Princípios Constitucionais Tributários - Fabrício Klein

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PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS 
 
Fabrício Klein 
 
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PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS 
 
 
1. INTRODUÇÃO 
A Constituição Federal contém em seu texto os chamados princípios 
constitucionais tributários, normas cujo conteúdo se sobrepõe às demais, tanto em 
razão de sua natureza constitucional quanto em decorrência de sua importância 
para a harmonia do sistema tributário. Isto é, princípios são proposições 
estruturantes dos sistemas, situação que se maximiza quando os princípios são 
impressos no ordenamento constitucional. 
Portanto, o estudo dos princípios constitucionais tributários deve 
englobar a compreensão do que são princípios, da importância da Constituição 
Federal e, feita essa contextualização, do sistema constitucional tributário e dos 
princípios específicos da matéria. 
 
 
2. PRINCÍPIOS 
No dicionário Michaelis virtual, princípio está definido, dentre outros 
termos, como: 
Momento em que uma coisa tem origem; começo, início. 3 Ponto de partida. 
4 Causa primária. 5 Fonte primária ou básica de matéria ou energia. 6 Filos 
Aquilo do qual alguma coisa procede na ordem do conhecimento ou da 
existência. 7 Característica determinante de alguma coisa. 8 Quím 
Componente de uma substância, especialmente o que lhe dá alguma 
qualidade ou efeito que a distingue de outras congêneres. 9 Farm 
Componente de um remédio, do qual dependem certas propriedades deste. 
10 Agente ou força originadora ou atuante: Princípio do movimento. 11 Lei, 
doutrina ou acepção fundamental em que outras são baseadas ou de que 
outras são derivadas: Os princípios de uma ciência. 
 
Assim, a primeira observação acerca dos princípios é que esses são 
inerentes a toda forma de conhecimento filosófico ou científico, na condição de 
enunciados lógicos admitidos, segundo Reale (1998), como “[...] condição ou base 
de validade das demais asserções que compõem determinado campo do saber.” 
Giulia Berbel
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É no mesmo sentido o magistério de Cretella Júnior, impresso na obra 
de Di Pietro (1998), para quem “Princípios de uma ciência são as proposições 
básicas, fundamentais, típicas que condicionam todas as estruturações 
subseqüentes. Princípios, neste sentido, são os alicerces da ciência.” 
Slaibi Filho (2004), valendo-se de Oswaldo Aranha Bandeira, classifica 
princípio como “diretriz fundamental de um sistema.” Para Gusmão, citado por 
Magalhães e Malta (1997), o sistema jurídico é a “[...] unidade lógica das normas e 
dos princípios vigentes em um país [...]”. 
Ao seu turno, Silva (2005) acrescenta que “Os princípios são 
ordenações que se irradiam e imantam os sistemas de normas [...]” Já Coelho 
(2004) entende os princípios como normas “[...] portadoras de núcleos significativos 
de grande magnitude, de modo que influenciarão toda a orientação das cadeias 
normativas que deriva do sistema.” 
Portanto, Coelho (2004) observa que “[...] onde há valores de 
magnitude para o sistema de proposições prescritivas, como é o sistema jurídico, ali 
há princípios.” 
Bandeira de Mello, reproduzido na doutrina de Silva (2005) com 
habitual propriedade assim define o princípio jurídico: 
[...] mandamento nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce dele, 
disposição fundamental que se irradia sobre diferentes normas compondo-
lhes o espírito e servindo de critério para sua exata compreensão e 
inteligência, exatamente por definir a lógica e a racionalidade do sistema 
normativo, no que lhe confere a tônica e lhe dá sentido harmônico. 
 
Esta idéia de sistema, tão presente nas definições doutrinárias acerca 
dos princípios, tem seu pilar na harmonia e interdependência recíprocas que, 
segundo o entendimento de Batalha impresso na obra de Magalhães e Malta (1997) 
formam o “[...] conjunto dos institutos jurídicos regulados harmoniosamente pelo 
mesmo ordenamento.” 
Ou seja, a idéia de sistema somente é viável se houver uma correlação 
entre as partes componentes do todo. Assim, as alterações do todo implicam em 
resultados para as partes e vice-versa. Logo, quaisquer alterações das partes devem 
ser harmônicas com as linhas gerais do sistema, sob pena de prejuízo do todo. 
Giulia Berbel
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Como conseqüência, os princípios constitucionais norteiam a atividade 
infraconstitucional e balizam o sistema jurídico. Bonavides (1998) entende que os 
princípios constitucionais "são qualitativamente a viga mestra do sistema, o esteio da 
legitimidade constitucional, o penhor da constitucionalidade das regras de uma 
constituição". 
A Constituição nacional contempla distintas espécies de princípios, 
distinguindo-se esses, entre outros aspectos, conforme sua abrangência. Existem 
princípios de alcance erga omnes, isto é, “em relação a todos.”1 assim como existem 
princípios de abrangência diferida, cujo rol de destinatários é restrito. É o caso dos 
princípios constitucionais tributários, que visam limitar o poder de tributar e, portanto, 
se destinam à União, aos Estados e ao Distrito Federal e aos Municípios. 
 
 
3. CONTEXTUALIZAÇÃO DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988 
No cenário nacional, a Constituição Federal de 1988 constitui uma 
importante quebra de paradigma em relação ao regime político militar. Em que 
pesem algumas ponderações doutrinárias, em especial ao fato de não ter sido 
formulada por um Congresso estritamente constituinte, a Constituição de 1988 
exerce papel de notada importância na retomada democrática brasileira. Nessa 
linha, Prado (2005) bem sintetiza o sentimento doutrinário, quando destaca que: 
A maior virtude da Carta da República de 1988 é o seu sentido simbólico. 
Não obstante os defeitos que possa apresentar, ela representa um marco 
importante na história do País: o fim de um ciclo autoritário e o início de uma 
nova experiência democrática, que se pretende duradoura. 
 
Tal circunstância permite exemplificar que o denominado Estado 
Democrático de Direito tem no ordenamento jurídico, em especial na Constituição 
Federal, sua viga mestra. Assim, um Estado devidamente fundado em bases legais 
coíbe as práticas arbitrárias e despóticas por parte de seus governantes e traz 
estabilidade e segurança jurídica aos seus cidadãos.2 
 
1 Nessa linha: MAGALHÃES; MALTA. 1997, p. 353 
2 Em sua didática e elogiável obra Manual de Direito Administrativo, Paulo Magalhães da Costa 
Coelho, com propriedade, assenta que “Talvez a circunstância mais marcante do Estado de Direito, e 
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É neste sentido o magistério de Azambuja (1984) que, ao definir a 
“democracia clássica” elenca, entre outras características, que “(...) as prerrogativas 
dos governantes são limitadas explicitamente pela Constituição.” e ainda que “(...) 
são declarados e assegurados os direitos individuais.” 
Segundo Coelho (2004) “(...) será na Constituição que o Estado de 
Direito encontrará sua raiz primeira, sobre a qual se estrutura todo o seu arcabouço, 
como conteúdo e forma.” Assim, conforme Coelho: 
Não há, portanto, Estado de Direito sem que Constituição ou normas de 
natureza constitucional o disciplinem e, ainda mais, que se imponham como 
vetor dirigente da concretização dos valores que expressa e contém. 
 
Logo, o sistema jurídico nacional tem seu fundamento nevrálgico na 
Constituição Federal, considerada a Lei Maior3 e da qual derivam as demais normas. 
Deste modo, a Constituição confere tanto legalidade quanto legitimidade à legislação 
infraconstitucional, bem como aos poderes por ela reconhecidos ou estabelecidos.4 
Portanto, a Constituição goza de superioridade em detrimento das 
outras normas legais nacionais. Com singular retidão acerca da supremacia 
constitucional, Ferreira,citado por Silva (2005) afirma tratar-se de “(...) pedra 
angular, em que se assenta o edifício do moderno direito político.” 
 
da qual decorrem as demais conseqüências, seja que, ao se optar por ele, o fato bruto do poder 
político passa a ter uma disciplina jurídica. As estruturas do poder político, em todas as suas 
dimensões, passam também a se sujeitar a certa medida, a medida do direito. É pelo direito, portanto, 
que se faz possível a construção do Estado de Direito, com a renúncia do poder político a sua 
dimensão factual e sua sujeição a uma disciplina.”(COELHO. 2004, p. 15) 
3 Neste sentido, interessante observar o seguinte trecho da Declaração do Conselho Parlamentar 
Alemão, datada de 1988 e extraída de publicação traduzida da Lei Fundamental promulgada em 
1949, verbis “O atual desenvolvimento da República Federal da Alemanha comprovou que com a Lei 
Fundamental foi criada uma base de alta capacidade de sustentação e voltada para o futuro que 
permite a cristalização de uma ordem democrática estável e um sistema estatal capaz de funcionar.” 
(In ALEMANHA, República Federal da. Lei Fundamental da República Federal da Alemanha. 
Tradução: Dr. Jur. José Camurça. Bonn: Departamento de Imprensa e Informação do Governo 
Federal, 1988, p. 14) 
4 José Afonso da Silva, com clareza e objetividade ilustra que: “(...) a constituição se coloca no vértice 
do sistema jurídico do país, a que confere validade, e que todos os poderes estatais são legítimos na 
medida em que ela os reconheça e na proporção por ela distribuídos. É, enfim, a lei suprema do 
Estado, pois é nela que se encontram a própria estruturação deste e a organização de seus órgãos; é 
nela que se acham as normas fundamentais de Estado, e só nisso se notará sua superioridade em 
relação às demais normas jurídicas.” (SILVA. 2005, p. 45) 
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Neste contexto, a prevalência da Constituição na hierarquia legal 
denota lição corrente no campo do Direito. Ou seja, a Constituição é a pedra 
fundamental da edificação legal que, ao seu turno, sustenta o complexo social.5 
Além disso, a Constituição contém normas programáticas, as quais, 
segundo Meyer-Pflug, em trabalho constante na obra de Martins, Mendes e Tavares 
(2005) são “disposições indicadoras de valores a serem respeitados e assegurados 
e fins sociais a serem alcançados. Sua finalidade não é outra senão a de 
estabelecer certos princípios e programas de ação.” 
Ou seja, integram a Constituição indicativos da direção a ser seguida, 
quer em nível legislativo infraconstitucional, quer no agir administrativo e político do 
Estado.6 
Neste cenário, um dos principais pilares da ordem democrática e da 
estabilidade legal são os denominados princípios constitucionais; comandos 
normativos extraídos do texto constitucional e com superioridade hierárquica em 
relação ao restante da legislação. 
 
 
4. SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO 
No dicionário Michaelis virtual, sistema é assim definido: 
1 Conjunto de princípios verdadeiros ou falsos, donde se deduzem 
conclusões coordenadas entre si, sobre as quais se estabelece uma 
doutrina, opinião ou teoria. 2 Corpo de normas ou regras, entrelaçadas 
numa concatenação lógica e, pelo menos, verossímil, formando um todo 
harmônico. 3 Conjunto ou combinação de coisas ou partes de modo a 
formarem um todo complexo ou unitário [...] 15 Agrupamento de partes 
coordenadas, dependentes umas das outras, qualquer que seja o assunto 
ou obra de que se trata. 
 
 
5 Com efeito, para Nagib Slaibi Filho, a Constituição equivale a “[...] suprema manifestação da 
vontade popular (Barthélemy), a decisão política fundamental (Carl Schmitt), o contrato social (Jean-
Jacques Rosseau) que os integrantes das sociedades entabuam para permitir sua vida em comum”. 
(SLAIBI FILHO. 2004, p. 27.) 
6 Nesse sentido, exemplificativamente, o magistério de Ferreira Filho, para quem as normas 
programáticas não apenas dependem de legislação infraconstitucional para lhes conferir 
executividade, mas também de medidas administrativas que as tornem efetivas. (FERREIRA FILHO. 
2005, p. 13) 
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 Embora os sistemas tenham origem remota, somente foram objeto de 
estudos aprofundados e específicos em meados do século passado, originando a 
teoria geral dos sistemas. O biólogo alemão Ludwig von Bertalanffy observou a 
existência de dificuldades similares nas mais diversas áreas do conhecimento 
humano e, assim, formulou uma teoria de caráter multidisciplinar, tendo como 
propósito transcender os problemas peculiares de cada ciência, fornecendo 
princípios e modelos aplicáveis a todas as ciências. 
Segundo as observações e estudos de Bertalanffy, os sistemas não 
podem ser integralmente compreendidos através da análise isolada das partes e, 
deste modo, surgiu a definição de sistema como sendo um conjunto de elementos 
inter-relacionados com um objetivo comum.7 
Os estudos de Bertalanffy influenciaram fortemente diversos ramos da 
ciência, como, por exemplo, a administração, onde surgiu a abordagem sistêmica da 
administração, bem como deram espaço ao surgimento da cibernética e da gestalt. 
Os ensinamentos de Bertalanffy ecoam até os dias atuais, de modo 
que especificamente na área tributária, Machado (2002) assim se reporta ao 
“Sistema Tributário”: 
Não obstante significasse, originariamente, reunião ou conjunto, a palavra 
sistema modernamente significa o conjunto organizado de partes 
relacionadas entre si e interdependentes. No Brasil, só se pode afirmar a 
existência, no plano constitucional, de um sistema tributário, tomada à 
palavra sistema em sentido moderno, a partir da Emenda Constitucional n. 
18, de 1965. 
 
Ainda tomando como base os doutrinadores da área tributária, Rosa Jr. 
(2001) leciona que: 
O conceito de sistema tributário implica certa coordenação dos diferentes 
tributos entre si com o sistema econômico dominante e com os fins fiscais e 
extrafiscais da tributação, bem como com os princípios constitucionais. Para 
que possa existir um sistema é mister que as normas jurídicas que o 
integram sejam conexas e conseqüentes no regrar o poder impositivo do 
Estado. Assim, se não existir essa harmonia e se cada tributo não for parte 
de um todo com uma finalidade determinada, não se poderá falar em 
sistema tributário porque esse não resulta do simples fato do Estado cobrar 
tributos. Disso decorre que quando as normas tributárias são impostas sem 
ordem e sem investigação de causas, visando apenas à obtenção de 
 
7 Necessário assinalar que o fato de os elementos do sistema serem inter-relacionados faz com que 
os mesmos também sejam interdependentes. Ou seja, alterações nos elementos importam alterações 
no todo e vice-versa. 
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 7 
recursos pelo Estado, estaremos diante de mero regime tributário mas não 
de um sistema tributário. 
 
Especificamente acerca do sistema constitucional tributário, apresenta-
se relevante a doutrina de Difini (2003), para quem: “Sistema é um conjunto 
organizado de princípios e normas, entre si harmônicos e independentes, de sorte 
que eventual alteração de um implique modificação do próprio sistema”. 
Adiante, Difini (2003) enuncia que “O sistema constitucional tributário é 
o conjunto desses princípios e normas sobre tributos, contidos na Constituição do 
País.”8 Posteriormente, elucida que somente após a Emenda Constitucional de 
número 18, de 1965 é que passou a existir, no plano nacional, um sistema 
constitucional tributário. Antes dessaemenda as Constituições continham 
“disposições esparsas sobre matéria tributária, sem a organicidade, harmonia, 
interdependência e enunciação de princípios que caracterizam um sistema”. 
Nesse sentido, cabe destacar que na Constituição Federal consta, no 
Título da Tributação e do orçamento um capítulo denominado de Sistema tributário 
nacional, o qual engloba do art. 145 até o art. 162, tratando dos princípios gerais,9 
das limitações do poder de tributar,10 dos impostos da União, dos Estados e do 
Distrito Federal, bem como dos Municípios,11 e por fim da repartição das receitas 
tributárias.12 
Contudo, uma das conclusões da teoria geral dos sistemas é que todos 
os sistemas se expandem e se contraem infinitamente. Ou seja, todos os sistemas 
são compostos de subsistemas e, de igual forma, compõe sistemas maiores. Nesse 
cenário, o sistema constitucional tributário é um conjunto lógico e dotado de relações 
entre as normas que o compõem, quais sejam as normas tributárias, bem como 
inter-relacionado com o sistema econômico, as finalidades da tributação e os demais 
princípios constitucionais. 
 
8 DIFINI. Op. cit., p. 63 
9 Seção I, composta dos arts. 145 , 146, 146-A , 147, 148, 149 e 149-A. 
10 Seção II, na qual constam os arts. 150, 151 e 152. 
11 A Seção III (arts. 153 e 154) dispõe sobre os impostos da União, a Seção IV (art. 155) trata dos 
impostos de competência dos Estados e do Distrito Federal e a Seção V (art. 156) disciplina os 
impostos de cunho municipal. 
12 Na Seção VI (que vai do art. 157 até o art. 162) o texto constitucional trata, basicamente, das 
receitas que pertencem a cada um dos entes e dos fundos de participação dos Estados e Municípios. 
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Logo, os princípios constitucionais tributários não podem ser 
analisados isoladamente, sequer apenas como elementos do sistema tributário 
nacional, porquanto a interpretação deve levar em conta os demais sistemas com os 
quais a área tributária interage e se inter-relaciona. 
 
 
5. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS 
Os princípios constitucionais tributários constam principalmente na 
Seção II do capítulo destinado ao sistema tributário nacional, englobando os arts. 
150, 151 e 152 do texto legal, havendo princípios impressos em outros artigos do 
mesmo capítulo. 
Nesse contexto, embora existam sistematizações diferentes,13 a 
doutrina nacional reconhece como princípios constitucionais tributários os seguintes 
preceitos: 
a) Legalidade tributária (art. 150, inciso I da Constituição 
Federal); 
b) Anterioridade (art. 150, inciso III, alínea “b” da Constituição 
Federal); 
c) Irretroatividade (art. 150, inciso III, alínea “a” da Constituição 
Federal); 
d) Isonomia (art. 150, inciso II da Constituição Federal); 
e) Capacidade contributiva (art. 145, § 1° da Constituição 
Federal); 
f) Proibição de confisco (art. 150, inciso IV da Constituição 
Federal); 
 
13 Por exemplo, o consagrado tributarista Machado, em seu Curso de Direito Tributário, analisa 
apenas os princípios da “legalidade, da igualdade, da competência, da capacidade contributiva, da 
vedação do confisco e o da liberdade de trafego” por considerar esses os “mais importantes” dentre 
os princípios (p. 39). Porém, no presente estudo é empregada a sistematização do Professor Difini, 
por abranger maior quantidade de princípios, permitindo ampliação do campo de análise. 
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g) Universalidade e generalidade (art. 153, § 2º, inciso I da 
Constituição Federal); 
h) Proporcionalidade (art. 153, § 2º, inciso I da Constituição 
Federal); 
i) Não-cumulatividade (arts. 153, § 3°, inciso II e 155, § 2º, 
inciso I da Constituição Federal); 
j) Seletividade (arts. 153, § 3º, inciso I e 155, § 2°, inciso III da 
Constituição Federal); 
k) Ilimitabilidade do tráfego de pessoas ou bens (art. 150, inciso 
V da Constituição Federal); 
l) Uniformidade geográfica (art. 151, inciso I da Constituição 
Federal); 
m) Não discriminação em razão da procedência ou destino dos 
bens ou serviços (art. 152 da Constituição Federal); 
 
5.1 – Princípio da legalidade tributária 
O princípio da legalidade tributária é reflexo direto do Estado 
Democrático de Direito, tendo como função primordial limitar a possibilidade de que 
os tributos sejam exigidos ou aumentados somente através de dispositivos legais. 
O caput do art. 150 da Constituição Federal tem a seguinte redação 
“Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, 
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios” 
Já o inciso I tem o seguinte teor: “exigir ou aumentar tributo sem lei que 
o estabeleça”.14 
 
14 Para melhor compreensão do tema, necessário destacar que as normas que instituem tributos 
contêm o fato gerador da incidência tributária, bem como a alíquota e a base de cálculo aplicáveis ao 
tributo. 
Por exemplo: se houver uma norma dispondo que os proprietários de cachorros da raça poodle 
pagarão anualmente um imposto de 8% do valor médio dos mencionados cachorros, o fato gerador 
da incidência será a propriedade de cachorros da raça poodle, a alíquota será 8% e a base de cálculo 
será o valor médio. 
Contudo, a doutrina divide o fato gerador em hipótese de incidência e fato imponível, de modo que 
“[...] hipótese de incidência é a previsão legal abstrata do fato que gerará a obrigação de pagar 
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Portanto, esse princípio reforça, na área tributária, o comando contido 
no art. 5º, inciso II da Constituição, segundo o qual "ninguém será obrigado a fazer 
ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei". Assim, o princípio da 
legalidade tributária cria uma garantia aos contribuintes, impondo uma restrição ao 
Poder Público. 
Todavia, na própria Constituição constam exceções ao princípio da 
legalidade, sendo facultada a alteração de alíquotas dos impostos sobre exportação, 
importação, produtos industrializados e sobre operações financeiras através de 
decreto. 
A justificativa, conforme leciona o Desembargador Difini (2003): 
[...] é que tais impostos fazem parte da cadeia interventiva, necessitando o 
Executivo de instrumento ágil para aumentá-los ou reduzi-los para regular o 
comércio exterior (impostos de importação e exportação), a economia (IOF) 
ou a produção nacional (IPI). 
 
No entanto, não há exceção no que diz respeito à exigência de tributos, 
tampouco em favor dos Estados e Municípios. Isto é, a criação de tributos sempre 
depende de lei e somente a União tem a prerrogativa de alterar alíquotas, nos casos 
previstos na Constituição, mediante decreto. 
 
5.2 – Princípio da anterioridade 
O princípio da anterioridade consta do art. 150, inciso III, alínea “b” da 
Constituição, nos seguintes termos: “é vedado à União, aos Estados, ao Distrito 
Federal e aos Municípios cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja 
sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.” 
A alínea “c” do dispositivo, incluída pela Emenda Constitucional 
42/2003, veda a cobrança de tributos “antes de decorridos noventa dias da data em 
 
tributo; fato imponível é a ocorrência concreta, no mundo físico, daquele fato (antes abstratamente 
descrito na norma).” 
Assim, em síntese, a hipótese de incidência é a previsão legal, dotada de precisão e especificidade, 
de determinada conduta ou atividade que enseja o nascimento de uma obrigação tributária. Ao seu 
turno, o fato imponível é a ocorrência fática da conduta contida na normalegal, isto é, o 
acontecimento concreto da hipótese abstrata descrita no texto tributário. 
No caso do exemplo acima, a hipótese de incidência é a propriedade de cachorro da raça poodle. 
Portanto, o fato imponível (que gerará a obrigação de pagar esse tributo) somente ocorrerá para 
quem tiver um cachorro poodle. 
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que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na 
alínea b.” 
Embora o conteúdo do princípio seja singelo, Difini (2003) destaca que 
há no texto legal uma impropriedade terminológica relativa ao vernáculo “cobrar” 
pois uma interpretação literal poderia conduzir à conclusão de que os tributos só 
poderiam ser cobrados após 1º de janeiro do ano seguinte, mas mesmo sobre fatos 
imponíveis ocorridos no ano anterior. Ou seja, se determinado tributo fosse criado 
em 2002, a partir de 1º de janeiro de 2003 esse tributo poderia ser cobrado, 
inclusive, com relação aos fatos ocorridos entre a promulgação da lei e o início do 
exercício financeiro seguinte. 
Portanto, em síntese, a lei que aumentar ou criar tributos somente 
produzirá efeitos com relação aos “fatos imponíveis ocorridos a partir do dia 1º de 
janeiro do exercício seguinte.” 
Assim como ocorre no princípio da legalidade, esse princípio comporta 
exceções, especificamente com relação aos impostos sobre importação, exportação, 
produtos industrializados, operações financeiras, extraordinários de guerra e o 
empréstimo compulsório decorrente de calamidade pública ou guerra externa, os 
quais podem ser cobrados no mesmo exercício financeiro em que foram instituídos 
ou aumentados. Também as contribuições sociais destinadas ao custeio da 
seguridade social não se aplica o princípio da anterioridade.15 
 
5.3 – Princípio da irretroatividade 
O art. 150, inciso III, alínea “a” da Constituição consagra o princípio da 
irretroatividade, de seguinte maneira: “é vedado à União, aos Estados, ao Distrito 
Federal e aos Municípios cobrar tributos em relação a fatos geradores ocorridos 
antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado.” 
Esse princípio, portanto, complementa o raciocínio relativo ao princípio 
da anterioridade, devendo haver uma análise conjugada dos dispositivos, da qual 
 
15 Nesse caso, aplica-se o art. 195, § 6º da Constituição, sendo as contribuições exigíveis noventa 
dias após a publicação da lei que as instituir ou aumentar. 
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não pode ocorrer outra conclusão que não a de que a lei que cria ou eleva tributos 
não pode retroagir para atingir fatos imponíveis ocorridos antes de sua vigência. 
 
5.4 – Princípio da isonomia 
O art. 150, inciso II da Constituição veda que seja instituído “tratamento 
desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida 
qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, 
independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos”. 
Trata, portanto, de reiteração da cláusula pétrea consagrada no caput 
do art. 5°, que proclama que “Todos são iguais perante a Lei, sem distinção de 
qualquer natureza”. 
Na área tributária, todavia, a regra teve caráter pontual, com a 
finalidade de, segundo Difini (2003) “revogar as isenções de imposto de renda então 
vigentes sobre parte dos vencimentos de parlamentares, magistrados e militares, 
com antes fora assegurado a professores, jornalistas, autores de obras literárias e 
outros.” 
 
5.5 – Princípio da capacidade contributiva 
Segundo o § 1° do art. 145, “Sempre que possível, os impostos terão 
caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do 
contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir 
efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos 
termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do 
contribuinte.” 
Nesse particular, importa assinalar que o princípio da capacidade 
contributiva se limita aos impostos, não tendo abrangência quanto às demais 
espécies tributárias. 
Além disso, também importa destacar que a expressão sempre que 
possível empregada no dispositivo não deve ser interpretada no sentido de que “o 
princípio da capacidade contributiva somente será observado quando possível.” Ao 
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reverso, para Machado (2002) “o sempre que possível, do § 1° do art. 145, diz 
respeito apenas ao caráter pessoal dos tributos, pois na verdade nem sempre é 
tecnicamente possível um tributo com caráter pessoal.” 
 Por fim, importa enfatizar que esse princípio não diverge do princípio 
da isonomia; pelo contrário, o reforça, porquanto sabidamente o princípio da 
isonomia consiste em tratar os iguais de maneira igual e os desiguais de modo 
desigual. 
Logo, para Difini (2003) aspirar que “cada um deve concorrer para com 
as despesas públicas consoante suas posses e disponibilidades econômicas.” é 
instrumento adequado para levar a efeito o princípio da isonomia. 
 
5.6 – Princípio da proibição de confisco 
O art. 150, inciso IV da Constituição veda a utilização de “tributo com 
efeito de confisco”. 
Logo, tal princípio tem caráter programático, ao passo que não há no 
ordenamento legal nacional nenhuma definição acerca do conceito de confisco.16 
De qualquer modo, o princípio de proibição ao confisco já serviu de 
fundamento para que o Supremo Tribunal Federal reconhecesse a 
inconstitucionalidade de dispositivos da Lei 9.783/1999, que aumentava a 
contribuição previdenciária dos servidores públicos.17 
 
5.7 – Princípios da universalidade, da generalidade e da proporcionalidade 
Os princípios da universalidade, da generalidade e da 
proporcionalidade vêm descritos no art. 153, § 2º, inciso I, o qual determina que o 
imposto de renda “será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade 
e da progressividade, na forma da lei.” 
 
16 Como leciona Samantha Meyer-Pflug: 
“As normas constitucionais são dotadas de um caráter aberto, amplo e genérico que lhes permite 
abarcar uma pluralidade de situações. Este caráter aberto das normas constitucionais é decorrência 
da própria essência da Constituição, que é a responsável pela fixação das diretrizes e princípios 
fundamentais do Estado, bem como em virtude de as normas constitucionais, na maioria das vezes, 
apresentarem-se como princípios ou normas programáticas.” (MEYER-PFLUG. 2005, p. 53) 
17 Por ocasião da concessão de medida liminar na ADIn 2010-DF. 
Giulia Berbel
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No entanto, como ensina o Professor Difini (2003), a universalidade e 
generalidade não se aplicam apenas ao imposto de renda, constituindo um princípio 
implícito com relação aos demais tributos. 
Nessa linha, a generalidade 
[...] significa que o tributo deve abranger todos os contribuintes que 
pratiquem o ato ou estejam em igual relação com o fato descrito na hipótese 
de incidência; universalidade significa incidir o tributo sobre todos os fatos 
descritos na hipótese de incidência (no caso do imposto de renda, incidir 
indistintamente sobre diversas espécies de rendimentos). 
 
O princípio da proporcionalidade também encontra-se no art. 153, § 2º, 
inciso I da Constituição, sendo afeto a idéia de progressividade dos tributos e 
conseqüência do princípio da capacidade contributiva, ao passo que os tributos 
devem ser proporcionais a capacidade contributiva, que se configuraem razão da 
renda, patrimônio e demais operações de circulação de riqueza. 
 
5.9 – Princípios da não-cumulatividade e da seletividade 
Esses princípios aplicam-se apenas com relação ao IPI e ao ICMS, 
sendo que a previsão do princípio da não-cumulatividade relativa ao IPI consta no 
art. 153, § 3º, inciso II18 e com relação ao ICMS no art. 155, § 2º, inciso I19 da 
Constituição Federal. 
Como ensina o Professor Difini (2003), não-cumulatividade é “[...] 
diminuir (compensar), do imposto devido em cada operação, o imposto pago nas 
operações anteriores.” 
Já o princípio da seletividade é previsto nos arts. 153, § 3º, inciso I20 
(no que diz respeito ao IPI) e 155, § 2º, inciso III21 (no que tange ao ICMS) e tem a 
finalidade de adequar aos impostos indiretos à capacidade contributiva. 
 
18 Segundo o dispositivo, o IPI “será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada 
operação com o montante cobrado nas anteriores.” 
19 A norma constitucional assegura que o ICMS “será não-cumulativo, compensando-se o que for 
devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o 
montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal”. 
20 O IPI “será seletivo, em função da essencialidade do produto”. 
21 O ICMS “poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços”. 
Giulia Berbel
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O princípio da seletividade, resumidamente, equivale a idéia de que os 
produtos devem ser tributados com alíquotas mais ou menos onerosas, conforme 
sua destinação. Ou seja, produtos supérfluos são tributados de maneira mais 
onerosa do que os produtos essenciais. Assim, por exemplo, a água mineral 
destinada ao consumo humano será tributada em percentual inferior os das bebidas 
alcoólicas. 
Para Difini (2003), o princípio em comento “Significa taxar com 
alíquotas mais altas os produtos de consumo supérfluo ou não essencial e de forma 
reduzida aqueles produtos tidos como essenciais ao consumo da população, 
especialmente aquela de menor capacidade econômica.” 
 
5.10 – Princípio da ilimitabilidade ao tráfego de pessoas ou bens 
Com base no art. 150, inciso V da Constituição é vedado cobrar 
tributos com a finalidade de “estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, 
por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de 
pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.” 
Esse princípio tem fundamento no direito à livre circulação.22 Contudo, 
não impede a cobrança de tributos de caráter interestadual ou intermunicipal, 
vedando apenas, conforme Machado (2002), “a instituição de tributo em cuja 
hipótese de incidência seja elemento essencial a transposição de fronteira 
interestadual ou intermunicipal.” 
 
5.11 – Princípio da uniformidade geográfica 
Conforme o art. 151, inciso I da Constituição, é vedado à União 
“instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique 
distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em 
detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a 
promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes 
regiões do País.” 
 
22 O art. 5º, inciso XV da Constituição tem o seguinte teor: “é livre a locomoção no território nacional 
em tempo de paz, podendo qualquer pessoa, nos termos da lei, nele entrar, permanecer ou dele sair 
com seus bens.” 
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 Logo, para Difini (2003), o princípio estipula a uniformidade dos 
tributos de competência da União mas, ao mesmo tempo, cria uma ressalva que 
“praticamente anula, em termos práticos, a regra.” 
 
5.12 – Princípio da não-discriminação em razão da procedência ou destino dos bens 
ou serviços 
Segundo o art. 152 da Constituição “É vedado aos Estados, ao Distrito 
Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de 
qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino.” 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Fabrício Klein 
 
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Fabrício Klein 
 
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Fabrício Klein 
 
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http://michaelis.uol.com.br/moderno/portugues/index.php - acesso em 27/05/2009.