Contabilidade_avancada

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Contabilidade avançada
DIVERSOS TEMAS 
1 – Transações em moeda 
estrangeira
Uma entidade que utiliza
transações com moeda
estrangeira, pode ter:
Transações em moedas 
estrangeiras ou operações no 
exterior
Ter que apresentar suas 
demonstrações contábeis em 
moeda diferente de sua moeda 
funcional.
Transações em moeda 
estrangeira
Transações
em moeda
estrangeira
Moeda de 
apresentação 
diferente da 
funcional
Os principais pontos
envolvem quais taxas de
câmbio devem ser
usadas e como reportar
os efeitos das mudanças
nas taxas de câmbio nas
demonstrações
contábeis.
➢Normas Contábeis que tratam da conversão de demonstrações 
contábeis:
• Normas internacionais:
• SFAS 52 (FASB);
• IAS 21 (IASB);
• IPSAS 4 (IPSASB) – The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates.
• Normas brasileiras:
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• Pronunciamento CPC 2 – Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e
Conversão de Demonstrações Contábeis;
• Pronunciamento CPC 3 – Demonstração dos fluxos de caixa;
• Não há norma brasileira específica para o setor público.
➢Alcance e objetivo dos normativos
Transações em moeda estrangeira
• Contabilização de transações em moeda estrangeira
• Exemplo: obtenção de financiamento no exterior
Operações no exterior
• Conversão de resultados e posição patrimonial de operações no exterior que são 
consolidadas nas DCs da consolidadora (União).
• Exemplos: subsidiárias no exterior
Conversão das Demonstrações Contábeis
• Conversão de resultados e posição patrimonial da entidade para uma outra moeda de
apresentação.
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• Moeda:
• Moeda funcional: é a moeda do sistema econômico em que a entidade realiza 
suas principais operações.
• Moeda estrangeira: é qualquer moeda diferente da moeda funcional.
• Moeda de apresentação: é a moeda a ser apresentada nas demonstrações 
contábeis (dólar americano, por exemplo).
• Taxas de câmbio:
• Taxa corrente ou de fechamento: é aquela obtida na data de encerramento das 
demonstrações contábeis.
• Taxa média: corresponde à média das taxas vigentes em determinado período 
(semana, mês, bimestre, trimestre, etc.).
• Variação cambial: é a diferença resultante da conversão de valor em moeda para 
outra moeda, a diferentes taxas cambiais.
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➢ Como definir a moeda funcional da entidade
• O que a entidade deve considerar para determinar a moeda 
funcional:
a) A que mais influencia nos preços de venda de bens e serviços,
mão de obra, matéria prima e outros custos de fornecimento;
b) A do país cujas forças e regulações mais influenciam na
determinação dos seus
preços de venda;
c) A moeda por meio da qual são originados a maior parte de recursos
obtidos por meio de financiamento (exemplo: emissão de títulos de
dívida);
d) A moeda por meio da qual os recursos gerados pelas atividades
operacionais se acumulam.
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➢Conversão das demonstrações contábeis
• Conversão de demonstrações contábeis pressupõe a existência
de uma contabilidade em moeda funcional que servirá de base
a conversão das demonstrações contábeis para outra moeda;
• “Tradução” dos itens das demonstrações contábeis já
encerradas para uma moeda de apresentação que seja
diferente da funcional;
• Partem do pressuposto que foi superada a adequação às
normas, princípios e práticas contábeis locais.
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➢ Conversão das demonstrações contábeis: métodos mais conhecidos
✓ Taxa de câmbio corrente ou de fechamento: todos os ativos e os passivos são
convertidos pela taxa de câmbio vigente na data de encerramento das
demonstrações contábeis, ou seja, taxa corrente. Esse método é utilizado
principalmente em economias estáveis, com taxas de inflação muito baixas.
✓ Monetário e não monetário: os ativos e os passivos são classificados em
itens monetário ou não monetário. Para os itens monetários, a conversão é
feita utilizando a taxa corrente enquanto para os itens não monetários a
conversão é feita utilizando a taxa histórica, ou seja, a taxa de câmbio da
data da operação.
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➢ Conversão das demonstrações contábeis
• Definir a moeda funcional.
• O resultado e posição patrimonial de cada entidade incluída nas DCs da
entidade que reporta devem ser convertidos para a moeda de
apresentação da entidade controladora.
• Analisar se a entidade está situada em um país com estabilidade
econômica (inflação acumulada nos últimos 3 anos seja inferior a
100%).
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➢Modelo Proposto
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Descrição IAS 21 / IPSAS 4 / CPC 2 / CPC 3
Ativos Convertidos pela taxa de fechamento
Passivos Convertidos pela taxa de fechamento
Patrimônio Líquido
(exceto Result. Exercício)
Convertidos pela taxa de fechamento
VPD e VPA Convertidos pela taxa média mensal
Contas orçamentárias Convertidos pela taxa média mensal
Fluxos de caixa Convertidos pela taxa média mensal
Ajuste Acumulado da
Conversão
Demonstrado em linha separada em cada
demonstração contábil
Obs.: considera-se a moeda funcional da União o Real (R$) e economia não hiperinflacionária.
• As variações
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cambiais que serão evidenciadas no item Ajuste
Acumulado de Conversão são efeitos de:
a) Da conversão de receitas e despesas pela taxa média mensal de
câmbio e a conversão dos ativos e passivos pela taxa de câmbio de
fechamento.
b) Da diferença da taxa câmbio do exercício anterior para o exercício
corrente.
➢Modelo Proposto
Divulgação
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• Demonstrações contábeis convertidas em dólar:
Balanço Patrimonial, DVP, DFC, BO.
• Notas explicativas traduzidas para o inglês:
somente as principais notas.
Moeda funcional é a moeda do ambiente econômico 
principal no qual a entidade opera.
O ambiente econômico principal no qual a 
entidade opera é normalmente aquele em 
que principalmente ela gera e despende 
caixa.” (parágrafo 9 – CPC 02 / IAS 21)
Moeda de apresentação é a moeda na qual as 
demonstrações contábeis são apresentadas,
MOEDA 
FUNCIONAL
Moeda de Apresentação diferente da Moeda
Funcional
MOEDA DE 
APRESENTAÇÃO
REAL (R$)
DOLAR 
(USD$)
EUR$
DOLAR 
(USD$)
REAL (R$)
Peso 
Argentino 
(ARS$)
A entidade pode apresentar suas demonstrações contábeis
em qualquer moeda.
Se a moeda de apresentação das
demonstrações contábeis difere da
moeda funcional da entidade (moeda do
país), seus resultados e sua posição
financeira devem ser convertidos para a
moeda de apresentação. Resultados e a
posição financeira de cada entidade
devem ser expressos na mesma moeda
em que as DFs consolidadas serão
apresentadas.
Itens Taxa
Ativos e Passivos Câmbio Fechamento
Receitas e Despesas
Câmbio Data da 
Transação (ou média)
Resultado da 
conversão
Outros Resultados 
Abrangentes (CTA)
Ativo:
Taxa Fechamento
Passivo:
Taxa Fechamento
Patrimônio Líquido
Resultado: Taxa Média
CTA
Ativo
Ativo Circulante
USD Reais Taxa
Caixa e equivalentes de caixa 150 630 4,20
Contas a receber 500 2.100 4,20
Estoques 250 1.050 4,20
Outros Ativos 30 126 4,20
Ativo não circulante
Imobilizado
Total do Ativo
600 2.520
1.530 6.426
4,20
Passivo
Passivo Circulante
Fornecedores 400 1.680 4,20
Salários a pagar 160 672 4,20
Impostos a pagar 90 378 4,20
Outros 30 126 4,20
Patrimônio líquido
Capital 510 2.142 4,20
Lucro do exercício 340 1.190 3,50
Ajuste de Avaliação Patrimonial (ORA) 238
Total do Passivo 1.530 6.426
Como converter?
Taxa de câmbio de fechamento 
Taxa de câmbio média do mês
4,20
3,50
O montante acumulado deve ser 
apresentado em conta específica 
separada do patrimônio líquido 
até que ocorra a baixa da entidade 
no exterior/ou das atividades.
De acordo com o item 37 do CPC 02, quando houver alteração da
moeda funcional, a entidade deverá utilizar os procedimentos de
conversão aplicáveis à nova moeda funcional prospectivamente a
partir da data da mudança. Para isso, efetua-se a conversão de todos
os itens para a nova moeda funcional utilizando-se a taxa de câmbio na
data da mudança, sendo que os valores convertidos resultantes para
os itens monetários são tratados como se fossem custos históricos.
Outro ponto fundamental: a moeda funcional não é questão de
escolha, de arbítrio pela entidade. Se claramente a moeda funcionalé
o euro, é obrigatório que essa moeda seja utilizada como moeda
funcional; se o real é claramente a moeda funcional, o euro não pode
ser usado no seu lugar, por mais que a administração gostasse disso.
Agora, no caso de dúvida, prevalece a moeda local.
Conversão do Balanço Patrimonial e as Taxas Cambiais
Itens Exemplos
Ativos monetários 
expostos R$ 
Disponibilidades em R$ e Duplicatas a receber 
R$ 
Ativos monetários 
protegidos – US$ 
Disponibilidades em US$ Faturas a receber em 
US$
Passivos monetários 
expostos – R$
Duplicatas a pagar em R$; Impostos a recolher 
em R$ e Empréstimos a pagar em R$ 
Passivos monetários 
protegidos – US$ 
Empréstimos a pagar em US$ e Faturas a pagar 
em US$ 
Ativos não 
monetários
Estoques; Ativo Imobilizado; Participações 
societárias; Despesas antecipadas e 
Adiantamentos a fornecedores
Passivos não 
monetários
Adiantamentos de clientes e Patrimônio Líquido
Ativos e passivos monetários e não monetários
2 – Contabilização de 
ativos biológicos
Com relação à mensuração do valor
justo dos ativos agrícolas, um dos maiores
e mais importantes segmentos
econômicos, cuja contribuição para o PIB
torna-se cada vez mais expressiva no
Brasil. Primeiramente deve-se identificar a
categoria em que melhor se enquadra um
determinado ativo e em seguida
mensurar o ativo de acordo com a sua
categoria.
https://www.blbbrasil.com.br/blog/valor-justo/
O CPC (Comitê de Pronunciamentos
Contábeis) 29, define um ativo biológico
como sendo um animal ou uma planta viva.
Os ativos biológicos consumíveis são
aqueles que podem ser colhidos como
produtos agrícolas, como exemplo, a
criação de peixes, porcos e outros animais
para a produção de carne, árvores
cultivadas para a produção de madeira,
cana-de-açúcar, café, frutas etc.
http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=60
Existem também os ativos biológicos que podem ser
negociados, como a comercialização de mudas de árvores
frutíferas ou de plantas decorativas, a venda de animais de
estimação ou de peixes ornamentais, entre outros. Dessa
forma, no tocante à mensuração, os ativos consumíveis
devem ser mensurados pelo valor justo deduzindo as
despesas de venda.
Além disso, existem os ativos biológicos portadores,
aqueles que se referem ao cultivo de plantas ou à criação de
animais com produção futura, como exemplo, a plantação de
uvas para a produção de vinhos ou a criação de vacas
leiteiras.
Ao mensurar o valor justo, precisa considerar que a venda
do ativo ou a transferência do passivo ocorre no mercado com
o maior volume e nível de atividade para o ativo ou passivo
(principal). Caso não exista um mercado principal, recomenda-
se que a transação deve ocorrer no mercado mais vantajoso,
aquele que maximiza o valor da venda do ativo ou que
minimiza o valor que seria pago para transferir o passivo,
deduzindo os custos de transação e os custos de transporte.
Suponha que uma empresa que produz amendoim, situada em Betim -
MG, vende sua safra normalmente em dois mercados diferentes, São Paulo
(Ceasa de São Paulo) e Minas Gerais (Ceasa de Belo Horizonte). O preço de
cotação para uma saca de 25 quilos (com casca) em São Paulo é de R$
110,00 e em Minas Gerais é R$ 95,00, na data da mensuração.
Os custos de transação e de transporte, respectivamente, para a entidade
vender em cada uma desses dois mercados, também calculados por saca
são: R$4,50 e R$16,50 para São Paulo e R$ 3,50 e R$ 1,50 para Belo
Horizonte.
A empresa pode vender para os dois os mercados, mas normalmente
opera no Ceasa de Belo Horizonte, sendo esse o mercado com maior
volume e nível de atividade para o ativo. Então, pelas diretrizes da norma, o
preço a ser utilizado para mensurar o valor justo da sua colheita de amendoim
é de R$ 93,50 (por cada saca de 25 kg), apurado pela dedução dos custos de
transporte do preço de cotação (R$ 95,00 – R$ 1,50).
Mas, e se não existisse um mercado principal, qual seria o mercado mais
vantajoso? No mercado de São Paulo, o valor líquido que seria recebido é R$
89,00 (R$110,00 – R$4,50 – R$16,50). Já, no mercado de Minas Gerais, o valor
líquido que seria recebido é R$ 90,00 (R$95,00 – R$3,50 – R$1,50 = R$ 90,00).
É notório que Minas Gerais é o mercado mais vantajoso e o preço a ser
considerado na determinação do valor justo da safra colhida é o de R$ 93,50 por
saca.
Observa-se que somente os custos de transporte foram deduzidos do preço
de cotação para determinar o valor justo, conforme estabelece os itens 25 e 26 do
CPC 46. Isso ocorre porque o exemplo trata de uma commodity, na qual a
localização é uma das características consideradas para a mensuração do valor
justo. Os custos que possuem características da transação não devem afetar a
mensuração a valor justo.
Entre as principais aplicações do valor justo estão os títulos e valores
mobiliários, os derivativos, as combinações de negócios, a reavaliação de
ativos, os teste de impairment, as propriedades para investimentos, os
ativos biológicos, entre outros. O valor justo é um valor que reflete um ativo
em um momento específico, podendo ocorrer alterações em um período
curto de tempo.
O cálculo do valor justo possibilita a atualização dos valores de forma
contínua, e para mensurar um ativo ou passivo, é necessário considerar
suas características, como o mercado principal e secundário, as condições
de uso, a localização do ativo e as restrições, se houver, nos casos de
venda ou uso.
No caso da inexistência de transações
semelhantes na data da mensuração,
requer que o avaliador presuma o valor
justo por outros meios. Podendo ser, os
dados históricos, a taxa de depreciação, o
valor do bem novo e o valor daquele ativo
ou passivo no mercado, na data da
avaliação.
No plano de contas esses ativos podem
ser demonstrados no ativo circulante em
contas separadas, sendo no grupo de
contas dos ativos maduros os novilhos de
25 a 36 meses e dos ativos imaturos
também podem ser os novilhos de 25 a 36
meses que ainda não atingiram o peso
ideal para serem vendidos, além dos
bezerros de 13 a 24 meses e de 0 a 12
meses. Podem também ser divididos em
macho/fêmea e custo/valor justo. Nas
contas do ativo não circulante os ativos são
divididos entre touro e matriz maduros e
imaturos.
Quando os ativos biológicos e produtos agrícolas podem 
ser reconhecidos no balanço patrimonial?
O CPC 29 determina que um ativo biológico deve ser reconhecido somente 
quando:
-a entidade controlar o ativo como resultado de eventos passados;
-for provável que benefícios econômicos futuros associados ao ativo fluirão 
para a entidade; e
-o valor jutos ou custos do ativo puder ser mensurado de forma confiável
Obs. O valor justo é o valor pelo qual a empresa conseguiria vendes um 
ativo no mercado hoje (exemplo: cotação da arroba do boi, cotação da 
saca do café, cotação da soja).
No método de custo a mensuração do estoque é feita
com base no custo de produção ou de criação, e a receita é
reconhecida no momento da venda. Já no método de valor
justo o estoque é mensurado pelo valor de mercado do
animal, deduzidos das despesas para vendê-lo. Com
relação a sua variação, ela é reconhecida a cada data base
das demonstrações contábeis de acordo com o
crescimento do animal ou alterações no valor justo.
Suponha que uma determinada fazenda iniciou suas atividades de pecuária de corte
em X0 com capital social subscrito totalmente integralizado em dinheiro no valor de R$
500.000. A fazenda trabalha pelo método de valor justo, criando e recriando bezerros e
novilhos, podendo ser vendidos antes do prazo final, mas a fazenda pretende completar
o ciclo até o estágio de engorda na propriedade. A fazenda trabalha com todos os
pagamentos e recebimentos a vista.
No ano de X0, ocorreram os seguintes eventos contábeis, e ao final de X0 os valores
dos rebanhos de matriz e de touro não tiveram seus valores alterados a valor justo. Os
registros contábeis estão demonstradosno livro diário a seguir:
Exemplo de contabilização de ativos biológicos 
No ano de X1, ocorreram os seguintes eventos contábeis, e ao final de X1 os
valores dos rebanhos de matriz e de touro não tiveram seus valores alterados a
valor justo. Os registros contábeis estão demonstrados no livro diário a seguir:
Balanço patrimonial em X1
O modelo de valor justo contabiliza o lucro ao longo do crescimento do animal
e não no momento da venda. Conforme os animais vão saindo da cria e indo para
a recria, e o saldo do rebanho deve ser atualizado.
No ano de X2, ocorreram os seguintes eventos contábeis, e ao final de X2 os 
valores dos rebanhos de matriz e de touro não tiveram seus valores alterados a 
valor justo. 
Os registros contábeis de X2 estão demonstrados no livro diário a seguir:
Balanço patrimonial em X2
No ano de X2 a variação foi positiva de R$ 22.000, que
somado ao saldo anterior de R$ 5.000 perfaz um total de
R$27.000.
No ano de X3, ocorreram os seguintes eventos contábeis, e ao final de X3
os valores dos rebanhos de matriz e de touro não tiveram seus valores
alterados a valor justo. Os registros contábeis estão demonstrados no livro
diário a seguir:
A operação de venda do exemplo não apresenta ganho, pelo fato do
valor da venda ser igual ao valor justo. Somente apresentaria ganho se o
valor da venda fosse superior ao valor justo.
No ano de X2 a variação positiva foi de R$ 10.800, que somado ao saldo
anterior de R$ 27.000 perfaz um total de R$ 37.800.
3 – Ativos intangíveis
Ativo Intangível
A partir das alterações determinadas pela 
Lei 11.638 de 2007, ficou estabelecido que 
o ativo intangível deve ser classificado no 
subgrupo de ativo não circulante somente 
se cumprir as seguintes exigências:
•O valor do ativo intangível deve ser 
mensurado com segurança; 
•Devem ser comprovados os benefícios 
gerados por esse ativo em favor da 
entidade; 
•O ativo intangível pode ser identificável e 
separável do patrimônio da empresa 
(pode ser vendido, transferido, alugado). 
Ativo Intangível
O ativo intangível faz parte do patrimônio de uma empresa e, embora
poucos saibam identificar exatamente o que é esse ativo, a sua
importância é clara quando entendemos o que ele é. O patrimônio de
uma empresa não é composto somente pelos seus bens físicos.
É claro que existe bem mais para se entender quando se trata do que é
importante e tem valor para a sua empresa. Principalmente no período
que estamos, em que o importante para os consumidores não é mais a
mercadoria que eles compram e sim a experiência e o valor que eles
tiram do processo de compra.
Esse é só um dos fatores que devem levar o empresário a conhecer o seu
ativo intangível: conhecer o valor daquilo que não é palpável e perceber
que muito do valor da empresa não está no patrimônio material.
Ativo Intangível
O ativo intangível não pode ser tocado mas, dependendo do
caso, pode agregar muito valor a uma empresa, afetando
diretamente a gestão orçamentária do negócio. Além disso, não
estamos falando somente de valores de experiência mas,
também, de valores econômicos, uma vez que o ativo intangível
também traz lucro para um negócio.
Um exemplo simples disso é você pensar em uma loja. Qual é o
principal valor de uma loja? Os funcionários e o capital humano,
é claro. E isso é bastante calculável e quantificável, além de
palpável.
https://blog.quantosobra.com.br/controle-financeiro/
Ativo Intangível
Ativo intangível é todo bem que uma empresa possui mas que não é
tangível, ou seja, não pode ser tocado. Um bom exemplo do que é
um ativo intangível é uma marca. A marca da sua empresa não pode
ser tocada, mas ela existe e tem um valor, tanto monetário quanto
comercial e, mesmo, um valor de reputação.
De acordo com o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, no
documento CPC 04, ativo intangível “Ativo intangível é um ativo não
monetário identificável sem substância física”.
O documento ainda esclarece o que é necessário observar para
identificar um ativo intangível:
http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=35
É um ativo identificável sem substância física (CPC 04 – R1), isto é, sem corpo físico. Os 
ativos intangíveis são incorpóreos representados por direitos de uso de um bem ou direitos 
associados a uma organização.
Exemplos:
•Softwares 
•Patentes 
•CPC 04 - Ativo Intangível - Marca Registrada e Nomes Comerciais 
•Direitos Autorais 
•Direitos de Propriedade Industrial e de Serviços 
•Licenças e Franquias 
•Desenvolvimento de Tecnologia 
•Receitas e Fórmulas 
•Modelos, Projetos e Protótipos 
Os bens e direitos intangíveis não podem ser tocados, mas podem ser negociados, 
transferidos ou vendidos, essas são as características básicas do intangível.
Ativo Intangível
Intangível
Em relação a softwares cabe destacar que, conforme o caso, o valor de aquisição será
imobilizado ou lançado como intangível.
Logo, quando for um software de instalação, sem ele o computador não funcionará, ou
seja, o tratamento contábil se dará dentro do subgrupo de ativo imobilizado, já os demais
serão lançados como ativo intangível.
Exemplo de contabilização:
Compra de um Sistema Operacional Lançamento contábil:
D – Softwares de equipamentos de informática - Ativo não circulante, subgrupo ativo
imobilizado
C – Caixa / Bancos à vista ou Fornecedores se for à prazo
Se nos depararmos com o caso de intangível, a conta a Débito será - Programas de
computador e a credora caixa/bancos/contas a pagar.
Portanto, quando o software comprado não for integrante do equipamento e não
necessário para o seu funcionamento, trata-se como ativo intangível, tais como os
programas em geral.
Ativo Intangível
Temos alguns exemplos de contabilização de itens classificáveis como Ativo Intangível
1. “Contrato de Direito de Uso do Software”
Nesse caso, o lançamento contábil será:
D – Direito de Uso de Software (ANC/Ativo Intangível)
C – Caixa/Banco/Contas a Pagar (PC)
Considerando que esse direito tenha um prazo definido para sua utilização, teremos que amortizá-lo
dentro desse prazo.
Pela amortização mensal, teremos:
D – Despesas com Amortização de Softwares (DRE)
C – Amortização Acumulada de Softwares (ANC/Intangível)
2. Contrato de Direito Autoral.
D – Direitos Autorais (ANC/Intangível)
C – Caixa/Banco/Contas a Pagar (PC)
Considerando que esse direito tenha um prazo definido para sua utilização, teremos que amortizá-lo
dentro desse prazo.
Pela amortização mensal, teremos:
D – Despesas com Amortização de Direitos Autorais (DRE)
C – Amortização Acumulada de Direitos Autorais (ANC/Intangível)
Ativo Intangível
Se o item for adquirido em uma combinação de negócios, passa a
fazer parte de ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura
(Goodwill) reconhecida na data de aquisição.
O goodwill representa o valor da parte intangível do negócio
nomeadamente o valor da marca, o valor da base da sua carteira de
clientes existente, o valor das relações com a banca e com os
fornecedores, valor base dos seus funcionários e outro tipo de
vantagens intangíveis.
Contabilização de um ativo deve ser realizada na data de
investimento, seja pelo pagamento ou pela assunção da obrigação
correspondente a débito na conta ativo (não circulante) e a credito na
conta originadora dos recursos (ativo ou passivo).
Ativo Intangível
Existem duas formas: vida útil indefinida, quando não existe um limite 
previsível no qual o ativo deverá gerar fluxos de caixa líquidos e vida útil 
definida, quando for possível definir esse período.
Essa classificação é importante porque a contabilização do ativo intangível 
baseia-se na sua vida útil. Um ativo intangível com vida útil definida deve 
ser amortizado, pelo método linear, enquanto a de um ativo intangível 
com vida útil indefinida não sofre amortização.
A entidade precisa estar atenta à revisão da vida útil do ativo intangível 
que não é amortizado, pois o mesmo deve ser periodicamente revisado 
para determinar se eventos e circunstâncias continuam a consubstanciar a 
avaliaçãode vida útil indefinida. Caso o intangível classificado como 
indefinido possa ser avaliado com vida útil definida, deve ser contabilizado 
como mudança de estimativa contábil (Pronunciamento Técnico CPC 23).
Ativo Intangível
O ativo intangível deve ser baixado: por ocasião de sua alienação; ou 
quando não são esperados benefícios econômicos futuros com a sua 
utilização ou alienação.
Não é tarefa simples reconhecer e mensurar os ativos intangíveis, mas 
hoje se faz necessário um estudo mais profundo sobre o tema, 
levando em conta que estamos na era do desenvolvimento 
tecnológico com o surgimento dos mais diversos aplicativos, 
consequentemente há um alto investimento em ativos intangíveis. 
Para nos amparar a respeito de leis, normas, pronunciamentos, temos 
a bíblia da Contabilidade a Lei 6.404/64, Pronunciamento Técnico 
CPC 04 (R1) e a Resolução CFC nº 1.303/2010-NBC TG 04.
Ativo Intangível
Quando o software comprado não integrar o equipamento e não é necessário para o
seu funcionamento, trata-se de Ativo Intangível, tais como os programas em geral.
Os direitos cedidos por meio de contratos de licenciamento para itens como filmes
cinematográficos, gravações em vídeo, peças, manuscritos, patentes e direitos autorais,
também devem ser considerados como Ativo Intangível. Como exemplo desses casos
podemos citar os jogos eletrônicos em geral, softwares para edição de imagens
(Photoshop, Autocad), softwares para logística, etc.
O custo de ativo intangível adquirido separadamente deve ser contabilizado, inicialmente
na conta de “Ativo Intangível em Andamento” e posteriormente, quando concluído,
deve ser transferido para a conta definitiva de “intangível”, e estes gastos incluem:
a) Seu preço de compra, acrescido de impostos de importação e impostos não
recuperáveis sobre a compra, após deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e
b) Qualquer custo diretamente atribuível à preparação do ativo para a finalidade
proposta.
Ativo Intangível
Pagamento de honorários de design para gravação de vídeo
Em construção:
D – Gravações em vídeos em andamento (AC)
C – Caixa / Bancos (AC) / Fornecedores (PC)
Ao final da construção:
D – Vídeos sobre (ativo intangível – neste momento passa-se a 
amortizar mensalmente)
C – Gravações em vídeos em andamento (AC)
Pela Amortização mensal:
D – Despesas com amortização de intangível (DRE)
C – Amortização acumulada de intangível (ANC)
4 – Ajuste a valor 
presente - AVP
Objetivo
A utilização de informações com base no valor presente
concorre para o incremento do valor preditivo da
Contabilidade; permite a correção de julgamentos
acerca de eventos passados já registrados; e traz
melhoria na forma pela qual eventos presentes são
reconhecidos.
Ajuste a valor presente
Objetivo
A utilização de informações com base no valor presente
concorre para o incremento do valor preditivo da
Contabilidade; permite a correção de julgamentos
acerca de eventos passados já registrados; e traz
melhoria na forma pela qual eventos presentes são
reconhecidos.
Ajuste a valor presente
Ajuste a valor presente – CPC 12
Conforme artigo 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados 
segundo os seguintes critérios:
VIII – os elementos do ativo decorrentes de operações de longo prazo 
serão ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando 
houver efeito relevante (incluído pela lei nº 11.638, de 2007)
O art. 184. No balanço, os elementos do passivo serão avaliados 
segundo os seguintes critérios:
III – as obrigações, os encargos e os riscos classificados no passivo não 
circulante serão ajustados ao seu valor presente, sendo os demais 
ajustados quando houver efeito relevante. (redação dada pela lei 11.941, 
de 2009)
Ajuste a valor presente – CPC 12
Conforme CPC 12, os elementos decorrentes de operações de 
longo prazo utiliza, o Ajuste a Valore Presente - AVP sempre. Já 
os elementos de curto prazo somente quando apresentar efeito 
relevante. 
Dizer que é relevante quando tratar-se de informações capazes 
de fazer diferença nas decisões tomadas pelos usuários.
Relevância é uma característica qualitativa fundamental das 
demonstrações contábeis, está previsto no CPC 00.
Ajuste a valor presente – CPC 12
As obrigações com fornecedores
devem ser ajustadas ao seu valor
presente quando houver efeito
relevante.
Quando houver efeito relevante, os
itens do ativo e do passivo
decorrentes de operações de curto
prazo devem ser ajustadas a valor
presente.
Ajuste a valor presente – CPC 12
Ajuste a valor presente – CPC 12
Ajuste a valor presente – CPC 12
Ajuste a valor presente – CPC 12
Ajuste a valor presente – CPC 12
Ajuste a valor presente – CPC 12
Ajuste a valor presente: Ativos
Ajuste a valor presente – Vendas
Venda de mercadorias a prazo em 01/03/20x6
Valor da Venda = 280.000,00
Valor Presente = 263.772,67
Prazo de pagamento = 6 parcelas
Taxa de juros 1% a.m.
Receita financeira (juros )
https://profmariojorge.com.br/wp-content/uploads/2017/07/figura1.png
Ajuste a valor presente – Vendas
Esses valores referentes a receita financeira (juros ) precisam ser
reconhecidos mensalmente
X
X
X
X
X
X
X
https://profmariojorge.com.br/wp-content/uploads/2017/07/imag1.png
Ajuste a valor presente – Vendas
DÉBITO Clientes R$280.000,00
CRÉDITO Receita Bruta com Vendas R$280.000,00
DÉBITO Ajuste a Valor Presente (DRE – dedução da receita) R$16.227,33
CRÉDITO Ajuste a Valor Presente a Apropriar (ATIVO CIRC) R$16.227,33
Vamos agora para a Contabilização
Pela Venda
01/03/20X6
AVP: Vendas – antes da apropriação do ajuste
O valor líquido de “Clientes” é o valor presente na data do lançamento da venda
https://profmariojorge.com.br/wp-content/uploads/2017/07/imag2.png
AVL: Vendas – após a apropriação do ajuste
DÉBITO Ajuste a Valor Presente a Apropriar (AC) R$2.637,72
CRÉDITO Receita Financeira de Vendas (DRE) R$2.637,72
Pela apropriação mensal
https://profmariojorge.com.br/wp-content/uploads/2017/07/imag3.png
Ajuste a valor presente: Passivos
Ajuste a valor presente – Compras
Data da Compra = 01/03/20x6 no valor de R$ 136.000,00
Valor Presente = 128.118,15 
Prazo de pagamento = 6 parcelas
Taxa de juros 1% a.m.
O Valor Presente (à vista) é R$128.118,15 O valor a prazo é R$136.000,00,
A diferença de R$7.881,85 é o valor dos Juros que está embutido no valor.
https://profmariojorge.com.br/wp-content/uploads/2017/07/figura2.png
Compras – Apropriação do ajuste
DÉBITO Estoque de Mercadorias (AC) R$128.118,15
DÉBITO Ajuste Valor Presente a Apropriar (PC-conta redutora) R$7.881,85
CRÉDITO Fornecedores (PC) R$136.000,00
https://profmariojorge.com.br/wp-content/uploads/2017/07/imag5.png
AVP - Demonstrativos
No caso das compras, o valor do Ativo Adquirido já é registrado pelo
seu Valor Presente, sendo que o Valor presente do Passivo (a dívida)
será demonstrado pelo Valor Líquido entre o Valor da Duplicata
(Fornecedores-PC) e o Valor dos juros embutidos na compra a prazo
(Ajuste a Valor Presente a Apropriar-PC redutora).
https://profmariojorge.com.br/wp-content/uploads/2017/07/imag6.png
AVP– Contabilização da Apropriação do ajuste
DÉBITO Despesas Financeiras (Compras-DRE) R$1.281,18
CRÉDITO Ajuste a Valor Presente a Apropriar (PC) R$1.281,18
https://profmariojorge.com.br/wp-content/uploads/2017/07/imag8.png
5 – Destinação de lucro e 
constituição de reservas
5 – Destinação de lucro e 
constituição de reservas
Após aderência da contabilidade brasileira as
normas internacionais de contabilidade,
algumas mudanças foram introduzidas no
Patrimônio líquido, principalmente decorrente
da exclusão da figura dos “Lucros Acumulados”,
o que forçou as empresas na integralização dos
lucros das operações ao Capital Social ou na
correta constituição das Reservas; o CPC 26 e o
Manual de contabilidade por ações da
FIPECAFI, tem como objetivo elucidar
parcialmente um tema de imensa importância
nas tratativas da estruturação das
demonstrações contábeis.
Reservas e destinaçãodo lucro
De acordo com a lei 6.404/76, com redação modificada pela lei 11.941/09, o patrimônio 
líquido pode ser dividido em:
1.Capital social – representa os valores recebidos dos sócios e aqueles gerados, pela empresa
que forma formalmente (juridicamente) incorporados ao Capital (lucro que os sócios
renunciaram e incorporaram ao capital)
2.Reservas de capital – representam valores recebidos que não transitaram pelo resultado
como receitas, pois derivam de transações de capital com os sócios.
3.Ajustes de avaliação patrimonial – representam as contrapartidas de aumentos ou
diminuições de valor atribuído a elementos do ativo e do passivo, em decorrência de sua
avaliação a valor justo, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao
regime de competência, algumas poderão não transitar pelo resultado, sendo transferidas
diretamente para lucros ou prejuízos acumulados.
4.Reserva de lucros – representam lucro obtidos e reconhecidos pela empresa, retidos para
finalidade específica.
5.Ações em tesouraria – representam as ações da companhia que são adquiridas pela própria
sociedade (pode ser quotas, no caso das sociedades limitadas)
6.Prejuízos acumulados – representam resultados negativos gerados pela empresa á espera
de absorção futura.
Reservas e destinação do lucro
O CPC 26 – define que deve ser apresentada de 
forma destacada a participação de não 
controladores, ou minoritários, no patrimônio 
líquido das controladas no caso das demonstrações 
consolidadas.
Cumpre salientar que a lei 6.404/76 em seu artigo 
202, parágrafo 6, com redação dada na lei 
10.303/01, determina que os lucros que não forem 
destinados para as reservas previstas nos artigos 193 
a 197 (reserva legal, reserva estatutária, reserva para 
contingencia, reserva para incentivos fiscais, reserva 
para retenção de lucros, reserva para lucros a 
realizar) deverão ser distribuídos a títulos de 
dividendos.
Reservas e destinação do lucro
Sociedade por Ações de Capital Autorizado
O estatuto de uma companhia pode conter autorização para aumento do capital social,
por sucessivas subscrições, independentemente da reforma estatutária necessária a
cada aumento de capital (MARION, 2009). Dessa forma, é estabelecido um limite de
Capital Social (Capital Autorizado) no estatuto da companhia, e os órgãos de
administração deliberam os aumentos até atingir o limite que não necessite de
reforma de estatuto. Havendo Capital Autorizado, não significa que o capital esteja
totalmente subscrito, vejamos no exemplo a seguir em que teríamos um Capital
Autorizado de 6.000.000 e com 4.000.000 subscritos, o patrimônio da empresa seria
estruturado da seguinte forma:
Capital Autorizado ..........................6.000.000 
Capital Social a Subscrever ...........(2.000.000)
Capital Subscrito .............................4.000.0000
Estas reservas são constituídas de valores recebidos pela companhia e que não circulam pelo
Resultado como receitas, pelo fato de se tratarem de valores destinados ao reforço de seu capital,
sem qualquer contrapartida por parte da empresa em termos de entrega de bens ou prestação
de serviços. Enquadram-se como reservas: o ágio na emissão de ações, a alienação de partes
beneficiárias e de bônus de subscrição, por serem transações de capital com os sócios (IUDÍCIBUS
et al., 2013). Iudícibus et al. (2013) defendem que as reservas de capital somente podem ser
utilizadas para:
a)absorver prejuízos, quando estes ultrapassarem as reservas de lucros. Convém observar que,
no caso da existência de reservas de lucros, os prejuízos serão absorvidos primeiramente por
essas contas;
b)resgate, reembolso ou compra de ações;
c)resgate de partes beneficiárias. O art. 200 da Lei nº 6.404/76, em seu parágrafo único,
determina que o produto da alienação de partes beneficiárias, registrado na reserva de capital
específica, poderá ser utilizado para resgate desses títulos;
d)incorporação ao capital;
e)pagamento de dividendo cumulativo a ações preferenciais, com prioridade no seu
recebimento, quando essa vantagem lhes for assegurada pelo estatuto social.
Reservas de Capital 
RESERVAS DE LUCRO
Segundo Almeida (2010), “as reservas de lucros representam valores retidos
PASSIVOS E PATRIMÔNIO LÍQUIDO de lucros apurados pela sociedade”. A Lei
6.404/76, em seu parágrafo 4º, esclarece que “serão classificadas como
reservas de lucros as contas constituídas pela apropriação de lucros da
companhia”. Existem as seguintes Reservas de Lucros:
Reserva legal; Reservas estatutárias; Reservas para contingências; Reserva
de lucros a realizar; Reserva de lucros para expansão; Reservas de
incentivos fiscais e Reserva especial para dividendo obrigatório não
distribuído.
A Lei 11.638/2007 determina que para as sociedades por ações a conta
Lucros Acumulados não tenha mais saldo credor, ou seja, sendo apenas uma
conta transitória. Todo o lucro que a companhia obtiver no período deverá
ser destinado às Reservas ou demais contas previstas na legislação.
Vejamos como ficam os lançamentos: 
1º - Da Apuração dos Lucros no Patrimônio Líquido: 
D) Resultado do Exercício (transitórias) 
C) Lucros Acumulados (PL) 
2ª - Da Destinação dos lucros apurados no Patrimônio Líquido: 
D) Lucros Acumulados (PL) 
C) Prejuízos de exercícios anteriores (PL) 
C) Reservas legais (PL) 
C) Reservas estatutárias (PL) 
C) Lucros a distribuir (PL) 
C) Reservas de lucros realizados (PL)
RESERVAS DE LUCRO
Reserva legal
Iudícibus et al. (2013) escrevem que essa reserva foi instituída
basicamente com o intuito de fornecer proteção ao credor. Deverá ser
constituída com a destinação de 5% do lucro líquido do exercício, até que
seu valor atinja 20% do capital social realizado, quando então deixará de
ser acrescida, ou, a critério da companhia, poderá deixar de receber
créditos quando o saldo desta reserva, somado ao montante das Reservas
de Capital, atingir 30% do capital social. Sua utilização está restrita à
compensação de prejuízos e ao aumento do capital social, sendo que a
incorporação ao capital pode ser feita a qualquer momento a critério da
companhia.
Já a compensação dos prejuízos acontecerá obrigatoriamente quando
ainda houver saldo de prejuízos, após terem sido consumidos os saldos de
Lucros Acumulados e das demais Reservas de Lucros.
Reserva legal
Exemplo de cálculo de Reserva Legal: 
Capital Social Realizado – 100.000.000 x 20% = 5.000.000 
Lucro Líquido do Exercício Apurado – 700.000 
Esta reserva será constituída, obrigatoriamente, pela companhia, até que 
seu valor atinja 20% do capital social realizado, quando então deixará de 
ser acrescida.
700.000 x 5% = 35.000 
Lançamento Contábil: 
D) Lucros Acumulados (PL) – 35.000 
C) Reserva Legal (PL) – 35.000
Reservas estatutárias
“Reservas estatutárias são constituídas por determinação do estatuto da 
companhia, como destinação de uma parcela dos lucros do exercício”. 
Iudícibus et al. (2013) escrevem que deve a empresa criar subcontas de 
acordo com a natureza a que se refere cada reserva e com intitulação 
que indique sua finalidade, sendo que para cada reserva estatutária 
deverá: 
a) definir sua finalidade de modo preciso e completo; 
b) fixar os critérios para determinar a parcela anual do lucro líquido a 
ser utilizada;
c) estabelecer seu limite máximo. É importante ressaltar que essas 
Reservas não poderão limitar o pagamento do dividendo obrigatório 
(IUDÍCIBUS et al., 2013). 
Exemplo de cálculo de Reserva estatutária: 
Lucro Líquido do Exercício Apurado = 700.000 
700.000 x 3% = 21.000 
Lançamento Contábil: 
D) Lucros Acumulados (PL) – 21.000 
C) Reserva Estatutária (PL) – 21.000
Reservas estatutárias são constituídas por determinação do
estatuto da companhia, inclusive o percentual que será
utilizado e para que fins.
Reservas estatutárias
Reservas para contingências
Iudícibus et al. (2013) escrevem que a constituição dessa reserva
objetiva separar uma parcela dos lucros, com a finalidade de não a
distribuir como dividendo, equivalente a prováveis perdas
extraordinárias futuras,que acarretarão na diminuição dos lucros,
ou até prejuízo em exercícios futuros. No exercício em que ocorrer de
fato a perda, que consequentemente gerará menos lucro, efetua-se
a reversão da Reserva para Contingências anteriormente
constituídas. Essa prática objetiva equilibrar a distribuição de
dividendos durante os anos em que se preveem significativas baixas
(IUDÍCIBUS et al., 2013).
Reservas para contingências
Algumas causas de contingências e perdas futuras:
-geadas ou secas, que podem atingir empresas com plantações,
criações ou estoques nessas áreas, ou ainda as que dependem desses
produtos para suas operações, como no caso de empresas comerciais
ou industriais que utilizam tais produtos como matérias-primas em seu
processo produtivo;
-cheias, inundações e outros fenômenos naturais que podem ocorrer
ciclicamente nas áreas onde se localizam estoques ou instalações da
empresa, gerando prejuízos efetivos por perdas de bens, por
paralisação temporária das operações etc.
-e ainda o caso de empresas cujo produto ou operações sejam de
consumo cíclico ou de duração limitada, para as quais certos períodos
são muito lucrativos, e os períodos a seguir, de menor rentabilidade ou
de prejuízos, quando isso é previsível (Iudícibus et al. 2013)
Reservas para contingências
A Reserva de Contingência não pode ser calculada utilizando-se apenas 
um percentual, deve estar associada a todo aparato racional de riscos. 
Basicamente será feito os cálculos: 
VME = Probabilidade x Impacto Financeiro 
VME= Valor Monetário Esperado 
Após feita essa análise por profissionais qualificados é que será feita a 
distribuição do lucro para a reserva: 
Lançamento Contábil: 
D) Lucros Acumulados (PL) 
C) Reserva Estatutária (PL) 
Reserva de lucros a realizar
A Reserva de Lucros a Realizar é optativa, e sua constituição se dá por
meio da destinação de uma parcela dos lucros do exercício. Seu
objetivo é a não distribuição de dividendos obrigatórios sobre a
parcela de lucros ainda não realizada financeiramente pela
companhia, quando tais dividendos excederem a parcela
financeiramente realizada do lucro líquido do exercício (IUDÍCIBUS et
al., 2013).
O objetivo de constitui-la é não distribuir dividendos obrigatórios 
sobre a parcela de lucros ainda não realizados financeiramente 
(apesar de contábil e economicamente realizada) quando a parcela 
dos dividendos excederem a parcela financeiramente realizada do 
lucro líquido do exercício.
Apuração da base de cálculo dos dividendos:
De acordo com a Lei 6.404/76, o dividendo obrigatório a ser distribuído será a parcela 
do lucro líquido prevista no estatuto. Em caso de o estatuto ser omisso, o dividendo 
mínimo obrigatório corresponderá a 50% do lucro líquido ajustado.
Lucro Líquido Ajustado:
Lucro Líquido do Exercício
(-) Prejuízos Acumulados
(-) Reserva Legal 
(-) Reserva de Contingência
(+) Reversão de Reserva de Contingência
(+/-) Ajustes de Exercícios Anteriores
(+) Realização da Reserva de Reavaliação
(=) Lucro Líquido Ajustado
A reserva legal deverá ser constituída mediante destinação de 5% do lucro líquido do 
exercício, antes de qualquer outra destinação. Esta reserva será constituída, 
obrigatoriamente, pela companhia, até que seu valor atinja 20% do capital social 
realizado. Ela poderá ser constituída facultativamente até que o somatório da 
reserva legal e reserva de capital atinja 30% do capital social realizado.
Uma companhia de capital fechado, no encerramento do exercício de 2009, na Demonstração do 
Resultado do Exercício, em 31 de dezembro de 2009, apurou, depois das Participações, um Lucro 
Líquido de R$ 1.500.000,00. Informações:
A companhia adotou como
política ter a menor
descapitalização possível. Para
tal, tornou-se necessário fazer a
distribuição menor possível dos
dividendos obrigatórios, ao
abrigo da lei, por meio da
constituição da Reserva de Lucros
a Realizar. Considerando-se
exclusivamente as informações
recebidas e as determinações da
legislação social, o valor da
Reserva de Lucros a Realizar
(RLR) máxima, em reais, é de:
Reserva de lucros a realizar-exemplo
1º É necessário fazermos os cálculos dos 
dividendos obrigatórios: 
2º Cálculo do lucro realizado 
3º Cálculo da reserva do lucro a realizar
Lucro Líquido (+) ...........................................1.500.000 
Prejuízo Acumulado (-) ..............................(500.000) 
Subtotal (=) ..................................................1.000.000 
Reserva Legal (-)* ..........................................(50.000) 
Reserva de Contingência (-) ..........................(200.000) 
Base para cálculo de dividendos (=) ...............750.000 
Dividendos Obrigatórios (50%) .......................375.000
1º Dividendos obrigatórios
*5% sobre o Lucro Líquido (1.000.000)
2º Lucros realizados
Lucro Líquido (+) ..........................................................1.500.000 
Ganho pelo método de equiv. patrimonial (-).............. (800.000) 
Duplicatas a Receber (Vencimento 2011) (-)* .............(500.000) 
Lucro Realizado (=) .......................................................200.000
*Podem ser deduzidos do cálculo por representarem apenas receitas futuras, ou seja, após 
o término do exercício seguinte.
3ª Resolução: cálculo da reserva do lucro a realizar
Reserva de Lucro a Realizar = Dividendos Obrigatórios – Lucro Realizado
Reserva de Lucro a Realizar = 375.000 – 200.000 
Reserva de Lucro a Realizar = 175.000
Reserva de lucros para expansão
Tendo em vista a necessidade de projetos de investimento, a companhia poderá, se
necessário, reter parte dos lucros do exercício. Porém, essa retenção deverá estar
justificada com o orçamento de capital da companhia, proposta pela administração e
aprovada em assembleia geral. Além disso, essa Reserva não pode ser constituída em
detrimento do pagamento do dividendo obrigatório (IUDÍCIBUS et al., 2013).
A Lei nº 6.404/76 destaca que para esse orçamento todas as fontes de recursos e
aplicações de capital (fixo ou circulante) deverão ser compreendidas, e o prazo de
duração é de até cinco exercícios, salvo exceções (IUDÍCIBUS et al., 2013).
O valor lançado em Reserva de Lucros para Expansão deverá ser justificado com um
orçamento de capital aprovado em assembleia.
Sua contabilização é feita:
D) Lucros Acumulados (PL)
C) Reserva de Lucros para Expansão (PL)
Reserva de incentivos fiscais
Marion (2009, p. 416) escreve que “antes da Lei 11.638/2007 as “doações e 
subvenções” para investimentos eram tratadas como Reservas de Capital 
no Patrimônio Líquido”. De acordo com a nova legislação, estas doações e 
subvenções deverão passar pela Demonstração do Resultado do Exercício.
Vejamos o exemplo citado por Marion (2009):
Admitindo-se que a Cia Oportunista recebe uma doação de um terreno de
R$ 850.000 para a instalação de uma nova fábrica. 
Seu registo contábil deverá ser o seguinte:
D – Terrenos (ANC)
C – Reserva de Incentivo Fiscal (PL)
Reserva de incentivos fiscais – Balanço patrimonial
Reserva de incentivos fiscais – DRE
Iudícibus et al. (2013) escrevem: “a assembleia geral poderá, por
proposta dos órgãos de administração, destinar para a reserva de
incentivos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de doações ou
subvenções governamentais para investimentos, que poderá ser excluída
da base de cálculo do dividendo obrigatório”.
Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído
A constituição dessa reserva se dará quando a companhia tiver dividendo
obrigatório a distribuir, mas sem condições financeiras de pagar.
Nessa situação, o dividendo deixará de ser pago no exercício em questão,
e no balanço patrimonial para fins de lançamento contábil será apurado o
valor do dividendo obrigatório, será feita a apropriação para a reserva
especial de lucros, debitando-se Lucros Acumulados.
Assim que a situação financeira da empresa permitir, os dividendos serão
pagos aos acionistas, desde que não tenham sido consumidos por
prejuízos dos exercícios seguintes (IUDÍCIBUS et al., 2013).
Presuma que a empresa Vamosestudar 
remotamente, apurou um lucro de R$ 
250.000,00.
IRPJ: 15% ........................R$ 37.500,00
Adicional (10%)...............R$ 19.000,00
Total do IRPJ.......................R$ 56.500,00
CSLL (9% de 250.000)........R$ 22.500,00
L.A.P...................................R$ 171.000,00
Adicional, 10% do valor que ultrapassar 
R$20.000 mensais
(=)R$ 250.000
(-) R$ 60.000
(=) R$ 190.000
Após os descontos de imposto de
renda a contribuição social, as
participações tem que ser na
sequência correta, porque a base
de cálculo de uma reduz a base da
outra e assim por diante.
D-debêntures
E-empregados
A-administradores
P-partes beneficiárias
F- fundos de pensão
Apuração de base para a constituição de reservas
Após os descontos de impostos de renda e contribuição
social, as participações tem que ser nessa sequência, porque
a base de cálculo de uma reduz a base da outra e assim por
diante. Vamos considerar 10% para as participações da base
de R$ 171.000,00
D-debêntures = 17.100,00 (10% de 171.000)
E-empregados = 15.390,00 (10 % de 153.900)
A-administradores = 13.851,00 (10% de 138.510)
P-partes beneficiárias = 12.465,90 (10% de 124.659)
F- fundos de pensão = 11.219,31 ( 10% de 112.193)
Lucro liquido = R$ 100.973,79
Apuração de base para a constituição de reservas
(5%) Reserva legal= 5.048,69
(12%) Estatutária = 12.116,85
(15%) Contingência= 15.146,07
(8%) Retenção de lucros= 8.077,90
(60%) Capital = 60.584,28
Lucro liquido = R$ 100.973,79
Os percentuais das reservas, foram previamente definidos, 
com exceção da reserva legal.
Apuração de base para a constituição de reservas
Segundo a legislação brasileira é possível
compensar até 30% do lucro referente a
prejuízo anterior.
Por exemplo se a base de lucro for R$
250.000,00 x 30% do valor que a
empresa pode compensar será de
75.000, portanto a base será de 175.000
e não de R$ 250.000
Presuma que a empresa Vamos estudar 
remotamente, apurou um lucro de R$ 
250.000,00 – 75.000 = 175.000.
IRPJ: 15% ........................R$ 26.250,00
Adicional (10%)...............R$ 11.500,00
Total do IRPJ.......................R$ 37.750,00
CSLL (9% de 175.000)........R$ 15.750,00
L.A.P...................................R$121.500,00
Compens. Prejuízo anterior (75.000,00)
Adicional, 10% do valor que ultrapassar 
R$20.000 mensais
(=)R$ 175.000
(-) R$ 60.000
(=) R$ 115.000
Apuração de base para a constituição de reservas
“Partes beneficiárias" ou "bônus de participação“ são títulos negociáveis sem valor
nominal e estranhos ao Capital Social da companhia, que podem ser criados a qualquer
tempo pelas Sociedades Anônimas de Capital Fechado (Lei nº 10.303 "é vedado às
companhias abertas emitir partes beneficiárias").
Esses títulos podem ser negociados pela companhia ou cedidos gratuitamente aos
acionistas, fundadores ou terceiros, como os empregados e clientes, entre outros, em
remuneração pelos serviços prestados à companhia, de acordo com a vontade desta, nos
termos de seu Estatuto Social ou conforme deliberação em assembleia geral dos
acionistas.
As companhias podem criar, a qualquer tempo, títulos negociáveis, sem valor nominal e
estranho ao seu Capital Social, são as denominadas "partes beneficiárias".
Esses títulos conferem aos seus titulares direito de crédito eventual contra a companhia,
consistente na participação nos lucros anuais. Quando a Lei fala em crédito "eventual" ela
quer dizer que o direito assegurado aos titulares de partes beneficiárias está estritamente
relacionado com a existência de lucros. Assim, na hipótese de a companhia levantar
prejuízo em um dado ano, não haverá participação nos lucros aos titulares desses títulos.
Partes beneficiárias
https://www.valor.srv.br/matTecs/matTecsIndex.php?idMatTec=217#nota.1
https://www.valor.srv.br/matTecs/matTecsIndex.php?idMatTec=217#nota.1
Segundo o artigo 190 da Lei das S/As, as participações estatutárias de empregados, 
administradores e partes beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa 
ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participação 
anteriormente calculada.
Além disso, segundo o parágrafo único desse dispositivo, aplica-se ao pagamento das 
participações dos administradores e das partes beneficiárias o disposto nos parágrafos 
do artigo 201 da Lei das S/As:
Art. 201. A companhia somente pode pagar dividendos à conta de lucro líquido do 
exercício, de lucros acumulados e de reserva de lucros; e à conta de reserva de capital, 
no caso das ações preferenciais de que trata o § 5º do artigo 17.
§ 1º A distribuição de dividendos com inobservância do disposto neste artigo implica 
responsabilidade solidária dos administradores e fiscais, que deverão repor à caixa social 
a importância distribuída, sem prejuízo da ação penal que no caso couber.
§ 2º Os acionistas não são obrigados a restituir os dividendos que em boa-fé tenham 
recebido. Presume-se a má-fé quando os dividendos forem distribuídos sem o 
levantamento do balanço ou em desacordo com os resultados deste.
Partes beneficiárias
Cabe ao Estatuto Social fixar o prazo de duração das partes beneficiárias, que não
podem ser emitidas por prazo indeterminado. Esse prazo não será superior a 10 (dez)
anos, quando se referirem a partes beneficiárias de atribuição gratuita, salvo se
destinadas a sociedades ou fundações beneficentes dos empregados da companhia.
Além disso, a criação desse título implica também a criação de uma reserva especial
para resgatá-lo ao termo de sua duração, ou seja, no seu vencimento. Findo o prazo
de duração, a companhia deverá recolher as partes beneficiárias para cancelamento,
procedendo, logo em seguida, o pagamento do valor ao legítimo portador, utilizando
para tanto os recursos existentes na reserva especial criada.
O Estatuto Social da companhia poderá prever a conversão das partes beneficiárias
em ações, mediante capitalização de reserva criada para tal fim. O cálculo da
quantidade de ações a receber é feito de forma a não causar diluição injustificada da
participação patrimonial dos acionistas no Capital Social, porém, sempre a
participação percentual será reduzida, pois não será permitido subscrever esse
aumento.
Partes beneficiárias
6 – Procedimentos para 
realização de teste de 
recuperabilidade 
“Impairment”
Valor recuperável: de um ativo ou de uma
seu valor de uso
48.000,00
Quando o valor contábil apresentar valor maior que o 
recuperável, requer ajuste:
D – Despesa com perda estimada por teste de 
recuperabilidade (DRE)
C – Perda estimada por teste de recuperabilidade 
(Redutora de Ativo não circulante)
unidade geradora de caixa é o maior valor
entre o valor líquido de venda de um ativo e
seu valor de uso
(CFC) Presuma que uma empresa apresentou as informações a seguir:
Valor de venda Valor em Uso Contábil
Contábil
ajustado
Terreno A 48.000,00 32.000,00 38.400,00 38.400,00
Terreno B 57.600,00 51.200,00 64.000,00 57.600,00
Total 102.400,00 96.000,00
Comparando o valor líquido de vendas e o valor em uso (benefícios econômicos)
constatamos que o valor líquido de venda nos traz o maior valor, e são esses valores de
devemos comparar com o saldo contábil do balanço.
No Terreno A, o valor contábil está menor que o valor de venda, teríamos um
ganho na venda, neste caso, o saldo contábil deve continuar R$ 38.400,00.
No Terreno B, houve uma desvalorização, neste caso, temos que reconhecer a
perdae ajustar o saldo contábil do Terreno B para R$ 57.600,00
(64.000 – 57.600=6.400).
O Valor Contábil total do Ativo Imobilizado será de R$ 96.000,00
Teste de impairment
Objetivo: Assegurar que os ativos não estejam registrados 
contabilmente por um valor superior àquele passível de ser 
recuperado por uso ou por venda.
Normas: IFRS – IAS 36; BR GAAP – NBC T 19.10 - CPC-01 e US GAAP –
FAS 144
Aplicável aos ativos relevantes, pois inclui os ativos dos balanços 
utilizados para equivalência patrimonial e consolidação Inclui os 
ativos reavaliados.
Um ativo está desvalorizado quando seu valor contábil excede seu 
valor de recuperação.
Teste derecuperabilidade “Impairment”
Teste de recuperabilidade “Impairment”
O Teste de Recuperabilidade (CPC 01) aplica-se a todos os ativos ou 
conjuntos de ativos relevantes relacionados as atividades industriais, 
comerciais e de serviços. (Imobilizado e Intangível). 
Aplica-se também a ativos que são registrados pelo valor reavaliado. 
Toda vez que houver uma projeção de geração de caixa em valor 
inferior ao montante pelo qual o ativo está registrado, a companhia 
terá que fazer a baixa contábil da diferença.
A entidade deve realizar o teste de recuperabilidade de um ativo 
intangível com vida útil indefinida, comparando o seu valor contábil 
com seu valor recuperável, ainda que não haja indícios de 
desvalorização do ativo referido.
Avaliar, no mínimo ao fim de cada exercício, se há alguma indicação 
de desvalorização 
Teste de recuperabilidade “Impairment”
Valor contábil é o montante pelo qual o ativo está reconhecido no 
balanço depois da dedução de toda respectiva depreciação, 
amortização ou exaustão acumulada e ajuste para perdas.
Dentre outras situações, por exemplo, o ativo precisa ser avaliado 
em decorrência da obsolescência ou de dano físico, o que o 
retorno esperado do ativo (fluxo de caixa futuro descontado) é 
menor que o valor contábil.
Esse teste de redução ao valor recuperável pode ser executado a 
qualquer momento no período de um ano, desde que seja 
executado, todo ano, no mesmo período.
- É um preço de venda em uma transação ajustado por despesas 
adicionais; 
- Se não houver um contrato de venda o valor líquido de venda será 
o preço de mercado menos as despesas de vendas; 
- O preço de mercado normalmente é o preço atual de cotação; 
- As despesas de alienação, exceto as que já foram reconhecidas 
como passivo, devem ser deduzidas ao determinar o valor líquido 
de venda. 
Valor liquido de vendas
Valor em uso é valor presente de fluxos de caixa estimados, que devem 
resultar do uso de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa.
Elementos que refletem no cálculo do valor em uso: 
•Estimativa de fluxo de caixa futuro que a entidade espera obter; 
•Expectativa sobre possíveis variações; 
•O preço da incerteza; 
•Valor do dinheiro no tempo; 
•Falta de liquidez; 
Estimativa do Valor em Uso: 
•Estimar futuras entradas e saídas de caixa; 
•Aplicar taxas de descontos apropriada; 
Base para Estimativas de Fluxos de Caixa Futuros: 
•Basear as projeções de fluxo de caixa em premissas razoáveis e 
fundamentadas; e, nas previsões e orçamentos. 
Teste de recuperabilidade “Impairment”
Um ativo está desvalorizado quando seu valor contábil excede (está 
maior) o seu valor recuperável.
Exemplo:
Valor contábil do ativo R$ 100.000,00
Valor recuperável do mesmo ativo R$ 60.000,00
Valor da perda por desvalorização: 
R$ 100.000,00 – R$ 60.000,00 = R$ 40.000,00
Exigências: 
•Se o valor recuperável de um ativo for menor do que o seu valor 
contábil, o valor contábil do ativo deve ser reduzido ao seu valor 
recuperável. Essa redução representa uma perda por desvalorização 
do ativo. 
•A perda deverá ser reconhecida imediatamente em conta de 
resultado. 
•Quando a perda é reconhecida, a despesa de depreciação deverá ser 
ajustada nos futuros períodos. 
Reconhecimento e Mensuração de uma Perda 
por Desvalorização 
Exigências: 
• Se houver qualquer indicação de que um ativo possa estar 
desvalorizado, o valor recuperável deve ser estimado individualmente 
para cada ativo. 
• Se não for possível estimar o valor recuperável de cada ativo, a 
entidade deve determinar o valor recuperável da unidade geradora de 
caixa a qual o ativo pertence. 
• O valor de cada ativo não pode ser determinado se: o valor do ativo 
em uso não puder ser estimado como tendo valor próximo de seu valor 
liquido de venda; e o ativo gerar entradas de caixa que não são em 
grande parte independentes daquelas provenientes de outros ativos. 
Identificação da Unidade Geradora de Caixa à 
Qual um Ativo Pertence 
Valor Recuperável e Valor Contábil de uma 
Unidade Geradora de Caixa 
“É o valor mais alto entre o valor liquido de venda e o valor em uso.” 
O valor contábil de uma unidade geradora de caixa deverá ser 
determinado em uma base consistente com a forma pela qual o valor 
recuperável da unidade geradora de caixa é determinado. 
Este valor: 
•Inclui o valor contábil apenas de ativos que puderem ser atribuídos 
diretamente à unidade geradora de caixa; 
•Deve incluir o ágio ou deságio gerado e relativo aos ativos em 
decorrência de uma aquisição ou subscrição; 
•Não inclui o valor contábil de qualquer passivo reconhecido. 
Presuma que uma empresa apresentou as informações
Valor de venda Valor em Uso Contábil
Terreno A 48.000,00 32.000,00 38.400,00
Terreno B 57.600,00 51.200,00 64.000,00
Comparando o valor líquido de vendas e o valor em uso (benefícios
econômicos) constatamos que o valor líquido nos traz o maior valor, e são
esses valores de devemos comparar com o saldo contábil do balanço.
No Terreno A, o valor contábil está menor que o valor de venda, teríamos um ganho
na venda, neste caso, o saldo contábil deve continuar R$ 38.400,00.
No Terreno B, houve uma desvalorização, neste caso, temos que reconhecer a perda
e ajustar o saldo contábil do Terreno B para R$ 57.600,00. O Valor Contábil do Ativo
Imobilizado será R$ 96.000,00
Quando identificado uma 
desvalorização, temos 
que reconhecer a perda 
e ajustar o saldo 
contábil.
De acordo com a NBC TG 01, “o valor recuperável de um ativo é o maior montante entre o seu
valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em uso”.
Presuma que uma empresa em 02/04/2017 efetuou a seguinte transação
Vida útil 5 anos
De 02/04/X1 a 31/12/X3=33 meses (9 de x1 + 24)
Em 31/12 valor contábil líquido
8.400 x (60-33=27) ÷ 60 = 3.780
Valor recuperável, dos dois o maior = 3.240
Valor presente dos fluxos de cx= 2.970
Como o valor contábil está maior que o
recuperável, há impairment, sendo o novo valor
contábil, o valor recuperável:
3.240 x(27-12=15) ÷ 27 = 1.800
Compra de computador......8.000
Frete............................100
Instalação.........................300
Anti-vírus.......................200
Garantia estendida.............100
Vida útil de 8 anos
Utilização por 5 anos
Valor presente dos FC... 2.970
Valor liq. Para venda...3.240
Valor contábil em 31/12/x3
8.000 + 100 + 300 = 8.400
Anti vírus é intangível = 200
Garantia é seguro = 100
REFERÊNCIAS:
Conselho Federal de Contabilidade. Recuperado de: https://cfc.org.br/exame-de-
suficiencia-anteriores
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; Santos, A. Manual de Contabilidade 
Societária: Aplicável a todas as Sociedades de acordo com as Normas Internacionais e do 
CPC. Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras. FIPECAFI. 1ª. Ed. 
São Paulo. Editora Atlas, 2010.
MARION, J. C. Contabilidade básica. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2016. 
MARION, J. C. Contabilidade Empresarial. 12. ed. São Paulo: Atlas, 2006. 
MARION, J. C. O ensino da Contabilidade. 2ª ed. São Paulo: Atlas, 2001
SANTOS. Antonio Sebastião dos. Fundamentos contábeis II - Edição 2019. Pearson 162 
Language: Undetermined, Base de dados: Pearson eBooks
http://www.cpc.org.br/CPC
http://www.cpc.org.br/CPC
BONS ESTUDOS!
Obrigada!