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CONTABILIDADE DAS ORGANIZAÇÕES AULA 2 Prof. André Júnior de Oliveira 2 CONVERSA INICIAL Dando prosseguimento à nossa disciplina, nesta aula aprenderemos o método das partidas dobradas, técnica aperfeiçoada pelo frei Luca Pacioli, que consiste no entendimento de que para todo débito existe um crédito correspondente. Dessa forma, temos o grupo do ativo, com natureza devedora e o grupo do passivo, de natureza credora, e estamos claramente demonstrando que a contabilidade é elaborada por meio do método das partidas dobradas. No decorrer desta aula, falaremos ainda sobre como o lançamento é efetuado, quais os elementos necessários para o registro dos atos e fatos administrativos, utilizando o método das partidas dobradas. Assim, a contabilidade vai tomando forma, por meio do balanço patrimonial e demais relatórios administrativos da organização. CONTEXTUALIZANDO Sabendo que a contabilidade é a ciência que registra e controla o patrimônio das empresas, é importante conhecer o meio pelo qual esse registro e controle acontece. O método das partidas dobradas consiste na figura do credor, aquele que detém o direito de exigir algo, e do devedor, que tem a obrigação de pagar por algo. De acordo com esse método, então, embora tenhamos duas figuras em cada transação, existem muitas formas de débitos e créditos, importando somente que o somatório total dos débitos seja igual ao dos créditos. Em cada transação a ser registrada, devem ser observadas as características relacionadas a ela, tais como: ao contabilizar determinado documento, é preciso considerar a substância e a realidade econômica da transação, e não somente o caráter documental da matéria em questão, ou seja, é preciso se atentar aos fatos futuros que aquele registro poderá trazer à contabilidade. Ao efetuar uma venda, o fato a ser analisado é além de uma simples venda, e sim o lucro que tal venda proporcionará e como este lucro será reinvestido na empresa; ou a forma como será distribuído entre sócios e acionistas; ou o registro adequado de cada transação, observando o que ela representará para a empresa. 3 TEMA 1 – MÉTODO DAS PARTIDAS DOBRADAS Embora tenhamos diversas maneiras diferentes de escrituração das transações de uma empresa, denominadas atos e fatos administrativos, existem dois métodos fundamentais: o método das partidas simples e o método das partidas dobradas. O método das partidas simples está em desuso na atualidade, diante das deficiências apresentadas por ele e por ser incompleto. Por meio do método das partidas simples, é possível registrar as operações realizadas com pessoas, omitindo o registro de elementos do patrimônio e do resultado. Itens como mercadorias, veículos, imóveis, contas de despesa e contas de receita são controlados à parte, e apenas uma das operações, débito ou crédito, é contabilizada. No método das partidas dobradas, em cada lançamento, o valor total lançado nas contas a débito deve ser sempre igual ao total dos valores lançados na conta de crédito. Portanto, é considerado o método mais adequado para registro das operações que envolvem o patrimônio das organizações. Foi descrito pela primeira vez no ano de 1494, na Itália, pelo frade Luca Pacioli, no livro intitulado Summa de arithmetica, geometria, proportioni et proportionatitá, cuja tradução do título seria “Coleção de conhecimentos de aritmética, proporção e proporcionalidade”. De acordo com o método das partidas dobradas, não existe devedor sem um credor correspondente, ou seja, para todo débito existe um crédito de igual valor ou vice-versa. Caso aumente de um lado do balanço patrimonial, deve automaticamente aumentar do outro lado, explicando mais uma vez o que vimos na aula passada, quando discorremos acerca da equação patrimonial. O método das partidas dobradas, então, representa a equação patrimonial, para a qual é importante que a somatória dos débitos esteja em acordo com a somatória dos créditos, isto é, as origens de recursos devem ser iguais às aplicações de recursos. Vejamos um exemplo: certa empresa adquiriu junto a determinado fornecedor um lote de mercadorias no valor de R$ 10.000,00, o que pode ser uma origem de recurso, ao passo que a estocagem de mercadorias se trata de uma aplicação. 4 Dessa forma, podemos afirmar que se a compra junto ao fornecedor for efetuada a prazo, tal situação pode ser considerada uma origem de recursos, visto que está se utilizando de recursos de terceiros, contudo, caso a compra tenha sido efetuada à vista, a origem são os recursos mantidos no caixa. As contas envolvidas serão as seguintes: • Débito: estoque de mercadorias: R$ 10.000,00. • Crédito: fornecedores: R$ 10.000,00. O lançamento representa a origem e a aplicação de recursos, e conforme visto, possuem os mesmos valores, sendo uma equação patrimonial. O método das partidas dobradas consiste ainda na existência de lançamentos de 1ª, 2ª, 3ª, enésimas fórmulas, uma vez que pode ter vários débitos para vários créditos. Tudo depende da forma como se pretende lançar, bastando observar que o valor dos créditos seja igual ao dos débitos. Figura 1 – Luca Pacioli, difusor do método das partidas dobradas Crédito: Sergei Afanasev/Shutterstock. Sobre o termo partida dobrada, partida refere-se a um lançamento, e dobrada refere-se ao fato de que é mais comum ocorrer em uma transação duas entradas, uma entrada a débito e uma saída a crédito. Para melhor entendimento deste assunto, vejamos um exemplo: imaginemos que a empresa Bruno Ferraz Ltda. tenha um crédito na conta clientes no valor de R$ 200,00, e um débito na conta movimento no valor de R$ 205,00. Observa-se que os valores referentes a débito e crédito são diferentes, sendo necessário que sejam iguais, pois não existe um crédito sem um débito. Nesse caso, temos uma diferença de valor de R$ 5,00 que deve ser corrigida, e esta diferença, após consulta ao financeiro da empresa, é referente ao recebimento de juros por atraso. Assim, tem-se o seguinte lançamento: 5 • Débito: banco conta movimento: R$ 205,00. • Crédito: clientes (ativo): R$ 200,00. • Receita com juros (resultado): R$ 5,00. Para melhor entendimento dos conceitos de débito e crédito, observe o seguinte quadro: Quadro 1 – Memorização de débito e crédito ATIVO PASSIVO Bens e direitos Obrigações e patrimônio líquido Débito Crédito Débito Crédito (+) (-) (-) (+) Entradas Saídas saídas entradas Fonte: Oliveira, 2018. Conforme observado no quadro, a natureza do ativo é devedora; dessa forma, no registro das transações envolvendo bens ou direitos, toma-se por base que os lançamentos que aumentarem o ativo devem ser debitados, e os que representarem saídas de ativos devem ser creditados. É importante salientar que todo aumento (débito) no grupo do ativo reflete uma variação positiva neste grupo, assim como qualquer diminuição (crédito) reflete uma variação negativa. Consideradas as naturezas devedora e credora, o mesmo entendimento do ativo se aplica às despesas, e o do passivo se aplica às receitas. Como as despesas representam os gastos, caso queira registrá-las, devem ser lançadas a débito. Já as receitas representam ganhos, devendo ser lançadas a crédito. Pensemos no exemplo do pagamento de uma despesa com energia, por meio de débito em conta corrente. A conta debitada seria despesa com energia elétrica e a conta creditada, banco conta movimento. No caso de recebimento de venda efetuada à vista por depósito bancário, a conta a ser debitada será banco conta movimento e a conta a ser creditada, receita de vendas. No lançamento de débito ou crédito, devemos nos atentar aos seguintes passos: primeiramente, é necessária a identificação do título das contas a serem movimentadas em cada operação, disponível por meio de consulta ao planode contas da empresa. Em seguida, deve-se verificar em qual grupo de contas, também constante no plano de contas, as contas identificadas são classificadas. Depois, saber se a variação foi negativa ou positiva, e, por fim, detectar qual das contas representa aplicação ou origem de recursos. 6 Vejamos o seguinte exemplo: no dia 20 de abril de 2018, pagou-se o saldo de um fornecedor, com uma duplicada no valor de R$ 500,00, e este pagamento foi efetuado por meio de transferência eletrônica de dados (TED). O primeiro passo identifica as contas que movimentarão esta operação, neste caso, fornecedores e bancos conta movimento. No segundo passo, é preciso saber a qual grupo de contas pertencem as contas identificadas no primeiro passo, sendo a primeira do passivo e a segunda do ativo. No terceiro passo, sabemos que a variação das contas consistirá na diminuição tanto do passivo quanto do ativo. No quarto passo, veremos que a conta fornecedores é conta de passivo, portanto, origem de recursos, e o banco, conta de ativo, aplicação de recursos. Vejamos os lançamentos advindos desse exemplo: • Data: 20/04/2018. • Débito: fornecedor (passivo). • Crédito: banco conta movimento (ativo). • Valor: R$ 500,00. • Histórico: pagamento fornecedor X, referente nota fiscal y, conf. transferência eletrônica de dados (TED) n/data. Outro caso para exemplificarmos os conceitos abordados: a empresa Yara Ltda., no final de fevereiro de 2015, em seu balanço patrimonial, tinha saldo nas seguintes contas: Quadro 2 – Balanço patrimonial: empresa Yara Ltda. BALANÇO PATRIMONIAL – 02/2015 – YARA LTDA Ativo Passivo Circulante 6.250,00 Circulante 0,00 Clientes 6.250,00 Fornecedores 0,00 Não circulante 0,00 Estoque 0,00 Patrimônio líquido 6.250,00 Não circulante 0,00 Capital social 6.250,00 TOTAL DO ATIVO 6.250,00 TOTAL DO PASSIVO 6.250,00 Fonte: Oliveira, 2018. No mês de março de 2015, incorreu nas seguintes situações: 7 • No dia 10/03/2015 – adquiriu um empréstimo no valor de R$ 30.000,00, no banco Baby S/A, para pagamento em 60 dias, considerando uma taxa de juros de 4% no ato da concessão do empréstimo. • No dia 29/03/2015 – a empresa recebeu, por meio de depósito, o valor de R$ 6.500,00 referente ao pagamento de determinado cliente, vencido no dia 01/03/2015. Dessa forma, o valor de R$ 6.250,00 refere-se ao saldo do cliente e o restante de juros devido ao atraso do pagamento. Tendo por base os quatro passos para definição dos lançamentos de débito ou crédito, quais lançamentos devem ser efetuados nas duas situações? Primeiro passo: identificar as contas movimentadas nessas operações: Situação 1: 8 • Bancos conta movimento (onde o valor recebido do banco será depositado – ativo). • Empréstimo bancário (valor da dívida que ficará pendente – passivo). • Despesas com juros (juros pagos referentes ao empréstimo bancário – despesa). Situação 2: • Bancos conta movimento (onde o valor recebido do banco será depositado – ativo). • Clientes (valor registrado anteriormente em caso de vendas a prazo – ativo). • Receitas com juros (valor referente a juros recebidos do cliente, devido ao atraso no pagamento – receita). Segundo passo: identificar o grupo de contas em que tais contas são classificadas: Situação 1: • Direitos – ativo (banco conta movimento). • Obrigações – passivo (empréstimo bancário). • Despesa – conta de resultado (despesa com juros). Situação 2: • Direitos – ativo (banco conta movimento e clientes). • Receita – conta de resultado (receita com juros). Terceiro passo: saber se a variação foi negativa ou positiva: Situação 1: • Débito: banco conta movimento - R$ 32.200,00 – variação positiva no grupo do ativo. • Débito: despesas com juros – R$ 2.800,00 – variação negativa no grupo do patrimônio líquido – impactando em prejuízo para o período considerando somente esta transação. • Crédito: empréstimo bancário – R$ 35.000,00 – variação positiva no grupo do passivo. Situação 2: 9 • Débito: banco conta movimento – R$ 6.500,00 – variação positiva no grupo do ativo. • Crédito: receitas com juros – R$ 250,00 – variação positiva no grupo do patrimônio líquido – impactando em lucro para o período considerando somente esta transação. • Crédito: clientes – R$ 6.250,00 – variação negativa no grupo do ativo. Quarto passo: detectar qual das contas envolvidas representam aplicação ou origem de recursos: Situação 1: • Origem de recursos – Empréstimo bancário; • Aplicação de recursos – Bancos conta movimento e despesas com juros. Observação: a conta empréstimo bancário é considerada origem de recursos, tendo em vista que o recurso fora adquirido/originado junto a uma instituição bancária, ao passo que a conta bancos conta movimento foi a conta do ativo que recepcionou o recurso ora adquirido, dessa forma a conta bancos conta movimento é a aplicação do recurso da situação 01. Situação 2: • Origem de recursos – receita de juros. • Aplicação de recursos – clientes, bancos conta movimento. Observação: a conta receita de juros é considerada origem de recursos, pois o recurso de juros adquirido/originado junto ao recebimento de um cliente em atraso – ou seja, a origem – se deu mediante o atraso do cliente, da mesma forma como aconteceu na situação 1: a conta bancos conta movimento foi a conta do ativo que recepcionou o recurso advindo dos juros recebidos, sendo uma aplicação do recurso da situação 2. Para efeito de melhor visualização, vejamos os lançamentos diretamente no balanço patrimonial e a demonstração de resultado do exercício: 10 Quadro 3 – Balanço patrimonial: empresa Yara Ltda. Ativo Saldo anterior Débito Crédito Saldo final Circulante 6.250,00 38.700,00 6.250,00 38.700,00 Bancos conta movimento 0,00 38.700,00 0,00 38.700,00 Clientes 6.250,00 0,00 6.250,00 0,00 TOTAL DO ATIVO 6.250,00 38.700,00 6.250,00 38.700,00 Circulante Passivo 0,00 0,00 35.000,00 35.000,00 Empréstimo bancário 0,00 0,00 35.000,00 35.000,00 Não circulante 0,00 0,00 0,00 0,00 Patrimônio líquido 6.250,00 2.550,00 0,00 3.700,00 Capital social 6.250,00 0,00 0,00 6.250,00 Prejuízo do período 0,00 2.550,00 0,00 (2.550,00) TOTAL DO PASSIVO 6.250,00 2.550,00 0,00 38.700,00 Fonte: Oliveira, 2018. Quadro 4 – Demonstração do resultado do exercício: empresa Yara Ltda. DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO - YARA LTDA Receita de vendas 0,00 (-) ICMS sobre vendas 0,00 (=) receita bruta 0,00 (-) Custo sobre mercadorias vendidas 0,00 (=) Lucro bruto 0,00 (.) despesas 0,00 (=) Lucro operacional 0,00 (+) receita financeira 250,00 (-) Despesa financeira 2.800,00 (=) Lucro líquido (2.550,00) Observamos por meio do balanço patrimonial da empresa Yara Ltda. que os lançamentos foram efetuados com o método das partidas dobradas, utilizando um crédito e dois débitos (situação 1) e dois créditos e um débito (situação 2). As contas patrimoniais utilizadas foram classificadas no grupo do ativo e passivo, e a conta patrimonial prejuízo do período constituiu saldo por meio do confronto das duas contas de resultado envolvidas nas transações: despesas com juros na situação 1 e receitas com juros na situação 2. 11 TEMA 2 – ELEMENTOS INTRÍNSECOS DE UM LANÇAMENTO (DATA, CONTA A DÉBITO, CONTA A CRÉDITO, HISTÓRICO E VALORES) Os lançamentos contábeis são registros dos fatos contábeis e provocam mudanças na composição do patrimônio e da entidade. Os lançamentos são efetuados de acordo com o método das partidas dobradas, em ordem cronológica e com aspectos técnicos determinados pela legislação contábil. Os lançamentos são feitos nas contas patrimoniais e nas de resultado. Nas contas do grupo de ativo, em caso de aumento, os valores são lançados a débito, uma vez que as contas de ativo são de natureza devedora, e, em casode diminuição, os lançamentos devem ser efetuados a crédito. Nas contas de passivo, os lançamentos são efetuados a crédito, caso queiramos aumentar seu saldo, e, se quisermos diminui-lo, devemos lançar os valores a débito – tendo em vista que as contas de passivo e patrimônio líquido têm natureza credora, salvo se as contas forem retificadoras. Nas contas relativas a receita e despesa, o que deve ser levado em conta é seu reflexo no patrimônio líquido. As receitas têm natureza credora, pois aumentam o PL; despesas têm natureza devedora, pois o diminuem. Para melhor compreensão, observemos o quadro: Quadro 5 – Efeitos do lançamento na contabilidade: natureza das contas Conta Natureza Aumenta a Diminui a Ativo (bens e direitos) Devedora Débito Crédito Passivo (obrigações) Credora Crédito Débito Patrimônio líquido Credora Crédito Débito Receitas Credora Crédito Débito Despesas e custos Devedora Débito Crédito Contas retificadoras do ativo Credora Crédito Débito Contas retificadoras do passivo Devedora Débito Crédito Fonte: Oliveira, 2018. As contas retificadoras têm natureza contrária ao grupo no qual estão inseridas, dessa forma, ao invés de aumentarem o saldo do grupo, elas o diminuem. Essas contas têm a finalidade de ajustar o saldo de uma conta considerada principal, que demonstra o valor histórico dos bens classificados no ativo imobilizado. Como exemplo disso podemos citar o caso da conta depreciação acumulada de bens do ativo imobilizado, ou seja, a depreciação refere-se ao desgaste natural do bem, e deve ser reconhecida pela contabilidade 12 por meio de critérios estabelecidos pelas políticas empresariais, ou de acordo com os normativos contábeis e pronunciamentos emitidos pelo comitê dos pronunciamentos contábeis. Para que possamos efetuar um lançamento, é preciso seguir etapas semelhantes às do tópico anterior, ou seja, precisamos identificar as contas envolvidas no fato; identificar a natureza destas contas e saber em quais grupos estão classificadas; identificar a variação que tais fatos provocarão nas contas envolvidas; e efetuar o respectivo lançamento utilizando o método das partidas dobradas, tendo por base que o lançamento seguirá a lógica de sempre ter uma origem de recurso e uma aplicação de recursos. Lançamentos são elementos de uma técnica contábil chamada escrituração, a primeira técnica utilizada pelo profissional contábil. Ela deve ser feita imediata e corretamente, independentemente das causas, tomando por base sempre o valor original da transação, o que implica controles financeiros e fiscais das entidades. A escrituração tem duas funções: a função histórica e a função monetária. Figura 2 – Funções do lançamento Fonte: Oliveira, 2018. Os lançamentos contábeis são compostos por cinco elementos: • local e data; • conta devedora; • conta credora; • histórico; • importância ou quantia (valor); Função histórica Narra o fato contábil em ordem cronológica Função monetária Registro da expressão monetária dos fatos e seu agrupamento segundo a natureza de cada grupo. 13 O primeiro elemento abrange o local onde a empresa é estabelecida e a data de ocorrência da transação, representando o dia, mês e ano do acontecimento. Depois, a conta devedora, que é a conta debitada na transação, sempre vindo em primeiro lugar. O terceiro elemento é a conta credora, creditada. Em seguida, o histórico é a narração histórica do fato ocorrido, a qual deve conter uma descrição resumida do fato, mas que seja explicativa e exprima bem a operação, sendo precedida pelas seguintes abreviações: PG, em caso de pagamento; REC, quando houver recebimento; e VR, quando não representar nem pagamento e nem recebimento, sendo lançamentos de controle. Por fim, o quinto elemento é a importância ou quantia, isto é, o valor das operações expresso em unidades monetárias do país de estabelecimento das empresas. Vejamos o seguinte exemplo: a empresa Vale dos Lírios Ltda., estabelecida na cidade de Ponte Nova – MG, no mês de abril de 2018, incorreu nas seguintes situações: 1. Pagamento via caixa, da despesa de energia referente ao mês de abril, no dia 15/04/2018 – no valor de R$ 250,00. 2. Recebimento por meio do caixa, de valor registrado na conta de clientes, referente à venda efetuada no mês de março/2018 para o cliente Mar Lucia Ltda. – por meio da duplicada 00123, no dia 16/04/2015 – no valor de R$ 3.400,00. 3. Programação (provisão) da despesa de aluguel referente ao mês de abril, no dia 30/04/2015 – no valor de R$ 1.800,00, a ser pago no dia 10/05/2018. Situação 1 – lançamentos: Local e data Ponte Nova – MG, 15/04/2018 Conta debitada Despesas com energia elétrica (resultado) Conta creditada Caixa (ativo) Histórico PG. despesas com energia elétrica, referente ao mês 04/2015. Valor R$ 250,00 Situação 2 – lançamentos: Local e data Ponte Nova – MG, 16/04/2018 Conta debitada Caixa (ativo) Conta creditada Clientes – Mar Lucia Ltda. (ativo) 14 Histórico REC. Duplicata n. 00123; cliente: Mar Lucia Ltda. Valor R$ 3.400,00 Situação 3 – lançamentos: Local e data Ponte Nova – MG, 30/04/2018 Conta debitada Despesas com aluguel (resultado) Conta creditada Alugueis a pagar (passivo) Histórico VR. despesas de aluguel ref. mês 04/2015 – vencimento: 10/05/2018 Valor R$ 1.800,00 Os lançamentos efetuados demonstram a aplicação prática dos cinco elementos indispensáveis nos lançamentos contábeis. TEMA 3 – ATOS E FATOS ADMINISTRATIVOS (PERMUTATIVOS, MODIFICATIVOS E MISTOS) O patrimônio das empresas está em constante movimento, em função dos acontecimentos a que estão sujeitas, de acordo com sua dinâmica. Tais acontecimentos são divididos em dois grupos: fatos administrativos e atos administrativos. Atos administrativos são situações que acontecem nas empresas que não provocam alterações em seu patrimônio. Por exemplo, a assinatura do contrato de trabalho na admissão de um funcionário é um ato que em primeiro momento não provoca variação do patrimônio da empresa. Fatos administrativos, ou fatos contábeis, são acontecimentos que provocam variações no patrimônio das empresas, podendo ou não variar seu patrimônio líquido. São ocorrências que têm por efeito a alteração do patrimônio, seja no aspecto qualitativo ou quantitativo, e se classificam em três grupos: fatos contábeis permutativos (aspectos qualitativos ou compensativos), fatos contábeis modificativos (aspectos quantitativos) e fatos contábeis mistos (compostos, aspectos qualitativos e quantitativos). Os fatos contábeis permutativos envolvem lançamentos de ativo e passivo, não alterando o patrimônio das empresas, sendo somente uma permuta, uma troca entre elementos do ativo e passivo, ou entre contas do PL, que apenas altera a composição qualitativa dos elementos pertencentes ao 15 patrimônio. Como exemplo, podemos citar a aquisição à vista de um móvel para a empresa. Percebe-se neste lançamento que será debitada a conta móveis e utensílios e creditada a conta caixa, ambas pertencentes ao ativo, não alterando o patrimônio líquido. Os fatos contábeis modificativos são aqueles que alteram a composição do patrimônio da empresa. Quando o aumentam, são chamados de fatos modificativos aumentativos, e quando o diminuem, são chamados de fatos modificativos diminutivos. Os fatos contábeis modificativos aumentativos envolvem uma conta patrimonial e uma conta de resultado, neste caso, fatos que envolvam contas de receita (vendas, alugueis, rendimentos financeiros), que aumentarão o saldo das contas representativas de lucros do patrimônio líquido. Os fatos contábeis modificativos diminutivos envolvem uma conta patrimonial e uma de resultado, neste caso, fatos que envolvam contas de despesa (com vendas administrativas, financeiras), que diminuirão o saldo das contas representativasde lucros do patrimônio líquido. Como exemplo de fato modificativo aumentativo, podemos citar a contabilização do rendimento financeiro de uma conta de aplicação, e, como exemplo de fato modificativo diminutivo, despesas bancárias pagas para a manutenção da conta corrente. Existem situações na empresa chamadas de fatos contábeis mistos, quando acontecem fatos permutativos e modificativos ao mesmo tempo, sendo uma troca de elementos patrimoniais com lucro ou prejuízo. Como exemplo de fato misto, podemos citar o recebimento de uma duplicata com juros que envolve a conta caixa ou bancos, quando são recebidos direitos anteriormente registrados na conta de clientes. Contudo, os juros advindos deste recebimento são contabilizados em conta de receita financeira. Os fatos contábeis mistos também podem ser aumentativos ou diminutivos: • São aumentativos quando envolvem duas ou mais contas patrimoniais e uma ou mais contas para receita, como uma venda com lucro, por exemplo, ou recebimento de duplicata em atraso com juros. • São diminutivos quando envolvem duas ou mais contas patrimoniais e uma ou mais conta de despesa; quando se tem caracterizado um prejuízo advindo do lançamento de uma despesa ou perda. Como exemplo, podemos citar o pagamento de uma duplicata em atraso com juros, ou baixa de estoque devido à perda advinda da perecibilidade dos produtos. 16 Quadro 6 – Fatos administrativos: método das partidas dobradas Débito envolvendo contas de: Crédito envolvendo contas de: Fato contábil Ativo Ativo Permutativo Passivo Passivo Ativo Passivo Passivo Ativo Patrimônio líquido Patrimônio Líquido Ativo Patrimônio Líquido/Receita Modificativo aumentativo Passivo Patrimônio Líquido /Receita Patrimônio líquido/despesa Ativo Modificativo diminutivo Patrimônio líquido/despesa Passivo Ativo Passivo/Patrimônio líquido/Receita Misto aumentativo Ativo e passivo Ativo/Receita Patrimônio líquido Patrimônio líquido/Passivo Misto diminutivo Ativo/Patrimônio líquido/Despesa Ativo Fonte: Oliveira, 2018. Para finalizarmos este assunto, não podemos confundir fatos contábeis e atos administrativos. Um ato administrativo não produz de imediato qualquer alteração no patrimônio e não deve ser registrado na contabilidade. Se contabilizados, podemos afirmar que são operações extrapatrimoniais, classificadas em contas de compensação. Ou seja, quando promovemos determinado colaborador, trata-se de um ato administrativo; quando pagarmos o salário desse colaborador, estamos executando um fato contábil, advindo da alteração do patrimônio, referente à despesa de salários do colaborador. TEMA 4 – REGIME DE COMPETÊNCIA CAIXA E MISTO Regimes contábeis podem ser entendidos como o método de registro dos lançamentos contábeis, sendo classificados em regime de competência ou regime de caixa. O regime de competência é realizado no período de 17 competência da receita ou despesa realizada, ou seja, caso uma empresa tenha uma despesa no mês de junho para pagar apenas em outubro, o registro contábil será efetuado em junho, visto que a ocorrência de tal despesa ocorreu neste mês; dessa forma, esse é o mês de competência da despesa. O regime da competência consiste no fato de que, independentemente da data de recebimento ou pagamento de valores monetários envolvidos nas operações das empresas, elas são registradas na data exata da transação efetuada, não importando para a contabilidade quando os atos serão pagos ou recebidos, mas sim quando foram realizados. O regime de caixa considera o registro dos documentos na data em que foram pagos ou recebidos, como se fossem uma gaveta onde fica guardado todo o dinheiro da empresa. Caso entre algum valor, registra-se como entrada; caso saia, registra-se como saída de caixa. O regime da competência nos traz o entendimento de que as receitas e despesas devem estar registradas nas demonstrações contábeis no momento de sua ocorrência, o que está alinhado ao princípio contábil da competência. De acordo esse princípio, as receitas e despesas devem ser inseridas nos lançamentos no momento de seu acontecimento, independentemente do momento de pagamento (despesas) ou recebimento (receita). Como exemplo da aplicação dos regimes, pensemos na seguinte situação: recebendo um salário de R$ 2.000,00, paga-se a fatura do cartão de crédito no valor de R$ 1.500,00. Considerando que esta fatura contempla compras de diversos meses, mas seu vencimento é dia 10 de outubro, o pagamento pode ser considerado regime de caixa, e, caso contabilize pela data de ocorrência dos fatos, seria o regime de competência. Tal situação é vivenciada somente por pessoas físicas. Empresas, no entanto, devem contabilizar a fatura de cartão de crédito considerando os documentos que deram origem aos lançamentos, e não a fatura em si. Contabilizar por meio do regime de competência é uma forma de controle, visto que o orçamento empresarial estabelece o valor a ser gasto em cada modalidade de despesa, e esta despesa não necessariamente será paga num mesmo momento, assim como o pagamento das despesas. Por meio do regime de competência, as empresas têm condições de apurar o seu real resultado operacional, visto que as receitas e as despesas são registradas de acordo com o período de sua ocorrência. 18 TEMA 5 – PRIMAZIA DA ESSÊNCIA SOBRE A FORMA Valorizar a essência de tudo é algo em voga desde sempre, e em contabilidade não poderia ser diferente. Entende-se por primazia da essência sobre a forma a correta classificação ou inserção de dados quaisquer na contabilidade, de forma que a essência será valorizada, em detrimento aos aspectos legais. Isso não significa que a legislação não será observada, contudo, ao nos depararmos com documentos como contratos, notas fiscais e duplicatas, devemos considerar valores e transações reais mais próximos da realidade, de forma a demonstrar a realidade econômica das empresas, com o objetivo de facilitar sua gestão, e não apenas cumprir com requisitos legais. No cenário brasileiro, essa primazia é algo relativamente novo, tendo em vista que requer senso de julgamento mais crítico, mas é uma realidade bastante arraigada na cultura dos contadores atuantes nos Estados Unidos e países da Europa. A essência sobre a forma pode ser entendida como a essência econômica sobre a forma jurídica, pregando que aquela prevalece sobre esta. Como exemplo dessa primazia, podemos citar o caso da depreciação. No Brasil, por muitos anos contabilizamos a depreciação com base na legislação do imposto de renda, no respectivo RIR – Regulamento do Imposto de Renda (1999), segundo o qual veículos têm vida útil determinada de cinco anos, com taxa de depreciação de 20% ao ano. Se analisarmos a depreciação de veículos sob o prisma da primazia da essência sobre a forma, podemos depreciar o veículo em um período diferente do estabelecido na legislação, visto que ele pode durar muito mais que cinco anos, a depender de sua manutenção. Assim, estou fazendo com que a essência econômica do veículo prevaleça sobre a forma jurídica, contida no RIR (1999). Podemos afirmar que a prática contábil se encaixa mais nos padrões da primazia da essência sobre a forma quando normas são elaboradas pelos próprios contadores, não existindo interferência significativa do Estado. Nesse sentido, o profissional contábil tem mais condições de fornecer informações reais nas demonstrações contábeis, de forma a facilitar e agilizar o processo decisório ou consultivo dos usuários desta informação. 19 TROCANDO IDEIAS A estrutura jurídica dos países é determinada por regimes legais, pois o sistema legal faz parte dessa estrutura. Temos dois sistemas legais ao redor do mundo: Code Law e Common Law. O sistema Code Law é baseado no direito romano, sendo um regime conhecido por sua visão legalista, naqual tudo deve ser previsto em lei. Common Law é um sistema de origem inglesa e tem como predominância um direito baseado em usos e costumes, ou seja, é um direito consuetudinário, que não passa por um processo de criação de leis, e sim soluções específicas para cada caso ou situação (Niyhama, 2006). O regime Code Law foi estabelecido durante o apogeu do Império Romano e deu origem a um sistema jurídico muito complexo, individualista e com alta formalidade. Tal regime é adotado em países como Japão, França e Alemanha, onde as regras são bastante detalhadas, para que sejam aplicadas. O regime Common Law é um sistema ou família do direito que se desenvolveu por meio de decisões de tribunais, e não mediante atos legislativos ou executivos. Países como Inglaterra, Estados Unidos, Canadá, Austrália e Nova Zelândia estão inseridos no sistema Common Law. Com base nisso, sabemos que na contabilidade existem regras, normas e princípios, e que os sistemas legais norteiam sua aplicação. No sistema Code Law, as normas contábeis tendem a ser editadas pelo governo, e a profissão contábil se torna mais executora e menos atuante. Diferentemente, no sistema Common Law, uma vez que a profissão contábil é autorregulamentada, torna-se responsável pela edição de normas contábeis e outros elementos pertinentes à profissão. Acesse o Ambiente Virtual da Aprendizagem (AVA) e utilize o fórum para discutir com seus colegas acerca dos regimes adotados pelos países do mundo. Aproveite e responda às seguintes perguntas: qual tipo de regime é adotado no Brasil? Qual regime influencia na adoção da primazia da essência sobre a forma? Na profissão contábil, quais as vantagens de um regime com grande interferência do Estado na legislação contábil? 20 NA PRÁTICA A empresa Pensamento Ltda., estabelecida na cidade de Toledo – PR, foi constituída no dia 2 de janeiro de 2017. No mês de janeiro de 2017, incorreu nas seguintes situações: a) Integralização do capital social no valor de R$ 100.000,00 no dia 02/01/2017, em espécie. b) No dia 03/01/2017, adquiriu a prazo mercadorias (Nota fiscal 0123 – Fornecedor Pois é S/A) no valor de R$ 75.000,00, sem considerarmos impostos. c) No dia 04/01/2017, vendeu 50% das mercadorias adquiridas à vista, pelo valor de R$ 50.000,00 (NF 0415 – Cliente: Roda Roda Ltda.). d) No dia 05/01/2017, pagou despesa de aluguel referente ao mês de janeiro/2017, no valor de R$ 2.000,00. e) No dia 30/01/2017, fez provisão da despesa de energia elétrica referente ao mês de janeiro, no valor de R$ 200,00, com vencimento em 15/02/2017. 1. Tendo por base os quatro passos para definição acerca dos lançamentos de débito ou crédito, faça os lançamentos das situações abordadas. 2. Classifique em cada lançamento se ele se caracteriza como ato ou fato contábil, e, caso seja fato, se permutativo, modificativo aumentativo, modificativo diminutivo, misto diminutivo e misto aumentativo. 3. Apure o resultado da empresa Sentimento Ltda., com base no regime de competência e regime de caixa, e, ao final, aponte o valor do PL diante do regime de caixa e o PL diante do regime de competência. 21 Solução 1. Solução A: Local e data Toledo - PR. 02/01/2017 Conta debitada Caixa (ativo) Conta creditada Capital social (ativo) Histórico VR. Integralização de capital social referente à constituição da empresa nesta data Valor R$ 100.000,00 Situação B: Local e data Toledo - PR. 03/01/2017 Conta creditada Fornecedores – Pois é S/A (passivo) Histórico VR. Aquisição de mercadorias por meio da NF 0123, Fornecedores: Pois é S/A Valor R$ 75.000,00 Situação C: Local e data Toledo – PR, 04/01/2017 Conta debitada Caixa (ativo) Conta creditada Receita de vendas (resultado) Histórico REC. Venda de mercadorias – NF 0415 – Cliente: Roda Roda Ltda. Valor R$ 50.000,00 Local e data Toledo – PR, 04/01/2017 Conta debitada Custo de mercadorias vendidas (resultado) Conta creditada Estoques (ativo) Histórico Vr. Baixa do estoque referente à venda de mercadorias – NF 0415 – Cliente: Roda Roda Ltda. Valor R$ 37.500,00 Situação D: Local e data Toledo – PR, 05/01/2017 Conta debitada Despesas com aluguel (resultado) Conta creditada Caixa (ativo) 22 Histórico VR. Despesas de aluguel ref. Mês 04/2015 – vencimento: 10/05/2018 Valor R$ 2.000,00 Situação E: Local e data Toledo – PR, 30/01/2017 Conta debitada Despesas com energia (resultado) Conta creditada Contas a pagar – energia (passivo) Histórico VR. Despesas de energia ref. mês 01/2017 – vencimento: 17/02/2018 Valor R$ 200,00 2. Situação A – fato contábil – modificativo aumentativo, tendo em vista que aumentou ativo e aumentou PL. Situação B – fato contábil – permutativo, tendo em vista que aumentou ativo e passivo, sem interferir no valor do PL. Situação C – fato contábil – misto aumentativo, misto diminuitivo, tendo em vista que no ato da venda aumentou ativo (caixa) e aumentou PL (receita de vendas). No segundo momento, diminuiu o PL (ICMS sobre vendas) e aumentou o PL (ICMS a pagar), e, ao final, diminuiu o PL (custo sobre vendas de mercadorias) e reduziu o ativo (estoques). Situação D – fato contábil – modificativo diminuitivo, tendo em vista que diminuiu ativo e diminuiu PL. Situação E – fato contábil – modificativo diminuitivo, tendo em vista que aumentou passivo e diminuiu PL. 3. Apuração regime de caixa: Situação Data Entrada/saída no caixa Saldo atualizado do caixa A 02/01/2017 R$ 100.000,00 R$ 100.000,00 B 03/01/2017 0,00 R$ 100.000,00 C 04/01/2017 R$ 50.000,00 R$ 150.000,00 D 05/01/2017 R$ 2.000,00 R$ 148.000,00 E 30/01/2017 0,00 R$ 148.000,00 Apuração regime de competência: DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO Receita de vendas 50.000,00 23 (-) ICMS sobre vendas 0,00 (=) Receita bruta 50.000,00 (-) Custo sobre mercadorias vendidas 37.500,00 (=) Lucro bruto 12.500,00 (-) Despesas 2.200,00 Aluguel 2.000,00 Energia elétrica 200,00 (=) Lucro líquido 10.300,00 ATIVO Saldo anterior Débito Crédito Saldo atual Circulante 0,00 225.000,00 39.500,00 185.500,00 Estoque - 75.000,00 37.500,00 37.500,00 TOTAL DO ATIVO 0.000,00 225.000,00 39.500,00 185.500,00 PASSIVO Contas a pagar – energia 0,00 0,00 200,00 200,00 Fornecedores 0,00 0,00 75.000,00 75.000,00 Não circulante 0,00 0,00 0,00 0,00 Patrimônio líquido 0,00 0,00 100.000,00 110.300,00 Capital social 0,00 0,00 100.000,00 100.000,00 Lucro do período 0,00 0,00 10.300,00 10.300,00 TOTAL DO PASSIVO 0,00 0,00 186500,00 185.500,00 24 FINALIZANDO Nesta aula, vimos que o método das partidas é uma técnica de escrituração que consiste no entendimento de que os lançamentos de valores nas contas a débito devem ser sempre iguais ao total dos valores lançados nas contas de crédito, sendo considerado o método mais adequado para registro das operações que envolvem o patrimônio das organizações. Regime contábil pode ser entendido como o método de registro dos lançamentos contábeis, sendo classificado em regime de competência e regime de caixa. O regime de competência é realizado no período de competência da receita ou despesa realizada, ou seja, caso uma empresa tenha feito uma despesa no mês de junho para pagar apenas em outubro, o registro contábil será efetuado em junho, sendo esse o mês de competência da despesa. A primazia essência sobre a forma tende a ser menos executada em países cujo regime legal é o Code Law, estabelecido durante o apogeu do Império Romano e que deu origem a um sistema jurídico muito complexo, individualista e com alta formalidade. Nos países com regime Common Law, a situação é diferente, visto que tal sistema se desenvolveu por meio de decisões de tribunais, em que as normas não estão escritas, e simsancionadas por costumes ou jurisprudência. Nestes países, a prática contábil se torna mais de acordo com a primazia da essência sobre a forma, pois as normas são elaboradas pelos próprios contadores, sem grande interferência do Estado, tendo melhores condições de gerar informações próximas da realidade. 25 REFERÊNCIAS ALMEIDA, M. C. Contabilidade intermediária. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2010. FEA/USP. Contabilidade Introdutória. 10.ed. São Paulo: Atlas, 2006. FRANCO, H. Contabilidade geral. 23. ed. São Paulo: Atlas, 1996. GASPARINI, C. O novo perfil de uma das profissões das profissões mais estáveis do Brasil. Exame, 2017. Disponível em: <https://exame.abril.com.br/carreira/o-novo-perfil-de-uma-das-profissoes-mais- estaveis-do-brasil/>. Acesso em: 18 jul. 2019. IUDÍCIBUS, S de; MARION, J. C. Contabilidade comercial. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2010. IUDÍCIBUS, S. de. Teoria da contabilidade. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2011. MARION, J. C. Contabilidade básica. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2009. ______. Contabilidade empresarial. 15. ed. São Paulo: Atlas. 2009. NIYAMA, J. K. Contabilidade internacional. 1. ed. São Paulo: Atlas, 2006. Conversa inicial Contextualizando TEMA 1 – Método das partidas dobradas Dessa forma, podemos afirmar que se a compra junto ao fornecedor for efetuada a prazo, tal situação pode ser considerada uma origem de recursos, visto que está se utilizando de recursos de terceiros, contudo, caso a compra tenha sido efetuada à vista,... As contas envolvidas serão as seguintes: Débito: estoque de mercadorias: R$ 10.000,00. Crédito: fornecedores: R$ 10.000,00. O lançamento representa a origem e a aplicação de recursos, e conforme visto, possuem os mesmos valores, sendo uma equação patrimonial. O método das partidas dobradas consiste ainda na existência de lançamentos de 1ª, 2ª, 3ª, enésimas fórmulas, uma vez que pode ter vários débitos para vários créditos. Tudo depende da forma como se pretende lançar, bastando observar que o valor dos cré... Figura 1 – Luca Pacioli, difusor do método das partidas dobradas Crédito: Sergei Afanasev/Shutterstock. Sobre o termo partida dobrada, partida refere-se a um lançamento, e dobrada refere-se ao fato de que é mais comum ocorrer em uma transação duas entradas, uma entrada a débito e uma saída a crédito. Para melhor entendimento deste assunto, vejamos um exemplo: imaginemos que a empresa Bruno Ferraz Ltda. tenha um crédito na conta clientes no valor de R$ 200,00, e um débito na conta movimento no valor de R$ 205,00. Observa-se que os valores referente... Débito: banco conta movimento: R$ 205,00. Crédito: clientes (ativo): R$ 200,00. Receita com juros (resultado): R$ 5,00. Para melhor entendimento dos conceitos de débito e crédito, observe o seguinte quadro: Quadro 1 – Memorização de débito e crédito Fonte: Oliveira, 2018. Conforme observado no quadro, a natureza do ativo é devedora; dessa forma, no registro das transações envolvendo bens ou direitos, toma-se por base que os lançamentos que aumentarem o ativo devem ser debitados, e os que representarem saídas de ativos ... É importante salientar que todo aumento (débito) no grupo do ativo reflete uma variação positiva neste grupo, assim como qualquer diminuição (crédito) reflete uma variação negativa. Consideradas as naturezas devedora e credora, o mesmo entendimento do ativo se aplica às despesas, e o do passivo se aplica às receitas. Como as despesas representam os gastos, caso queira registrá-las, devem ser lançadas a débito. Já as receitas repr... Pensemos no exemplo do pagamento de uma despesa com energia, por meio de débito em conta corrente. A conta debitada seria despesa com energia elétrica e a conta creditada, banco conta movimento. No caso de recebimento de venda efetuada à vista por dep... No lançamento de débito ou crédito, devemos nos atentar aos seguintes passos: primeiramente, é necessária a identificação do título das contas a serem movimentadas em cada operação, disponível por meio de consulta ao plano de contas da empresa. Em seg... Vejamos o seguinte exemplo: no dia 20 de abril de 2018, pagou-se o saldo de um fornecedor, com uma duplicada no valor de R$ 500,00, e este pagamento foi efetuado por meio de transferência eletrônica de dados (TED). O primeiro passo identifica as conta... Data: 20/04/2018. Débito: fornecedor (passivo). Crédito: banco conta movimento (ativo). Valor: R$ 500,00. Histórico: pagamento fornecedor X, referente nota fiscal y, conf. transferência eletrônica de dados (TED) n/data. Outro caso para exemplificarmos os conceitos abordados: a empresa Yara Ltda., no final de fevereiro de 2015, em seu balanço patrimonial, tinha saldo nas seguintes contas: Fonte: Oliveira, 2018. Bancos conta movimento (onde o valor recebido do banco será depositado – ativo). Empréstimo bancário (valor da dívida que ficará pendente – passivo). Despesas com juros (juros pagos referentes ao empréstimo bancário – despesa). Situação 2: Bancos conta movimento (onde o valor recebido do banco será depositado – ativo). Clientes (valor registrado anteriormente em caso de vendas a prazo – ativo). Receitas com juros (valor referente a juros recebidos do cliente, devido ao atraso no pagamento – receita). Segundo passo: identificar o grupo de contas em que tais contas são classificadas: Situação 1: Direitos – ativo (banco conta movimento). Obrigações – passivo (empréstimo bancário). Despesa – conta de resultado (despesa com juros). Situação 2: Direitos – ativo (banco conta movimento e clientes). Receita – conta de resultado (receita com juros). Terceiro passo: saber se a variação foi negativa ou positiva: Situação 1: Débito: banco conta movimento - R$ 32.200,00 – variação positiva no grupo do ativo. Débito: despesas com juros – R$ 2.800,00 – variação negativa no grupo do patrimônio líquido – impactando em prejuízo para o período considerando somente esta transação. Crédito: empréstimo bancário – R$ 35.000,00 – variação positiva no grupo do passivo. Situação 2: Débito: banco conta movimento – R$ 6.500,00 – variação positiva no grupo do ativo. Crédito: receitas com juros – R$ 250,00 – variação positiva no grupo do patrimônio líquido – impactando em lucro para o período considerando somente esta transação. Crédito: clientes – R$ 6.250,00 – variação negativa no grupo do ativo. Quarto passo: detectar qual das contas envolvidas representam aplicação ou origem de recursos: Situação 1: Origem de recursos – Empréstimo bancário; Aplicação de recursos – Bancos conta movimento e despesas com juros. Observação: a conta empréstimo bancário é considerada origem de recursos, tendo em vista que o recurso fora adquirido/originado junto a uma instituição bancária, ao passo que a conta bancos conta movimento foi a conta do ativo que recepcionou o recurs... Situação 2: Origem de recursos – receita de juros. Aplicação de recursos – clientes, bancos conta movimento. Observação: a conta receita de juros é considerada origem de recursos, pois o recurso de juros adquirido/originado junto ao recebimento de um cliente em atraso – ou seja, a origem – se deu mediante o atraso do cliente, da mesma forma como aconteceu na... Para efeito de melhor visualização, vejamos os lançamentos diretamente no balanço patrimonial e a demonstração de resultado do exercício: Trocando ideias Na prática A empresa Pensamento Ltda., estabelecida na cidade de Toledo – PR, foi constituída no dia 2 de janeiro de 2017. 1. Tendo por base os quatro passos para definição acerca dos lançamentos de débito ou crédito, faça os lançamentos das situações abordadas. 2. Classifique em cada lançamento se ele se caracteriza como ato ou fato contábil, e, caso seja fato, se permutativo, modificativo aumentativo, modificativo diminutivo, misto diminutivo e misto aumentativo. 3. Apure o resultado da empresa Sentimento Ltda., com base no regime de competência e regime de caixa, e, ao final,aponte o valor do PL diante do regime de caixa e o PL diante do regime de competência. 1. Solução A: 2. Situação A – fato contábil – modificativo aumentativo, tendo em vista que aumentou ativo e aumentou PL. Situação B – fato contábil – permutativo, tendo em vista que aumentou ativo e passivo, sem interferir no valor do PL. Situação C – fato contábil – misto aumentativo, misto diminuitivo, tendo em vista que no ato da venda aumentou ativo (caixa) e aumentou PL (receita de vendas). No segundo momento, diminuiu o PL (ICMS sobre vendas) e aumentou o PL (ICMS a pagar), e, a... Situação D – fato contábil – modificativo diminuitivo, tendo em vista que diminuiu ativo e diminuiu PL. Situação E – fato contábil – modificativo diminuitivo, tendo em vista que aumentou passivo e diminuiu PL. 3. Apuração regime de caixa: Apuração regime de competência: FINALIZANDO Nesta aula, vimos que o método das partidas é uma técnica de escrituração que consiste no entendimento de que os lançamentos de valores nas contas a débito devem ser sempre iguais ao total dos valores lançados nas contas de crédito, sendo considerado ... REFERÊNCIAS GASPARINI, C. O novo perfil de uma das profissões das profissões mais estáveis do Brasil. Exame, 2017. Disponível em: <https://exame.abril.com.br/carreira/o-novo-perfil-de-uma-das-profissoes-mais-estaveis-do-brasil/>. Acesso em: 18 jul. 2019. NIYAMA, J. K. Contabilidade internacional. 1. ed. São Paulo: Atlas, 2006.
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