Seminario_VII_Modulo_II_Gustavo_de_Sousa_Lopes

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Módulo Incidência e Crédito Tributário 
 
SEMINÁRIO VII - IMPOSTO SOBRE A RENDA PESSOA FÍSICA E REGIME 
DE FONTE 
 
Aluno: Gustavo de Sousa Lopes 
Questões 
1. Compor a(s) regra(s)-matriz(es) de incidência do imposto sobre a renda pessoa 
física. 
 
O antecedente da RMIT do Imposto sobre Renda Pessoa Física é 
composto por: 
 
• Critério material: auferir renda ou proventos de qualquer natureza num 
determinado período de tempo. 
• Critério temporal: último instante do último dia do exercício financeiro. 
• Critério espacial: em observância ao princípio da universalidade, a renda 
tributada pelo IRPF será tanto aquela auferida em território nacional quanto 
aquela auferida no exterior por contribuinte que tenha residência no Brasil. 
 
Da mesma forma, pessoas brasileiras que residem no exterior de forma 
não definitiva e que auferirem renda no Brasil ou fora de seu território, também arcam 
com o IRPF. 
Assim, por se tratar de um critério muito mais pessoal, acredito que na 
realidade não temos um critério espacial para este imposto. Já o consequente é 
composto por: 
 
• Critério pessoal: sujeito ativo é a União, e sujeito passivo é o contribuinte 
pessoa física que auferiu renda. 
• Critério quantitativo: a base de cálculo é o acréscimo patrimonial apurado, já 
a alíquota é progressiva, variando entre 7,5% e 27,5%. 
 
2. Defina “renda”, “rendimento” e “ganho”. Qual a relação/diferença entre eles? 
Que são “proventos de qualquer natureza”? Com fulcro nessas definições, 
identifique a base de cálculo do IRPF e posicione-se, de forma fundamentada: 
tal como definida na legislação infraconstitucional, a base de cálculo do 
imposto representa, efetivamente, a “renda”? Confronte a afirmação 
doutrinária de que o “fato gerador” do imposto sobre a renda é “complexivo” 
com a(s) Regra(s)-Matriz(es) do IRPF e responda: (a) como compatibilizar a 
ideia do “fato gerador complexivo” do imposto sobre a renda com o critério 
temporal da(s) sua(s) RMIT? e com a(s) base(s) de cálculo? (b) em que instante 
deve ser apurado o imposto sobre a renda das pessoas físicas? Como definir 
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o termo inicial para a contagem do prazo decadencial para o IRPF, 
considerando (i) o imposto anual; (ii) a antecipação na fonte; (iii) o imposto 
exclusivo na fonte; (iv) o imposto sobre ganho de capital na alienação de bens 
e direitos. 
Renda consiste em um acréscimo patrimonial, sendo que, com base 
num período determinado é auferido um incremento líquido no patrimônio do 
contribuinte. Assim, sem o marco de dois termos temporais não seria possível falar-se 
em acréscimo patrimonial, pois é este o critério utilizado para determinar-se o 
quantum foi acrescido. 
 
Acredito que rendimento consista no total das importâncias recebidas, 
por pessoa física ou jurídica, durante certo período, como remuneração de trabalho 
ou de prestação de serviços. Percebe-se que rendimento não se confunde com renda, 
pois uma pessoa ponde ter rendimentos, mas, não ter um acréscimo patrimonial num 
dado intervalo de tempo. 
 
Ganho é a diferença obtida entre o custo de determinado produto ou 
serviço e o valor praticado na venda ou prestação (no caso do serviço). Porém, 
acredito que para caracterizar o ganho, essa diferença deverá ser positiva. Assim, 
percebe-se que o “conjunto de ganhos” é o rendimento, mas, o rendimento, não 
necessariamente importará em acréscimo patrimonial, não devendo ser confundido 
com o conceito de renda. 
 
O artigo 43, do CTN, dispõe que o acréscimo patrimonial será 
considerado renda quando consistir em produto do capital, do trabalho ou da 
combinação de ambos (inciso I). Assim, penso que “proventos de qualquer natureza” 
seria definido por exclusão, como sendo qualquer acréscimo patrimonial que não 
resultar das hipóteses mencionadas (produto do capital, do trabalho ou combinação 
de ambos), é exatamente o que prevê o inciso II do dispositivo mencionado. Neste 
sentido, a base de cálculo do IRPF será exatamente o acréscimo patrimonial apurado 
num determinado intervalo de tempo, sendo que, se não houver um efetivo acréscimo 
não há que se falar em renda ou em proventos de qualquer natureza, em outras 
palavras, não haverá a ocorrência do fato gerador do imposto. 
 
Dispõe o art. 44, do CTN, que a “base de cálculo do imposto é o 
montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis”. 
Assim, percebe-se que o dispositivo fala em montante arbitrado ou presumido, o que 
contraria o conceito de renda e proventos de qualquer natureza, que é o acréscimo 
patrimonial exato, o valor líquido apurado em relação ao período determinado 
(período base de um ano). 
 
Ou seja, tal base de cálculo prevista na legislação infraconstitucional 
(art. 44, CTN) não representa efetivamente o conceito de renda. Entretanto, acredito 
que o dispositivo é válido, tendo em vista que em certas situações se torna jurídica ou 
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factualmente difícil de se apurar o montante real, o que inviabilizaria a arrecadação 
de impostos para os cofres públicos, indo de encontro com o princípio da supremacia 
do interesse público sobre o individual. 
 
Dizer que o fato gerador do imposto de renda é complexivo é dizer que 
ele é periódico, ou seja, o acréscimo patrimonial é auferido com base num intervalo 
de tempo determinado. Assim, tem-se um ciclo, que, no caso do IRPF, termina no 
último dia do ano civil (ano-base), sendo que a obrigação tributária é considerada 
existente no primeiro dia de janeiro do ano subsequente. 
 
Dessa forma, entendo que a ideia do “fato gerador complexivo” do 
imposto sobre a renda é compatível com o critério temporal da RMIT (último instante 
do último dia do exercício financeiro). Isso porque, referida regra faz surgir a obrigação 
tributária, e, o momento de realmente apurar o valor a ser pago pelo contribuinte é o 
último momento do ano-base, apenas ao final do ciclo é possível se quantificar o 
acréscimo patrimonial, que é a base de cálculo do IRPF, e definir a alíquotaaplicável. 
Assim, percebe-se que essa ideia (fato gerador complexivo) também é compatível com 
a base de cálculo, até porque, ela só é obtida levando-se em consideração um 
determinado espaço de tempo. 
 
Prazo decadencial é o lapso temporal que o Fisco tem para constituir o 
tributo, sendo que, dispõe o art. 173, I, do CTN, que “o direito de a Fazenda Pública 
constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro 
dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.” No 
caso dos tributos sujeitos à homologação, dispõe o art. 150, §4º, do CTN, que “Se a lei 
não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato 
gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, 
considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito (...).” 
 
No caso do imposto de renda anual, entendo que o termo inicial para a 
contagem do prazo decadencial deve ser da seguinte forma: se o fato gerador 
complexo se finda no dia 31 de dezembro de cada ano, o prazo decadencial deverá se 
contado a partir do dia 1º de janeiro do ano seguinte. Isso porque, trata-se de imposto 
“lançado” por homologação, por isso devemos seguir a regra do art. 173, inciso I, em 
conjunto com a do art. 150, §4º, o qual dispõe que o prazo para homologação começa 
a ser contado da ocorrência do fato gerador. 
 
Em relação ao IRPF antecipado na fonte, penso que o prazo decadencial 
começa a contar no dia 1º de janeiro do ano seguinte ao mês que o tributo deveria ser 
lançado e pago, nos termos do art. 171, I, do CTN. Penso que assim também deve ser 
no caso do imposto exclusivo na fonte. Já em relação ao imposto sobre ganho de 
capital na alienação ode bens e direitos, penso que os 5 anos devem ser contados a 
partir do dia 1º de janeiro do ano subsequente ao da alienação que resultou em ganho 
de capital (fatogerador). 
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3. Diferençar os conceitos de aquisição da disponibilidade jurídica e aquisição de 
disponibilidade econômica. Verbas indenizatórias podem ser consideradas 
“renda”. Por quê? Analise criticamente os anexos I, II e III. 
Entendo que a aquisição de disponibilidade jurídica consiste no direito 
do contribuinte de usar, por qualquer forma, da renda ou dos proventos 
definitivamente constituídos na forma legal aplicável. Ou seja, disponibilidade jurídica 
seria um simples crédito de um determinado valor, do qual o contribuinte passa a 
dispor juridicamente, sem que tenha em suas mãos o crédito físico do valor, tem 
apenas um título jurídico que irá permitir a habilitação para obter a disponibilidade 
econômica. Em outras palavras, é a titularidade jurídica que o contribuinte possui 
sobre determinado crédito. 
 
Já a disponibilidade econômica consiste no acréscimo patrimonial que 
é passível de avaliação econômica, sendo que independe da (i)licitude da fonte. A 
disponibilidade econômica se verifica com o preenchimento de dois requisitos: 
acréscimo patrimonial e que este acréscimo seja possível de ser avaliado 
economicamente. 
 
Por fim, entendo que algumas verbas indenizatórias podem ser 
consideradas como renda e, portanto, passíveis de tributação, por um motivo simples: 
representam acréscimo patrimonial. Isto é, toda verba indenizatória que representar 
riqueza nova deverá ser tributada, afinal, ocorreu o fato descrito na hipótese da rega 
matriz de incidência tributária do IRPF. 
 
Lado outro, caso a verba indenizatória tenha como função recompor o 
patrimônio do contribuinte que tenha sofrido uma violação anterior, como ocorre, por 
exemplo, no dano emergente, onde o particular suporta o dano causado por outrem 
e depois ajuíza ação judicial visando receber o que despendeu de seu patrimônio para 
suportar o dano causado por terceiro. Neste caso, não se pode haver tributação à 
título de IRPF, pois tal verba indenizatória não consiste em acréscimo patrimonial, 
apenas em reparação do dano suportado. 
 
4. O art. 42 da Lei 9.430/96 criou uma nova hipótese de incidência para o imposto de 
renda? Essa hipótese de incidência baseia-se em uma presunção ou em uma 
ficção? O direito tributário admite o uso de presunções e de ficções para tanto? 
(Vide anexo IV). 
 
Entendo que o art. 42, da Lei 9.430/96 não criou uma hipótese de 
incidência para o imposto de renda, apenas instituiu uma forma de apuração, que a 
meu ver, vai de encontro com o conceito de renda, pois, em seu §3º, afirma que “para 
o efeito de determinação da renda omitida, os créditos serão analisados 
individualmente”. Isso porque, conforme já mencionado, o fato ferrador do imposto 
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de renda é complexivo, ele não passa a existir de forma instantânea, a apuração do 
acréscimo patrimonial depende de um determinado intervalo temporal. Os depósitos 
mencionados no dispositivo deveriam ser analisados levando-se em consideração o 
ano-base. 
Portanto, penso que referida forma de apuração baseia-se em 
presunção, pois através dela (da forma de apuração) não dá para apurar se realmente 
houve um acréscimo no patrimônio do autor (fato gerador do IR). Entendo que o 
direito tributário admite sim o uso de presunções e de ficções, porém, isso deveria ser 
utilizado com extrema cautela, o que penso não se verificar no caso da presunção do 
dispositivo ora em estudo. Acredito que fere o princípio da razoabilidade a presunção 
de um fato gerador, que no caso, ocorre quando há a presunção de que depósitos 
bancários omitidos configuram renda. 
 
Por fim, acredito que o legislador tentar forçar de todos os lados para 
tributar quantias que não respeitam estritamente o conceito de renda, enquanto 
acréscimo patrimonial que deve ser apurado tendo como base um determinado 
intervalo temporal. Pois, se formos levar à risca tal conceito, até o IR retido na fonte 
incorreria nessa invalidade 
 
5. A atual tabela progressiva do imposto sobre a renda da pessoa física prevê 
alíquotas de 7,5%, 15%, 22,50% e 27,5%. Tal previsão observa o princípio da 
progressividade? Qual é o efeito da chamada “parcela a deduzir”? Pode a lei 
restringir as deduções, da base de cálculo do IRPF (vide art. 4º da Lei 
9.250/95)? Há parâmetros constitucionais ou legais para a fixação dos 
abatimentos e deduções possíveis e seus respectivos limites? Quais? 
 
O art. 153, §2º, da CF, determina que o imposto sobre a renda é regido 
pelos princípios da generalidade, universalidade e progressividade, sendo que este 
último princípio representa uma variação da alíquota na medida que se aumenta a 
base de cálculo deste tributo (quanto maior a base de cálculo maior a alíquota). Assim, 
podese afirmar que a progressividade é um subprincípio do princípio da capacidade 
contributiva, pois a progressividade das alíquotas implica em onerar quem possuir 
maior capacidade contributiva. 
 
Dito isto, entendo que a atual tabela de alíquotas não observa por 
completo o princípio da progressividade. Isso porque, se o princípio da 
progressividade tem como finalidade onerar quem possui maior capacidade 
contributiva, a porcentagem de 27,5% deveria ser aplicada para determinada faixa de 
renda, e não para uma infinidade de rendas. Assim, um indivíduo que percebe quase 
5 mil reais e um indivíduo que aufere 100 mil reais serão tributados com a mesma 
alíquota de 27,5%. Assim, a tabela atende apenas em parte o princípio da 
progressividade, posto que a última faixa tributada em uma infinidade de rendas não 
satisfaz referido princípio. 
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Em relação à “parcela a deduzir”, entendo que o seu efeito é excluir da 
tributação a faixa de isenção da tabela por meio de um cálculo matemático. Isso 
porque o valor da parcela a deduzir é obtido calculando-se a diferença entre a 
porcentagem cobrada sobre o total do salário (depois de descontadas as deduções 
legais) e aquelas que deveriam incidir apenas sobre as diferenças. 
 
Entendo que a lei pode sim restringir as deduções da base de cálculo 
do IRPF, desde que nenhum direito fundamental seja violado e desde que seja 
respeitado o princípio da anterioridade. Nesse sentido, penso que restringir deduções 
de gastos com a educação, por exemplo, seria invalido, tendo em vista que o Estado 
tem o dever de fornecer educação de qualidade aos administrados (é um direito 
fundamental), e, por não fazer isso da forma ideal, transfere o custo disso aos 
particulares, que têm de recorrer ao ensino privado. Portanto, entendo que é dever 
do Estado, já que não fornece o mínimo previsto na Constituição Federal, compensar 
o particular de alguma forma, sendo a dedução de gastos com educação no Imposto 
de Renda um bom mecanismo para tanto. 
 
Neste sentido, caso a restrição não viole nenhum direito fundamental, 
para que ela seja válida o princípio da anterioridade também deve ser respeitado, 
afinal de contas ao restringir a dedução da base de cálculo o valor a ser pago a título 
de tributação será maior (em comparação com o valor a ser pago caso houvesse a 
dedução). 
 
Portanto, no que tange a fixação dos abatimentos e deduções possíveis 
e seus respectivos limites, entendo que não pode haver limitação, pelo legislador, dos 
gastos que o contribuinte dispende com educação, saúde, e outros gastos necessários 
para a vida digna. Assim, existem sim parâmetros constitucionais para a fixação dos 
abatimentos e deduções possíveis e seus respectivos limites, quais sejam, os direitos 
fundamentais arrolados na Carta Magna. Conforme já dito, a limitação das deduções 
e abatimentos pelo legislador não pode ferir direitos e garantias fundamentais, caso 
em que incorreria em flagrante inconstitucionalidade. 
 
6. Existe identidade entre o IR fonte e o IR anual ou trata-se de impostos 
autônomos (isto é, há apenas uma ou mais de uma regra-matriz de incidência 
tributária)? Seria a retenção nafonte mero objeto de dever instrumental? 
Justifique a resposta. (Vide anexos V, VI, VII). 
 
Entendo que existe identidade entre o IR anual e o IR fonte, existe 
apenas uma regra-matriz de incidência tributária. Isso porque, o IR fonte é 
caracterizado por uma antecipação do valor que será apurado quando da futura 
ocorrência do fato gerador. Até porque, não seria possível falar na ocorrência do fato 
gerador (auferir renda) deste imposto no dia certo de cada mês (como ocorre com o 
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desconto em folha de pagamento), a apuração de acréscimo patrimonial ocorre 
levando-se em consideração um determinado intervalo temporal, tendo em vista se 
tratar de fato gerador complexivo. 
Acredito que o IR anual e o IR fonte são desdobramentos de uma 
mesma regramatriz de incidência tributária, sendo a antecipação do pagamento (no 
caso do IR fonte), mero dever instrumental, pois, conforme já dito, o fato gerador 
ainda nem ocorreu, não há que se falar em efetivo acréscimo patrimonial ainda (por 
isso faz sentido falar em antecipação). O acréscimo patrimonial não se verifica de 
forma instantânea, se verifica após apuração levando-se em consideração um 
intervalo mínimo de tempo. Assim, me questiono também se essa antecipação seria 
constitucional, pois, a meu ver, estaria sendo recolhido um imposto que depende da 
ocorrência de fato gerador. 
 
7. Analise os efeitos jurídicos inerentes ao contribuinte e à fonte pagadora em 
cada um dos casos abaixo arrolados. 
 
Retenção – 
Fonte 
pagadora 
(Pessoa 
Jurídica) 
Recolhimento 
– Fonte 
pagadora 
(Pessoa 
Jurídica) 
Declaração do rendimento na 
Declaração de Ajuste Anual – 
DAA, entregue pela pessoa 
física (empregado ou prestador 
de serviços) em 30 de abril 
Caso 1 Retém Recolhe 
Declara rendimento e 
retenção 
Caso 2 Retém Recolhe 
Não declara rendimento nem 
retenção 
Caso 3 Retém Não recolhe 
Declara rendimento e 
retenção 
Caso 4 Retém Não recolhe 
Não declara rendimento nem 
retenção 
Caso 5 Não retém Recolhe 
Declara rendimento e 
retenção 
Caso 6 Não retém Recolhe 
Não declara rendimento nem 
retenção 
Caso 7 Não retém Não recolhe 
Declara rendimento e 
retenção 
Caso 8 Não retém Não recolhe 
Não declara rendimento nem 
retenção 
 
Caso 1: Neste caso, tanto o contribuinte (funcionário) quanto a fonte 
pagadora (PJ) cumpriram sua obrigação tributária, tendo como efeito jurídico a 
homologação da declaração do contribuinte pelo Fisco e futuramente a extinção da 
obrigação tributária. 
 
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Caso 2: A empresa (fonte pagadora) cumpriu com suas obrigações 
tributárias (obrigação de reter e recolher o imposto de renda), de modo que o Fisco 
deve homologar o lançamento do IR fonte. Já no caso do contribuinte, que não 
declarou nem o rendimento nem a retenção feita pela fonte empregadora, teremos 
como efeito jurídico o lançamento de ofício pelo Fisco do imposto de renda anual, 
sujeitando o funcionário a uma norma sancionatória. 
 
Caso 3: Neste caso a fonte pagadora deixou de cumprir a obrigação 
tributária principal, que consiste no ato de repassar o valor tributável dos rendimentos 
de seus funcionários, devendo o Fisco exigir da empresa o valor do imposto, inclusive 
lhe aplicando sanções cabíveis. Em relação ao funcionário, ele cumpriu sua obrigação 
ao declarar para o Fisco os seus rendimentos e a retenção do valor tributável pela 
fonte pagadora, não podendo o Fisco exigir do contribuinte o pagamento do tributo 
em questão, pois os valores devidos foram devidamente retidos pela fonte, sendo ela 
a única responsável pelo pagamento deste imposto. 
 
Caso 4: Neste caso a fonte cumpriu apenas a obrigação de reter os 
valores tributáveis devidos (dever instrumental), mas não procedeu ao pagamento do 
imposto (obrigação principal). Lado outro, o contribuinte também não declarou o 
rendimento percebido nem a retenção feita pela fonte pagadora, o que permite que 
o Fisco possa exigir tanto da fonte pagadora (empresa), quando do contribuinte, 
estando ambos sujeitos a sanções. 
 
Caso 5: Neste caso, a fonte pagadora (empresa) cumpriu a obrigação 
tributária principal ao recolheo tributo, isto é, arcou com o ônus do imposto. Todavia, 
não reteve os valores percebidos (descumpriu o dever instrumental), sendo cabível a 
instituição de multa para a fonte pagadora pelo descumprimento do dever 
instrumental de reter o imposto de renda. No que tange ao contribuinte, o Fisco 
deverá, em primeira análise, homologar a declaração apresentada. 
 
Caso 6: Neste caso, a fonte pagadora cumpriu apenas a obrigação 
principal de recolher e repassar o IR dos rendimentos de seus funcionários, mas caberá 
sanção pelo descumprimento do dever instrumental de reter o imposto. O 
contribuinte (funcionário) descumpriu o dever instrumental de apresentar a 
declaração, sendo cabível sanção. 
 
Caso 7: Neste caso a fonte pagadora descumpriu a obrigação tributária 
principal (pagar o tributo ao Fisco) e descumpriu o dever instrumental de reter os 
valores tributáveis, sendo cabível a aplicação de norma sancionatória por ambos os 
descumprimentos. O contribuinte cumpriu sua obrigação ao realizar a declaração do 
IR, devendo o Fisco homologa-la. 
 
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Caso 8: Neste caso a fonte pagadora como o contribuinte 
descumpriram as suas respectivas obrigações tributárias, devendo o Fisco fiscalizar, 
lançar de ofício e emitir uma norma sancionatória em desfavor de ambos. 
 
8. Há a incidência de IR fonte ou do IR anual sobre Stock Options? Pressupondo 
a possibilidade de que venham a ser tributados, como definir a sua base de 
cálculo? Em outros termos, a base de cálculo do IR recairia sobre o preço da 
aquisição das ações, o preço do mercado ou sobre o preço em que elas são 
vendidas? Analise os anexos VIII e IX, expressando sua concordância ou não, 
de forma justificada. 
 
O Stock Options consiste no fornecimento, de uma empresa ao 
funcionário, da opção de adquirir ações da própria empresa a um valor menor que o 
praticado no mercado. Assim, o funcionário adquire o direito de comprar tais ações, 
por um preço menor que o praticado no mercado, mas não é obrigado, caso não 
queira. Cumpre mencionar que após passado algum tempo estabelecido pela 
empresa, as ações podem ser vendidas, sendo que “o beneficiário não 
necessariamente precisa venderas suas ações logo quando o prazo acabar, pode 
esperar o preço das ações aumentar para obter um lucro mais significativo.” 
 
Sabendo disso, entendo que haverá incidência de IR anual, caso, após 
exercer o direito de compra de ação, o beneficiário venha a vendê-las, de forma que 
tal venda resulte em acréscimo patrimonial, apurado ao final do ano-base. Ou seja, 
caso a venda resulte em acréscimo patrimonial, teremos a ocorrência do fato gerador 
desse imposto. Entendo que a simples compra de tais ações, por mais ocorra por um 
valor inferior ao mercado, não representa acréscimo patrimonial, dizer isso seria o 
mesmo que dizer que comprar um produto em promoção em uma loja configuraria 
acréscimo patrimonial, levando-se em conta o preço original do produto. 
 
Portanto, não concordo com o disposto nos anexos VIII e IX, pois tais 
entendimentos alegam que “as vantagens econômicas oferecidas aos empregados na 
aquisição de lotes de ações da empresa, quando comparadas com o efetivo valor de 
mercado dessas mesmas ações, configuram-se ganho patrimonial do empregado 
beneficiário decorrente exclusivamente do trabalho, ostentando natureza 
remuneratória’. Levando-se em conta com o alegado no parágrafo anterior, acredito 
que a simples compra não gera ganho patrimonial, até porque o ganho patrimonial 
efetivo só é auferido mediante apuração embasada em um determinado lapso 
temporal, o fato gerador do imposto de renda não é instantâneo, é complexivo. 
 
Considerar a aquisição de tais ações, disponibilizadas por preço abaixo 
do mercado, como fato gerador do imposto de rendavai de encontro com o conceito 
de renda enquanto efetivo acréscimo patrimonial.