Apostila - Teoria Geral da Auditoria

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TEORIA GERAL DA 
AUDITORIA 
TEORIA GERAL DA AUDITORIA 
 
 
1. INTRODUÇÃO ........................................................................................ 3 
2. DEFINIÇÃO DE AUDITORIA .................................................................. 4 
3. Objetivos e vantagens da auditoria ..................................................... 6 
4. OS ORGANISMOS PROFISSIONAIS E A FUNÇÃO DE AUDITORIA ... 8 
5.1- Auditoria operacional e de gestão .................................................. 14 
5.2- Auditoria de TI .................................................................................. 14 
5.3- Auditoria contábil e Due Dilligence ................................................ 15 
5.4- Auditoria fiscal e governamental .................................................... 15 
6. PROCESSOS E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA ......................... 17 
6.1- Planejamento .................................................................................... 20 
6.2- Definição do objeto .......................................................................... 20 
6.3- Critérios da auditoria ....................................................................... 21 
6.4- Definição do grupo auditor .............................................................. 21 
6.5- Definição das atividades .................................................................. 21 
6.6- As etapas da auditoria ..................................................................... 21 
6.6.1- Reunião de abertura ..................................................................... 21 
6.6.2- Visita às instalações ..................................................................... 22 
7.1- A coleta de dados ............................................................................. 24 
7.1- A análise dos dados coletados e os achados de auditoria .......... 28 
7.2- Técnicas e ferramentas .................................................................... 32 
7.3- Opinião de auditoria: constatar ou propor? .................................. 34 
8. RELATÓRIO DE AUDITORIA ............................................................... 37 
8.1- Critérios para estruturação e redação ............................................ 39 
9. CONSIDERAÇÕES FINAIS .................................................................. 46 
10. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ..................................................... 47 
 
 
 
 
1. INTRODUÇÃO 
Pode-se argumentar que o problema das relações políticas entre o 
poder local e o poder nacional não será resolvido por meio de 
discussões conceituais. O que seria necessário é mais pesquisa de 
campo. Historiadores, sem dúvida, tenderiam a apoiar esse ponto de 
vista. Há momentos, no entanto, em que o acúmulo de pesquisas 
passa a ter rendimento decrescente porque as ideias começam a girar 
em roda, sem conseguir avançar devido a confusões ou imprecisões 
conceituais. Nesses momentos, convém parar para revisão e tentar 
esclarecer conceitos e teorias (CARVALHO, 1997, p. 229). 
As diversas técnicas e modalidades de prática que você já estudou e que ainda 
vai conhecer são, cada uma, formas de realizar uma auditoria. Mas existem traços 
comuns, aspectos que individualizam e diferenciam uma determinada prática como 
uma auditoria, e que a diferenciam de qualquer outra prática humana? 
Nesse sentido, existe um conjunto de características que fazem de uma 
atividade uma auditoria, e não um ato de administração, de política ou de ciência? 
É preciso que aquele que “mergulha” na auditoria como prática tenha um 
sentido de qual é o seu “lugar no mundo” no que diz respeito a essa prática. Nessa 
perspectiva, existe um motivo até mais importante para esse estudo. Se existem 
traços comuns em todas as modalidades e atividades de auditoria, é provável que 
exista também uma lógica comum a todas elas, um conjunto de fundamentos que 
preside a organização de todas. Ora, descobrir essa lógica compartilhada por todas 
as práticas de auditoria é um recurso extremamente útil para compreender qualquer 
uma; é uma ferramenta de aprendizado muito poderosa. 
Conhecer a estrutura de um trabalho de auditoria, em suas bases conceituais, 
permitirá ao aluno apreender com mais facilidade, e com mais espírito crítico, as 
propostas e os métodos de qualquer prática de auditoria que lhe seja apresentada. 
Então, enfatizamos no nosso curso aquele núcleo básico de ideias relativas à 
auditoria, o papel que representa na sociedade e a forma como nela se organizam o 
raciocínio e o trabalho. As diferentes variedades do trabalho de auditoria, que você 
verá ao longo do curso e que já exercita no seu cotidiano profissional, poderão ser 
compreendidas de uma forma mais clara a partir desse núcleo de ideias. 
 
 
 
2. DEFINIÇÃO DE AUDITORIA 
A auditoria é frequentemente vista como o exame das demonstrações 
financeiras de uma empresa. Entretanto, a auditoria também é um processo que pode 
ser aplicado em muitas situações distintas, incluindo a avaliação da eficiência e 
eficácia de um processo ou de um departamento, os relatórios financeiros de um órgão 
público, ou a obediência a normas operacionais de uma empresa ou à 
regulamentação governamental, podendo ser classificadas com internas e externas. 
A auditoria de demonstrações financeiras tem sido definida como: processo 
sistemático de obtenção e avaliação objetiva de evidências relacionadas a afirmações 
a respeito de ações e eventos econômicos, para aferir a correspondência entre essas 
afirmações e critérios estabelecidos e a comunicação dos resultados a usuários 
interessados. A auditoria de demonstrações financeiras, em seu contexto mais amplo, 
é o processo de comprovação de afirmações a respeito de ações e eventos 
econômicos. Portanto, é associada, frequentemente, a um serviço de comprovação. 
 
 
 
 
 
A comprovação é um processo realizado em três partes: coleta de evidências 
sobre afirmações, avaliação dessas evidências em confronto com critérios objetivos e 
a comunicação da conclusão obtida a partes interessadas. Adotamos este enfoque 
amplo para descrever uma auditoria financeira. Há várias partes envolvidas na 
produção e utilização das demonstrações financeiras audi- tadas. O conselho de 
administração de uma empresa possui responsabilidades de supervisão sobre os 
executivos e utiliza o auditor para auditar as demonstrações financeiras e emitir um 
parecer independente sobre a fidedignidade das informações. Os administradores são 
responsáveis por (a) gerir a organização, (b) proteger os ativos confiados a eles e (c) 
preparar demonstrações financeiras que representem a situação econômica da 
empresa e os resulta- dos de suas atividades em um dado período. 
 APRENDA MAIS: 
 
 
Sabe o que é Auditoria? Sabe qual a sua função? 
Nesse vídeo o Professor Georgito Arouca irá facilitar esse 
tema para você! 
Acesse: https://www.youtube.com/watch?v=AYvTlentXJM 
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As demonstrações financeiras são fornecidas a pessoas físicas ou jurídicas que 
(a) tenham investido ou poderiam investir na empresa, (b) emprestaram recursos à 
empresa, ou (c) poderiam ter algum interesse na empresa. 
Os auditores reúnem evidências para determinar se as demonstrações 
financeiras são apresentadas adequadamente em conformidade com os princípios 
contábeis aceitos e emitem um parecer independente que é compartilhado com esses 
usuários externos, com os administradores e com o conselho de administração. A 
auditoria adiciona valor somente quando o auditor: 
• É competente na obtenção e avaliação de evidências sobre a 
fidedignidade das demonstrações financeiras; 
• É independente da administração e dos usuários externos; 
• Está familiarizado com os riscos e os padrões de divulgação financeirada empresa. 
Em termos gerais, a auditoria é um processo de: (1) coleta de evidências para 
comprovar afirmações (geralmente feitas pelos administradores, mas também por 
outras partes), (2) avaliação dessas afirmações em confronto com critérios objetivos 
(por exemplo, padrões de controle interno, princípios contábeis aceitos, ou padrões 
internacionais de divulgação financeira), e (3) comunicação das conclusões da 
auditoria a partes interessadas (geralmente usuários externos, mas também à 
administração e a agentes reguladores). 
 
 
 
SAIBA MAIS! 
Este texto tem finalidades didáticas, portanto, tem uma apresentação de algum modo 
simplificada. BITTENCOURT, Fernando. A bagagem do viajante: aspectos da auditoria como 
tecnologia. In: Revista de Informação Legislativa, 44 (174), abr./jun. 2007. Brasília: Senado Federal, 
2007; In: Revista de Informação Legislativa, 44 (175), jul./set. 2007. Brasília: Senado Federal, 2007. 
(republicação) 
Link: https://www2.senado.leg.br/bdsf/handle/id/139955 
 
 
3. Objetivos e vantagens da auditoria 
A auditoria contábil tem como finalidade a averiguação das principais áreas 
financeiras da empresa, que se refletem diretamente em seus resultados financeiros. 
Entre essas áreas estão o imobilizado, o caixa e outros ativos e passivos de 
relevância. 
A partir dessas averiguações, é possível fazer a emissão de parecer a respeito 
da veracidade dos dados contábeis. Entretanto, uma área financeira não deve ser 
analisada isoladamente; devem ser avaliadas também as demais áreas e controles-
chave da empresa. 
Já a auditoria interna, que em alguns casos pode estar dividida em duas ou 
três subáreas, dependendo de seu escopo de atuação, tem maior liberdade para 
transitar entre as diversas áreas da empresa. Diferentemente de uma auditoria 
contábil, que via de regra é utilizada para atender aos interesses dos acionistas e 
financiadores das empresas, a auditoria interna visa ao atendimento das 
necessidades da administração da empresa. 
Embora a auditoria não tenha como finalidade principal a identificação de 
fraudes, desvios éticos e erros operacionais, ela tem como objetivo demonstrar, de 
forma estruturada, essas ocorrências, caso identifique fraude durante o trabalho. 
Além disso, auditoria, tanto externa como interna, têm a finalidade analisar 
tecnicamente os dados das empresas auditadas, emitindo parecer sobre as referidas 
informações, e recomendar ações de correção e melhoria. Não é competência de uma 
auditoria contábil emitir parecer sobre qualidade de produtos e serviços da empresa. 
A área de auditoria interna, entretanto, poderá fazer avaliações em relação aos 
produtos da empresa, com a finalidade de contribuir para a melhoria contínua desses 
itens, se isso estiver atribuído em seu escopo de trabalho. O parecer do auditor 
poderá, por vezes, recomendar a criação de algum controle, porém sempre 
observando a relação custo-benefício. 
No entanto, a recomendação de criação de controles não é mandatória no 
processo de auditoria, pois, em muitos casos, a empresa auditada não necessita de 
aprimoramento, uma vez que seus controles apresentem rendimento satisfatório e 
atendam ao negócio. 
 
 
Em relação às vantagens de um trabalho de auditoria, saiba que são inúmeras 
as contribuições. Uma delas, talvez a mais conhecida por aqueles que não atuam 
diretamente na área de auditoria, é a identificação de fraudes. 
 
Embora, por força de lei, as empresas de capital aberto tenham que passar por 
auditorias realizadas por empresas independentes, o trabalho de auditoria não tem 
como vantagem habilitar empresas a operar no mercado de ações, mas sim divulgar 
aos acionistas uma opinião transparente e independente da situação econômico-
financeira da empresa. Esse parecer gera credibilidade aos números, agregando valor 
à empresa auditada. 
A contribuição de uma auditoria é bastante abrangente, porém, de forma geral, 
ela gira em torno da confiabilidade da informação ou processo. Sendo assim, a 
principal vantagem de um processo de auditoria está baseada em sua opinião, 
orientação e sugestões de aprimoramento, relacionados ao escopo de trabalho. 
 
Sendo assim, você pode concluir que o auditor externo tem um papel 
fundamental e contributivo para o desenvolvimento do mercado de capitais. Em 
contrapartida, ainda que o auditor interno também exerça essa função, seu foco está 
nos interesses internos da empresa. Ambos geram valor aos negócios, de diferentes 
maneiras, porém correlacionadas. 
 
 
 
FIQUE POR DENTRO! 
Ainda que a identificação de fraudes seja uma contribuição importante da 
auditora, e uma das mais conhecidas entre aqueles que não atuam nessa área, ela 
não é a maior contribuição de um processo de auditoria. 
A principal contribuição da auditoria é a sua opinião, orientação e 
sugestões de aprimoramento, dando credibilidade à informação ou ao 
processo auditado. 
 
 APRENDA MAIS: 
 
 
Nessa palestra, o consultor da Q2 Management, Edmilson 
Antonio, apresenta de forma objetiva pontos importantes e 
dicas que precisamos considerar na melhoria do processo 
de auditorias internas e externas de gestão. Acesse: 
https://www.youtube.com/watch?v=KmYMAoKp08w 
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4. OS ORGANISMOS PROFISSIONAIS E A FUNÇÃO DE AUDITORIA 
A American Accounting Association (AAA), em 1973 (p.2), após dois anos de 
investigação define auditoria como um processo sistemático de obter e analisar 
objetivamente a evidência acerca das afirmações relacionadas com atos e 
acontecimentos econômicos, a fim de avaliar tais declarações à luz de critérios 
estabelecidos e de comunicar o resultado às partes interessadas. 
Por sua vez, em 1980, o International Auditing Practices Committee da 
International Federation of Accountants (IFAC, 1980, p.9) preconiza que o objetivo de 
uma auditoria às demonstrações financeiras é possibilitar ao auditor expressar uma 
opinião independente sobre essas demonstrações financeiras, acrescentando que a 
opinião do auditor confere credibilidade à informação financeira. 
 
 
 
 
 
 
 
O ICAEW (1980, p.2) concebe a auditoria como um exame independente e 
como a expressão de uma opinião sobre as demonstrações financeiras de uma 
empresa, emitida por um auditor que atesta a concordância com os princípios 
contabilísticos geralmente aceites. 
O American Institute of Certified Public Accountants (AICPA), no seu Statement 
of Auditing Standards (SAS) (1973, p.1), refere que o objetivo do exame às 
demonstrações financeiras realizado por um auditor independente, é expressar uma 
opinião sobre a fiabilidade das demonstrações financeiras de uma empresa, os 
resultados das operações e as alterações da posição financeira em conformidade com 
os princípios contabilísticos geralmente aceites. 
 APRENDA MAIS: 
 
 
Auditoria não é tudo igual! Veja os três tipos e suas funções 
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Com a exceção da AAA todos os conceitos enfatizam o papel do auditor na 
credibilização da informação financeira, sendo esse o objetivo básico da auditoria. 
Acresce que essas organizações conceberam a auditoria como uma função complexa, 
conduzida e desenvolvida por profissionais especialistas em matérias contabilísticas, 
colocando como condição essencial o enfoque na contabilidade financeira e na 
prestação de contas. Realçam, por conseqüência, o caráter técnico da função, que 
tem subjacente três componentes: as limitações de uma auditoria, as condições que 
ditam a sua necessidade e os seus benefícios sociais. 
As limitações de uma auditoria são amplamente justificadas pelos defensores 
da corrente que pretende justificar o diálogo entre os utilizadores da informação 
financeira e os auditores, através de uma via eminentemente pedagógica, dando-as a 
conhecer aosutentes da informação financeira. Essas limitações são salientadas por 
Boynton e Kell (1996, p.37), ao referirem: 
A auditoria às demonstrações financeiras efetuada de acordo com os princípios 
contabilísticos geralmente aceites é afetadas por um conjunto de restrições inerentes, 
na medida em que princípios alternativos são permitidos na contabilidade, os 
princípios não estão devidamente hierarquizados, o risco e a incerteza têm um reflexo 
cada vez maior nas demonstrações financeiras, o que implica, cada vez mais, um 
exercício de julgamento subjetivo por parte dos auditores. 
A análise custo-benefício deve estar presente na condução de uma auditoria, 
situação que introduz limitações na seleção de testes substantivos a efetuar, na 
dimensão da amostra, e na análise de todos os dados em função da materialidade 
exigida e do risco na condução da auditoria. 
Os relatórios de auditoria são, na maioria dos casos, elaborados com alguns 
meses de atraso em relação à data das demonstrações financeiras. Essa diferença 
temporal afeta a obtenção de evidências e é demasiado pequena para a resolução de 
incertezas que existem à data do balanço. Acresce que os efeitos subseqüentes à 
data de encerramento das contas são, muitas vezes, difíceis de quantificar e podem 
ter efeito materialmente relevante nas demonstrações financeiras objeto de análise. 
Algumas evidências são obtidas por via verbal ou escrita e, nesse último caso, 
por via das declarações de responsabilidade, situações eivadas de um risco inerente 
muito grande. 
 
 
As auditorias são conduzidas por homens, pelo que a fraqueza humana 
inerente, o cansaço e a falta de cuidado, de ética e de deontologia profissionais, 
podem afetar a escolha da amostra de evidência. 
Quatro condições ditam as necessidades de uma auditoria, segundo o 
Committee on Basic Audit Concepts (1969, p.25), que estabelece a relevância e a 
fiabilidade como as duas qualidades básicas no processamento da informação e na 
sua introdução como input na tomada de decisão. O referido comitê estrutura e 
justifica a auditoria com base na teoria da agência, referindo os seguintes argumentos 
que criam a procura da auditoria: 
a) Conflito de interesses: É o argumento típico da teoria da agência, que 
considera a empresa como uma rede de interesses e contratos, apresentando os 
utilizadores e os acionista de uma empresa em conflito potencial com os 
administradores em relação à sua gestão e comunicação do seu desempenho. Com 
efeito, por parte dos utilizadores da informação financeira e dos donos da empresa, 
há receios de que as demonstrações financeiras preparadas pelos gestores possam 
estar intencionalmente deturpadas com erros materialmente relevantes. Aliada a essa 
questão, há ainda a realçar os conflitos de interesses que podem, igualmente, ocorrer 
entre financiadores e acionista. Conseqüentemente, os diferentes grupos 
interessados na informação financeira relatada por uma empresa necessitam de ter 
segurança, que lhes é proporcionada pelos auditores externos, de que a informação 
está isenta de erros e que é neutral em relação aos vários utilizadores. Pode-se, 
assim, verificar que o nível de segurança é uma questão central para os utilizadores 
da informação financeira. 
b) A auditoria como suporte de decisões econômicas: Trata-se, 
igualmente, de uma condição que conduz a procura de auditoria. Assim, as 
demonstrações financeiras são uma importante fonte, quando não única, de 
informação para o processo de tomada de decisão de investimento, desinvestimento, 
financiamento e todo um amplo ramo de outras decisões. Como corolário, esses 
utilizadores procuram no auditor a validação, em termos de segurança informativa, 
das demonstrações financeiras, incluindo a sua divulgação. 
c) Complexidade: A complexidade crescente da informação financeira, na 
qual se introduzem, cada vez mais, valorimetrias alternativas, estimativas e 
projecções, aumentam o risco de interpretações enviesadas e de erros intencionais. 
 
 
d) Distância, tempo e custo, devidamente interligados: Sendo 
impossível à generalidade dos utilizadores da informação financeira verificarem 
diretamente as demonstrações financeiras e atestarem a fiabilidade das asserções do 
órgão de gestão, confiam que o relatório do auditor independente satisfará as suas 
necessidades. 
Os benefícios sociais da auditoria, enumerados por Boynton e Kell (1996, 
p.36), estão estritamente relacionados com a redução do risco das demonstrações 
financeiras conterem erros materialmente relevantes, estarem incorretas ou 
deliberadamente deturpadas, e consubstanciam-se em: 
 
• Acesso ao mercado de capitais: Em todos os mercados de valores 
mobiliários, o registro das empresas nos organismos de supervisão impõe, como base 
principal de cotação das ações, que as demonstrações financeiras sejam auditadas; 
 
• Custo mais baixo do capital: As sociedades auditadas conferem, à partida, 
uma redução do risco da informação publicada, pelo que alguns financiadores 
conferem a esse tipo de empresas taxas de juro mais baixas; 
 
• Prevenção de fraudes e ineficiência: A auditoria tem um efeito indutor no 
comportamento da empresa auditada, porque, preventivamente, introduz nos 
empregados uma atitude de melhoramento contínuo, e de aperfeiçoamento do 
processamento contabilísticos e, simultaneamente, sabendo os administradores que 
as suas asserções vão ser objeto de verificação e validação, provavelmente o risco 
de preparação de demonstrações financeiras fraudulentas é mais reduzido. 
 
Os organismos de auditoria, o quadro técnico-legal que regulamenta a 
profissão de auditor, focam a auditoria no plano meramente financeiro, associando a 
contabilidade e a auditoria num corpo de técnicas complexas, mas preferencialmente 
neutrais, uma vez que não são influenciadas por comportamentos humanos. Ditam à 
 
 
sociedade normas de conduta das organizações, e quais os seus aspectos que devem 
ser objecto de prestação de contas, e, portanto, submetidos à auditoria. 
Fomentam, ainda, um conjunto de procedimentos técnicos aplicados no intuito 
da obtenção de evidências relacionadas com a fiabilidade. Porém, esquecem-se de 
que é a sociedade, em constante evolução, que dita as regras e normas de conduta, 
e que o conceito de auditoria deve evoluir no sentido de se adaptar às necessidades 
da sociedade, que, em último caso, determina a evolução da auditoria. Os auditores 
e os organismos responsáveis pela emissão de normas de auditoria, ao não 
reconhecerem sua natureza dinâmica e ao não darem respostas à pressão social, 
fizeram emergir diferentes opiniões entre eles e os utilizadores da informação 
financeira, sobre o papel e objeto da auditoria. 
 
 
5. TIPOS DE AUDITORIA E ÁREAS DE ATUAÇÃO 
Em geral, as auditorias podem ser classificadas em três grupos: 
1. Auditoria financeira; 
2. Auditoria de cumprimento e 
3. Auditoria operacional. 
No caso da auditoria financeira, há interesse na auditoria das demonstrações 
financeiras da entidade como um todo. O objetivo geral de uma auditoria das 
demonstrações financeiras é fazer com que o auditor expresse uma opinião sobre se 
as demonstrações financeiras estão razoavelmente apresentadas de acordo com os 
princípios de contabilidade geralmente aceitos. 
A auditoria de cumprimento e a auditoria operacional têm objetivos 
específicos e podem ou não estar relacionadas à contabilidade de uma entidade. 
Normalmente, a contabilidade é base destes exames. Daí sua importância para 
diferentes usuários e objetivos. A auditoria de cumprimento engloba a revisão, 
comprovação e avaliação dos controles e procedimentos operacionais de uma 
entidade. 
A auditoria operacional é um exame mais amplo da administração, recursos 
técnicos e desempenho de uma organização. O propósito desta auditoria é medir o 
grau em que as atividades da entidade estão alcançando seus objetivos.APRENDA MAIS: 
 
 
O portal de auditoria promoveu um bate-papo para 
discutir e esclarecer as dúvidas a respeito de alguns 
assuntos sobre Auditoria Interna. Confira! 
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5.1- Auditoria operacional e de gestão 
A auditoria operacional é responsável por avaliar o nível de operacionalização 
dos processos de uma empresa e contribuir para a sua melhoria contínua, com 
recomendações sólidas, pautadas por evidências e material técnico. Além disso, tem 
em seu escopo, a missão de verificar se as normas e diretrizes operacionais estão 
adequadas ao negócio. 
Outra característica importante desse tipo de auditoria é a tempestividade dos 
dados analisados. A auditoria operacional avalia os fatos em uma linha temporal 
passado/presente, ou seja, trabalha em cima de eventos que já ocor-reram ou que 
ainda estão ocorrendo. Além disso, neste tipo de auditoria, há uma maior liberdade 
em relação à formação de equipes de trabalho, ou seja, não há obrigatoriedade em 
relação à formação dos auditores, ou seja, o time poderá ser formado por pessoas de 
diferentes áreas de conhecimento. 
 
5.2- Auditoria de TI 
É fato notório que as empresas estão cada vez mais investindo em tecnologia, 
algo que é primordial para a sobrevivência de qualquer empresa, já que a tecnologia 
traz agilidade e torna as empresas mais competitivas. Com esse movimento de 
crescimento tecnológico, cresce também a profissão de auditor de TI. É comum o 
auditor de TI estar integrado a equipes de auditorias operacionais, pois ele pode, entre 
outras atividades, dar suporte na extração e manipulação de dados. 
No entanto, a auditoria de TI tem como objetivo específico, garantir a segurança 
do ambiente tecnológico da empresa, desenvolvendo e testando controles que evitam 
a circulação indevida de informações internas. Outro ponto importante no portfólio de 
atividades vinculadas as auditorias de TI, é a investigação de fraudes cibernéticas, em 
que, por meio de técnicas forenses, os auditores identificam e evidenciam fatos que 
possam gerar perdas financeiras para as empresas, como falsificação de documentos, 
falsificação de boletos e vazamento de informações internas para concorrentes, entre 
outros. 
 
 
 
5.3- Auditoria contábil e Due Dilligence 
A auditoria contábil é baseada em um conjunto de procedimentos técnicos e 
testes que são utilizados para examinar os dados contábeis das empresas, em todas 
as áreas de relevância, cujo o trabalho irá refletir nos resultados financeiros da 
entidade. O objetivo principal da auditoria contábil é emitir um parecer transparente e 
assertivo sobre os dados analisados. 
Portanto, esse tipo de auditoria pode ser realizado, tanto por auditores internos 
como externos, a única diferença é que quando realizada por auditoria independente 
(externa), os dados serão levados a conhecimento público, já em um trabalho interno, 
o resultado ficará em posse da alta administração de empresa. 
Uma auditoria de Due Dilligence, embora esteja bastante relacionada a outros 
tipos de auditoria, principalmente contábil e operacional, tem uma característica 
específica: esse tipo de trabalho é utilizado em transações de compras de empresa. 
Trata-se de um trabalho de averiguação dos dados da empresa que está sendo 
adquirida, no qual a equipe de auditoria irá examinar os dados contábeis e processos, 
para fundamentar um parecer sobre os riscos e oportunidades que o investidor terá, 
ao comprar a empresa auditada. 
 
5.4- Auditoria fiscal e governamental 
A auditoria fiscal, também chamada de auditoria tributária, é bastante comum 
e importante no mercado de auditoria brasileiro, pois o país tem uma estrutura 
tributária complexa. As constantes alterações na legislação tributária, as diferentes 
aplicações da lei em determinadas regiões do país e por determinados seguimentos, 
contribuem para o crescimento desse mercado de auditoria, que é formado, 
fundamentalmente por contadores e advogados tributários. 
Esse tipo de auditoria pode ser realizado por servidores públicos, com a 
finalidade de identificar possíveis falhas na escrituração fiscal e consequente falta de 
recolhimentos, ou até mesmo manobras de estruturação fiscal realizadas pelas 
empresas para reduzir, indevidamente, sua carga tributária. No entanto, pode ser feita 
por auditores internos ou externos, contratados pela empresa, para averiguar se o 
 
 
planejamento tributário em curso ou futuro, está adequado às necessidades do 
negócio. 
Já a auditoria governamental, consiste em um conjunto de técnicas e 
procedimentos voltados a avaliação da gestão pública, que tem como finalidade 
básica comprovar a legalidade dos atos públicos realizados por seus dirigentes em 
âmbito administrativo, identificando e evidenciando atos de improbidade, quando 
existentes. 
O trabalho de auditoria governamental transita por diversas áreas da máquina 
pública, averiguando desde o cumprimento do plano de governo, passando pela 
gestão de áreas chaves como contabilidade orçamentária e patrimonial e operacional. 
Neste aspecto, é possível dizer que o auditor gover-namental contribui significativa e 
diretamente com a sociedade, pois cabe a ele apoiar a identificação de irregularidades 
e atos de improbidade cometidos pelo governo. 
 
 
 
6. PROCESSOS E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA 
O Processo de Auditoria compreende o conjunto de etapas destinado a 
examinar a regularidade e avaliar a eficiência da gestão administrativa e dos 
resultados alcançados, bem como apresentar subsídios para o aperfeiçoamento dos 
procedimentos administrativos e controles internos de uma organização. Para atingir 
esse objetivo, o auditor necessita planejar adequadamente seu trabalho a fim de 
avaliar o sistema de controles internos relacionados com a matéria auditada e 
estabelecer a natureza, a extensão e a profundidade dos procedimentos de auditoria 
a serem realizados, bem como colher as evidências comprobatórias de suas 
constatações para a formação de sua opinião. O Processo de Auditoria contempla as 
seguintes etapas: 
1. Plano de auditoria 
2. Planejamento dos trabalhos 
3. Execução de Auditoria 
4. Comunicação dos Resultados 
5. Monitoramento da Efetividade do Trabalho de Auditoria 
A figura abaixo está representado um esquema dessas etapas, geralmente 
realizadas na sequência indicada. Entretanto, as cinco etapas, assim como os 
diversos passos incluídos em cada uma delas, fazem parte de um processo integrado 
que, na prática, está altamente inter-relacionado, podendo ser citados como 
exemplos: 
A compreensão do objeto da auditoria constitui um passo da fase de 
Planejamento, entretanto este conhecimento é aprofundado ao longo dos trabalhos; 
A avaliação dos sistemas de controle interno tem início com as observações 
realizadas na fase de Planejamento e se estende até a Execução, quando são 
aplicadas técnicas de auditoria para aferir os níveis de segurança e adequação dos 
controles; 
 A redação do Relatório de Auditoria tem início ainda na fase de Execução, com 
o desenvolvimento dos achados; 
A fase de Acompanhamento ou monitoramento tem o propósito de verificar a 
implementação das recomendações pelo auditado, podendo ser realizada no contexto 
 
 
de uma nova auditoria ou mediante designação específica. De todo modo, a 
efetividade da auditoria será medida nesta fase, quando são verificados o grau de 
adoção das providências recomendadas e os efeitos produzidos. 
De um modo geral, as cinco fases reportam-se às diversas auditorias, cabendo 
aos auditores avaliar a sua aplicabilidade às situações práticas, suprimindo os passos 
desnecessários, de modo a maximizar os recursos disponíveis. À medida que as 
auditorias são realizadas, o processo é aprimorado, havendo substancial redução do 
tempo para a sua realização. 
 
 
 
 
 
 
O trabalhodo auditor é pautado na evidenciação, clareza e transparência. Tudo 
o que seja relatado tem que, necessariamente, poder ser verificado/rastreado e 
comprovado. Assim, por exemplo, se o auditor diz que verificou que notas fiscais não 
tinham sido devidamente contabilizadas e os impostos não tinham sido registrados 
devidamente, precisa informar em quais notas fiscais esse fato se sucedeu. Se por 
acaso forem muitas, o auditor deverá no mínimo exemplificar algumas. 
[..] este nível de atração programática pela ideia de auditoria e o nível da 
tecnologia de auditoria estão vinculados de uma forma apenas precária. O campo 
da auditoria é caracterizado por uma defasagem entre a explosão de demandas 
e expectativas programáticas quanto à auditoria e as estórias mais “paroquiais” 
que nos são contadas sobre sua capacidade operacional subjacente. (POWER, 
1999, p. 7) 
 
 
Para montar processos de auditoria, é importante saber as classificações 
possíveis. Hoje, elas são comumente conhecidas como auditoria interna e auditoria 
externa. 
A auditoria interna é realizada por um funcionário da empresa que conhece 
todos os processos estabelecidos por ela. Recomenda-se que esse colaborador tenha 
autonomia sobre o seu trabalho, para não haver influências na apresentação do seu 
relatório. 
Sendo assim, o funcionário deve responder à direção, que é a parte interessada 
na demonstração dos resultados. Seu papel é o de verificar se as políticas 
internas da empresa estão sendo cumpridas, bem como as normas definidas por ela 
e por lei. 
O trabalho é realizado de forma detalhada, de maneira que permita analisar 
toda a operação da empresa, desde o processo inicial até a finalização. Somente 
assim será possível identificar prováveis deficiências. 
Já a auditoria externa é realizada por um terceiro independente — 
empresas especializadas ou auditores independentes — que vai avaliar também a 
eficiência, a credibilidade, o processo, os resultados e as deficiências de determinada 
empresa. 
Normalmente, a auditoria externa é requisito de clientes que queiram contratar 
um determinado serviço oferecido por uma empresa. O processo de auditoria traz a 
segurança necessária para a contratação de um produto e/ou serviço. 
É importante frisar que para ser um auditor independente é preciso o título de 
bacharel em Ciências Contábeis, possuir o registro no Conselho Regional de 
Contabilidade (CRC) e ser aprovado no Exame de Qualificação Técnica para registro 
no Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
O exame é aplicado uma vez por ano e é uma ótima opção para sua empresa 
de contabilidade ter um profissional habilitado para auditar, não é mesmo? 
Veja, a seguir, os principais pontos a serem observados na realização de uma 
auditoria externa: 
 
6.1- Planejamento 
O planejamento é um fator indispensável para qualquer trabalho. Apesar de 
não ser uma prática culturalmente observada pelos brasileiros, um gestor que queira 
a eficiência do seu negócio precisa planejar o gerenciamento do escopo. 
Assim acontece com a auditoria, que, para ser eficaz, necessita de um bom 
planejamento. É importante, portanto, que seja elaborado um cronograma com todos 
os passos do processo. 
 
6.2- Definição do objeto 
A definição do objeto a ser auditado é de suma importância, pois é a partir daí 
que será possível entender a finalidade da auditoria, o histórico daquele objeto e o 
seu processo. 
Não é necessário que seja somente um objeto (podem ser vários), mas é 
preciso uma definição clara. 
 
 APRENDA MAIS: NORMAS 
 
 
Série de vídeos produzidos em parceria WK, Brasão 
Sistemas e Diretiva, para falar de maneira dinâmica, 
descontraída e prática sobre os critérios de excelência dos 
Requisitos da NBR ISO 9001:2015, neste episódio falando 
sobre auditorias. 
Acesse: https://www.youtube.com/watch?v=4y1aIsoBOBE 
https://www.blbbrasil.com.br/blog/post-estendido-contabilidade-empresarial-o-que-e/
https://www.blbbrasil.com.br/blog/auditoria-independente/
https://www.blbbrasil.com.br/blog/auditoria-independente/
https://www.youtube.com/watch?v=4y1aIsoBOBE
 
 
6.3- Critérios da auditoria 
Os critérios da auditoria serão definidos pela própria empresa nos casos de 
auditoria interna. Em se tratando de auditoria externa, esses quesitos partem 
de normas, procedimentos internos e legislação, dentre outros, para verificar se o 
objeto auditado está dentro dos padrões ora estabelecidos pela organização e/ou por 
demais regras específicas. 
6.4- Definição do grupo auditor 
Para a realização da auditoria, deve ser criado um grupo que vai se dedicar ao 
trabalho. Além disso, é preciso definir quem vai liderar a equipe e ocupar o posto de 
auditor líder, responsável pelo gerenciamento de todo o processo de auditoria. 
 
6.5- Definição das atividades 
Esse item corresponde a nada mais do que especificar as atividades já 
inseridas no cronograma. 
Quais são os documentos necessários para realizar aquela auditoria, como 
será feita a distribuição de tarefas ou se terá necessidade de visitas físicas nas 
instalações, no caso das auditorias externas, são alguns dos exemplos. 
 
6.6- As etapas da auditoria 
Toda auditoria é realizada por etapas. É preciso ter isso em mente para que o 
trabalho seja transparente e bem claro para todas as partes envolvidas. 
 
6.6.1- Reunião de abertura 
A reunião de abertura é feita para repassar aos envolvidos todo o processo já 
definido, tais como: escopo, objeto e critérios. Serão confirmadas, ainda, as datas 
para cada etapa, para que não haja contratempos. 
 
 
 
6.6.2- Visita às instalações 
Normalmente, essa visita é indicada para auditorias específicas, nas quais é 
necessário realizar algumas entrevistas, observar as atividades desenvolvidas na 
empresa, verificar as condições de trabalho etc. 
Essa nem sempre será uma etapa obrigatoriamente realizada em todas as 
auditorias: dependerá da especificidade do objeto. 
6.6.3- Condução da auditoria 
O auditor precisa observar e realizar os apontamentos necessários. 
Em auditorias externas, principalmente, é importante evitar interferências e sempre 
solicitar permissão para fazer algo. 
É importante, ainda, que o auditor gerencie o tempo para a realização de cada 
atividade, não desrespeitando o cronograma já definido. 
6.6.4- Reuniões periódicas 
Tanto na auditoria interna quanto na externa é necessário realizar reuniões 
periódicas para apresentação de resultados parciais. Assim, será possível deixar a 
direção e o cliente a par das não conformidades encontradas. 
Realizar esses apontamentos é importante para facilitar a consolidação das 
informações na reunião de encerramento. Afinal, entregar um aglomerado de 
informações em um único momento é muito mais complexo do que fazer esse reporte 
por etapas. 
6.6.5- Reunião de encerramento 
A reunião será coordenada pelo auditor líder. Esse é o momento em que serão 
apresentados os relatórios de não conformidade, bem como esclarecidas as 
dúvidas. 
Na reunião de encerramento, todos os parâmetros que foram utilizados para 
alcançar aquele resultado são repassados. 
6.6.6- Entrega do relatório 
O relatório vai conter todo o processo realizado na auditoria, apresentando 
as não conformidades encontradas no procedimento. 
 
 
A partir das irregularidades identificadas o auditor deve propor ações 
corretivas ou preventivas, respectivamente, a serem adotadas. 
A partir desse relatório, a empresa auditada pode identificar a causa daquelas 
não conformidades, elaborar e/ou propor soluções e corrigir os problemas levantados. 
6.6.7- Avaliação da efetividade 
O processo de auditoria não termina na entrega do relatório, afinal, ela é 
realizada por um motivo: maximizar a eficiência dos processos e minimizar/corrigir 
as falhas. 
Após a identificação das ações corretivas e preventivas e a implementação das 
soluções encontradas, é necessárioque seja realizada a avaliação de efetividade. 
Essa análise é feita com uma nova auditoria, na qual será extraído um relatório 
gerencial com todas as conclusões. 
Além disso, é essencial, em qualquer processo de auditoria, que o gestor e os 
colaboradores estejam alinhados com todas as atualizações da 
contabilidade (como normas fiscais e tributárias, que sofrem mudanças 
constantemente). 
Hoje em dia, ter profissionais capacitados para as mais diversas demandas é 
um diferencial de uma empresa. Por isso, é importante investir nas especializações 
concernentes à área de atuação do seu negócio. 
Para o exercício da contabilidade, é de suma importância se certificar da 
eficiência do serviço que é prestado, tendo em vista que se está lidando com a saúde 
financeira das empresas e informações sigilosas. 
Para a montagem de um processo de auditoria, é necessário que se tenha um 
conhecimento aprofundado e total domínio do que se está lidando. 
 
https://www.blbbrasil.com.br/blog/profissionalizacao-em-contabilidade/
https://www.blbbrasil.com.br/blog/profissionalizacao-em-contabilidade/
 
 
7. EXECUÇÃO DA AUDITORIA 
Em algumas fontes, a execução é definida como uma etapa única, de simples 
aplicação de procedimentos. Essa nos parece uma simplificação indevida: o que se 
convenciona chamar, no jargão cotidiano dos auditores, de “execução” do trabalho é 
conceitualmente composto de duas etapas distintas: a coleta de dados e a análise dos 
dados coletados 
 
7.1- A coleta de dados 
Na coleta, os auditores aplicam sistematicamente todo um vasto leque de 
técnicas e instrumentos (previamente definidos no programa de auditoria, nunca é 
demais lembrar) com a finalidade de formar um quadro claro sobre os fatos que 
interessam à formação de sua opinião. A coleta de dados pode abranger todo o 
universo de situações de auditoria (exame populacional ou exaustivo) ou o exame de 
apenas alguns componentes de uma determinada coleção de eventos para formação 
de juízo sobre toda a população, o que implica na utilização de amostragem, que pode 
ser baseada em critérios de inferência estatística ( amostragem estatística ) ou 
baseada apenas no julgamento pessoal do auditor (amostragem por julgamento). 
Sobre o universo populacional então (ou sobre a amostra), são aplicados 
procedimentos de várias naturezas, cada um deles previamente incluído no programa 
de auditoria e destinado à identificação, comprovação ou simples exploração de um 
determinado aspecto da realidade auditada. Não é possível, evidentemente, 
discriminá-los em detalhe neste breve ensaio conceitual. Ficam aqui listados, com a 
indicação das fontes para o acesso dos leitores, os principais procedimentos e 
técnicas, usualmente aplicados na coleta de dados para auditoria. Inicialmente, há os 
procedimentos mais tradicionais, com origem histórica na auditoria contábil: 
▪ Entrevistas; 
▪ Observação direta das operações auditadas; 
▪ Inspeção física direta de bens e instalações (inclui a contagem física de itens 
como numerário, estoques etc.); 
▪ Exame direto de documentos originais; 
▪ Elaboração de fluxogramas e organogramas; 
 
 
▪ Comparação dos demonstrativos contábeis com os registros e partidas 
contábeis originais; 
▪ Revisão dos registros e partidas contábeis a partir dos documentos originais 
relativos às transações respectivas; 
▪ Circularização (obtenção de comunicação formal direta por terceiros, 
relativamente a determinada operação, transação ou fato ao qual também esteja 
vinculado). 
Ao longo do tempo, foram se desenvolvendo novos procedimentos mais 
sofisticados, basicamente destinados às outras modalidades de auditoria 
(especialmente na vertente operacional ou de desempenho), que também têm por 
foco essencial a coleta de dados: 
▪ Questionários 
▪ Técnicas de análise dos postos de trabalho 
✓ Segmentação de funções, funções-padrão, análise quantitativa de 
funções e manual de responsabilidade funcional 
✓ Análise de substitutibilidade do pessoal 
▪ Técnicas de análise do ambiente organizacional externo 
✓ “Diamante competitivo” 
✓ Mapeamento do entorno organizacional 
✓ Análise SWOT 
✓ Diagrama de verificação de risco 
✓ Análise Stakeholder 
▪ Técnicas de análise de processos 
✓ Melhora de operações críticas/Análise de informatização de 
processos/Implantação de regras de priorização do fluxo de trabalho 
✓ Suporte de racionalização de procedimentos administrativos 
✓ Análise do processo de produção de serviços 
▪ Técnicas de análise da estrutura organizacional 
✓ Avaliação de componentes e parâmetros estruturais 
✓ Análise RECI 
✓ Mapeamento da estrutura informal e de grupos internos em uma 
organização 
 
 
 
▪ Técnicas de análise do espaço de trabalho 
✓ Análise de proporção de superfícies e análise normalizada de superfícies 
▪ Técnicas de análise de insumos e produtos 
✓ Análise de fluxos (de informações, de produtos físicos etc.) 
✓ Mapa de produtos 
▪ Técnicas de análise de ambiente organizacional interno 
✓ Análise de clima organizacional 
✓ Análise de estilo de direção 
✓ Orientação de grupos em processo de mudança 
Em qualquer dos casos, é sempre aconselhável considerar o uso de dados já 
existentes (uma vez que a coleta é por vezes cara e demorada). Com cautelas 
semelhantes àquelas aplicadas aos dados gerados diretamente pela equipe de 
auditoria, o uso de dados secundários pode servir de insumo à aplicação das técnicas 
acima listadas ou fornecer a informação, já ordenada, diretamente para a etapa de 
análise. 
Ao coletar dados, em qualquer circunstância (tanto para os dados produzidos 
diretamente pela equipe quanto para os dados gerados por outras fontes e já 
existentes quando da realização da auditoria), deve o auditor certificar-se de sua 
qualidade, uma vez que apenas dados confiáveis e válidos podem compor evidências 
de auditoria. É preciso assim atentar, desde o desenho da coleta até a crítica dos seus 
resultados, para dois atributos dos dados gerados: a confiabilidade e a validade. 
Essas denominações encontram-se aqui fora do sentido dicionarizado, de senso 
comum, dos dois termos, e têm um conteúdo muito preciso. 
Confiável, nesse contexto, significa que diferentes medições de uma mesma 
realidade fornecem as mesmas respostas. Ou seja, dois auditores coletando os 
mesmos dados independentemente devem chegar aos mesmos resultados 
produzidos (ou um mesmo entrevistado deve dar essencialmente a mesma resposta 
à mesma pergunta formulada em duas ocasiões diferentes) – levando em conta um 
certo grau de tolerância para resultados aproximadamente iguais. 
A forma mais adequada de garantir a confiabilidade da coleta é planejar vários 
meios ou procedimentos de medição da mesma variável, quanto essa se revelar 
importante para as questões de auditoria. Haverá circunstâncias em que isso é 
 
 
possível, como na verificação de procedimentos de atendimento de um determinado 
paciente, quando podem ser examinados (e contrastados entre si) registros clínicos, 
laudos de exames, entrevistas com os profissionais envolvidos, com o próprio 
paciente e sua família etc. Em outros casos, porém, só há uma fonte de dados – como 
no exame da regularidade formal de um processo de licitação, cujas informações 
estão essencialmente contidas no próprio processo. 
Já a validade do dado significa a sua pertinência semântica e prática à questão 
de auditoria e ao critério de auditoria adotados, ou mais simplesmente se os dados 
tratam dos problemas examinados e das questões formuladas. Ao examinar, por 
exemplo, o perfil de custos de tratamento em um hospital de referência (especializado 
em procedimentos de alta complexidade), não seriam dados válidos as taxas de 
adoecimento, mortalidade ou outras variáveis epidemiológicas totais do conjunto do 
sistema de saúde municipal (já que se referem a um perfil de pacientes distinto 
daquele do hospital examinado).Procedimentos para reforçar a validade dos dados são mais difíceis de projetar, 
e têm natureza mais qualitativa. Também aqui se pode comparar os resultados de 
diferentes fontes e métodos de coleta (com eventuais discrepâncias significativas, 
indicando um possível problema de validade), bem como levar os dados à crítica dos 
entrevistados ou outros agentes envolvidos na auditoria, para que possam confirmar 
o seu sentido ou levantar possíveis diferenças de entendimento. 
 
 
 
 
 
 
Nessa etapa de levantamento de conhecimentos sobre a realidade, o auditor 
coleta, seleciona e organiza os dados, com o fim de formar uma base adequada na 
qual aplicará o seu raciocínio para formular sua opinião. Em teoria da auditoria, esse 
conjunto de dados selecionados, tratados e organizados é denominado com mais 
 APRENDA MAIS SOBRE: 
 
 
Análise de Processo | EXEMPLO: Auditoria | Gerenciamento 
de Processos | Engenharia de Produção 
Acesse: https://www.youtube.com/watch?v=WGvfn1yP2Tw 
https://www.youtube.com/watch?v=WGvfn1yP2Tw
 
 
precisão de evidência. Não podemos discutir neste texto, pelas dimensões possíveis 
ao nosso curso introdutório, toda a profundidade teórica das discussões sobre 
evidências. Por agora, em nosso estudo do processo de auditoria, devemos apenas 
lembrar que, ainda que não seja possível excluir um determinado grau de variação 
subjetiva entre um conjunto qualquer de evidências e a conclusão delas derivada por 
diferentes auditores, a forma de construção do trabalho de auditoria, que aqui se 
apresenta, permite minimizar os riscos da subjetividade na opinião de auditoria. Por 
um lado, o auditor descreve os fatos e explicita quais são os critérios (deixando claro 
portanto toda e qualquer opção valorativa que vier a fazer quando da seleção dos 
mesmos). A opinião (ou seja, comparação entre critério e condição encontrada) e 
demais consequências dela resultantes (análises causa-efeito, recomendações) terá 
um certo grau de manifestação da subjetividade, o que é inevitável. Porém, a 
apresentação idônea das evidências e dos critérios permite ao destinatário da 
auditoria (ou a qualquer outro interessado) contrastar, ele mesmo, as opiniões 
formuladas. 
 
7.1- A análise dos dados coletados e os achados de auditoria 
O levantamento dos dados é então um gerador de insumos para a respectiva 
análise. A análise dos dados tem por objetivo usá-los para responder às questões de 
auditoria, e consiste na organização dos dados coletados (permitindo a descrição da 
realidade na forma estruturada pelas questões e critérios de auditoria escolhidos) e 
no estabelecimento de relações entre as variáveis selecionadas para comparar a 
realidade com os critérios selecionados e assim responder às questões de auditoria. 
Cada constatação de discrepância significativa entre a realidade e os critérios de 
auditoria representa um achado de auditoria (que pode inclusive ser positivo, estando 
a realidade em situação melhor que a especificada no critério, quando, então, pode-
se estar diante de boas práticas ). 
 
 
 
Será útil estender-nos um pouco mais na noção de “achado”, que mostra em 
pequena escala todo o sentido lógico do processo da auditoria. 
 
 
 
 
 
 
As constatações que o auditor obtém consistem, em sua natureza, de uma 
estrutura de pensamento da forma critério; condição; causa; efeito, ilustrada na 
figura a seguir: 
 APRENDA MAIS SOBRE: 
 
 
Confira na íntegra a palestra Auditoria Interna com abordagem 
na Avaliação dos Processos Organizacionais ministrada por 
Sérgio Vidal, Diretor Executivo da VCW Consultores e 
Coordenador do Curso de Ciências Contábeis da Unicarioca, 
no dia 26 de outubro, no CRCRJ. Acesse: 
https://www.youtube.com/watch?v=fVXvV0fHuT4 
https://www.youtube.com/watch?v=fVXvV0fHuT4
 
 
 
De outro ponto de vista podemos assim definir: 
 
 
Qualquer constatação relevante que o auditor possa produzir conterá em si: 
i. Um critério, definido com antecedência na etapa de planejamento, 
especificando qualitativa e/ou quantitativamente um aspecto esperado 
ou desejável da realidade a ser auditada; 
ii. Uma condição, verificada no mundo real por meio da coleta e análise 
de dados, da dimensão definida pelo critério; 
Atributos do 
achado
Critério O que deveria ser?
Condição O que é?
Causa
Razão do desvio 
com relação ao 
critério?
Efeito
Conseuqência da 
situação 
encontrada?
 
 
iii. Uma avaliação, na maior extensão possível, da causa provável de 
eventuais divergências significativas entre critério e condição, com 
análise de efeito (nexo de causalidade) entre a causa apontada e a 
discrepância observada. 
iv. Uma avaliação, na maior extensão possível, do efeito provável da 
divergência encontrada. 
É neste ponto crucial que podemos perceber toda a construção lógica do 
processo de auditoria. Aqui vemos o percurso lógico que faz o auditor para construir 
suas conclusões. Primeiro, levanta, fundamenta e explicita os critérios que vai adotar 
para avaliar uma situação real. Em seguida, “mergulha” nessa realidade para produzir 
um conjunto ordenado de dados que evidenciem a condição da realidade relativa à 
dimensão do critério selecionado. Qualquer discrepância entre o critério e a condição 
resultará num achado, que tem de ser desenvolvido. 
Como se desenvolve o achado? Em primeiro lugar, pela sua evidenciação (ou 
seja, a simples demonstração dessa discrepância entre critério e condição já é uma 
significativa contribuição do auditor em muitos casos). Porém, pela sua posição nesse 
trabalho, o auditor pode fazer mais. Pode procurar, na maior extensão que lhe seja 
possível, examinar causas prováveis dessa discrepância, bem como os seus efeitos 
previsíveis. Ainda que em muitos encargos de auditoria essa análise só seja possível 
com alguma superficialidade (porque envolveria estudos muito mais longos e 
custosos), não devemos nos esquecer que quem achou a situação examinada foi o 
auditor: portanto, ele se encontra em posição privilegiada em termos de conhecimento 
e informação sobre aquela realidade; isto faz com que a sua contribuição nesse 
sentido seja útil mesmo se não for exaustiva. 
Em seguida, o auditor utiliza todas as informações e análises obtidas até agora 
para sintetizar as suas conclusões, formulando inclusive recomendações para a 
solução da eventual discrepância se o contexto da auditoria assim o permitir 
(discutiremos ao final deste capítulo, em maior detalhe, a questão das eventuais 
recomendações de solução que possa formular o auditor); se formular 
recomendações é bastante valioso que sejam acompanhadas de uma estimativa do 
benefício que pode trazer, como forma de orientar o destinatário da opinião de 
auditoria sobre a relevância das recomendações recebidas e os caminhos a seguir 
para considerar sua adoção. 
 
 
O percurso lógico do desenvolvimento do achado, que corresponde à própria 
essência lógica da auditoria, está sintetizado no quadro a seguir: 
 
 
7.2- Técnicas e ferramentas 
Para o cumprimento desse percurso lógico, é claro que o auditor tem que lançar 
mão de todos os recursos que o pensamento humano oferece para o tratamento de 
informações e ideias. São as técnicas e ferramentas, de que vamos tratar nesta seção. 
Se a metodologia adotada enfatiza a análise quantitativa, existe amplo espaço 
para a adoção de toda a variedade de inferências estatísticas, assim como para o uso 
de métodos descritivos mais simples (como a simples análise mediante gráficos ou a 
geração de estatísticas descritivas). Qualquer que seja o ferramental adotado, no 
entanto, a análise quantitativa pretende em geral abranger, da forma mais 
representativa possível, as características gerais de um grande número de objetos ou 
entidades (geralmente concentrando-se em um número limitado de propriedades ou 
aspectos desses objetos ou entidades). Estudos quantitativos são particularmente 
adequados paraindicar relações causais entre variáveis que possam ser 
quantificadas e para inferir conclusões para um universo maior que o efetivamente 
examinado. 
Certos tipos de questões, no entanto, não se prestam a respostas 
exclusivamente quantitativas, necessitando de uma abordagem qualitativa. Isso se dá 
quando se pretende um entendimento detalhado acerca de algumas poucas questões 
específicas, ou quando se pretende levantar hipóteses ou teorias mais precisas, ou 
ainda quanto seja demandado aos auditores uma tentativa de entendimento em 
profundidade sobre um grande número de características do objeto auditado. 
 
 
 
 
 
 
 
 
Trata-se de uma escolha entre métodos, para buscar os mais adequados em 
cada circunstância concreta. Os métodos quantitativos podem ser apropriados para o 
estudo de uma população de objetos de observação comparáveis entre si, quando a 
geração de informações agregadas seja materialmente possível. Já os qualitativos 
são indicados em fenômenos nos quais o aspecto subjetivo da ação social seja 
relativamente mais relevante que as estruturas societais ou, em geral, quando se quer 
enfatizar as especificidades de um fenômeno em termos de suas origens e razão de 
ser. 
Descendo a detalhes de implementação, alguns procedimentos e métodos vêm 
sendo adotados usualmente como meio de realizar a análise dos dados em auditoria. 
Além do ferramental estatístico, outros mecanismos têm sido utilizados em maior ou 
menor grau pelas diferentes modalidades de auditoria. Lembremos, antes de listar 
alguns exemplos, que as técnicas mencionadas como de análise de dados servem 
preferencialmente nessa etapa (em especial devido à sua sofisticação analítica), mas 
também pode ocorrer o caso de que tenham utilidade para organizar a coleta de 
dados, estando à disposição do auditor. Entre esse outro conjunto de ferramentas, 
podemos exemplificar: 
✓ Revisão analítica 
✓ Análise de conteúdo (procedimentos padronizados para categorização e 
inferência a partir de registros escritos originais) 
✓ Grupos focais (discussões planejadas e em profundidade, geralmente entre 
especialistas, sobre um assunto específico a ser examinado) 
✓ Correlação entre informações independentes obtidas de várias fontes na 
auditoria 
✓ Benchmarking (identificação e implementação de boas práticas de gestão) 
✓ Indicadores de desempenho 
 
 
Não se pode deixar de reafirmar, neste ponto, que não existe uma oposição 
entre métodos quantitativos e qualitativos. “São, sim, alternativas metodológicas para a 
pesquisa, e a denominação qualitativa ou quantitativa não delimita para uma e outra 
objetos qualitativos e quantitativos, nem tampouco paradigmas científicos distintos” 
(PEREIRA, 2001, p. 22-41). 
 
 
 Observações sobre a execução: seqüenciamento das atividades 
Algumas considerações finais ainda se devem fazer sobre a etapa de execução 
(coleta e análise de dados). Primeiro, a “execução” é associada no senso comum ao 
trabalho de campo, fora do escritório do auditor. Essa identidade não é correta. É 
verdade que o maior volume de trabalho em campo corresponde à coleta de dados, 
que compõe a execução. Porém, boa parte da análise dos dados é feita internamente 
pela equipe de auditoria, no próprio escritório (existem autores que chegam a propor 
uma etapa interna específica de “encerramento e conclusões”, após a execução dos 
trabalhos de verificação). Além disso, uma significativa parte da etapa de 
planejamento desenvolve-se junto ao cliente da auditoria, tanto nas auditorias 
tradicionais (contábeis ou de legalidade) quanto nas auditorias de desempenho ou 
operacionais. A desagregação do trabalho em etapas, portanto, vem do conteúdo de 
cada uma delas, e não de sua localização física. 
Da mesma forma, a apresentação seqüencial das etapas de execução não 
exclui a possibilidade de que ocorram interpolações ou paralelismos entre elas, 
nomeadamente entre coleta e análise de dados (ressaltado mais uma vez que um 
eventual paralelismo entre planejamento e execução não está incluído nessa 
afirmação, sendo sempre uma ocorrência absolutamente excepcional). Isso ocorre em 
particular quando se usam métodos qualitativos, pois: 
À medida em que progride a coleta de dados, nós 
processamos continuamente o material recolhido com a finalidade de 
produzir conclusões válidas. As respostas fornecidas pelos 
respondentes a uma entrevista pode levar à formulação de novas 
questões que não tiverem sido incluídas no plano original de entrevista. 
Uma abordagem qualitativa é, pois, um processo interativo entre a 
pessoa levando a cabo e análise e os respondentes.Os dados são 
processados tanto durante a coleta quanto na interpretação final. 
(RIKSREVISIONEN, 2003, Chapter 5.4, section 5.4.4.1.) 
 
7.3- Opinião de auditoria: constatar ou propor? 
Por fim, relembramos que o conteúdo da etapa de análise pode incluir apenas 
uma opinião sobre o grau de coincidência entre a situação encontrada e os critérios 
especificados (o que corresponde estritamente à definição conceitual exposta no 
 
 
segundo capítulo deste texto) ou estender-se à formulação de análises de causa e 
efeito e à geração de recomendações. Na maioria dos casos, é pertinente inclusive 
oferecer ao destinatário da auditoria diferentes recomendações alternativas para cada 
constatação: a necessidade de escolhas é inerente ao processo gerencial; o próprio 
auditor terá de elaborar várias alternativas (e ordená-las segundo critérios de 
adequação à solução do problema) para ele próprio formular sua visão de solução; 
ainda, a maioria dos problemas identificados em auditorias tem diferentes atores 
envolvidos dentro das organizações, e a existência de múltiplas propostas favorece 
as negociações internas e a formação de consensos. Como esclarecem de forma 
bastante eloquente Más e Ramió (1997, p.366): 
[...] em uma auditoria no sentido mais clássico da palavra não se tem que ir além de dizer 
que problemas se detectam e que se deve fazer em um sentido geral, mas sem discorrer sobre 
como se deve fazê-lo, posto que isto é tarefa do gestor. Dependendo do tipo de auditoria, e 
sobretudo das demandas do cliente, a auditoria deve ir além e, inclusive, propor como se deve 
fazer para resolver os problemas: é o plano de ação. Não obstante, ainda que o auditor tenha a 
oportunidade de desempenhar o papel de assessor de gestão, tem de ter presente que só se trata 
de propostas e assim devem constar na redação do relatório. Trata-se de dar um enfoque 
eminentemente utilitarista ao relatório de auditoria, não o limitando a um mero inventário de 
problemas, mas também convertendo-o em um pequeno manual de soluções. 
Essa extensão da atividade do auditor (sem dúvida, um considerável valor 
agregado pelo seu trabalho) não está analiticamente abrangida pela definição original 
de auditoria que utilizamos, mas – como já explicamos no segundo capítulo – essa 
não inclusão é apenas um recurso teórico, não implicando de forma alguma que o 
profissional que detecta a não conformidade não deva estender recomendações de 
melhora. Ao enveredar por esse caminho, esse profissional avança no campo que, 
para fins analíticos, costuma-se denominar consultoria: 
Sua meta ou produto final em qualquer atividade de consultoria 
é alguma espécie de mudança. As mudanças acontecem de duas 
maneiras. Em um nível, consultamos para produzir mudança na 
organização de linha, de natureza estrutural, política ou de 
procedimentos – um novo plano de recompensas, um novo processo 
de relatórios, um novo programa de segurança. O segundo tipo de 
mudança tem como resultado final o fato de que uma ou muitas 
pessoas na organização de linha aprenderam algo de novo. (BLOCK, 
2001, p. 3-4) 
 
 
É claro que esse valioso aporte gerado pelas constatações de auditoria 
depende de uma íntima vinculação do processo de produção das recomendações com 
o processo analíticode geração das constatações – em outros termos, dificilmente 
seria possível dissociar a análise dos dados necessária à emissão de uma opinião de 
auditoria (não conformidade entre condição encontrada e critério especificado) da 
análise necessária à identificação de causalidades e à apresentação de 
recomendações de solução. Dificilmente poder-se-ia partir de simples constatações 
registradas em relatório para gerar, ex post , recomendações e propostas relevantes. 
Por conseguinte, a etapa de análise dos dados deve incorporar todo o trabalho 
concernente à emissão de opinião e à proposição de recomendações que advierem 
do trabalho de auditoria. 
Se um auditor realizou as etapas de planejamento e execução de acordo com 
os critérios apresentados neste estudo, não chegará ao estado de inquietação que 
esse desorientado profissional nos expressa na figura acima. Saberá com precisão a 
que corresponde cada uma das informações que “juntou”. 
Seu trabalho, porém, não terminou. Permanece a dificuldade de sintetizar todo 
o seu trabalho, toda a quantidade de informação com que lida o auditor, em uma forma 
capaz de atender às necessidades do destinatário do trabalho de auditoria. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
O escritor, esse, tudo quanto escrever, desde a primeira palavra, desde a primeira 
linha, será em obediência a uma intenção, às vezes clara, às vezes obscura – 
porém, de certo modo, sempre discernível e mais ou menos óbvia, no sentido de 
que está obrigado, em todos os casos, a facultar ao leitor, passo a passo, dados 
cognitivos comuns a ambos, para que ele possa, sem excessivas dificuldades, 
entender o que, pretendendo parecer novo, diferente, talvez mesmo original, já é 
afinal conhecido porque, sucessivamente, vai sendo reconhecido. (SARAMAGO, 
1999, p.193) 
 
 
8. RELATÓRIO DE AUDITORIA 
 Como vimos na sua definição conceitual, a auditoria tem um destinatário 
específico das suas conclusões. De nada valeria todo o trabalho do auditor, por mais 
correto e profundo que fosse, caso não pudesse ser transmitido a quem se destina, 
na exata medida das demandas informacionais que estes destinatários formulem. De 
fato, o relatório é unanimamente considerado o produto principal de qualquer 
auditoria. 
 
A necessidade da apresentação em forma escrita, por sua vez, vem da posição 
do auditor na relação de accountability como validador formal de alguma informação 
(ou seja, a sua opinião produz efeitos perante o destinatário e – no caso de ser 
publicada – perante terceiros). Isto implica em que a opinião do auditor tenha uma 
natureza também formal, o que torna imprescindível a sua transmissão em um 
documento estruturado. 
Nada disso impede, de forma alguma, o uso de recursos adicionais para 
comunicação dos resultados de auditoria: reuniões de encerramento, apresentações 
verbais, edição de resumos e press releases , sempre que não haja restrições legais 
ou contratuais (questões de propriedade intelectual etc.) para a ampla divulgação da 
informação. 
 
 
 
Um integrante muito conhecido desta categoria de relatórios pré-formatados é 
o parecer de auditoria elaborado pelos auditores independentes das demonstrações 
contábeis. Na normativa e na prática de outros países, como Espanha e Argentina, 
esse tipo de documento se denomina exatamente relatório ( informe ) em lugar de 
parecer ( dictamen ). 
Neste documento habitualmente conciso, o auditor contábil transmite ao 
destinatário (formalmente, a empresa que o contratou; na prática, a coletividade de 
acionistas, investidores, credores etc.) as conclusões de seu trabalho, comparando 
um aspecto da realidade (as demonstrações contábeis) com critérios preestabelecidos 
(no caso, por normas regulamentares, os princípios e convenções contábeis vigentes 
no país onde sejam publicadas), registrando a conformidade entre ambos ou 
discriminando eventuais discrepâncias nas suas diferentes formas. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
8.1- Critérios para estruturação e redação 
Em caráter geral, espera-se de um relatório algumas qualidades. Em primeiro 
lugar, que apresente uma conexão lógica entre os objetivos do trabalho (as questões 
de auditoria), os critérios de auditoria previamente estabelecidos, os fatos descritos, 
as opiniões ou conclusões do auditor e (quando existentes) as recomendações 
formuladas. Deste requisito genérico já se infere que a qualidade do relatório depende, 
essencialmente, da qualidade do conjunto do trabalho de auditoria. Quando de sua 
redação, ficarão manifestas quaisquer inconsistências ou fragilidades metodológicas 
de que a auditoria tenha padecido: 
 
 
 
 
 
Outro requisito importante, também imposto pela inserção do exame de 
auditoria em uma relação de prestação de contas acerca de uma realidade concreta, 
é a distinção clara e explícita no texto do relatório entre fatos, critérios de auditoria e 
Escrever é um processo. Isto significa que várias minutas devem ser escritas, 
comentadas e revisadas. Ao mesmo tempo, escrever é também parte do trabalho 
analítico. Alguns dos problemas analíticos enfrentados pelo autor não chegam a ser 
resolvidos até que ele ou ela comece a escrever o relatório. (RRV, 1997, p.111) 
 
 APRENDA MAIS: 
 
 
O método Ninja não é uma fórmula mágica que vai 
garantir a sua aprovação, mas é um método testado e 
comprovando que funciona, mas que vai exigir de você, 
esforço, dedicação e disciplina para seguir as metas de estudo 
diárias para que você consiga a sua aprovação. 
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Acesse: https://www.youtube.com/watch?v=8InJNizbEBk 
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conclusões/opiniões do auditor (o que traduz de forma simples e direta, a nosso ver, 
a objetividade do trabalho). Quando afirmações dessas três naturezas chegam a 
confundir-se, é preciso primeiro questionar se a causa não seria a forma de 
apresentação ou redação por parte do auditor, que deve sempre ter em mente a estrita 
individualização do que é fato, do que é critério ou afirmação normativa e do que é a 
sua apreciação ( judgement ) sobre os fatos a partir da norma. 
Em alguns casos, porém, é possível que haja divergências na caracterização 
de situações complexas, especialmente se houver discordância dos responsáveis 
pela realidade auditada, discrepâncias estas que – por se situarem legitimamente no 
domínio interpretativo – não podem ser creditadas apenas a insuficiências na redação 
do analista. Neste caso, é necessário deixar claro no texto a condição polêmica 
dessas afirmações. A prevenção dessas situações pode ser alcançada mediante o 
diálogo aberto com os responsáveis pela atividade auditada e, se de todo impossível, 
a objetividade do auditor requer que as posições divergentes desses responsáveis 
sejam transparentemente descritas no relatório (o GAO norte- americano tem por 
política, inclusive, anexar aos seus relatórios o fac-símile das respostas e 
comentários). 
Isso levanta, ainda, a questão mais ampla da manifestação do agente que é 
auditado dentro do relatório de auditoria, sob a forma de comentários ou alegações. 
Esta abertura do relatório (apesar de despertar reações em algumas organizações 
públicas de fiscalização) é requisito básico na grande maioria das recomendações 
técnicas e normativas em todo o mundo (tanto na auditoria de desempenho ou 
operacional quanto na auditoria de regularidade ou legalidade) que o auditado tenha 
acesso a uma versão preliminar do relatório e possa elaborar os seus comentários, 
podendo posteriormente a equipe de auditoria incorporar a suas conclusões as 
alegações formuladas ou delas divergir, transcrevendo o posicionamento discrepante 
do gestor. Pensamos que esta providência é indissociável da objetividade e 
transparência que se pretende conferir ao trabalho de auditoria, esó deveria ser 
descartada em casos excepcionalíssimos quando houvesse razões extraordinárias 
que obrigassem à manutenção de sigilo sobre os trabalhos. 
Algumas outras orientações simples devem ser consideradas quando da 
redação de qualquer informe técnico, e aplicam-se também aos relatórios de auditoria: 
não incluir informações ou discussões sem relação direta com os assuntos abordados; 
 
 
evitar o uso excessivo de vocabulário técnico ou restrito a um determinado campo de 
conhecimento (incorporando como anexo um glossário dos termos técnicos 
indispensáveis); incluir um índice do conteúdo do relatório; usar cabeçalhos e títulos 
que tenham conteúdo informativo (em lugar de “Observação sobre a gestão de 
estoques”, utilizar algo como “A rotação dos estoques está baixa devido ao atraso na 
identificação das demandas de ressuprimento”); ilustrar pontos difíceis com tabelas 
ou diagramas. 
Várias são as estruturas recomendadas para a elaboração de um relatório de 
auditoria (TCU, 2003, p. 8-12). A formatação precisa de um relatório (mesmo que 
apresentada em um nível teórico ou genérico) dependerá evidentemente da natureza 
da informação examinada e das demandas de informação do destinatário. 
Tentaremos apresentar aqui um projeto simples de relatório de finalidade generalista, 
contendo a disposição dos elementos básicos abordados no processo de auditoria 
descrito neste trabalho, com a finalidade de permitir a sua adaptação por cada usuário 
para as necessidades de sua auditoria em especial. 
 
 
 
 
O modelo proposto é resumido, para melhor visualização, pelo diagrama a 
seguir: 
 
 
 
O produto principal do trabalho de auditoria, como vimos neste capítulo, é o 
relatório. É ele que contém a opinião do auditor. Por sua vez, o relatório é o produto 
final de um longo processo de trabalho e de interação entre o auditor e a realidade 
social. Sendo o processo de auditoria uma intervenção em uma relação de 
accountability entre terceiros, de vastos efeitos e responsabilidades graves, é razoável 
que exija registros escritos para resguardo das partes envolvidas e especialmente do 
próprio auditor. Assim, a documentação e o arquivo de todas as informações e 
trabalhos realizados, conhecidos em sentido lato como “papéis de trabalho”, é 
imprescindível para o cumprimento da missão do auditor. 
Os papéis de trabalho compreendem a totalidade dos documentos preparados 
ou recebidos pelos auditores, contendo: 
✓ A informação utilizada na auditoria; 
✓ Os procedimentos efetuados pelo auditor; 
✓ As decisões que teve de tomar para alcançar a opinião. 
 
 
Daí percebemos também que a utilização e organização de papéis de trabalho 
não é uma “etapa” ou “fase” específica, nem tem um momento fixo no tempo; ao 
contrário, todos os passos da auditoria devem ser sistematicamente documentados 
em papéis de trabalho – até porque são os papéis de uma etapa que servirão de base 
para a realização das etapas posteriores. 
 
Em função de desempenharem funções tão importantes, os papéis de trabalho 
são propriedade do auditor, que deve conservar ciosamente sua custódia, 
entregando-os a terceiros apenas quando essa entrega for prevista em expressa 
determinação legal. Quanto à sua confidencialidade, a posição tradicional é a de 
preservá-la nos mesmos termos que a custódia, sendo admissível (a critério do 
auditor) conceder à entidade auditada o acesso ou cópias a parcela dos papéis de 
trabalho que verse sobre auditoria nela realizada. Os papéis devem ser conservados 
 
 
pelo tempo necessário para satisfazer as exigências legais e as necessidades de 
futuras auditorias, sendo que a norma técnica brasileira determina um período de 
conservação mínimo de 5 anos após a emissão do parecer. 
A organização dos papéis externos a arquivar (e especialmente a definição dos 
papéis de trabalho que o próprio auditor vai produzir) dependem da natureza e 
circunstâncias de cada auditoria individual, sem prejuízo do desenvolvimento de 
modelos padronizados de papéis de trabalho a serem utilizados quando da aplicação 
de procedimentos e análises de mesma natureza por diferentes auditores em 
diferentes momentos. Existem diferentes propostas de modelos e de papéis de 
trabalho na literatura técnica, tanto nas auditorias contábeis tradicionais 1 quanto na 
auditoria operacional ou de desempenho. Naturalmente, sendo os papéis de trabalho 
elaborados em função de cada circunstância individual, não cabe a um texto geral 
como este apresentar qualquer caso concreto, remetendo-se o leitor à bibliografia 
indicada segundo a finalidade específica de cada auditoria que empreender. 
Planejar adequadamente, ir a campo com método e atenção, redigir o relatório 
com cuidados especiais para com as necessidades de informação do destinatário. 
Concluir uma missão de auditoria é uma grande conquista. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
SAIBA MAIS : 
Auditoria Governamental: Normas de Auditoria do TCU – NAT. Tonyvan 
Carvalho. Acesse o link:<https://www.ricardoalexandre.com.br/wp-
content/uploads/2020/02/Normas-de-Auditoria-do-TCU-NAT.pdf>. 
https://www.ricardoalexandre.com.br/wp-content/uploads/2020/02/Normas-de-Auditoria-do-TCU-NAT.pdf
https://www.ricardoalexandre.com.br/wp-content/uploads/2020/02/Normas-de-Auditoria-do-TCU-NAT.pdf
 
 
9. CONSIDERAÇÕES FINAIS 
Visto a importância do trabalho do auditor, em transmitir a mensagem para seus 
consumidores finais, podemos dizer que a importância de sua obra baseia-se em seu 
relatório final, que deverá ocorrer de forma clara objetiva e com eficiência. 
O fato de ser o veículo principal de transmissão da opinião do auditor ao 
destinatário conduz a que seja freqüente a regulação de formatos e pautas rígidas 
para os relatórios de auditoria. Cada instituição de auditoria pública tem seu próprio 
modelo de relatório normatizado, o mesmo ocorrendo com os contratantes mais 
sofisticados de serviços de auditoria. 
Um auditor, ou uma instituição de auditoria, não faz uma auditoria somente. 
Como profissionais, têm uma prática contínua, uma sequência de trabalhos de 
auditoria que poderá até ser aleatória, mas previsivelmente terá algum sentido de 
conjunto. 
A necessidade de realizar uma auditoria operacional pode surgir tanto 
por impulsos internos como externos à organização. Mas em qualquer caso, 
essa necessidade é mais peremptória quanto mais instável e cambiante seja o 
ambiente em que está imersa a organização, já que esta necessitará redefinir 
com maior frequência sua posição com respeito a esse ambiente. (MÁS e 
RAMIÓ, 1997, p. 47-48) 
Contudo, se faz necessário que essas organizações busquem profissionais 
qualificados e os dê autonomia para emitir seus relatórios de forma eficaz, que possa 
contribuir para o crescimento e gerenciamento da organização. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
10. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS 
MATTOS, João Guterres de. Auditoria [recurso eletrônico] / João Guterres de Mattos. 
– Porto Alegre : SAGAH, 2017. Editado como livro impresso em 2017. ISBN 978-85-
9502-011-5. 
GRAMLING, Audrey A. RittENBERG, Larry E. JOHNSTONE; Karla M. [tradução 
técnica Antonio Zoratto Sanvicente]. -- São Paulo: Auditoria. 7 ed. Norte-Americana. 
2012. 
ALMEIDA, Bruno José Machado de. Análise comparativa das filosofias de auditoria. 
Rev. contab. finanç. vol.16 no.37 São Paulo jan./abr. 2005. versão On-line. SEÇÃO 
INTERNACIONAL. Acessado em 17/08/2020. Disponível em: 
<https://www.scielo.br/scielo.php?script=sci_arttext&pid=S1519-7077200500010000 
7&lng=pt&nrm=iso&tlng=pt>. 
Manual de Auditoria Interna. Auditoria-geral da UFMG. 2ª Versão Belo Horizonte – 
2013. Acessado em 17/08/2020. Disponível em: 
<https://www.ufmg.br/auditoria/images/stories/documentos/manual_2a_verso_revisa
do.pdf>. 
BITTENCOURT, Fernando Moutinho Ramalho. Teoria Geral da Auditoria Teoria Geral 
da Auditoria. Brasília-DF, 2011. Acessado em 17/08/2020. Disponível em: