E_book_Modulo_01-8

Prévia do material em texto

<p>DIREITO TRIBUTÁRIO</p><p>Módulo: Processo Administrativo Fiscal I</p><p>1. Teoria Geral do Processo Administrativo Fiscal</p><p>O processo administrativo fiscal é um procedimento que tem como objetivo</p><p>apurar tributos entre a administração pública e os contribuintes que não foram</p><p>recolhidos ou foram recolhidos de maneira indevida. Sobre o tema o professor Anis</p><p>Kfouri Jr. disserta:</p><p>O Processo Administrativo Fiscal constitui o processo pelo qual o</p><p>contribuinte – pessoa física ou jurídica – promove a impugnação de um</p><p>ato administrativo tributário (de autuação fiscal, lançamento tributário,</p><p>exclusão de regime fiscal etc.), requerendo sua anulação total ou parcial</p><p>ou a correção do ato administrativo em razão de alguma falha ou</p><p>ilegalidade. (JÚNIOR, 2018, p. 515)</p><p>O processo fiscal é uma das principais formas de defesa do contribuinte contra</p><p>a cobrança indevida de tributos ou a imposição de penalidades, bem como um meio</p><p>democrático e transparente de solução de controvérsias, que garante a participação do</p><p>contribuinte no processo e o respeito ao princípio do contraditório e da ampla defesa.</p><p>Nesse sentido, o doutrinador Claúdio Carneiro dispõe:</p><p>O processo administrativo fiscal, como espécie do processo</p><p>administrativo, também tem por objetivo o controle dos atos</p><p>administrativos, com o fim de estabelecer um marco na aplicação</p><p>do princípio da legalidade administrativa, passando, inclusive, se for o</p><p>caso, por uma correção, sempre que se vislumbrar qualquer</p><p>ameaça às liberdades e aos direitos dos contribuintes, como, por</p><p>exemplo, a revisão do lançamento. (CARNEIRO, 2019, p. 58)</p><p>Esse procedimento é regido na esfera federal pela Lei n. 9.784/99, que</p><p>estabelece normas básicas do processo administrativo no âmbito da Administração</p><p>Pública Federal, e pelo Decreto n. 70.235/72, que dispõe sobre o processo</p><p>administrativo fiscal. No entanto o processo administrativo fiscal possui legislação</p><p>própria no âmbito de cada Estado-membro, referentes aos tributos que administra.</p><p>De acordo com os ensinamentos de Leandro Paulsen:</p><p>Através da Lei n. 9.784/99, foram definidas regras para os processos</p><p>administrativos conduzidos no âmbito da Administração Pública Federal</p><p>em caráter geral, de aplicação apenas subsidiária a outros</p><p>procedimentos específicos que já existiam, como o administrativo-fiscal,</p><p>conforme se tira do seu art. 69. Havendo dispositivo específico e válido</p><p>no Decreto n. 70.235/72, prevalece sobre a Lei n. 9.784/99. No caso de</p><p>lacuna, contudo, a Lei n. 9.784/99 deve ser aplicada. (PAULSEN, 2018,</p><p>p. 584)</p><p>1.1 Distinção entre Procedimento Administrativo e Processo</p><p>Administrativo Fiscal</p><p>O Direito Tributário é uma área que possui diversas particularidades em</p><p>relação aos demais ramos do Direito, e uma delas diz respeito aos procedimentos</p><p>administrativos e processos administrativos fiscais. Embora esses termos possam</p><p>parecer sinônimos, existem diferenças significativas entre eles.</p><p>O procedimento administrativo é um conjunto de atos e formalidades que as</p><p>autoridades administrativas devem seguir para exercer suas funções. No âmbito</p><p>tributário, o procedimento administrativo é utilizado para apurar a existência de uma</p><p>obrigação fiscal, desde a identificação do contribuinte até a eventual cobrança do</p><p>tributo devido. Ele é composto por diversas fases, como a constituição do crédito</p><p>tributário, a notificação ao contribuinte, a impugnação e o julgamento.</p><p>Por sua vez, o processo administrativo fiscal é uma das fases do procedimento</p><p>administrativo. Ele ocorre após a notificação do contribuinte e a apresentação da</p><p>impugnação, e tem como objetivo analisar os argumentos apresentados pelo</p><p>contribuinte e decidir se mantém ou modifica o lançamento dos tributos.</p><p>Uma das principais diferenças entre o procedimento administrativo e o</p><p>processo administrativo fiscal está na sua finalidade. Enquanto o procedimento</p><p>administrativo tem como finalidade a apuração da obrigação fiscal como um todo, o</p><p>processo administrativo fiscal tem como finalidade específica a análise e decisão do</p><p>julgamento do contribuinte sobre o lançamento do tributo.</p><p>Outra diferença importante entre os dois termos diz respeito ao seu âmbito de</p><p>aplicação. O procedimento administrativo pode ser utilizado em diversas situações,</p><p>como na fiscalização, na cobrança de tributos, na concessão de benefícios fiscais,</p><p>entre outras. Já o processo administrativo fiscal é utilizado especificamente para o</p><p>julgamento do contribuinte sobre o lançamento do tributo.</p><p>Além disso, o processo administrativo fiscal possui regras específicas, como</p><p>prazos para a apresentação de impugnação, recursos e outras formalidades. Já o</p><p>procedimento administrativo possui regras mais amplas, que podem variar de acordo</p><p>com a sua finalidade. Nesse contexto o doutrinador Anis Kfouri Jr. destaca:</p><p>Muito embora nas duas espécies sejam discutidos atos administrativos,</p><p>no processo administrativo fiscal, a legislação aplica-se, especificamente</p><p>às questões de natureza fiscal (tributária), enquanto as normas de</p><p>processo administrativo aplicam-se aos atos administrativos em geral,</p><p>tais como questões funcionais, contratos da administração pública,</p><p>penalidade aos servidores, dentre uma enorme gama de temas.</p><p>(...)</p><p>A título de exemplo, podemos registrar que, no âmbito administrativo</p><p>federal, enquanto o processo tributário esta disposto no Decreto n.</p><p>70.235/72, o processo administrativo comum está previsto na lei federal</p><p>n. 9.784/99. (JÚNIOR, 2018, p. 517)</p><p>2. Princípios</p><p>Os princípios gerais do processo administrativo fiscal estão disciplinados no</p><p>art. 37 da Constituição Federal, dentre eles:</p><p>Princípio da legalidade: O princípio da legalidade é um dos fundamentos mais</p><p>importantes do processo administrativo fiscal. Ele estabelece que a atuação do órgão</p><p>fiscalizador deve estar baseada exclusivamente na legislação tributária, garantindo a</p><p>segurança jurídica e a justiça do processo.</p><p>Esse princípio encontra-se insculpido no caput do art. 37 da Constituição</p><p>Federal, bem como, no caput e no inciso I do parágrafo único do art. 2° da Lei n.</p><p>9.784/99, que regulamenta o processo administrativo federal. Nesse sentido a</p><p>constitucionalismo Germana de Oliveira Moraes estabelece:</p><p>Ao ordenar ou regular a atuação administrativa, a legalidade não mais</p><p>guarda total identidade com o direito, pois este passa a abranger, além</p><p>das leis – das regras jurídicas, os princípios gerais de direito, de modo</p><p>que a atuação do Poder executivo deve conformidade não mais apenas</p><p>à lei, mas ao direito, decomposto em regras e princípios jurídicos, com a</p><p>superação do princípio da legalidade pelo princípio da juridicidade.</p><p>(GERMANA, 2004, p. 29)</p><p>Isso significa que a administração tributária não pode atuar com base em</p><p>critérios subjetivos ou discricionários, e sim de forma objetiva, com base nas normas e</p><p>leis aplicáveis. O agente fiscal deve seguir o que está expressamente previsto na</p><p>legislação tributária, sem criar exigências ou obrigações que não estejam previstas em</p><p>lei.</p><p>Princípio do devido processo legal: Todo contribuinte tem direito a um</p><p>processo administrativo justo, no qual seja garantido o contraditório e a ampla defesa.</p><p>Isso significa que o contribuinte deve ser informado de todos os atos e procedimentos</p><p>do processo e ter a oportunidade de se manifestar e apresentar provas.</p><p>O respeito ao princípio do devido processo legal é fundamental para a</p><p>promoção da justiça fiscal, bem como para a redução de conflitos entre a administração</p><p>tributária e o contribuinte. Quando o processo administrativo fiscal é conduzido de</p><p>forma adequada, o contribuinte tem a oportunidade de exercer sua defesa de forma</p><p>plena, o que aumenta a possibilidade de se chegar a uma solução justa e equilibrada</p><p>para o caso.</p><p>Princípio da impessoalidade: Esse princípio estabelece que a atuação da</p><p>administração tributária deve ser impessoal, sem discriminação ou favorecimento a</p><p>qualquer contribuinte, ou seja, o agente fiscal deve atuar com objetividade e</p><p>imparcialidade, sem influências externas.</p><p>Nas palavras do professor Celso Antônio Bandeira de Mello, o princípio da</p><p>impessoalidade:</p><p>Traduz a ideia de que a Administração tem que tratar a todos os</p><p>administrados sem discriminações, benéficas ou detrimentosas. nem</p><p>favoritismos nem perseguições são toleráveis. simpatias ou</p><p>animosidades pessoais, políticas ou ideológicas, não podem interferir na</p><p>atuação administrativa, e muito menos interesses sectários, de facções</p><p>ou grupos de qualquer espécie. o princípio em causa não é senão o</p><p>próprio princípio da igualdade ou isonomia. (MELLO, 2013, p. 117)</p><p>O respeito ao princípio da impessoalidade é imprescindível para garantir a</p><p>imparcialidade e a justiça no processo administrativo fiscal. Ao tratar todos os</p><p>contribuintes de forma igualitária, a administração tributária contribui para a construção</p><p>de um sistema tributário justo e equilibrado, no qual todos os contribuintes têm as</p><p>mesmas oportunidades e são submetidos às mesmas obrigações.</p><p>A Lei 9.784/99 dispõe sobre o princípio da impessoalidade em seu art. 2°</p><p>incisos II e III:</p><p>Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre</p><p>outros, os critérios de:</p><p>(...)</p><p>II - atendimento a fins de interesse geral, vedada a renúncia total ou</p><p>parcial de poderes ou competências, salvo autorização em lei;</p><p>III - objetividade no atendimento do interesse público, vedada a</p><p>promoção pessoal de agentes ou autoridades.</p><p>Além disso, os arts. 18 e 20 do mesmo diploma normativo, estabelecem os</p><p>impedimentos e suspensões da entidade administrativa julgadora.</p><p>Princípio da eficiência: O princípio da eficiência é um dos pilares da</p><p>administração pública moderna. Ele estabelece que a atuação dos agentes públicos</p><p>deve ser voltada para a efetividade e para o alcance dos melhores resultados</p><p>possíveis, com o menor uso de recursos e com a máxima qualidade possível.</p><p>No âmbito do processo administrativo fiscal, o princípio da eficiência implica</p><p>que a administração tributária deve buscar a máxima arrecadação de tributos com o</p><p>mínimo de custos possíveis. Isso significa que a atuação dos agentes fiscais deve ser</p><p>pautada pela busca de soluções rápidas e efetivas para a cobrança de tributos, com o</p><p>uso das melhores práticas e tecnologias disponíveis.</p><p>Princípio da publicidade: De acordo com esse princípio os atos e</p><p>procedimentos do processo administrativo fiscal devem ser públicos, para que o</p><p>contribuinte tenha acesso à informação e possa acompanhar o processo de forma</p><p>transparente. A publicidade também é importante para garantir a fiscalização da</p><p>sociedade sobre a atuação da administração tributária.</p><p>O fundamento do princípio da publicidade é a transparência na administração</p><p>pública, ou seja, a possibilidade de controle social sobre os atos praticados pelos</p><p>governantes e seus representantes.</p><p>Princípio da motivação: As decisões do órgão fiscalizador devem ser</p><p>fundamentadas e motivadas, para garantir a transparência e a justiça do processo. A</p><p>motivação é importante para que o contribuinte possa entender as razões que levaram</p><p>à decisão e recorrer, caso necessário.</p><p>No âmbito do processo administrativo federal o princípio da motivação</p><p>encontra-se esculpido, como regra geral, no art. 2°, VII, da Lei no 9.784/99, que</p><p>determina a obrigatoriedade da “indicação dos pressupostos de fato e de direito que</p><p>determinarem a decisão.”</p><p>Princípio da ampla defesa: Em síntese, este princípio estabelece que toda</p><p>pessoa acusada tem o direito de se defender, apresentar provas e argumentos em sua</p><p>defesa, bem como ser ouvida e ter acesso aos elementos de prova que possam ser</p><p>utilizados em seu prejuízo.</p><p>Nesse contexto Sergio André R. Gomes destaca: “a ampla defesa consiste em</p><p>poderem os litigantes exercer no processo, administrativo ou judicial, todas as posições</p><p>processuais ativas para bem defender um seu direito” (SILVA, 2000, p. 115-123)</p><p>No âmbito do processo administrativo fiscal o inciso X do parágrafo único do</p><p>art. 2° estabelece: a “garantia dos direitos à comunicação, à apresentação de</p><p>alegações finais, à produção de provas e à interposição de recursos, nos processos de</p><p>que possam resultar sanções e nas situações de litígio.”</p><p>Princípio do Contraditório: O princípio do contraditório é um dos princípios</p><p>fundamentais do devido processo legal e do direito à ampla defesa.</p><p>De acordo com esse princípio, as partes devem ter conhecimento das</p><p>alegações apresentadas pela outra parte e ter a oportunidade de se manifestar e</p><p>contestar essas alegações. Além disso, as partes devem ter acesso às provas</p><p>apresentadas pela outra parte, podendo questionar e apresentar argumentos contra</p><p>elas.</p><p>Princípio do Duplo Grau de Jurisdição: Esse princípio permite ao</p><p>contribuinte recorrer de uma decisão desfavorável em primeira instância, apresentando</p><p>um recurso em segunda instância para que a decisão seja reavaliada por um órgão</p><p>superior.</p><p>O duplo grau de jurisdição garante ao contribuinte o direito à ampla defesa e</p><p>ao contraditório, pois permite que ele apresente argumentos e provas adicionais para</p><p>reverter uma decisão desfavorável. Além disso, o duplo grau de jurisdição também</p><p>busca assegurar a imparcialidade e a correção das decisões tomadas pelos órgãos</p><p>administrativos fiscais, pois essas decisões podem ser revisadas por um órgão</p><p>hierarquicamente superior. Nesse contexto o professor Sergio André Rocha esclarece:</p><p>Nota-se do exposto acima que o princípio em comento tem mais de uma</p><p>finalidade. Por um lado, serve de garantia às partes, que terão suas</p><p>pretensões apreciadas por mais de um julgador, o que diminui os riscos</p><p>de uma decisão teratológica, lhes trazendo maior confiança na correção</p><p>do julgamento. (ROCHA, 2018, p. 162)</p><p>O duplo grau de jurisdição no processo administrativo fiscal é garantido pela</p><p>Constituição Federal, em seu artigo 5º, inciso LV, que estabelece o direito ao</p><p>contraditório e à ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes, e pela Lei nº</p><p>9.784/99, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública</p><p>Federal e estabelece a possibilidade de interposição de recursos administrativos.</p><p>3. Fases do Processo Administrativo Fiscal</p><p>A seguir, apresentaremos as principais fases do processo administrativo fiscal:</p><p>a) preparatória; b) instauração; c) probatória; d) defesa (impugnação); e) julgamento; e</p><p>f) recursos.</p><p>a) Fase preparatória:</p><p>A fase preparatória do processo administrativo fiscal é o momento em que a</p><p>autoridade fiscal inicia as investigações e coleta de informações para verificar possíveis</p><p>irregularidades fiscais. Essa fase tem como objetivo fornecer subsídios para a</p><p>instauração do processo administrativo fiscal e para a definição do objeto do processo.</p><p>De acordo com o art. 3º, I, da Portaria n. RFB 6.478/2017, o processo de</p><p>fiscalização fiscal constitui: “a) ações que tenham por objeto verificar o cumprimento</p><p>das obrigações tributárias relativas aos tributos administrados pela RFB e a aplicação</p><p>da legislação do comércio exterior...”</p><p>É nessa etapa que a autoridade fiscal deve reunir provas e indícios que</p><p>justifiquem a instauração do processo, além de coletar informações que permitam a</p><p>delimitação do objeto do processo e a identificação dos fatos que serão apurados.</p><p>Entre as atividades realizadas na fase preparatória, destaca-se a emissão de</p><p>notificações para que o contribuinte preste informações e apresente documentos que</p><p>possam subsidiar a investigação fiscal. Além disso, a autoridade fiscal pode realizar</p><p>diligências e perícias para verificar a veracidade</p><p>das informações apresentadas e</p><p>identificar possíveis irregularidades.</p><p>Vale ressaltar que a recusa na apresentação, pelo contribuinte, dos elementos</p><p>solicitados implica descumprimento de obrigação tributária acessória, podendo</p><p>constituir, por si só, infração autônoma sujeita a multa.</p><p>A partir daí, inicia-se a fase de análise documental, na qual são verificados</p><p>todos os documentos fiscais que se relacionam com o objeto da investigação. Essa</p><p>análise é realizada com o objetivo de identificar eventuais divergências ou</p><p>inconsistências nas informações fornecidas pelo contribuinte e as informações</p><p>presentes nos documentos fiscais.</p><p>Uma vez identificadas as divergências ou inconsistências, são realizados os</p><p>chamados cruzamentos fiscais, que consistem na comparação de informações</p><p>constantes em diferentes documentos fiscais, com o objetivo de identificar possíveis</p><p>irregularidades fiscais. Esses cruzamentos fiscais são realizados por meio de sistemas</p><p>informatizados, que permitem a identificação de padrões ou situações atípicas que</p><p>merecem uma investigação mais aprofundada.</p><p>Caso sejam identificadas irregularidades fiscais, é elaborado um relatório</p><p>preliminar, no qual são descritas as informações apuradas na fase de análise</p><p>documental e nos cruzamentos fiscais. Esse relatório preliminar é encaminhado ao</p><p>setor responsável pela elaboração do auto de infração, que é o documento que</p><p>formaliza a acusação de irregularidade fiscal e estabelece o valor do tributo devido,</p><p>além de prever multas e juros de mora.</p><p>b) Fase de instauração:</p><p>A fase de instauração do processo administrativo fiscal é o momento em que</p><p>a autoridade fiscal, após a verificação de possíveis irregularidades fiscais, decide</p><p>instaurar o processo para apurar os fatos e verificar se há ou não infração tributária.</p><p>Conforme os ensinamentos do Professor Leandro Paulsen:</p><p>Concluído o procedimento de fiscalização e verificada a ocorrência de</p><p>infrações decorrentes do descumprimento de obrigações principais e/ou</p><p>acessórias, é lavrado Auto de Infração (AI), documento que formaliza a</p><p>constituição do crédito, apontando o tributo devido e/ou aplicando a</p><p>multa. O Auto de Infração, portanto, consubstancia lançamento de ofício</p><p>do crédito tributário. (PAULSEN, 2018, p. 586)</p><p>Nesse sentido o art. 7° do Decreto n. 70.235/72 destaca:</p><p>Art. 7º O procedimento fiscal tem início com:</p><p>I - o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor</p><p>competente, cientificado o sujeito passivo da obrigação tributária</p><p>ou seu preposto;</p><p>II - a apreensão de mercadorias, documentos ou livros;</p><p>III - o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.</p><p>§ 1° O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito</p><p>passivo em relação aos atos anteriores e, independentemente</p><p>de intimação a dos demais envolvidos nas infrações verificadas.</p><p>§ 2° Para os efeitos do disposto no § 1º, os atos referidos nos</p><p>incisos I e II valerão pelo prazo de sessenta dias, prorrogável,</p><p>sucessivamente, por igual período, com qualquer outro ato</p><p>escrito que indique o prosseguimento dos trabalhos.</p><p>De acordo com o art. 7º, §§ 1º e 2º, do Decreto n. 70.235/72 o início do</p><p>procedimento fiscal afasta a espontaneidade do sujeito passivo quanto aos fatos já</p><p>ocorridos, contudo o estado de espontaneidade pode ser retomado diante da inércia</p><p>da autoridade por 60 dias.</p><p>A inadimplência fiscal deve ser formalizada através do auto de infração ou em</p><p>notificação de lançamento, instruídos de acordo com os fundamentos e elementos</p><p>para que o contribuinte possa entender a natureza da infração e apresentar sua</p><p>defesa. De acordo com o art. 9º do Decreto n. 70.235/72:</p><p>Art. 9° A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade</p><p>isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de</p><p>lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão</p><p>estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais</p><p>elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.</p><p>Tanto o auto de infração quanto a notificação de lançamento são instrumentos</p><p>utilizados pela autoridade fiscal para apurar e cobrar tributos devidos pelo</p><p>contribuinte. No entanto, existem diferenças significativas entre eles.</p><p>O auto de infração é um documento formal emitido pela autoridade fiscal que</p><p>tem como objetivo apontar a existência de infrações tributárias por parte do</p><p>contribuinte. Ele é utilizado quando a autoridade fiscal identifica irregularidades nas</p><p>informações prestadas pelo contribuinte, na apuração de impostos ou no</p><p>cumprimento das obrigações fiscais.</p><p>O auto de infração deve ser fundamentado, indicando as normas tributárias</p><p>violadas pelo contribuinte, a base de cálculo dos tributos devidos e as penalidades</p><p>aplicáveis. Ele pode ser lavrado em qualquer fase do processo administrativo fiscal</p><p>e deve ser comunicado ao contribuinte, que tem o direito de apresentar defesa.</p><p>O art. 10 da PAF define os requisitos que devem constar no Auto de Infração,</p><p>sendo eles:</p><p>Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no</p><p>local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:</p><p>I - a qualificação do autuado;</p><p>II - o local, a data e a hora da lavratura;</p><p>III - a descrição do fato;</p><p>IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;</p><p>V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou</p><p>impugná-la no prazo de trinta dias;</p><p>VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o</p><p>número de matrícula.</p><p>Já a notificação de lançamento é um documento utilizado para formalizar a</p><p>exigência do crédito tributário. Ela é emitida pela autoridade fiscal após a análise</p><p>das informações prestadas pelo contribuinte ou após a lavratura de auto de infração.</p><p>A notificação de lançamento deve conter informações sobre o valor do tributo</p><p>devido, a base de cálculo utilizada, as alíquotas aplicáveis e as penalidades, se</p><p>houver, nesse sentido o art. 11 da PAF disciplina:</p><p>Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que</p><p>administra o tributo e conterá obrigatoriamente:</p><p>I - a qualificação do notificado;</p><p>II - o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou</p><p>impugnação;</p><p>III - a disposição legal infringida, se for o caso;</p><p>IV - a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor</p><p>autorizado e a indicação de seu cargo ou função e o número de</p><p>matrícula.</p><p>Parágrafo único. Prescinde de assinatura a notificação de</p><p>lançamento emitida por processo eletrônico.</p><p>Ao contrário do auto de infração, a notificação de lançamento é emitida</p><p>somente após o término da fase de apuração e instrução do processo administrativo</p><p>fiscal. O contribuinte tem o direito de apresentar impugnação contra a notificação de</p><p>lançamento, alegando eventuais erros na apuração do tributo.</p><p>Após a fase de constituição do crédito, o fisco procede com a intimação do</p><p>sujeito passivo através dos meios elencados no art. 23 do Decreto n. 70.235/72.</p><p>Art. 23. Far-se-á a intimação:</p><p>I - pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão</p><p>preparador, na repartição ou fora dela, provada com a assinatura do</p><p>sujeito passivo, seu mandatário ou preposto, ou, no caso de recusa, com</p><p>declaração escrita de quem o intimar;</p><p>II - por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com</p><p>prova de recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo;</p><p>III - por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante:</p><p>a) envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou</p><p>b) registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito</p><p>passivo.</p><p>(...)</p><p>§ 2°Considera-se feita a intimação:</p><p>I - na data da ciência do intimado ou da declaração de quem fizer a</p><p>intimação, se pessoal;</p><p>II - no caso do inciso II do caput deste artigo, na data do recebimento ou,</p><p>se omitida, quinze dias após a data da expedição da intimação;</p><p>III - se por meio eletrônico:</p><p>a) 15 (quinze) dias contados da data registrada no comprovante de</p><p>entrega no domicílio tributário do sujeito passivo;</p><p>b) na data em que o sujeito passivo efetuar consulta no endereço</p><p>eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, se ocorrida antes</p><p>do prazo previsto na alínea a; ou</p><p>c) na data registrada no meio magnético ou equivalente utilizado pelo</p><p>sujeito passivo;</p><p>IV - 15 (quinze) dias após a publicação do edital, se este for o meio</p><p>utilizado.</p><p>A intimação é um ato importante do processo fiscal, pois é por meio dela que</p><p>o contribuinte fica sabendo de suas obrigações fiscais e tem a oportunidade de se</p><p>regularizar perante o fisco. Nos dizeres de Leandro Paulsen:</p><p>A notificação ao contribuinte conclui o procedimento de lançamento,</p><p>estando, para o lançamento, como a publicação está para a lei; sem ela,</p><p>não se tem lançamento concluído, mas um procedimento inacabado e</p><p>ineficaz. (PAULSEN, 2018, p. 586)</p><p>No caso de intimação para a verificação de informações prestadas pelo</p><p>contribuinte, o fisco pode solicitar documentos e informações adicionais para que possa</p><p>verificar a situação fiscal do contribuinte. Caso seja constatada alguma irregularidade,</p><p>o contribuinte poderá ser autuado e receber uma notificação fiscal, podendo, nesse</p><p>caso, apresentar sua defesa e contestar a autuação.</p><p>Conforme disposto acima, a intimação poderá ocorrer de forma presencial,</p><p>postal ou por meio eletrônico. Quando ocorrer pessoalmente, a intimação é imediata,</p><p>mas se for feita eletronicamente, a intimação ocorrerá 15 dias após a data do registro</p><p>no comprovante de entrega ou visualização. Nessa intimação/notificação, é informado</p><p>ao contribuinte que foi instaurado um processo fiscal e as razões que motivaram a</p><p>instauração desse procedimento.</p><p>O §1° do art. 26 da Lei n. 9.784/99, disciplina as informações que a intimação</p><p>deverá conter:</p><p>Art. 26. O órgão competente perante o qual tramita o processo</p><p>administrativo determinará a intimação do interessado para ciência de</p><p>decisão ou a efetivação de diligências.</p><p>§ 1° A intimação deverá conter:</p><p>I - identificação do intimado e nome do órgão ou entidade administrativa;</p><p>II - finalidade da intimação;</p><p>III - data, hora e local em que deve comparecer;</p><p>IV - se o intimado deve comparecer pessoalmente, ou fazer-se</p><p>representar;</p><p>V - informação da continuidade do processo independentemente do seu</p><p>comparecimento;</p><p>VI - indicação dos fatos e fundamentos legais pertinentes.</p><p>A intimação é feita por meio de um ato administrativo escrito, que deve ser</p><p>entregue ao destinatário ou a seu representante legal, com data e hora da entrega</p><p>registradas. Além disso, a intimação deve conter informações claras e precisas sobre</p><p>a situação fiscal do contribuinte, o prazo para o cumprimento das obrigações, e as</p><p>consequências do não cumprimento.</p><p>É importante lembrar que a intimação é um ato que deve ser cumprido, sob</p><p>pena de sanções legais. Caso o contribuinte não receba a intimação ou não compareça</p><p>ao local e horário determinado, o fisco poderá tomar medidas para garantir o</p><p>cumprimento da intimação, como a realização de diligências fiscais ou a execução</p><p>fiscal.</p><p>Nesse contexto, o STJ consolidou o entendimento que a intimação é dever</p><p>do ente tributante e se dá com o objetivo de “garantir o devido processo administrativo,</p><p>primando pela prática de atos que assegurem o respeito ao contraditório e à ampla</p><p>defesa”. Logo, “a regra deve ser a intimação pessoal, forma mais adequada e segura</p><p>de dar conhecimento do ato, sem o risco da presunção de conhecimento da intimação</p><p>por edital”, optando pela intimação via edital quando “restar frustrada a intimação</p><p>pessoal”. (STJ, REsp 1.561.153-RS, 2015.)</p><p>Da inelegibilidade de depósito prévio</p><p>Por força da Súmula 21 do STF “É inconstitucional a exigência de depósito</p><p>ou arrolamento prévios de dinheiro ou bens para admissibilidade de recurso</p><p>administrativo.” Nesse contexto, é vedado a cobrança de qualquer tributo durante a</p><p>fase de tramitação do procedimento fiscal.</p><p>A presente Súmula Vinculante é aplicada a nível federal, estadual e municipal,</p><p>sendo proibido o depósito recursal, em qualquer administração do Brasil.</p><p>Após a notificação, é definido o objeto do processo, ou seja, a matéria a ser</p><p>apurada e os fatos a serem investigados. A autoridade fiscal, com base nas</p><p>informações coletadas na fase preparatória, define o escopo do processo e delimita as</p><p>questões a serem investigadas.</p><p>Feito isso, são nomeados os responsáveis pelo processo, que serão</p><p>encarregados de conduzir as atividades de investigação e apuração. Esses</p><p>responsáveis podem ser servidores públicos ou empresas especializadas em auditoria</p><p>e consultoria fiscal.</p><p>É importante destacar que a fase de instauração é uma fase preliminar, que</p><p>antecede a fase de defesa.</p><p>c) Fase de defesa:</p><p>Após a lavratura do auto de infração, o contribuinte é notificado para apresentar</p><p>sua defesa no prazo de 30 dias. Nessa defesa, o contribuinte deve apresentar seus</p><p>argumentos e provas que justifiquem a sua posição em relação à cobrança do tributo.</p><p>Sobre o tema Hugo de Brito Machado Segundo dispõe:</p><p>Notificado a respeito da feitorando lançamento, o sujeito passivo tem –</p><p>em virtude do direito de petição e das garantias do devido processo legal,</p><p>da ampla defesa e do contraditório (CF/88, art. 5°, XXXIV, a, LIV e LV) –</p><p>o direito de provocar a Administração Pública a exercer sobre esse ato</p><p>administrativo a autotutela vinculada ou o autocontrole, que decorrem do</p><p>princípio da legalidade. (SEGUNDO, p. 415)</p><p>De acordo com o art. 15 do Decreto 70.235/99:</p><p>Art. 15 A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os</p><p>documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão</p><p>preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a</p><p>intimação da exigência.</p><p>A contagem do prazo no processo administrativo federal deve seguir as</p><p>disposições do art. 5° do Decreto n. 70.235, que prevê: “Os prazos serão contínuos,</p><p>excluindo-se na sua contagem o dia do início e incluindo-se o do vencimento.”</p><p>Acerca do prazo para impugnação o doutrinador Leandro Paulsen esclarece:</p><p>O contribuinte tem o prazo de trinta dias, contados da notificação do Auto</p><p>de Infração, para apresentar impugnação por escrito, instruída com a</p><p>prova documental das suas alegações, nos termos do art. 15 do Decreto</p><p>n. 70.235/72. As impugnações são dirigidas às Delegacias da Receita</p><p>Federal do Brasil de Julgamentos – DRJs. (PAULSEN, 2018, p. 588)</p><p>É a partir da defesa que se instaura a fase litigiosa do procedimento fiscal.</p><p>Nessa etapa, o contribuinte (sujeito passivo) deverá impugnar o ato proferido pela</p><p>autoridade fazendária. Nesse contexto o doutrinador Hugo de Brito Machado Segundo</p><p>disserta:</p><p>Caso o contribuinte ofereça impugnação, ou haja (caso previsto) o</p><p>julgamento de ofício, tem início um processo administrativo propriamente</p><p>dito, contencioso e com feição jurisdicional, no qual a Administração</p><p>Tributária, no exercício do autocontrole, realiza o controle da legalidade</p><p>do ato administrativo de lançamento, e do procedimento que o</p><p>antecedeu. É o que o art. 14 do Decreto nº 70.235/72 chama de “fase</p><p>litigiosa do procedimento”. (SEGUNDO, 2022, p. 414)</p><p>No que se refere as informações contidas na defesa o art. 16 do Decreto n.</p><p>70.235/72 dispõe:</p><p>Art. 16. A impugnação mencionará:</p><p>I - a autoridade julgadora a quem é dirigida;</p><p>II - a qualificação do impugnante;</p><p>III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de</p><p>discordância e as razões e provas que possuir;</p><p>IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam</p><p>efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação</p><p>dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de</p><p>perícia, o nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito.</p><p>V - se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo</p><p>ser juntada cópia da petição.</p><p>§ 1º Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia</p><p>que deixar de atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16.</p><p>§ 2º É defeso ao impugnante, ou a seu representante legal, empregar</p><p>expressões injuriosas nos escritos apresentados no processo, cabendo</p><p>ao julgador, de ofício ou a requerimento do ofendido, mandar riscá-las.</p><p>§ 3º Quando o impugnante alegar direito municipal, estadual ou</p><p>estrangeiro, provar-lhe-á o teor e a vigência, se assim o determinar o</p><p>julgador.</p><p>§ 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo</p><p>o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a</p><p>menos que:</p><p>a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna,</p><p>por motivo de força maior;</p><p>b) refira-se a fato ou a direito superveniente;</p><p>c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos</p><p>autos.</p><p>§ 5º A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida</p><p>à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com</p><p>fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas</p><p>do parágrafo anterior.</p><p>§ 6º Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos</p><p>apresentados permanecerão nos autos para, se for interposto recurso,</p><p>serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância.</p><p>Sobre o tema Leandro Paulsen alerta:</p><p>A impugnação deve indicar a autoridade julgadora, qualificar o</p><p>contribuinte impugnante, apresentar as razões de fato e de direito que</p><p>fundamentam a insurgência, especificar a sua extensão e apontar as</p><p>diligências e prova pericial pretendidas, com a devida justificação,</p><p>formulação de quesitos e indicação de assistente técnico. (PAULSEN,</p><p>2018, p. 589)</p><p>Vale ressaltar que a apresentação de impugnação, tem como efeito a</p><p>suspensão da exigibilidade do crédito tributário, nos termos do art. 151, III, do Código</p><p>tributário nacional. No entanto, caso a defesa seja proposta fora do respectivo prazo,</p><p>não ensejará a suspensão da exigibilidade do crédito.</p><p>Dessa forma, já decidiu o Superior Tribunal de Justiça:</p><p>TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. CRÉDITO TRIBUTÁRIO</p><p>CONSTITUÍDO. DEFESA ADMINISTRATIVA APRESENTADA</p><p>INTEMPESTIVAMENTE. NÃO SUSPENSÃO DA PRESCRIÇÃO.</p><p>A apresentação de defesa administrativa intempestiva não enseja a</p><p>suspensão da exigibilidade do crédito tributário, tampouco a suspensão</p><p>do prazo prescricional. (STJ, Segunda Turma, AgRg nos EDcl no REsp</p><p>1.313.765, 2012.)</p><p>Caso não seja apresentado a impugnação em tempo hábil, ocorre a preclusão</p><p>do direito do contribuinte de se opor na esfera administrativa contra a exigência</p><p>tributária. Com isso, considera-se o crédito devidamente constituído, ocorrendo assim</p><p>o prazo quinzenal estipulado no art. 174 CTN “A ação para a cobrança do crédito</p><p>tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.”</p><p>Além disso, é importante ressaltar que o processo administrativo fiscal pode</p><p>ser iniciado de ofício pela administração pública ou a pedido do próprio contribuinte,</p><p>conforme preceitua o art. 5° da Lei 9.784/99 “O processo administrativo pode iniciar-se</p><p>de ofício ou a pedido de interessado.”</p><p>No caso de iniciativa do contribuinte, é necessário que ele apresente</p><p>requerimento formal, descrevendo a irregularidade e indicando as providências que</p><p>pretende tomar. Desse modo o art. 6° do Decreto n. 70.235/72 estabelece:</p><p>Art. 6º O requerimento inicial do interessado, salvo casos em que for</p><p>admitida solicitação oral, deve ser formulado por escrito e conter os</p><p>seguintes dados:</p><p>I - órgão ou autoridade administrativa a que se dirige;</p><p>II - identificação do interessado ou de quem o represente;</p><p>III - domicílio do requerente ou local para recebimento de</p><p>comunicações;</p><p>IV - formulação do pedido, com exposição dos fatos e de seus</p><p>fundamentos;</p><p>V - data e assinatura do requerente ou de seu representante.</p><p>Parágrafo único. É vedada à Administração a recusa imotivada de</p><p>recebimento de documentos, devendo o servidor orientar o interessado</p><p>quanto ao suprimento de eventuais falhas.</p><p>Em geral, qualquer pessoa que se sinta prejudicada ou que discorde do auto de</p><p>infração emitido pelo órgão fiscalizador pode fazer uma impugnação ao auto de infração.</p><p>d) Fase de instrução probatória</p><p>Nessa fase, é permitido ao contribuinte produzir provas, requerer a coleta de</p><p>informações e participar de diligências e perícias. O objetivo dessa fase é permitir que</p><p>o contribuinte apresente elementos que possam influenciar a decisão da autoridade</p><p>fiscal.</p><p>Essa fase é iniciada após a instauração do processo administrativo fiscal e é</p><p>conduzida pela autoridade fiscal, responsável pela condução do processo.</p><p>Ao final da fase de instrução, a autoridade fiscal deve avaliar as informações e</p><p>as provas produzidas e decidir sobre a regularidade das operações do contribuinte.</p><p>Caso seja constatada a existência de irregularidades, a autoridade fiscal pode</p><p>determinar o pagamento de tributos e a aplicação de multas. Caso contrário, o</p><p>processo é arquivado e o contribuinte é considerado regular.</p><p>Nesse contexto os art. 18, 28 e 29 do Decreto do PAF, dispõem:</p><p>Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de</p><p>ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou</p><p>perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que</p><p>considerar prescindíveis ou impraticáveis, observando o disposto no</p><p>art. 28, in fine.</p><p>(...)</p><p>Art. 28. Na decisão em que for julgada questão preliminar será também</p><p>julgado o mérito, salvo quando incompatíveis, e dela constará o</p><p>indeferimento fundamentado do pedido de diligência ou perícia, se for</p><p>o caso.</p><p>Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará</p><p>livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que</p><p>entender necessárias.</p><p>e) Fase de Julgamento</p><p>Encerrada a instrução, o processo é encaminhado para fase de julgamento.</p><p>O julgamento é instruído em primeira instância do processo fiscal é realizado</p><p>por um órgão administrativo específico, que pode variar de acordo com a esfera de</p><p>atuação (federal, estadual ou municipal) e com o tipo de tributo envolvido no processo.</p><p>Nos dizeres de Leandro Paulsen:</p><p>Encerrada a instrução, a impugnação é julgada por uma das Turmas da</p><p>Delegacia da Receita de Julgamentos. Note-se que, no processo</p><p>administrativo-fiscal relativo aos créditos da União, o julgamento é</p><p>sempre colegiado, desde a primeira instância. (PAULSEN, 2018, p. 590)</p><p>Em geral, o julgamento de primeira instância é realizado por uma autoridade</p><p>administrativa vinculada ao órgão fiscalizador responsável pela cobrança do tributo,</p><p>como é o caso do Conselho de Contribuintes ou do Conselho de Recursos Fiscais.</p><p>Nos termos do art. 25 do aludido Decreto:</p><p>Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou</p><p>contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal compete:</p><p>I - em primeira instância, às Delegacias da Receita Federal de</p><p>Julgamento, órgãos de deliberação interna e natureza colegiada da</p><p>Secretaria da Receita Federal;</p><p>a) aos Delegados da Receita Federal, titulares de Delegacias</p><p>especializadas nas atividades concernentes a julgamento de processos,</p><p>quanto aos tributos e contribuições administrados pela Secretaria da</p><p>Receita Federal.</p><p>b) às autoridades mencionadas na legislação de cada um dos demais</p><p>tributos ou, na falta dessa indicação, aos chefes da projeção regional ou</p><p>local da entidade que administra o tributo, conforme for por ela</p><p>estabelecido.</p><p>Esses órgãos são compostos por membros indicados pelo poder público e</p><p>representantes de entidades empresariais e profissionais, com o objetivo de garantir a</p><p>imparcialidade no julgamento dos processos fiscais.</p><p>Durante o julgamento de primeira instância, é analisada a legalidade e a</p><p>regularidade do lançamento do tributo, assim como as alegações apresentadas pelo</p><p>contribuinte. Ao final, é proferida</p><p>uma decisão administrativa que pode ser favorável ou</p><p>desfavorável ao contribuinte.</p><p>Conforme nos ensina Hugo de Brito Machado Segundo:</p><p>Na prática, os órgãos julgadores de primeira instância têm autonomia</p><p>reduzida. Costumam limitar-se a homologar o ato impugnado, por mais</p><p>improcedente que seja a exigência nele contida ou por maiores os vícios</p><p>que se tenham verificado no procedimento preparatório. (SEGUNDO, p.</p><p>414)</p><p>O art. 31 do Decreto 70.235/72 impõe que a decisão deverá ser proferida</p><p>contendo:</p><p>Art. 31. A decisão conterá relatório resumido do processo, fundamentos</p><p>legais, conclusão e ordem de intimação, devendo referir-se,</p><p>expressamente, a todos os autos de infração e notificações de</p><p>lançamento objeto do processo, bem como às razões de defesa</p><p>suscitadas pelo impugnante contra todas as exigências.</p><p>Caso a decisão seja desfavorável ao contribuinte, ele poderá recorrer para</p><p>instâncias superiores, como o Tribunal Administrativo ou o Poder Judiciário.</p><p>Vale reforçar, que a qualquer momento o contribuinte pode impugnar o</p><p>tributo fiscal na esfera judicial, sendo o processo administrativo um recurso</p><p>opcional e não faz coisa julgada material.</p><p>Sobre o tema Alexandre Mazza “a utilização da via administrativa, como</p><p>meio de recorrer contra exações fiscais indevidas, é meramente opcional e não</p><p>faz coisa julgada material.” (2022, p. 513)</p><p>No mesmo sentido o Supremo Tribunal Federal declarou:</p><p>STF: “CONSTITUCIONAL. PROCESSUAL TRIBUTÁRIO. RECURSO</p><p>ADMINISTRATIVO DESTINADO À DISCUSSÃO DA VALIDADE DE</p><p>DÍVIDA ATIVA DA FAZENDA PÚBLICA. PREJUDICIALIDADE EM</p><p>RAZÃO DO AJUIZAMENTO DE AÇÃO QUE TAMBÉM TENHA POR</p><p>OBJETIVO DISCUTIR A VALIDADE DO MESMO CRÉDITO. ART. 38,</p><p>PARÁGRAFO ÚNICO, DA LEI N. 6.830/80. O direito constitucional de</p><p>petição e o princípio da legalidade não implicam a necessidade de</p><p>esgotamento da via administrativa para discussão judicial da validade de</p><p>crédito inscrito em Dívida Ativa da Fazenda Pública. É constitucional o</p><p>art. 38, parágrafo único, da Lei n. 6.830/80 (Lei da Execução Fiscal –</p><p>LEF), que dispõe que “a propositura, pelo contribuinte, da ação prevista</p><p>neste artigo [ações destinadas à discussão judicial da validade de crédito</p><p>inscrito em dívida ativa] importa em renúncia ao poder de recorrer na</p><p>esfera administrativa e desistência do recurso acaso interposto”.</p><p>Recurso extraordinário conhecido, mas ao qual se nega provimento”.</p><p>(RE 233.582. rel. p/ Acórdão: Min. Joaquim Barbosa, j. 16-8-2007.</p><p>Tribunal Pleno).</p><p>A doutrinadora Regina Helena Costa reforça:</p><p>“se a decisão proferida em sede de processo administrativo, ainda que</p><p>em última instância, não for satisfatória ao administrado, este poderá</p><p>socorrer­-se da via judicial, o que demonstra a inexistência de</p><p>imutabilidade dos efeitos da decisão administrativa e, portanto, a</p><p>impropriedade técnica da expressão “coisa julgada administrativa”.</p><p>(COSTA, 2020, p. 455)</p><p>f) Fase Recursal - 2° Instância</p><p>Uma das etapas fundamentais do processo administrativo fiscal é a fase</p><p>recursal, que permite ao contribuinte apresentar recursos contra as decisões proferidas</p><p>pela autoridade administrativa. Essa fase é essencial para garantir que a decisão</p><p>tomada pela autoridade seja justa e esteja em conformidade com a legislação tributária.</p><p>De acordo com os ensinamentos de Sergio André Rocha:</p><p>Quando o administrado não concorda com a decisão proferida pela</p><p>autoridade julgadora de primeira instância, cabe-lhe o direito de interpor</p><p>um recurso, levando o conhecimento da matéria para uma instância</p><p>superior, por vezes colegiada e normalmente composta por julgadores</p><p>mais experientes (ROCHA, 2018, p. 279)</p><p>Os recursos são julgados pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais</p><p>– CARF em 2° Instância.</p><p>A fase recursal pode ser dividida em duas instâncias: o recurso de ofício e o</p><p>recurso voluntário. O recurso de ofício é interposto pela autoridade administrativa</p><p>imediatamente superior àquela que proferiu a decisão inicial. Já o recurso voluntário é</p><p>interposto pelo contribuinte, e deve ser dirigido ao Conselho Administrativo de Recursos</p><p>Fiscais (CARF), órgão colegiado responsável por julgar os recursos administrativos</p><p>fiscais.</p><p>O recurso de ofício é uma prerrogativa da autoridade administrativa e tem</p><p>como objetivo corrigir eventuais erros ou ilegalidades na decisão proferida. Esse tipo</p><p>de recurso é interposto quando a autoridade administrativa entende que a decisão</p><p>proferida pela instância inferior é contrária à lei ou à jurisprudência, ou quando há</p><p>necessidade de uniformizar a interpretação das normas tributárias. Nas palavras de</p><p>Hugo de Brito Machado Segundo:</p><p>Na hipótese de a decisão de primeiro grau ser prejudicial aos interesses</p><p>da Fazenda Pública (considerar inválido, total ou parcialmente, o ato</p><p>impugnado), e dependendo dos valores em disputa, a legislação dos</p><p>vários entes tributantes geralmente prevê um recurso de ofício, a ser</p><p>interposto pela própria autoridade julgadora. Não se trata, propriamente,</p><p>de um recurso, mas do reexame de ofício da questão. (SEGUNDO, p.</p><p>418)</p><p>O art. 34 do Decreto n. 70.235/72 impõe as hipóteses de apresentação de</p><p>recurso de ofício:</p><p>Art. 34. A autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que</p><p>a decisão:</p><p>I - exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de</p><p>multa de valor total (lançamento principal e decorrentes) a ser fixado em</p><p>ato do Ministro de Estado da Fazenda. (Redação dada pela Lei nº 9.532,</p><p>de 1997) (Produção de efeito)</p><p>II - deixar de aplicar pena de perda de mercadorias ou outros bens</p><p>cominada à infração denunciada na formalização da exigência.</p><p>§ 1º O recurso será interposto mediante declaração na própria decisão.</p><p>§ 2° Não sendo interposto o recurso, o servidor que verificar o fato</p><p>representará à autoridade julgadora, por intermédio de seu chefe</p><p>imediato, no sentido de que seja observada aquela formalidade.</p><p>Já o recurso voluntário é um direito do contribuinte e tem como objetivo</p><p>contestar a decisão proferida pela autoridade administrativa. Esse tipo de recurso pode</p><p>ser interposto quando o contribuinte entende que a decisão é contrária à lei ou à</p><p>jurisprudência, ou quando há dúvidas quanto à interpretação das normas tributárias. No</p><p>mesmo sentido Hugo de Brito Machado Segundo dispõe:</p><p>Quanto aos pontos favoráveis à Fazenda Pública, e prejudiciais ao</p><p>impugnante, estes podem ser submetidos a reexame de instância</p><p>superior através de recurso voluntário, a ser interposto dentro do prazo</p><p>fixado em lei, e necessariamente explícito no ato de intimação da decisão</p><p>de primeira instância. (SEGUNDO, p. 418)</p><p>Esse recurso deve ser interposto dentro do prazo de 30 dias, conforme</p><p>estabelece o art. 33 do Decreto n. 70.235/72, “da decisão caberá recurso voluntário,</p><p>total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da</p><p>decisão.”</p><p>Conforme já mencionado, para interpor o recurso voluntário, o contribuinte</p><p>deve observar os prazos e as formalidades previstos na legislação tributária. O recurso</p><p>deve ser apresentado por escrito, de forma clara e objetiva, indicando os motivos da</p><p>discordância e os fundamentos jurídicos que sustentam a pretensão do contribuinte.</p><p>Uma vez interposto o recurso voluntário, o processo será encaminhado ao</p><p>CARF, que é o órgão colegiado responsável por julgar os recursos administrativos</p><p>fiscais. O CARF é composto por conselheiros indicados pelo Governo e por</p><p>representantes da sociedade civil, e tem como objetivo garantir a imparcialidade e a</p><p>independência na análise dos recursos apresentados.</p><p>No plano federal, e na maior parte dos demais entes tributantes, o</p><p>julgamento de segundo grau é feito por órgãos colegiados compostos de</p><p>representantes da Fazenda Pública e de representantes dos</p><p>contribuintes, estes últimos geralmente indicados pelas entidades de</p><p>classe correspondentes. No âmbito federal, esse julgamento é feito por</p><p>uma das câmaras do Conselho Administrativo</p><p>de Recursos Fiscais</p><p>(CARF). (SEGUNDO, 2022, p. 418)</p><p>Durante o julgamento do recurso, os conselheiros do CARF analisam os</p><p>argumentos apresentados pelas partes, verificando se a decisão proferida pela</p><p>autoridade administrativa está em conformidade com a legislação tributária. Em caso</p><p>de discordância, o CARF poderá reformar a decisão ou manter a decisão inicial.</p><p>Cabe ressaltar que o recurso administrativo fiscal é uma etapa importante para</p><p>permitir que o contribuinte possa, posteriormente, questionar a decisão em sede</p><p>judicial. Caso o recurso administrativo seja julgado improcedente, o contribuinte poderá</p><p>ingressar com uma ação judicial, buscando a revisão da decisão.</p><p>Além do recurso de ofício e do recurso voluntário, também temos a previsão</p><p>dos recursos especiais, a matéria se acha tratada no art. 37, § 2º, do Decreto nº</p><p>70.235/72, in verbis:</p><p>Art. 37. [...]</p><p>§ 2º Caberá recurso especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais,</p><p>no prazo de 15 (quinze) dias da ciência do acórdão ao interessado:</p><p>I – (VETADO)</p><p>II – de decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe</p><p>tenha dado outra Câmara, turma de Câmara, turma especial ou a própria</p><p>Câmara Superior de Recursos Fiscais.”</p><p>O Recurso especial tem como objetivo sanar divergência proveniente em sede</p><p>de julgamento de segundo grau. Nesse contexto, Hugo de Brito Machado Segundo</p><p>dispõe:</p><p>Vê-se que o recurso especial, no âmbito do contencioso administrativo</p><p>fiscal federal, tem função semelhante à do recurso de embargos de</p><p>divergência no processo judicial, tendo a CSRF função uniformizadora</p><p>semelhante à do Plenário do Supremo Tribunal Federal, ou da Primeira</p><p>Seção do Superior Tribunal de Justiça, por exemplo. Sua finalidade</p><p>principal não é garantir o direito da parte, mas unificar a jurisprudência</p><p>do tribunal administrativo em torno de determinado assunto, em</p><p>homenagem à segurança jurídica e à previsibilidade das decisões</p><p>administrativas. (SEGUNDO, 2022, p. 419)</p><p>Vale mencionar que o recurso tramitará por no máximo três instâncias, salvo</p><p>disposição em contrário, de acordo com o art. 57 da Lei n. 9.784/99: “Art. 57. O recurso</p><p>administrativo tramitará no máximo por três instâncias administrativas, salvo disposição</p><p>legal diversa.”</p><p>No mesmo sentido o Professor Alexandre Mazza esclarece:</p><p>Com o recurso especial é atingido o limite máximo de três instâncias na</p><p>esfera administrativa (art. 57 da Lei n. 9.784/99). Se a decisão final for</p><p>favorável ao devedor, torna-se imutável para o Fisco. Porém, derrotado</p><p>o sujeito passivo, ainda poderá este recorrer ao Poder Judiciário.</p><p>(MAZZA, 2022, p. 514)</p><p>No âmbito do processo administrativo fiscal federal também ocorre o efeito de</p><p>suspensivo nos recursos administrativos, nos moldes do inciso III do art. 151 do Código</p><p>Tributário Nacional: “Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: (...) III - as</p><p>reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário</p><p>administrativo;”</p><p>3.1 Coisa Julgada Administrativa</p><p>O art. 46 do Decreto n. 70.235/72 estabelece as hipóteses que a decisão</p><p>proferida pelo recurso administrativo se tornará definitiva, são elas:</p><p>Art. 42. São definitivas as decisões:</p><p>I - de primeira instância esgotado o prazo para recurso voluntário sem</p><p>que este tenha sido interposto;</p><p>II - de segunda instância de que não caiba recurso ou, se cabível, quando</p><p>decorrido o prazo sem sua interposição;</p><p>III - de instância especial.</p><p>Parágrafo único. Serão também definitivas as decisões de primeira</p><p>instância na parte que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver</p><p>sujeita a recurso de ofício.</p><p>Como nos lembra Sergio André Rocha:</p><p>Diante do princípio da inafastabilidade da jurisdição, esta definitivamente</p><p>da decisão do princípio da inafastabilidade da jurisdição, esta</p><p>definitivamente da decisão administrativa alcança apenas a própria</p><p>Administração Pública, sendo possível o seu questionamento judicial por</p><p>parte do contribuinte. (ROCHA, 2018, p. 450)</p><p>3.2 Legitimidade</p><p>No âmbito do exercício de jurisdição, o art. 9° da Lei nº 9.784/99 dispõe:</p><p>Art. 9° São legitimados como interessados no processo administrativo:</p><p>I - pessoas físicas ou jurídicas que o iniciem como titulares de direitos</p><p>ou interesses individuais ou no exercício do direito de representação;</p><p>II - aqueles que, sem terem iniciado o processo, têm direitos ou</p><p>interesses que possam ser afetados pela decisão a ser adotada;</p><p>III - as organizações e associações representativas, no tocante a</p><p>direitos e interesses coletivos;</p><p>IV - as pessoas ou as associações legalmente constituídas quanto a</p><p>direitos ou interesses difusos.</p><p>No caso de pessoas jurídicas, a impugnação pode ser feita por seus</p><p>representantes legais, como o sócio administrador, o presidente, o diretor financeiro ou</p><p>o contador. Já no caso de pessoas físicas, a impugnação pode ser feita pelo próprio</p><p>contribuinte ou por um procurador devidamente habilitado.</p><p>É importante destacar que a impugnação ao auto de infração deve ser</p><p>fundamentada, com argumentos jurídicos e provas que justifiquem a contestação da</p><p>cobrança fiscal. Dessa forma, é recomendável que o contribuinte busque assessoria</p><p>jurídica especializada para orientá-lo na elaboração da impugnação e na apresentação</p><p>de argumentos e provas consistentes.</p><p>4. Consulta Fiscal</p><p>A consulta fiscal é regulamentada pelo Capítulo II do Decreto 70.235/72, e</p><p>pelos arts. 48 a 50 da Lei n. 9.430/96, e tem como objetivo esclarecer dúvidas e</p><p>fornecer orientações aos contribuintes, sobre questões relacionadas ao cumprimento</p><p>de suas obrigações fiscais.</p><p>Nas palavras da doutrinadora Regina Helena Costa:</p><p>Cuida­-se de direito do cidadão­-contribuinte, ao qual corresponde</p><p>dever do Fisco, que lhe deve prestar assistência, orientando­-o para que</p><p>possa bem cumprir suas obrigações tributárias. Prestigia o princípio da</p><p>segurança jurídica, afastando dúvidas interpretativas concernentes à</p><p>aplicação da lei fiscal. (COSTA, 2018, p. 458)</p><p>No âmbito dos legitimados, o art. 46 do Decreto 70.235/72 dispõe:</p><p>Art. 46 O sujeito passivo poderá formular consulta sobre dispositivos da</p><p>legislação tributária aplicáveis a fato determinado.</p><p>Parágrafo único. Os órgãos da administração pública e as entidades</p><p>representativas de categorias econômicas ou profissionais também</p><p>poderão formular consulta.</p><p>A consulta pode ser realizada de forma presencial, por meio de atendimento</p><p>em postos de atendimento da Receita Federal ou Secretarias Estaduais da Fazenda,</p><p>ou de forma eletrônica, por meio de sistemas informatizados disponibilizados pelos</p><p>órgãos fiscais.</p><p>É uma forma de prevenir irregularidades e evitar autuações e multas por parte</p><p>da administração pública. Por meio da consulta, o contribuinte pode obter informações</p><p>precisas e atualizadas sobre questões relacionadas à legislação tributária,</p><p>procedimentos fiscais e cálculos de impostos. Além disso, a consulta também permite</p><p>que o contribuinte verifique sua situação fiscal, como débitos e pendências com a</p><p>administração pública.</p><p>A partir da instauração da consulta proferida pelo contribuinte, ela se torna um</p><p>impeditivo para abertura de novos procedimentos fiscais contra quem a formulou. Esse</p><p>ato perdura pelo prazo de 30 dias após a ciência do órgão fiscalizador.</p><p>Além disso, caso seja instaurada dentro do prazo de pagamento do crédito</p><p>questionado, e a administração competente entender que é devido, não incidirá juros</p><p>de mora ou multa.</p><p>Conforme preceitua o Professor Sergio André Rocha:</p><p>Por outro lado, como se sabe, a apresentação de impugnação contra</p><p>auto de infração tem como efeito a suspensão da exigibilidade do</p><p>crédito tributário (art. 151, III, do Código tributário nacional). A seu turno,</p><p>a apresentação de consulta fiscal antes da ocorrência do fato gerador</p><p>acarreta tanto a impossibilidade de instauração de procedimento de</p><p>fiscalização em relação à matéria consultada (art.</p><p>48 do Decreto no</p><p>70.235/72) como a suspensão da fluência dos juros de mora (art. 161</p><p>do Código tributário nacional).” (ROCHA, p.124, 1995)</p><p>O art. 52 do Decreto n. 70.235/72 dispõe sobre as hipóteses em que a consulta</p><p>não irá gerar efeitos:</p><p>Art. 52. Não produzirá efeito a consulta formulada:</p><p>I - em desacordo com os artigos 46 e 47;</p><p>II - por quem tiver sido intimado a cumprir obrigação relativa ao</p><p>fato objeto da consulta</p><p>III - por quem estiver sob procedimento fiscal iniciado para</p><p>apurar fatos que se relacionem com a matéria consultada;</p><p>IV - quando o fato já houver sido objeto de decisão anterior,</p><p>ainda não modificada, proferida em consulta ou litígio em que</p><p>tenha sido parte o consulente;</p><p>V - quando o fato estiver disciplinado em ato normativo,</p><p>publicado antes de sua apresentação;</p><p>VI - quando o fato estiver definido ou declarado em disposição</p><p>literal de lei;</p><p>VII - quando o fato for definido como crime ou contravenção</p><p>penal;</p><p>VIII - quando não descrever, completa ou exatamente, a</p><p>hipótese a que se referir, ou não contiver os elementos</p><p>necessários à sua solução salvo se a inexatidão ou omissão for</p><p>escusável, a critério da autoridade julgadora.</p><p>Outro efeito da consulta administrativa é a não incidência de juros</p><p>moratórios e o impedimento de qualquer medida de garantia, além do</p><p>impedimento da imposição de penalidade, conforme dispõe o art. 161 do CTN.</p><p>Bibliografia</p><p>BRASIL. Constituição Federal de 1988. Brasília, DF.</p><p>BRASIL. Decreto n° 70.235, de 06 de março de 1972. Dispõe sobre o processo</p><p>administrativo fiscal, e dá outras providências.</p><p>BRASIL. Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema</p><p>Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à</p><p>União, Estados e Municípios.</p><p>BRASIL. Lei n° 9.784, de 29 de janeiro de 1999. Dispõe sobre o processo</p><p>administrativo no âmbito da administração pública Federal. Brasília, DF.</p><p>BRASIL. Portaria n° 6.478, de 29 de dezembro de 2017. Dispõe sobre o</p><p>planejamento das atividades fiscais e estabelece normas para a execução de</p><p>procedimentos fiscais relativos ao controle aduaneiro do comércio exterior e aos</p><p>tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. Disponível</p><p>http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=89205 –</p><p>Acesso em 27. De fev. 2023.</p><p>BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Súmula Vinculante n° 21. Sessão Plenária</p><p>de 29/10/2009. DJ de 26/11/2009, n° 223. Disponível em <</p><p>https://portal.stf.jus.br/jurisprudencia/sumariosumulas.asp?base=26&sumula=</p><p>1255 > Acesso em 27. De fev. 2023.</p><p>CARNEIRO, Cláudio. Curso de direito tributário e financeiro. 8. Ed. São Paulo:</p><p>Saraiva Educação, 2019.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de Direito Tributário. 12. Ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2021.</p><p>JÚNIOR, Anis Kfouri. Curso de direito tributário. 4. Ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2018.</p><p>http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=89205</p><p>MAZZA. Alexandre. Manual de Direito Tributário. 8. Ed. São Paulo, Saraiva</p><p>Educação, 2022.</p><p>MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo. 30. ed. rev.,</p><p>atual. São Paulo: Malheiros, 2013.</p><p>MORAES, Germana de oliveira. Controle Jurisdicional da Administração Pública.</p><p>2. Ed. São Paulo: Dialética, 2004.</p><p>PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 13. Ed. São Paulo:</p><p>Saraiva Educação, 2021.</p><p>ROCHA, Sérgio André. Processo Administrativo Fiscal: Controle Administrativo</p><p>do Lançamento Tributário. São Paulo: Almedina, 2018.</p><p>SEGUNDO, Hugo de Brito Machado. Manual de Direito Tributário. 12 Ed. São</p><p>Paulo: Gen Grupo Editorial Nacional, 2022.</p><p>SILVA, Sergio André Rocha Gomes. Da inconstitucionalidade da exigência do</p><p>depósito de 30% do valor do tributo para que se possa interpor recurso na</p><p>esfera administrativa federal. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo,</p><p>n° 57, jun. 2000, pp. 115-123.</p><p>STF. RECURSO EXTRAORDINÁRIO. RE 233582. Relator: Joaquim Barbosa.</p><p>Dj: 16/08/2007. JusBrasil. 2007. Disponível em:</p><p><https://www.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/stf/14727530> Acesso em 27. De</p><p>fev. 2023.</p><p>STJ. AGRAVO REGIMENTAL: AgRg 1313765 AL 2012/0049624-1. Relator:</p><p>Ministro Humberto Martins. Dj: 20/08/2013. JusBrasil. 2012. Disponível em:</p><p><https://www.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/stj/865938418/inteiro-teor-</p><p>865938433></p><p>https://www.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/stf/14727530</p><p>STJ. RECURSO ESPECIAL : REsp 1561153 RS 2015/0257713-0. Relator: Ministro</p><p>Mauro Campbell Marques. DJ: 24/11/2015. JusBrasil, 2015. Disponivel em:</p><p><https://www.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/stj/864187676/inteiro-teor-</p><p>864187686>. Acesso em: 27. De fev. 2023.</p>