AULA 4

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AULA 4 
ORÇAMENTO E FINANÇAS 
PÚBLICAS E 
RESPONSABILIDADE FISCAL 
Prof.: Luiz Antonio Bronislawski 
 
 
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INTRODUÇÃO 
Aspectos gerais sobre despesas públicas 
O Estado atua na economia por meio da realização da despesa pública, 
que envolve grandes desafios na busca de produtividade, eficiência e eficácia 
para se obter o máximo de resultados com os recursos disponíveis. A execução 
do orçamento representa um componente muito importante nos mercados, pois 
os gastos realizados representam um percentual expressivo na demanda 
agregada por bens e contratação de serviços, contribuindo para a manutenção do 
emprego e das atividades econômicas de vários setores, ao mesmo tempo que 
se prestam à manutenção em funcionamento da máquina pública, mediante 
investimentos em setores em que a presença estatal é importante, como em 
infraestrutura. 
Figura 1 – Sinergia brasileira 
 
Crédito: Fotopoly/Adobe Stock. 
TEMA 1 – CONCEITUANDO O QUE É DESPESA DO SETOR PÚBLICO 
Conforme define o Portal da Transparência do Governo Federal, “Despesa 
pública é a aplicação do dinheiro arrecadado por meio de impostos ou outras 
fontes para custear os serviços públicos prestados à sociedade ou para a 
realização de investimentos.” (Execução, [S.d.]). Já de acordo com João Eudes 
Bezerra Filho (2013, p. 134), as despesas públicas: 
Constituem o conjunto dos gastos públicos autorizados por intermédio 
do orçamento ou de créditos adicionais, destinado a satisfazer as 
demandas econômico-sociais da sociedade de um Ente Federativo 
(União, Estados e Municípios), pertencendo ao exercício financeiro da 
emissão do respectivo empenho. 
 
 
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Com base nessas definições, podemos afirmar que as despesas públicas 
são todos os gastos realizados pelo Poder Público, em âmbito federal, estadual, 
distrital e municipal, para garantir o bom e pleno funcionamento dos órgãos que 
compõem a Administração Pública e atender às necessidades do país e da 
sociedade, realizando investimentos de grande porte para desenvolver a 
infraestrutura nacional em áreas em que a presença estatal se mostra necessária. 
Importa destacar que todas as despesas efetuadas pelo Estado somente 
podem ser realizadas se estiverem autorizadas na Lei Orçamentária Anual (LOA) 
ou outra lei aprovada pelo Legislativo, exceção feita para as despesas de caráter 
extraordinário, que têm tratamento diferenciado. 
1.1 Classificação das despesas públicas 
1.1.1 Despesas orçamentárias e extraorçamentárias 
As despesas extraorçamentárias não necessitam de autorização legal para 
pagamento, pois se referem a recursos que pertencem a terceiros, estão 
transitoriamente na Conta Única do Tesouro e devem ser restituídas a quem de 
direito assim que as obrigações que as originaram forem atendidas, como 
cauções e garantias. Já as despesas orçamentárias representam a maioria 
absoluta dos dispendidos de todas as esferas de governo, constituídos por todos 
os gastos realizados na execução e cumprimento da LOA. 
Entre as despesas orçamentárias, existem aquelas que são de caráter 
obrigatório e as classificadas como despesas discricionárias: 
• Despesas de natureza obrigatória: aquelas cuja execução é mandatória, 
ou seja, que o Poder Público não pode deixar de realizar, por determinação 
da lei, como pagamento de pessoal e recolhimento dos encargos sociais, 
pagamento de benefícios da previdência social, transferências obrigatórias 
referentes aos fundos de participação de estados e municípios, pagamento 
de juros e encargos da dívida pública, de auxílio-maternidade, de auxílio-
doença, destinação de percentual mínimo para aplicar na saúde e 
educação, entre outras. 
• Despesas de natureza discricionária: gastos que o Executivo tem 
autonomia para decidir quanto à destinação, respeitando o Plano 
Plurianual, as diretrizes orçamentárias e a LOA. São destinados à 
prestação de serviços públicos, modernização de hospitais, construção de 
 
 
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escolas, financiamento de pesquisa científica, entre outras modalidades de 
investimentos que contribuam para o crescimento econômico, tendo como 
meta o atendimento das prioridades nacionais e regionais. 
TEMA 2 – DESPESAS EXTRAORÇAMENTÁRIAS 
As despesas extraorçamentárias recebem essa denominação porque não 
integram o orçamento e apresentam a seguinte classificação: 
• Restituição de depósitos: valores exigidos para empresas que desejam 
participar de concorrência para realizar uma obra ou prestar algum serviço 
ao Estado. O edital de concorrência pública estabelece um valor percentual 
para o vencedor depositar como garantia da operação: 5% do valor do 
contrato, por exemplo. Esse dinheiro é creditado na conta do Tesouro e, 
após cumprida a exigência contratual, tem que ser restituído a quem de 
direito, com registro de baixa da caução exigida. 
• Liquidação de empréstimo por antecipação de receita orçamentária – 
ARO: são empréstimos efetuados no sistema financeiro para atender à 
insuficiência de recursos, em qualquer mês do exercício financeiro, 
necessários ao cumprimento do orçamento. A obtenção desses recursos 
tem prazos bem definidos pela legislação, podendo ser iniciada dia 10 de 
janeiro, devendo esses recursos serem liquidados, obrigatoriamente, até 
10 de dezembro do mesmo ano. Essas operações têm amparo legal no art. 
7° da Lei n. 4.320/1964 (Brasil, 1964). Como exemplo, vamos supor que, 
no mês de fevereiro de um determinado exercício financeiro, a arrecadação 
dos tributos não foi suficiente para pagar todas as despesas de pessoal. 
Nesse caso, a lei permite a contratação de empréstimo, em um banco, para 
ser liquidado até 10 de dezembro do mesmo ano. 
• Devolução de valores consignados em folha de pagamento: quando 
recebem o seu salário mensal, os servidores podem ter retenções 
realizadas em folha de pagamento, como empréstimo consignado, 
contribuição sindical ou a um plano de saúde. Esses valores transitam pela 
conta do Tesouro, mas não pertencem ao orçamento e devem ser 
transferidas a quem de direito, como à instituição financeira que bancou o 
empréstimo, ao sindicato e à empresa prestadora de serviços de saúde. 
 
 
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• Restos a pagar: também são classificados como despesas 
extraorçamentárias. No entanto, por serem recursos que, em exercício 
financeiro do ano anterior, fizeram parte da LOA, daremos uma abordagem 
mais detalhada a eles na sequência. 
TEMA 3 – DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS 
Despesas orçamentárias são todos os gastos previstos na LOA e que serão 
destinados de acordo com o cronograma previsto na execução do orçamento. 
Conforme estabelece a Lei n. 4.320/1964, essas despesas serão classificadas nas 
seguintes categorias econômicas: despesas correntes e despesas de capital. A 
Portaria Interministerial n. 163/2001 dispõe sobre normas gerais de consolidação 
das contas públicas no âmbito da União, dos estados, do Distrito Federal e dos 
municípios e dá outras providências, classificando as despesas correntes e de 
capital com a estrutura que veremos a seguir. 
3.1 Despesas correntes 
Despesas correntes são gastos que ocorrem com frequência ou de forma 
rotineira e não contribuem diretamente para a formação ou aquisição de um bem 
de capital, pois são necessários para que a Administração Pública funcione todos 
os dias. Vamos detalhar a seguir as suas modalidades. 
3.1.1 Pessoal e encargos sociais 
A categoria de pessoal e encargos sociais engloba todos os gastos 
previstos no orçamento para pagamento de pessoal ativo, inativo e pensionistas 
dos Poderes Executivo, Legislativo e Judiciário, suas autarquias, fundações civis, 
Forças Armadas, em face de quaisquer espécies de vencimentos e todas as 
vantagens, fixas e variáveis, subsídios, proventos de aposentadoria, reformas e 
pensões, inclusive adicionais, gratificações, horas extras e vantagens pessoais de 
qualquer natureza, bem como encargos sociais e contribuições recolhidas pelo 
ente às entidades de previdência. 
 
 
 
63.1.2 Juros e encargos da dívida 
Juros e encargos da dívida constituem despesas previstas no orçamento 
referentes ao pagamento de juros, comissões e outros encargos de operações de 
crédito internas e externas contratadas, bem como da dívida pública mobiliária. 
3.1.3 Outras despesas correntes 
Outras despesas correntes consistem em despesas orçamentárias com 
aquisição de material de consumo, pagamento de diárias, contribuições, 
subvenções, auxílio-alimentação, auxílio-transporte, além de outras despesas da 
categoria econômica despesas correntes não classificáveis nos demais grupos. 
Vamos analisar com mais detalhes as denominadas subvenções, que significam 
subsídios, amparos, patrocínios, e que se dividem em duas modalidades: 
1. Subvenções econômicas: programa que tem por objetivo incrementar a 
inovação e a competitividade das empresas com fins lucrativos, 
universidades, institutos de tecnologia, por meio da aplicação de recursos 
públicos, reembolsáveis ou não, com a finalidade de compartilhar os altos 
custos e os riscos inerentes a essas atividades. Exemplos: aquisição de 
software, treinamento, introdução de inovações tecnológicas no mercado, 
aquisição de máquinas e equipamentos, produção pioneira. Conforme 
explica a Financiadora de Estudos e Projetos (Finep), empresa pública 
brasileira de fomento à ciência, tecnologia e inovação em empresas, 
universidades, institutos tecnológicos e outras instituições públicas ou 
privadas, vinculada ao Ministério da Ciência e Tecnologia e Inovação, esse 
“[...] é um instrumento de política de governo largamente utilizado em 
países desenvolvidos, operado de acordo com as normas da Organização 
Mundial do Comércio [e] [...] lançado no Brasil em agosto de 2006.” 
(Subvenção, [20--]). 
• Subvenções sociais: transferências de recursos para apoiar entidades 
públicas e privadas sem fins lucrativos, que exerçam atividades de 
natureza continuada nas áreas de assistência social, saúde e educação. 
Como exemplo, citamos a destinação de recursos públicos para 
atendimento das Associações de Pais e Amigos dos Excepcionais (Apaes), 
que oferecem educação especializada para os alunos nelas matriculados. 
 
 
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3.2 Despesas de capital 
Despesas de capital são gastos que não ocorrem com frequência ou de 
forma rotineira e contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um 
bem de capital. Estão relacionados a empreendimentos de maiores proporções e 
apresentam a subdivisão que veremos a seguir. 
3.2.1 Investimentos 
Investimentos constituem a execução de obras ou projetos que integrem o 
plano estratégico de um governo, conforme definidos nas diretrizes orçamentárias 
e autorizados na LOA, com prazos de duração geralmente superiores a um 
exercício social. A construção de uma estrada ou de uma usina hidrelétrica, por 
exemplo, é um tipo de empreendimento que demanda alguns anos para se 
concluir. Nesse sentido, os investimentos contemplam todas as despesas com 
aquisição de equipamentos, máquinas e materiais, softwares, construção de 
centro de treinamento, de casas de habitação popular como as do programa 
Minha Casa Minha Vida, aquisição de equipamentos hospitalares etc. Os 
investimentos implicam tudo o que é novo e irá contribuir para o crescimento do 
produto interno bruto (PIB), em todas as esferas de governo, criando riqueza, 
gerando emprego, renda, consumo de materiais. 
3.2.2 Inversões financeiras 
Inversões financeiras são os gastos realizados com aquisição de imóveis, 
equipamentos ou bens de capital que não são novos, já estão sendo utilizados, 
desde que em bom estado de conservação. Por exemplo, ocorrem quando uma 
prefeitura, necessitando de mais espaço, adquire um prédio que está em desuso 
para instalar ali uma de suas secretarias municipais. As inversões não contribuem 
para a criação de riqueza ou o aumento do PIB. Caso os recursos sejam utilizados 
para a construção de um prédio novo, isso constituirá, por sua vez, um 
investimento. 
3.2.3 Amortização da dívida 
A amortização da dívida consiste em qualquer despesa com o pagamento 
ou refinanciamento do principal da dívida pública, interna e externa, incluindo 
 
 
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atualização monetária e cambial. Cabe observar que o pagamento de juros é 
registrado como despesa corrente e somente o pagamento de parcelas do 
principal constará como despesa de capital. 
3.3 Codificação das despesas orçamentárias 
Conforme o Manual técnico de orçamento: MTO 2022 (Brasil, 2022), as 
despesas correntes apresentam o desdobramento apresentado na Figura 2. 
Figura 2 – Despesas correntes 
 
Fonte: Brasil, 2022, p. 64. 
As despesas de capital apresentam desdobramentos como este: 
4.4.22.51.00, em que (Brasil, 2022): 
• 4 – Categoria econômica: despesa de capital 
• 4 – Grupo de natureza da despesa: investimentos 
• 22 – Modalidade de aplicação: execução orçamentária delegada à União 
• 51 – Elemento de despesa: obras e instalações 
• 00 – Desdobramento facultativo do elemento de despesa (subelemento) 
 
 
 
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Quadro 1 – Código e respectiva categoria econômica 
CÓDIGO CATEGORIA ECONÔMICA 
3 Despesas Correntes 
4 Despesas de Capital 
Fonte: Brasil, 2022, p. 64. 
• Despesas correntes: as que não contribuem, diretamente, para a 
formação ou aquisição de um bem de capital. 
• Despesas de capital: as que contribuem diretamente para a formação ou 
aquisição de um bem de capital. 
TEMA 4 – ETAPAS OU ESTÁGIOS DAS DESPESAS 
Qualquer despesa do setor público somente poderá ser realizada se estiver 
autorizada em lei. Nesse sentido, o Mcasp: manual de contabilidade aplicada ao 
setor público (Brasil, 2021) classifica o procedimento em duas etapas: 
1. Planejamento: contempla fixação, programação e licitação. 
• Fixação: fase em que todos os gastos do governo são fixados e aprovados 
pelo Legislativo, por meio da LOA, com, ainda, a abertura dos créditos 
adicionais. 
• Programação orçamentária e financeira: a LOA aprova os gastos para 
serem realizados durante o período de 12 meses e de modo 
compatibilizado com o fluxo das receitas. A programação orçamentária e 
financeira estabelece o cronograma de execução mensal de desembolso. 
• Licitação: procedimento administrativo que tem por objetivo adquirir 
materiais, contratar obras e serviços, alienar, ceder bens a terceiros ou 
fazer concessões de serviços públicos em condições mais vantajosas para 
o setor público, conforme determina a Constituição Federal de 1988 em seu 
art. 37, inciso XXI, o que é aplicável a União, estados, Distrito Federal e 
municípios: 
[...] ressalvados os casos especificados na legislação, as obras, 
serviços, compras e alienações serão contratados mediante processo de 
licitação pública que assegure igualdade de condições a todos os 
concorrentes, com cláusulas que estabeleçam obrigações de 
pagamento, mantidas as condições efetivas da proposta, nos termos da 
lei, o qual somente permitirá as exigências de qualificação técnica e 
econômica indispensáveis à garantia do cumprimento das obrigações. 
(Brasil, 1988) 
 
 
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2. Execução: estabelecida pela Lei n. 4.320/1964, a fase de execução é 
dividida em três etapas: empenho, liquidação e pagamento. 
• Empenho: o art. 58 daquela lei define empenho como: “[...] o ato emanado 
de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento 
pendente ou não de implemento de condição.” (Brasil, 1964). É a primeira 
etapa da execução e representa um compromisso assumido pelo Poder 
Público com reter um determinado valor do orçamento disponível para 
pagamento a uma pessoa física ou uma empresa, referente a serviço 
prestado ou alguma obra realizada. É criada a obrigação de pagamento da 
despesa, porém exigível somente após o cumprimento da obrigação 
assumida pelo fornecedor ou contratado. O procedimento é efetivado por 
intermédio da emissão de um documento denominado nota de empenho, 
que conterá todos os dados referentes à operação, como o nome e aespecificação do credor, a unidade orçamentária emitente, a data de 
emissão, os valores, a assinatura de autoridade pública com alçada para 
assumir tal responsabilidade (denominada ordenador de despesas) e todos 
os demais dados necessários ao controle da execução orçamentária. A 
emissão da nota de empenho confere maior segurança para o fornecedor, 
pois indica o nome do credor, a importância da despesa e a dedução do 
valor empenhado do saldo da dotação própria. Além da assinatura do 
ordenador de despesas, o documento deve conter ainda a assinatura de 
outro agente público da unidade gestora. A lei proíbe a realização de 
qualquer despesa sem prévio empenho e determina que o empenho da 
despesa não poderá exceder o limite dos créditos concedidos. 
• Liquidação: segunda etapa da execução da despesa, é quando se verifica 
que a entidade pública contratante recebeu o produto ou serviço 
contratado, ou seja, quando se confere que o bem foi entregue 
corretamente ou que a etapa da obra foi concluída conforme acordado. 
Segundo o art. 63 da Lei n. 4.320/1964: “A liquidação da despesa consiste 
na verificação do direito adquirido pelo credor tendo por base os títulos e 
documentos comprobatórios do respectivo crédito.” (Brasil, 1964). A 
verificação tem por objetivo comprovar a origem e o objeto que se deve 
pagar; o valor exato a ser pago; e o credor ou beneficiário dos recursos. 
• Pagamento: última etapa, é aquela em que o dinheiro é repassado a quem 
de direito, após o cumprimento das fases anteriores e conferência de que 
 
 
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tudo está sendo entregue conforme acordado. Conforme define o art. 64 
da Lei n. 4.320/1964: “A ordem de pagamento é o despacho exarado por 
autoridade competente, determinando que a despesa seja paga.” (Brasil, 
1964). 
Figura 3 – As três etapas da execução da despesa pública 
Fonte: Execução, [S.d.]. 
TEMA 5 – RESTOS A PAGAR 
Restos a pagar são valores autorizados na LOA do ano anterior, com prazo 
de validade até 31 de dezembro de determinado exercício. Quando inicia o 
exercício financeiro do ano seguinte, em 1º de janeiro, estará vigorando uma nova 
LOA, respeitando o princípio da anuidade, e aqueles recursos não estarão 
previstos, constituindo restos a pagar do ano anterior, exigindo muita atenção e 
seriedade na execução, pois são recursos compromissados. O art. 36 da Lei n. 
4.320/1964 considera restos a pagar as despesas empenhadas, mas não pagas, 
até 31 de dezembro, distinguindo-se as processadas das não processadas (Brasil, 
1964). 
5.1 Restos a pagar processados 
Restos a pagar processados são todas as despesas empenhadas, 
liquidadas, não pagas até 31 de dezembro, porém, cujo serviço foi prestado ou 
cujo material foi entregue pelo fornecedor, conferido e lhe dada a devida 
conformidade. Nessa condição, não pode haver o cancelamento da despesa, pois 
já ocorreu a sua liquidação e o sistema inscreve, de forma automática, como 
 
 
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receita extraorçamentária do ano seguinte, os restos a pagar processados. 
Quando ocorrer o pagamento, será considerada, a despesa, como 
extraorçamentária. 
Vejamos a situação em que uma despesa efetuada com a aquisição de 
material de expediente no mês de dezembro de 2020, empenhada e liquidada, 
com o material entregue e conferido, de acordo com o pedido, porém o pagamento 
não foi realizado ao fornecedor até 31 de dezembro. Essa despesa será 
classificada como restos a pagar processados. 
5.2 Restos a pagar não processados 
Restos a pagar não processados são todas as despesas legalmente 
empenhadas, porém não liquidadas e não pagas até o encerramento do exercício, 
em 31 de dezembro do mesmo ano. Se ainda não houve a liquidação, isso 
significa que a prestação do serviço ou o fornecimento do material ainda não 
cumpriu todas as fases até a data-limite, por falta de tempo hábil ou outro motivo, 
devendo ser inscrita, manualmente, pelo ordenador de despesas, como restos a 
pagar não processados. 
Vejamos o seguinte exemplo: em uma concorrência pública para aquisição 
de ambulâncias para a rede hospitalar de um município, ocorrida no mês de 
novembro de 2020, o fornecedor dos veículos precisaria de um prazo para realizar 
a montagem e efetuar a entrega, o que pode demandar dois ou mais meses, 
dependendo da quantidade de veículos; ou a entrega ser realizada nos últimos 
dias do ano, sem tempo hábil para o gestor público verificar se todos os itens estão 
em conformidade com o edital e fazer a liquidação até 31 de dezembro de 2020. 
Nessa situação, a operação será classificada como restos a pagar não 
processados, no último dia do ano. 
5.2.1 Prazos para liquidação de restos a pagar não processados 
De acordo com o Decreto n. 93.872/1986, art. 68, parágrafo 2º: 
Os restos a pagar inscritos na condição de não processados e que não 
forem liquidados serão bloqueados pela Secretaria do Tesouro 
Nacional do Ministério da Fazenda em 30 de junho do segundo ano 
subsequente ao de sua inscrição, e serão mantidos os referidos 
saldos em conta contábil específica no Sistema Integrado de 
Administração Financeira do Governo Federal – Siafi. (Brasil, 1986, 
grifos nossos) 
 
 
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Considerando isso, os valores inscritos como restos a pagar não 
processados até 31 de dezembro de 2020, por exemplo, caso não sejam 
liquidados até 30 de junho de 2022, serão bloqueados pela Secretaria do Tesouro 
Nacional. Bloqueio não significa, porém, cancelamento. Logo, poderá ocorrer o 
desbloqueio dos valores, desde que solicitado pela unidade gestora responsável 
pelo saldo, até o dia 31 de dezembro de 2022, caso a liquidação ocorra dentro de 
1 ano ou até 31 de dezembro de 2023. Caso não haja a solicitação, o empenho 
será cancelado. 
O Decreto n. 93.872/1986, em seu art. 68, parágrafo 3º, determina as 
seguintes exceções: não serão bloqueados os restos a pagar não processados 
relativos às despesas: 
• do Ministério da Saúde; 
• decorrentes de emendas individuais impositivas federais e de iniciativas de 
bancadas de parlamentares dos estados ou do Distrito Federal. 
Figura 4 – Pagamentos realizados no ano corrente de 2021 
 
Assim, de acordo com a Figura 4, o valor pago no ano de 2021 foi: R$ 
3.738.168.438.128,22; e os restos a pagar dos anos anteriores constituem: R$ 
137.810.320.690,83. 
 
 
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REFERÊNCIAS 
BEZERRA FILHO, J. E. Orçamento aplicado ao setor público. 2. ed. São Paulo: 
Atlas, 2013. 
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Diário Oficial 
da União, Brasília, 5 out. 1988. Disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm>. Acesso em: 
27 jul. 2022. 
BRASIL. Decreto n. 93.872, de 23 de dezembro de 1986. Diário Oficial da União, 
Brasília, 24 dez. 1986. Disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/D93872.htm>. Acesso em: 27 jul. 
2022. 
BRASIL. Lei n. 4.320, de 17 de março de 1964. Diário Oficial da União, Brasília, 
23 mar. 1964. Disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l4320.htm>. Acesso em: 27 jul. 2022. 
BRASIL. Ministério da Economia. Secretaria do Tesouro Nacional. Mcasp: manual 
de contabilidade aplicada ao setor público. Brasília, 2021. 
BRASIL. Ministério da Economia. Secretaria Especial do Tesouro e Orçamento. 
Secretaria de Orçamento Federal. Manual técnico de orçamento: MTO 2022. 
Brasília, 2022. Disponível em: 
<https://www1.siop.planejamento.gov.br/mto/lib/exe/fetch.php/mto2022:mto2022-
atual.pdf>. Acesso em: 27 jul. 2022. 
BRASIL. Ministério da Fazenda. Ministério do Planejamento, Orçamento e 
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Acesso em: 27 jul. 2022. 
EXECUÇÃO da despesa pública. Portal da Transparência, [S.d.]. Disponível em: 
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SUBVENÇÃO econômica. Finep, [20--]. Disponível em: 
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19/index.php?option=com_content&view=article&id=44:subvencao-
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2022.