Imposto sobre a Propriedade Rural (ITR)

Prévia do material em texto

IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE RURAL – IPR
Incide sobre o imóvel (propriedade) de zona rural. 
1) Introdução:
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
VI - propriedade territorial rural;
Não é apenas a localização da propriedade que se caracteriza rural. Deve seguir as definições alegadas na lei 9.393/96
Art. 1º O Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR, de apuração anual, tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, localizado fora da zona urbana do município, em 1º de janeiro de cada ano.
§ 1º O ITR incide inclusive sobre o imóvel declarado de interesse social para fins de reforma agrária, enquanto não transferida a propriedade, exceto se houver imissão prévia na posse.
§ 2º Para os efeitos desta Lei, considera-se imóvel rural a área contínua, formada de uma ou mais parcelas de terras, localizada na zona rural do município.
§ 3º O imóvel que pertencer a mais de um município deverá ser enquadrado no município onde fique a sede do imóvel e, se esta não existir, será enquadrado no município onde se localize a maior parte do imóvel.
DECRETO: 
Art. 2º O Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural, de apuração anual, tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, localizado fora da zona urbana do município, em 1o de janeiro de cada ano (Lei no 9.393, de 19 de dezembro de 1996, art. 1º).
 § 1º O ITR incide sobre a propriedade rural declarada de utilidade ou necessidade pública, ou interesse social, inclusive para fins de reforma agrária:
 I - até a data da perda da posse pela imissão prévia do Poder Público na posse;
 II - até a data da perda do direito de propriedade pela transferência ou pela incorporação do imóvel ao patrimônio do Poder Público.
 § 2º A desapropriação promovida por pessoa jurídica de direito privado delegatária ou concessionária de serviço público não exclui a incidência do ITR sobre o imóvel rural expropriado.
Função: extrafiscal e instituição de política agrária: disciplinar a propriedade rural. Pode ter natureza confiscatória. Em virtude de sua nítida função extrafiscal, o ITR sempre foi imposto vocacionado a se revestir da condição de veículo auxiliar do disciplinamento estatal da propriedade rural. É considerado um importante instrumento de política agrária, nessa medida, de combate aos latifúndios improdutivos, fomentando, assim, a reforma agrária e a consequente redistribuição de terras no país. O que se quer com tal exação não são “proprietários”, mas “proprietários assíduos e produtivos, em prol da nação”.
A EC n. 42/2003 trouxe a lume a progressividade do ITR. O art. 153, § 4º, I, II e III, da CF, preconiza que será o ITR um imposto progressivo, variando suas alíquotas de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas. Ademais, não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore o proprietário que não possua outro imóvel. Por fim, ressalte-se que será fiscalizado e cobrado pelos Municípios que assim optarem, na forma da lei, desde que não implique redução do imposto ou qualquer outra forma de renúncia fiscal (art. 153, § 4º, III, CF). Atualmente já são mais de 1.500 municípios optantes por essa sistemática de arrecadação. Vale lembrar que, nesse caso, poderão os municípios, a título de repartição de receitas tributárias, conforme o art. 158, II, CF, arrebanharem o percentual de 100% (cem por cento) do produto de arrecadação do ITR
§ 4º O imposto previsto no inciso VI do caput:         
 I - será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas;         
 II - não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore o proprietário que não possua outro imóvel;         
 III - será fiscalizado e cobrado pelos Municípios que assim optarem, na forma da lei, desde que não implique redução do imposto ou qualquer outra forma de renúncia fiscal.
A progressividade traduz-se em técnica de incidência de alíquotas variadas, cujo aumento se dá à medida que se majora a base de cálculo do gravame. O critério da progressividade diz com o aspecto quantitativo, desdobrando-se em duas modalidades: a progressividade fiscal e a progressividade extrafiscal. A primeira alia-se ao brocardo “quanto mais se ganha, mais se paga”, caracterizando-se pela finalidade meramente arrecadatória, que permite onerar mais gravosamente a riqueza tributável maior e contempla o grau de “riqueza presumível do contribuinte”71. A segunda, por sua vez, fia-se à modulação de condutas, no bojo do interesse regulatório.
O ITR, com o advento da EC n. 42/2003, à luz do art. 153, § 4º, I, CF, passou a ter previsão explícita de progressividade na Constituição Federal, devendo suas alíquotas desestimular a manutenção de propriedades improdutivas. 
2) Sujeito: 
a. Passivo: A sujeição passiva abrange aquele que detém qualquer direito de gozo, relativamente ao bem imóvel rural, seja pleno ou limitado. Os titulares desses direitos, como sujeitos passivos do ITR, conforme o art. 5º do Decreto n. 4.382/2002, são o proprietário (pleno, de domínio exclusivo ou na condição de coproprietário), o titular do domínio útil (enfiteuta e usufrutuário) ou o possuidor (ad usucapionem, isto é, aquele com a possibilidade de aquisição do domínio ou propriedade pela usucapião).
Destaque-se que pode haver situações em que exista um possuidor e um proprietário. Nesse caso, em face de a propriedade ter sido eleita como fato gerador, o proprietário, e não o possuidor, é que será o contribuinte do ITR. É o que ocorre, e até com frequência, nos casos de arrendamento do terreno rural. O arrendatário tem a posse, mas o proprietário é quem deverá solver o ITR. Porém, caso os elementos da propriedade não estejam reunidos sob o poder de uma só pessoa, o ITR recairá sobre aquele que detém o seu domínio útil ou a sua posse. É necessário destacar que, quanto ao IPTU, o bem imóvel pode ser por natureza ou por acessão física. Nesse último caso, englobar-se-á aquilo que se une ao imóvel por acessão (Exemplo: as ilhas). Ressalte-se que, no caso do ITR, não há fato gerador quanto ao imóvel por “acessão física”, mas somente quanto ao imóvel por natureza, como definido na lei civil (o solo com sua superfície, os acessórios e adjacências naturais, compreendendo árvores e frutos pendentes, o espaço aéreo e o subsolo – art. 79, 1ª parte, do CC – Lei n. 10.406/2002).
3) Fato gerador: O fato gerador do ITR é a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, localizado fora da zona urbana do município, em 1º de janeiro de cada ano. 
Art. 29. O ITR, de competência da União, tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, como definido na lei civil, localizada fora da zona urbana do Município.
a. Propriedade: o gozo jurídico pleno de uso, fruição e disposição do bem imóvel;
b. Domínio útil: um dos elementos de gozo jurídico da propriedade plena; 
c. Posse: abrange a situações em que o possuidor age como se fosse titular do domínio útil, portanto, é a posse caracterizada como usucapionem. Assim, refere-se à posse juridicamente perfeita, e não àquela de índole irregular. A propósito da posse irregular, vale a pena a leitura da ementa abaixo, acerca da inexigibilidade do ITR em área de invasão do movimento “sem terra”.
Art. 32. O imposto, de competência dos Municípios, sobre a propriedade predial e territorial urbana tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município.
4) Conceito de bem imóvel: 
O conceito de bem imóvel por natureza ou acessão física é o decorrente do art. 79, 1ª parte, do Código Civil (Lei n. 10.406/2002), segundo o qual o imóvel por natureza é o solo nu e seus agregados da própria natureza (vegetação, árvores etc.), sem considerar o cultivo ou construções, compreendendo as árvores e frutos pendentes, o espaço aéreo e o subsolo.Por sua vez, o imóvel por acessão física representa tudo que se une ou adere ao imóvel por acessão, como o caso de formação de ilhas, de aluvião, de avulsão, de abandono de álveo, de construção e edificação.
i. Conceito de zona rural: 
A Lei n. 5.868/72, em seu art. 6º, trouxe a definição de zona rural como aquela que se destina à exploração agrícola, pecuária, extrativa vegetal ou agroindustrial e que tiver área superior a um hectare. 
Art. 6º Para fim de incidência do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural, a que se refere o art. 29 da Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966, considera-se imóvel rural aquele que se destinar à exploração agrícola, pecuária, extrativa vegetal ou agroindustrial e que, independentemente de sua localização, tiver área superior a 1 (um) hectare. 
Parágrafo único. Os imóveis que não se enquadrem no disposto neste artigo, independentemente de sua localização, estão sujeitos ao Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana, a que se refere o art. 32 da Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966. 
O dispositivo foi considerado inconstitucional pelo Plenário do STF, em 1982, no RE 93.850- 8/MG2. Em termos resumidos, a declaração de inconstitucionalidade se pautou no fato de que, não sendo lei complementar, não poderia ter estabelecido critério, para fins tributários, de caracterização de imóvel como rural (ou urbano) diverso daquele fixado nos arts. 29 e 32 do CTN. Por fim, o dispositivo teve a sua execução suspensa, em 1983, pela Resolução do Senado Federal n. 313. 
Esse veredicto direcionou a busca do conceito de “zona rural” a partir do conceito de zona urbana (art. 32, § 1º, do CTN c/c art. 15 do DL n. 57/66): Art. 15. O disposto no art. 32 da Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966, não abrange o imóvel de que, comprovadamente, seja utilizado em exploração extrativa vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial, incidindo assim, sobre o mesmo, o ITR e demais tributos com o mesmo cobrados.
 Art. 32, § 1º. Para efeito deste imposto, entende-se como zona urbana a definida em lei municipal, observando o requisito mínimo da existência de melhoramentos indicados em pelo menos 2 (dois) dos incisos seguintes, construídos ou mantidos pelo Poder Público: 
I – meio-fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais;
II – abastecimento de água; 
III – sistema de esgotos sanitários; 
IV – rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição domiciliar; 
V – escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de 3 (três) quilômetros do imóvel considerado.
 É importante frisar que, ao ser promulgado, o CTN chancelou o critério topográfico, segregando os fatos geradores do ITR e do IPTU. Vale dizer que, para o CTN, se o imóvel estivesse localizado na zona urbana, incidiria o IPTU; por sua vez, se estivesse localizado fora da zona urbana (ou seja, na zona rural), incidiria o ITR. 
A questão temporalmente relevante é que, em 21-11-1966, ou seja, antes mesmo da entrada em vigor do CTN (a qual se deu em 1º-01-1967), o DL n. 57/66 alterou o critério topográfico, prevendo estarem sujeitos ao ITR, e não ao IPTU, os imóveis utilizados em exploração extrativa vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial. Desse modo, não se pode analisar de isoladamente o critério topográfico previsto no art. 32, § 1º, I ao V, CTN, mas sempre em cotejo com o art. 15 do DL n. 57/66, do que decorre a conclusão de que não incide o IPTU quando o imóvel, mesmo situado na zona urbana, recebe quaisquer das destinações não urbanas (exploração vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial). Trata-se da prevalência do critério da destinação econômica.
ii. Áreas de expansão urbana: são áreas que ainda não são urbanas, mas e possível que futuramente venha se expandir. Não será ITR e sim IPTU. 
A lei municipal pode também considerar urbanas as áreas urbanizáveis ou de expansão urbana, constantes de loteamentos aprovados pelos órgãos competentes, destinadas à habitação, à indústria e ao comércio, mesmo que localizados fora das zonas urbanas definidas no aludido § 1º, isto é, mesmo sem o preenchimento dos dois requisitos mínimos indispensáveis à configuração do tributo. Observe o dispositivo: 
Art. 32. (...) § 2º. A lei municipal pode considerar urbanas as áreas urbanizáveis, ou de expansão urbana, constantes de loteamentos aprovados pelos órgãos competentes, destinados à habitação, à indústria ou ao comércio, mesmo que localizados fora das zonas definidas nos termos do parágrafo anterior
.
5) Elementos temporais e espacial do fato gerador: 
a. temporal: o fato gerador ocorre uma vez, de modo delimitado por ficção, entendendo a doutrina e a jurisprudência que o fato jurígeno se dá em 1º de janeiro de cada ano. Nesse diapasão, segue o art. 2º do Decreto n. 4.382/2002, que disciplina, igualmente, o momento do fato gerador do ITR em 1º de janeiro de cada ano (art. 1º da Lei n. 9.393/96). Por isso, o fato de a propriedade ser transferida, vendida ou doada a terceiros, por várias vezes no mesmo ano, ou permanecer com o mesmo proprietário, nada altera este aspecto. 
b. espacial: a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel, alvo de incidência do ITR, devem estar fora da zona urbana do município. Portanto, o aspecto discutido remete-nos ao conceito de zona rural.
6) Base de cálculo: 
A base de cálculo do ITR é o valor fundiário do imóvel, consoante o art. 30 do CTN c/c art. 11 da Lei n. 9.393/96 e com o art. 32 do Decreto n. 4.382/2002. Entende-se que tal valor corresponde ao valor da terra nua – VTN, que refletirá o preço de mercado de terras apurado em 1º de janeiro do ano. 
	- Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela PGR, para o 28º Concurso para Procurador da República, em 2015: “A base de cálculo do Imposto Territorial Rural – ITR é o valor da terra nua tributável, que é o valor do imóvel excluído valores relativos a construções, instalações e benfeitorias, culturas permanentes e temporárias, pastagens e florestas plantadas”. Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo Cespe/Cebraspe, para o cargo de Titular de Serviços de Notas e de Registros (TJ/DF), em 2014: “A base de cálculo do ITR corresponde ao valor da terra nua, incluindo os valores de mercado relativos a construções, instalações e benfeitorias”. A Terra Nua é o preço de mercado, excluído o valor das construções, instalações, benfeitorias, culturas permanentes, pastagens, florestas plantadas. Todavia, compreende as árvores e frutos pendentes, o espaço aéreo e o subsolo. –
Art. 32. O Valor da Terra Nua – VTN é o valor de mercado do imóvel, excluídos os valores de mercado relativos a (Lei n. 9.393, de 1996, art. 8º, § 2º, art. 10, § 1º, inciso I): 
I – construções, instalações e benfeitorias;
II – culturas permanentes e temporárias; 
III – pastagens cultivadas e melhoradas; 
IV – florestas plantadas. 
§ 1º. O VTN refletirá o preço de mercado de terras, apurado em 1º de janeiro do ano de ocorrência do fato gerador, e será considerado autoavaliação da terra nua a preço de mercado (Lei n. 9.393, de 1996, art. 8º, § 2º). 
§ 2º. Incluem-se no conceito de construções, instalações e benfeitorias, os prédios, depósitos, galpões, casas de trabalhadores, estábulos, currais, mangueiras, aviários, pocilgas e outras instalações para abrigo ou tratamento de animais, terreiros e similares para secagem de produtos agrícolas, eletricidade rural, colocação de água subterrânea, abastecimento ou distribuição de águas, barragens, represas, tanques, cercas e, ainda, as benfeitorias não relacionadas com a atividade rural.
7) Alíquotas: As alíquotas do ITR são proporcionais e progressivas, segundo o grau de utilização da área rural (caráter extrafiscal – art. 153, § 4º, CF). De 0,03% a 20%. É importante notar, consoante a demonstração inserta no quadro anterior, que há possibilidade de nítido confisco caso o imóvel acima de 5.000 hectares não alcance o limite de 30% de utilização. Conclui-se que, inexoravelmente, o imóvel será confiscado no prazo de cinco anos (5 x 20% = 100%). Ressalte-se, todavia, que, mesmo considerandoo desestímulo à manutenção de propriedades improdutivas, a tributação elevada da propriedade rural não poderá ter caráter confiscatório, sob pena de violar o princípio constitucional que veda o tributo com efeito de confisco (art. 150, IV, CF). 
No concernente à progressividade do ITR, repise-se que tal gravame deve conter alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas, pois é imposto com finalidade regulatória da economia (extrafiscalidade).
Proporcionais: quanto mais exploração econômica – alíquota também levara em conta seu tamanho. 
Progressividade: atende a base de cálculo e não da alíquota. 
8) Imunidade em reforma agrária: o ITR incide ainda sobre o imóvel declarado de interesse socialpara fins de reforma agrária, enquanto não transferida a propriedade, exceto se houver imissão prévia na posse (art. 2º, § 1º, I e II, do Decreto n. 4.382/2002). Destaque-se que o art. 184, § 5º, da CF preconiza uma importante imunidade tributária – não obstante o dispositivo mencionar, equivocadamente, “isenção” – às operações de transferência de imóveis para fins de reforma agrária. É, sim, uma regra imunizadora, segundo a melhor doutrina4 e jurisprudência do STF, tratando-se de imunidade, e não de “isenção”.
Art. 184 (CF/88). Compete à União desapropriar por interesse social, para fins de reforma agrária, o imóvel rural que não esteja cumprindo sua função social, mediante prévia e justa indenização em títulos da dívida agrária, com cláusula de preservação do valor real, resgatáveis no prazo de até vinte anos, a partir do segundo ano de sua emissão, e cuja utilização será definida em lei. (...) 
§ 5º. São isentas de impostos federais, estaduais e municipais as operações de transferência de imóveis desapropriados para fins de reforma agrária.
9) Imunidade e a função social da propriedade: o proprietário que não possua outro imóvel poderá gozar da imunidade das pequenas glebas rurais. O preceptivo imunitório prevê uma relativização do instituto da propriedade na busca da justiça social, procurando diferençar o ausentismo na propriedade rural do seu adequado aproveitamento, por meio de graduar a tributação de acordo com o desiderato constitucional. O art. 2º, parágrafo único, I, II e III, da Lei n. 9.393/96 estabelecia que o imposto não incidiria sobre pequenas glebas rurais, quando as explorasse, só ou com sua família, o proprietário que não possuísse outro imóvel.
IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGURO OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES IMOBILIÁRIOS – IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS – IOF 
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários;
Tem função predominantemente extrafiscal (controle da política monetária), embora seja bastante significativa a sua função fiscal, ensejando o recolhimento de somas consideráveis. Sua arrecadação ocorre nas operações realizadas por instituições financeiras, como os bancos, Caixas Econômicas, corretoras, lojas de câmbio, empresas de seguros privados etc.
· Sujeito passivo: pode ser qualquer das partes na operação tributada, conforme dispõe o art. 66 do CTN, ficando a critério do legislador ordinário. Assim, basicamente, são contribuintes, conforme o Decreto n. 6.306/2007: 
a) as pessoas físicas ou jurídicas tomadoras de crédito (art. 4º); 
b) as compradoras ou vendedoras de moeda estrangeira, nas operações referentes à transferência financeira para o exterior (art. 12); 
c) as pessoas físicas ou jurídicas seguradas (art. 19); 
d) os adquirentes de títulos ou valores mobiliários e instituições financeiras (art. 26, I e II); 
e) as instituições autorizadas pelo Banco Central do Brasil a efetuarem a primeira aquisição do ouro, ativo financeiro, ou instrumento cambial (art. 37).
· O fato gerador do IOF, previsto no art. 63 do CTN e segundo o Decreto n. 6.306/2007, será: 
a) quanto às operações de crédito, sua efetivação pela entrega total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (art. 3º); 
b) quanto às operações de câmbio, sua efetivação pela entrega de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado, em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional, entregue ou posta à disposição por este. Por exemplo: cheques internacionais de viagem – o fato gerador ocorre no momento da liquidação do contrato ou câmbio (art. 11); 
c) quanto às operações de seguro, sua efetivação pela emissão da apólice, ou do documento equivalente, ou recebimento do prêmio, na forma da lei aplicável (art. 18); 
d) quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários, a emissão, transmissão, pagamento ou resgate desses, na forma de lei aplicável (art. 25). Saliente-se que, se na operação vierem as três situações supramencionadas, o IOF será cobrado tão somente uma única vez. Em 4 de fevereiro de 2016, o Pleno do STF, no RE 583.712 (rel. Min. Edson Fachin), entendeu que é constitucional o art. 1º, IV, da Lei n. 8.033/90, o qual prevê a incidência de IOF sobre o negócio jurídico de transmissão de títulos e valores mobiliários, tais como a transmissão de ações de companhias abertas e respectivas bonificações. O dispositivo cotejado se mostrou consentâneo com os mandamentos constitucionais, sem ferir a anterioridade, a irretroatividade e a reserva de lei complementar (para certos tributos). 
O elemento material do fato gerador é a operação de crédito, câmbio, seguro ou com títulos e valores mobiliários. Isso significa que, para ocorrer o fato gerador, deve haver uma operação respectiva. Exemplo: a “posse” de um título mobiliário não é fato gerador do imposto, uma vez que a operação com o título é que corresponde à tipologia do fato jurígeno (transmissão, resgate, pagamento etc.) É importante conhecermos o conceito das principais operações que envolvem o pagamento do IOF: 
1. Operação de crédito (art. 3º, § 3º, Decreto n. 6.306/2007): é uma prestação presente contra a promessa de uma prestação futura. É a contraprestação futura em troca de meios monetários do presente. O importante é se detectar a ideia fulcral de troca de bens presentes por bens futuros. Exemplo: empréstimos bancários a juros; financiamentos; títulos descontados; fiança bancária. Para o STF, um mero saque em caderneta de poupança, v.g., não tem o condão de gerar a incidência do imposto. Nesse sentido, seguiu a Súmula n. 664 do STF, cujos dizeres podem ser apreciados a seguir: É inconstitucional o inciso V do art. 1º da Lei n. 8.033/90, que instituiu a incidência do imposto nas operações de crédito, câmbio e seguros – IOF, sobre saques efetuados em caderneta de poupança.
2. Operação de câmbio (art. 12, parágrafo único, Decreto n. 6.306/2007): é a troca de moedas, de uma pela outra. As operações de câmbio podem ser: 
a. de câmbio manual: refere-se à compra e venda de moedas em espécie (troca física) e de travellers checks; 
b. de câmbio sacado: refere-se à troca escritural e se processa por meio de saques, com letras de câmbio, cartas de crédito, ordens de pagamento ou cheques. 
3. Operação de seguro (art. 18, § 1º, Decreto n. 6.306/2007): é o contrato pelo qual se garante algo contra o risco de eventual dano (evento futuro e incerto). Logo, assina-se um contrato (apólice) entre uma empresa (seguradora) e uma pessoa física ou jurídica (segurado), pelo qual a primeira se obriga, mediante a cobrança de uma certa quantia (prêmio), a pagar à segunda uma determinada importância (indenização) para compensar perdas e danos decorrentes de eventualidades, tais como acidentes, incêndios (sinistro) etc. 
4. Operação relativa a títulos e valores mobiliários (art. 25, § 2º, Decreto n. 6.306/2007): implica transferência de propriedade desses títulos. Segundo o art. 2º da Lei n. 6.385/76, os títulos ou valores mobiliários são definidos como documentos ou instrumentos que materializam direitos de crédito, sendo aptos para circular no mercado entre mãos estranhas daquelasque lhes deram nascimento. Exemplos: 
a. as ações, partes beneficiárias, notas promissórias, letras de câmbio, debêntures, bônus de subscrição, apólices de dívida ativa (TDAs); 
b. os certificados de depósitos bancários (CDBs); 
c. outros, exceto os Títulos da Dívida Pública (Federal, Estadual ou Municipal).
· Base de cálculo: A base de cálculo do IOF, prevista no art. 64 do CTN e segundo o Decreto n. 6.306/2007, será: 
a) quanto às operações de crédito, o montante da operação (mútuo, financiamento, empréstimo), compreendendo o principal mais juros (art. 7º); 
b) quanto às operações de câmbio, o respectivo montante da operação em moeda nacional, recebido, entregue ou posto à disposição (art. 14); 
c) quanto às operações de seguro, o montante do prêmio (art. 21); 
d) quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários (art. 28): 
- o valor nominal mais o ágio, se houver (na emissão); 
– o preço, o valor nominal ou o valor da cotação em bolsa, como determina a lei (na transmissão);
– o respectivo preço (no pagamento ou resgate).
· Alíquotas: As alíquotas do IOF são proporcionais, variando conforme a natureza das operações financeiras ou de mercado de capitais. Para um maior aprofundamento, recomenda-se a leitura do controvertido Decreto n. 6.339, de 3 de janeiro de 2008, que alterou as alíquotas do IOF, no intuito exótico de “compensar” perdas da CPMF. O lançamento do IOF é feito por homologação, pois a instituição financeira fez a conta da dívida e o fisco confere se está de acordo. 
As alíquotas são diferenciadas em razão das operações. Veja: 
a) Operações de crédito: A alíquota máxima é de 1,5% ao dia e incide sobre o valor das operações de crédito (base de cálculo). É o que se depreende da dicção do art. 6º do Decreto n. 6.306/2007 (art. 6º: “O IOF será cobrado à alíquota máxima de um vírgula cinco por cento ao dia sobre o valor das operações de crédito”); 
b) Operações de câmbio: A alíquota máxima é de 25% (art. 15 do Decreto n. 6.306/2007) e incide sobre o montante em moeda nacional, recebido, entregue ou posto à disposição, correspondente ao valor, em moeda estrangeira, da operação de câmbio (base de cálculo); 
c) Operações de seguro: A alíquota máxima é de 25% e incide sobre o valor dos prêmios de seguro pagos (art. 22 do Decreto n. 6.306/2007); 
d) Operações relativas a títulos ou valores mobiliários: A alíquota máxima é de 1,5% ao dia. É o que se depreende da dicção do art. 29 do Decreto n. 6.306/2007 (Art. 29: “O IOF será cobrado à alíquota máxima de um vírgula cinco por cento ao dia sobre o valor das operações com títulos e valores mobiliários”); 
e) Operações com ouro (ativo financeiro ou instrumento cambial): O ouro, como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se, exclusivamente, à incidência do IOF, que ocorre uma única vez, na primeira comercialização do ouro após a extração, efetuada por instituição autorizada integrante do Sistema Financeiro Nacional (art. 40 do Decreto n. 6.306/2007. A alíquota é de 1%, e a base de cálculo do IOF é o preço de aquisição do ouro, desde que dentro dos limites de variação da cotação vigente no mercado doméstico, no dia da operação (arts. 38 e 39 do Decreto n. 6.306/2007).
· Princípio da legalidade tributária comporta uma atenuação ou mitigação7 – ou, simplesmente, “exceção”, para alguns doutrinadores. Falar em “exceção” ao princípio em tela parece não ser a melhor exegese dos preceptivos que ressalvam a legalidade, haja vista referirem-se eles a exações tributárias que dependem de lei, mas que podem ter uma alteração de alíquotas empreendidas por ato do Poder Executivo. A bem da verdade, todos os tributos estão sujeitos ao princípio da legalidade, embora, em relação a alguns, sob as vestes de uma “aparente exceção”, nos dizeres de José Eduardo Soares de Melo8, o princípio se mostre mitigado, com relação às alíquotas (e não com relação à base de cálculo!)
Isso não significa que o Poder Executivo desfrutará de poder para fixar a alíquota a seu bel-prazer, mas de mera autorização para flexibilizá-la, segundo os parâmetros legais (máximo e mínimo, teto e piso, e não apenas um patamar destes). Tais balizas podem ser amplas, mas não serão ilimitadas.
Exemplo: lei do Imposto de Exportação estipula alíquota de 20% para um certo bem exportável. Pode o Poder Executivo reduzi-la para dez (10%) e, se quiser, retorná-la a seu patamar máximo (20%). 
Dessarte, não se trata de atuação arbitrária da autoridade administrativa, mas de nítida “atuação legalmente cercada”, em que há uma moldura ou circunferência traçada pela lei. Enquanto não exercida a possível alteração pelo Poder Executivo, deverá prevalecer aquela alíquota prevista na lei. Insta frisar que, “se quem pode o mais, pode o menos”, a atuação do Poder Executivo não está adstrita apenas à majoração das alíquotas, mas também à sua redução. Com efeito, tais impostos, ditos “flexíveis”, abrem-se para o manejo de alíquotas no intuito de regulação do mercado ou da economia do país. Daí se dizer que tais exações são gravames regulatórios ou reguladores de mercado.
IMPOSTO SOBRE IMPORTAÇAO DE PRODUTOS ESTRANGEIROS – II
Art. 153. Compete à União instituir imposto sobre: 
I – importação de produtos estrangeiros. 
§ 1º. É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas do imposto sobre a importação.
 O Imposto de Importação, também conhecido como Tarifa Aduaneira, grava a inserção, no território nacional, de bens procedentes de outros países (art. 19 do CTN). A competência tributária está adstrita à União, uma vez que somente esta, no exercício pleno de sua soberania, pode impor um critério uniforme de tratamento em relação às importações praticadas em todo o território nacional. 
O Imposto de Importação é um dos mais antigos no mundo, possuindo, hodiernamente, função eminentemente extrafiscal, ao visar proteger a indústria nacional, como verdadeira arma de política econômica e fiscal. Sua participação no total da arrecadação tributária brasileira tem variado em torno de 5%, nos últimos cinco anos.
· Fato gerador: 
É a entrada real ou ficta do produto estrangeiro no território nacional, cabendo ao intérprete assimilar o elemento temporal do fato gerador, à luz de uma ficção jurídica, como o momento do início do despacho aduaneiro, assim entendido o momento da apresentação ou registro da Declaração de Importação (DI) ou documento que lhe faça substituir (e demais documentos pertinentes ao desembaraço), perante a autoridade aduaneira (Receita Federal do Brasil) para a liberação da mercadoria estrangeira entrepostada ou depositada.
Para efeito de cálculo do imposto, os valores em moeda estrangeira devem ser convertidos em moeda nacional, à taxa de câmbio vigente no momento da entrada, no país, da mercadoria importada (será o câmbio do dia do registro, na repartição competente, da declaração de desembaraço aduaneiro).
Outrossim, considerar-se-á ocorrido o fato gerador nas situações de retorno de mercadoria. Tal regra, no entanto, não prevalecerá nos casos seguintes, os quais repudiam o recolhimento, quando houver: 
a) retorno de mercadoria enviada em consignação, e não vendida no prazo autorizado; b) retorno de mercadoria (= devolução), por motivo de defeito técnico, para reparo ou substituição; 
c) retorno da mercadoria, em face de modificações na sistemática de importação no país importador; 
d) retorno da mercadoria, por motivo de guerra ou calamidade pública; 
e) retorno da mercadoria, por outros fatores, alheios à vontade do exportador. 
Ressalta Hugo de Brito Machado que “outro aspecto concernente ao fato gerador do imposto de importação que merece destaque diz respeito aos casos em que é aplicada ao importador a pena de perdimento dos bens importados. Com o perdimento desfaz-se o fato gerador do imposto, de modo que não se pode admitir mais sua cobrança”.
· Base de cálculo:
a) a quantidade de mercadoria, expressa na unidade de medida indicada na Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB), quando a alíquota for específica (isto é, aquela alíquotaque prevê importâncias fixas, aplicáveis em relação aos modos de apresentação do produto importado. Por exemplo, um imposto de tantos reais por tonelada, ou por comprimento – art. 20, I, do CTN); 
b) a expressão monetária do produto importado – valor aduaneiro previsto no art. 7º, n. 2, do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio (GATT – Decreto n. 92.930/86), quando a alíquota for ad valorem (isto é, aquela que incidirá sobre o valor aduaneiro do produto importado);
Em suma, a expressão monetária “valor aduaneiro” geralmente consta da fatura comercial no lugar da expedição da mercadoria, acrescentando-se ao custo as despesas de frete e seguro, até a entrega no porto ou local de destino no Brasil. O maior inconveniente dos direitos ad valorem reside na possibilidade de subfaturamento doloso por oportunismo do interessado; 
c) o preço da arrematação do bem adquirido em licitação. Não é o preço normal ou de referência da mercadoria. Incrível é conceber que, como produto da criativa imaginação do importador fraudulento, há casos de abandono propositado da mercadoria nos depósitos aduaneiros, deixando que vá à hasta pública, para que depois a comprem por preço vil. Antes, porém, cuidam para que a mercadoria seja lançada no leilão com falta de alguma peça, componente importante, e, assim, tornam-se os únicos interessados no produto. Como medida para coibir tais fraudes, Aliomar Baleeiro entende que “nos casos de apreensão ou abandono de mercadorias, é contribuinte o arrematante, ressalvada a responsabilidade do importador, se o preço alcançado no leilão não cobre a dívida fiscal”.
· Alíquotas: 
Desde a edição da Decisão n. 22 do Conselho do Mercado Comum – por meio da qual se adotou a Tarifa Externa Comum (TEC) –, foram fixadas, de comum acordo entre os participantes do Mercosul, as alíquotas vigentes para o comércio atinente a países não pertencentes ao bloco. Nesse sentido, o nível do imposto ali representado deixa de ser um indicador estritamente brasileiro e prenuncia a possibilidade de políticas macroeconômicas comerciais integradas. 
É importante mencionar ainda que, em decorrência de acordos comerciais realizados no âmbito da ALADI (Associação Latino-Americana de Integração), que estabelecem preferências tarifárias entre os países signatários, as alíquotas que constam na TEC não refletem a realidade impositiva no comércio entre os países membros dessa associação.
A propósito, a ALADI foi criada, em 1980, pelo Tratado de Montevidéu, sendo composta por Argentina, Bolívia, Brasil, Chile, Colômbia, Cuba, Equador, México, Paraguai, Peru, Uruguai e Venezuela. Ela surgiu da transformação da ALALC (Associação Latino-Americana de Livre Comércio) que, desde 1960 e sem a participação Cuba, tinha o objetivo de formar uma zona de livre comércio num prazo pré-definido, mediante negociações exclusivamente multilaterais. Sua sede é em Montevidéu, no Uruguai. As tarifas podem ser: 
a) específicas: valor em dinheiro que incide sobre uma unidade de medida prevista em lei, que pode referir-se à metragem, peso etc. Por exemplo, R$ 42,00 por metro cúbico; b) ad valorem: aplicação de alíquota sobre determinado valor de operação. Por exemplo, 10% de R$ 15.000,00; 
c) mista: combinação das duas formas acima. Por exemplo: 10% sobre R$ 5.000,00 e R$ 5,00 por kg.
· Notas gerais: 
a) O art. 153, § 1º, da CF/88 assevera que é facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas do Imposto de Importação. Portanto, no concernente à alteração da alíquota, o imposto está excepcionado do Princípio Constitucional da Legalidade.
O Imposto de Importação, que já era uma exceção ao período de anterioridade anual (art. 150, § 1º, parte inicial, CF), passou a ser, igualmente, uma exceção ao período de anterioridade qualificada ou nonagesimal (art. 150, § 1º, in fine, CF). Portanto, se para ele usávamos o recurso mnemônico “paga já”, hoje, após a EC n. 42/2003, devemos associá-lo a “paga já, já”, por ser exceção à anterioridade anual e aos 90 dias. 
b) ZFM – Zona Franca de Manaus: como uma importante noção afeta à importação, é imperioso que se assimile a zona franca como uma área de livre comércio de importação e exportação e de incentivos fiscais especiais, criada pelo Decreto-lei n. 288/67. Foi ela concebida com a finalidade de criar, no interior da Amazônia, um centro industrial, comercial e agropecuário, dotado de condições econômicas que permitissem seu desenvolvimento; É sabido que a Zona Franca de Manaus – área de livre comércio, para a qual havia benefício garantido até 2013 – teve, em razão da EC n. 42/2003, uma prorrogação de benefício por mais 10 (dez) anos, conforme o art. 92 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT). Seu prazo final ficou, então, para 2023. Entretanto, em sessão solene do dia 5 de agosto de 2014, o Congresso Nacional promulgou a EC n. 83, a qual prorroga os benefícios tributários da Zona Franca de Manaus até o ano de 2073. De autoria do Executivo, a proposta que resultou na indigitada Emenda acrescenta o art. 92-A ao ADCT, estendendo por mais 50 anos, a partir de 2023, os incentivos fiscais à Zona Franca de Manaus. Como a criação dessa área de livre comércio se deu em 1967, ao término do período (2073), tirante a hipótese de ulterior renovação, a Zona Franca terá completado 106 anos de existência. 
c) DRAWBACK: forma de proteção da indústria nacional pela qual o produtor, quando exporta o produto acabado, é ressarcido do Imposto de Importação incidente sobre a própria importação de insumos de origem estrangeira. Assim, faculta-se ao importador obter a devolução dos tributos alfandegários pagos pela matéria-prima quando reexportada ou exportada. O direito ao benefício do regime de drawback pressupõe, cumulativamente, que: 
(a) a mercadoria importada seja destinada ao acondicionamento do produto exportado ou a exportar (art. 78, II, do DL n. 37/1966 c/c art. 336 do Regulamento Aduaneiro); e (b) haja, comprovadamente, uma agregação de valor ao produto final. Ora, quanto a este último requisito, sobretudo, nota-se um mero desdobramento lógico da finalidade do drawback, vale dizer, o incentivo à exportação de mercadorias produzidas, integral ou parcialmente, na indústria nacional. Desse modo, somente se inclui na suspensão dos tributos, a que se refere o regime tributário de drawback, um certo tipo de mercadoria importada: aquela utilizada no beneficiamento do produto a ser exportado ou aquela utilizada para efeito de embalagem ou acondicionamento. Não se abrangem, portanto, as mercadorias destinadas ao mero transporte exportador do bem importado (por exemplo, frutas, já devidamente acondicionadas em caixas), pela simples razão de que a segurança vinculada a esse tráfego diz respeito à preservação de valor do bem a ser posteriormente exportado, sem a cogitação de beneficiamento ou agregação do valor à mercadoria (por exemplo, nesse transporte de frutas importadas, a utilização externa, nos contêineres, de cantoneiras de plástico rígido, filtros de etileno e termógrafos elétricos. 
d) DUMPING: invasão de mercadorias estrangeiras por preços abaixo do custo praticado na indústria nacional, em potencial prática de lesão às leis de trabalho e comerciais do país destinatário do bem. Traduz-se na união de exportadores, às vezes sob a anuência governamental, que visam introduzir em mercado alheio produto cujo preço é inferior ao “de mercado” no país de origem, com o intuito de aniquilar a concorrência no país de destino;
e) GATT – Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio: acordo firmado em 1947, na Suíça, é dele o Brasil é signatário, sendo o GATT caracterizado como pacto que visa estabelecer e administrar regras para o procedimento em comércio internacional, ajudar os governos a reduzir tarifas alfandegárias ou aduaneiras e abolir as barreiras comerciais entre as partes contratantes; 
f) Regulamento Aduaneiro – RA: o Decreto n. 91.030/85 e suas alterações compõem o chamado regulamento aduaneiro, que normatiza as atividades aduaneiras noPaís, cujo estudo aprofundado é de competência daqueles que atuam na função de Analistas-Tributários da Receita Federal do Brasil (ATRFBs) ou Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil (AFRFBs), como servidores da Receita Federal do Brasil, quando lotados nos portos, aeroportos e fronteiras. 
g) A pena de perdimento e o pagamento do tributo: em 22 de setembro de 2016, a 2ª Turma do STJ, no REsp 1.385.366/ES (rel. Min. Herman Benjamin), entendeu que a eventual quitação do tributo devido (numa importação) não implica o direito ao descumprimento das normas que disciplinam a legislação alfandegária.
IMPOSTO SOBRE EXPORTAÇÃO – IE (aula online)
Art. 153, II, CF. 
É imposto de competência da União, sendo marcadamente caracterizado por sua função econômica ou extrafiscal.
· Sujeito passivo: O sujeito passivo do Imposto de Exportação é o exportador – qualquer pessoa que promova a saída do produto nacional ou nacionalizado do território nacional.
Art. 27. Contribuinte do imposto é o exportador ou quem a lei a ele equiparar.
· Fato gerador: O fato gerador do Imposto de Exportação é a saída do território nacional para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados, cabendo ao intérprete assimilar o elemento temporal do fato gerador como o momento da liberação pela autoridade aduaneira ou a data de embarque ou saída constante na Declaração de Exportação. 
 Portanto, o fato gerador é a saída do território, mas o momento (ficção jurídica) em que se materializa é o da expedição da guia de exportação ou documento equivalente, podendo sua exigibilidade acontecer mesmo antes que se opere a saída do produto, a critério da Receita Federal, nos termos do art. 1º, § 1º, do Decreto-lei n. 1.578/77.
 O conceito de exportação baseia-se na saída, do país, de mercadoria nacionalizada para adquirente estabelecido no exterior – a despeito do Regulamento Aduaneiro, que estabelece a ocorrência do fato gerador desta exação com a saída da mercadoria do território aduaneiro.
 Produto nacional e produto nacionalizado, o primeiro é aquele que trata “de território aduaneiro em vez de nacional... sendo território aduaneiro todo o território nacional com pontos jurisdicionados por autoridade que exerce o controle aduaneiro. O segundo ponto está relacionado ao termo “mercadoria”. Considerando que mercadoria é uma espécie do gênero produto.
 Com efeito, a nacionalização da mercadoria representa a sequência de atos que transferem a mercadoria da economia estrangeira para a economia nacional.
- não atende a anterioridade anual
· Base de cálculo: 
A base de cálculo do imposto é o preço normal que a mercadoria, ou sua similar, alcançaria ao tempo da exportação, em uma venda em condições de livre concorrência no mercado internacional, observadas as normas expedidas pelo Conselho Monetário Nacional (Decreto-lei n. 1.578/77, art. 2º). A base de cálculo do imposto de exportação será: 
· A quantidade de mercadoria, expressa na unidade de medida indicada na Tarifa Aduaneira do Brasil (TAB), quando a alíquota for específica (aquela alíquota que prevê importâncias fixas, aplicáveis em relação aos modos de apresentação do produto exportado). Por exemplo: teremos um imposto de tantos reais por tonelada, ou por comprimento (art. 20, I, CTN);
· a expressão monetária do produto exportado, isto é, o preço normal – valor aduaneiro previsto no inciso VII, n. 2, do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio (GATT – Decreto n. 92.930/86), quando a alíquota for ad valorem (aquela que incidirá sobre o valor aduaneiro do produto exportado);
A base de cálculo, desse modo, é o preço normal que o produto alcançaria em uma venda em condições de livre concorrência no mercado internacional. Portanto, o Fisco não está vinculado ao valor consignado na fatura comercial. 
O preço à vista do produto – FOB (Free on Board: livre ou posto a bordo) – é indicativo do preço normal, em caso de transporte marítimo. Por ele, o exportador ou vendedor do produto se compromete a colocar a mercadoria “livre a bordo” no porto de partida, correndo por sua conta todos os custos e riscos até o embarque da mercadoria naquele porto. 
O importador, por sua vez, assume todos os custos e riscos a partir do momento em que a mercadoria ingressou no navio. Por meio do indicador CIF (Cost, Insurance and Freight ou “Custo, Seguro e Frete”), o exportador responderá por todos os custos e riscos até a colocação da mercadoria a bordo do veículo que a transportará para o exterior e, mais, por todos os custos atinentes ao frete internacional e riscos (seguro internacional) até o porto de destino. 
· o preço da arrematação do produto adquirido em licitação, que não é o preço normal ou de referência da mercadoria.
· Alíquotas: 
Estão previstas na TAB (Tarifa Aduaneira do Brasil), podendo ser: 
· Específicas: valor em dinheiro que incide sobre uma unidade de medida prevista em lei, que pode referir-se à metragem, ao peso etc. Por exemplo: R$ 42,00 por metro cúbico. 
· Ad valorem: aplicação alíquota sobre determinado valor de operação.
Atualmente, a alíquota do IE é de 30%, sendo facultado ao Poder Executivo aumentá-la em até cinco vezes, conforme a Lei n. 9.716/98. Portanto, a alíquota máxima poderá atingir até 150% (art. 3º do DL n. 1.578/77).
· Notas gerais: 
· Ressalva a princípio constitucional: o art. 153, § 1º, da CF/88 assevera que é facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas do Imposto de Exportação. Portanto, no concernente à alteração da alíquota, o imposto está excepcionado do Princípio Constitucional da Legalidade.
Por sua vez, o § 1º do art. 150 do texto constitucional determina que a alteração das alíquotas do Imposto de Exportação não se submete ao Princípio Constitucional da Anterioridade. 
· Desoneração e incidência: esse imposto é pouco cobrado nos países, uma vez que retira a competitividade do produto nacional no comércio internacional. No Brasil, o texto constitucional prevê regras de isenção sobre a exportação para o ISS (art. 156, § 3º, II, CF), a par de regra de imunidade para o ICMS (art. 155, § 2º, X, CF) e para o IPI (art. 153, § 3º, III, CF).
Com ela, o produto “velho” perde a individualidade, é processo mecanizado ou semimecanizado, automatizado ou semiautomotizado, exercido sobre a matéria prima, que lhe da nova forma e finalidade fazendo surgir um produto com forma, fins e conceitos diversos daquele que lhe deveriam compor na assecão de matéria prima. 
Processo de modificação, aperfeiçoamento, embelezamento ou alteração de funcionamento de um produto já existente 
 IMPOSTO SOBRE PRODUTO INDUSTRIALIZADO – IPI (aula online)
O IPI é imposto real, recaindo sobre uma determinada categoria de bens, ou seja, produtos da indústria. É gravame federal de forte interesse fiscal, uma vez que representa importante incremento no orçamento do Fisco. Paralelamente a essa importante função arrecadatória, que lhe é ínsita, perfaz relevante função regulatória do mercado, uma vez que vem onerar mais gravosamente artigos supérfluos e nocivos à saúde. Tal mecanismo de regulação se manifesta na busca da essencialidade do produto, variando a exação na razão inversa da necessidade do bem.
 Com efeito, urge mencionar que o IPI é imposto seletivo. A seletividade é uma técnica de incidência de alíquotas, cuja variação dar-se-á em função da indispensabilidade do produto. Os produtos de primeira necessidade devem ter baixa tributação, e os produtos supérfluos devem receber tributação mais elevada (art. 153, § 3º, I, CF). 
Kiyoshi Harada ressalta que a “tendência do IPI é restringir-se à tributação de produtos considerados suntuários ou de luxo, com o que o imposto passará, efetivamente, a ter caráter seletivo, contribuindo para a consecução da justiça social, já que indiscutível sua natureza de imposto de consumo”.
Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como fato gerador:
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se industrializado o produto que tenha sido submetidoa qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo. 
Art. 51. Contribuinte do imposto é:
I - o importador ou quem a lei a ele equiparar;
II - o industrial ou quem a lei a ele equiparar;
III - o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça aos contribuintes definidos no inciso anterior;
IV - o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão.
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se contribuinte autônomo qualquer estabelecimento de importador, industrial, comerciante ou arrematante.
- IMPORTANTE: veículo importado ao brasil e discutia o uso próprio desse veículo para a não incidência do IPI no produto, quando fosse para o uso próprio. Há incidência de IPI, ainda que este consumidor seja final, para uso próprio. 
Em 4 de fevereiro de 2016, após o voto do Ministro Relator Marco Aurélio, o Pleno do STF (RE 723.651) passou a defender a incidência do IPI, em uma impactante virada jurisprudencial, a qual veio de encontro à própria orientação daquela Corte, bem como à do STJ, acima demonstrada. A radical mudança de posicionamento levou a Corte Suprema a conceber como válida a incidência do IPI em importação de veículos automotores por pessoa física, ainda que esta não desempenhe atividade empresarial e o faça para uso próprio. Para o STF, não há, no texto constitucional, qualquer distinção para o contribuinte do imposto. Dessa feita, poderá se enquadrar como tal qualquer pessoa nacional, seja ela natural ou jurídica, sendo irrelevante o fato de o contribuinte comercializar ou não o produto importado.
- tema 501 STF, recurso extraordinário 6314 (sobre produtos industrializados). 
· Sujeito passivo 
O contribuinte do IPI será: 
a) o importador ou quem a lei a ele equiparar; 
b) o industrial ou quem a lei a ele equiparar; 
c) o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça a industriais ou a estes equiparados; 
d) o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão. 
Veja o art. 51 do CTN: 
Art. 51. Contribuinte do imposto é: 
I – o importador ou quem a lei a ele equiparar; 
II – o industrial ou quem a lei a ele equiparar; 
III – o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça aos contribuintes definidos no inciso anterior; 
IV – o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão. 
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se contribuinte autônomo qualquer estabelecimento de importador, industrial, comerciante ou arrematante. 
· Fato gerador 
O fato gerador poderá, assim, ocorrer nas seguintes situações adiante delineadas: 
a) importação (o início do desembaraço aduaneiro); 
b) saída do estabelecimento industrial ou equiparado de produto industrializado; 
c) aquisição em leilão de produto abandonado ou apreendido; 
d) outras hipóteses específicas da lei, como no caso de saída de produtos de estabelecimentos equiparados a industrial ou a primeira saída por revenda de produtos importados etc. 
Note o teor do art. 46 do CTN: 
Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados, tem como fato gerador:
I – o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;
II – a saída do produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial.
III – a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.
· Base de cálculo 
A base de cálculo do IPI ganha formatos diversos, conforme o fato gerador do imposto, cujas modalidades já foram expostas, à luz do art. 46 do CTN: 
FATO GERADOR: o desembaraço aduaneiro de produto industrializado, quando de procedência estrangeira (art. 46, I, CTN). 
BASE DE CÁLCULO: o preço normal (art. 47, I, CTN), vale dizer, aquele preço “que o produto, ou seu similar, alcançaria, ao tempo da importação, em uma venda em condições de livre concorrência, para entrega no porto ou lugar de entrada do produto no País” (art. 20, II, CTN). Em termos simples, preço “normal” é o preço de venda à vista. A essa base de cálculo, ao momento do despacho aduaneiro, devem ser acrescidos os valores correspondentes ao próprio imposto de importação, às taxas aduaneiras de entrada no país e aos encargos cambiais (alíneas “a”, “b” e “c” do inciso I do art. 47 do CTN). A propósito, a inclusão do imposto de importação na base de cálculo do IPI, embora represente a tributação de imposto sobre imposto, pode justificar-se, nesse caso, como meio de proteção à indústria nacional.
FATO GERADOR: a saída do produto industrializado do estabelecimento de qualquer natureza, ou seja, de importador, industrial, comerciante ou arrematante (art. 46, II, CTN). 
BASE DE CÁLCULO: o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria (art. 47, II, “a”, CTN). Esse valor da operação é representado pelo preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário. Ad argumentandum, na falta desse valor da operação, teremos uma nova base de cálculo: o preço corrente da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista da praça do remetente (art. 47, II, “b”, CTN).
FATO GERADOR: a arrematação do produto industrializado, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão (art. 46, III, CTN). 
BASE DE CÁLCULO: o próprio preço da arrematação (art. 47, III, CTN). Em 4 de setembro de 2014, o STF julgou importante questão, com Repercussão geral reconhecida (RE 567.935/SC, rel. Min. Marco Aurélio), afeta à inconstitucionalidade do art. 15 da Lei n. 7.798/89, no ponto em que determina a inclusão de descontos incondicionais na base de cálculo do IPI. 
Do ponto de vista jurídico-contábil, tais descontos revelam-se como parcelas redutoras dos preços de compra e venda, sendo outorgados independentemente de evento posterior e repercutindo necessariamente no preço final praticado, ou seja, no valor da operação – a base de cálculo do IPI (art. 47, II, “a”, CTN). A legislação ordinária ora guerreada, ao impossibilitar a dedução desse desconto incondicional, como se este compusesse o preço final cobrado, acabou por disciplinar de forma inovadora a base de cálculo do IPI, de modo a ampliar o alcance material desse elemento da obrigação tributária para além do previsto na norma complementar competente (CTN). Daí se tornar evidente que a ação posterior do legislador ordinário deveria observar as normas gerais contidas na lei complementar, por força do art. 146, III, “a”, da CF, estando-lhe vedado inovar no trato dos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes dos impostos federais, a revelar disciplina dissociada das normas gerais precedentes. Tal expediente equivale à invasão de competência a ensejar a declaração de inconstitucionalidade do ato ordinário.
· Alíquotas 
É imposto proporcional, uma vez que, em princípio, sua alíquota varia de forma constante, em função da grandeza econômica tributada. Em abono à seletividade do IPI, as alíquotas do vertente gravame variam de 0% (zero) a 365,63% (no caso de cigarros). O IPI será calculado mediante aplicação da alíquota do produto (constante da TIPI, que tem por base a Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), constante do Decreto n. 2.376/97), sobre o respectivo valor tributável. Destaque-se que a arrecadação oriunda de bebidas, cigarros e veículos perfaz a maior parte da arrecadação deste imposto.
IMPOSTO DE RENDA – IR 
O imposto de renda é de competência da União, devendo ser utilizado como meio hábil a promover a adequada redistribuição de renda. É a principal fonte de receita tributária da União, quanto aos impostos, possuindo nítida função fiscal.
· Sujeito passivo: 
O contribuinte do Imposto sobre a renda é a pessoa física ou jurídica, titular de renda ou provento de qualquer natureza. A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda a responsabilidade pela retenção e recolhimento do IR (stoppage at source), figurando o empregado como contribuinte, e o empregador, como responsável. 
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidadepecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
No caso de omissão de retenção do IRRF, a fonte pagadora irá arcar com a multa pelo não cumprimento da obrigação, enquanto deve ser cobrado o imposto não recolhido da pessoa física, contribuinte do imposto. Urge mencionar que as pessoas jurídicas estrangeiras, que funcionam no País, serão igualmente consideradas como contribuintes.
· Fato gerador: 
É a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda (decorrente do capital, do trabalho ou da conjugação de ambos) e de proventos de qualquer natureza, assim entendidos todos os acréscimos não compreendidos no conceito de renda.
· Definição de renda e proventos de qualquer natureza: O imposto tem como hipótese de sua incidência o acréscimo patrimonial, em razão da aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda decorrente do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, além de proventos de qualquer natureza.
“a disponibilidade econômica consiste no acréscimo patrimonial decorrente de uma situação de fato, ocorrendo no instante em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza esse efeito, (art. 116, I, do CTN), ao passo que, a disponibilidade jurídica consiste no direito de usar, por qualquer forma, da renda e dos proventos definitivamente constituídos nos termos do direito aplicável (art. 116, II, do CTN)”
Passemos a detalhar a “disponibilidade econômica ou jurídica”, que pode variar, em razão: 
a) da renda de capital: aluguel, “royalties”, recebimentos decorrentes de aplicações financeiras, lucros, participação nos lucros, bonificações, rendimentos de partes beneficiadas etc.; 
b) da renda do trabalho: salário, honorários, pró-labore, comissões etc.; 
c) da renda da combinação do capital e do trabalho: pró-labore, lucro etc.; 
d) dos proventos de qualquer natureza: são os acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda supramencionado – aposentadorias, pensões, ganhos em loterias, doações, acréscimos patrimoniais não justificáveis etc. 
Passemos agora à análise dos conceitos de disponibilidade econômica e disponibilidade jurídica: 
a) Disponibilidade econômica: é a obtenção da faculdade de usar, gozar e dispor de dinheiro ou de coisas conversíveis. É ter o fato concretamente. A disponibilidade “financeira” não é sinônimo de disponibilidade econômica. Esta última é somente aquela que representa incorporação ao patrimônio. Nada impede, no entanto, que a lei ordinária agregue o “elemento financeiro” ao fato gerador, desde que tenha havido prévia disponibilidade econômica ou jurídica. Disponibilidade econômica: se traduziria no dinheiro em caixa, aquele redimento, provento que ingressa realmente em seu patrimônio. 
b) Disponibilidade jurídica: é a obtenção de direitos de créditos não sujeitos à condição suspensiva, representados por títulos ou documentos de liquidez e certeza. Representa o “ter o direito, abstratamente”. O IR só pode incidir quando há acréscimo patrimonial, salientando-se que não há a necessidade de o rendimento ser efetivamente recebido pelo sujeito passivo, sendo suficiente que este tenha adquirido o direito de crédito sobre ele, ou seja, a disponibilidade jurídica. Portanto, se um comerciante vende um produto no último dia do ano, porém só recebe o pagamento no 1º dia do ano subsecutivo, consi-dera-se, para fins de tributação, a data da venda, e não a do “recebimento”, pois com a venda o contribuinte adquire a disponibilidade jurídica sobre o rendimento tributável.
· Base de cálculo: 
A base de cálculo do imposto é a soma de fatores algébricos positivos e negativos que se agregam ao patrimônio, conforme se depreende do art. 44 do CTN. É o montante real, arbitrado ou presumido, da renda e do provento de qualquer natureza. Aliás, é bom que se memorize que não existe “renda presumida”. Presumido ou arbitrado pode ser o montante da renda. Adota-se, no Brasil, um critério de aferição de base de cálculo “pelo montante absoluto da renda ou provento” (critério global ou unitário), segundo o qual as alíquotas incidem sobre o total dos rendimentos, independentemente de sua origem ou razão. Assim, a incidência ocorre sobre o crédito líquido do contribuinte, ou seja, a diferença entre a renda ou provento bruto auferido e os encargos admitidos em lei, tais como gastos com dependentes, planos de saúde etc. Devem-se somar todos os rendimentos e lucros de capital da pessoa física e seus dependentes (rendimento bruto) e subtrair os encargos (reais ou presumidos) autorizados pela legislação (rendimento líquido).
· Alíquotas: 
Segundo o art. 153, § 2º, I, da CF, o imposto sobre a renda será informado pelos critérios da generalidade, universalidade e progressividade. A generalidade diz respeito à sujeição passiva, indicando a incidência sobre todos os contribuintes que pratiquem o fato descrito na hipótese de incidência da exação. A universalidade, por sua vez, demarca o critério atrelável à base de cálculo do gravame, que deve abranger quaisquer rendas e proventos auferidos pelo contribuinte, independentemente da denominação da receita ou do rendimento.
Por fim, a progressividade do IR – mesmo que insuficiente, como é sabido – prevê a variação positiva da alíquota do imposto à medida que há aumento de base de cálculo. O IR, da forma como o conhecemos hoje, incidente sobre a renda total do contribuinte, foi instituído no Brasil, após diversas tentativas, em 1922, consoante o disposto no art. 31 da Lei de Orçamento n. 4.625, de 31 de dezembro. 
Feitas algumas alterações normativas, nos anos que se seguiram, já se podia notar no âmbito doméstico a existência de um progressivo imposto sobre a renda, com alíquotas estabelecidas entre 0,5% e 8%29. No Brasil de hoje, o imposto sobre a renda, conquanto se revele um importante gravame para a arrecadação federal, aponta dados curiosos: estudos econômicos demonstram que a participação da tributação da renda na carga tributária brasileira é baixa, atingindo pouco mais de 20%, enquanto, em países desenvolvidos, essa participação representa cerca de 70%. 
Aliás, insta frisar que há sobre o patrimônio, de um modo geral, uma tímida expressividade da participação da tributação na carga tributária brasileira. Em razão dessa situação, o sistema tributário brasileiro, apresentando um pequeno grau de progressividade no IR, transborda para o terreno da regressividade, em face do elevado número de tributos incidentes sobre o consumo de bens e serviços. 
Daí haver a imposição de maior ônus àqueles que ostentam menor aptidão de contribuir para o custeio das despesas do Estado, uma vez que, em regra, quem possui maiores renda e patrimônio, revelando maior capacidade para contribuir, é destinatário de uma imposição tributária menos gravosa. É mister que a lei do Imposto sobre a Renda, na busca ideal de uma justiça fiscal, leve a cabo algumas medidas concretas, que, em breve resumo, seriam: 
(1) consideração precisa das condições pessoais dos contribuintes (pessoas físicas ou jurídicas) e a prudente fixação de um “mínimo vital”, compatível com a realidade: o art. 6º da Carta Magna arrola, como direitos sociais, a educação, a saúde, o trabalho, a moradia, o lazer, a segurança, a previdência social, a proteção à maternidade e à infância e a assistência aos desamparados. Há de se buscar a efetividade na proteção de tais valores, aqui prestigiados, à luz da tributação progressiva do imposto sobre a renda; 
(2) estipulação de um expressivo número de deduções para o IR devido, adequando a exigência fiscal ao perfil do contribuinte: a dedutibilidade deve ser ampla, englobando todas as despesas necessárias à manutenção do indivíduo e de sua família, sem limitações arbitrárias, as quais, por amor à lógica e à justiça, não podem integrar o conceito de “renda”. Há dehaver uma política “de inclusão” de despesas dedutíveis – e não o contrário! –, alcançando-se, quiçá, os medicamentos e o material escolar, diversamente do que atualmente presenciamos; 
(3) estabelecimento de um expressivo grau de progressividade de alíquotas, em função da quantidade de renda auferida: há que se imprimir maior progressividade às alíquotas, de modo a cumprir, efetivamente, o desígnio constitucional. Até pouco tempo, a legislação regente do imposto sobre a renda de pessoa física (IRPF) consignava, tão somente, duas alíquotas (15% e 27,5%). 
· Notas gerais:
a) Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF): o fato gerador é a receita líquida (total das receitas experimentadas e deduzidas das despesas e gastos autorizados). Baseia-se no chamado Sistema Acruall Basis. A Lei n. 7.713/88 previu apenas duas alíquotas para o IRPF. Conforme se notou em tópico precedente, em dezembro de 2008, o governo brasileiro anunciou a criação de duas novas alíquotas intermediárias: 7,5% e 22,5%. Com isso, elevou para quatro os percentuais aplicáveis a partir de 2009. Ficam mantidas as atuais alíquotas de 15% e 27,5%. 
b) Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ): o fato gerador engloba, além das hipóteses tributadas exclusivamente “na fonte”, o próprio lucro da pessoa jurídica (ou da equiparada à jurídica). Este pode ser obtido pelos critérios da apuração real, presumida ou arbitrada, dando ensejo às conhecidas opções pelo lucro real, lucro presumido ou lucro arbitrado. 
b.1) Lucro Real: qualquer empresa pode optar por essa tributação, independentemente de seu porte ou atividade, mas a opção é adotada, na verdade, pela minoria delas. Trata-se do chamado “regime geral”, conquanto seja dotado de certa complexidade. 
A opção pelo lucro real se faz com base na contabilidade real, vale dizer, com suporte no chamado lucro real, o qual resulta da diferença da receita bruta menos as despesas operacionais, mediante rígidos critérios contábeis ou fiscais de escrita. Desse modo, a sistemática exige naturalmente o arquivo de documentos comprobatórios de tais receitas e despesas. Essa é a razão pela qual a tributação pelo lucro real requer um controle mais rigoroso por parte da empresa optante. 
Assim, o lucro real é o lucro líquido do período-base, ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela lei fiscal. Em resumo, a tributação se baseia na soma das receitas, deduzindo-se as despesas. Após essa etapa, aplica-se a alíquota de 15% do IRPJ (com adicional de 10%para o lucro acima de R$ 240 mil anuais) e 9%da CSLL, além dos demais pagamentos de tributos feitos separadamente pela empresa. Com efeito, é sabido que, desde 1997, por força do § 2º do art. 2º da Lei n. 9.430/96, incidirá esse adicional do imposto de renda (10%) sobre a parcela do lucro real que exceder ao valor resultante da multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número de meses do respectivo período de apuração. Frise-se que a apuração de prejuízo fiscal afasta a tributação do IRPJ (e também a da CSLL).
b.2) Lucro Presumido: trata-se de sistema opcional pela pessoa jurídica não obrigada por lei à apuração pelo lucro real. É uma forma de tributação simplificada, a qual consiste na presunção legal de que o lucro da empresa é aquele por ela estabelecido, com base na aplicação de um percentual sobre a receita bruta desta, no respectivo período de apuração. A apuração de prejuízo não afasta a tributação do IRPJ e CSLL.
c) O imposto sobre a renda e a tributação internacional: como praxe internacional, a renda é tributável no país de quem a aufere. Assim, a renda deve ser tributada no país onde reside o contribuinte, salvo se tiver em outro país residência fixa ou comércio. O ponto fulcral da tributação da renda em patamar internacional sempre foi a “mobilidade da renda”, para a qual se assinam acordos de tributação internacional, a fim de que se inibam tais mecanismos de mobilização, preservando-se uma tributação adequada e justa. 
Tal “mobilidade” dos agentes econômicos e dos prestadores de serviços provoca, no âmbito da tributação do IR, uma dificuldade em detectar onde está a renda, onde está a sede da empresa contribuinte ou onde se deu a prestação do serviço, diante da fácil pulverização de valores no mundo hodierno. 
d) IR e as verbas indenizatórias: as verbas indenizatórias não se sujeitam ao IR, devendo o gravame incidir sobre as parcelas que compõem o ganho com o timbre de salário. Portanto, o caráter salarial é fundamental para a incidência do imposto.
e) IR e o princípio da anterioridade: com o advento da EC n. 42/2003, o IR passou a ser uma exceção ao período de anterioridade qualificada ou nonagesimal (art. 150, § 1º, in fine, CF). Portanto, o IR deve obedecer à anterioridade anual, sem respeitar o período de 90 dias.
f) IR e a Súmula n. 447 do STJ: conforme o enunciado sumular, “os Estados e o Distrito Federal são partes legítimas na ação de restituição de imposto de renda retido na fonte proposta por seus servidores”. Assim, levando-se em conta que Estados, Distrito Federal e Municípios são responsáveis pela retenção integral (100%) do imposto de renda incidente sobre rendimentos pagos, a qualquer título por eles aos respectivos servidores (arts. 157, I e 158, I, ambos da CF), é crível que sejam partes legítimas na ação de restituição de imposto de renda retido na fonte proposta por seus servidores. 
g) IRPF e os valores recebidos acumuladamente: na hipótese de se receberem benefícios pagos acumuladamente, algumas dúvidas surgem, no campo de incidência do imposto de renda: 1. Como deve ser calculado o imposto? 2. Deverão ser utilizadas as alíquotas vigentes à época em que os valores deveriam ter sido adimplidos, com base na renda auferida mês a mês pelo contribuinte ou apenas uma alíquota incidente sobre o montante global pago extemporaneamente? 
Os questionamentos levam-nos a refletir sobre qual o regime de cobrança do IR deverá incidir sobre as verbas recebidas em atraso – se o regime de competência (próprio das pessoas jurídicas, conforme a legislação concernente às sociedades anônimas), ou o regime de caixa (próprio das pessoas físicas). Nesse momento, urge estabelecermos com maior cautela a distinção de tais regimes:
IMPOSTOS MUNICIPAIS
IMPOSTO SOBRE PROPRIEDADE TERRITORIAL URBANA – IPTU
É fato que o poder de isentar, sendo correlato ao poder de instituir o tributo, implica que o IPTU só poderá ser isento por uma lei ordinária editada pelo município competente. É a regra das isenções autonômicas, cuja face negativa está vedada no inciso I do art. 151 da CF (postulado da vedação das isenções heterônomas), já estudado nesta obra. Tal fenômeno (instituição versus isenção) ganha novos contornos quando se toca na chamada competência tributária cumulativa, própria do Distrito Federal e dos territórios. No primeiro caso, competindo ao Distrito Federal os impostos estaduais e os municipais, teremos o IPTU instituído – e isento, se for o caso – pelo próprio Distrito Federal. No entanto, no caso de o IPTU ser instituído por um hipotético território não dividido em Municípios, a competência para a instituição do gravame será da União, conforme determina o art. 147, parte inicial, da CF, com a edição de uma oportuna lei ordinária federal. Daí se constatar que o IPTU é, em regra, imposto municipal “instituído-isento” pelo município, podendo vir a sê-lo pelo Distrito Federal e, quiçá, pela União (em territórios não divididos em municípios). Frise-se que, em todos esses casos, a isenção será autonômica, e não heterônoma. 
Isenção heterônomas – os demais entes federados não podem intervir. 
Assim, caberá aos Municípios, mediante a edição de lei ordinária municipal, a instituição do IPTU. Em outras palavras, ao Município em que estiver localizado o bem imóvel caberá a instituição do IPTU. É fato que o poder de isentar, sendo correlato ao poder de instituir o tributo, implica que o IPTU só poderá ser isento por uma lei ordinária editada pelo município competente. É a regra das isenções autonômicas, cuja face negativa estávedada no inciso I do art. 151 da CF (postulado da vedação das isenções heterônomas), já estudado nesta obra.
A competência tributária é política e indelegável (art. 7º, caput, CTN), não se confundindo com a capacidade tributária ativa, que é administrativa e delegável. Conforme já se estudou, o exercício da competência tributária, conquanto irrenunciável e intransferível, pode ser considerado facultativo. Não obstante, o art. 11 da Lei de Responsabilidade Fiscal (LC n. 101/99) dispõe que, no plano de gestão fiscal da pessoa política, deve haver a instituição de “todos” os tributos que competem à entidade, sob pena de sanções (art. 11, parágrafo único). A nosso ver, o dispositivo merece interpretação cautelosa, pois o legislador quis, salvo melhor juízo, estimular a instituição do tributo economicamente viável, cuja competência estaria inadequadamente estanque. Portanto, entendemos que é defensável a facultatividade do exercício da competência tributária, o que seria pertinente até mesmo ao IPTU, uma vez que o art. 11 da Lei de Responsabilidade Fiscal não traduz, incontestavelmente, mecanismo efetivo de obrigatoriedade.
Art. 182. A política de desenvolvimento urbano, executada pelo poder público municipal, conforme diretrizes gerais fixadas em lei, tem por objetivo ordenar o pleno desenvolvimento das funções sociais da cidade e garantir o bem-estar de seus habitantes.
    § 1º O plano diretor, aprovado pela Câmara Municipal, obrigatório para cidades com mais de vinte mil habitantes, é o instrumento básico da política de desenvolvimento e de expansão urbana.
    § 2º A propriedade urbana cumpre sua função social quando atende às exigências fundamentais de ordenação da cidade expressas no plano diretor.
    § 3º As desapropriações de imóveis urbanos serão feitas com prévia e justa indenização em dinheiro.
    § 4º É facultado ao poder público municipal, mediante lei específica para área incluída no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de:
        I -  parcelamento ou edificação compulsórios;
        II -  imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo;
        III -  desapropriação com pagamento mediante títulos da dívida pública de emissão previamente aprovada pelo Senado Federal, com prazo de resgate de até dez anos, em parcelas anuais, iguais e sucessivas, assegurados o valor real da indenização e os juros legais.
Art. 79. São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente. (natural são as construções)
No itr só incide sobre o imóvel por natureza, mas no IPTU incide sobre tudo do imóvel, o solo e a acessão física. 
· SUJEITO PASSIVO
A sujeição passiva do IPTU abrange aquele que detém qualquer direito de gozo, relativamente ao bem imóvel, seja pleno ou limitado.
Art. 34. Contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título.
Art. 32. O imposto, de competência dos Municípios, sobre a propriedade predial e territorial urbana tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município. 
Nesse passo, são “sujeitos passivos do IPTU” o proprietário (pleno, de domínio exclusivo ou na condição de coproprietário), o titular do domínio útil (enfiteuta e usufrutuário) e o possuidor (posse ad usucapionem, por exemplo, como aquela com a possibilidade de aquisição do domínio ou propriedade pela usucapião). 
a) Quanto à propriedade: de início, insta assegurar que a propriedade não se confunde com a locação. O locatário, embora possuidor, não se enquadra nem como contribuinte, nem como responsável tributário do IPTU, distanciando-se do art. 34 do CTN. Assim, mostra-se como pessoa estranha à relação jurídico-tributária adstrita ao referido imposto, haja vista não possuir o chamado animus domini. O locatário é um mero detentor de coisa alheia, daí não ser parte legítima, no plano processual, para impugnar um lançamento do IPTU, faltando-lhe legitimidade ativa.
b) Quanto ao domínio útil: acerca desse tema, é vital analisarmos, ainda que de modo sucinto, dois institutos – a enfiteuse e o usufruto. Sabe-se que o direito de superfície é um direito real sobre imóvel alheio. O proprietário do bem imóvel pode, por escritura, outorgar a alguém, chamado superficiário, de modo gratuito ou oneroso, o direito de utilizar o solo (subsolo ou espaço aéreo), de modo temporário ou perpétuo6. Extinto o direito, ocorre a reversão, quando o proprietário readquirirá a plenitude da propriedade. Assim, trata-se de negócio jurídico em que há transmissibilidade de direitos, fazendo com que o superficiário arque com os tributos incidentes sobre a propriedade imobiliária.
c) Quanto à posse: a temática da posse no fato gerador do IPTU é vocacionada a polêmicas. Curiosamente, o trecho final do art. 32 do CTN faz livre menção a “posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física”, a par do art. 34, em cujo texto aparece a referência a “possuidor a qualquer título”, motivo pelo qual “alguns autores acoimam de inconstitucional a parte final do art. 32 do CTN que inclui na definição do fato gerador”. A posse que enseja tributação do IPTU é aquela que, em situações excepcionais (ausência ou desconhecimento do proprietário, por exemplo, na posse ad usucapionem), detém configuração jurídica de título próprio, investindo o possuidor da indumentária de proprietário, ainda que a vontade seja ilegítima.
· Fato gerador: 
Conceito de bem imóvel por natureza e bem imóvel por acessão física 
Os bens imóveis, não obstante o lacônico tratamento no atual art. 79 do Código Civil (Lei n. 10.406, de 10.01.2002) – ‘‘São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente’’ – foram minuciosamente classificados no regime anterior (Código Civil de 1916). Tais elementos classificatórios continuam sendo por nós conceitualmente utilizados. Observe, entre outras classificações: 
a) Bens Imóveis por (sua) natureza (art. 43, I): ‘‘O solo, com sua superfície, os seus acessórios naturais e adjacências naturais, compreendendo as árvores e frutos pendentes, o espaço aéreo e o subsolo’’. Em outras palavras, tais bens são aqueles que se formaram por força da natureza, compreendendo o solo com a sua superfície, em profundidade e verticalidade, os seus acessórios e adjacências naturais; as árvores, a vegetação e frutos pendentes; 
b) Bens Imóveis por acessão física (natural) (art. 43, II): ‘‘Tudo quanto o homem incorporar permanentemente ao solo, como a semente lançada ao solo, os edifícios e construções, de modo que não se possa retirar sem destruição, modificação, fratura ou dano’’. Vale dizer que esses bens englobam a formação de ilhas, de aluvião, de avulsão, de abandono de álveo, e, sobretudo, aquilo que se une por construção e edificação, de modo que não se possa retirar sem destruição, modificação, fratura ou dano.
Conceito de propriedade, domínio útil e posse 
O fato gerador do IPTU pode estar ligado a um destes elementos – a propriedade, o domínio útil ou a posse. Passemos a detalhá-los: 
a) Propriedade: trata-se de instituto jurídico que indica o gozo jurídico pleno de uso, fruição e disposição do bem imóvel.
b) Domínio útil: refere-se a um dos elementos de gozo jurídico da propriedade plena e, sem se confundir com o “domínio direto” (afeto à substância do bem), “compreende os direitos de utilização e disposição, inclusive o de alienação, conferidos ao foreiro, relativamente a prédio enfitêutico”16. 
c) Posse: na trilha conceitual de José Eduardo Soares de Melo17, “a posse deflui do conceito de possuidor, como sendo todo aquele que tem de fato o exercício, pleno ou não, de algum dos poderes inerentes à propriedade (art. 1.196 do Código Civil); o que não ocorre com o mero detentor, que, achando-se em relação de dependência para com o outro,