Legislação Contábil - CPC e Lei das SA

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LEGISLAÇÃO 
CONTÁBIL 
- CPC E LEI 
DAS SA
PROF. ANDRÉ DE FARIA THOMÁZ
FACULDADE CATÓLICA PAULISTA
Prof. André de Faria Thomáz
LEGISLAÇÃO 
CONTÁBIL - CPC
E LEI DAS S/A 
“A Faculdade Católica Paulista tem por missão exercer uma 
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SUMÁRIO
CAPÍTULO 01
CAPÍTULO 02
CAPÍTULO 03
CAPÍTULO 04
CAPÍTULO 05
CAPÍTULO 06
CAPÍTULO 07
CAPÍTULO 08
CAPÍTULO 09
CAPÍTULO 10
CAPÍTULO 11
CAPÍTULO 12
CAPÍTULO 13
CAPÍTULO 14
CAPÍTULO 15
07
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LEGISLAÇÃO CONTÁBIL - CPC – LEI DAS S/A
HISTÓRICO DA CONTABILIDADE E 
APLICABILIDADE DAS NORMAS
NORMAS INTERNACIONAIS
LEI 6.404/1976
LEI 11.638/2007
IMPORTÂNCIA E CRIAÇÃO DOS CPC’S
DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
CPC 00 - ESTRUTURA E CONCEITOS
CPC 03 – FLUXO DE CAIXA
CPC 06 – ARREDONDAMENTOS
CPC 12 – AJUSTES PATRIMONIAIS
CPC 16 - ESTOQUES
CPC 25 - PROVISÕES
CPC 26 – DEMONSTRAÇÕES
CPC 27 – ATIVOS IMOBILIZADOS
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INTRODUÇÃO
Olá, estudante no decorrer do nosso percurso de aprendizagem iremos aprender 
sobre a importância dos Comitês de Pronunciamentos Contábeis – CPC, onde ao longo 
dos estudos de contabilidade, ouve-se falar em diversas organizações, tanto nacionais 
quanto internacionais, leis brasileiras ligadas à contabilidade, normas nacionais e 
internacionais, padrões a serem seguidos, resoluções, entre outros vários termos. 
Mas o que cada uma dessas organizações faz? Quais são as normas e os 
pronunciamentos utilizados? A contabilidade é a mesma em todos os países? Quais 
são as semelhanças e diferenças entre as formas de contabilidade? O que causa 
essas diferenças? Você vai conferir as respostas para todos esses questionamentos 
ao longo desta dos estudos desta disciplina.
Os documentos oficiais utilizados pela contabilidade são divulgados por organismos 
específicos com diferentes funções, os quais sofrem diversas influências do ambiente 
externo, impactando a contabilidade.
Nesta disciplina, você vai conferir quais são as diferenças entre todos os documentos 
oficiais utilizados pela contabilidade, bem como quais são as leis envolvidas com a 
contabilidade brasileira e as organizações responsáveis por desenvolver a contabilidade 
na forma como é realizada. Além disso, vai conferir como as normas brasileiras de 
contabilidade são estruturadas e quais são os fatores que influenciam a contabilidade. 
Por fim, você vai conhecer o Comitê de Pronunciamentos Contábeis e sua função na 
contabilidade brasileira
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CAPÍTULO 01
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1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, você sabia que até 28 de dezembro de 2007, a contabilidade brasileira 
não atendia plenamente ao seu principal objetivo: o de bem informar. Entraves políticos 
e burocráticos impediam que a Lei n° 6.404/76 fosse alterada e iniciasse a convergência 
das normas contábeis brasileiras às Normas Internacionais de Contabilidade.
Até então, a contabilidade praticada no Brasil era penalizada, direta ou indiretamente, 
por influências de natureza tributária. Isso fazia com que as demonstrações contábeis 
fornecessem mais informações para o fisco do que para outros usuários da informação 
contábil.
2.0 Principais Mudanças 
Neste momento, você vai reconhecer as mudanças contábeis que ocorreram a partir 
da promulgação da Lei n° 11.638/07. Ainda, vai entender os métodos que influenciam a 
adoção das Normas Internacionais de Contabilidade. Por fim, vai identificar os principais 
órgãos de normalização contábil brasileira e conhecer seus propósitos, para definir 
que as empresas não podem ter seus patrimônios confundidos, pois, a pessoa física 
possui bens, direitos e obrigações tanto quanto a pessoa jurídica, e na sociedade 
limitada e a anônima são formas de pessoas jurídicas.
Convergência das normas contábeis ao padrão internacional de contabilidade A 
contabilidade é um conjunto de informações que controla o patrimônio das pessoas 
físicas ou jurídicas. Esse controle é realizado por meio da coleta, do armazenamento 
e do processamento dessas informações, provenientes dos fatos que modificam a 
situação patrimonial (PADOVEZE, 2017).
É possível denotar que a ocorrência desses fatos faz com que a contabilidade entre 
em ação. Esses acontecimentos estão presentes a cada minuto no cotidiano das 
empresas. A forma como os negócios acontecem, o tempo necessário para a tomada 
de decisões e os stakeholders envolvidos nos fatos mudaram significativamente ao 
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longo do tempo, mas as normas contábeis que norteiam o registro desses fatos não 
acompanharam essas mudanças.
O termo stakeholder, de acordo com o “Dicionário Financeiro”, significa grupo de 
interesse, ou seja, são pessoas que têm algum relacionamento com a empresa. Um 
dos criadores do termo foi o filósofo Robert Edward Freeman, que utilizava o termo 
para se referir aos grupos que poderiam afetar ou serem afetados pelos objetivos 
da empresa. São exemplos de stakeholders: acionistas, investidores, proprietários, 
empregados, clientes, governos, instituições financeiras, concorrentes etc.
Com o passar dos anos, a defasagem contábil causou uma desvalorização das 
empresas brasileiras, pois os usuários externos não consideravam a contabilidade 
como fonte fiel de informações. Isso aconteceu porque foi se perdendo a utilidade 
das demonstrações contábeis como fonte de informação da situação econômica, 
financeira e patrimonial, visto que os registros eram feitos norteados por regras que não 
permitiam aferir o cenário real da empresa. Ainda, a ocorrência de fraudes aumentou, 
pois a falta de atualização das normas dava margem para registros que não condiziam 
com a realidade da empresa.
2.1 Influências externas, institucionais e culturais nas normas contábeis
Dessa forma, os profissionais da área, junto aos pesquisadores e doutrinadores, 
começaram a cobrar do governo alterações na principal lei sobre assuntos contábeis: 
a Lei nº 6.404/76, Brasil (2020b). Assim surgiu o Projeto de Lei nº 3.741/00, Brasil 
(2000), apresentado pelo Poder Executivo em 8 de novembro de 2000. O trâmite desse 
projeto durou sete anos no Poder Legislativo até ser finalmente aprovado e convertido 
na Lei nº 11.638/07, Brasil (2007), que entrou em vigor no dia 1º de janeiro de 2008. 
A aprovação da Lei foi um marco para a contabilidade no Brasil e, a partir desse 
momento, se iniciou o processo de convergência das normas contábeis brasileiras 
às Normas Internacionais de Contabilidade, definido como um tema de proteção do 
patrimônio pelos contadores ou guarda livro, definida como que a contabilidade serve 
para empresas com ou sem fins lucrativos, independente dos custos dos serviços.
A Lei nº 11.638/07, Brasil (2007), alterou e revogou dispositivos da Lei nº 6.404/76, 
Brasil (2020b), além de incluir o art. 10-A na Lei nº 6.385/76, Brasil (2019), que dispõe 
sobre o mercado de valores mobiliários ede capitais pelo mundo, a abertura 
de fronteiras para o comércio internacional e, também, o crescimento das indústrias 
brasileiras exigem que sejam criadas normas e Leis para atender às exigências dos 
acionistas e credores. Estudaremos, inicialmente, a criação da Lei n. 6.404/76, das 
Sociedades por Ações, que regula as companhias de capital aberto e demais sociedades, 
e a importância dessa lei para a contabilidade brasileira, sobre os custos e despesas:
• As despesas se referem à manutenção da atividade principal da empresa.
• Custos e despesas referem-se a valores distintos, mas ambos são considerados 
passivos.
Lei n. 6.404/76 – Lei das Sociedades por Ações
Como vimos anteriormente, o Brasil é um dos países que adota a filosofia de direito 
Code Law, e, nesse sistema, predomina o conservadorismo, não dando abertura para 
outras interpretações que não sejam aquelas estabelecidas por lei.
Vimos, também, que a contabilidade nesse sistema é muito influenciada pelos 
limites da lei. Embora esse fato contribua muito para a legislação fiscal, pode não 
ser muito bem visto pelos investidores, pois restringe a aplicação dos Princípios de 
Contabilidade.
Com isso, agindo de acordo com a filosofia Code Law e buscando aperfeiçoar as 
práticas contábeis no Brasil, em 15 de dezembro de 1976, cria-se a Lei n.6.404/76, 
conhecida como a Lei das Sociedades por Ações, que entrou em vigor no ano seguinte. 
A Lei das S.A certamente foi um grande avanço para a contabilidade, pois ela traz 
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tópicos relevantes para o entendimento e uniformização das demonstrações contábeis, 
que descrevem os adiantamentos, onde o adiantamento a fornecedores corresponde 
a práticas de negociação, realizadas pelas empresas, que geralmente estão envolvidas 
com algum preço ou condição de pagamento diferenciados. O adiantamento a clientes 
refere-se a obrigações que a empresa tem com terceiros, está associada, na maior 
parte dos casos, ao Passivo Circulante, e pode ser ilustrada por encomendas.
Um desses avanços está bem descrito no seu Art. 177 que determina:
“A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com 
obediência aos preceitos da legislação comercial e desta lei e aos princípios de 
contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis 
uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de 
competência”.
Veja que o grande destaque do Art. 177 está, justamente, em permitir que, além 
da exigência de obediência à própria lei, devem ser observados os princípios de 
contabilidade de modo geral aceitos. No entanto, para que isso seja possível, é
preciso que as empresas adotem registros auxiliares, veja: Para atender à legislação 
tributária, ou outras exigências feitas à empresa que determinem critérios contábeis 
diferentes dos da Lei das Sociedades por Ações ou dos princípios de contabilidade 
geralmente aceitos, devem ser adotados registros auxiliares à parte (FIPECAFI, 2013, 
p. 2).
3.0 Contabilidade Internacional
A criação dos registros auxiliares foi a forma encontrada para atender tanto às 
exigências da legislação fiscal como também aos princípios contábeis, o que mais 
interessa aos investidores.
Isso não significa que a contabilidade oficial deva ser inteiramente diferente dos 
critérios fiscais, já que quanto mais próximos os critérios fiscais dos contábeis tanto 
melhor. Todavia, essa disposição foi incluída na Lei das Sociedades por Ações com 
o objetivo de permitir a elaboração das demonstrações contábeis corretas, sem 
prejuízo da elaboração das declarações do Imposto de Renda, usufruindose de todos 
os benefícios e incentivos e, ao mesmo tempo respeitando-se todos os seus limites 
(FIPECAFI, 2013, p. 2). Para resolver a questão de necessidade de controle através de 
registros auxiliares, a fim de separar a contabilidade fiscal e atender aos princípios de 
contabilidade geralmente aceitos, foi criado o LALUR – Livro de Apuração do Lucro Real, 
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através Decreto-lei n. 1.598/1977. Dessa forma, seria possível adicionar as despesas 
ou excluir receitas ao lucro real, a fim de atender às exigências fiscais,
para as empresas que optam pela tributação na forma do Lucro Real.
A Instrução Normativa n. 989 de 2009 substitui a obrigatoriedade do LALUR, impresso 
na forma tradicional, pelo livro eletrônico, e-Lalur. Porém, ainda em busca de melhor 
atender à legislação fiscal, a Receita Federal do Brasil, através
da Instrução Normativa RFB n. 1.422, de 19 de dezembro de 2013, cria a ECF -
Escrituração Contábil Fiscal, em substituição da DIPJ – Declaração de imposto
de Renda Pessoa Jurídica, e o livro e-Lalur, atualmente, é entregue com a ECF
(CFC, 2016).
Além do acima mencionado, a Lei n. 6.404/76 trouxe outros grandes avanços, 
como a regulamentação de estruturas básicas da contabilidade, direitos e deveres dos 
acionistas, além de padronizar diversas práticas contábeis, até formas organizacionais 
das empresas. Umas dessas práticas contábeis é o método de equivalência patrimonial, 
que veio para facilitar a divulgação das demonstrações consolidadas. Em relação às 
vantagens trazidas pelo método de equivalência patrimonial, temos:
Uma vantagem importante do método de equivalência patrimonial é a de que, no 
nível estrutural, ele proporciona alguma coerência entre a divulgação de subsidiárias 
consolidadas e a divulgação de investimentos que não são incluídos na consolidação, 
mas que possuem algumas das características de participações em subsidiárias.
(HENDRIKSEN; VAN BREDA, 1999 apud SCHMIDT; SANTOS; FERNANDES, 2010, 
p. 21).
Queremos chamar sua atenção para o fato de que estamos falando de uma lei que 
nasceu justamente para atender às companhias constituídas na forma de sociedade 
anônima, porém também permitiu que outras formas societárias se apoiassem nessa 
mesma lei, caso assim o desejassem, como é o caso das sociedades limitadas, apesar 
de esse tipo societário ser regido pelo Código Civil de 2002. 
A seguir, estudaremos algumas definições e conceitos de sociedade anônima 
para termos a dimensão desse tipo societário no mercado de capitais, e, também, a 
importância da contabilidade dentro desse contexto.
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5.0 Definição de Sociedade Anônima
Com isso, podemos dizer que cada acionista responde pela companhia apenas até 
o preço de suas ações e, também, não é solidário aos outros sócios na subscrição 
do capital, como é o caso da sociedade limitada.
A sociedade anônima é regida por um estatuto que definirá seu objeto social de forma 
clara e precisa, além de estabelecer seus deveres e obrigações junto aos acionistas. 
Segundo Ferreira (2014), o capital da companhia pode ser formado com contribuições 
em dinheiro, desde que em moeda nacional, ou outros bens suscetíveis de avaliação 
monetária, além de créditos (contas a receber). No caso de subscrição em bens, estes 
devem ser levados à avaliação de, no mínimo, três peritos ou por empresa especializada, 
nomeados em assembleia geral dos acionistas subscritores.
No Brasil, temos dois tipos de companhias, conforme explica Ferreira (2014), a 
companhia é aberta ou fechada, dependendo se os valores mobiliários de sua emissão 
estejam ou não admitidos à negociação em bolsa ou no mercado de balcão. Vejamos, 
então:
• Fechadas: São as companhias de pequeno e médio porte, e suas ações são 
negociadas de forma privada, ou seja, não são comercializadas na bolsa de valores 
ou no mercado de balcão. Normalmente, o estatuto Na sociedade anônima, também 
conhecida como companhia, o capital se divide em ações, obrigando-se cada sócio 
ou acionista somente pelo preço de emissão das ações que subscrever ou adquirir.
Assim impõe limites para a negociação de ações,para que seu fundador não
perca o poder acionário da companhia, já que as companhias fechadas, em grande 
parte, são constituídas na forma de empresas familiares.
• Abertas: Suas ações são negociadas na Bolsa de Valores e no mercado de balcão, 
são formadas por grandes companhias. Essas empresas são fiscalizadas e reguladas 
pela CVM (Comissão de Valores Mobiliários).
Foram justamente as companhias abertas que mais sentiram os impactos da 
globalização, pois suas ações não somente são negociadas no mercado interno,
como também podem interessar a investidores internacionais. Daí a grande 
importância de se ter uma contabilidade transparente e confiável, e que seja 
compreendida por todos os países.
Com isso, podemos concluir que a Lei n. 6.404/76, apesar de trazer grandes inovações 
para a contabilidade, também precisou se adequar aos padrões internacionais, para que 
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nossas empresas continuassem a ser competitivas no mercado de capitais estrangeiros, 
e a contabilidade, mais uma vez, acompanhasse a evolução da humanidade. 
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=_FY-OLRlPOc 
Na sociedade anônima, também conhecida como companhia, o capital se divide em 
ações, obrigando-se cada sócio ou acionista somente pelo preço de emissão das 
ações que subscrever ou adquirir (FERREIRA, 2014, p. 26). 
ANOTE ISSO
Com isso, podemos concluir que a Lei n. 6.404/76, apesar de trazer grandes 
inovações para a contabilidade, também precisou se adequar aos padrões 
internacionais, para que nossas empresas continuassem a ser competitivas no 
mercado de capitais estrangeiros, e a contabilidade, mais uma vez, acompanhasse 
a evolução da humanidade.
https://www.youtube.com/watch?v=_FY-OLRlPOc
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CAPÍTULO 04
LEI 6.404/1976
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, a necessidade de financiamento por parte das empresas pode resultar 
na opção de financiamento por meio de emissão e venda de suas ações no mercado 
de capitais. Para tanto, alguns requisitos jurídicos e regulatórios devem ser seguidos. 
Uma das primeiras coisas que uma entidade deve fazer, se deseja negociar ações 
no mercado de capitais brasileiro, é enquadrar-se no tipo societário de “sociedade por 
ação”, também chamado de “sociedade anônima” (S/A). Normalmente, as sociedades 
nascem no tipo de “sociedade de responsabilidade limitada” (Ltda.) e devem, portanto, 
alterar o seu tipo societário para acessar o mercado de capitais.
Sociedades por ações são regidas por legislações específicas. No Brasil, a lei que 
rege as sociedades por ações é a n.º 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e as suas 
alterações posteriores. Nessa lei, são fixados os principais deveres da sociedade para 
com os seus acionistas visando à proteção dos direitos desses, em especial dos 
acionistas minoritários.
2.0 Lei das Sociedades Anônimas 
Em 15 de dezembro de 1976, foi sancionada a Lei das Sociedades por Ações (BRASIL, 
1976), comumente chamada de Lei das SAs. Essa Lei está dividida em 26 capítulos.
Em linhas gerais, essa Lei veio para tratar dos principais aspectos a regerem as SAs 
em uma única normativa, abrangendo desde a sua caracterização até as obrigações 
junto aos acionistas. Destacam-se, dentre outros, os Capítulos XV XVI, que tratam 
de demonstrações financeiras e constituição de reservas e dividendos.
De acordo com Gelbcke et al. (2018), a Lei das SAs representa a grande revolução 
contábil do século XX no Brasil. Ela não teve grandes alterações até 2007, quando 
foi aprovada a Lei nº. 11.638, com alterações significativas nas normatizações. Em 
1976, a Lei das SAs foi um marco na área. Mas, passados 31 anos, alguns de seus 
aspectos contábeis já não acompanhavam as tendências globais de contabilidade. Era 
necessária uma reforma para que os tratamentos contábeis de transações cada vez 
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mais complexas não ficassem presos às diretrizes específicas da lei ou a normatizações 
de órgãos reguladores locais, muitas vezes díspares em relação ao que se vinha 
praticando ao redor do mundo.
No que tange à Lei nº. 11.638, que alterou em 2007 as Leis nº. 6.404 e 6.385, 
ambas de cunho societário e regulamentário do mercado de capitais brasileiro, 
Gelbcke et al. (2018) entendem que a mudança ofereceu as condições necessárias 
para a convergência às normas internacionais de contabilidade, citou especificamente 
o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e determinou, de forma enfática, a 
segregação entre contabilidade para fins de demonstrações contábeis e contabilidade 
para fins fiscais.
O trecho da Lei nº. 11.638 a que os autores fazem referência, que permitiu a 
convergência dos padrões locais de contabilidade aos padrões internacionais e que 
aborda a figura do CPC, é o art. 5º, no qual é estipulado que:
A Comissão de Valores Mobiliários, o Banco Central do Brasil e demais 
órgãos e agências reguladoras poderão celebrar convênio com 
entidade que tenha por objeto o estudo e a divulgação de princípios, 
normas e padrões de contabilidade e de auditoria, podendo, no 
exercício de suas atribuições regulamentares, adotar, no todo ou em 
parte, os pronunciamentos e demais orientações técnicas emitidas 
(BRASIL, 2007, documento on-line).
Observe que a legislação societária brasileira, até então, conferia poder aos órgãos 
reguladores (Comissão de Valores Mobiliários [CVM], Banco Central do Brasil [Bacen] 
e outros), para ditarem normas específicas de cunho contábil para os seus regulados. 
O novo regulamento passou a permitir que tais reguladores firmassem convênio com 
entidade específica — cujo propósito é centralizar a normatização contábil —, para 
adotarem as normas redigidas por esse órgão. Na prática, esse órgão regulador é 
o CPC, criado no Brasil para transcrever e adaptar, quando necessário, as normas 
internacionais de Controle acionário: 
Nas palavras do CPC ([20--], documento on-line), o órgão foi idealizado [...] em função 
das necessidades de: 
• convergência internacional das normas contábeis (redução de custo de 
elaboração de relatórios contábeis, redução de riscos e custo nas análises e 
decisões, redução de custo de capital);
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• centralização na emissão de normas dessa natureza (no Brasil, diversas entidades 
o fazem);
• representação e processos democráticos na produção dessas informações 
(produtores da informação contábil, auditor, usuário, intermediário, academia, 
governo).
Em síntese, pode-se dizer que:
• a Lei nº. 11.638 viabilizou o processo de convergência dos padrões brasileiros 
de contabilidade aos padrões internacionais;
• o CPC foi fundado para ser o órgão emissor das novas normas contábeis
• convergentes aos padrões internacionais; e 
• o poder de adotar ou não as normas editadas pelo CPC continuou com os 
órgãos reguladores específicos (CVM, Bacen, Conselho Monetário Nacional [CMN], 
Superintendência de Seguros Privados [Susep], Agência Nacional de Energia 
Elétrica, Agência Nacional de Saúde e Conselho Federal de Contabilidade).
3.0 Tipos de Ações no Mercado
As ações de uma empresa representam cada fração (parte) do seu capital social. Os 
investidores injetam recursos na empresa (capital social) e, em contrapartida a esse 
investimento, recebem direitos sobre a empresa (ações) em quantidades proporcionais 
à sua contribuição para a formação do capital social. De acordo com a Lei das SAs, 
uma ação pode ser do tipo ordinária ou preferencial.
A principal diferença está no fato de que as ações ordinárias podem conferir, 
dentre outros privilégios, o direito de voto aos seus detentores. A Lei das SAs prevê 
explicitamente, em seu art. 110, que cada ação ordinária terá um votonas deliberações 
da assembleia geral, e, em seu art. 111, que o estatuto social da empresa poderá 
deixar de conferir às ações preferenciais algum ou alguns direitos que são conferidos 
às ações preferenciais, incluindo o direito de voto ou a restrição a ele, descrevendo 
que a depreciação se configura como a perda de valor de bem tangíveis ao longo 
do tempo, deve considerar, além do tempo de uso, propriamente dito, a situação do 
bem, seu desgaste, obsolescência, função, entre outros, e inicia a partir da operação 
do bem e se encerra com sua baixa ou transferência. A amortização se refere a bens 
intangíveis. (BRASIL, 1976).
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De acordo com o art. 121 da Lei das SAs (BRASIL, 1976), “[...] a assembleia geral, 
convocada e instalada de acordo com a lei e o estatuto, tem poderes para decidir 
todos os negócios relativos ao objeto da companhia e tomar as resoluções que julgar 
convenientes à sua defesa e desenvolvimento”. Em outros termos, a assembleia geral 
representa um encontro entre administradores e acionistas, visando a estabelecer 
as diretrizes gerais do negócio, dando também a oportunidade para os acionistas 
participantes do mercado de capitais votarem o que é proposto pela administração. O 
art. 122 da mesma Lei estabelece o que compete, privativamente, à assembleia geral:
I. reformar o estatuto social;
II. eleger ou destituir, a qualquer tempo, os administradores e fiscais da companhia;
III. tomar, anualmente, as contas dos administradores e deliberar sobre as 
demonstrações financeiras por eles apresentadas;
IV. autorizar a emissão de debêntures;
V. suspender o exercício dos direitos do acionista;
VI. deliberar sobre a avaliação de bens com que o acionista concorrer para a 
formação do capital social;
VII. autorizar a emissão de partes beneficiárias;
VIII. deliberar sobre transformação, fusão, incorporação e cisão da companhia, sua
IX. dissolução e liquidação, eleger e destituir liquidantes e julgar-lhes as contas; e
X. autorizar os administradores a confessar falência e pedir concordata (BRASIL, 
1976, documento on-line).
Da mesma forma que as ações ordinárias podem ter certas vantagens em relação 
às ações preferenciais, sendo a principal delas o direito de voto na assembleia geral, as 
ações preferenciais dão certas preferências aos seus detentores no tocante a alguns 
aspectos. Conforme o art. 14 da Lei das SAs, a principal característica desse tipo 
de ação é a preferência no que diz respeito ao recebimento de dividendos mínimos 
obrigatórios e ao reembolso de capital (BRASIL, 1976).
Já no caso de adiantamento de fornecedores:
• Trata-se de uma operação monetária relativa à determinada compra, que será 
concluída posteriormente.
• O adiantamento a fornecedores está compreendido no Ativo Circulante (Balanço 
Patrimonial).
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• O pagamento dos impostos decorrentes da venda será realizado somente após 
a entrega da mercadoria.
O § 2º do art. 15 da Lei das SAs determina que “[...] o número de ações preferenciais 
sem direito a voto, ou sujeitas a restrição no exercício desse direito, não pode ultrapassar 
50% do total das ações emitidas” (BRASIL, 1976, documento on-line). Adicionalmente, 
o § 1º do art. 17 estabelece que, para as ações preferenciais sem direito a voto ou 
com restrição a este, a negociação dessas ações em bolsa de valores somente será 
admitida se lhe for atribuída pelo menos uma entre três preferências, que são:
I — direito de participar do dividendo a ser distribuído, correspondente a, pelo menos, 
25% (vinte e cinco por cento) do lucro líquido do exercício;
II — direito ao recebimento de dividendo, por ação preferencial, pelo menos 10% 
(dez por cento) maior do que o atribuído a cada ação ordinária; ou
III — direito de serem incluídas na oferta pública de alienação de controle,
[...], assegurado o dividendo pelo menos igual ao das ações ordinárias (BRASIL, 
1976, documento on-line).
No estatuto social da empresa, deve ser fixada a quantidade de ações e se essas 
ações têm valor nominal ou não. O valor nominal é o valor estabelecido para cada 
ação no estatuto social. A empresa não pode vender ações por preço inferior ao seu 
valor nominal, mas pode efetuar a venda das ações por preço superior ao seu valor 
nominal. Se esse for o caso, o montante excedente não deve ser reconhecido pela 
contabilidade como capital social, mas como reserva
de capital (art. 13, § 2º da Lei das SAs) (BRASIL, 1976).
4.0 Controle Acionário
De acordo com o art. 116 da Lei das SAs:
Entende-se por acionista controlador a pessoa, natural ou jurídica, ou o grupo de 
pessoas vinculadas por acordo de voto, ou sob controle comum, que:
a) é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, a maioria 
dos votos nas deliberações da assembleia-geral e o poder de eleger a maioria dos 
administradores da companhia; e
b) usa efetivamente seu poder para dirigir as atividades sociais e orientar o 
funcionamento dos órgãos da companhia (BRASIL, 1976, documento on-line).
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Já nos termos do CPC 36 (R3) — Demonstrações consolidadas (CPC, 2012, 
documento on-line), o qual determina que controladora e controladas devem apresentar 
demonstrações contábeis consolidadas, “[...] o investidor controla a investida quando 
está exposto a, ou tem direitos sobre, retornos variáveis decorrentes de seu envolvimento 
com a investida e tem a capacidade de afetar esses retornos por meio de seu poder 
sobre a investida”. Em síntese, controlador é aquele que tem poder decisório sobre a 
entidade na qual mantém investimento, de tal modo que esse poder é capaz de afetar 
os seus retornos variáveis, isto é, os lucros a serem distribuídos como dividendos, 
por exemplo.
De forma geral, o acionista que possui mais da metade do capital votante de uma 
entidade é o seu controlador. Em outros casos mais complexos, é necessário avaliar 
se, mesmo sem possuir a metade do capital votante, existem indicativos de controle, 
como acordos contratuais com os demais acionistas ou poder de indicação da maioria 
dos administradores da empresa, por exemplo no caso de uma conciliação bancária:
• Situações motivadoras de diferença entre razão contábil e extrato bancário 
podem ser exemplificadas por: cheques pré-datados, depósitos bloqueados, 
tarifas e taxas de cartão.
• O processo de conciliação está pautado na análise e conferência do extrato 
bancário frente aos relatórios contábeis.
De acordo com Ross et al. (2015), nas empresas de capital aberto pulverizadas, isto 
é, em que a propriedade da empresa é dispersada em diversos investidores proprietários 
de ações, é bem possível que o controle da empresa esteja nas mãos de um grande 
acionista ou de seus administradores, e desta forma:
As etapas do processo de conciliação bancária compreendem: a prestação de 
contas, que é o registro e organização dos documentos para a análise; conferência 
dos saldos, para verificar possíveis erros que acarretem na desarmonia financeira; 
verificação dos detalhes, que compreende a checagem de valores, datas e outros 
detalhes e; correção e armazenamento caso haja diferenças ou erros procede-se à 
correção, armazenando os documentos.
Nesse caso, a administração necessariamente agirá para buscar o melhor interesse 
dos acionistas? Caso exista um acionista controlador, ele necessariamente agirá para 
buscar o melhor interesse dos não controladores? Em outras palavras, a administração, 
ou o controlador, não poderia buscar seus próprios objetivos em detrimento daqueles 
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dos acionistas em geral, e os dos acionistas minoritários, no caso de preeminência 
do controlador (ROSS et al., 2015,p. 18)?
Esse conflito de interesses entre o principal (nesse caso, os acionistas minoritários) 
e o agente (o acionista controlador e os administradores da empresa, os quais têm 
poder de decisão) é denominado problema da agência, onde por exemplo no caso de 
caixa dois, a empresa prestar serviços sem a emissão da nota fiscal.
De acordo com a teoria da agência, o acionista controlador ou os administradores 
podem tomar decisões que melhor os privilegiem — como medidas que confiram a 
eles maiores remunerações no curto prazo —, mesmo que isso prejudique o interesse 
dos acionistas minoritários — como o de agregar valor ao negócio no longo prazo. 
Segundo Ross et al. (2015) e Martelanc, Pasin e Pereira (2010), diversas empresas já 
quebraram ou sofreram danos por conta do problema da agência, na maioria das vezes 
suplantado por esquemas de corrupção, como no emblemático caso da companhia 
norte-americana Enron e no recente caso da Petrobrás.
O documentário Enron: os mais espertos da sala (2005), disponível no YouTube, 
mostra como se deu o problema da agência na empresa, que levou à sua falência 
em 2001.
Derivado do conceito das ações ordinárias e preferenciais, cuja diferença marcante 
é o poder de voto automaticamente conferido ao primeiro tipo e o veto a voto ou 
a restrição a voto inerente ao segundo tipo, há um valor agregado ao controle das 
empresas. Segundo Martelanc, Pasin e Pereira (2010, p. 224), “[...] por valor de controle 
entende-se o valor que é transferido dos sócios minoritários para os controladores, 
pelo fato de estes terem maior poder sobre as ações da empresa”. Martelanc, Pasin 
e Pereira (2010) afirmam ainda que a principal forma de se quantificar o valor do 
controle é medindo o ágio com o qual as ações ordinárias são negociadas em relação 
às ações preferenciais.
Por exemplo, se a ação ordinária de uma empresa é cotada em $ 10 e a ação 
preferencial é cotada em $ 8, então, há um ágio positivo de 25% para a ação ordinária 
em relação à preferencial. O percentual é obtido dividindo-se o ágio (nesse caso, $ 2 
de cotação da ação ordinária superior à preferencial) pela cotação da ação preferencial 
(nesse caso, $ 8) e se multiplicando o resultado por 100. Já em um cenário em que a 
ação ordinária valesse $ 15 e a ação preferencial estivesse cotada a $ 18, haveria um 
deságio de $ 3, o que equivaleria a aproximadamente −16,7%. Para Martelanc, Pasin 
e Pereira (2010), esse cenário de relação negativa é inadmissível, dado que o poder 
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decisório, que deve agregar valor às ações da empresa, está nas ações ordinárias, e 
não nas preferenciais.
5.0 Aplicabilidades da Lei 6.404/76
Entendidas as finalidades das demonstrações contábeis, agora serão apresentadas 
a sua estrutura e obrigatoriedade. De acordo com o artigo 176 da Lei nº 6.404/76, 
conhecida como Lei das SA (Lei das Sociedades por Ações), as demonstrações 
contábeis obrigatórias são:
• Balanço Patrimonial.
• Demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados.
• Demonstração do resultado do exercício.
• Demonstração dos fluxos de caixa.
• Demonstração do valor adicional (se companhia aberta).
• Notas explicativas.
Cada demonstração possui uma finalidade para o usuário da informação. Sua 
estrutura deve ser obedecida também de acordo com a Lei nº 6.404/76 e a Lei nº 
11.638/2007.
Balanço patrimonial
O balanço patrimonial é a demonstração contábil que tem por objetivo demonstrar 
a estrutura patrimonial da empresa em determinado período, trata- se de uma 
demonstração apurada com base nas movimentações dos últimos 12 meses, ou 
seja, as operações que ocorreram do dia 1º de janeiro até o dia 31 de dezembro do 
ano corrente de elaboração da demonstração.
A Lei nº 6.404/76 dispõe:
Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do 
patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise 
da situação financeira da companhia.
§ 1º No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez 
dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:
I – ativo circulante; e
II – ativo não circulante, composto por ativo realizável a longo prazo, investimentos, 
imobilizado e intangível.
§ 2º No passivo, as contas serão classificadas nos seguintes grupos:
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I – passivo circulante;
II – passivo não circulante; e
III – patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de 
avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados.
§ 3º Os saldos devedores e credores que a companhia não tiver direito de compensar 
serão classificados separadamente (BRASIL, 1976, s.p.).
Demonstração de lucros ou prejuízos acumulados
A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados é a demonstração contábil 
que tem por finalidade demonstrar ao usuário da informação o acumulado de lucros 
ou prejuízos daquela empresa em determinado período. A Lei nº 6.404/76 dispõe:
Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará:
I – o saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção 
monetária do saldo inicial;
II – as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício;
III – as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada 
ao capital e o saldo ao fim do período.
§ 1º Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes 
de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a 
determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subsequentes.
§ 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante 
do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das 
mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia (BRASIL, 
1976, s.p.).
Demonstração do resultado do exercício
A demonstração do resultado do exercício é a demonstração que evidencia as 
receitas e as despesas da empresa em determinado período, se a diferença entre 
elas gerou lucro ou prejuízo para a empresa e o quanto (e se foi) foi distribuído do 
lucro aos acionistas. Juntamente ao balanço patrimonial é uma das demonstrações 
contábeis mais completas e muito utilizadas (com outras informações) para entender 
a saúde financeira da empresa.
A Lei nº 6.404/76 dispõe sobre a demonstração do resultado do exercício, conforme 
mostrado a seguir.
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Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:
I – a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos 
e os impostos;
II – a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços 
vendidos e o lucro bruto;
III – as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, 
as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;
IV – o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas;
V – o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão
para o imposto;
VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e partes 
beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos 
de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa;
VII – o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do
capital social.
§ 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da
sua realização em moeda; e 
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes 
a essas receitas e rendimentos (BRASIL, 1976, s.p.).
Demonstrações dos fluxos de caixa e do valor adicionado
A demonstraçãodos fluxos de caixa é a demonstração que evidencia a movimentação 
no caixa da empresa. Ela permite ao usuário da informação entender os aspectos 
relacionados às atividades das operações (da empresa, relacionadas com a sua 
atividade-fim), as atividades de financiamento e dos investimentos, que uma empresa 
aérea, que vende uma passagem para um cliente que vai viajar daqui a três meses 
está trabalhando com receita antecipada, mas não complementa sua estrutura, pois 
antes do fato gerador se concretizar, efetivamente, a empresa não deve alocar o valor 
recebido como ativo, mas sim como obrigação.
De acordo com a Lei nº 6.404/76:
Art. 188. As demonstrações referidas nos incisos IV e V do caput do art. 176
desta Lei indicarão, no mínimo:
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I – demonstração dos fluxos de caixa – as alterações ocorridas, durante o exercício, 
no saldo de caixa e equivalentes de caixa, segregando-se essas alterações em, no 
mínimo, 3 (três) fluxos:
a) das operações;
b) dos financiamentos; e
c) dos investimentos;
II – demonstração do valor adicionado – o valor da riqueza gerada pela companhia, 
a sua distribuição entre os elementos que contribuíram para a geração dessa riqueza, 
tais como empregados, financiadores, acionistas, governo e outros, bem como a parcela 
da riqueza não distribuída (BRASIL, 1976, s.p.).
Notas explicativas
As notas explicativas acompanham as demonstrações contábeis quando não é 
possível evidenciar informações nas demonstrações contábeis.
Elas atuam como um informativo de políticas contábeis, valores que não podem 
ser provisionados com precisão e outros elementos importantes.
Esses são os elementos que compõem a estrutura das demonstrações contábeis 
que as empresas são obrigadas a apresentar.
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=_GXtaqnnHKY 
No Brasil, a Lei n. 6.404/76 surgiu com o objetivo de oferecer diretrizes para a 
elaboração das demonstrações contábeis financeiras, porém sem ter o status 
de princípios contábeis. Somente com a resolução do CFC (Conselho Federal de 
Contabilidade) n. 750/93, o Brasil passou a adotar os Princípios Fundamentais
de Contabilidade. 
https://www.youtube.com/watch?v=_GXtaqnnHKY
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ANOTE ISSO
Quanto à aplicação dos princípios de contabilidade, podemos dizer que são critérios 
obrigatórios a serem seguidos pelos profissionais de contabilidade, para
que haja um padrão e entendimento por todos que se utilizam das informações 
contábeis. Em relação a esse entendimento, Ferreira (2014) nos dá um exemplo, no 
qual diz que se uma empresa adotasse o princípio da competência e outra o regime 
de caixa não teríamos como comparar os resultados entre as duas empresas, já 
que estariam completamente diferentes. Portanto, os princípios de contabilidade não 
são uma opção, mas, sim, uma obrigação na elaboração de qualquer peça contábil, 
sob pena de multa e de suspensão do exercício profissional. 
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CAPÍTULO 05
LEI 11.638/2007
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, as demonstrações contábeis têm por finalidade fornecer informações 
sobre a posição patrimonial e financeira e suas mudanças e fornecer informações 
sobre desempenho que possam ser úteis para um grande número de usuários nas suas 
tomadas de decisões. No entanto, por mais que as demonstrações contábeis tenham 
conteúdo informativo de grande relevância, somente as informações provenientes 
delas não são suficientes para os usuários, pois elas retratam informações financeiras 
passadas.,
2.0 Aplicabilidade da Lei 11.638/2007
De acordo com o CPC 26 (2011, s.p.):
As demonstrações contábeis são uma representação estruturada 
da posição patrimonial e financeira e do desempenho da entidade. 
O objetivo das demonstrações contábeis é proporcionar informação 
acerca da posição patrimonial e financeira, do desempenho e dos 
fluxos de caixa da entidade que seja útil a um grande número de 
usuários em suas avaliações e tomada de decisões econômicas. 
As demonstrações contábeis também objetivam apresentar os 
resultados da atuação da administração, em face de seus deveres 
e responsabilidades na gestão diligente dos recursos que lhe foram 
confiados.
Ainda de acordo com o CPC 26 (2011), visando satisfazer o objetivo das 
demonstrações contábeis evidenciam informações sobre ativos, passivos, patrimônio 
líquido, receitas e despesas, incluindo ganhos e perdas, alterações no capital próprio 
mediante integralizações dos proprietários e distribuições a eles e fluxos de caixa. 
Essas informações, aliadas às que constam em notas explicativas, proporcionam ao 
usuário da informação predizer valores sobre fluxos de caixa futuros.
A nova lei contábil, a Lei nº 11.638/2007 enquadrou o Brasil às novas normas 
contábeis, dessa forma, ela alterou a estrutura das demonstrações contábeis e 
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determinou novas obrigatoriedades com relação às demonstrações. Com isso, fica 
estabelecida a obrigatoriedade das demonstrações contábeis, e, como regra geral, o 
conjunto completo está previsto no item 10 da NBC TG 26 (R4), são elas:
(a) balanço patrimonial ao final do período;
(b)demonstração do resultado do período;
(c) demonstração do resultado abrangente do período;
(d)demonstração das mutações do patrimônio líquido do período;
(e) demonstração dos fluxos de caixa do período;
(f) demonstração do valor adicionado do período;
(g) notas explicativas, compreendendo as políticas contábeis significativas e outras 
informações.
A Lei nº 11.638/2007 ainda dispõe sobre a obrigatoriedade das demonstrações 
a cada enquadramento, uma vez que nem todas elas são obrigatórias a todos os 
enquadramentos de empresas. A seguir, veremos a quais empresas elas se aplicam.
RESUMO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS
• ME e EPP PMEs Regra Geral
• B.P Obrigatório Obrigatório Obrigatório
• D.R Obrigatório Obrigatório Obrigatório
• D.R.A Facultativa Obrigatório Obrigatório
• D.M.P.L Facultativa Obrigatório Obrigatório
• D.F.C Facultativa Obrigatório Obrigatório
• D.V.A Facultativa Facultativa Obrigatório
• N.E Facultativa Facultativa Obrigatório
1.1 BALANÇO PATRIMONIAL
O balanço patrimonial é a demonstração contábil que apresenta a posição patrimonial 
e financeira de uma empresa em determinado momento. O que é representado nesta 
demonstração são valores estáticos e após o fechamento dessa demonstração é muito 
provável que os valores passarão a ser diferentes para compor o próximo balanço.
De acordo com o CPC 00, a composição do balanço patrimonial se dá por três 
elementos: ativo, passivo e patrimônio líquido (já vimos o que é cada um no Capítulo 
1). Cada um desses elementos é representado em contas, que são denominados 
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grupos, esses grupos são classificados em ordem decrescente de liquidez para o ativo 
e ordem decrescente de exigibilidade para o passivo (ASSAF NETO, 2012).
Dentre os elementos que compõem o patrimônio (mais precisamente o ativo) e, 
consequentemente, o balanço patrimonial, temos as chamadas ‘propriedades para 
investimentos’, que são os terrenos mantidos para valorização a longo prazo, terrenos 
mantidos para uso no futuro, edifícios que sejam da entidade (desocupados ou não) 
e que estejam sob arrendamento e propriedade que esteja sendo construída para 
futura utilização.
Esses elementos patrimoniais têm tratamento específico e são regulados pelo CPC 
28, que objetiva estabelecer o tratamento contábil de propriedades para investimento 
e respectivos requisitos de divulgação. Por se tratar de patrimônio que é mantido 
para fins de valorização ou de geração de caixa, elessão enquadrados no subgrupo 
Investimentos dentro do balanço patrimonial. Logo mais essa estrutura ficará mais 
clara e você conseguirá identificar esses elementos na demonstração contábil.
O balanço patrimonial é segregado em duas principais partes, imagine um quadrado 
em que há uma linha tracejada no meio em sentido vertical, na parte esquerda está 
representado o ativo, também chamado de aplicação dos recursos da empresa, e 
pode ser dividido em ativo circulante (caixa e equivalentes de caixa, valores a receber) 
e ativo não circulante, que é segregado no realizável a longo prazo, investimentos 
(lembra do CPC 28 que vimos anteriormente?), imobilizado e intangível. No lado direito, 
que é também chamado de origem dos recursos, são representados o passivo e o 
patrimônio líquido.
O CPC 26 orienta sobre a apresentação das demonstrações contábeis, diretrizes 
para a estrutura e requisitos mínimos para o seu conteúdo.
De acordo com o CPC 26 (2011, s.p.), “este Pronunciamento Técnico não prescreve 
a ordem ou o formato que deva ser utilizado na apresentação das contas do balanço 
patrimonial, mas a ordem legalmente instituída no Brasil deve ser observada”. Isso 
implica dizer que o item 54 do CPC 26 (2011) simplesmente lista os itens que são 
suficientemente diferentes na sua natureza ou função para assegurar uma apresentação 
individualizada no balanço patrimonial. Adicionalmente, o CPC 26 (2011, s.p.) em seu 
item 57, determina que “as contas do balanço patrimonial devem ser incluídas sempre 
que o tamanho, natureza ou função de um item ou agregação de itens similares 
apresentados separadamente seja relevante na compreensão da posição financeira 
da entidade”. 
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No passivo, estão as obrigações da empresa, que são a origem dos recursos 
aplicados, ou seja, os valores investidos no ativo. O passivo é classificado em passivo 
circulante e passivo não circulante. Por fim, no patrimônio líquido, estão dispostos os 
recursos próprios, ou seja, o capital dos sócios investidos na empresa e os lucros da 
empresa. A seguir, poderemos ver a estrutura básica do balanço patrimonial.
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO R$ PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO 
CIRCULANTE CIRCULANTE
NÃO CIRCULANTE NÃO CIRCULANTE
Realizável a longo prazo PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Investimentos
Imobilizado
Intangível
TOTAL ATIVO TOTAL PASSIVO
Salienta-se que a estrutura demonstrada é a estrutura mais básica de um balanço 
patrimonial. O desdobramento dos subgrupos decorre das atividades das empresas, 
por exemplo, empresas que não possuem estoques não apresentarão no balanço 
patrimonial a conta estoque, como as empresas financeiras. Portanto, assim como o 
enquadramento de porte determina quais demonstrações contábeis são obrigatórias, 
com relação às contas que compõem o balanço patrimonial, serão desdobradas, 
considerando as suas atividades-fim.
1.2 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
A demonstração do resultado do exercício visa fornecer os resultados auferidos 
pela empresa em determinado exercício social. O lucro (ou prejuízo) do período é 
resultante de receitas, custos e despesas incorridos pela empresa.
Quando falamos em resultado das operações de uma entidade, devemos ter em 
mente o saldo final obtido por ela, ou seja, o lucro ou prejuízo alcançado por uma 
entidade após a realização de suas atividades principais e acessórias em um período, 
normalmente um exercício social (um ano). Para que cheguemos a esse resultado é 
preciso realizar uma série de adições e subtrações, operações que são apresentadas 
verticalmente por esse demonstrativo. Aprenderemos, então, a elaborar a Demonstração 
do Resultado do Exercício (DRE) de uma entidade, passando por sua estrutura, principais 
contas que o compõem e a forma como elas estão dispostas e qual a finalidade dessa 
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disposição. Entenderemos ainda o processo de análise desse demonstrativo, de que 
maneira essa análise auxilia na tomada de decisão.
De acordo com o CPC 30 (Resolução nº 1.187/2009), a receita é:
Como aumento nos benefícios econômicos durante o período 
contábil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos 
ou diminuição de passivos que resultam em aumentos do patrimônio 
líquido da entidade e que não sejam provenientes de aporte de 
recursos dos proprietários da entidade. As receitas englobam tanto 
as receitas propriamente ditas como os ganhos. A receita surge no 
curso das atividades ordinárias da entidade e é designada por uma 
variedade de nomes, tais como vendas, honorários, juros, dividendos 
e royalties (CPC 30, 2009, s.p.).
O CPC 30 (2009, s.p.) define:
 Receita – é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período 
observado no curso das atividades ordinárias da entidade que resultam no aumento 
do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às 
contribuições dos proprietários.
Valor justo – é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago 
pela transferência de um passivo em uma transação ordenada entre participantes do 
mercado na data de mensuração.
A Demonstração do Resultado do Exercício é, juntamente ao Balanço Patrimonial, 
a demonstração contábil que dá origem a todas as outras demonstrações de uma 
empresa. Ela tem o poder de evidenciar a situação econômica de uma entidade, ou 
seja, se ela gera lucro ou prejuízo em suas atividades operacionais, além de direcionar 
os gestores na definição de possíveis estratégias futuras de vendas.
No Brasil, a regra é que todas as empresas sejam obrigadas a elaborar a DRE e 
enviá-la, no mínimo, para os órgãos governamentais para fins de controle tributário. 
Entretanto, há outros requisitos que fazem com que a elaboração dela seja obrigatória. 
Como não é apenas a lei societária que deve ser seguida pelas empresas, e nem 
todas são definidas como sociedades anônimas, as empresas constituídas com outras 
formas em seus capitais sociais também têm a obrigação da DRE.
O CPC 30 (2009, s.p.) esclarece que a receita “deve ser mensurada pelo valor justo 
da contraprestação recebida ou a receber”.
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
VENDAS DE MERCADORIAS, PRODUTOS E SERVIÇOS R$
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Vendas de Mercadorias
Vendas de Produtos
Vendas de Serviços
(-) Deduções com Impostos, Devoluções e
Descontos Incondicionais
= RECEITA LÍQUIDA
(-) CUSTO DAS VENDAS
Custo das Mercadorias Vendidas
Custo dos Produtos Vendidos
Custo dos Serviços Prestados
= LUCRO BRUTO
(-) DESPESAS OPERACIONAIS
Despesas com Pessoal
Despesas Administrativas
Despesas de Vendas
Despesas Tributárias
Depreciação e Amortização
Perdas Diversas
(+/-) RESULTADO FINANCEIRO
Receitas Financeiras
(-) Despesas Financeiras
(+) OUTRAS RECEITAS
55
Capítulo 2
(-) OUTRAS DESPESAS
= RESULTADO ANTES DAS DESPESAS COM
TRIBUTOS SOBRE
O LUCRO (*)
(-) Despesa com Imposto de Renda da Pessoa Jurídica
VENDAS DE MERCADORIAS, PRODUTOS E SERVIÇOS
Vendas de Mercadorias
Vendas de Produtos
Vendas de Serviços
(-) Deduções com Impostos, Devoluções e
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Descontos Incondicionais
= RECEITA LÍQUIDA
(-) CUSTO DAS VENDAS
Custo das Mercadorias Vendidas
Custo dos Produtos Vendidos
Custo dos Serviços Prestados
= LUCRO BRUTO
(-) DESPESAS OPERACIONAIS
Despesas com Pessoal
Despesas Administrativas
Despesas de Vendas
Despesas Tributárias
Depreciação e Amortização
Perdas Diversas
(+/-) RESULTADO FINANCEIRO
Receitas Financeiras
(-) Despesas Financeiras
(+) OUTRAS RECEITAS
(-) OUTRAS DESPESAS
= RESULTADO ANTES DAS DESPESAS COM
TRIBUTOS SOBRE O LUCRO (*)
(-) Despesa com Imposto de Renda da Pessoa Jurídica
(-) Despesa com Contribuição Social
= RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO
De acordo com Almeida (2014), as receitas representamentradas brutas de benefícios 
econômicos durante o ano, que resultam em aumento do lucro do exercício ou redução 
do prejuízo do exercício da entidade e consequente e acréscimo do seu patrimônio 
líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições 
dos proprietários. Contribuições dos proprietários ou dos sócios para aumento do 
capital social da entidade são acréscimos do patrimônio líquido da entidade que não 
representam receitas. 
• Receita bruta das vendas de mercadorias, prestação de serviços ou ambas: 
somatório de todas as notas de venda, ou prestação de serviço, de um período; 
corresponde ao valor bruto das receitas.
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• Receita das vendas de bens do ativo permanente: valor recebido pela venda de 
itens do ativo permanente que exceder o valor contábil (valor pelo qual o item 
está registrado na contabilidade, ou seja, valor de aquisição menos depreciação 
acumulada dele). 
Exemplo:
uma mesa registrada na contabilidade por R$ 100,00, sendo R$ 300,00 seu valor 
de compra menos depreciação acumulada de R$ 200,00, é vendida por R$ 150,00. 
Assim, a receita de venda desse ativo será R$ 50,00.
• Rendimento das aplicações financeiras: juros e encargos recebidos pelas 
aplicações e investimentos realizados junto a uma instituição financeira; são 
chamados de receitas financeiras.
• Resultado (positivo) da equivalência patrimonial: atualiza o valor do investimento 
realizado em outra entidade, quando o ajuste for positivo.
• Aluguéis recebidos: valores recebidos por aluguel de imobilizados (quando esta 
não for a atividade principal da entidade).
• Descontos obtidos: descontos obtidos em duplicatas a pagar geram uma 
diminuição no passivo da entidade e têm como contrapartida uma conta de 
receita, pois reduz os valores a serem pagos pela entidade; são chamados de 
receitas financeiras.
• Doações e subvenções: valores referentes a doações, sejam em espécie (dinheiro), 
sejam por meio de outros ativos, como veículos, máquinas etc., bem como 
valores recebidos de subsídios e incentivos, podendo ser advindos do governo.
• Receita das vendas de sucatas da produção: venda de rebarbas e sobras da 
produção. Exemplo: uma estamparia tem como matéria-prima uma barra de 
alumínio; após estampar suas peças, os restos dessa barra são vendidos e o 
recebimento da venda é considerado receita de venda de sucatas.
Um assunto bem completo dentro da contabilidade é a mensuração e a divulgação 
da receita. De acordo com Almeida (2014), a complexidade está no sentido de que, 
dependendo do segmento de negócio que a sociedade atua, será exigido um alto grau 
de julgamento pela administração da entidade. O fato é que a receita reconhecida 
terá impacto nos impostos que serão pagos pela empresa, nos dividendos que serão 
pagos e também o quanto irá compor o patrimônio da empresa.
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CPC 47 – Receita de contrato com cliente.
 A conta “venda de mercadorias, produtos e serviços” é a receita bruta proveniente 
das atividades da empresa com a venda à vista e a prazo em determinado período. 
Da soma do total de mercadorias, produtos e serviços vendidos são deduzidos valores 
de devoluções ou cancelamentos de vendas, descontos e abatimentos e impostos 
sobre vendas ou serviços (ICMS, ISS, PIS e COFINS), o resultado é o valor da venda 
líquida. O custo das vendas é o resultado do valor do estoque inicial do período + as 
compras do período - o valor do estoque final.
CMV E I CEF
No resultado financeiro é utilizado o valor da diferença entre despesas bancárias 
pagas, variação monetária passiva e de receitas financeiras (juro ativo, descontos 
obtidos, juros recebidos, variação monetária e cambial ativa). Nas despesas 
operacionais, constam as despesas com pessoal da produção, escritórios, despesas 
com as vendas de mercadorias, como marketing e fretes. Após é apurado o lucro do 
período e calculados os impostos referentes ao lucro da empresa, como Imposto de 
Renda e contribuição social. Após deduzidos os valores dos impostos é que é obtido 
o lucro líquido do período e então a gestão da empresa decidirá onde o lucro será 
aplicado, a parte que será distribuída aos acionistas, o que irá compor as reservas e 
o que será reinvestido na empresa.
1.3 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE
A demonstração do resultado abrangente tem por finalidade mostrar informações 
que não são apresentadas na demonstração do resultado.
Nela, soma-se o resultado do período evidenciado na demonstração do período e 
outros resultados.
Apesar de não fazer parte da legislação societária (Lei nº 6.404/76), a DRA foi inserida 
no CPC 26 como um relatório que deve fazer parte do conjunto de demonstrações 
das empresas pelo seu conteúdo informacional e pelo impacto que os resultados 
abrangentes tem no resultado líquido do período. Se observarmos a expressão 
“resultado líquido”, de cara lembramos da Demonstração do Resultado do Exercício 
(DRE), que apresenta a confrontação entre receitas e despesas, gerando como resultado 
o lucro ou prejuízo do exercício, porém, cabe lembrar que o patrimônio líquido de uma 
entidade não é afetado apenas pelo resultado líquido de cada período, mas sim por 
um conjunto de resultados que não aparecem na DRE. Um exemplo disso é o Ajuste 
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de Avaliação Patrimonial, que surge por conta da reavaliação de algum ativo a valor 
justo. Este é um resultado que afeta o Patrimônio Líquido das entidades, porém não 
aparece na DRE.
De agora em diante, daremos a esse tipo de resultado a nomenclatura de
outros resultados abrangentes.
Devem contar os seguintes tópicos da DRA:
• Resultado líquido do período.
• Itens do resultado abrangente (de acordo com a natureza).
• Equivalência patrimonial.
• Resultado total.
São considerados resultados abrangentes: ajuste de avaliação patrimonial, 
variações das reservas de reavaliação e ganhos ou perdas, derivados na conversão 
de demonstração de operações no exterior.
Outros valores que também integram a Demonstração do Resultado Abrangente 
constam no CPC 26.
Todos os itens de receitas e despesas que se referem a eventos ocorridos em 
determinado período, devem ser reconhecidos contabilmente nesse mesmo período. 
Nesse caso, o resultado líquido da DRE é aquele informado na última linha desse 
relatório e representa a diferença entre receitas e despesas. Já na DRA, a última 
linha indicará o resultado do exercício ajustado por eventuais eventos que serão 
estudados nos tópicos seguintes, os quais denominamos de resultados abrangentes. 
Originalmente, a DRA deveria ser um relatório que representaria uma continuação da 
DRE, ou seja, pelo conteúdo da norma contábil que trata do assunto (NBC T 26) e do 
pronunciamento contábil (CPC 26), teríamos um único relatório que expressasse o 
resultado do empreendimento. Isso porque, conforme o teor das normas aqui indicadas, 
a demonstração do resultado e outros resultados abrangentes (que é o conteúdo da 
DRA) devem apresentar, além das seções da demonstração do resultado e de outros 
resultados abrangentes:
(a) o total do resultado (do período), apurado e informado na DRE; (b) o total
de outros resultados abrangentes; e (c) o resultado abrangente do período, sendo 
o total do resultado e de outros resultados abrangentes.
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE
= RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO
(+/-) diferenças de câmbio na conversão de operações no exterior
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(+/-) resultado líquido sobre ativos financeiros disponíveis para venda
(+/-) parcela de outros resultados abrangentes de coligadas
(+/-) ajustes de exercícios anteriores
(=) resultado abrangente total do exercício
1.4 DEMONSTRAÇÃODAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO – DMPL
Essa é a demonstração que tem por objetivo apresentar todas as mudanças que 
ocorreram nas contas que compõem o patrimônio líquido em determinado período. De 
acordo com Montoto (2011), a DMPL tem por objetivo apresentar os lançamentos de 
credores e devedores na conta Lucros ou Prejuízos acumulados, que é uma das contas 
do patrimônio líquido. Na DMPL, entendemos o acúmulo e a destinação dos lucros 
em determinado período ou o tratamento dos prejuízos, caso estes tenham ocorrido.
 A DMPL pode substituir a obrigatoriedade de elaboração e apresentação da DLPA, 
mas como pode um demonstrativo substituir a exigência de outro? A resposta é 
simples! A DMPL é bem mais ampla, pois demonstra todas as variações (mutações) 
ocorridas no Patrimônio Líquido da entidade. 
Por outro lado, a DLPA se restringe a explicar as variações ocorridas na conta de 
Lucros ou Prejuízos acumulados. Entretanto, depois das alterações que ocorreram 
na Lei das Sociedades Anônimas, em 2007, causadas pela promulgação da Lei nº 
11.638/07, a conta de Lucros Acumulados não pôde mais continuar a receber valores 
(BRASIL, 2007). Ao invés de acumular valores ao longo de períodos, os saldos de 
Lucros precisam de uma destinação.
Dessa forma, a DLPA passou a ter como principal função o cálculo das reservas e 
de dividendos do período, entre outros itens obrigatórios. A conta de Lucro do exercício 
ainda existe, sendo essa devidamente distribuída no período e, caso a empresa 
tenha prejuízo, ou prejuízos acumulados, estes podem figurar no patrimônio líquido 
normalmente.
De acordo com o CPC 26 (2011), para cada componente do patrimônio líquido, a 
entidade deve apresentar, ou na demonstração das mutações do patrimônio líquido 
ou nas notas explicativas, uma análise dos outros resultados abrangentes por item.
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social Integralizado 
Reserva de Capital
Reservas de Lucros
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Lucros ou Prejuízos
Acumulados 
Outros
Resultados Abrangentes
Patrimônio
Líquido
Consolidado
Saldos
Iniciais X 0
Aumento de
Capital
Ações em
Tesouraria
Adquiridas
Ações em
Tesouraria
Vendidas
Dividendos
Transações de Capital com os Sócios
Ajustes de Instrumentos Financeiros
Equiv. Patrim. s/Ganhos
Abrang. De Coligadas
Ajustes de Conversão do Período
Outros Resultados Abrangentes
Ajustes de Instrum. Financ. Reclassifica-o p/ Resultado
Realização da Reserva
Reavaliação
Tributos sobre a Realização da
Reserva de Reavaliação
Reclassificações de Resultados Abrangentes
Lucro
Líquido do Período
Constituição de Reservas Saldos
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1.5 DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA – DFC
A demonstração do fluxo de caixa é a demonstração contábil que mostra as variações 
ocorridas no caixa da empresa em determinado período, e quando se retrata do ponto 
de vista contábil sobre adiantamento, podemos citar, que o adiantamento ocorre, pois 
há pagamento de valor prévio que difere do fato gerador.
Essa demonstração permite o controle das receitas e despesas e demonstra as 
origens das mudanças nos saldos de caixa. De acordo com Montoto (2011), o usuário 
da informação precisa entender se o caixa se alterou em função da atividade principal 
(operacional), se a alteração foi em função da venda de um imóvel (investimento)ou, 
ainda, se o caixa melhorou porque foi feito um empréstimo (financiamento).
A DFC é uma demonstração obrigatória, por força de Lei, para as sociedades 
anônimas de capital aberto, e também para aquelas com Patrimônio Líquido superior 
a R$ 2.000.000,00 na data de encerramento do balanço patrimonial. As Pequenas e 
Médias Empresas (PMEs) também devem observar a sua elaboração segundo a NBC 
TG 1000, pelo menos de forma anual, conforme informa a norma.
Empresas de Pequeno Porte não são obrigadas a elaborar a DFC, porém, as empresas 
que querem compreender aspectos relativos aos seus fluxos de caixa, podem elaborar 
e analisar essa demonstração de forma voluntária. 
A Resolução CFC nº 1.296/10 aprovou a NBC TG 03, que dispõe sobre o fluxo de 
caixa. De acordo com a norma, informações sobre o fluxo de caixa de uma entidade 
são úteis para proporcionar aos usuários das demonstrações contábeis uma base para 
avaliar a capacidade de a entidade gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como as 
necessidades da entidade de utilização desses fluxos de caixa. A conta caixa para a 
DFC é a soma de dinheiro em caixa, bancos e aplicações com liquidez imediata, como 
no caso as despesas pagas antecipadas:
• Prêmios de seguros pois serve como proteção para o ano seguinte.
• Comissões comerciais são relativas aos benefícios ainda não usufruídos.
• IPVA reflete na legalização do veículo para o próximo ano.
.
O método indireto é diferente do método direto porque sua elaboração começa a 
partir do resultado final da DRE, ou seja, com o resultado que deverá ser ajustado 
com itens como a depreciação ou a amortização. Essas contas são ajustadas porque 
impactam o resultado econômico da entidade, sem afetar, no entanto, o caixa, onde 
as contas retificadoras, do ativo serve para ajustar o saldo de uma conta principal. 
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Podemos usar como exemplo a Depreciação de máquinas e equipamentos. O que 
ela representa? Representa uma desvalorização do valor do bem em face do seu 
uso ou obsolescência. Lembramos que essa depreciação é contabilizada como uma 
despesa, afetando diretamente o resultado da entidade. Você já parou para pensar se 
ela diminui o resultado financeiro da empresa? Se observarmos bem, a depreciação é 
uma despesa não financeira, pois ela não gera nenhum tipo de desembolso financeiro, 
ou seja, apesar de afetar o resultado econômico da entidade, a depreciação não gera 
nenhum desembolso de dinheiro. São esses ajustes que precisam ser feitos no valor 
do Resultado da DRE para que possamos chegar à Demonstração de Fluxos de Caixa 
feita pelo método indireto.
O CPC 03, que orienta sobre os fluxos de caixa, estabelece que na demonstração 
dos fluxos de caixa as devidas alterações ocorridas, durante o exercício, no saldo de 
caixa e equivalentes de caixa e as informações sobre os fluxos de caixa, devem ser 
segregadas da seguinte maneira:
a) Das operações.
b) Dos financiamentos.
c) Dos investimentos.
Saiba Mais
Projeto de unificação da Estrutura Conceitual da Contabilidade (ECC)
Em 2002, IASB e FASB iniciaram o processo de convergência de sua ECC e normas 
contábeis com a assinatura da carta de intenções, intitulada Norwalk Agreement e, em 
2004, se formalizou o projeto de unificação da ECC de ambos os órgãos (framework 
project). A adoção de uma única ECC pelo FASB e pelo IASB favorece todo o processo de 
convergência, pois torna os pronunciamentos contábeis específicos mais consistentes, 
alinha o entendimento individual de
seus membros e, consequentemente, gera informações mais úteis.
Sem a orientação fornecida por uma estrutura acordada, a configuração padrão 
acaba sendo baseada nos conceitos individuais desenvolvidos por cada membro do 
órgão de configuração. [...] Essa preocupação não é meramente hipotética: dificuldades 
substanciais para chegar a um acordo em seus primeiros projetos de normas foram um 
dos principais motivos pelos quais os membros do FASB decidiram dedicar esforços 
substanciais para desenvolver uma estrutura conceitual (BULLEN; CROOK, 2005, p. 1-2).
Para facilitar a elaboração de uma ECC unificada por IASB/ FASB, seu conteúdo 
foi separado em módulos para melhor discussão pública inicial do tema, elaboração 
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da minuta unificada e posterior aprovação, como segue: a) objetivos e atributos de 
relatórios contábil-financeiros;b) definição de entidade relatante; c) elementos contábeis; 
d) critérios de reconhecimento e mensuração; e) escopo
da apresentação e disclosure de relatórios contábil-financeiros; f) propósito da 
estrutura conceitual; e g) entidades não lucrativas.
Conforme o SFAC 8, emitido em setembro de 2010, o Conceptual Framework for 
Financial Reporting contempla, por enquanto, apenas dois capítulos/módulos da 
convergência: Capítulo 1: O objetivo dos relatórios financeiros de uso geral; Capítulo 
2: Características qualitativas dos relatórios financeiros úteis. O módulo sobre objetivos 
e atributos de relatórios contábil-financeiros foi finalizado em setembro de 2010, com 
a emissão unificada intitulada SFAC nº 8 pelo FASB e Conceptual Framework for 
Financial Reporting – CFFR pelo IASB, substituindo os SFACs 1 e 2 e dois capítulos 
do Framework.
A definição de entidade relatando, as discussões sobre (des)reconhecimento e 
mensuração, o escopo da divulgação e apresentação do desempenho financeiro, o 
propósito da estrutura conceitual e entidades não lucrativas estão em fase de discussão 
pública, Exposure Draft – ED/2015/3, e atualmente figura com o status ‘finalizando 
atualização’, para posterior publicação. Também, especificamente, estão em discussão 
nesse draft alguns pontos, cujo objetivo
é melhorar a ECC anterior, como: informações necessárias para que os relatórios 
financeiros atinjam seus objetivos, conceitos de prudência e essência sobre a forma, 
esclarecimentos sobre o efeito do nível de incerteza na mensuração e relevância das 
informações, definição clara e melhor fundamentada de ativo e passivo (esclarece 
o conceito e/ou função de probabilidade), esclarecimento sobre decisões de 
reconhecimento e mensuração que geram informações relevantes sobre o desempenho 
e posição financeira. Sobre a hierarquia da ECC, IASB/FASB já decidiram contra o 
entendimento brasileiro que a coloca num status acima das normas específicas. Há 
indícios de que a posição radical do FASB, apenas a de orientar a elaboração de seus 
pronunciamentos, deve ser abandonada com a ECC unificada (IASB, 2008a; CFC, 2010). 
Os conselhos não chegaram a uma conclusão comum sobre o status autoritário da 
estrutura conceitual comum; no entanto, ambos decidiram que a estrutura conceitual 
comum não terá o mesmo status que as normas de relatórios financeiros. Para fins 
de comentários sobre este rascunho de exposição e sobre outros documentos de 
discussão e rascunhos de exposição publicados pelos conselhos durante sua estrutura 
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conceitual conjunta, os entrevistados devem assumir que o status autoritário da 
estrutura será elevado na hierarquia do US GAAP para ser comparável ao status da 
estrutura em IFRSs (IASB, 2008a, itens P14 e P16). Pelo exposto, a ECC tende a integrar 
o conjunto de arcabouços teóricos autorizativos do IASB e do FASB.
Objetivos da informação contábil financeira
Anteriormente, IASB e FASB indicavam objetivos diferentes para a contabilidade. No 
SFAC nº 1 (1978), item 34, o FASB focava um usuário (provedor de capital, presente e 
futuro) e um objetivo (auxiliar a decisão de alocar recurso). Já o IASB, no framework, 
item 12, era mais genérico e admitia um grande número de usuários das informações 
contábeis-financeiras e não especificava nenhum tipo especial de decisão. No Brasil, 
o CPC replicou a definição genérica do IASB, enquanto a Resolução CFC 1.282/2010 
(extinta), foi omissa sobre o assunto. Atualmente, IASB/FASB já unificaram seus 
entendimentos sobre o objetivo das informações de relatório contábil-financeiro e 
decidiram preservar a posição anterior do FASB: o foco em um único usuário e em 
uma decisão apenas. Além disso, destaca-se a importância e a necessidade de o 
usuário ter acesso (informação pública) ao fluxo de caixa futuro da empresa. O objetivo 
do relatório financeiro de propósito geral é fornecer informações financeiras sobre a 
entidade que reporta, que são úteis para investidores, credores e credores existentes 
e em potencial na tomada de decisões sobre o fornecimento de recursos à entidade, 
onde A conta clientes pertence ao ativo circulante e por isso apresenta saldo devedor, 
além disso é um direito que a empresa tem. A conta de Adiantamento de Clientes, 
surge da necessidade de a empresa adiantar recursos, por isso, ela é considerada de 
natureza credora pois pertence ao passivo e representa uma obrigação da empresa 
para com o cliente.
Essas decisões envolvem a compra, a venda ou a manutenção de instrumentos 
de patrimônio e dívida e a concessão ou liquidação de empréstimos e outras formas 
de crédito. […] Consequentemente, investidores, credores e outros credores existentes 
e potenciais precisam de informações para ajudá-los a avaliar as perspectivas de 
futuras entradas líquidas de caixa para uma entidade (SFAC nº 8, 2010, itens OB2 e 
OB3). Essa decisão conjunta IASB/FASB afeta diretamente o antigo dilema sobre custo 
histórico ou valor corrente como base de mensuração patrimonial. Como o objetivo 
é acessar o fluxo de caixa futuro, a abordagem do custo como base de mensuração 
perde importância para as estimativas de valor corrente.
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Essa é a primeira característica da nova ECC, que cria condições e favorece a adoção 
do valor justo (preço corrente). A segunda característica se alinha no foco ao mercado 
de capitais, que favorece os usuários que têm ou que possam vir a ter potencial de 
alocação de recursos para a empresa. As responsabilidades do Conselho e do IASB 
exigem que eles se concentrem nas necessidades dos participantes no mercado de 
capitais, que incluem não apenas investidores existentes, mas também investidores 
em potencial e credores existentes e potenciais e outros credores (SFAC nº 8, 2010, 
item BC1.16b). Assim, a adoção do valor justo passa a ser preponderante para os 
objetivos estabelecidos para a nova ECC.
1.6 DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO – DVA
A demonstração do valor adicionado, de acordo com a Lei nº 6.404/76, “é a 
demonstração que evidencia o valor da riqueza gerada pela companhia, a sua 
distribuição entre os elementos que contribuíram para a geração dessa riqueza, tais 
como empregados, financiadores, acionistas, governo e outros, bem como a parcela 
da riqueza não distribuída” (BRASIL, 1976, s.p.).
De acordo com o CPC 09 (2008, s.p.), que trata da DVA, ela é de importância social, 
uma vez que:
Está fundamentada em conceitos macroeconômicos, buscando apresentar, 
eliminados os valores que representam dupla contagem, a parcela de contribuição 
que a entidade tem na formação do Produto Interno Bruto (PIB). 
Essa demonstração apresenta o quanto a entidade agrega de valor aos insumos 
adquiridos de terceiros e que são vendidos ou consumidos durante determinado período.
Ainda, conforme o CPC 09 (2008, s.p.), “para os investidores e outros usuários, essa 
demonstração proporciona o conhecimento de informações de natureza econômica e 
social e oferece a possibilidade de melhor avaliação das atividades da entidade dentro 
da sociedade na qual está inserida”.
A Demonstração do Valor Adicionado (DVA) tem sua previsão legal expressa no 
art. 176, inciso V, da Lei nº 6.404/1976, e é obrigatória para as companhias abertas 
(BRASIL, 1976). Ela foi incluída entre as demonstrações de publicação obrigatória pela 
Lei nº 11.638/2007 (BRASIL, 2007). Além de regulamentada pela Lei societária, a DCA 
tem suas características preconizadas pelo pronunciamento contábil CPC 09 (2008), 
que define os critérios para elaboração e apresentação da Demonstração de Valor 
Adicionado, sendo um dos elementos componentes do Balanço Social. Conforme o 
LEGISLAÇÃO CONTÁBIL - 
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próprio pronunciamento orienta, o objetivo da DVA é evidenciar a riqueza criadapela 
entidade e sua distribuição, durante determinado período (CPC 09, 2008). É esse 
demonstrativo e suas particularidades que trataremos neste capítulo. Perpassaremos 
por suas finalidades e estrutura e compreenderemos como é montada, ou seja, o valor 
adicionado é a receita gerada menos os insumos para gerá-la. 
Vejamos um exemplo de DVA.
. EXEMPLO DE DVA
Ano X Ano Y
1 - Ingressos e Receitas Ingressos / Receita Bruta dos Serviços Prestados
Outros Ingressos / Receitas
2 - Insumos Adquiridos
Custos de Mercadorias e Serviços Prestados
Material, Energia e Serviços de Terceiros
Outras (especificar)
3 - Valor Adicionado Bruto (1-2)
4 - Depreciação e Amortização
5 - Valor Adicionado Líquido (3-4)
6 - Valor Adicionado Transferido Resultado de Equivalência Patrimonial
Receitas Financeiras
Outras
7 - Valor Adicionado a Distribuir (5+6)
8 - Distribuição do Valor Adicionado
8.1) Pessoal (Empregados)
Salários e Encargos (exceto INSS)
Remuneração Diretores e Conselheiros
Participações de Empregados no Resultado
8.2) Impostos, Taxas e Contribuições
Federais
Estaduais
Municipais
8.3) Remuneração do Capital de Terceiros
Encargos Financeiros
Aluguéis
Outros
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8.4) Remuneração do Capital Próprio
Juros s/ o Capital Próprio
8.5) Resultado Líquido
8.6) Reversão de Reservas
8.7) Resultado Líquido Ajustado
1.7 NOTAS EXPLICATIVAS
De acordo com o CPC 26 (R1) – Apresentação das demonstrações contábeis: 
As notas explicativas contêm informação adicional em relação à apresentada nas 
demonstrações contábeis. As notas explicativas oferecem descrições narrativas ou 
segregações e aberturas de itens divulgados nessas demonstrações e informação 
acerca de itens que não se enquadram nos critérios
de reconhecimento nas demonstrações contábeis (CPC 26, 2011, s.p.).
Na DVA, o item relacionado com o pessoal corresponde à parcela de riqueza distribuída 
aos colaboradores da companhia. Se traçarmos um paralelo com a DRE, este valor 
está relacionado com o custo do produto, ou ainda como despesa, dependendo da 
ligação ou não com a produção, e no caso das contas retificadores, a conta capital 
a integralizar do patrimônio líquido serve para ajustar a integralização de patrimônio 
quando feita em parcelas, pois a natureza devedora da conta capital a integralizar 
permite ajustes entre o capital subscrito e o realizado. (IUDÍCUBUS et al., 2010).
Dentro dessa categoria, encontram-se os seguintes itens:
• Remuneração direta:
aqui, entram valores ligados a salários, décimos terceiros, férias e todas as 
possíveis somas relacionadas a pagamentos, não incluindo impostos.
• Benefícios:
assistência médica, alimentação e transporte, planos de aposentadoria, entre 
outros.
• FGTS:
fundo de garantia depositado para os empregados.
Impostos, taxas e contribuições:
impostos sobre o lucro, INSS, impostos municipais e outros impostos incidentes 
sobre a atividade empresarial deverão entrar nesta categoria.
O CPC 26 (R1) é que orienta sobre a estrutura e o conteúdo das notas explicativas. 
De acordo com esse CPC, elas devem:
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(a) apresentar informação acerca da base para a elaboração das demonstrações 
contábeis e das políticas contábeis específicas utilizadas, de acordo com os itens 
117 a 124;
(b) divulgar a informação requerida pelos Pronunciamentos Técnicos,
Orientações e Interpretações do CPC que não tenha sido apresentada nas
demonstrações contábeis; e 
(c) prover informação adicional que não tenha sido apresentada nas demonstrações 
contábeis, mas que seja relevante para sua compreensão
(CPC 26, 2011, s.p.).
Item 113. As notas explicativas devem ser apresentadas, tanto quanto seja praticável, 
de forma sistemática. Na determinação de forma sistemática, a entidade deve considerar 
os efeitos sobre a compreensibilidade e comparabilidade das suas demonstrações 
contábeis. Cada item das demonstrações contábeis deve ter referência cruzada com 
a respectiva informação apresentada nas notas explicativas (CPC 26, 2011, s.p.).
Entre os itens que devem constar, estão a descrição de critérios de avaliação dos 
elementos patrimoniais e de práticas utilizadas, como aquelas para depreciação, por 
exemplo, ajustes de exercícios anteriores, detalhamento de dívidas de longo prazo, 
investimentos em outras empresas, eventos subsequentes ao fechamento da data do 
balanço, entre outros. A Lei nº 11.941/2009 acrescentou o parágrafo 5º ao art. 176 
da Lei das Sociedades por Ações, dispondo que as Notas Explicativas devem:
I. apresentar informações sobre a base de preparação das demonstrações 
financeiras e das práticas contábeis específicas selecionadas e aplicadas para 
negócios e eventos significativos; 
II. divulgar as informações exigidas pelas práticas contábeis adotadas no Brasil 
que não estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstrações 
financeiras; 
III. fornecer informações adicionais não indicadas nas próprias demonstrações 
financeiras e consideradas necessárias para uma apresentação adequada; e
IV. indicar: 
e) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente 
estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de 
constituição de provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender 
a perdas prováveis na realização de elementos do ativo; 
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f) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (art. 247, parágrafo 
único); 
g) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações 
(art. 182, § 3º); d) os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as 
garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou 
contingentes; 
h) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a 
longo prazo; 
i) o número, espécies e classes das ações do capital social; g) as opções de 
compra de ações outorgadas e exercidas no exercício; 
j) os ajustes de exercícios anteriores (art. 186, § 1º); e i) os eventos subsequentes 
à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito 
relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da companhia 
(BRASIL, 1976, s.p.).
Divulgação é um conceito genérico da Contabilidade sobre a informação contábil 
financeira diferenciada transmitida pela entidade para os vários tipos de usuários 
(IUDÍCIBUS, 2010). O foco central da divulgação está associado à representação 
fidedigna, ou seja, esse propósito é obtido através da conformidade das divulgações 
com os Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e Orientações do CPC aplicáveis 
a fim de não tornar as demonstrações contábeis enganosas. Uma divulgação em 
conformidade com tais requerimentos significa uma informação contábil-financeira 
com o objetivo de apresentar a substância econômica da transação ou evento que 
se pretende representar (“essência sobre a forma”). Assim, a divulgação não estaria 
evidenciando informações contábil-financeiras enganosas aos seus usuários. As 
demonstrações contábeis, pelo meio das quais se dá a veiculação de informação 
contábil-financeira, são um conjunto de demonstrativos que inclui: balanço patrimonial; 
demonstração do resultado e do resultado abrangente; demonstração das mutações do 
patrimônio líquido; demonstração do fluxo de caixa; demonstração do valor adicionado 
(no ambiente Brasileiro); e notas explicativas. Para Hendriksen e Michael F. (1999), 
as notas explicativas fornecem informações que não podem ser apresentadas 
adequadamente no corpo de uma demonstração sem reduzir a sua clareza e não 
devem ser usadas como substituto de classificação, avaliação e descrição apropriadas 
às demonstrações, tampouco devem contradizer ou repetir informações já contidas.
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FACULDADEcria a Comissão de Valores Mobiliários 
(CVM). Esse artigo autorizou a CVM, o Banco Central do Brasil e outras agências e 
órgãos reguladores a celebrar convênio com entidade que tenha por objeto o estudo e 
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a divulgação de princípios, normas e padrões de contabilidade e de auditoria, podendo, 
no exercício de suas atribuições, adotar os pronunciamentos e demais orientações 
técnicas emitidas. O parágrafo único desse artigo complementa que essa entidade 
deve ser composta, em sua maioria, por contadores e representantes da CVM, de 
sociedades que auditam e analisam as demonstrações contábeis, do Conselho Federal 
de Contabilidade (CFC) e, ainda, de universidade ou instituto de pesquisa com atuação 
reconhecida no setor contábil e de mercado de capitais.
Entre a introdução do Projeto de Lei nº 3.741/00, Brasil (2000), e a sua conversão na 
Lei nº 11.638/07, Brasil (2007), o CFC, em 7 de outubro de 2005, aprovou a resolução 
CFC nº 1.055/05, Conselho Federal de Contabilidade (2005), e criou o Comitê de 
Pronunciamentos Contábeis (CPC). O CPC tem como objetivo o estudo, o preparo e 
a emissão de documentos técnicos sobre procedimentos de contabilidade, além da 
divulgação de informações dessa natureza para permitir a emissão de normas pela 
entidade reguladora brasileira. 
Ele visa à centralização e à uniformização do processo de produção, levando em 
conta a convergência da contabilidade brasileira aos padrões internacionais.
Assim, quando a Lei entrou em vigor, o CPC já trabalhava em prol da convergência 
das normas contábeis brasileiras aos padrões internacionais e da centralização na 
criação dessas normas. O CPC também assegurava a representação e os processos 
democráticos na geração das informações contábeis.
Desde 2008, esse órgão contribui com pronunciamentos, interpretações de normas, 
orientações e revisões de regras. Isso faz com que a contabilidade brasileira, além de 
convergir para os padrões contábeis internacionais, seja adequada à nossa realidade e 
atualizada constantemente. É importante destacar que todos os documentos emitidos 
pelo CPC são enviados aos órgãos reguladores, que decidem por acatar ou não, no 
todo ou em parte, seu conteúdo.
Esse novo modelo contábil abandonou a velha contabilidade, voltada para fins fiscais, 
e ressuscitou a verdadeira função da contabilidade: fornecer informações fidedignas 
aos usuários dos dados contábeis. Assim, tanto as regras contidas na Lei nº 11.638/07, 
Brasil (2007), quanto as normas emitidas pelo CFC, passaram a dar preferência pela 
essência do fato em detrimento à forma como ele foi materializado, o que constitui a 
primazia da essência sobre a forma. Desde então, a contabilidade vem desapegando 
da cultura enraizada de que suas informações são utilizadas, principalmente, para 
atender ao fisco. Agora, apesar de ainda ser atendido, o fisco não é mais o primeiro a 
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se beneficiar das informações contábeis. Quando há conflito entre regras contábeis 
e fiscais, utiliza-se a regra contábil e realiza-se o devido ajuste em livro próprio fiscal, 
como no e-LALUR.
Com esse novo padrão contábil, várias regras de contabilização, vigentes até então, 
começaram a ser revisadas e alteradas para atender ao renascimento da informação 
contábil no Brasil. A visão contábil passou a possibilitar a análise dos fatos contábeis 
sob a ótica de princípios e deixou de ser uma interpretação puramente literal ou legal. 
Contudo, como o projeto da Lei nº 11.638/07, Brasil (2007), levou anos para ser 
aprovado, durante esse período surgiram novas necessidades de adequação. Assim, a 
Lei nº 11.941/09, Brasil (2015), também alterou dispositivos da Lei nº 6.404/76, Brasil 
(2020b). Ainda, surgiram novas denominações para antigas transações, desdobramento 
de fatos contábeis, alterações de classificações de contas e uma nova estrutura para 
o balanço patrimonial. Além dessas, aconteceram outras mudanças para adequar a 
contabilidade brasileira aos padrões internacionais.
Veja a seguir, como eram os principais grupos do balanço patrimonial e como 
ficaram após a convergência.
Comparação entre a estrutura do balanço patrimonial antes das
Leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09 e atualmente
Ativo Passivo
Antes Atualmente Antes Atualmente
 Ativo circulante
 Ativo realizável a longo prazo
 Ativo
permanente:
■ Investimentos
■ Imobilizado
■ Diferido
 Ativo circulante
 Ativo não
circulante:
■ Realizável a longo prazo
■ Investimentos
■ Imobilizado
■ Intangível
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 Passivo circulante
 Passivo exigível a longo prazo
 Resultados de exercícios futuros
 Patrimônio líquido
 Passivo circulante
 Passivo não circulante
 Patrimônio líquido
Apresentamos uma das principais alterações na contabilidade após a vigência das 
referidas leis. A estrutura do balanço patrimonial foi reformulada com o intuito de 
melhor informar os usuários dessa demonstração contábil, principalmente no âmbito 
do mercado de capitais, como forma mais adequada de esclarecer os acionistas 
minoritários sobre a situação patrimonial da empresa, e como exemplo de ativos 
tangíveis e intangíveis, temos: máquina extrusora de PVC possui uma substância 
corpórea e, portanto, é um ativo tangível. Por usa vez, a marca da empresa não apresenta 
uma substância corpórea e, por isso, é considerado um ativo intangível.
Para saber a estrutura completa do plano de contas a partir das alterações ocorridas, 
leia o apêndice do livro Manual de contabilidade societária, de Ernesto Rubens Gelbcke 
e outros autores. 
Outra modificação importante foi a substituição da Demonstração das Origens e 
Aplicações de Recursos (DOAR) pela Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC). A 
DOAR era considerada de difícil entendimento por parte dos seus usuários, enquanto a 
DFC, além de ser mais fácil de entender, apresenta de forma mais clara a capacidade 
da empresa na geração de caixa.
3.0 Fundamentos para a adoção das Normas Internacionais de Contabilidade
A legislação fiscal sempre influenciou a contabilidade no Brasil, fazendo com que 
critérios fiscais fossem adotados no momento da escrituração. Assim, a maioria das 
empresas executavam a contabilidade com base na legislação fiscal e com o intuito de 
atender basicamente ao fisco. Contudo, nem sempre as exigências fiscais estavam em 
consonância com critérios contábeis corretos, o que gerava demonstrativos contábeis 
com dados voltados para o aspecto fiscal. Isso distorcia as informações e limitava a 
utilização desses demonstrativos para fins de tomada de decisões.
A contabilidade sofre influências de fatores econômicos legais e sociais, o que produz 
informação contábil muito divergente entre as nações, dificultando, principalmente, 
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para as empresas que atuam em diversos países, pois cada empresa é obrigada a 
aplicar as regras contábeis do país onde está estabelecida. Tais diferenças levaram 
à utilização de uma série de definições de termos contábeis diferentes. Isso gerou 
um monte de critérios de reconhecimento discrepantes, o que, em regra, produz 
informações distorcidas
e incomparáveis entre si.
Assim, com a globalização totalmente sedimentada, as regras da contabilidade 
brasileira eram um entrave para os negócios entre mercados diferentes, pois os 
investidores, ao instalar suas subsidiárias, levavam esse aspecto em consideração. 
Esses investidores miravam o custo que teriam para adequar a sua contabilidade depois 
que os dados processados de acordo com as normas brasileiras fossem enviados 
para consolidação. Por isso, o aspecto contábil também era considerado um entrave 
para a instalação de empresas multinacionais e para a evolução do nossoCATÓLICA PAULISTA | 74
A abordagem de Hendriksen e Michael F. (1999) pertence a um cenário histórico em 
que as divulgações em notas explicativas eram explicações diretas sobre os principais 
itens das demonstrações primárias. Isso incluía a exposição das políticas contábeis 
aplicadas à preparação das demonstrações contábeis pela entidade que reporta e a 
desagregação dos itens das demonstrações primárias em componentes menores para 
permitir ao usuário compreender as movimentações do balanço patrimonial (“quadros 
suplementares”). As notas explicativas eram vistas como notas de rodapé dos elementos 
das demonstrações primárias. Contudo, nos últimos anos, houve um aumento das 
informações divulgadas em notas explicativas, decorrente, principalmente, dos desafios 
surgidos com a complexidade dos modelos de negócios, fontes de riscos e incertezas 
e de como a administração gerencia tais riscos e incertezas. Esse acréscimo consiste 
em uma resposta para satisfazer o desejo dos usuários de obter informações relevantes 
em um momento em que os negócios e o mercado de capitais tornam-se cada vez mais 
sofisticados, mesmo sendo essas informações mais subjetivas e menos confiáveis, 
ainda de acordo com o IAASB (2011). A normatização e a prática da divulgação em 
notas explicativas acompanharam essas mudanças e passaram de simples quadros 
suplementares e informações sobre políticas contábeis para uma divulgação muito 
mais detalhada, incluindo a apresentação de estimativas sobre incertezas, modelos, 
bases de mensurações alternativas. Atualmente, as divulgações em notas explicativas 
contêm uma quantidade ampla de informações não mais obtidas diretamente do 
sistema contábil da entidade que reporta, mas preditivas e com modelos e estimativas 
de incerteza.
Razões para o excesso de divulgação em notas explicativas Parte do aumento das 
informações divulgadas em notas explicativas refere-se a informações não materiais, 
cuja apresentação seria dispensável. Most (1977) já havia alertado que, mesmo em 
países onde a divulgação era regulamentada, existia o problema de muitas Companhias 
apresentarem no seu relatório anual mais informações do que realmente era necessário. 
O IASB (2013) também está conduzindo uma iniciativa para encontrar um meio 
de aperfeiçoar as divulgações requeridas pelo IFRS e a anunciou, ao público geral, 
em janeiro de 2013, através de um fórum de discussão sobre as divulgações nas 
demonstrações financeiras, o projeto conhecido como “Disclosure Initiative”, que se 
divide em diversos projetos de pesquisa como: matéria- lity, principles of disclosure, 
standard level review disclosures, projeto de implementação: proposed Amendments 
to IAS 7, e projetos complementares: amendments to IAS 1. 
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Segundo o Disclosure Initiative, a causa para tal excesso de divulgação de 
informações não materiais nas demonstrações financeiras ainda não é certa, mas 
existem indicadores que apontam para as seguintes razões:
• Materialidade: o conceito de materialidade é bem compreendido por todos, 
contudo foram identificados problemas sobre a aplicação da materialidade no 
contexto das demonstrações financeiras.
• Abordagem do disclosure checklist, com o objetivo de identificar omissões de 
divulgações.
• Falta de clareza de determinados pronunciamentos quanto a divulgações de 
informações contábil-financeiras.
• Percepção de que alguns pronunciamentos exigem divulgações ao invés de 
estimular o julgamento dos preparadores e auditores.
• Barreiras legais e institucionais.
• Falta de tempo e recurso para preparar e divulgar as demonstrações financeiras.
• Falta de comunicação entre preparadores e usuários (IASB – AP8, 2013, traduzido 
pelo autor). O Disclosure Initiative ainda é um projeto em fase de desenvolvimento 
que, consequentemente, não chegou a uma conclusão geral a respeito desse 
problema. O FRC (2009) – Financial Reporting Council – realizou entrevistas 
que possibilitaram um entendimento sobre os seguintes fatores coadjuvantes 
para o aumento das divulgações não materiais em notas explicativas:
• Devido à pressão do tempo para a emissão das demonstrações financeiras, os 
preparadores apenas repetem as informações divulgadas em anos anteriores 
ao invés de avaliarem se elas ainda são materiais.
• Falta de confiança ao se fazerem julgamentos a respeito de divulgações que 
são ou não materiais.
• É exigido muito trabalho do preparador para se concluir o que é ou não uma 
divulgação material a ser inclusa nas demonstrações financeiras 
• Desejo de se evitar longas discussões com os auditores.
• Os preparadores e auditores temem o questionamento dos órgãos reguladores 
sobre informações não divulgadas (FRC, 2009, traduzido pelo autor). De maneira 
geral, conforme o FRC (2009), se um pronunciamento requer determinada 
divulgação, o preparador incluirá tal exigência nas demonstrações financeiras, 
independentemente de suas considerações a respeito da materialidade. Pode-
se notar a semelhança entre o FRC (2009) e o Disclosure Initiative (IASB, 2013) 
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quanto às possíveis causas para o aumento de informações não materiais nas 
demonstrações financeiras, e para a separação dos adiantamentos:
• Quando o funcionário vai realizar atividades externas em longas distâncias que 
são custeadas pela empresa a empresa faz o adiantamento.
• Quando a empresa faz o pagamento do salário mensal em duas parcelas.
O EFRAG (2012) também destacou os seguintes motivos que deterioram as 
divulgações em notas explicativas:
a) Tentativa de aprimorar o nível de transparência das divulgações por meio da 
emissão de novos pronunciamentos. Dessa maneira, as notas explicativas 
passaram a ser vistas como um depósito de informações em que quanto mais 
dados forem divulgados, menor é a chance de acontecer um desastre financeiro. As 
notas explicativas tornaram-se um caminho para se compensarem as deficiências 
de reconhecimento e mensuração, deixando de ser notas suplementares das 
informações divulgadas nas demonstrações primárias.
b) As transações e as exigências de divulgação das demonstrações contábeis 
aumentaram em nível de complexidade.
c) Existe uma dificuldade em aplicar o conceito de materialidade para as divulgações 
em notas explicativas.
d) Os preparadores, auditores e órgãos reguladores aplicam o checklist de 
divulgações como medida de segurança para apresentação das demonstrações 
financeiras.
e) Pressões de tempo para emissão das demonstrações financeiras dão origem a 
formas alternativas para comunicação de informações contábil-financeiras ao 
mercado financeiro (exemplo: press releases) (EFRAG, 2012, traduzido pelo autor). 
Assim, uma das principais causas da divulgação de informações não materiais nas 
notas explicativas é a falta de um guia para aplicação da materialidade sobre as 
exigências de divulgação requeridas pelos pronunciamentos técnicos, decorrentes 
do aumento da complexidade dos eventos econômicos, exigindo modelos de 
reconhecimento, mensuração e divulgações cada vez mais sofisticados. Dessa 
forma, torna-se necessário reavaliar como as informações.
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ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=8Lob0thxYVM 
Com a Lei nº 11.638/2007, o Brasil passou a adotar as Normas Internacionais de 
Contabilidade, mais comumente conhecidas por IFRS. Essa nova lei introduziu 
importantes conceitos do direito societário, tendo sido adaptados conceitos legais 
bastante utilizados em economias mais desenvolvidas, alinhando, também, a 
normatização brasileira às legislações dos Estados Unidos e de países da Europa. 
Foram trazidas inovações tanto para as demonstrações contábeis quanto para as 
práticas contábeis, visto que essas normas são baseadas muitomais em princípios 
do que em regras.
ANOTE ISSO
A contabilidade no Brasil mudou. Isso é o que se tem comentado nos últimos 
dois anos no âmbito da profissão, das empresas, das universidades, da mídia 
e da sociedade em geral. De fato, isso em parte é verdade; “em parte”, porque a 
contabilidade, entendida como o principal sistema de informação das organizações 
empresariais, que propicia condições para se realizar o controle do patrimônio e 
se avaliar os seus desempenhos, não mudou. O que mudou foram as práticas 
contábeis.
https://www.youtube.com/watch?v=8Lob0thxYVM
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CAPÍTULO 06
IMPORTÂNCIA E 
CRIAÇÃO DOS CPC’S
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, com a intenção de disseminar todas as informações produzidas em 
suas atividades, a organização deve formalizar suas ações e divulgar os processos 
para seus funcionários.
2.0 Formalização dos CPC’s – Comitê de Pronunciamentos Contábeis 
A formalização consiste no grau de padronização dos comportamentos e processos 
de trabalho em regras, normas e procedimentos. Há vários fatores que podem afetar 
o grau de uma organização, como:
• Tecnologia: as organizações que trabalham com tarefas mais rotineiras tendem 
a apresentar maior grau de formalização uma vez que têm mais estruturação e 
previsibilidade das atividades e tarefas organizacionais;
• Tradição: a história da organização pode influenciar seu grau de formalização. 
Empresas que começam suas atividades em um contexto altamente formalizado 
tendem a manter alto grau de formalização no decorrer no tempo;
• Processo decisório: o grau de formalização é resultado das decisões tomadas 
pelos gestores.
É importante destacar que a excessiva formalização limita a flexibilidade, a criatividade 
e a rapidez de resposta dos entes presentes na empresa. Os processos realizados nas 
organizações devem ser explicados para todos os participantes, internos ou externos, 
para evitar que ocorram conflitos e demais problemas com o gerenciamento das 
funções empresariais.
A internacionalização dos mercados demanda a unificação de padrões contábeis 
no âmbito internacional e contemporâneo para que os usuários consigam comparar 
informações entre companhias e ativos para investimentos. Sem elas, não seria possível 
interpretar e comparar informações contábeis produzidas por entidades em países 
diferentes.
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Partindo da premissa de que a contabilidade objetiva fornecer a seus usuários 
internos e externos informações contábeis úteis para a tomada de decisões, é preciso 
harmonizar suas normas, o que ocorreu a partir dos anos 2000 no Brasil.
Nesse período, entidades como o International Accounting Standards Board (IASB), 
em conjunto com o FASB, elaboram as International Financial Reporting Standards 
(IFRS) visando padronizar o tratamento, a interpretação e a evidenciação das mutações 
patrimoniais das organizações empresariais quanto à sua compressibilidade, relevância, 
confiabilidade e comparabilidade.
O atual contexto contábil mundial vem aprimorando a utilização e melhorando a 
transparência da informação contábil, produzindo maior accountability e reduzindo 
os riscos dos investimentos.
3.0 Convenções e Normas 
Como dito, a contabilidade é uma ciência social aplicada que tem o objetivo de 
registrar, mensurar e controlar todos os fatos administrativos capazes de afetar o 
patrimônio, com a finalidade de produzir uma informação contábil-financeira que seja 
útil, como por exemplo as contas patrimoniais, por exemplo caixa, bancos, clientes 
e fornecedores.
O conceito de informação útil, trazido pelo CPC 00, refere-se a uma informação 
capaz de fazer a diferença para um usuário em seu processo de tomada de decisão. 
Portanto, “Ela precisa ser relevante e representar com fidedignidade o que se propõe 
a representar. A utilidade da informação contábil-financeira é melhorada se ela for 
comparável, verificável, tempestiva e compreensível (CFC, 2014)”.
Diante desse conceito, abordaremos os aspectos iniciais para que a informação 
contábil-financeira seja útil ou, conforme definido pela Estrutura Conceitual Básica 
da Contabilidade, para que a informação contábil-financeira seja de propósito geral 
(CFC, 2014).
As informações sobre o patrimônio de uma entidade precisam embasar as decisões 
de seus usuários, sejam internos ou externos. Esse processo decisório só poderá ser 
influenciado por informações contábeis úteis.
O patrimônio não é composto apenas pelos bens de uma pessoa ou entidade, 
mas, sim, por um conjunto de bens, direitos e obrigações. Para ajudar na definição de 
padrões conceitualmente consistentes e garantir que transações semelhantes sejam 
tratadas da mesma maneira, fornecendo informações úteis para usuários de maneira 
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geral, o International Accounting Standard Board (IASB) elaborou o The Conceptual 
Framework for Financial Reporting, que, no Brasil, é chamado de Estrutura Conceitual 
para a Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro, emitido pelo CPC 
00 (CFC, 2014).
Essa estrutura conceitual estabelece os conceitos fundamentais para elaboração 
de relatórios financeiros e orienta o Conselho Federal de Contabilidade (doravante, 
CFC) no desenvolvimento de normas brasileiras alinhadas às normas internacionais, 
chamadas de International Financial Reporting Standards (IFRS).
Segundo Almeida (2018, p. 41), a Estrutura Conceitual “(...) é um conjunto de teorias 
que um órgão regulador, uma lei ou quem tem poder para emitir normas escolhe, 
entre as teorias e/ou suas vertentes todas à disposição, com o objetivo de nela se 
basear para emitir as normas contábeis”. Sendo assim, no Brasil, os profissionais da 
contabilidade precisam se preocupar em atender à estrutura conceitual ao elaborarem 
uma informação contábil-financeira para que ela seja carregada de utilidade para seus 
usuários.
Além dos princípios e postulados, a contabilidade também tem algumas convenções 
cuja função é servir de restrições e delimitações às atribuições e direções dos 
profissionais da contabilidade. Com as convenções contábeis, os profissionais poderão 
sedimentar toda a experiência e o bom-senso que a profissão de contador acumulou 
ao longo dos anos. Elas servem também para que os profissionais possam tomar as 
melhores decisões durante o percurso da profissão. Sobre as convenções contábeis, 
Almeida (2018, p. 52) afirma que elas são “(...) tidas como restrições aos princípios 
contábeis. São também consideradas normas de caráter prático que devem ser 
observadas, como guias, facilitando o trabalho do contador. Não são consideradas 
geradoras de definições de critérios contábeis”. 
As convenções existem, portanto, para ajudar os profissionais contábeis a definirem 
melhor a sua atuação. Ao se afirmar que as convenções são restritivas, isso não 
significa que elas minimizam a prática dos profissionais, mas, sim, que elas auxiliam 
os profissionais a definirem a sua atuação, impedindo que erros sejam gerados ou 
ocasionados pela inobservância de tais convenções.
A prática de adotar as convenções no dia a dia profissional é incorporada com o 
passar dos anos. Sendo assim, os profissionais que já atuam na contabilidade há 
mais tempo acabam integrando o uso das convenções em todas as suas atividades 
profissionais. 
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A convenção da objetividade estabelece que o profissional contábil deverá sempre 
escolher o procedimento mais adequado, portanto, o mais objetivo, ao descrever um 
evento que impacte diretamente no patrimônio da entidade. 
Segundo essa convenção, o contador deverá sempre ser objetivo em suas escolhas, 
pois “(...) quando efetua uma escrituração de umfato, ele precisa alicerçar-se de 
elementos objetivos, visando tirar o máximo possível de subjetividade no lançamento 
contábil” (ALMEIDA, 2018, p. 103). 
A objetividade também afirma que, sempre que um novo lançamento for realizado, 
ele deve ser acompanhado de subsídios que ajudem a explicar tal fato. O contador, de 
acordo com essa convenção, não deverá imprimir nenhum tipo de marca pessoal ao 
longo do processo de avaliação do objeto, por isso, a contabilidade deve ser ilesa de 
qualquer tipo de marcação que indique um comportamento ou atitude do profissional 
que a realizou, excetuando, é claro, a assinatura do profissional em documento.
A consistência é também uma das convenções contábeis de grande importância. 
Alguns autores chegam a afirmar que ela poderia ser até considerada como um princípio 
contábil. 
A manutenção de critérios ao longo do tempo é importante para que seja possível 
efetuar a comparabilidade dos resultados de uma entidade. Essa convenção, portanto, 
é muito importante para realizar análises entre entidades de um mesmo setor ou, 
ainda, para analisar os resultados de uma mesma entidade em períodos distintos. A 
comparabilidade, conforme mencionado, faz parte das características qualitativas de 
melhoria apresentadas no CPC 00, que apresenta a estrutura conceitual para o relatório 
financeiro e que teve sua segunda revisão publicada no ano de 2018 (ALMEIDA, 2018).
Uma das características qualitativas fundamentais da contabilidade e que também 
consta no CPC 00 é a materialidade. Ela está relacionada diretamente com o não 
desperdício de recursos, sejam eles financeiros, sejam de tempo, na realização da 
contabilização das atividades da entidade. Em uma situação em que houver inúmeros 
eventos a serem registrados, o profissional contábil deverá privilegiar os lançamentos 
que sejam dignos de atenção. Esses registros deverão ser realizados também no tempo 
oportuno. Segundo Sá (2000, p. 215), “(...) o julgamento quanto à materialidade também 
se relaciona com qual informação deve ser evidenciada, cuja exclusão dos relatórios 
publicados poderia levar o leitor a conclusões inadequadas sobre os resultados e as 
tendências da empresa”.
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4.0 Escolas Contábeis 
O valor científico da contabilidade foi reconhecido na primeira metade do século 
XIX, por volta de 1840, quando passou a ser classificada como uma ciência social 
aplicada. As escolas contábeis que recebem destaque devido à sua contribuição para 
o desenvolvimento da ciência contábil são a materialista, aziendalista, patrimonialista 
e neopatrimonialista, além da escola lombarda (ou administrativa). 
Francesco Villa, pai da escola cientifica italiana, deu início às doutrinas contábeis 
italianas e da modernidade, originando a escola materialista, que se caracteriza por 
mesclar conceitos de contabilidade, administração e economia, dando uma visão 
interdisciplinar frente ao fenômeno patrimonial. Essa corrente, criada pela escola 
materialista, influenciou outras escolas, como a aziendalista, a patrimonialista e a 
neopatrimonialista. 
Convidamos você a fazer uma reflexão e tentar identificar a influência dessas escolas 
contábeis em seu curso de graduação ou na forma de atuação de um profissional da 
área contábil atual.
Uma outra escola de destaque, a escola lombarda ou administrativa, contribuiu para 
o desenvolvimento da contabilidade no campo científico, definindo-a como um complexo 
de conhecimento e de operações que serve à aplicação de diversos métodos e uma 
disciplina de ordem superior destinada a interpretar a dinâmica das entidades, voltada 
para o controle da gestão. Essa escola reconhece a necessidade de os profissionais 
contábeis interagirem com as condicionantes econômicas do fenômeno patrimonial, 
e não somente quanto aos aspectos técnicos do registro.
Apesar de toda a contribuição da escola italiana, sua decadência ocorreu com o 
que Schimidt (2016) chama de “Invasão Anglo-Saxônica”. Sua queda se deu ao mesmo 
tempo em que ocorria a ascensão da Escola Americana (Anglo-Saxônica). 
A Escola Americana deu origem ao Financial Accounting Standards Board (FASB) nos 
Estados Unidos. Ela era caracterizada pelo enfoque no aspecto prático do tratamento 
de problemas econômico-administrativos, ditando regras de gestão financeira, de 
controle orçamentário, entre outros aspectos contábeis.
O surgimento das gigantescas corporations, principalmente no início do século 
XX, aliado ao formidável desenvolvimento do mercado de capitais e ao extraordinário 
ritmo de desenvolvimento que aquele país experimentou e ainda experimenta, constitui 
um campo fértil para o avanço das teorias e práticas contábeis norte-americanas 
(ALMEIDA, 2018, p. 14).
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Como a Escola Italiana dava muita ênfase à teoria, a Escola Americana se fortaleceu 
através de uma informação útil ao usuário, auxiliando na tomada de decisão. Além 
disso, a relevância dada à auditoria, herança dos ingleses, representava a transparência 
das informações dos relatórios contábeis para investidores e credores, uma outra 
vantagem da Escola Americana. 
O mais interessante em ver todo esse processo de evolução da contabilidade por 
meio de suas escolas é compreender que, hoje, ela é uma Ciência que ainda está em 
constante construção e transformação. Assim, ela se insere em um contexto mundial 
que acompanha o próprio ritmo do desenvolvimento humano.
5.0 Contabilidade no Brasil x Contabilidade Internacional
A contabilidade no Brasil vivenciou um salto evolutivo a partir dos anos 2000, 
desde a necessidade do aprimoramento do olhar científico até a forte influência de 
convergência ao padrão internacional. 
Eventos como a instituição do BRGAAP (Princípios contábeis geralmente aceitos no 
Brasil) em 2010, o nascimento do CPC em 2005, a promulgação da Lei n° 11.638/2007 e 
a institucionalização do exame de suficiência causaram grandes avanços, que sujeitam 
a contabilidade brasileira a perseguir a qualidade das práticas e técnicas utilizadas 
nos países e mercados mais desenvolvidos.
Entender a história da contabilidade no Brasil é fundamental para compreender o 
contexto em que se insere a profissão contábil em nosso País. Iremos nos aprofundar 
um pouco mais nesse assunto no próximo tópico.
A contabilidade no Brasil é constituída de três momentos históricos demarcadores: 
anterior a 1964, posterior a 1964 e após 2007, com a consolidação jurídica da 
convergência ao padrão internacional e o caminho ao BRGAAP - Generally Accepted 
Accounting Principle (princípios contábeis geralmente aceitos no Brasil).
O ponto de início foi o ano de 1808, durante a instalação do reinado de D. João VI, 
quando foi publicado um alvará que obrigava os contadores gerais da real fazenda 
a aplicarem o método das partidas dobradas na escrituração mercantil. Assim os 
principais marcos da evolução da contabilidade no País a partir de então.
• 1800 - 1963 1964 – 2005 2005 em diante
• 1808: alvará determinando a obrigação da partida dobrada pelos contadores 
gerais na escrituração mercantil. 1965: Criação do auditor independente. 005: 
Criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC). 
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• 1850: publicação do Código Comercial Brasileiro. 1972: Surgimento dos primeiros 
Princípios de Contabilidade geralmente aceitos no Brasil. 
2007: Promulgação da Lei n° 11.638/2007 e a institucionalização e legitimação 
do CPC.
• 1905: reconhecimento do guarda-livros e do perito contador. 1976: Promulgação 
da Lei 
• 6.404/76, conhecida como lei das S/As. 2008 – Elaboração do CPC 00 com a 
Estrutura Conceitual Básica nos padrões do IASB.
• 1931: reconhecimento da profissão de contador no Brasil.
• 1993: Estabelecimento da Resolução nº 750 quanto aos Princípiosde 
Contabilidade. 2010: instituição do BRGAAP.
• 1940: surgimento da Lei das S/A no Brasil. 2010: Estabelecimento da 
obrigatoriedade do Exame de Suficiência para todos os contabilistas brasileiros.
• 1945: estabelecimento da contabilidade como formação universitária. 2011: 
revisão do CPC 00, ajustando-o ao Blue Book do IASB.
• 1946: fundação das primeiras faculdades de Contabilidade e Atuária no Brasil.2011: 
revisão do CPC 26 R1 para a elaboração das Demonstrações Contábeis.
Segundo o American Accounting Association – AAA, a contabilidade é um processo 
que tem como finalidade auxiliar a tomada de decisões. Assim, segundo o CPC 00, 
quais são as características de uma informação contábil capaz de auxiliar a tomada 
de decisão?
Perceba que a Lei 11.638/07 provoca uma virada nos padrões de contabilidade 
brasileira. Essa mudança foi necessária para que nossa contabilidade estivesse alinhada 
aos padrões internacionais. Desde 2007, então, tem-se a elaboração de normas e a 
divulgação de procedimentos que permitem a comparação das informações contábeis 
brasileiras com as informações produzidas em diversos países do mundo. 
O investidor do mercado de capitais, nesse sentido, é um componente decisório 
nesse processo. Isso porque, ao promover uma contabilidade internacional, o investidor 
ganha maior grau de julgamento sobre as informações geradas pela contabilidade, o 
que aumenta a responsabilidade do contador perante as demonstrações.
Como parte fundamental no desenvolvimento e normatização da profissão no 
Brasil estão o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e os Conselhos Regionais de 
Contabilidade (CRC). 
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Um pouco antes da segunda fase histórica da contabilidade brasileira, em 1946, 
o Decreto-Lei presidencial 9.295 fez ter materialidade e personalidade jurídica o 
Conselho Federal de Contabilidade (CFC), trazendo à tona também as atribuições 
dos contabilistas.
O CFC trabalhou para a institucionalização dos Conselhos Regionais, de Contabilidade 
(CRCs), consolidando sua organização na Resolução nº 1 de 1946, revogada e alterada 
pela Resolução CFC nº 1.530, de 22 de setembro de 2017. Eles foram, então, direcionados 
ao registro dos profissionais em suas áreas de atuação, os quais, posteriormente, 
passaram a efetuar ações de fiscalização (ALMEIDA, 2018). 
Ao longo de sua história, o CFC tem emitido normas e regulamentações da 
atividade contábil no Brasil, frente a aspectos profissionais e técnicos, as quais são 
denominadas de Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC), que, conjuntamente com 
os pronunciamentos do CPC, conduzem o dia a dia dos profissionais contábeis.
Outros dois personagens importantes que praticam atos regulatórios no Brasil são 
o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (IBRACON) e a Receita Federal do 
Brasil (RFB). Iremos estudar um pouco sobre eles a seguir.
O IBRACON tem a função de emitir pronunciamentos, interpretações técnicas e 
orientações sobre temas contábeis. Ao longo de sua história, estabeleceu relacionamento 
com instituições e organismos internacionais e auxiliou o desenvolvimento da 
contabilidade no Brasil.
Já a RFB é responsável pelo processamento do cadastro das pessoas físicas e 
jurídicas e pela fiscalização e arrecadação dos tributos de competência da União. 
Criada em 1968, a Secretaria da Receita Federal representou um avanço na facilitação 
do cumprimento das obrigações tributárias, pois nasceu da unificação de diversos 
órgãos fiscais da administração pública federal.
Durante um longo período, as regras contábeis eram confundidas com as regras 
fiscais. Desde sua promulgação em 1964, a lei das SAs trouxe diversas mudanças ao 
desenvolvimento das atividades contábeis, porém, a confusão entre o que era produção 
de informação contábil útil e o que era cumprimento de obrigações acessórias fez 
com que a atividade contábil ficasse subutilizada. 
Essa mudança de paradigma deu início ao processo de convergência das Normas 
Internacionais, que permitiu o desenvolvimento de uma atividade contábil independente 
das regras tributárias. Essas regras, por sua vez, passaram a ser contempladas por 
normativos específicos que não desvirtuam o contador de suas atividades contábeis, 
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tampouco desobrigam-no de cumprir com a prestação de informações fiscais 
obrigatórias.
Ao longo do tempo, essas normas da RFB passaram por diversas reformulações e 
hoje são constituídas por obrigações, como o Sistema Público de Escrituração Digital 
(SPED).
O contexto mundial engloba empresas estrangeiras instaladas em países diferentes 
de suas origens. Nesse cenário globalizado, a contabilidade internacional tem como 
objetivo apresentar informações contábeis úteis e de alta qualidade a seus usuários, 
auxiliando-os, assim, na dinâmica das tomadas de decisões cotidianas. Logo, uma 
abordagem comportamental é um elemento diferencial para a produção de informações 
de qualidade e, consequentemente, para a manutenção dessas organizações. 
O processo de internacionalização das normas contábeis por meio das IFRS 
permite que a informação contábil tenha sua utilidade resguardada, preservando suas 
características de relevância e comparabilidade. Assim, essa informação não deixa de 
ser fidedigna ao prezar pela essência das operações uma vez que seu registro não é 
feito com o viés do contador, mas pautado na observação de como se registrar um 
fato, evidenciando como ele ocorreu. 
Diante disso, ao estudarmos a contabilidade dentro do contexto nacional, não 
podemos esquecer que os normativos contábeis seguem as IFRS (tanto no setor 
público quanto no privado). Esse entendimento é fundamental para compreender a 
abordagem comportamental, pois, a partir da internacionalização das Normas Brasileiras 
de Contabilidade, passamos a adotar normativos que prezam por uma postura com 
foco na produção de informações contábeis úteis.
6.0 Estrutura Social x Contábil
Segundo a estrutura conceitual, a informação contábil-financeira de propósito geral 
é aquela capaz de atender às necessidades de uma gama de usuários, e não apenas 
a um usuário específico. Além disso, deve fornecer informações contábeis-financeiras 
acerca da entidade que as reporta (reporting entity) e que sejam úteis a investidores 
existentes e em potencial, a credores por empréstimos e a outros credores, quando 
for preciso tomar decisões ligadas ao fornecimento de recursos para a empresa em 
questão.
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Os investidores analisam as informações sobre a entidade para decidirem sobre 
compra, venda ou manutenção de seus investimentos, como ilustra a Figura 3 sobre 
o cuidado com o patrimônio.
Um dos pontos mais importantes da elaboração das informações contábeis-
financeiras é compreender quem são seus usuários. A informação contábil-financeira 
de propósito geral é destinada a uma gama de usuários, que são credores, investidores 
e fornecedores, interessados em tomar decisões relativas a uma entidade. Os bancos, 
por exemplo, são credores que analisam a situação das empresas para analisar a 
concessão de crédito.
Agora, para que esses usuários tomem suas decisões, eles se baseiam em três 
situações: 
1. Situação financeira: está diretamente relacionada às disponibilidades da empresa 
para honrar com o pagamento de suas obrigações; 
2. Situação econômica: apresenta os resultados econômicos da entidade (lucro 
ou prejuízo);
3. Situação patrimonial: diz respeito à composição do patrimônio da empresa. Essas 
informações contábeis permitem, por exemplo, que um credor avalie a capacidade 
de liquidez de uma entidade ou, ainda, que avalie a qualidade do seu endividamento. 
Também é possível obter informações sobre o grau de imobilização de capital da 
entidade ou a expectativade entrada de recursos futuros por meio da análise de 
ativos recebíveis a longo prazo.
7. Profissão e papel do Contador
O campo de aplicação da contabilidade são as aziendas, que, segundo Almeida 
(2018), são entidades com natureza econômica com ou sem fins lucrativos, que têm 
um objetivo social ou econômico.
Desse modo, o campo de atuação dos contadores é amplo, podendo, também, 
exercer suas atribuições de forma independente, nas empresas, na educação ou em 
órgãos públicos.
Veja, a seguir, alguns campos de aplicação da contabilidade para os setores público e 
privado. Aproveite para ir refletindo e pensando sobre qual carreira seguir na profissão.
A aplicação da contabilidade está situada no conjunto patrimonial, pertencente 
à pessoa física ou jurídica, pública ou privada, como indústrias, hospitais, igrejas, 
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empresas e entidades governamentais, já que são sistemas organizados que visam 
a um fim específico.
Pode-se dizer, então, que a contabilidade pode ser aplicada na abrangência dos setores 
públicos e privados, mesmo que incorpore a cada campo de atuação especificidades 
próprias para que atinja os fins propostos de reconhecer, mensurar e evidenciar a 
evolução do patrimônio e seus reflexos junto aos diversos usuários da informação.
No setor privado, os profissionais da contabilidade têm atuação tanto gerencial 
como financeira. Na atuação gerencial, o contador atua na análise e desenvolvimento 
de informações inerentes ao processo gerencial e decisório, utilizando-se de uma 
visão crítica e detalhada do patrimônio e suas inflexões frente aos acontecimentos 
do dia a dia. 
Na área de atuação financeira, por sua vez, o contador se ocupa do registro, controle e 
mensuração de todos os fatos patrimoniais, o que envolve o cumprimento de obrigações 
acessórias, como escrituração contábil e fiscal, prestação de informações sociais e 
elaboração de demonstrativos contábeis.
A contabilidade e a administração pública estão intimamente ligadas, pois os 
contadores podem oferecer aos gestores públicos as informações fundamentais ao 
desenvolvimento do planejamento e execução orçamentária, que tem como base os 
Planos Plurianuais (PPA), a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e a Lei Orçamentária 
Anual (LOA), nas quais o contador tem participação direta na produção de informações. 
Os profissionais da área contábil também podem atuar no ensino da contabilidade, 
ainda mais com a convergência da contabilidade brasileira ao padrão internacional 
nos últimos anos. 
Essa mudança nos padrões contábeis brasileiros fez crescer a necessidade de 
reciclagem e de educação continuada dos profissionais já atuantes no mercado 
(ALMEIDA, 2018). Por conta desse processo de cientificação e alinhamento aos padrões 
internacionais, a oferta de cursos e eventos de educação continuada pôde ser ampliada, 
fazendo surgirem oportunidades de trabalho na área de atuação acadêmica.
Durante muito tempo, a contabilidade brasileira foi determinada pela legislação 
tributária e pela legislação societária. Com o processo de globalização, tornou-se 
imprescindível uma harmonização da contabilidade, surgindo, assim, o IASC, organismo 
internacional mencionado anteriormente. Então, começou no Brasil o processo para 
alinhar as práticas contábeis aos padrões IFRS.
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Cabe ao CPC elaborar os pronunciamentos técnicos, as interpretações, as orientações 
e os comunicados acerca da contabilidade brasileira, sempre buscando a uniformização 
dos padrões brasileiros aos padrões contábeis internacionais com base nas IFRS. 
Todos os pronunciamentos técnicos devem ser submetidos a audiências públicas, 
assim como as orientações e as interpretações técnicas.
O sistema contábil brasileiro sempre sofreu profundas influências legislativas, 
notadamente da legislação tributária e da legislação societária. Por sua vez, a Lei nº 
11.638/07 atualizou a Lei das Sociedades por Ações e determinou que futuras normas 
devem estar de acordo com as normas internacionais de contabilidade, as IFRSs. 
Assim, o CPC se consolidou no Brasil com a emissão de diversas normativas técnicas 
alinhadas aos padrões IFRS, que são adotados pelos diversos órgãos regulamentadores 
de atividades profissionais e/ou de mercado, como o CFC, a Abrasca, a Apimec Nacional, 
entre outros. 
Após serem traduzidas, as IFRS são analisadas pelo CPC, que, depois de aprová-
las, as transforma em NBCs. Outros órgãos reguladores também podem aprová-las 
para serem adotadas pelas entidades supervisionadas por esses órgãos reguladores. 
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=a3jbyfovb4Q. Em 2005, foi criado para 
esse processo o CPC, um novo organismo independente, formado por diversas 
entidades representativas das áreas de contabilidade, finanças, mercado de capitais 
e bancos, além de seguradoras e a Receita Federal do Brasil (RFB). 
ANOTE ISSO
Com a convergência ao padrão internacional, construiu-se no Brasil uma estrutura 
conceitual e normativa de práticas contábeis aplicadas ao setor público, que são as 
Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público.
https://www.youtube.com/watch?v=a3jbyfovb4Q
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AULA 07
DEMONSTRAÇÕES 
FINANCEIRAS
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, quando se concebe a ideia da racionalidade ao homem de forma 
ordenada, é possível perceber, em sua essência condicionada à natureza humana, o 
sentido de posse e propriedade e as relações de poder (HENDRIKSEN, 2015). É nesse 
contexto que nos aprofundaremos na história da contabilidade e na formação de seus 
pensamentos e estruturas científicas, compreendendo seus instrumentos práticos 
do reconhecer, mensurar e evidenciar informações fundamentais para o processo 
decisório de diversos usuários.
2.0 Estrutura Financeira
A estrutura fundamental classificatória da contabilidade é permeada por diversas 
correntes doutrinárias. Mas o que é contabilidade? Almeida (2018, p. 41) a define como 
a “(...) arte de registar, classificar e sumariar as transações e eventos de características 
financeiras”.
Uma ciência que desenvolveu a lógica e a racionalidade e se constituiu por meio 
de um processo contínuo de hipóteses e de sua instrumentalização social, contendo 
os seguintes elementos e premissas básicas: 
• objeto de estudo definido; 
• métodos de raciocínio de aspectos lógicos a serem investigados; 
• métodos de construção de proposituras e enunciados;
• métodos frente aos aspectos técnicos de sua interpretação e análise;
• referências comparativas e evolutivas cronologicamente.
Frente ao exposto, é possível compreender que a contabilidade é uma ciência já que 
tem o patrimônio como objeto de estudo e compreende todos os aspectos elencados 
para sua caracterização, utilizando, em sua instrumentalização, as ferramentas de 
mensurar, reconhecer e evidenciar para a produção de informações úteis ao processo 
decisório.
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Existem registros que comprovam que a essência do reconhecimento patrimonial 
e sua evolução ultrapassam o período pré-histórico mesolítico, entre 10.000 e 5.000 
a.C., no que chamamos de arqueologia contábil (SÁ, 2000).
Sá (2000, p. 6) cita que, na Bíblia Sagrada, também é possível encontrar passagens 
que remetem ao controle patrimonial, como em Jó, capítulo 42, versículo 12: “A relação 
de bens de Jó demonstra um cuidado no controle do seu patrimônio pessoal. Por 
questões espirituais, um dia, Jó perde toda sua fortuna, tornando-se um homem pobre, 
sem nenhum bem”.
No final do livro de Jó, algo inesperado acontece. Por motivos espirituais, ele recupera 
sua fortuna e não deixa de reencontrar um contador que, num certo momento,apresenta 
um relatório surpreendente: sua riqueza estava duplicada em relação ao primeiro 
inventário.
Assim, desde o período medieval, a forma da escrita já se manifestava para 
compreender as necessidades de uma sociedade principalmente para a comunicação 
e interpretação da mesma, assim nas civilizações mais antigas, com o surgimento das 
primeiras grandes comunidades nas terras do Oriente Próximo. Mesmo inexistindo 
a escrita e a contagem, essas comunidades produziam fichas de controle. São os 
primeiros registros dos meios de posse e propriedade (riqueza). Os primeiros indícios 
das partidas dobradas, por exemplo, foram encontrados em registros feitos com argila 
na baixa Mesopotâmia. 
Ainda conforme Sá (2000), a sistematização da escrita contábil se desenvolveu 
em função do progresso de 11 cidades-estados onde o progresso econômico foi 
expressivo, gerando um sistema altamente organizado para memorizar a informação. 
Outro fator determinante dos primórdios mesopotâmicos da contabilidade advém da 
necessidade de buscar o verdadeiro registro, o que deu origem à auditoria, ou contra-
contagem, cujo registro histórico mais antigo data de 2.600 a.C.
Anteriormente, na Itália do século XIV, houve um processo de intensa renovação 
cultural, cientifica e comercial. Esse período demarca o início do que os historiadores 
convencionam denominar de Idade Moderna, no qual se têm os primeiros registros 
sobre o uso de um sistema formal de escrituração contábil, representado sob a forma 
de documentos que evidenciavam os detalhes das transações comerciais e seus 
impactos na geração de riqueza da entidade empresarial denominada intuitiva.
Mais adiante, o mês de novembro de 1494 foi um marco na história da contabilidade, 
com a obra do frei Luca Pacioli, intitulada Summa de Aritmetica, Geometria, Proportione 
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et Proportionalita, que sistematizou a partida dobrada e sua universalidade, dando 
uma nova dimensão ao mundo contábil. Essa sistematização, trazida pela obra do 
frei italiano, representava a ressignificação da contabilidade, dando relevância às 
necessidades da sociedade à época (SCHIMIDT; SANTOS, 2016). A obra foi, sem 
dúvida, um dos principais motores para a ascensão da escola europeia. O conteúdo 
organizado e sistematizado por Luca Pacioli é essencialmente respaldado nos conceitos 
da álgebra greco-romana, criada antes da era cristã e que chegou à Europa através 
do livro Liber Abaci, escrito por Leonardo Fibonacci (1170-1250).
Toda essa evolução da ciência contábil não seria possível se não tivéssemos as 
contribuições das diversas escolas do pensamento contábil, aperfeiçoando, assim, as 
técnicas científicas para melhor desenvolver os cuidados relacionados ao patrimônio. 
A ciência contábil tem cerca de 10.000 anos de história, comprovados em registros 
desde a época em que a escrita ainda não havia se desenvolvido. Vimos as primeiras 
inscrições, da Mesopotâmia, passando pela formalização, as escolas basilares e a 
consolidação da partida dobrada, com os italianos, até chegar à padronização e aos 
institutos universalizados pelos americanos. 
As escolas italianas e americanas (anglo-saxônica) influenciaram a formação do 
arcabouço teórico da contabilidade brasileira, dividido em três marcos temporais: do 
século XIX a 1946, de 1946 até os primeiros anos do século XXI e a partir de 2005, 
com a convergência aos padrões internacionais e o surgimento do CPC. 
Atualmente, a contabilidade é dividida em diversos ramos de atuação, dos quais 
os principais são o geral, o financeiro, o público e o gerencial.
A existência e o desenvolvimento da contabilidade estão atrelados à necessidade 
de informações contábeis, que têm papel relevante no processo de tomada de decisão 
tanto em entidades privadas, com ou sem fins lucrativos, como nas da esfera pública, 
como as prefeituras e os governos estaduais e federal. 
Nesse sentido, veremos qual é o objeto e o objetivo do estudo da contabilidade. Em 
seguida, faremos uma distinção entre dados e informações para, então, compreendermos 
o que cada usuário da contabilidade busca ao utilizar seus resultados.
Um dos primeiros aspectos que se deve observar ao analisar a concessão ou não 
de um empréstimo é se a pessoa que pede terá ou não capacidade para realizar o 
pagamento dentro do prazo e das condições acordadas. Para tanto, é possível contar 
com o auxílio de relatórios financeiros sobre ela, indicando quão endividada está. 
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Adaptando esse exemplo para o mundo corporativo, suponhamos que uma empresa 
queira ampliar sua área de atividade, necessitando do empréstimo de um banco. É 
comum que agentes de crédito peçam a seus clientes informações contábeis que 
demonstrem sua capacidade de pagamento. Ou seja, temos, nessa situação, um usuário 
da contabilidade pedindo informações que lhe ajudem a tomar uma decisão. Sendo 
assim, o propósito da contabilidade é controlar o patrimônio objetivando a produção 
de informações úteis ao processo decisório, na escrituração contábil:
• As empresas de direito público surgem por meio de leis e apresentam finalidade 
comum como disponibilizar serviços.
• A Pessoa Jurídica de direito privado surge da livre iniciativa de atender às 
demandas das pessoas.
3. POSTULADOS CONTÁBEIS 
Como vimos até aqui, o principal objetivo da harmonização contábil global é fazer 
com que os demonstrativos contábeis financeiros possam ser compreendidos nos 
mais diversos países, sem que, para isso, seja preciso elaborar diversas demonstrações 
diferentes para atender às exigências do mercado internacional.
Até aqui, compreendemos a dinâmica da contabilidade no mundo, os modelos 
contábeis dominantes e o posicionamento do Brasil nesse cenário por intermédio 
do CPC. Dessa forma, iremos apresentar neste momento os postulados contábeis, 
porém, o CPC não os cita mais em sua redação, mas, sim, manifesta sua existência 
e conceitos na harmonização contábil.
A informatização de processos, a globalização, o aumento da concorrência e as 
mudanças frequentes que são impostas às organizações trazem aos profissionais e 
gestores uma série de desafios profissionais. Os profissionais que atuam na contabilidade 
também têm o seu trabalho influenciado por todas essas mudanças e devem estar 
sempre atentos a qualquer tipo de impacto que tais mudanças possam ocasionar na 
forma de contabilizar o patrimônio, bem como na forma de gerar informações para 
a tomada de decisões e controles. 
A inovação é constantemente apontada como uma das principais formas de 
melhoria em processos organizacionais, portanto, as organizações devem incentivar 
seus colaboradores, independentemente do nível em que se encontram na empresa, 
a buscarem formas de inovar em seus processos. Ao estabelecer a criatividade como 
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a tônica para os seus negócios, organizações de todos os setores agregam inúmeras 
vantagens competitivas diante da concorrência. 
Na contabilidade, a inovação em processos também é bem-vinda, pois permite que o 
setor ganhe maior eficiência e eficácia em todos os processos realizados. Entretanto, a 
contabilidade, como toda ciência, tem postulados, princípios e convenções que devem 
ser seguidos por todos os que atuam, ou pretendem atuar, na área. 
Os seis princípios têm igual importância e devem ser observados no dia a dia dos 
profissionais da contabilidade. Entretanto, dois deles, dada a sua aplicabilidade, são 
também denominados de postulados contábeis. Segundo Almeida (2018, p. 101), 
postulados “(...) são os elementos vitais, elementos básicos, em que se estruturou 
toda a contabilidade atual; são as condições sine qua non para o desenvolvimento 
da contabilidade”. São considerados postulados contábeis os princípiosda entidade 
contábil e o princípio da continuidade.
A inobservância dos princípios contábeis por parte do contador constitui uma 
infração ao Código de Ética Profissional do Contador (CEPC). O contador que não 
observar esses princípios poderá receber penalidades, como afastamento temporário 
ou até permanente da profissão. Outras penalidades são as multas, que podem variar 
de valor de acordo com a gravidade e os impactos ocasionados pela não aplicação 
dos princípios contábeis. Se quiser ler o texto completo do CEPC, basta pesquisar por 
“Código de Ética Profissional do Contador” no seu navegador da Internet e acessar 
uma fonte confiável do texto, como o site do CFC ou dos conselhos regionais de 
contabilidade. 
Os usuários da contabilidade devem receber as informações com o máximo de 
exatidão para que possam tomar as melhores decisões. Sendo assim, ao seguir 
os princípios da contabilidade e aplicar todos os aspectos a eles relacionados, a 
contabilidade poderá atender aos anseios e necessidades de todos os usuários.
4. PRINCÍPIOS CONTÁBEIS 
Princípios contábeis são regras e diretrizes da contabilidade que são aplicáveis e 
aceitas por todos os profissionais e entidades que atuam na área. Esse conjunto de 
regras orienta a prática contábil e estabelece a estrutura conceitual da contabilidade. 
Essas regras são estabelecidas pelas entidades de classe, comitês, comissões especiais 
e órgãos reguladores (ALMEIDA, 2018). 
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Entidades como o Instituto Brasileiro de Contadores (Ibracon) e o Conselho Federal 
de Contabilidade (CFC) tiveram papel fundamental nas discussões relacionadas aos 
princípios contábeis no Brasil. Os princípios contábeis ajudam os profissionais da área 
a nortearem sua atuação, ajudam no processo de organização e também permitem à 
contabilidade manter sua essência como uma ciência social aplicada, com definições 
de pessoa física e jurídica:
• Por Pessoa Física entende-se qualquer cidadão em pleno exercício de sua 
cidadania, integrado a determinada sociedade.
• No caso da Pessoa Física, a certidão de nascimento marca o início da vida 
legal dela.
• Pessoas Jurídicas podem ser classificadas em: de direito público e de direito 
privado.
Ao estudarmos os princípios contábeis, não devemos confundi-los com os objetivos 
e o objeto da contabilidade. Enquanto a contabilidade tem como objeto o patrimônio 
das entidades e como objetivo gerar informações aos usuários, os princípios são a 
forma, o meio e a estrutura que a prática contábil utiliza para chegar aos objetivos 
(SÁ, 2000).
Definir princípios contábeis é algo que auxilia a todos os profissionais que atuam, 
direta ou indiretamente, na contabilidade. A definição de padrões sempre contribui 
muito para a evolução e a aplicabilidade da própria ciência:
Decorre que um padrão estabelece uma forma de conduta a ser seguida pelos 
operadores da contabilidade, os princípios subjacentes a essa norma de conduta podem 
ser considerados consoante duas linhas de raciocínio distintas, porém, complementares 
e não excludentes. A primeira refere-se à figura dos princípios como regramento, ou 
seja, o estabelecimento de diretrizes e regras que devem ser adotadas pelo contador 
no exercício de suas atividades operacionais, para os balancetes contábeis:
• Permite que se avalie o volume de operações que afetaram uma ou outra conta 
em determinado período de tempo.
• Trata-se de uma demonstração prévia que tem por finalidade apresentar todas 
as operações realizadas pela empresa.
• O balancete é utilizado para fins de validação do que foi previamente registrado 
pelas empresas.
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A segunda refere-se aos princípios sob uma perspectiva filosófica, voltada aos 
valores éticos, morais e responsáveis que permeiam o julgamento de valor na conduta 
do contador (IUDÍCIBUS et al., 2020).
A contabilidade evolui constantemente em face das mudanças ocorridas na 
sociedade e também porque, como toda ciência, ela se transforma e se modifica, 
visando a acompanhar as necessidades dos seus usuários. Antigamente, os princípios 
contábeis eram denominados princípios contábeis geralmente aceitos, nome pelo qual 
ainda são reconhecidos em alguns países, como os Estados Unidos. Para o melhor 
entendimento da matéria, resumiremos o conjunto de princípios contábeis reconhecidos 
desde a sua criação até os dias atuais, com foco nas transformações da lei 6.404/76:
• Essa lei procura definir, com o máximo de clareza, os preceitos e obrigações 
para as empresas constituídas no Brasil.
• Determina as demonstrações contábeis que devem ser elaboradas e apresentadas 
não somente pelas sociedades anônimas, mas também pelas demais entidades.
Em 1981, o Conselho Federal de Contabilidade editou a Resolução CFC nº 530, de 
23 de outubro de 1981, aprovando 16 princípios fundamentais de contabilidade. Nessa 
norma, ficou claro também que, até então, inexistia um consenso sobre o que era e 
quais eram os princípios contábeis no País. Segundo Sá (2000), “(...) a resolução definia 
como princípios os conceitos e postulados gerais emanados da doutrina contábil, 
voltados ao tratamento contábil uniforme dos atos e fatos administrativos e das 
demonstrações deles decorrente”.
A convergência das normas contábeis para o padrão das Normas Internacionais 
de Relatório Financeiro (IFRS, International Financial Reporting Standards) avançou 
rapidamente, e as normas contábeis brasileiras passaram a ser traduzidas e adaptadas 
para a realidade brasileira. Com isso, surgiu a norma mais atual acerca dos princípios 
contábeis divulgada no Brasil. Trata-se da Resolução CFC nº 1.374, de 8 de dezembro 
de 2011. Essa norma, denominada Estrutura Conceitual, visa a adequar as definições 
de princípios adotadas pela contabilidade brasileira às normas internacionalmente 
aceitas (IUDÍCIBUS et al., 2020).
Reconhecer, conceituar e caracterizar os princípios de contabilidade aceitos no 
Brasil se faz importante como forma de auxiliar a aplicação deles, bem como de 
colaborar para a incorporação deles na formação de novos profissionais. Compreender 
os princípios de contabilidade é tarefa necessária de todos os profissionais da área, 
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pois, a partir deles, é possível compreender todos os demais conceitos aplicáveis à 
contabilidade e à geração de informações para a tomada de decisões nas entidades. 
Aqui serão abordados os conceitos dos seis princípios de contabilidade: entidade, 
continuidade, oportunidade, registro pelo valor original, competência e prudência, que, 
a partir da Resolução 750/93, devido ao advento da Lei 11.638/2007, os princípios 
abrem caminho para a contabilidade e a padronização internacional. 
a) Princípio da Entidade
O princípio da entidade, como já vimos, ganha o status de postulado da contabilidade 
dada a sua abrangência. Ele prega que o patrimônio da entidade não deve se confundir 
com o patrimônio dos seus sócios, acionistas ou proprietário individual. Esse princípio 
se estrutura na personalidade jurídica da entidade, cujo(s) proprietário(s) são pessoas 
distintas (juridicamente, inclusive). O princípio da entidade se baseia também em 
autonomia patrimonial, patrimônio personalizado e autônomo (SCHIMIDT; SANTOS, 
2016). Quer dizer, o patrimônio dos sócios não pode ser confundido e misturado 
com o patrimônio da entidade, sendo assim, é necessário que os profissionais da 
contabilidade cuidem para que isso não ocorra e orientem os sócios para que não 
realizem operações que possam gerar tal confusão.
b) Princípio da Continuidade 
O princípio da continuidade também é considerado como um postulado. Segundo 
esse princípio, “(...) a empresa deve ser avaliada e, por conseguinte, ser escriturada, 
na suposição de que a entidade nunca seráextinta; os ativos dessa empresa serão 
avaliados partindo desse pressuposto” (IUDÍCIBUS et al., 2020, p. 101). O princípio 
da continuidade existe porque, na contabilidade, as entidades são constituídas para 
“(...) operar por um período de tempo relativamente longo no futuro e esta premissa 
somente é abandonada quando há um histórico de prejuízos persistentes, perda de 
substância econômica e de competitividade de mercado” (IUDÍCIBUS et al., 2020, p. 76). 
Considerando que as entidades têm uma vida longa, os componentes patrimoniais 
contidos nas demonstrações contábeis emitidas por essas entidades serão mensurados 
e apresentados levando essa longevidade em conta. Considera-se que a entidade 
continuará em operação e, dessa forma, é impossível que as demonstrações contábeis 
sejam desvinculadas umas das outras ou, ainda, que não sejam vinculadas a períodos 
anteriores ou subsequentes. 
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Caso a entidade, por algum motivo qualquer, tenha de ser descontinuada e ter 
encerradas suas operações, essa informação deverá ser divulgada como um 
fato e mencionada em suas demonstrações contábeis (GRECO; AREND, 2016). A 
descontinuidade de uma entidade pode ocorrer por diversos fatores, entre eles, a 
paralisação de suas atividades produtivas, seja por motivos operacionais, seja por 
motivos comerciais, financeiros ou de dissolução aprovada pelos seus sócios. 
c) Princípio da Oportunidade
O terceiro princípio da contabilidade é o princípio da oportunidade. Ele tem como 
função garantir que, na contabilização do patrimônio da entidade, a mensuração e 
a evidenciação dos componentes patrimoniais produzam informações íntegras e 
tempestividade, com foco de:
Os relatórios externos servem para atender a públicos interessados e/ou a exigências 
dos órgãos de fiscalização, são exemplos: o relatório de demonstração dos resultados 
do exercício e o relatório de balanço patrimonial. Os relatórios internos servem para 
atividades de tomada de decisão e, portanto, contêm informações sigilosas, são 
exemplos: o relatório de estrutura atual de custos e o relatório de projeção de lucro 
dos próximos períodos. 
O CPC (2019) apresenta dois grupos de características da informação contábil. 
O primeiro grupo refere-se às características qualitativas fundamentais e é composto 
por relevância, materialidade e representação fidedigna. O segundo grupo apresenta as 
características qualitativas de melhoria e é composto por comparabilidade, capacidade 
de verificação, tempestividade e compreensibilidade (IUDÍCIBUS et al., 2020).
O princípio da oportunidade, portanto, tem forte relação com a qualidade das 
informações que são geradas a partir da atividade contábil, e a qualidade está relacionada 
aos usuários dessa informação. Entre os principais usuários da informação contábil 
que têm forte relação com a qualidade delas, estão os seguintes: 
Governo: para acompanhar a evolução do patrimônio com vistas à fiscalização e 
cobrança de impostos da entidade. 
Sócios e proprietários: para acompanhar se a entidade está auferindo lucro ao final 
de cada período e, também, para definir os rumos do seu negócio.
Colaboradores: para acompanhar como a entidade está em relação à sua situação 
financeira.
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Administradores e gestores: visam a acompanhar como a entidade tem se comportado 
a partir de cada uma das decisões que vêm sendo tomadas no dia a dia do negócio. 
d) Princípio do Registro pelo Valor Original 
O princípio do registro pelo valor original tem forte impacto nas atividades dos 
profissionais de contabilidade no momento em que eles estão registrando as operações 
realizadas pela entidade. Segundo este princípio, é esperado das entidades que “(...) os 
componentes do patrimônio devem ser inicialmente registrados pelos valores originais 
das transações, expressos em moeda nacional” (HENDRIKSEN, 2015, p. 7).
As seguintes bases de mensuração podem ser adotadas pelas entidades no momento 
da elaboração das suas demonstrações:
Custo histórico: este conceito prega que os ativos deverão ser registrados pelos 
valores pagos na data de aquisição. Para isso, cabe também a consideração do valor 
justo. Em relação aos passivos, os mesmos deverão ser registrados pelos “(...) valores 
dos recursos que foram recebidos em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias, 
pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais serão necessários para 
liquidar o passivo no curso normal das operações” (HENDRIKSEN, 2015, p. 15).
Custo corrente: nesta base de mensuração, os ativos são mantidos pelo montante 
ao equivalente em caixa que teria de ser pago na aquisição desse mesmo ativo na data 
de fechamento do balanço. Já em relação ao passivo, os passivos seriam avaliados 
pelo montante de recursos necessários para liquidar a obrigação também na data de 
fechamento do balanço. 
Valor realizável: os ativos são mantidos pelo montante que poderia ser obtido 
pela venda desses ativos; já os passivos são mantidos “(...) pelos seus montantes de 
liquidação, isto é, pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa, não descontados, 
que se espera serão pagos para liquidar as correspondentes obrigações no curso 
normal das operações” (HENDRIKSEN, 2015, p. 78).
Valor presente: os ativos são mantidos pelo valor presente, entretanto, devem-se 
descontar dos fluxos futuros de entradas de caixa os valores que esses ativos gerariam 
no curso normal das operações. Já os passivos são “(...) mantidos pelos valores em 
caixa e equivalentes de caixa, não descontados, que se espera seriam pagos para 
liquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações da entidade” 
(HENDRIKSEN, 2015, p. 15).
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e) Princípio da Competência 
Segundo o princípio da competência, o resultado de um período deverá ser apurado 
confrontando-se receitas e despesas do respectivo período. Com isso, ele prevê que a 
entidade tenha simultaneidade da confrontação das receitas e despesas no período 
em que estiver fechando suas demonstrações. Segundo Schmidt e Santos (2016, p. 
93), esse é um dos mais importantes fundamentos da contabilidade uma vez que 
direciona a apuração dos resultados do período pela inclusão das receitas e das 
despesas que tiveram seus fatos geradores ocorridos durante o respectivo período, 
independentemente de as receitas terem sido recebidas e de as despesas terem sido 
pagas no respectivo período.
f) Princípio da Prudência 
A prudência determina a adoção do menor valor para os componentes do ativo 
e do maior para os do passivo quando houver dúvidas quanto a sua quantificação. 
O mesmo ocorre sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a 
quantificação das receitas e despesas (IUDÍCIBUS et al., 2020, p. 12).
Compreender os princípios e convenções contábeis é indispensável a todos os 
profissionais que atuam, ou pretendem atuar, na contabilidade. Como em toda ciência, 
a contabilidade faz jus aos seus pressupostos básicos, cabendo aos profissionais que 
se utilizam dessa ciência como trabalho fazerem o correto uso e emprego desses 
pressupostos em seu dia a dia profissional.
5 MENSURAÇÃO DE ATIVOS, PASSIVOS E CONTAS DE RESULTADO 
A contabilidade é a ciência responsável pela mensuração, controle e estudo das 
mutações que ocorrem no patrimônio das entidades. Estas podem ser com ou sem 
fins lucrativos, ou ainda relacionadas a uma ou mais pessoas físicas ou jurídicas. O 
patrimônio, do ponto de vista contábil, é representado pelo conjunto de bens, direitos 
e obrigações de qualquer uma dessas entidades as quais são reconhecidas pela 
contabilidade em todas as suas nuances. Além disso, é preciso entender como esse 
patrimônio se forma, ou seja, quais são as movimentações que levam aalterações 
na situação patrimonial em uma entidade tendo alterada sua situação de um período 
a período.
Compreender as características e o conceito do patrimônio das entidades e como ele 
é formado são os primeiros passos para aqueles que querem entender qual é o objeto 
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e o campo de atuação da contabilidade. De forma bastante básica, o patrimônio pode 
ser definido pelo conjunto de bens, direitos e obrigações, sejam eles pertencentes a 
uma pessoa física ou jurídica, com ou sem fins lucrativos, e que terão suas mutações 
e aspectos estudados por essa ciência.
O campo de aplicação da contabilidade irá contemplar tanto as aziendas, as quais 
estão voltadas para além da questão dos fins lucrativos, como para aquelas empresas 
que comercializam produtos, mercadorias e serviços em sua atividade principal.
6. CARACTERÍSTICAS DAS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS 
Diferentemente do dado, a informação traz valor agregado, ou seja, é um dado que 
foi trabalhado e conectado a outros dados, que, em conjunto, conseguem fornecer aos 
usuários informações úteis ao processo decisório. A informação também pode ser 
definida, de forma mais genérica, como o resultado, o conhecimento que fora obtido 
por meio de uma análise ou investigação dos dados (SCHMIDT; SANTOS, 2016) 
7. FORMALIDADES DAS ESCRITURAÇÕES 
Pode-se afirmar que o campo de aplicação da contabilidade é o das aziendas. Mas 
o que seria tal conceito? Segundo Schmidt e Santos (2016), as entidades, no sentido 
geral, criadas sob forma econômica possuem elementos em comum. Nesse contexto, 
uma azienda pode ser definida como uma entidade constituída pelo conjunto de bens, 
direitos e obrigações, ou seja, todas as que possuem patrimônio. 
Ainda de acordo com os autores, as entidades, apesar dos laços em comum, 
diferenciam-se em questões bastante específicas. Com base nesse entendimento, a 
contabilidade é aplicável a entidades com ou sem fins lucrativos, empresas do setor 
público, religiosas, partidos políticos e qualquer tipo de organização ou pessoa física, 
as quais possuam um patrimônio.
Já que a contabilidade se aplica tanto às pessoas físicas quanto às jurídicas, como 
elas se diferenciam dentro do mundo dos negócios? Uma pessoa física é considerada 
uma pessoa natural ou, ainda, aquela registrada em cartório e que possui um conjunto 
de bens, direitos e obrigações. Perante a contabilidade, ela responde de forma individual 
por seus atos, além disso, é finita quando se dá o seu falecimento.
No processo de controle patrimonial, outro ponto crucial também é entender as 
representações gráficas, ou seja, como é representado dentro da contabilidade, seus 
elementos e o significado de cada um dentro da natureza contábil. Isso irá permitir 
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o conhecimento das situações, estados patrimoniais e como cada um deles impacta 
de forma diferenciada em uma organização.
Para que alguém possa controlar o patrimônio de uma entidade, é necessária a 
compreensão de alguns elementos essenciais que farão parte do processo de mutação 
dos elementos patrimoniais. De forma inicial, é imprescindível o entendimento de 
como funciona a equação patrimonial e por que sua composição ocorre para que 
uma empresa tenha o seu patrimônio.
8. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL X DIGITAL 
A contabilidade pode ser entendida como a ciência que é responsável pelo estudo 
das mutações que ocorrem tanto no patrimônio das entidades como também no de 
uma pessoa física. Essas transformações podem ocorrer de forma aumentativa ou 
diminutiva, ou seja, o patrimônio poderá ser adicionado ou diminuído a todo tempo, 
e a contabilidade irá registrar e controlar essas movimentações. 
Adicionalmente, outra possibilidade de entendimento da contabilidade é que ela 
é encarregada também pelo registro – classificações e posterior elaboração de 
demonstrações contábeis, sejam elas obrigatórias ou não, referentes às mutações 
patrimoniais ocorridas em um determinado período, consequência de uma etapa 
anterior, a chamada escrituração contábil.
Assim, o processo de escrituração contábil evidencia, de forma ordenada, todos os 
registros referentes às mutações contábeis em questão, as quais ocorreram em um 
período. Atualmente tal processo ocorre de maneira digital e é conhecido como Sistema 
Público de Escrituração Digital (SPED). Assim, o nome escrituração está relacionado à 
forma como a contabilidade era realizada, de maneira manual (IUDÍCIBUS et al., 2020).
Dentro do contexto contábil e empresarial, de modo simples, um bem pode ser 
classificado como algo capaz de satisfazer às necessidades humanas por meio 
de benefícios econômicos, os quais possuem valor e podem ser mensurados 
economicamente (HENDRIKSEN, 2015). Nesse contexto, um exemplo bastante comum 
são os maquinários de uma empresa, ressaltando-se que existe uma série infinita de 
bens em uma firma, e devem ser colocadas em notas explicativas, onde a publicação 
das Notas Explicativas é obrigatória às empresas de capital aberto, com a publicação 
das Notas Explicativas facilita o entendimento dos leitores (acionistas, investidores 
e sociedade em geral), contribuindo para o esclarecimento da situação patrimonial e 
dos resultados do exercício 
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Assim, podemos dizer que uma máquina é um ativo da empresa já que ela faz parte 
do patrimônio de uma organização. Ela serve como um mecanismo para satisfazer 
as necessidades humanas uma vez que, no caso de produção, ela é mensurável e 
tem valor econômico. Ademais, pode ser negociada entre duas empresas diferentes. 
O mesmo raciocínio pode ser aplicado a diversos tipos de ativos, como veículos, 
computadores, entre outros que são utilizados em uma empresa.
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=JGKI3JrwFJI . Vamos aprofundar 
nossa troca de conhecimento? Para tanto, segue um vídeo que demonstra toda 
aplicabilidade em relação à escrituração contábil digital e suas formalizações nas 
rotinas organizacionais. Assista a O que é a ECD?.
ANOTE ISSO
Os direitos, representados por valores a receber (como clientes, adiantamentos 
a funcionários e a fornecedores, entre outros valores), também irão compor o 
conjunto patrimonial que a empresa mantém junto a terceiros. Este, ainda que não 
represente bens ativos propriamente ditos, de alguma forma permite à empresa 
cobrar algo de um terceiro.
https://www.youtube.com/watch?v=JGKI3JrwFJI
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CAPÍTULO 08
CPC 00 - ESTRUTURA 
E CONCEITOS
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, O balanço patrimonial é a demonstração contábil que apresenta 
a posição patrimonial e financeira de uma empresa em determinado momento. O 
que é representado nesta demonstração são valores estáticos e após o fechamento 
dessa demonstração é muito provável que os valores passarão a ser diferentes para 
compor o próximo balanço. 
De acordo com o CPC 00, a composição do balanço patrimonial se dá por três 
elementos: ativo, passivo e patrimônio líquido (já vimos o que é cada um no Capítulo 
1). Cada um desses elementos é representado em contas, que são denominados 
grupos, esses grupos são classificados em ordem decrescente de liquidez para o ativo 
e ordem decrescente de exigibilidade para o passivo (ASSAF NETO, 2012).
Dentre os elementos que compõem o patrimônio (mais precisamente o ativo) e, 
consequentemente, o balanço patrimonial, temos as chamadas ‘propriedades para 
investimentos’, que são os terrenos mantidos para valorização a longo prazo, terrenos 
mantidos para uso no futuro, edifícios que sejam da entidade (desocupados ou não) 
e que estejam sob arrendamento e propriedade que esteja sendo construída para 
futura utilização.
2.0 BalançoPatrimonial
Esses elementos patrimoniais têm tratamento específico e são regulados pelo CPC 
28, que objetiva estabelecer o tratamento contábil de propriedades para investimento 
e respectivos requisitos de divulgação. Por se tratar de patrimônio que é mantido 
para fins de valorização ou de geração de caixa, eles são enquadrados no subgrupo 
Investimentos dentro do balanço patrimonial. Logo mais essa estrutura ficará mais 
clara e você conseguirá identificar esses elementos na demonstração contábil.
O balanço patrimonial é segregado em duas principais partes, imagine um quadrado 
em que há uma linha tracejada no meio em sentido vertical, na parte esquerda está 
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representado o ativo, também chamado de aplicação dos recursos da empresa, e 
pode ser dividido em ativo circulante (caixa e equivalentes de caixa, valores a receber) 
e ativo não circulante, que é segregado no realizável a longo prazo, investimentos 
(lembra do CPC 28 que vimos anteriormente?), imobilizado e intangível. No lado direito, 
que é também chamado de origem dos recursos, são representados o passivo e o 
patrimônio líquido.
O CPC 26 orienta sobre a apresentação das demonstrações contábeis, diretrizes 
para a estrutura e requisitos mínimos para o seu conteúdo.
De acordo com o CPC 26 (2011, s.p.), “este Pronunciamento Técnico não prescreve 
a ordem ou o formato que deva ser utilizado na apresentação das contas do balanço 
patrimonial, mas a ordem legalmente instituída no Brasil deve ser observada”. Isso 
implica dizer que o item 54 do CPC 26 (2011) simplesmente lista os itens que são 
suficientemente diferentes na sua natureza ou função para assegurar uma apresentação 
individualizada no balanço patrimonial. Adicionalmente, o CPC 26 (2011, s.p.) em seu 
item 57, determina que “as contas do balanço patrimonial devem ser incluídas sempre 
que o tamanho, natureza ou função de um item ou agregação de itens similares 
apresentados separadamente seja relevante na compreensão da posição financeira 
da entidade”.
No passivo, estão as obrigações da empresa, que são a origem dos recursos 
aplicados, ou seja, os valores investidos no ativo. O passivo é classificado em passivo 
circulante e passivo não circulante. Por fim, no patrimônio líquido, estão dispostos os 
recursos próprios, ou seja, o capital dos sócios investidos na empresa e os lucros da 
empresa. A seguir, poderemos ver a estrutura básica do balanço patrimonial.
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO R$ PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO R$
CIRCULANTE CIRCULANTE
NÃO CIRCULANTE NÃO CIRCULANTE
Realizável a longo prazo PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Investimentos
Imobilizado
Intangível
TOTAL ATIVO TOTAL PASSIVO
Fonte: A autora
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Salienta-se que a estrutura demonstrada é a estrutura mais básica de um balanço 
patrimonial. O desdobramento dos subgrupos decorre das atividades das empresas, 
por exemplo, empresas que não possuem estoques não apresentarão no balanço 
patrimonial a conta estoque, como as empresas financeiras. Portanto, assim como o 
enquadramento de porte determina quais demonstrações contábeis são obrigatórias, 
com relação às contas que compõem o balanço patrimonial, serão desdobradas, 
considerando as suas atividades-fim.
2.0 Relatórios Financeiros 
Para que o gestor de uma empresa consiga realizar um trabalho de qualidade, 
ele precisa visualizar os dados referentes a patrimônio, dívidas e lucros, que serão 
utilizados para obtenção de informações relevantes sobre o desempenho financeiro 
do empreendimento. 
Os dados compõem os relatórios financeiros (ou contábeis), tais como balanço 
patrimonial, demonstração de fluxos de caixa demonstração do resultado do exercício 
e demonstração das mutações de patrimônio líquido. Com base nesse conjunto de 
demonstrações contábeis, torna-se possível a realização de decisões de investimento 
e financiamento de modo assertivo.
Segundo Matarazzo (2010), os dados, isoladamente, não provocam nenhuma reação 
em quem os lê, por outro lado, as informações podem produzir reações ou decisões 
com significado importante.
Por exemplo, o gestor financeiro precisa passar ao diretor geral a situação financeira 
da empresa. Neste caso, ele não pode apenas olhar para o dado referente às vendas, 
pois esse dado por si só não leva a nenhuma conclusão.
Ele precisa reunir diferentes dados, como os custos fixos e variáveis, a receita 
líquida, o percentual de inadimplência, entre outros. A partir da análise desse conjunto 
de dados, ele consegue retirar informações relevantes e precisas que darão suporte 
para definir a real situação financeira da empresa e a elaboração de uma resposta 
consistente ao seu direto, com foco em analisar este como Ativo Circulante quando 
satisfizer qualquer dos seguintes critérios: seja realizado no decurso normal do ciclo 
operacional da entidade; está mantido com o propósito de ser negociado; ou é caixa 
ou equivalente de caixa, onde o grau de liquidez que determina em que grupo seja 
inserida a informação, estando assim determinado que os bens e direitos passíveis 
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de serem convertidos em dinheiro em curto espaço de tempo estejam elencados no 
ativo circulante.
Para que um gestor possa tomar decisões acertadas, de forma rápida e eficiente, 
ele precisa ter como base relatórios gerenciais ou administrativos, nos quais devem 
constar um conjunto de informações de caráter geral sobre a organização, como 
projeções financeiras, políticas de recursos humanos, projetos para expansão e 
modernização, perspectivas para o futuro da empresa e o seu setor no geral, além 
de outras informações que podem contribuir para uma melhor tomada de decisão por 
parte da administração e que são fundamentais para os analistas externos.
Alguns dos principais relatórios gerenciais são os demonstrativos contábeis, como 
o balanço patrimonial, a DRE e a DFC, sendo estes obrigatórios e elaborados pelo 
contador da empresa. No entanto, outros relatórios gerenciais, mais simples, são 
amplamente utilizados e podem ser feitos manualmente por meio de planilhas ou 
software especializados. Confira a seguir alguns deles.
Relatório de contas a pagar — O qual deve conter as despesas fixas, como aluguel, 
salários e encargos trabalhistas, e as despesas variáveis, como comissões e insumos. 
É importante, ainda, que sejam registradas nele todas as contas, com valor, data 
de vencimento, número de parcelas, data do pagamento, valor final (considerando 
possíveis juros) e status do pagamento.
Relatório de contas a receber — Neste relatório, encontram-se os valores a serem 
recebidos, com as respectivas datas de recebimento, possíveis descontos oferecidos, 
cobrança de juros e identificação dos clientes que são bons pagadores.
Relatório de vendas — Relatório que possibilita aos gestores acompanhar o 
desempenho dos seus vendedores, perceber algum padrão de comportamento dos 
clientes (como, por exemplo, o horário que preferem comprar e por quais meios, como 
telefone, e-commerce ou pessoalmente). Normalmente, constam nesse relatório o 
número de vendas, valor das vendas, ticket médio dos produtos mais vendidos e 
buscados, e dias e horas com maior percentual de vendas.
Orçamento empresarial — Relatório que demonstra os recursos que a empresa tem 
para projetar as metas e quanto deverá ser gasto para que elas sejam alcançadas. 
Sua base é realizada por meio da previsão de receitas e despesas, formada com 
dados de meses anteriores.
Valor real × valor orçado — É possível acompanhar, por meio desse relatório, o que 
foi planejado para determinado período e o que está efetivamente acontecendo. É de 
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suma importância que os gestores acompanhemmercado 
de capitais.
Outra questão, não menos importante, era a incomparabilidade das informações 
contidas nas demonstrações contábeis oriundas de empresas de diversos países, 
pois, se cada uma processava a contabilidade com regras desiguais, o resultado, em 
termos informacionais, também era diferente. 
É importante ressaltar que o próprio resultado do exercício — lucro ou prejuízo 
— era desigual, pois as despesas e receitas que compunham o resultado possuíam 
tratamentos diferentes, o que acarretava um resultado econômico diverso.
Orleans Silva Martins, na matéria “A busca pela harmonização das normas 
internacionais de contabilidade e a convergência aos padrões do IASB”, apresenta um 
exemplo real da ocorrência de distorção de resultado entre empresas de um mesmo 
grupo econômico, mas sediadas em países diferentes. É o caso da companhia alemã 
Daimler-Benz, fabricante de veículos da marca Mercedes Benz. Segundo o autor, o fato 
ocorreu no primeiro semestre de 1993, quando, de acordo com princípios contábeis 
alemães, a companhia obteve um resultado operacional positivo de 168 milhões de 
marcos alemães e, em conformidade com normas norte-americanas, foi apurado um 
resultado negativo de aproximadamente 949 milhões de marcos alemães, ou seja, 
uma diferença de cerca de 1,1 bilhões de marcos alemães.
Se era difícil para os usuários internos da informação contábil interpretar resultados 
tão diferentes baseados em regras desiguais, imagine como era complicado para os 
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investidores ou futuros investidores a interpretação das informações contábeis de 
empresas de diversos países.
Os contadores e administradores também achavam necessária a aproximação e a 
similaridade das regras contábeis entre os países. Isso facilitaria a tomada de decisões, 
pois haveria a possibilidade de comparação de informações entre empresas distintas. 
Outro grupo interessado na harmonização das normas contábeis era o dos analistas 
financeiros, pois, ao reconhecer um investimento, esses profissionais precisam fazer 
a análise das demonstrações contábeis de empresas do mundo todo. A convergência 
das normas proporciona aos analistas financeiros uma maior confiabilidade dessas 
informações. A convergência ainda permite que a empregabilidade em empresas 
multinacionais aumente, pois a base contábil é a mesma.
Camargo (2017) aponta que os principais critérios a favor da harmonização contábil 
são a credibilidade, a comparabilidade e a eficiência de comunicação.
A credibilidade é um interesse considerável para as informações contábeis, pois é o 
resultado da reunião de normas e de relatórios contábeis. A comparabilidade propicia 
a comparação das informações de diversas empresas, e a eficiência de comunicação 
é oportunizada pela facilidade na compreensão e na interpretação das demonstrações 
contábeis.
Camargo (2017) mostra, ainda, algumas vantagens da harmonização contábil:
• melhora a compreensão e a comparabilidade das informações contábeis, além 
de propiciar mais transparência para as informações contábeis;
• reduz o custo e o tempo de conversão das demonstrações contábeis de 
subsidiárias estrangeiras;
• diminui o risco para o investidor;
• favorece auditorias financeiras e contábeis;
• facilita a análise comparativa de resultados financeiros de empresas sediadas 
no Brasil e no exterior;
• reduz os custos para as companhias de capital aberto em relação à elaboração, 
divulgação e auditoria das demonstrações contábeis;
• beneficia a política de preços, as transações internacionais e a decisão de 
alocação de recursos;
• contribui indiretamente para o desenvolvimento do mercado interno por meio 
da estimulação de ingresso de investimentos diretos do exterior;
• facilita o acesso ao mercado externo;
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• favorece bastante a consolidação das demonstrações contábeis;
• contribui para a melhoria na comunicação financeira entre a empresa e seus 
investidores nacionais e estrangeiros;
Camargo (2017) também cita algumas desvantagens:
• tem um processo trabalhoso em relação à conciliação de diferenças resultantes 
de informações divergentes;
• reduz as opções de práticas contábeis que podem ser mais adequadas;
• não contempla políticas fiscais que sejam lançadas de forma temporária;
• é interpretada por alguns estudiosos como uma imposição dos desenvolvidos 
aos em desenvolvimento;
Em última análise, a convergência da contabilidade brasileira aos padrões 
internacionais em termos econômicos é benéfica para a sociedade. Ela proporciona o 
crescimento das empresas já instaladas por meio do incremento de capital estrangeiro, 
contribui para a instalação de novas empresas e aumenta a oferta de emprego e o 
giro econômico, para tomada de decisão dos empresários, que será necessária a 
definição do preço de venda com maior precisão.
4.0 Principais órgãos de normalização contábil no Brasil
A contabilidade possui órgãos que normatizam, orientam e fiscalizam a aplicação das 
regras contábeis. O principal órgão regulador da área contábil é o Conselho Federal de 
Contabilidade (CFC). O CFC tem sede em Brasília e é uma autarquia especial corporativa. 
Ele consiste em uma pessoa jurídica criada e regida por legislação específica e é 
formado pelo Decreto-Lei nº 9.295, de 27 de maio de 1946, Brasil (2020a). Segundo 
esse Decreto-Lei, são atribuições do CFC:
• organizar o seu regimento interno;
• aprovar os regimentos internos organizados pelos conselhos regionais,
• modificando o que se tornar necessário, a fim de manter a respectiva unidade 
de ação;
• tomar conhecimento de qualquer dúvida suscitada nos conselhos
• regionais e elucidá-la;
• decidir, em última instância, os recursos de penalidade impostos pelos
• conselhos regionais;
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• publicar o relatório anual de seus trabalhos, no qual deverá figurar a
• relação de todos os profissionais registrados;
• regular acerca dos princípios contábeis, do exame de suficiência, do cadastro 
de qualificação técnica e dos programas de educação continuada;
• editar as normas brasileiras de contabilidade de natureza técnica e
• profissional.
A manutenção financeira do CFC sucede do repasse feito pelos Conselhos Regionais 
(CRCs) de cada estado da federação, consistindo em um quinto de sua renda bruta, 
de doações e legados e de subvenções governamentais.
Vale destacar que o CFC, assim como os CRCs, tem obrigação de prestar contas 
anualmente, aos seus registrados, sobre a movimentação financeira ocorrida no período.
O CFC, ao aprovar a Resolução CFC nº 1.328/11, Conselho Federal de Contabilidade 
(2011), estabeleceu a estrutura das normas brasileiras de contabilidade, como clareza 
na DRE, onde:
• Na DRE, são demonstradas as receitas do período.
• São visualizados os descontos envolvendo impostos.
Quando começou o processo de convergência da contabilidade brasileira aos 
padrões internacionais, o CFC passou a emitir periodicamente as novas normas e/ou 
atualizou as regras já existentes ou, ainda, revogou aquelas que estavam em desacordo 
com o novo cenário contábil brasileiro, que definem a situação patrimonial negativa, 
com a inexistência de riqueza própria significa que o ativo e o passivo são iguais no 
balanço patrimonial, não necessitando do patrimônio líquido para equilibrar. O passivo 
a descoberto significa que há mais passivos do que ativos e que o patrimônio líquido 
é deslocado para o mesmo lado do ativo, afim de equilibrar a equação ou em outros 
termos que o patrimônio líquido está negativo. No caso de superávit, o ativo é maior 
que o passivo e, o patrimônio líquido, encontra-se do mesmo lado do passivo, com 
intuito de equilibrar os valores.
No mercado de capitais, a CVM emitiu normas contábeis no âmbito de sua 
competência, ouesses números em curtos períodos 
de tempo.
Por meio da utilização desses e de outros relatórios gerenciais, torna-se possível 
administrar e/ou gerenciar um negócio com mais segurança e respaldo, seja esse 
uma instituição privada, pública, comercial, industrial, etc.
Por meio dos relatórios, contábeis e gerenciais, tem-se acesso a informações 12 
Informações e relatórios financeiros fidedignas aos dados e, assim, podem ser adotadas 
as melhores ações, com vistas ao progresso da empresa (SILVA; EVANGELISTA, 2017).
Com base no exposto até aqui, é possível notar a importante diferença entre dados 
e informações, mais especificamente que as informações são resultado da análise de 
diferentes dados e permitem que sejam tiradas conclusões sobre um determinado 
assunto a partir delas. Além disso, é possível reconhecer a estrutura das diferentes 
demonstrações contábeis e dos relatórios gerencias, importantes ferramentas para 
um bom gerenciamento empresarial.
Os relatórios contábeis são a base de todas as informações relacionadas ao 
patrimônio da empresa, seja de aspectos financeiros, patrimoniais ou gerenciais; cada 
demonstração contábil irá refletir um — ou vários — item(ns) patrimoniais por meio 
das contas contábeis nela registradas.
O Conselho Federal de Contabilidade (2016a), por meio da NBC TSP Estrutura
Conceitual, descreveu os aspectos qualitativos e quantitativos fundamentais
da contabilidade; como aspecto quantitativo, temos a expressão de componentes 
patrimoniais descritos em valores monetários, inclusive no momento do lançamento 
do plano de contas:
• Cada entidade adequa o plano de contas de acordo com as suas necessidades.
• É necessário que as informações sejam padronizadas e agrupadas de forma a 
atender o maior número possível de usuários dentro de suas especificidades 
e objetivos.
• Alimentar o plano de contas adequadamente oferece maior segurança às análises 
posteriores.
Em relação às características qualitativas, a NBC TSP Estrutura Conceitual, descreve 
a natureza dos elementos que compõem as demonstrações e o grau
de particularização das contas, que refletem de forma direta a compreensão dos 
componentes que engloba o patrimônio da empresa (CONSELHO FEDERAL
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DE CONTABILIDADE, 2016a).
Além disso, como aspecto qualitativo temos a individualização das contas 
patrimoniais, por isso é necessária uma elaboração eficaz do plano individualizado 
de contas da empresa, o qual englobará todas as particularidades apresentadas na 
instituição, além de descrever os itens que pertencerão aos relatórios financeiros de 
forma coesa e eficiente.
O Conselho Federal de Contabilidade (2008), entendendo a importância das 
informações contábeis, emitiu o Pronunciamento Técnico CPC 00 (R2), que trata da 
estrutura conceitual dos relatórios financeiros, abordando, entre os seus itens, um que 
trata especificamente sobre as características qualitativas de informações financeiras 
úteis.
Entre os pontos elencados no Pronunciamento Técnico CPC 00 (R2), o Conselho 
Federal de Contabilidade (2008) elencou algumas características fundamentais — 
relevância, tempestividade, compreensibilidade, representação fidedigna, verificabilidade 
e comparabilidade.
De acordo com Hendriksen e Breda (1999), para uma informação ser útil, ela deve 
ser relevante a seus usuários, ou seja, deve refletir os impactos de situações passadas, 
presentes ou futuras (valor preditivo), ou retificar/ ratificar expectativas (valor de 
feedback).
2 Relatórios financeiros segundo as normas do IFRS A relevância está interligada 
com outra característica, a tempestividade, pois uma informação só será relevante se 
ela for obtida dentro de um determinado tempo. De acordo com Campelo (2007), a 
tempestividade, ou oportunidade, diz respeito a disponibilizar a informação no momento 
útil a todos os seus usuários, para que possam, por meio dela, tomar as decisões 
em tempo hábil.
Outra característica da informação contábil é a compreensibilidade, pois uma 
informação não será utilizada se ela não puder ser interpretada por seus usuários. 
Desse modo, Santos e Vasconcelos (2006), definem a compreensibilidade como a 
clareza e a objetividade na divulgação das informações.
A representação fidedigna, ou confiabilidade, das informações contábeis é um atributo 
qualitativo, pois garante ao usuário que as informações que estão sendo analisadas 
são verdadeiras. De acordo com a NBC TSP Estrutura Conceitual, a confiabilidade faz 
com que os usuários aceitem e utilizem as informações para decisões relacionadas 
ao patrimônio da empresa (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2016a).
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A verificabilidade das informações contábeis está relacionada com a capacidade 
de mensurar que o método utilizado não possui erros, segundo o Conselho Federal 
de Contabilidade (2008, p. 13):
A capacidade de verificação ajuda a garantir aos usuários que as informações 
representem de forma fidedigna os fenômenos econômicos que pretendem representar. 
Capacidade de verificação significa que diferentes observadores bem informados e 
independentes podem chegar ao consenso, embora não a acordo necessariamente 
completo, de que a representação específica é representação fidedigna. Informações 
quantificadas não precisam ser uma estimativa de valor único para que sejam verificáveis. 
Uma faixa de valores possíveis e as respectivas probabilidades também podem ser 
verificadas, onde o conjunto de contas do ativo são todos os bens e direitos de uma 
entidade, assim como do passivo são todas as obrigações e o patrimônio líquido todo 
o conjunto de ativos da entidade depois de deduzidos seus todos seus passivos. Nas 
demais alternativas foram enumeradas uma conta de ativo, uma conta de passivo e 
uma conta de patrimônio líquido individualmente, é elencado como Passivo Circulante 
quando espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade, 
assim é compreendido como Passivo Circulante também a obrigação que deverá 
ser liquidada no período de até doze meses após a data do balanço, pois todas as 
demais contas de passivo adicionais são importantes ao entendimento da situação 
da entidade quanto as suas obrigações.
Por fim, temos como caraterística qualitativa a confiabilidade das informações 
contábeis, caraterística relacionada com a possibilidade de os usuários compararem 
suas informações com as de outras instituições que se encontram em similaridade. 
Segundo o Conselho Federal de Contabilidade (2008), a comparabilidade permite aos 
usuários identificar as diferenças e similaridades nos itens contábeis.
Além dessas características qualitativas, as informações contábeis têm uma 
abrangência, pois, a depender do usuário que está buscando as informações, elas 
podem se apresentar de forma mais dinâmica.
A contabilidade tem o objetivo de descrever informações sobre o patrimônio da 
empresa, para que, de posse desses dados, os usuários, internos ou externos, possam 
tomar decisões sobre o presente e o futuro da instituição. 
Cada usuário buscará extrair informações individuais de acordo com suas 
necessidades específicas. Para saber quais informações serão importantes para cada 
usuário, é necessário conhecer quem eles são; desse modo, podemos separar os 
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usuários da contabilidade em: acionistas, administração, investidores, financiadores 
e auditores.
Segundo Almeida (2019), os acionistas são usuários que investiram na empresa, 
portanto desejam que o seu capital seja valorizado, ou seja, que a empresa tenha 
lucro, pois quanto maior o lucro, maior será o seu dividendo.
Ainda de acordo com Almeida (2019), os usuários da administração são aqueles
que desejam gerenciar os negócios da empresa, desse mododevem estar atentos 
aos índices de liquidez, para visualizar a situação econômica da empresa.
Os investidores são os usuários que estão interessados em comprar ações, desse 
modo, eles devem analisar se a empresa está ou não dando lucro, para que possa ter 
um retorno de seus investimentos.
Temos também os financiadores, que são os usuários que buscam informações 
da empresa sobre a possibilidade de liquidar seus débitos, tendo em vista que eles 
estão inserindo valores na empresa e desejam que esses valores sejam creditados.
Por fim, temos como usuários os auditores, e, de acordo com Almeida (2019), 
a finalidade desses usuários é detectar situações anormais associadas a erros ou 
irregularidades dos relatórios contábeis.
Ao reconhecer os tipos de usuários da contabilidade, é o momento de interpretar 
os relatórios contábeis para buscar atender a demanda de cada usuário; sendo assim, 
vale destacar a importância de cada demonstração, do relatório de auditor e dos 
grupos do plano de contas da empresa.
Segundo Almeida (2019), podemos separar as demonstrações contábeis de acordo 
com as informações que elas emitem, com isso, pode-se afirmar que a demonstração 
do fluxo de caixa está relacionada com a parte financeira da empresa; já a demonstração 
do resultado do exercício reflete o desempenho econômico. Além disso, é importante 
conhecer as transações com efeitos econômicos e as que envolvem efeitos financeiros.
Para ter mais informações sobre as demonstrações contábeis, suas finalidades, 
estrutura e conteúdo, acesse a NBC TG 26, que trata sobre a apresentação das 
demonstrações contábeis no site do Conselho Federal de Contabilidade (2017).
O balanço patrimonial e a demonstração do resultado do exercício são relatórios 
financeiros que refletem informações mais gerais da empresa, por isso são mais 
utilizados pelos usuários com o objetivo de extrair as informações necessárias.
Ao identificar o balanço patrimonial da empresa, o analista deverá focar em três 
principais informações, que são os ativos, as dívidas e os investimentos dos sócios 
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na empresa. Ao identificar esses valores, o analista deverá, também, sinalizar os que 
estão mencionados como circulante e não circulante, com o objetivo de detectar a 
liquidez de cada conta.
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=E3QFRD-cD9o . Ao identificar o balanço 
patrimonial da empresa, o analista deverá focar em três principais informações, que 
são os ativos, as dívidas e os investimentos dos sócios na empresa. Ao identificar 
esses valores, o analista deverá, também, sinalizar os que estão mencionados como 
circulante e não circulante, com o objetivo de detectar a liquidez de cada conta. 
ANOTE ISSO
De acordo com Almeida (2019), ao buscar informações do balanço patrimonial, 
o usuário deverá identificar os ativos e passivos, circulantes e não circulantes, 
sabendo que os bens, direitos e as dívidas realizáveis até o exercício seguinte 
estarão no circulante — e após esse período no não circulante — e que os 
investimentos dos sócios e os lucros da entidade estarão dispostos no patrimônio 
líquido.
https://www.youtube.com/watch?v=E3QFRD-cD9o
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AULA 09
CPC 03 – FLUXO DE CAIXA
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, a demonstração do fluxo de caixa é a demonstração contábil que 
mostra as variações ocorridas no caixa da empresa em determinado período. Essa 
demonstração permite o controle das receitas e despesas e demonstra as origens 
das mudanças nos saldos de caixa. De acordo com Montoto (2011), o usuário da 
informação precisa entender se o caixa se alterou em função da atividade principal 
(operacional), se a alteração foi em função da venda de um imóvel (investimento) ou, 
ainda, se o caixa melhorou porque foi feito um empréstimo (financiamento).
2.0 Demonstração do Fluxo de Caixa
A DFC é uma demonstração obrigatória, por força de Lei, para as sociedades 
anônimas de capital aberto, e também para aquelas com Patrimônio Líquido superior 
a R$ 2.000.000,00 na data de encerramento do balanço patrimonial. As Pequenas e 
Médias Empresas (PMEs) também devem observar a sua elaboração segundo a NBC TG 
1000, pelo menos de forma anual, conforme informa a norma. Como já mencionamos 
antes, as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte não são obrigadas a elaborar 
a DFC, porém, as empresas que querem compreender aspectos relativos aos seus 
fluxos de caixa, podem elaborar e analisar essa demonstração de forma voluntária, 
demonstrando o capital de terceiros ou aporte, financeiro vem de terceiros, significa 
que a empresa deve gerar mais recursos em menos tempo, ou seja, com menos folga, 
a fim de que possa cumprir com os pagamentos de suas dívidas a terceiros evitando, 
assim, o enfraquecimento de seus ganhos.
A Resolução CFC nº 1.296/10 aprovou a NBC TG 03, que dispõe sobre o fluxo de 
caixa. De acordo com a norma, informações sobre o fluxo de caixa de uma entidade 
são úteis para proporcionar aos usuários das demonstrações contábeis uma base para 
avaliar a capacidade de a entidade gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como as 
necessidades da entidade de utilização desses fluxos de caixa. A conta caixa para a 
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DFC é a soma de dinheiro em caixa, bancos e aplicações com liquidez imediata, com 
foco no patrimônio líquido:
• Ao grupo do Capital Social pertencem o Capital Social e Capital a Realizar, 
sendo que o primeiro já está integralizado à empresa e o segundo ainda não 
está integralizado à empresa.
• O subgrupo das Reservas refere-se àquele grupo em que existem valores retidos 
seja por vontade dos acionistas ou por exigências legais.
• Provisões são aquelas cuja certeza inexiste, ou seja, são realizadas contando 
com a probabilidade de algum evento não esperado pela entidade.
3.0 FLUXOS DE CAIXA
Os fluxos de caixa podem ser elaborados pelos métodos indireto e direto.
Veremos, a seguir, primeiro o modelo do método indireto e depois o método direto.
O FLUXO DE CAIXA PELO MÉTODO INDIRETO
ANO X ANO Y
Fluxos de Caixa das Atividades Operacionais
Resultado Líquido do Exercício - -
Ajustes ao Resultado Líquido
Depreciação e Amortização - -
Juros Transcorridos e Não Pagos - -
Reversão de Provisões - -
Provisão p/ Créditos de Liquidação Duvidosa - -
Resultado de Equivalência Patrimonial - -
Outros Ajustes - -
Resultado Líquido Ajustado - -
Variações das Contas de Ativo e Passivo Operacional
Créditos com Associados - -
Créditos com Clientes - -
Créditos Tributários - -
Adiantamentos - -
Outros Créditos - -
Estoques - -
Dispêndios Antecipados - -
Fornecedores - -
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Obrigações com Associados - -
Obrigações Sociais - -
Obrigações Tributárias - -
Obrigações Trabalhistas - -
Outras Obrigações - -
Caixa Líquido das Atividades Operacionais - -
Fluxos de Caixa das Atividades de Investimento - -
Recebimento da Venda do Imobilizado - -
Pagamento pela Compra de Imobilizado e Intangível - -
Aquisição de Investimentos - -
Caixa Líquido das Atividades de Investimentos - -
Fluxos de Caixa das Atividades de Financiamento
Empréstimos Contraídos - -
Amortizações de Empréstimos - -
Aumento de Capital pelos Sócios - -
Devolução de Capital aos Sócios - -
Distribuição de Sobras - -
Outras Variações - -
Caixa Líquido das Atividades de Financiamento - -
Variação Líquida de Caixa e Equivalentes de Caixa - -
Caixa e Equivalentes de Caixa no Início do Exercício - -
Caixa e Equivalentes de Caixa no Final do Exercício - -
Variação Líquida de Caixa e Equivalentes de Caixa - -
O FLUXO DE CAIXA PELO MÉTODO DIRETO
ANO X ANO Y
Fluxos de Caixa das Atividades Operacionais
Recebimentos de Clientes e Cooperados - -
Pagamentosa Fornecedores e Cooperados - -
Pagamentos a Empregados - -
Caixa Gerado pelas Operações - -
Juros Pagos - -
Pagamento de Tributos - -
Outros - -
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Caixa Líquido das Atividades Operacionais - -
Fluxos de Caixa das Atividades de Investimento
Recebimento da Venda do Imobilizado - -
Pagamento pela Compra de Imobilizado e Intangível - -
Aquisição de Investimentos - -
Caixa Líquido das Atividades de Investimentos - -
Fluxos de Caixa das Atividades de Financiamento
Empréstimos Contraídos - -
Amortizações de Empréstimos - -
Aumento de Capital pelos Sócios
Devolução de Capital aos Sócios
Distribuição de Sobras - -
Outras Origens / Aplicações - -
Caixa Líquido das Atividades de Financiamento - -
Variação Líquida de Caixa e Equivalentes de Caixa - -
Caixa e Equivalentes de Caixa no Início do Exercício - -
Caixa e Equivalentes de Caixa no Final do Exercício - -
Variação Líquida de Caixa e Equivalentes de Caixa - -
O método indireto é diferente do método direto porque sua elaboração começa a 
partir do resultado final da DRE, ou seja, com o resultado que deverá ser ajustado 
com itens como a depreciação ou a amortização. Essas contas são ajustadas porque 
impactam o resultado econômico da entidade, sem afetar, no entanto, o caixa. 
Podemos usar como exemplo a Depreciação de máquinas e equipamentos. O que 
ela representa? Representa uma desvalorização do valor do bem em face do seu 
uso ou obsolescência. Lembramos que essa depreciação é contabilizada como uma 
despesa, afetando diretamente o resultado da entidade. Você já parou para pensar se 
ela diminui o resultado financeiro da empresa? Se observarmos bem, a depreciação é 
uma despesa não financeira, pois ela não gera nenhum tipo de desembolso financeiro, 
ou seja, apesar de afetar o resultado econômico da entidade, a depreciação não gera 
nenhum desembolso de dinheiro. 
São esses ajustes que precisam ser feitos no valor do Resultado da DRE para que 
possamos chegar à Demonstração de Fluxos de Caixa feita pelo método indireto.
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O CPC 03, que orienta sobre os fluxos de caixa, estabelece que na demonstração 
dos fluxos de caixa as devidas alterações ocorridas, durante o exercício, no saldo de 
caixa e equivalentes de caixa e as informações sobre os fluxos de caixa, devem ser 
segregadas da seguinte maneira:
a) Das operações.
b) Dos financiamentos.
c) Dos investimentos.
Projeto de unificação da Estrutura Conceitual da Contabilidade (ECC) Em 2002, IASB 
e FASB iniciaram o processo de convergência de sua ECC e normas contábeis com a 
assinatura da carta de intenções, intitulada Norwalk Agreement e, em 2004, se formalizou 
o projeto de unificação da ECC de ambos os órgãos (framework project). A adoção 
de uma única ECC pelo FASB e pelo IASB favorece todo o processo de convergência, 
pois torna os pronunciamentos contábeis específicos mais consistentes, alinha o 
entendimento individual de seus membros e, consequentemente, gera informações 
mais úteis. 
Nesse sentido, dois integrantes do FASB/IASB comentam:
Sem a orientação fornecida por uma estrutura acordada, a 
configuração padrão acaba sendo baseada nos conceitos individuais 
desenvolvidos por cada membro do órgão de configuração. [...] Essa 
preocupação não é meramente hipotética: dificuldades substanciais 
para chegar a um acordo em seus primeiros projetos de normas 
foram um dos principais motivos pelos quais os membros do FASB 
decidiram dedicar esforços substanciais para desenvolver uma 
estrutura conceitual (BULLEN; CROOK, 2005, p. 1-2).
Para facilitar a elaboração de uma ECC unificada por IASB/ FASB, seu conteúdo 
foi separado em módulos para melhor discussão pública inicial do tema, elaboração 
da minuta unificada e posterior aprovação, como segue: 
a) objetivos e atributos de relatórios contábil-financeiros; 
b) definição de entidade relatante; 
c) elementos contábeis; 
d) critérios de reconhecimento e mensuração; 
e) escopo da apresentação e disclosure de relatórios contábil-financeiros; 
f) propósito da estrutura conceitual; e g) entidades não lucrativas.
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Conforme o SFAC 8, emitido em setembro de 2010, o Conceptual Framework for 
Financial Reporting contempla, por enquanto, apenas dois capítulos/módulos da 
convergência: Capítulo 1: O objetivo dos relatórios financeiros de uso geral; Capítulo 
2: Características qualitativas dos relatórios financeiros úteis. O módulo sobre objetivos 
e atributos de relatórios contábil-financeiros foi finalizado em setembro de 2010, com 
a emissão unificada intitulada SFAC nº 8 pelo FASB e Conceptual Framework for 
Financial Reporting – CFFR pelo IASB, substituindo os SFACs 1 e 2 e dois capítulos 
do Framework.
A definição de entidade relatando, as discussões sobre (des)reconhecimento e 
mensuração, o escopo da divulgação e apresentação do desempenho financeiro, o 
propósito da estrutura conceitual e entidades não lucrativas estão em fase de discussão 
pública, Exposure Draft – ED/2015/3, e atualmente figura com o status ‘finalizando 
atualização’, para posterior publicação. Também, especificamente, estão em discussão 
nesse draft alguns pontos, cujo objetivo
é melhorar a ECC anterior, como: informações necessárias para que os relatórios 
financeiros atinjam seus objetivos, conceitos de prudência e essência sobre a forma, 
esclarecimentos sobre o efeito do nível de incerteza na mensuração e relevância das 
informações, definição clara e melhor fundamentada de ativo e passivo (esclarece 
o conceito e/ou função de probabilidade), esclarecimento sobre decisões de 
reconhecimento e mensuração que geram informações relevantes sobre o desempenho 
e posição financeira. Sobre a hierarquia da ECC, IASB/FASB já decidiram contra o 
entendimento brasileiro que a coloca num status acima das normas específicas, onde 
a Demonstração do Resultado do Exercício – DRE, tanto o profissional de contabilidade 
quanto os empresários têm condições de avaliar o desempenho real da entidade e, com 
isso, identificar os pontos fortes e fracos, buscando a melhora dos seus resultados. Há 
indícios de que a posição radical do FASB, apenas a de orientar a elaboração de seus 
pronunciamentos, deve ser abandonada com a ECC unificada (IASB, 2008a; CFC, 2010). 
Os conselhos não chegaram a uma conclusão comum sobre o status autoritário da 
estrutura conceitual comum; no entanto, ambos decidiram que a estrutura conceitual 
comum não terá o mesmo status que as normas de relatórios financeiros. Para fins de 
comentários sobre este rascunho de exposição e sobre outros documentos de discussão 
e rascunhos de exposição publicados pelos conselhos durante sua estrutura conceitual 
conjunta, os entrevistados devem assumir que o status autoritário da estrutura será 
elevado na hierarquia do US GAAP para ser comparável ao status da estrutura em 
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IFRSs (IASB, 2008a, itens P14 e P16). Pelo exposto, a ECC tende a integrar o conjunto 
de arcabouços teóricos autorizativos do IASB e do FASB, pois a análise patrimonial, 
visa, obter informações detalhadas de quanto forte ou fraca está a empresa para que 
assim os investidores possam tomar decisões com mais segurança só poderão ser 
aceitas se for realizada uma Análise Patrimonial que leva em conta o todo. Portanto, 
a alternativa está totalmente coerente com o enunciado. Já as demais alternativas 
são algumas das ferramentas que compõem o todo e que somadas com outras mais 
possibilitam uma análise completa.
4.1 Objetivos da informação contábil financeira 
Anteriormente, IASB e FASB indicavam objetivos diferentes para a contabilidade. No 
SFAC nº 1 (1978), item 34, o FASB focava um usuário (provedor de capital, presentee 
futuro) e um objetivo (auxiliar a decisão de alocar recurso). Já o IASB, no framework, 
item 12, era mais genérico e admitia um grande número de usuários das informações 
contábeis-financeiras e não especificava nenhum tipo especial de decisão. No Brasil, 
o CPC replicou a definição genérica do IASB, enquanto a Resolução CFC 1.282/2010 
(extinta), foi omissa sobre o assunto. Atualmente, IASB/FASB já unificaram seus 
entendimentos sobre o objetivo das informações de relatório contábil-financeiro e 
decidiram preservar a posição anterior do FASB: o foco em um único usuário e em 
uma decisão apenas. Além disso, destaca-se a importância e a necessidade de o 
usuário ter acesso (informação pública) ao fluxo de caixa futuro da empresa. O objetivo 
do relatório financeiro de propósito geral é fornecer informações financeiras sobre a 
entidade que reporta, que são úteis para investidores, credores e credores existentes 
e em potencial na tomada de decisões sobre o fornecimento de recursos à entidade.
Essas decisões envolvem a compra, a venda ou a manutenção de instrumentos 
de patrimônio e dívida e a concessão ou liquidação de empréstimos e outras formas 
de crédito. […] Consequentemente, investidores, credores e outros credores existentes 
e potenciais precisam de informações para ajudá-los a avaliar as perspectivas de 
futuras entradas líquidas de caixa para uma entidade (SFAC nº 8, 2010, itens OB2 e 
OB3). Essa decisão conjunta IASB/FASB afeta diretamente o antigo dilema sobre custo 
histórico ou valor corrente como base de mensuração patrimonial. Como o objetivo 
é acessar o fluxo de caixa futuro, a abordagem do custo como base de mensuração 
perde importância para as estimativas de valor corrente e sobre as contas de prejuízos:
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• Na composição do balanço patrimonial, somente fica permitida a apresentação 
de uma conta redutora de prejuízos acumulados.
• A conta de Lucros Acumulados foi extinta pela Lei n.º Lei nº 11.638/2007, 
tornando-se conta de caráter transitório, impedida de publicação.
Essa é a primeira característica da nova ECC, que cria condições e favorece a adoção 
do valor justo (preço corrente). A segunda característica se alinha no foco ao mercado 
de capitais, que favorece os usuários que têm ou que possam vir a ter potencial de 
alocação de recursos para a empresa. As responsabilidades do Conselho e do IASB 
exigem que eles se concentrem nas necessidades dos participantes no mercado de 
capitais, que incluem não apenas investidores existentes, mas também investidores 
em potencial e credores existentes e potenciais e outros credores (SFAC nº 8, 2010, 
item BC1.16b). Assim, a adoção do valor justo passa a ser preponderante para os 
objetivos estabelecidos para a nova ECC.
A Demonstração do Fluxo de Caixa (DFC) é uma demonstração contábil que indica 
as entradas e saídas de dinheiro em caixa, permitindo identificar quais transações têm 
gerado ou consumido caixa. A Lei n.º 11.638/2007, que orienta sobre a elaboração 
e a divulgação das demonstrações financeiras, considera que a DFC é obrigatória 
para todas as empresas de capital aberto (aquelas que ofertam suas ações na Bolsa 
de Valores) e também para as empresas que têm patrimônio líquido superior a R$ 2 
milhões.
A DFC pode ser elaborada pelo método direto ou pelo indireto, sendo um subsídio 
importante para a tomada de decisão dos gestores em relação às atividades operacionais, 
de investimentos e de financiamentos, contribuindo para a gestão financeira das 
empresas.
A demonstração dos fluxos de caixa (DFC) é um relatório contábil que fornece uma 
visão detalhada das movimentações ocorridas no caixa e equivalentes de caixa na 
empresa. Essas movimentações podem ser categorizadas nos fluxos de atividades 
operacionais, de investimento e de financiamento. As atividades operacionais envolvem 
os fluxos de caixa provenientes das principais atividades de negócios da empresa. 
Já as atividades de investimentos compreendem os fluxos relacionados à compra ou 
venda de ativos de longo prazo. Por fim, as atividades de financiamento dizem respeito 
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aos fluxos de caixa resultantes de fontes de financiamento, e desta forma ressurge 
os procedimentos contábeis:
• terá melhor comparabilidade das informações;
• terá mesmas regras aplicáveis quanto às depreciações;
• terão métodos de estoques padronizados;
• com a padronização, nenhum país terá suas regras como principais e não 
exercerá imposição aos demais;
• facilitará aos investidores a tomada de decisão, uma vez que as informações 
serão uniformes;
• diminuirá custos ao compor os demonstrativos, pois não será preciso várias 
adequações a vários critérios;
• facilitará as relações financeiras e comerciais entre os países. 
A elaboração do DFC pode seguir dois métodos distintos: o direto e o indireto. A 
principal diferença entre eles é a forma como se inicia o cálculo das informações: 
enquanto, no método direto, o ponto de partida é a obtenção direta das entradas e 
saídas de caixa, no método indireto o ponto de partida é o lucro líquido registrado na 
demonstração do resultado do exercício (DRE) da empresa, para melhor resolução 
da análise de indicadores:
• Liquidez Corrente – Indica a capacidade da empresa saldar suas obrigações 
a curto prazo no menor tempo possível. LC = AC/PC. Interpretação do índice 
isoladamente “quanto maior, melhor”.
• Liquidez Seca – Indica quanto a empresa possui em disponibilidades, 
aplicações financeiras e duplicatas a receber para honrar suas dívidas de curto 
prazo. LS = DISP+APF+DRL/PC. Interpretação do índice isoladamente “quanto 
maior, melhor”.
• Índice de Liquidez Geral – Indica a capacidade da empresa em saldar suas 
dívidas a longo prazo contando com seus recursos a longo prazo; LG = AC + 
RLP/PC+PNC. Interpretação do índice isoladamente “quanto maior, melhor”.
A demonstração dos fluxos de caixa (DFC) foi legalmente introduzida pela Lei nº 
11.638, de 28 de dezembro de 2007, em substituição à demonstração das origens 
e aplicações de recursos (Doar). Isso ocorreu porque a DFC é mais acessível aos 
usuários da contabilidade e é amplamente adotada no exterior.
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A Lei das Sociedades por Ações (Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976) isenta 
as companhias de capital fechado com patrimônio líquido inferior a R$2.000.000,00 
da obrigação de elaborar e divulgar a DFC (Iudícibus; Marion, 2019).
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), por meio do Pronunciamento Técnico 
CPC 03 (R2): Demonstração dos Fluxos de Caixa, alinhado com as Normas Internacionais 
de Contabilidade (International Accounting Standard [IAS] 7, do International Accounting 
Standards Board [IASB]), estabeleceu as diretrizes para a elaboração da DFC (Iudícibus; 
Marion, 2019). De acordo com o CPC 03 (R2), as informações relacionadas ao fluxo de 
caixa de uma entidade têm o propósito de fornecer, aos usuários das demonstrações 
contábeis, uma base para avaliar a capacidade da entidade de gerar caixa e equivalentes 
decaixa, bem como de entender as necessidades da entidade de utilizar esses
fluxos de caixa (CPC, 2010). As decisões econômicas feitas pelos usuários, portanto, 
dependem da análise da capacidade da entidade de gerar caixa e equivalentes de 
caixa, da avaliação do momento de sua ocorrência e da confiabilidade dessa geração 
de recursos.
Mas você sabe o que significam os termos caixa, equivalentes de caixa e fluxos de 
caixa? Caixa se refere ao dinheiro em espécie e aos depósitos bancários disponíveis. 
Já equivalentes de caixa compreendem as aplicações financeiras de curto prazo, de 
alta liquidez, que podem ser facilmente convertidas em uma quantia determinada e 
têm um risco insignificante de variação de valor. Por suavez, os fluxos de caixa são 
os movimentos de entrada e saída de caixa e equivalentes de caixa (CPC, 2010).
Para Ribeiro (2013), o conceito de caixa abrange todas as disponibilidades da empresa, 
que são registradas nas contas caixa (dinheiro em posse da própria empresa), bancos 
conta movimento (dinheiro da empresa em posse de estabelecimentos bancários, 
depositado em contas correntes) e aplicações financeiras de liquidez imediata (dinheiro 
da empresa investido em aplicações altamente líquidas, com vencimento em até três 
meses a partir da data investimento). Essas três contas fazem parte do grupo de 
disponibilidades no ativo circulante do balanço patrimonial. Ainda segundo Ribeiro 
(2013), os equivalentes de caixa representam investimentos financeiros como caderneta 
de poupança, certificado de depósito bancário (CDB) e recibo de depósito bancário 
(RDB) prefixados, etc.
A DFC deve exibir os fluxos de caixa durante determinado período, categorizados 
em atividades operacionais, de investimento e de financiamento (CPC, 2010). A 
categorização por atividade fornece informações que permitem,aos usuários, analisar 
como essas atividades impactam a situação financeira da entidade e o montante de 
seu caixa e equivalentes de caixa. Essas informações também podem ser empregadas 
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para avaliar as conexões entre as atividades (Iudícibus; Marion, 2019). Movimentando 
as contas de reservas:
• Reservas Estatutárias são aquelas determinadas pelo estatuto da companhia, 
destinando uma parcela do lucro do exercício, sem interferir na distribuição dos 
lucros obrigatórios.
• Reserva Para Contingências: Será usada para compensar, futuramente, uma 
diminuição de lucro decorrente de alguma perda, porém deverá poder ser 
mensurada antecipadamente.
• Na Reserva de Incentivos Fiscais, pode-se destinar a parcela do lucro líquido 
decorrente de doações ou subvenções governamentais para investimentos.
O fluxo de caixa das atividades operacionais compreende as principais fontes de 
receita da entidade. Isso inclui recebimento de vendas e/ou prestação de serviços, 
os pagamentos a fornecedores por compras e/ou serviços prestados, pagamento 
de despesas (salários, aluguéis etc.), recebimento de outras receitas (aluguéis, 
juros, royalties, etc.). Todas as atividades que não se enquadram nas categorias de 
investimento ou financiamento devem ser categorizadas como operacionais.
Os dados básicos para a montagem do fluxo das atividades operacionais são 
extraídos da demonstração do resultado do exercício (DRE), mas também compreendem 
o balanço patrimonial (Ribeiro, 2013; Rios; Marion, 2020; Viceconti; Neves, 2017). 
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=ywrlIXJ0SVg . O profissional de gestão 
financeira supervisiona a saúde financeira de uma organização, sendo responsável 
por diversas atividades para ajudar a garantir que ela possa se manter rentável. 
Entre suas atribuições, estão a de ajudar a gerar relatórios financeiros, atividades 
de investimentos direto e se envolver em planejamento financeiro da empresa, com 
objetivo de garantir que ela possa alcançar suas metas financeiras de longo prazo. Da 
mesma forma, ainda cabe ao gestor financeiro analisar dados e aconselhar os atores 
organizacionais sobre oportunidades para maximizar os lucros. Entre as atribuições 
de um gestor financeiro, podemos citar a de manter o fluxo de caixa revisado; 
desenvolver a interpretação banco de dados financeiros; gerenciar o orçamento 
empresarial, almejando maximização da receita, bem como identificar possíveis 
oportunidades no mercado econômico/ financeiro; promover aperfeiçoamento nos 
processos financeiros e orçamentário; criar estratégias de gerenciamento de riscos 
financeiros e aconselhar a empresa em decisões financeiras. 
https://www.youtube.com/watch?v=ywrlIXJ0SVg
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ANOTE ISSO
Essa é a primeira característica da nova ECC, que cria condições e favorece a 
adoção do valor justo (preço corrente). A segunda característica se alinha no foco 
ao mercado de capitais, que favorece os usuários que têm ou que possam vir 
a ter potencial de alocação de recursos para a empresa. As responsabilidades 
do Conselho e do IASB exigem que eles se concentrem nas necessidades dos 
participantes no mercado de capitais, que incluem não apenas investidores 
existentes, mas também investidores em potencial e credores existentes e 
potenciais e outros credores (SFAC nº 8, 2010, item BC1.16b). Assim, a adoção do 
valor justo passa a ser preponderante para os objetivos estabelecidos para a nova 
ECC.
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CAPÍTULO 10
CPC 06 – ARREDONDAMENTOS
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, você sabia que algumas vezes, o gestor necessita de determinado 
bem para alavancar seus negócios. Contudo, ao analisar o custo-benefício de uma 
aquisição desse bem, percebe-se que não é muito vantajoso comprar o item, pois 
não se pretende agregá-lo ao seu imobilizado, mas se deseja fazer uso dele apenas 
por um período de tempo. 
A operação de arrendamento, ou leasing, como também é conhecida essa modalidade 
financeira, é uma alternativa interessante para muitas empresas por se caracterizar 
como uma operação semelhante a um aluguel, porém com opção de compra do bem 
arrendado no final do período combinado. 
Neste momento do caminho da aprendizagem, você vai ver importantes análises 
sobre transações de arrendamentos, com as suas principais características, além 
dos critérios utilizados para isenção e identificação de reconhecimento. Também vai 
estudar o reconhecimento da mensuração e a reavaliação de ativos e passivos de 
arrendamento, bem como os critérios para sua divulgação.
2.0 CPC 06
Imagine a seguinte situação: você é proprietário de uma empresa e precisa de 
um veículo para atender às demandas de sua empresa. Porém, não tem interesse 
em adquirir tal bem, apenas utilizá-lo para servir aos seus propósitos. Pois saiba que 
existe um procedimento que contempla essa situação: a operação de arrendamento, 
ou leasing, de acordo com a apuração da DRE que é mensalmente pela administração 
e trimestralmente para fins fiscais.
Fortuna (2008) conceitua o leasing como uma operação realizada mediante contrato, 
em que o arrendador (dono do bem) concede ao arrendatário (a outra parte interessada) 
o direito de utilização do bem em questão por um prazo determinado previamente. Em 
síntese, essa operação proporciona ao arrendatário a chance de possuir esse bem sem 
comprá-lo, segundo a ideia de que o lucro vem do seu uso e não de sua propriedade.
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Por sua vez, Meneses e Mariano (2015) definem a atividade econômica de leasing 
como um contrato pelo qual uma pessoa, pretendendo utilizar determinado equipamento 
ou imóvel, consegue que uma instituição financeira o adquira, arrendando-o ao 
interessado por tempo determinado. Ademais, o arrendador possibilita ao arrendatário, 
findo o prazo, optar entre a devolução Arrendamentos (CPC 06 [R2]) do bem, a renovação 
do arrendamento ou a aquisição do bem arrendado, mediante um preço residual 
fixado em contrato. Segundo Múrcia e Matos (2020), o arrendamento é um contrato 
definido, para fins das Internationaln Financial Reporting Standards (IFRS, ou Normas 
Internacionais de Relatórios Financeiros), como um acordo entre duas ou mais partes 
que cria direitos e obrigações executáveis. Tal contrato transfere o direito de uso de 
um ativo por um período determinado. Em contrapartida, pela cessão do direito de 
uso, o arrendador recebe uma contraprestação do arrendatário, geralmente na forma 
de valores monetários.
Em janeiro de 2016, foi publicado pelo International AccountingStandards Board 
(IASB) o IFRS 16 — Leases, para substituir o IAS 17 e suas respectivas interpretações 
e orientações. No Brasil, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) divulgou em 
2017 o CPC 06 (R2), norma correspondente ao IFRS 16. As alterações contidas nesse 
novo pronunciamento são importantes para buscar um alinhamento com as normas 
internacionais em termos de operações de leasing.
Neste momento, você aprenderá as práticas adotadas nas operações de leasing e 
conhecerá também as principais alterações na norma que norteia essas operações. 
Além disso, verá os fundamentos relacionados aos princípios para reconhecimento, 
mensuração, apresentação e divulgação de arrendamentos.
3.0 Transações de arrendamentos
A ideia clássica de leasing consiste em um contrato no qual uma empresa. A adquire 
um bem escolhido por seu cliente B (pessoa física ou jurídica, no caso o locatário) 
para alugá-lo a este por um prazo determinado. Quando ocorre o encerramento do 
contrato, a empresa que detém a posse do bem (cliente B) pode escolher se renova 
esse item por mais um período, se o devolve à arrendadora ou então se dela adquire 
o bem, seja pelo valor de mercado ou por um valor residual previamente definido 
no contrato. Tecnicamente, as operações de arrendamento são definidas como 
transações que ocorrem entre o arrendador, que fornece o direito de uso (fornecedor), 
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e o arrendatário, que obtém o direito de uso (cliente B) por determinado período em 
troca de contraprestações (pagamentos). 
A nova norma eliminou essa classificação entre os arrendamentos para a contabilidade 
dos arrendatários, preservando apenas para os arrendadores. De
fato, o novo modelo de contabilidade do arrendatário é baseado na abordagem
do direito de uso do ativo. Ressalta-se que a nova norma IFRS 16, conforme comentado, 
ampliou o modelo de contabilização do arrendamento mercantil financeiro para todos 
os tipos de arrendamentos mercantis nos arrendatários, sendo desnecessária sua 
classificação entre financeiro e operacional. 
Existia uma assimetria nas demonstrações contábeis que precisava ser reduzida 
em relação às operações envolvendo arrendamento operacional, buscando-se uma 
melhoria na confiabilidade dos indicadores de desempenho das empresas (MOURA 
et al., 2020). Assim, a IFRS 16, nessa nova versão que entrou em vigor no Brasil em 
janeiro de 2019 com a emissão do CPC 06 (R2), extinguiu a diferença entre operacional 
e financeiro, dando assim um mesmo Arrendamentos (CPC 06 [R2]) tratamento contábil 
a essas duas modalidades para as arrendatárias (MATOS; NIYAMA, 2018).
Todos os arrendamentos são reconhecidos no balanço patrimonial do arrendatário, 
sendo registrado um passivo para pagamentos futuros e um ativo para o direito de 
uso do bem (GELBCKE et al., 2018). Nesse sentido, Rossetti et al. (2008) observam 
que na norma anterior o leasing operacional era vantajoso para as entidades, pois 
elas teriam interesse em utilizar um bem sem adquiri-lo visando à liberação de capital 
de giro, além de haver também uma não imobilização no seu balanço patrimonial.
Conforme consta no CPC 06 (R2), o termo “arrendamentos” que foi adotado nesse 
pronunciamento corresponde à tradução do termo leases na língua inglesa, podendo 
abranger, entre outros, contratos de arrendamento, aluguel, locação e similares que 
conferem à entidade que reporta o direito de uso de um ativo em troca de uma 
contraprestação (CPC, 2017).
Conforme consta no pronunciamento, o CPC 06 (R2) estabelece os princípios para o 
reconhecimento, mensuração, apresentação e divulgação de arrendamentos. O objetivo 
é garantir que arrendatários e arrendadores forneçam informações relevantes, de modo 
que as representem fielmente. Tais informações fornecem a base para que usuários 
de demonstrações contábeis avaliem o efeito que os arrendamentos têm sobre a 
posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa da entidade. Em 
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seu Apêndice A, o novo pronunciamento traz as definições de termos encontrados 
no corpo do CPC 06 (R2), com destaque para os seguintes CPC (2017):
• Arrendador: entidade que fornece o direito de usar o ativo subjacente
• por um período em troca de contraprestação.
• Arrendamento: contrato, ou parte de contrato, que transfere o direito de usar um 
ativo (ativo subjacente) por um período em troca de contraprestação.
• Arrendamento financeiro: transfere substancialmente todos os riscos e benefícios 
inerentes à propriedade do ativo subjacente.
• Arrendamento operacional: não transfere substancialmente todos os riscos e 
benefícios inerentes à propriedade do ativo subjacente.
• Arrendatário: entidade que obtém o direito de usar o ativo subjacente por um 
período em troca de contraprestação.
Conforme esse pronunciamento, a entidade deve aplicar esse CPC a todos 
os arrendamentos, incluindo arrendamentos de ativos de direito de uso em 
subarrendamento. Porém, existem exceções para a aplicação desse pronunciamento, 
destacadas a seguir CPC (2017):
• arrendamentos para explorar ou usar minerais, petróleo, gás e recursos não 
renováveis similares;
• arrendamentos de ativos biológicos dentro do alcance do CPC 29 (ativo biológico 
e produto agrícola mantidos por arrendatário);
• acordos de concessão de serviço dentro do alcance da ICPC 01 — Contratos 
de Concessão;
• licenças de propriedade intelectual concedidas por arrendador dentro do alcance 
do CPC 47 — Receita de Contrato com Cliente;
• direitos detidos por arrendatário previstos em contratos de licenciamento dentro 
do alcance do CPC 04 — Ativo Intangível (como filmes, gravações de vídeo, 
reproduções, manuscritos, patentes e direitos autorais.
Em termos contábeis, identifica-se uma mudança relevante, pois conforme a norma 
anterior, como já mencionado, as empresas arrendatárias segregavam as operações 
de arrendamento entre financeiro e operacional. Assim, no arrendamento financeiro 
eram contabilizados e demonstrados ativo e passivo, conforme contrato e utilização na 
competência. Os arrendamentos classificados como operacionais eram contabilizados 
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como despesa de aluguel diretamente no resultado do exercício, conforme sua utilização 
(SILVA; OLIVEIRA; SANTOS, 2019). A Figura 2 ilustra graficamente essa diferença.
Gelbcke et al. (2018) definem que os leasings financeiros são vendas no arrendador 
e compras de ativos no arrendatário, e nos arrendamentos operacionais não ocorria 
dessa forma. As parcelas de pagamentos da prestação (exceto custos como seguro 
e manutenção) deveriam ser reconhecidas como despesa durante o período do 
arrendamento contratado. Assim, nas novas regras, caso o contrato sujeite ao 
arrendamento, este deverá ser reconhecido nos ativos ou passivos — não sendo mais 
permitido o reconhecimento apenas no resultado, como ocorria com o modelo anterior 
de arrendamento operacional.
A grande novidade trazida pelo CPC 06 (R2) para os arrendatários foi o fim da 
classificação do leasing entre operacional e financeiro. Assim sendo, em princípio 
todas as operações de leasing devem ser reconhecidas de acordo com a abordagem 
do direito de uso do ativo. Contudo, o IASB trouxe duas exceções a essa regra geral, 
motivado por simplificações de ordem prática:
• arrendamentos de curto prazo (contratos de prazo igual ou inferior a 12 meses);
• arrendamentos de ativos de baixo valor.
Assim, no caso de serem aplicáveis tais isenções, a contabilização desses tipos 
de arrendamentos seria feita à semelhança do modelo de arrendamento mercantil 
operacional (GELBCKE et al., 2018).
Com relação à primeira exceção (os arrendamentos de curto prazo), cabe observar 
que o IASB considerou que os benefícios provenientes do reconhecimentocomo ativo 
e passivo dessas modalidades de contrato não superariam os custos. Outro detalhe 
muito importante é que, se o arrendamento contiver opção de compra, ele não pode ser 
considerado um arrendamento a curto prazo. Além disso, o prazo do arrendamento é 
definido como o prazo não cancelável durante o qual o arrendatário tem o direito de usar 
o ativo subjacente (aquela ativo que é o objeto de arrendamento, conforme conceito 
do CPC), juntamente com períodos cobertos por opção de prorrogar o arrendamento se 
o arrendatário estiver razoavelmente certo de exercer essa opção, e períodos cobertos 
por opção de rescindir o arrendamento, se o arrendatário estiver razoavelmente certo 
de não exercer essa opção (CPC, 2017; GELBCKE et al., 2018).
Caso o arrendatário assine um contrato de menos de 12 meses, mas com uma 
opção de extensão com alta probabilidade de ocorrer, e o prazo formal do contrato 
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mais o prazo previsto da extensão passar de 12 meses, então esse contrato não 
poderá ser elegível para essa exceção (GELBCKE et al., 2018).
Cabe ressaltar que, por se tratar de uma escolha contábil, o arrendatário pode ou 
não reconhecer arrendamentos de curto prazo na forma de ativos e passivos. Contudo, 
tal escolha deve ser feita por classe de ativo subjacente ao qual se refere o direito de 
uso. Portanto, se a empresa decidir não reconhecer, por exemplo, um arrendamento 
de curto prazo de uma máquina, não poderá reconhecer nenhum outro arrendamento 
de curto prazo de outras máquinas.
A segunda exceção refere-se a arrendamentos para os quais o ativo subjacente é 
de baixo valor. A avaliação em relação ao valor do ativo subjacente deve ser realizada 
em base absoluta e considerando o valor do ativo quando este é novo. Isso significa 
que a avaliação não é afetada pelo porte, natureza ou circunstâncias do arrendatário. 
Exemplos de ativos desse tipo incluem computadores pessoais, tablets, pequenos 
itens de mobiliário de escritório, telefones, entre outros.
O ativo subjacente pode ser de baixo valor somente se o arrendatário puder se 
beneficiar do seu uso por si só ou em conjunto com outros recursos que estiverem 
imediatamente disponíveis ao arrendatário, se esse ativo não for altamente dependente 
de outros ativos ou se não estiver altamente inter-relacionado a outros ativos. Caso 
contrário, ele se soma a esses outros ativos (CPC, 2017).
Essa exceção também se caracteriza como uma escolha, ou seja, o arrendatário 
pode reconhecer ou não tais contratos. Contudo, ao contrário da primeira exceção, 
essa escolha pode ser feita contrato a contrato. Caso as exceções sejam aplicáveis, 
o arrendatário não reconhecerá o ativo decorrente do direito de uso nem o passivo 
decorrente da obrigação de pagar as prestações do Arrendamentos (CPC 06 [R2]) 7
contrato. Os pagamentos associados ao contrato serão reconhecidos como despesa, 
ou seja, o registro contábil dessas operações será realizado com base no modelo 
anterior do arrendamento mercantil operacional.
Silva, Oliveira e Santos (2019) entendem que a aplicação do reconhecimento de 
todos os contratos de arrendamento no ativo e passivo da empresa arrendatária 
pode significar relevantes impactos nas suas demonstrações contábeis, sobretudo 
no balanço patrimonial, na demonstração do resultado e no fluxo de caixa. Para os 
autores, os impactos se referem ao registro dos bens arrendados no ativo imobilizado, 
à depreciação e teste a valor justo anual desses ativos e ao reconhecimento financeiro 
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desses contratos no passivo, onde, também, terão que registrar as taxas de juros 
fixadas em contrato. 
Mensuração e reavaliação e critérios de divulgação Arrendatário — reconhecimento 
e mensuração inicial.
De acordo com o CPC 06 (R2), o ativo de direito de uso é o ativo que representa o 
direito do arrendatário de usar o ativo subjacente durante o prazo do arrendamento, 
enquanto o passivo de arrendamento representa a obrigação do arrendatário de pagar 
as prestações ao arrendador durante o prazo do arrendamento. O ativo de direito de 
uso deve ser mensurado inicialmente ao custo, que deve compreender:
a) o valor da mensuração inicial do passivo de arrendamento;
b) quaisquer pagamentos de arrendamento efetuados até a data de início, menos 
quaisquer incentivos de arrendamento recebidos;
c) quaisquer custos diretos iniciais incorridos pelo arrendatário;
d) a estimativa de custos a serem incorridos pelo arrendatário na desmontagem 
e remoção do ativo subjacente, restaurando o local em que está localizado ou 
restaurando o ativo subjacente à condição requerida pelos termos e condições 
do arrendamento, salvo se esses custos forem incorridos para produzir estoques.
O arrendatário incorre na obrigação por esses custos seja na data de início ou 
como consequência de ter usado o ativo subjacente durante um período específico. 
No balanço patrimonial, o registro contábil do item (a) terá como contrapartida o 
passivo. Os itens restantes serão contabilizados de forma distinta, dependendo de 
cada transação.
O passivo de arrendamento deve ser mensurado inicialmente pelo valor presente 
dos pagamentos do arrendamento (exceto se já foram efetuados na data de início 
do arrendamento), com foco na estrutura básica de contabilidade, que representa:
• Receitas representam o aumento de ativos, por meio de benefícios adquiridos 
durante o período contábil e que resultam em crescimento do patrimônio líquido.
• As receitas englobam todas aquelas movimentações que trazem ganhos como: 
vendas, juros, royalties e honorários.
O valor presente deve ser calculado a partir de fluxos de caixa futuros e uma taxa 
de desconto, que será, em princípio, a taxa de juros implícita no arrendamento. Porém, 
se não for possível determinar de forma imediata essa taxa, deve ser utilizada a taxa 
incremental sobre empréstimo do arrendatário, ou seja, a taxa que o arrendatário teria 
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de pagar ao pedir emprestado, por prazo semelhante e com garantia semelhante, os 
recursos necessários para obter o ativo com valor similar ao ativo de direito de uso 
em ambiente econômico similar (GELBCKE et al., 2018).
Conforme se observa no CPC 06 (R2), os pagamentos do arrendamento incluídos 
na mensuração do passivo compreendem os seguintes itens para o direito de usar o 
ativo subjacente durante o prazo do arrendamento não efetuados na data de início:
• pagamentos fixos (incluindo pagamentos fixos na essência), menos quaisquer 
incentivos de arrendamento a receber;
• pagamentos variáveis de arrendamento que dependem de índice ou de taxa, 
inicialmente mensurados utilizando o índice ou a taxa da data de início;
• valores que se espera que sejam pagos pelo arrendatário de acordo com as 
garantias de valor residual;
• o preço de exercício da opção de compra se o arrendatário estiver razoavelmente 
certo de exercer essa opção;
• pagamentos de multas por rescisão do arrendamento, se o prazo do arrendamento 
refletir o arrendatário exercendo a opção de rescindir o arrendamento.
5. Mensuração subsequente — mensuração subsequente do ativo de direito de uso
Após o registro inicial do ativo ter sido efetuado, a mensuração subsequente será 
feita com base no método de custo, a menos que sejam aplicáveis outros modelos 
de mensuração, como o de valor justo de propriedades para investimento ou o de 
reavaliação de ativo imobilizado (GELBCKE et al., 2018). O primeiro será aplicável 
caso o arrendatário aplique o método do valor justo do CPC 28 para suas próprias 
propriedades para investimento, e o segundo será aplicável caso os ativos de direito 
de uso se refiram à classe de imobilizado em que o arrendatário aplique o método de 
reavaliação do CPC 27. Contudo, existe vedaçãopela legislação societária ao método 
da reavaliação utilizado atualmente.
O método do custo faz com que o arrendatário mensure o ativo de direito de uso 
ao custo inicial menos: (a) qualquer depreciação acumulada e perdas por impairment; 
e (b) corrigido por qualquer mensuração do passivo de arrendamento.
O item 32 do CPC 06 (R2) adiciona que, se o arrendamento transferir a propriedade 
do ativo subjacente ao arrendatário no fim do prazo do arrendamento ou se o custo do 
ativo de direito de uso refletir que o arrendatário exercerá a opção de compra, então 
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o arrendatário deve depreciar o ativo dedireito de uso desde a data de início até o fim 
da vida útil do ativo subjacente.
Em razão disso, a depreciação deve ser calculada considerando a vida útil do ativo 
subjacente (CPC, 2017). Caso nenhuma dessas condições ocorrer, então o arrendatário 
deve depreciar o ativo de direito de uso desde a data de início até o fim da vida útil 
do ativo de direito de uso ou o fim do prazo de arrendamento, o que ocorrer primeiro.
6.0 Mensuração subsequente do passivo de arrendamento
Conforme Gelbcke et al. (2018), o passivo de arrendamento tem sua mensuração 
subsequente definida pelo item 36 do CPC 06 (R2), segundo o qual o passivo deverá ser:
a) aumentado para refletir os juros sobre o passivo;
b) diminuído para refletir os pagamentos do arrendamento;
c) remensurado para refletir qualquer reavaliação ou modificações do arrendamento 
(como correção monetária, variação cambial, etc.), ou para refletir pagamentos 
fixos na essência revisados (pagamentos inevitáveis).
Os itens (a) e (c) da mensuração subsequente do passivo são a mera aplicação 
o Regime de Competência. Afinal, à medida que o tempo passa, o passivo aumenta 
pela apropriação dos juros e eventuais atualizações monetárias.
Por sua vez, o item (b) diminui em razão dos pagamentos da dívida. O item (c), 
denominado remensuração, será aplicável em razão de mudanças que possam vir a 
ocorrer no contrato ao longo do tempo.
Apresentação e divulgação das operações de leasing nas demonstrações contábeis
No balanço patrimonial (ou em notas explicativas), o arrendatário deve apresentar, 
desde que relevantes, os ativos de direito de uso separadamente de outros ativos, ou 
então incluir tais ativos na mesma rubrica em que estariam classificados os ativos 
subjacentes e divulgar quais rubricas no balanço patrimonial incluem esses ativos. 
Se, por exemplo, o ativo subjacente for um ativo imobilizado, o arrendatário pode 
incluir os ativos de direito de uso dentro do imobilizado (abrindo os saldos em nota 
explicativa), ou então incluindo uma linha separada no balanço para esses ativos. A 
apresentação dos passivos é análoga, ou seja, ou se destaca em linha separada ou 
se inclui em outras rubricas, divulgando em quais delas estão registrados os passivos 
de arrendamento, não excluindo os custos:
• Os custos de aquisição das mercadorias devem ser alocados no Plano de Contas 
dos custos de mercadorias vendidas.
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• Transportes e Seguros de mercadorias são custos que irão fazer parte dos 
custos de venda do produto.
• Tributos devidos incidem e devem estar elencados nas contas de compra das 
mercadorias de revenda.
Na demonstração de resultado do exercício, os juros serão apresentados como um 
componente das despesas financeiras, separadamente da despesa de depreciação. 
Já na demonstração do fluxo de caixa, o pagamento do principal do passivo será 
classificado como fluxo de caixa das atividades de financiamento. Já o pagamento 
dos juros poderá ser classificado como operacional ou financiamento, conforme os 
requisitos do CPC 03 (pronunciamento que trata da demonstração dos fluxos de caixa).
Com a chegada do CPC 06 (R2), não apenas as transações “formais” de arrendamento 
(de aluguel ou outro contrato que transfira o direito de uso) devem ser contabilizadas 
conforme esse pronunciamento. Tomando por base o que consta no CPC 06 (R2), se 
um contrato é, ou contém, um arrendamento e se transmite o direito de controlar o 
uso de ativo identificado por um período de tempo em troca de contraprestação, ele 
se encaixa e deve ser contabilizado como operação de arrendamento. Isso significa 
que até mesmo um contrato de fornecimento de mercadorias, caso se encaixe nessas 
definições do CPC 06 (R2), deverá ser procedido dessa forma, e assim descreve:
A despesa acontece quando ocorre a necessidade de a entidade dispor de seus 
numerários para custear movimentações nas suas vendas, com seus colaboradores, 
ou atender às demandas relacionadas aos reparos em seus bens imobilizados; 
essa movimentação resulta na redução do patrimônio líquido, porém é de extrema 
importância na medida em que promove a viabilidade dos seus fatos geradores, pois a 
Receita Bruta é o resultado da soma de todos os movimentos de entrada de recursos 
da empresa. A Receita de vendas de Bens é a soma dos ganhos obtidos em venda 
de bens do imobilizado levando em consideração a depreciação até o momento da 
venda. As Aplicações financeiras referem-se aos ganhos de juros e encargos obtidos 
em aplicações bancárias. O Resultado da equivalência patrimonial são os ganhos de 
investimento em outras empresa. 
As perdas acontecem esporadicamente dentro de uma entidade e, na sua maioria, 
independem da vontade dos administradores, no entanto, devem ser contabilizadas, uma 
vez que afetam os resultados, representando decréscimos na economia da entidade. 
O conceito dos custos está intimamente ligado ao que é gasto para a realização 
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de uma atividade específica da empresa seja para fabricar algo ou prestar serviço, 
não levam em consideração outros gastos que não fazem parte deste processo de 
produção, como o pagamento do pessoal administrativo, por exemplo. Despesas de 
depreciação são aquelas relacionadas aos gastos dos equipamentos da empresa, 
sejam maquinários e móveis; elas são calculadas levando em consideração o valor 
contábil e o tempo de uso e vida útil do bem.
Digamos, por exemplo, que a empresa Delta celebra um contrato de fornecimento 
de mercadorias para a empresa Mega. Conforme mencionado no contrato, a Delta 
disponibiliza à Mega um ativo para viabilizar tal fornecimento. Caso a empresa Mega 
detenha o direito de obter substancialmente todos os benefícios econômicos do uso 
do ativo e o direito de direcionar seu uso, então, nos termos do CPC 06 (R2), a empresa 
Delta será um arrendador e a empresa Mega será um arrendatário.
Num passado recente, as operações de arrendamento ou leasing caracterizavam-
se por proporcionar ao arrendatário a oportunidade de possuir um determinado bem 
sem comprá-lo, sob a ideia de que o lucro advém do uso desse bem, e não de sua 
propriedade. Em 2017, com a divulgação do pronunciamento CPC 06 (R2), as operações 
de leasing passaram a eliminar a divisão que existia entre arrendamento mercantil 
financeiro e operacional, e sobre as contas de despesas:
• Provisão para créditos de liquidação duvidosa: estimativa de perdas no 
recebimento de vendas a prazo.
• Despesas com o pessoal da área de vendas: valor pago aos funcionários sobre 
o ganho de vendas realizadas na empresa.
• Descontos Concedidos: descontos concedidos a clientes no ato do pagamento 
de duplicata.
Contabilmente, somente o arrendamento mercantil financeiro era reconhecido no 
balanço patrimonial do arrendatário, o que gerava controvérsias. A nova norma extinguiu 
essa classificação entre os arrendamentos para a contabilidade dos arrendatários, 
preservando-a apenas para os arrendadores.
As mudanças tiveram um impacto relevante sobre as escriturações contábeis de 
todas as entidades, pois se antes os arrendamentos classificados como operacionais 
eram contabilizadoscomo despesa de aluguel diretamente no resultado do exercício, 
as operações passaram a ser contabilizadas e demonstradas no ativo e passivo. A 
princípio, todas as operações de leasing deveriam ser reconhecidas de tal forma, 
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exceto os arrendamentos de curto prazo (contratos que apresentam um prazo igual ou 
inferior a 12 meses) e os arrendamentos de ativos de baixo valor. O pronunciamento 
também aborda as
mensurações iniciais e subsequentes de ativo e passivo, além das formas de 
apresentar e divulgar as operações de leasing nas demonstrações contábeis.
Por se apresentar em consonância com as normas contábeis internacionais vigentes, 
essas alterações trazidas pelo pronunciamento CPC 06 (R2) se mostraram adequadas 
e pertinentes.
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=Zkje18Gim9o . A transferência do direito 
de uso de um bem em determinado período de tempo por meio de um contrato 
é a característica básica da operação de arrendamento ou leasing. Tal operação 
é ideal quando a parte interessada no bem em questão necessita dele para as 
suas atividades normais, porém não tem condições financeiras ou, então, não tem 
interesse em adquirir formalmente esse ativo.
ANOTE ISSO
Essa é a primeira característica da nova ECC, que cria condições e favorece a 
adoção do valor justo (preço corrente). A segunda característica se alinha no foco 
ao mercado de capitais, que favorece os usuários que têm ou que possam vir 
a ter potencial de alocação de recursos para a empresa. As responsabilidades 
do Conselho e do IASB exigem que eles se concentrem nas necessidades dos 
participantes no mercado de capitais, que incluem não apenas investidores 
existentes, mas também investidores em potencial e credores existentes e 
potenciais e outros credores (SFAC nº 8, 2010, item BC1.16b). Assim, a adoção do 
valor justo passa a ser preponderante para os objetivos estabelecidos para a nova 
ECC.
https://www.youtube.com/watch?v=Zkje18Gim9o
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DENGUE 11
CPC 12 – AJUSTES 
PATRIMONIAIS
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, o Pronunciamento (CPC12) estabelece os requisitos básicos a serem 
observados pelas entidades quando reportam suas demonstrações ajustadas a Valor 
Presente nos elementos do ativo e do passivo.
2.0 Valor Presente 
Procura responder a questões controversas sobre o assunto, entre elas: 
a. Se o ajuste a valor presente deve ser aplicado somente aos fluxos de caixa já 
contratados, ou os fluxos de caixa projetados por meio de estimativas também devem 
ser considerados; 
b. Em quais momentos deve ser feito o ajuste a valor presente de ativos e passivos, 
quando do registro inicial, se na mudança de base de avaliação ou em ambos os 
momentos;
c. Se os passivos não contratuais devem ou não considerados para fins de ajuste 
a valor presente;
d. Qual deve ser a taxa de juro adequada para o cálculo do valor presente de ativos 
e passivos, e qual deve ser a base conceitual para aferi-la sem causar distorções nos 
valores considerados;
e. Qual o método mais apropriado para o cálculo dos influxos de caixa na aplicação 
dos ativos e passivos no método do valor presente;
f) Se o efeito fiscal deve ser considerado para o cálculo do valor presente.
Informações baseadas no Valor Presente corroboram para o incremento do valor 
preditivo da Contabilidade; permite a correção de eventuais previsões feitas e registradas 
no passado; e propicia melhoria na mensuração e registro de eventos presentes, 
permitindo a obtenção de demonstrações com maior relevância, que se constitui em 
característica qualitativa imprescindível.
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Do mesmo modo, a confiabilidade, outra característica qualitativa imprescindível 
prevista na citada Estrutura Conceitual, deve ser considerada. 
A mensuração e registro de eventos com uso de estimativas e julgamentos, 
pertinentes a cenários com probabilidades de ocorrência deve estar livre de viés. As 
premissas assumidas e os cálculos baseados em modelos de precificação devem seguir 
lógicas reconhecidas pelos meios científicos e profissionais e devem ser passíveis de 
verificação por interessados na informação contábil com independência, o que requer 
que a custódia dessas informações seja feita com todo o zelo e sob condições ideais.
Para que uma avaliação possa ser independente e os resultados alcançados possam 
ser similares ou aproximados daqueles produzidos pelo prestador da informação, a 
mensuração em seu processo integral deve ter como base a neutralidade.
O tratamento deste pronunciamento trata de mensuração (Por quanto registrar), 
não considerando detalhes sobre reconhecimento (Quando registrar) A mensuração 
a valor presente deve ser aplicada no reconhecimento inicial de ativos e passivos, 
podendo ser reaplicada em outro momento da vida econômica dos ativos e passivos 
em raras situações, por exemplo na renegociação de dívidas.
É necessário observar que a aplicação do conceito de ajuste a valor presente embora 
traga em seu conceito alguns parâmetros que norteiam os agentes econômicos na 
busca da mensuração do valor justo, nem sempre equipara o ativo ou o passivo a seu 
valor justo. Importante salientar que valor presente evalor justo não são sinônimos.
Por exemplo, a compra financiada de um bem por um cliente em condições especiais 
de taxa de juro no financiamento, pode fazer com que o ativo para o comprador tenha 
um custo de aquisição menor do que o valor justo.
Considera-se Valor justo aquele que estabelece o preço justo que vendedores 
e compradores aceitam para um ativo ou passivo a valor de mercado, negociado 
livremente em um mercado eficiente com foco em: 
• Reconhecer a importância de mensurar os ativos e passivos a valor justo para 
buscar a relevância e confiabilidade das demonstrações contábeis.
• Reconhecer a importância de mensurar os riscos na avaliação de ativos.
• Reconhecer a importância da mensuração do valor justo dos passivos, mesmo 
aqueles não contratuais.
O objetivo da norma não é enumerar sistematicamente os ativos e passivos que 
deverão ter seus valores ajustados e sim estabelecer a base de princípios que vão nortear 
a regra, onde as ontas operacionais e não operacionais foram unificadas passando 
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a ser denominadas outras receitas/despesas operacionais. Algumas características 
descritas abaixo sugerem que os ativos e passivos possam ser avaliados a valor 
presente:
1. A transação que dá origem ao ativo, passivo, receita ou despesa tem prazo de 
liquidação financeira (pagamento ou recebimento) em data diferente do reconhecimento 
desses elementos;
2. Há reconhecimento periódico de mudanças de valor, utilidade ou substância 
dos ativos ou passivos para os quais há emprego de métodos de desconto financeiro 
(Fluxo de caixa descontado);
3. Há um fluxo de caixa estimado associado àquele ativo ou passivo.
O conceito de valor presente leva em consideração a mensuração de ativos e 
passivos considerando o conceito de Valor do Dinheiro no Tempo e a incerteza dos 
fluxos de caixa futuros.
As informações prestadas partindo deste conceito, possibilitam aos tomadores 
de decisão a melhor avaliação econômica para a alocação dos recursos escassos 
considerando a incerteza quanto aos fluxos de caixa futuros. Para tanto, as diferenças 
de natureza econômica que ocorrem na mensuração entre ativos e passivos devem 
ser refletidas adequadamente pela Contabilidade a fim de que os agentes econômicos 
possam partir de uma base de informação segura, a fim de reduzir as margens de erro 
das previsões e em decorrência, alinhar os prêmios de risco ao assumir suas posições. 
Ativos e passivos monetárioscom juros implícitos ou explícitos embutidos devem 
ser mensurados pelo seu valor presente quando do seu reconhecimento inicial, por 
ser este o valor de custo original dentro da filosofia de valor justo (fair value). Por isso, 
quando aplicável, o custo de ativos não monetários deve ser ajustado em contrapartida; 
ou então a conta de receita, despesa ou outra conforme a situação. A esse respeito, 
uma vez ajustado o item não monetário, não deve mais ser submetido a ajustes 
subsequentes no que respeita à figura de juros embutidos. Ressalte-se que nem todo 
ativo ou passivo não monetário está sujeito ao efeito do ajuste a valor presente; por 
exemplo, um item não monetário que, pela sua natureza, não está sujeito ao ajuste 
a valor presente é o adiantamento em dinheiro para recebimento ou pagamento em 
bens e serviços. 
Com relação aos empréstimos e aos financiamentos subsidiados, deve-se considerar 
que no Brasil não há mercado para dívidas de longo prazo, portanto as operações 
desta natureza são ofertadas por instituições financeiras governamentais.
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Até que exista um mercado competitivo no Brasil para esse tipo de origem de 
recursos com juros de mercado, essas operações com juros subsidiados são tratadas 
por outro pronunciamento (CPC07 – Subvenção e Assistência Governamentais).
 Taxas de desconto estão intrinsecamente ligadas a risco e incerteza, pois o Valor 
do Dinheiro no tempo deve ser considerado para efeito de valor presente, dependente 
da taxa de juros, que reflete o prêmio de risco do ativo (passivo). Não podemos ignorar 
esse fato, sob pena de produzir informação contábil incompatível com o que seria 
uma representação justa e verdadeira da realidade econômica.
Por outro lado, a mensuração dos prêmios de risco devem seguir metodologias 
bem definidas e amplamente aceitas, não sendo aceitos ajustes arbitrários para esses 
valores, mesmo com a justificativa de ausência de informações sobre os participantes 
de mercado, pois, assim procedendo, a informação é enviesada.
Em muitas situações, os modelos de precificação não podem ser aplicados 
com segurança para uma estimativa confiável do prêmio de risco ou, em sendo 
possível, o montante estimado pode ser relativamente pequeno se comparado a erros 
potenciais advindos da volatilidade na estimação dos fluxos de caixa. Nesses casos, 
excepcionalmente, o valor presente dos fluxos de caixa esperados pode ser obtido com a 
adoção de uma taxa de desconto que expurga o prêmio de risco e que reflita unicamente 
a taxa de juros livre de risco da economia (No Brasil, a Taxa SELIC), desde que com 
divulgação clara do fato e das razões que levaram à utilização deste procedimento, de 
acordo com o CPC 26, que descreve, pois o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, 
por meio de seu número 26 – Apresentação das Demonstrações Contábeis, vem 
trazendo as normativas para a aplicabilidade e divulgação dos resultados abrangentes.
A teoria de finanças se baseia no pressuposto que, em geral os participantes de 
mercado são avessos ao risco, portanto exigem taxas de juros maiores para compensar 
riscos maiores. Portanto, a contabilidade em sua busca pela visão justa e verdadeira, 
tem o objetivo de incluir o comportamento dos agentes econômicos do mercado, 
refletindo na mensuração contábil, por extensão o comportamento dos ativos e 
passivos expressando a volatilidade dos fluxos de caixa produzidos, pois o lucro Bruto 
é o valor obtido entre a diferença das receitas líquidas e o custo das mercadorias 
vendidas, sem muitas deduções. Margem de Lucro é um indicador que demonstra em 
percentual o lucro conquistado pela empresa para cada unidade monetária vendida. 
Margem de Contribuição é o valor de receita que resta depois de deduzidos todos os 
custos variáveis de um produto. Ponto de equilíbrio é o valor mínimo que a empresa deve 
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vender o produto após deduzidos todos os seus custos, tanto fixos quanto variáveis, 
sem ainda obter lucro.
Suponha um ativo que produza um único fluxo de caixa para daqui a três anos 
no valor de $10.000 (Fluxo de caixa certo =Renda Fixa) e outro ativo com fluxo de 
caixa incerto (com risco) para três anos de $ 10.000. Se a taxa de juro livre de risco 
é de 8% ao ano, a avaliação dos dois ativos não será idêntica, pois o mercado estaria 
disposto a pagar pelo ativo 1 um valor presente de $7.938, ao passo que o valor do 
segundo ativo teria obrigatoriamente que ser menor, pois a taxa de juro a ser utilizada 
deverá ser incrementada por um prêmio de risco. Suponha que a taxa de juro sem 
risco (8%) seja acrescida de 2% referente ao prêmio de risco, perfazendo 10% ao ano. 
Então o valor que o mercado estaria disposto a pagar pelo ativo 2 seria de $7.513. 
Preço inferior ao ativo 1 para compensar o risco.
PV1 = 10.000 x 1,08 -3 =7.938
PV2 = 10.000 x 1,10 -3 =7.513
O processo utilizado para calcular riscos não é dos mais simples. Porém a teoria 
das finanças oferece alguns modelos que, embora apresentem suas limitações (todo 
modelo tem limitações), podem ser boas ferramentas, quando bem utilizados, para 
tal fim. O modelo de Precificação de Ativos de Capital (CAPM - Capital Assets Pricing 
Model) leva em conta os betas (Contribuição do risco do ativo para o risco da carteira 
de mercado) para mensurar o nível de risco de mercado, devido na DRE:
• Devoluções e Cancelamentos.
• Custos dos Produtos e/ou serviços.
• Provisão para Imposto de Renda.
Os betas podem ser calculados pela seguinte expressão matemática:
O CAPM estabelece que o ativo deve remunerar os investidores por uma taxa de 
juro sem risco acrescida de um prêmio de risco:
(E) R = K% rf + [β (K% RM - K% RF )]
• Krf = Taxa livre de risco (Selic no Brasil);
• Krm= Taxa de juro média de mercado (Ibovespa no Brasil);
• β= Multiplicador do prêmio de risco de mercado para o ativo objeto.
Existem modelos de risco que adicionam o efeito da alavancagem financeira no 
valor dos betas para estimar a taxa de juro, modelos de avaliação de ações, modelos 
de precificação de opções. Todos eles tem suas virtudes e defeitos, porém com ajustes 
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podemos ter uma boa noção do risco envolvido em ativos que produzem fluxos de 
caixa.
Relevância e confiabilidade são característica qualitativas da informação contábil 
que devem ser consideradas quando o assunto é avaliar ativos, levando em conta a 
incerteza dos fluxos de caixa futuros. 
Quando há um fluxo de caixa que pode ser estimado em bases contratuais sem 
muita volatilidade, os valores presentes são bastante confiáveis.
Entretanto, em alguns casos em que o grau de incerteza aumenta demasiadamente, 
o peso da relevância supera o da confiabilidade, visto que a taxa de juro bem como os 
fluxos de caixa dependem de variáveis com acentuado grau de incerteza, e dependem 
da utilização de modelos teóricos que abrem margens para desconfiança quanto à 
confiabilidade dos cálculos, devido à grande quantidade de variáveis incluídas no 
modelo.
Um dos pressupostos que norteiam a estrutura Conceitual das Demonstrações 
Contábeis diz respeito aos custos e benefícios para a geração da informação útil.
Os benefícios tem que superar os custos para que a produção da informação 
contábil útil seja viável economicamente, com reflexos na DMPL:
• Fornece informações sobre as mudanças ocorridas nas contas do Patrimônio 
Líquido durante o exercício.
• Indica o fluxo das movimentações nas contas durante o período analisado das 
empresas.
• Demonstra as origem e os valores, sejam de aumento ou diminuição nas contas 
do Patrimônio Líquido.
Uma informação prestada pode alcançar inúmeros usuários e gerar, por vezes, 
benefícios por mais de um exercício social, ao passo que o custo de produzi-la é 
incorrido em um únicoseja, aplicáveis somente para as sociedades anônimas de capital 
aberto. A CVM, criada em 7 de dezembro de 1976 pela Lei nº 6.385/76, tem como 
objetivo normatizar, fiscalizar, desenvolver e disciplinar o mercado de
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valores mobiliários brasileiros. É uma autarquia em regime especial, vinculada ao 
Ministério da Economia, que possui patrimônio e personalidade jurídica próprios. A CVM 
tem autonomia administrativa, financeira e orçamentária e não possui subordinação 
hierárquica, mandato fixo ou estabilidade de seus dirigentes (CVM, 2020). Assim, 
qualquer norma criada pela CVM é aplicável somente às companhias que possuem 
suas ações negociadas nas bolsas de valores.
Outro órgão normalizador de práticas contábeis é o Banco Central do Brasil (BC), 
que pode instituir essas regras apenas no âmbito de sua competência, ou seja, normas 
aplicáveis ao Sistema Financeiro Nacional. O BC é uma autarquia federal vinculada ao 
Ministério da Economia e, segundo o seu site oficial, Banco Central do Brasil (c2020), 
tem como principais funções:
• manter a inflação sob controle, ao redor da meta;
• assegurar que o sistema financeiro seja sólido e eficiente;
• ser o depositário das contas do governo e das reservas internacionais do país;
• fiscalizar as instituições financeiras por meio do monitoramento das
• transações financeiras;
• fornecer dinheiro em espécie para a população, gerenciando o meio circulante.
Vale destacar ainda o CPC, que embora não figure como um órgão normalizador, 
estuda, prepara e emite documentos técnicos sobre mecanismos contábeis, além 
de dar suporte para a emissão de normas pelo CFC e, às vezes, por outros órgãos 
reguladores. Além de emitir os pareceres, o CPC constantemente realiza a revisão de 
posicionamentos anteriores já emitidos, possibilitando uma atualização constante. 
Ele é composto por dois representantes de cada uma das entidades a seguir:
• Associação Brasileira das Companhias Abertas (Abrasca).
• Associação dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de Capitais 
(APIMEC Nacional).
• B3 – Brasil, Bolsa, Balcão.
• CFC.
• Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon).
• Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras (Fipecafi).
• Entidades representativas de investidores do mercado de capitais.
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Por conseguinte, o CPC é um órgão que não emite normas contábeis, mas sim 
subsidia a criação das regras contábeis pelos órgãos normalizadores, por meio 
de pronunciamentos técnicos, interpretações, orientações e comunicados. Os 
pronunciamentos técnicos são obrigatoriamente submetidos a audiências públicas, mas 
esse procedimento é facultativo para a formalização das orientações e interpretações.
Por fim, é importante salientar que, até a edição da Lei nº 11.638/07, Brasil (2007), a 
contabilidade no Brasil era fortemente influenciada pelas regras tributárias. Isso fazia 
com que os demonstrativos contábeis apresentassem informações de interesse do 
fisco. A partir da vigência da Lei, a contabilidade brasileira teve um grande avanço, 
pois passou a fundamentar os registros contábeis na essência dos fenômenos, e não 
apenas em sua forma legal.
Assim, as regras fiscais deixaram de impor normas contábeis. Quando a essência 
do fenômeno econômico, que tem como objetivo representar, for diferente de sua 
forma legal, essa forma passa a ser representada por relatórios complementares, 
considerando a primazia da essência sobre a forma.
Contudo, a Receita Federal do Brasil (RFB), Brasil (c2021), é uma das usuárias
da informação contábil, e é bastante comum que as regras emitidas por esse órgão 
sejam iguais à representação do fenômeno econômico, ou seja, o registro
contábil é realizado levando em consideração as normas emitidas pela RFB.
A RFB é um órgão subordinado ao Ministério da Economia e é responsável pela 
administração dos tributos de competência da União, incluindo os previdenciários e 
os que incidem sobre as operações de comércio exterior (BRASIL, c2021). Além disso, 
a RFB contribui na formulação da política tributária
e previne e combate a sonegação fiscal, a pirataria, o descaminho, o tráfico ilícito 
de entorpecentes e outras drogas, a lavagem ou ocultação de bens, direitos e valores 
etc. (BRASIL, c2021).
Aliado aos órgãos apresentados anteriormente, há o Ibracon, que busca orientar e 
apoiar seus associados nos assuntos emergentes e relevantes.
Ele foi criado para auxiliar no processo de reconstrução, quando a auditoria 
independente passou a ser obrigatória para as empresas de capital aberto.
O Ibracon mantém relacionamento com órgãos que normatizam a contabilidade 
em nível internacional. Ele é parceiro da IFRS Foundation e participante ativo no 
desenvolvimento dos trabalhos do CPC, e tem como missão “Manter a confiança da 
sociedade na atividade de auditoria independente e a relevância da atuação profissional, 
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salvaguardando e promovendo os padrões de excelência em contabilidade e auditoria 
independente.” (IBRACON, 2020).
Segundo o Ibracon (2020), a visão do órgão é ser reconhecido como:
• órgão representativo dos interesses políticos, profissionais e educacionais dos 
auditores independentes;
• agente participante da regulação da atividade de contabilidade e auditoria 
independente em convergência com as demais entidades reguladoras;
• difusor do papel e responsabilidade dos associados;
• referência técnica e educacional em assuntos ligados à auditoria independente 
e contabilidade;
• organização voltada para a proteção do interesse público.
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=akGOiy4g_cY 
Dentre todos esses aspectos, é possível notar a importância que tem a proteção do 
interesse público, pois o Ibracon é o representante dos auditores independentes, e a 
auditoria representa, para os usuários da informação contábil.
ANOTE ISSO
Segundo a RFB, sua missão é “Exercer a administração tributária e aduaneira com 
justiça fiscal e respeito ao cidadão, em benefício da sociedade.” Sua visão é “Ser 
uma instituição inovadora, protagonista na simplificação dos sistemas tributário 
e aduaneiro, reconhecida pela efetividade na gestão tributária e pela segurança 
e agilidade no comércio exterior, contribuindo para a qualidade do ambiente de 
negócios e a competitividade do País.” Ainda que a RFB seja muito importante para 
o Brasil e um aliado dos profissionais contábeis, sua missão e visão são um pouco 
utópicas ao considerarmos a realidade da atividade profissional contábil (BRASIL, 
c2021).
https://www.youtube.com/watch?v=akGOiy4g_cY
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CAPÍTULO 02
HISTÓRICO DA CONTABILIDADE 
E APLICABILIDADE DAS 
NORMAS
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, a Contabilidade, campo de conhecimento essencial para a formação 
dos agentes decisórios dos mais variados níveis, é fruto concebido da
relação entre o desenrolar dos fatos econômico-financeiros e sua captação e 
processamento segundo os paradigmas de uma metodologia própria e potencializada 
pela racionalidade científica (IUDÍCIBUS; MARTINS; CARVALHO, 2005).
A partir dessa afirmativa, entenderemos o funcionamento da contabilidade a partir 
dos aspectos básicos. Conforme exposto anteriormente, para que seja possível o 
agente decisório atuar, entender sua estrutura básica e elementos que compõem o 
patrimônio é fundamental para a formação do conhecimento. A contabilidade teve sua 
origem pautada no comércio e na necessidade de proteção, posse e interpretação de 
fatos ocorridos com sua riqueza.
2.0 Aplicabilidades Contábeis
De acordo com Fábio Besta (1880), um grande estudioso italiano, a contabilidade é 
“a ciênciamomento. Ademais, podem ocorrer ganhos em termos de 
eficiência, à medida em que dita informação vai sendo prestada com maior frequência.
PASSIVOS NÃO CONTRATUAIS
Passivos não contratuais apresentam características que os tornam mais complexos 
para fins de mensuração do valor presente. O nível de incerteza nas previsões de 
fluxos de caixa são bastante acentuadas.
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Portanto, é necessário um senso crítico bastante apurado para traçar o cenários 
probabilísticos que vão determinar os fluxos de caixa futuros dos passivos. O 
reconhecimento de provisões e passivos está disciplinado no ambiente contábil 
brasileiro (CPC25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes).
São contempladas as obrigações legais e as não formalizadas (estas últimas 
também denominadas pela Teoria Contábil Normativa como “obrigações justas ou 
construtivas”), que nada mais são do que espécies do gênero “passivo não contratual”.
Obrigações justas resultam de limitações éticas ou morais e, não, de restrições 
Legais, está associado ao custo da mercadoria vendida:
• O cálculo do custo das mercadorias vendidas, utilizado pelo comércio, é um 
cálculo considerado muito simples.
• Os estoques nessas empresas se destinam somente à revenda, sendo registrados 
saldos, compras e vendas.
Já as obrigações construtivas decorrem de práticas e costumes. Garantias concedidas 
a clientes discricionariamente, assistência financeira frequente a comunidades nativas 
situadas em regiões nas quais sejam desenvolvidas atividades econômicas exploratórias, 
entre outros, são alguns exemplos.
O desconto a valor presente é requerido quer se trate de passivos contratuais, quer 
se trate de passivos não contratuais, sendo que a taxa de desconto necessariamente 
deve considerar o risco de crédito da entidade. 
A obrigação para retirada de serviço de ativos de longo prazo, qualificada pela 
literatura como Asset Retirement Obligation (ARO), é um exemplo de passivo não 
contratual já observado em companhias que atuam no segmento de extração de 
minérios metálicos, de petróleo e termonuclear, ajustando-o a valor presente.
Para fins de desconto a valor presente de ativos e passivos, a taxa a ser aplicada 
não deve ser líquida de efeitos fiscais e, sim, antes dos impostos. No tocante às 
diferenças temporárias observadas entre a base contábil e fiscal de ativos e passivos 
ajustados a valor presente, essas diferenças temporárias devem receber o tratamento 
requerido pelas regras contábeis vigentes para reconhecimento e mensuração de 
imposto de renda e contribuição social diferidos.
As evidenciações em notas explicativas devem ser prestadas de forma que permitam 
aos usuários a obtenção de informações que levem ao entendimento das mensurações 
a valor presente levadas a efeito nas demonstrações contábeis.
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É fundamental que a entidade que reporta a informação faça a descrição detalhada 
do item objeto da mensuração a valor presente, das características de seus fluxos 
de caixa (contratuais ou não) e, se aplicável, o seu valor justo de entrada cotado a 
preço de mercado.
É importante ressaltar a necessidade de colocar em notas explicativas as premissas 
utilizadas pela administração como taxas de juros decompostas pelos incrementos 
de prêmios e os fatores de risco que motivaram esses prêmios (Taxa de juro livre de 
risco, Taxa de risco país, risco de mercado, risco de crédito, etc.), valores monetários 
dos fluxos de caixa estimados ou séries de montantes dos fluxos de caixa estimados, 
o horizonte temporal estimado considerado para a mensuração, as expectativas em 
termos de montante e temporalidade dos fluxos ponderados pelas suas probabilidades de 
ocorrência e outras informações relevantes, como no caso dos custos de oportunidades.
O custo de oportunidade é um fator crucial que permeia as decisões diárias das 
empresas em seus processos de escolha. Para ilustrar, considere uma empresa que 
está diante da necessidade de investir em uma nova máquina. Diante das várias 
opções disponíveis, como mecanismos de aquecimento elétrico, aquecimento solar, 
aquecimento a gás e aquecimento por caldeira a lenha, a escolha de um desses 
projetos implica no descarte das demais alternativas.
Os custos de oportunidade se referem aos benefícios potenciais que um investidor 
ou empresa perde ou deixa de ganhar ao optar por um investimento ao invés de outro. 
Identificar potenciais oportunidades que foram perdidas por um investidor ou mesmo 
organização, quando ele escolhe um investimento em detrimento de outro, proporciona 
uma melhoria no processo decisório, à medida que gera aprendizado.
O custo de oportunidade se refere ao valor que é renunciado ao tomar uma decisão. 
Como exemplo, suponha que você tem R$ 5.000,00 e opta em comprar ações de risco 
com este dinheiro. Nesse cenário, o seu custo de oportunidade é abrir mão de uma 
renda fixa, que é conservadora e segura a longo prazo, em troca da perspectiva de 
obter lucros mais elevados a curto prazo.
A análise de custos de oportunidade desempenha um papel fundamental na tomada 
de decisão sobre a estrutura de capital de uma organização. É importante comparar 
as opções de investimento que têm um risco semelhante.
Em uma situação hipotética, qual seria o ponto de equilíbrio para produzir um 
produto, que apresenta um custo de 10 reais, e é vendido a 15 reais, considerando um 
imposto total de 12% e custos fixos de R$ 15.0000,00? O ponto de equilíbrio é uma 
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ferramenta fundamental para identificar quanto a empresa precisa vender antes de 
começar a ter lucros, sendo ainda uma ferramenta indispensável para que se conheça 
o ponto de alavancagem.
O ponto de equilíbrio, ou quantidade de equilíbrio, é o nível de vendas no qual 
as receitas totais são exatamente iguais aos custos operacionais totais. Os custos 
operacionais são divididos em três categorias: fixos, variáveis e semivariáveis. Já 
a alavancagem apresenta dois tipos: a alavancagem operacional e a alavancagem 
financeira, que são duas métricas diferentes, usadas para determinar a saúde financeira 
de uma empresa.
O ponto de equilíbrio pode ser utilizado em uma extensa diversidade de contextos. 
Para um empresário, por exemplo, o ponto equilíbrio apresenta quanto dinheiro ele 
precisaria gerar em uma venda para compensar exatamente o preço líquido de compra, 
incluindo custos de fechamento, impostos, taxas, seguros e juros pagos, bem como 
custos relacionados à manutenção e melhorias. Para um comerciante, o ponto de 
equilíbrio também é utilizado por exemplo em negociações, descobrindo qual preço 
e quantos produtos devem ser vendidos para cobrir exatamente todos os custos 
associados a uma negociação, incluindo impostos, comissões, taxas de gerenciamento 
e assim por diante. 
 O ponto de equilíbrio de uma empresa também é calculado tomando custos fixos 
e dividindo esse valor pela porcentagem da margem de lucro bruto. Como podem 
observar, o ponto de equilíbrio é ferramenta fundamental no meio empresarial, evitando 
prejuízos para as organizações, bem como maximizando seu investimento. 
O ponto de equilíbrio é um nível necessário de produção para que a receita de uma 
empresa seja igual aos seus custos totais. Em outras palavras, é o ponto de inflexão 
em que uma empresa começa a gerar lucro.
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=DSF17k5F8oM . O objetivo da CPC 12 é 
determinar alguns requisitos mínimos que devem ser obedecidos para a apuração 
do Ajuste a Valor Presente de ativos e passivos, abordando a mensuração de ativos 
e passivos que deverão ter seus valores ajustados a Valor Presente mediante 
algumas regras. 
https://www.youtube.com/watch?v=DSF17k5F8oM
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ANOTE ISSO
A mensuração a valor presente é aplicada no reconhecimento dos ativos e 
passivos e possui o intuito de definir a base de princípios que vão orientar a regra. 
Na avaliação de ativos, devem ser consideradas a relevância e a confiabilidade, 
observando as incertezas que possam ocorrer em relação aos fluxos de caixa 
futuros. 
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CAPÍTULO 12 
CPC 16 - ESTOQUES
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, os estoques possuem uma importante função dentro das 
organizações, pois eles se relacionam diretamente com a geração de suas receitas. 
As organizações pretendem prever o que seus clientes desejam e quanto desejam, 
buscando prevenir e, assim, evitar possíveis incertezas em suas demandas. Esse 
entendimento é fundamental para uma boa gestão de estoques. 
É importante haver um equilíbrio, pois se houver um excesso de estoque, pode 
acontecer uma elevação nos custos operacionais, porém se ocorrerem níveis baixos 
de estoque, podem ser identificados gastos elevados à entidade devido à falta de 
produtos. Assim, é muito relevante estudar as principais características desse grupo 
do ativo a fim de usar suas ferramentas em favor da gestão.
2.0 CPC 16 na aplicabilidade 
Funções básicas: 
• Estabelecer o tratamento contábil para os estoques. 
• Diferenciar a mensuração pelo valor de custo e pelo valor realizável líquido. 
Relacionar os itens obrigatórios de divulgação sobre os estoques. 
Em decorrência da necessidade de alinhar a contabilidade brasileira com as 
regras contábeis internacionais, os órgãos normativos de nosso país desenvolveram 
normas com a finalidade de acompanhar a legislação contábil mundial. O Comitê de 
Pronunciamentos Contábeis (CPC), entidade responsável pela emissão de documentos 
técnicos sobre procedimentos de contabilidade a serem adotados pelos profissionais 
contábeis, editou pronunciamentos com a finalidade de melhorar a qualidade e a 
confiabilidade das demonstrações contábeis. Ao gerar dados mais confiáveis, a 
contabilidade propicia segurança aos gestores e demais interessados nas informações 
contábeis. 
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O principal interesse de uma empresa privada é obter lucro, seja prestando serviços 
ou vendendo seus produtos (ou até ambos). Gelbcke et al. (2018) ensinam que os 
estoques estão intimamente ligados às principais áreas de operação das companhias 
e envolvem problemas de administração, controle, contabilização e, principalmente, 
avaliação. Estoques (CPC 16 [R1]) Marcelo Cristiano de Mello Para Rodrigues, Souza 
e Dalfior (2015), os estoques têm as seguintes utilidades: 
• proteger contra o aumento de preços; 
• criar uma reserva contra contingências; 
• propiciar economia na produção. 
Os autores enxergam os estoques como agentes reguladores na lei de oferta e 
demanda, pois eles possibilitam uma produção mais constante, não oscilando com as 
flutuações das vendas quando sua gestão é efetiva e a empresa em questão conhece 
seu mercado.
Neste momento, você vai estudar como definir o tratamento contábil para os estoques, 
contemplando a sua contabilização, o método e os critérios usados para atribuir custos 
aos estoques. Você também vai entender a distinção entre a mensuração pelo valor 
de custo e pelo valor realizável líquido, entendendo os seus respectivos critérios, além 
de identificar e classificar os itens sobre os estoques que devem obrigatoriamente ser 
divulgados nas demonstrações contábeis. 
Os estoques e o seu tratamento contábil Iudícibus (2021) considera o grupo de contas 
estoque um item muito importante dentro do ativo de muitas empresas e fundamental 
para determinar o resultado do período. Almeida (2014) salienta que todas as empresas 
têm alguma espécie de estoque, seja para revender, utilizar no serviço prestado ou então 
no processo produtivo ao longo da cadeia de produção de algum produto. Identificado 
como um subgrupo localizado no ativo circulante, o estoque compreende todas as 
contas que representam os bens sujeitos à comercialização ou produção de itens 
ligados ao objeto de sua atividade e gênero, podendo ser decomposto em estoque 
de produtos acabados, mercadorias para a revenda, serviços em desenvolvimento, 
estoques de produtos em elaboração, estoque de matérias-primas e estoque de insumos 
e em consignação (HOOG, 2013). 
Para Almeida (2014), os estoques se relacionam diretamente com as receitas das 
entidades, pois estas se originam das vendas ou da prestação de serviços e devem 
ser confrontadas com o valor dos estoques de produtos ou materiais que saíram da 
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entidade, na entrega de produtos ou de materiais utilizados nos serviços prestados 
(quando as receitas são confrontadas com as despesas). Nesse contexto, cada empresa 
e cada setor tem características próprias no uso/consumo, na manutenção e/ou vendas 
dos estoques, ou seja, quando uma empresa entrega seus estoques aos seus clientes, 
ela pode reconhecer receitas (ALMEIDA, 2014). 
Para Hendriksen e Van Breda (1999), normalmente os estoques são encarados 
como saldos de mercadorias, embora a contabilização desse fluxo de mercadorias seja 
geralmente considerada 2 Estoques (CPC 16 [R1]) mais importante. Tradicionalmente, 
na contabilidade, os saldos ao final de um período relacionam-se aos fluxos desse 
período, muito embora possam ser determinados de forma residual; assim, a avaliação 
dos saldos é afetada pela vinculação dos valores de entrada a receitas do período 
precedente à data do balanço, podendo, também, ser afetada pelo processo de 
vinculação de exercícios anteriores (HENDRIKSEN; VAN BREDA, 1999). 
Estoques são ativos Mantidos para venda no curso normal dos negócios Na forma 
de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no processo 
de produção ou na prestação de serviços Em processo de produção para venda OU 
Devido à convergência das normas contábeis brasileiras aos padrões de contabilidade 
internacional, o tratamento contábil dos estoques sofreu alterações significativas. 
O CPC divulgou, em setembro de 2009, o Pronunciamento CPC 16 – Estoques, 
com orientações sobre a determinação do valor de custo dos estoques e sobre o 
seu subsequente reconhecimento como despesa em resultado, além de nortear o 
profissional de contabilidade sobre o método e os critérios utilizados para atribuir 
custos aos estoques. 
O propósito do CPC 16, em síntese, é instituir o tratamento contábil para os estoques. 
A questão fundamental na contabilização dos estoques é em relação ao valor do 
custo a ser reconhecido como ativo e mantido nos registros até que as respectivas 
receitas sejam reconhecidas (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2009). 
Existem exceções para a aplicação desse CPC, ou seja, ele não é utilizado nos 
seguintes estoques: 
• instrumentos financeiros (que estão relacionados à pronunciamentos específicos); 
• ativos biológicos que se relacionam com a atividade agrícola e o produto agrícola 
no ponto da colheita (Pronunciamento próprio, o CPC 29). 
Conforme se observa, o CPC 16 não se aplica também à mensuração de alguns 
outros estoques. 
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• Exceções na mensuração dos estoques 
• Estoques mantidos por Procedimento 
Produtores de produtos agrícolas e florestais, de produtos agrícolas após colheita, 
de minerais e produtos minerais, na medida em que eles sejam mensurados pelo valor 
realizável líquido de acordo com as práticas já estabelecidas nesses setores. 
Quando tais estoques são mensurados pelo valor realizável líquido, as alterações 
nesse valor devem ser reconhecidas no resultado do período em que tenhasido 
verificada a alteração. Comerciantes de commodities que mensurem seus estoques 
pelo valor justo deduzido dos custos de venda. As alterações desse valor devem ser 
reconhecidas no resultado do período em que tenha sido verificada a alteração. 
Os estoques referidos no item que diz respeito aos produtores de produtos agrícolas e 
florestais devem ser mensurados pelo valor realizável líquido (esse modo de mensuração 
será mais bem tratado no decorrer desta aula) em determinadas fases de produção. 
Por exemplo, isso ocorre quando as culturas agrícolas tiverem sido colhidas ou os 
minerais tiverem sido extraídos e a venda esteja assegurada pelos termos de um 
contrato futuro ou por garantia governamental; ou, ainda, quando existir um mercado 
ativo e houver risco baixo de fracasso de venda. 
Esses estoques devem ser excluídos apenas dos requisitos de mensuração desse 
pronunciamento. 
3.0 Particularidades da conta estoques 
Para que um item seja considerado um ativo, ele precisa ter três termos fundamentais: 
gerar benefício econômico futuro; ser controlado pela entidade; e ser resultante de 
um evento que ocorreu no passado (NIYAMA; SILVA, 2013). Ele precisa satisfazer às 
três condições em conjunto.
 É controlado pela entidade Gera benefício econômico futuro ATIVO Alguns itens 
pertencentes ao ativo possuem características similares. No entanto, Iudícibus 
(2021) ressalta a distinção entre estoques, ativos monetários e despesas pagas 
antecipadamente, uma vez que os três se caracterizam pela relevante participação 
no ativo circulante, embora parcelas possam ser não circulantes. 
4.0 Característica Ativos monetários 
São montantes de poder aquisitivo que se tornarão disponíveis agora ou no futuro. 
Assim, o valor corrente dos ativos monetários pode ser computado por meio do 
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desconto das entradas previstas de caixa. Despesas antecipadas São os serviços a 
serem recebidos pela empresa no processo de obtenção de sua receita. Geralmente, 
não existe uma forma possível de determinar o valor de tais serviços em termos da 
receita adicional a ser gerada por eles. Podem ser avaliados apenas em termos de 
seu valor de aquisição-custo corrente ou passado. 
Não são itens monetários, pois os recursos de caixa a serem recebidos por sua 
venda ainda dependem de eventos futuros, e o momento em que os receberemos 
também é incerto. Entretanto, o valor atual dos fluxos futuros a serem gerados pela 
venda dos estoques pode ser estimado mais rapidamente do que no caso das despesas 
pagas antecipadamente. 
Hendriksen e Van Breda (1999) identificam que os estoques não são ativos monetários, 
pois o volume de caixa ou de recursos líquidos a ser gerado por sua venda geralmente 
depende de expectativas quanto a variações futuras de preços. 
Contudo, mesmo quando os preços podem ser previstos de forma precisa, o 
momento de ocorrência dos recebimentos futuros também pode ser incerto, o que 
dificulta a elaboração de estimativas de valores presentes. A validade de preços de 
saída para a avaliação de estoques também está condicionada ao volume de despesas 
diretas adicionais e ao uso de recursos conjuntos e atividades conjuntas da empresa 
necessárias à venda dos bens e ao pagamento pelos compradores. Nesse sentido, 
são semelhantes a despesas pagas antecipadamente. 
No entanto, em termos gerais, o valor presente da mercadoria pode ser estimado 
mais facilmente com base em fluxos futuros de caixa esperados do que com as 
despesas pagas antecipadamente (HENDRIKSEN; VAN BREDA, 1999). Para Iudícibus 
(2021), as finalidades ou os objetivos da mensuração e da avaliação dos estoques 
são de várias ordens, entre as quais a indicação do total de recursos que esperamos 
receber pela venda dos produtos. 
Entretanto, o objetivo mais comum refere-se ao esforço de correlacionar a receita 
com as despesas respectivas no processo de mensuração do lucro, o que poderia levar 
a uma preferência por um preço de entrada (ou uma avaliação a valores de entrada). 
Em certas situações, todavia, a avaliação a preços de saída é razoável. 
Valor de custo e valor realizável líquido: identificando os dois modos de mensuração 
Mensuração é, em termos contábeis, o processo de atribuir valores monetários 
significativos a objetos ou eventos associados a uma empresa, obtidos de modo 
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a permitir agregação ou desagregação, quando exigida em situações específicas 
(HENDRIKSEN; VAN BREDA, 1999). Santos, Schimidt e 
O valor justo é mencionado por esse mesmo pronunciamento, que o define como 
sendo o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela 
transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do 
mercado na data de mensuração, com foco nas mudanças que ocorrem na DMPL:]
• Na estruturação de uma demonstração da mutação do patrimônio líquido, todas 
as contas de reservas devem ser contempladas, não só as contas de reservas 
de lucros.
• Integralizar Capital Social contando com bens do ativo imobilizado afeta os 
resultados de composição de uma DMPL.
• Na demonstração das mutações do patrimônio líquido, as alterações por 
decorrência do pagamento de juros sobre o capital próprio devem ser também 
elencadas.
Gelbcke et al. (2018) consideram que esse conceito de valor justo será importante, 
por exemplo, quando da mensuração do custo do produto agrícola colhido proveniente 
de ativo biológico, cujo reconhecimento inicial deve ser feito pelo seu valor de mercado, 
deduzidos os gastos estimados no ponto de venda no momento da colheita, o que 
não é, perfeitamente, o conceito de valor justo. Silva, Silva e Denberg (2011) lembram 
que a avaliação do valor realizável líquido deve ser realizada no mínimo anualmente. 
Quando as circunstâncias que anteriormente provocaram a redução dos estoques 
abaixo do custo deixarem de existir ou quando houver uma clara evidência de um 
aumento no valor realizável líquido devido à alteração nas circunstâncias econômicas, 
a quantia da redução deve ser revertida contra o resultado (limitada à quantia da 
redução original), de modo que o novo montante registrado do estoque seja o menor 
valor entre o custo e o valor realizável líquido revisto. 
O CPC 16 estabelece formas de atribuição de valores aos itens de estoque das 
organizações. Os itens que são únicos e insubstituíveis ou que são destinados a um 
projeto específico devem ter seus custos identificados e escriturados individualmente. 
Por exemplo, móveis produzidos sob encomenda para uma casa, grandes equipamentos 
de uso hospitalar ou a produção de produtos perecíveis, como o leite (COMITÊ DE 
PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2009). 
No entanto, para itens não exclusivos e que sejam estocados em maior quantidade 
é recomendada a utilização de métodos padronizados de atribuição de custo unitário, 
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o que permite identificar o custo dessas mercadorias, quando vendidas, bem como 
otimizar o valor total do estoque. Podemos citar como exemplo de itens não exclusivos 
os estoques de roupas, calçados e medicamentos, vendidos em grande escala e que 
permitem sua conservação por longos períodos, onde a DRA, pois as transformações 
ocorridas no patrimônio líquido e que não derivem de movimentações dos sócios/
proprietários.
Existem dois métodos permitidos pela legislação fiscal para avaliação dos estoques, 
descritos a seguir. 
• Custo médio ponderado: utilizado por empresas que atualizam o valor unitário 
dos itens de estoque mensalmente ou a cada compra. Nesse método, a cada 
nova aquisição de produtos, ou ao final do mês, o sistema gera um novo custo 
unitário para todos os produtos em estoque, calculando o valor total do estoque 
dividido pela quantidade de produtos. 
• CritérioPEPS (primeiro a entrar, primeiro a sair): essa metodologia de avaliação 
calcula os valores unitários com base no valor histórico dos produtos adquiridos. 
Considera-se que os itens mais antigos do estoque serão os primeiros a serem 
vendidos, e o custo dos produtos segue essa linha histórica de evolução, utilizando 
os valores mais antigos para os mais recentes. 
Para ilustrar a diferença entre esses dois métodos, vejamos o exemplo a seguir. 
A empresa Beta Com possui a seguinte movimentação em seus estoques no mês X1: 
• dia 02: compra de 900 peças no valor unitário de R$ 15,00; 
• dia 05: compra de 100 peças no valor unitário de R$ 18,00; 
• dia 09: venda de 600 peças; 
• dia 16: compra de 1.500 peças no valor unitário de R$ 14,00; 
• dia 25: venda de 1.400 peças; 
• dia 31: compra de 900 peças no valor unitário de R$ 15,00; 
Os valores da venda das peças nos dias 09 e 25 são irrelevantes, pois o que se 
busca aqui é a apuração do custo das peças vendidas. Pelo método do custo médio 
ponderado, temos os seguintes registros: Estoques (CPC 16 [R1]) 9 Vemos aqui que 
ao final do mês X1 a empresa Beta Com possui um saldo de 1.400 peças e um valor 
total de R$ 20.636,84. 
Agora, vamos ver a apuração da escrituração do estoque pelo método PEPS: Uma 
vez que a base histórica é necessária para o cálculo do valor unitário dos produtos 
vendidos, há a necessidade de segregar os itens a partir da data de entrada, pois o 
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custo de cada um está baseado no valor da compra histórica. Por isso, quando houve 
a venda de 1.400 peças no dia 25/X1, os valores do CMV foram segregados de acordo 
com a ordem de compra dos itens, identificados na tabela pelas cores para melhor 
visualização. Pelo método PEPS, ao final do mês X1 a empresa Beta Com possuía o 
mesmo saldo de itens (1.400 peças), mas o valor apurado foi de R$ 20.500,00. 
Neste pequeno exemplo é possível perceber que os dois métodos podem resultar 
em valores bem diferentes, refletindo em questões fiscais e de resultado do período. 
Controle de estoques 
As pessoas jurídicas devem escriturar o registro de inventário contendo todas as 
informações dos bens mantidos em estoque, seja ele de matéria-prima, bens em 
elaboração ou bens prontos para venda, atentando-se para o cumprimento da legislação 
societária e fiscal. Além disso, ele é uma importante fonte de informação para a gestão 
da empresa. 
O controle contábil dos estoques pode ocorrer por meio do sistema periódico (GRECO; 
AREND, 2013). O sistema periódico, ou inventário periódico, geralmente é utilizado por 
empresas que não possuem um sistema de controle de entradas, em que os registros 
contábeis de estoque e do custo de mercadorias vendidas são realizados ao final do 
exercício, com a contagem física de itens do (CPC 16 [R1]) a apuração das contas 
transitórias relacionadas ao estoque, como custo das mercadorias vendidas (CMV), 
abatimento sobre compras, fretes e seguros. 
No sistema periódico, o valor do custo das mercadorias vendidas é calculado pela 
seguinte fórmula. 
CMV = Ei + Co – DevC – AbatC + FreteC + SegC – Ef onde: � Ei = estoque inicial 
do período; 
• Co = compras do período; 
• DevC = devolução de compras do período; 
• AbatC = abatimentos sobre compras do período; 
• FreteC = fretes sobre compras do período; 
• SegC = seguros sobre compras do período; 
• Ef = estoque final (das mercadorias inventariadas ao final do período). 
Ao final do período é realizada a apuração da conta CMV, conforme demonstrado a 
seguir. Conta: custo das mercadorias vendidas Lançamentos a débito Lançamentos a 
crédito (1) Estoque Inicial R$ ........ (1) Devoluções sem compras R$ ........ (1) Compras 
R$ ........ (1) Abatimentos sem compras R$ ........ (1) Fretes sem compras R$ ........ (2) 
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Estoque final R$ ........ (1) Seguros sem compras R$ ........ (3) Saldo R$ ........ (1) Saldos 
transferidos das respectivas contas transitórias. (2) Valor apurado no inventário ao 
final do período. (3) O saldo da conta CMV deve ser transferido para a apuração do 
resultado do exercício. 
Observação: as empresas que optam por utilizarem o sistema periódico não podem 
utilizar o critério de avaliação de estoques por meio do custo médio, em conformidade 
com a legislação fiscal. Os estoques e a obrigatoriedade de divulgação de seus itens.
Em decorrência da evolução do ambiente corporativo empresarial e da inevitável 
globalização da economia, se fazia necessário desenvolver mecanismos para 
acompanhar esse aprimoramento que passou a envolver a esfera contábil. As diversas 
modificações trazidas pela internacionalização das normas contábeis introduzidas no 
Brasil proporcionaram enormes benefícios. 
A padronização decorrente desse movimento propiciou uma melhoria significativa 
na qualidade das informações prestadas pelas entidades aos usuários por meio de 
suas demonstrações contábeis. Esse novo regramento trouxe alterações em diversos 
aspectos de mensuração e apresentação dos dados contábeis. Uma área importante 
dentro das demonstrações contábeis que foi afetada por essas mudanças foi o grupo 
de estoques. A divulgação das informações contábeis por parte das entidades é de 
extrema relevância para orientar as decisões tomadas pelos gestores, acionistas e 
demais interessados nesses dados, onde existe uma relação entre DVA e DRE:
• Pois a elaboração do relatório das Demonstrações dos Valores Adicionados 
totais, é necessário que se tenha concluído o relatório das Demonstrações dos 
Resultados do Exercício - DRE.
• Um dos três componentes básicos para a elaboração do relatório dos Valores 
Adicionados é o Resultado Líquido do Exercício que se obtém após o término 
da elaboração da DRE.
 
Ao transformar dados e registros em informações úteis, relevantes e transparentes 
para esses agentes, a contabilidade busca oferecer uma divulgação adequada das 
informações contábeis de uma determinada entidade. Essas informações contábeis 
devem refletir uma extrema fidelidade do desempenho operacional da entidade em 
todos os seus aspectos econômico-financeiros. 
Assim, é necessário que os usuários desses dados tenham elementos suficientes para 
análise e tomada de decisão. Conforme consta no CPC 16, em relação aos estoques, 
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as demonstrações contábeis devem divulgar (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS 
CONTÁBEIS, 2009): 
• as políticas contábeis que foram adotadas na mensuração dos estoques 
(incluindo as formas e os critérios de valoração utilizados); 
• o valor total escriturado em estoques e o valor registrado em outras contas 
apropriadas para a entidade; 
• o valor de estoques escriturados pelo valor justo menos os custos de venda; 
• o valor de estoques reconhecido como despesa durante o período; 
• o montante escriturado de estoques dados como penhor de garantia a passivos; 
o valor de qualquer redução de estoques reconhecida no resultado do período, o 
valor de toda reversão de qualquer redução do valor dos estoques reconhecida no 
resultado do período, e as circunstâncias ou os acontecimentos que conduziram 
à reversão de redução de estoques de acordo com o item 34 do CPC 16. 
Esse item menciona o seguinte: quando os estoques são vendidos, o custo escriturado 
desses itens deve ser reconhecido como despesa do período em que a respectiva 
receita é reconhecida. 
A quantia de qualquer redução dos estoques para o valor realizável líquido e todas 
as perdas de estoques devem ser reconhecidas como despesa do período em que 
a redução ou a perda ocorrer. A quantia de toda reversão de redução de estoques, 
proveniente de aumento no valor realizável líquido, deve ser registrada como redução 
do item em que for reconhecida a despesa ou a perda, no período em que a reversão 
ocorrer(COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2009). Conforme sinalizado 
no CPC 16, a informação referente aos valores contábeis registrados em diferentes 
classificações de estoques e a proporção de alterações nesses ativos são úteis para 
os usuários das demonstrações contábeis. 
As classificações comuns de estoques são: mercadorias, bens de consumo de 
produção, materiais, produtos em elaboração e produtos acabados (COMITÊ DE 
PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2009). 
O valor do estoque baixado consiste nos custos que estavam incluídos na mensuração 
do estoque que agora é vendido. Esse valor é reconhecido como despesa durante o 
período (frequentemente é denominado como custo dos produtos, das mercadorias 
ou dos serviços vendidos). 
Os custos indiretos de produção eventualmente não alocados aos produtos e os 
valores anormais de custos de produção devem ser reconhecidos como despesa do 
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período em que ocorrem, sem transitar pelos estoques, dentro desse mesmo grupo, 
mas de forma identificada (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2009). 
O pronunciamento menciona também que algumas entidades adotam um formato 
para a demonstração de resultados, resultando na divulgação de valores que não 
sejam os custos dos estoques reconhecidos como despesa durante o período. 
Conforme o padrão desse formato, a entidade deve apresentar a demonstração do 
custo das vendas usando uma classificação com base na natureza desses custos, 
elemento a elemento.
Nesse caso, essa entidade deve divulgar os custos reconhecidos como despesas 
item a item, por natureza: matérias-primas e outros materiais, evidenciando o valor 
das compras e da alteração líquida nos estoques iniciais e finais do período; mão-
de-obra; outros custos de transformação, etc. Estoques (CPC 16 [R1]) 13 A fim de 
fornecer explicações e predições para a prática da contabilidade, a pesquisa na área 
tem procurado instrumentalizar-se cada vez mais. Dentro da ciência contábil, existem 
inúmeras teorias que buscam entender e explicar algum fenômeno da contabilidade 
a partir da observação. Entre essas teorias existe uma que especificamente estuda 
a divulgação das demonstrações contábeis em todos os seus aspectos: a teoria da 
divulgação. Seu principal objetivo é explicar o fenômeno da divulgação das informações 
contábeis, com base em diversas perspectivas. 
O que se busca é entender, dentre outros aspectos, os motivos econômicos para 
que uma determinada informação seja divulgada. Por exemplo: se busca determinar 
qual é o efeito da divulgação de demonstrações contábeis no preço das ações. 
Outro exemplo seria identificar quais são as razões econômicas para que uma 
determinada informação seja divulgada. A teoria da divulgação possui em seu arcabouço 
três tipos de pesquisas: a divulgação baseada em associação (que estuda a relação 
entre a divulgação e as mudanças no comportamento dos investidores que maximizam 
a sua riqueza); a divulgação baseada em julgamento (investiga quais são os motivos 
da divulgação por parte dos gestores/empresas); e a divulgação baseada em eficiência 
(discute quais são os tipos de divulgação mais eficientes). 
Cabe observar que entender as linhas teóricas que norteiam o registro contábil é 
importante para o desenvolvimento da contabilidade. Estreitamente ligado às principais 
áreas de operação das companhias, o grupo estoques do ativo circulante tem a função 
de agente regulador na lei de oferta e demanda, uma vez que possibilita uma produção 
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mais constante, não oscilando com as flutuações das vendas quando sua gestão é 
efetiva e a empresa em questão conhece seu mercado, sobre a DRA:
• Investimentos conforme método de equivalência patrimonial.
• Itens classificados conforme sua natureza.
• Resultado líquido do exercício.
Esse grupo de contas está diretamente relacionado com as receitas das entidades, 
pois essas receitas se originam das vendas ou da prestação de serviços. Em termos 
de mensuração dos estoques, o Pronunciamento Técnico CPC 16 determina que deve 
ser utilizado o valor de custo ou então o valor realizável líquido, sendo usado dos dois 
o menor e o CPC define as normas contábeis como:
• Exclusão dos Resultados Não Operacionais da DRE.
• Surgimento dos Resultados Abrangentes como Demonstrações.
Pois a DRA age conforme as normas e por meio do estudo das elaborações das 
demonstrações, pode-se concluir que o resultado final da entidade é encontrado, 
efetivamente, no Resultado abrangente total do período, após todas as movimentações 
serem evidenciadas. No entanto, no Brasil, torna-se obrigatório somente a elaboração 
da DRE, mesmo apesar de a elaboração da DRE e DRA ser determinação de órgãos 
reguladores, como a NBC e o CPC, a Lei n.º 6.404/1976 obriga somente a elaboração 
da DRE e uma norma não pode ser sobreposta a uma lei.
A mensuração determina os valores pelos quais os elementos (do ativo e do passivo) 
devem ser reconhecidos e apresentados nas demonstrações contábeis, dessa forma 
esse item tem grande importância para a parte interessadas na informação gerada 
pela contabilidade (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2009).
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=Ky--05eW9bY . As empresas comerciais 
que vendem mercadorias necessitam de uma organização de seus itens por 
diversos motivos, como, por exemplo, proteger seus elementos contra um aumento 
de preços e proporcionar economia na produção. Os gestores entendem que os 
estoques são agentes reguladores na lei de oferta e demanda. 
A contabilidade, como ciência que lida com o patrimônio das entidades, efetua o 
registro adequado desses itens que pertencem ao estoque das organizações com a 
finalidade de prover informações aos gestores e demais interessados. 
https://www.youtube.com/watch?v=Ky--05eW9bY
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ANOTE ISSO
As organizações possuem como meta garantir lucratividade e evitar perdas nos 
seus negócios. Uma adequada gestão dos estoques possibilita que o gestor otimize 
a utilização do seu espaço físico, organizando seus materiais acumulados. Uma 
escolha envolvendo um determinado método de avaliação de estoque pode interferir 
diretamente na lucratividade de qualquer entidade. Como o custo de aquisição de 
um material influencia o valor de venda dos produtos dessa entidade, é fundamental 
contar com um método de avaliação de estoque adequado aos propósitos dessa 
organização.
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CAPÍTULO 13
CPC 25 - PROVISÕES
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, a complexidade no reconhecimento, na mensuração e na divulgação 
assertiva das provisões e dos passivos contingentes chamou a atenção dos órgãos 
normativos internacionais de contabilidade para a criação de regras contábeis para 
esses temas.
Devido à convergência das normas brasileiras às normas internacionais de 
contabilidade, o país passou a adotar essas regras, sendo um tema de grande 
relevância para os profissionais e para os usuários das demonstrações contábeis. 
Dessa forma, o assunto é tratado pelo Pronunciamento técnico CPC 25: provisões, 
passivos contingentes e ativos contingentes, que tem como objetivo estabelecer os 
critérios de reconhecimento e as bases de mensuração apropriadas a provisões e a 
passivos e ativos contingentes, além de apresentar as informações a serem divulgadas 
em notas explicativas.
2.0 Aplicabilidade do CPC 25
No Brasil, o pronunciamento técnico CPC 25, que tem correlação com a norma 
internacional de contabilidade IAS 37 (Provisions, Contingent Liabilities and Contingent 
Assets), do International Accounting Standards Board (IASB), é o quadro de padrões 
da contabilidade internacional e trata especificamentede provisões, passivos e ativos 
contingentes (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2019). 
O CPC 25 tem como objetivo estabelecer os critérios de reconhecimento e as bases 
de mensuração apropriadas a provisões e a passivos e ativos contingentes, além 
das informações a serem divulgadas em notas explicativas. Neste capítulo, você vai 
estudar o CPC 25, que orienta o tratamento contábil de provisões, passivos e ativos 
contingentes. 
Além disso, vai ver exemplos que ajudam a compreender os registros contábeis 
das provisões. Provisões, ativos e passivos contingentes Inicialmente, cabe aos 
profissionais conhecerem as terminologias tratadas pelas normas contábeis. Assim, veja 
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a seguir algumas definições abordadas no CPC 25 (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS 
CONTÁBEIS, 2019). 
• Provisão: passivo de prazo ou valor incertos. 
• Passivo: obrigação presente, derivada de eventos passados, cuja liquidação 
se espera que resulte em uma saída de recursos da empresa capaz de gerar 
benefícios econômicos. 
• Passivo contingente: obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja 
existência poderá ser confirmada por evento futuro incerto, não totalmente sob 
controle da entidade, ou ser uma obrigação presente que resulta de eventos 
passados, mas que não é reconhecida. 
• Ativo contingente: ativo possível que resulta de eventos passados e cuja existência 
poderá ser confirmada por evento futuro incerto, não totalmente sob controle 
da entidade. 
O CPC 25 define que todas as organizações devem aplicá-lo quanto à contabilização 
de provisões, passivos e ativos contingentes (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS 
CONTÁBEIS, 2019). No entanto, há algumas exceções, como aquelas que resultam 
de contratos a executar ou estejam cobertas por outro pronunciamento. 
É possível destacar como exemplos de outros pronunciamentos os contratos de 
construção (CPC 17), os tributos sobre o lucro (CPC 32), os benefícios a empregados 
(CPC 33), os instrumentos financeiros (CPC 48), entre outros. 2 Provisões, passivos 
contingentes e ativos contingentes (CPC 25) Antes da harmonização das normas 
contábeis brasileiras às normas internacionais de contabilidade, observava-se que 
o termo provisão era um nome genérico amplamente utilizado pelos contadores 
brasileiros. 
Esse termo era usado para designar uma série de ajustes contábeis nas 
demonstrações contábeis sempre que houvesse algum evento de provável realização 
implicando em redução de ativos ou aumento de passivos. 
É possível citar como exemplo a redução dos valores de ativo de clientes, por meio 
da conta provisão para créditos de liquidação duvidosa. Atualmente, o termo adequado 
é perdas estimadas. 
Assim, perceba que o termo provisão, nas demonstrações financeiras, deve ser 
utilizado somente para obrigações, conforme descrito nas normas do IASB e de acordo 
com o conceito de redução ao valor recuperável (ADRIANO, 2018). Nesse sentido, 
verificamos que o CPC 25 distingue as provisões de outros passivos derivados de 
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apropriações por competência (accruals). As provisões derivadas de apropriações por 
competência (accruals) são aquelas relacionadas a obrigações já existentes, registradas 
no período de competência, em que não existe grau de incerteza relevante, como 
os valores relacionados ao pagamento de férias (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS 
CONTÁBEIS, 2019). 
Gelbcke et al. (2021) destacam que esses passivos se caracterizam como genuínos e 
não devem ser reconhecidos como provisões, sendo o termo adequado a pagar. Dessa 
forma, os contadores devem contabilizar os passivos relacionados aos pagamentos de 
férias e 13º salário como férias a pagar e 13º a pagar, respectivamente. Por outro lado, 
observe que as provisões propriamente ditas referem-se a obrigações já existentes que 
estão relacionadas a prazos incertos ou valores incertos. Como exemplo, é possível 
citar uma ação trabalhista com causa favorável ao empregado. 
Assim, note que as provisões propriamente ditas são distintas de outros passivos, 
como as contas a pagar, e dos passivos derivados de apropriações por competência 
(accruals), pois há incerteza sobre o prazo ou o valor do desembolso futuro necessário 
para a sua liquidação (ADRIANO, 2018). Os ativos contingentes normalmente surgem 
de evento não planejado que dá origem à possibilidade de entrada de benefícios 
econômicos para a empresa. Um exemplo é uma reivindicação, por meio de processos 
legais, de impostos recolhidos, em que o desfecho seja incerto. Quando a realização 
do ganho for praticamente certa, será reconhecido nas demonstrações financeiras o 
ativo adequado como impostos a recuperar. 
O termo contingente é usado para passivos e ativos que não são reconhecidos 
nas demonstrações financeiras, em razão de sua existência depender de um ou mais 
eventos futuros incertos que não estão totalmente sob o controle da empresa. Dessa 
forma, é possível observar que os ativos contingentes e os passivos contingentes se 
diferem das provisões, pois estas devem ser reconhecidas pela companhia, presumindo 
que atendam aos critérios de reconhecimento. 
Ativos contingentes De acordo com o CPC 25, os ativos contingentes não são 
reconhecidos nas demonstrações financeiras, pois resultam de eventos passados cuja 
comprovação vai depender de um ou mais eventos futuros incertos, que não estão 
totalmente sob o controle da empresa (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 
2019). 
Em outras palavras, pode ser um resultado que nunca venha a ser realizado. No 
entanto, quando a realização do ganho for praticamente certa, o ativo relacionado 
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não é um ativo contingente, e o seu reconhecimento é devido. Provisões, passivos 
contingentes e ativos contingentes (CPC 25) Os ativos contingentes são avaliados 
periodicamente para garantir que os desenvolvimentos sejam apropriadamente 
refletidos nas demonstrações financeiras, pois caixa é tudo que se encontra para 
uso imediato, dinheiro ou disponível em banco, seu conceito é genuíno e por si só 
se explica, assim como equivalentes de caixa são as aplicações de curto prazo que 
podem ser convertidos em caixa quando necessário para que o fluxo de caixa é todo o 
movimento do caixa e seus equivalentes durante as operações da empresa. Atividades 
operacionais são aquelas que geram recursos para a entidade e não são nem de 
financiamento ou investimento. 
Se for praticamente certo que ocorrerá uma entrada de benefícios econômicos, o ativo 
e o correspondente ganho são registrados nas demonstrações contábeis do período 
em que ocorrer a mudança de estimativa. Se a entrada de benefícios econômicos se 
tornar provável, a entidade divulga o ativo contingente em nota explicativa (COMITÊ 
DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2019).
Tratamento contábil de acordo com o risco de ocorrência Probabilidade de ocorrência 
da entrada de recursos Tratamento contábil A entrada de benefícios econômicos não 
é provável. Nenhum ativo é reconhecido na contabilidade. Nenhuma divulgação é 
exigida. A entrada de benefícios econômicos é provável, mas não praticamente certa. 
Nenhum ativo é reconhecido na contabilidade. É exigida a divulgação do ativo 
contingente em nota explicativa. A entrada de benefícios econômicos é provável e 
praticamente certa. Ativo não é contingente. Deve ser reconhecido no ativo apropriado. 
Fonte: Adaptado de Comitê de Pronunciamentos Contábeis (2019). 3.0 Passivos 
contingentes 
De acordo com o CPC 25, os passivos contingentes não são reconhecidos pela 
empresa. Sua divulgação é exigida em nota explicativa, a menos que seja remota 
a possibilidade de uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos 
(COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2019). Quando a entidade for conjunta 
e solidariamenteresponsável por obrigação, a parte da obrigação que se espera que as 
outras partes liquidem é tratada como passivo contingente. Dessa forma, a empresa 
só deverá reconhecer a provisão para a parte da obrigação para a qual é provável uma 
saída de recursos que incorporam benefícios econômicos, exceto nas circunstâncias 
extremamente raras em que nenhuma estimativa suficientemente confiável possa 
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ser feita (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2019). Provisões, passivos 
contingentes e ativos contingentes (CPC 25).
Assim como os ativos contingentes, os passivos contingentes devem ser 
periodicamente avaliados para determinar se uma saída de recursos que incorporam 
benefícios econômicos se tornou provável. Se for provável que uma saída de benefícios 
econômicos futuros será exigida para um item previamente tratado como passivo 
contingente, a provisão deve ser reconhecida nas demonstrações contábeis do período 
em que ocorre a mudança na estimativa da probabilidade. 
Provisão De acordo com o CPC 25, uma provisão será reconhecida se satisfazer 
três condições (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2019): 
1. a entidade tem uma obrigação presente (legal ou não formalizada) como resultado 
de um evento passado; 
2. provavelmente será necessária uma saída de recursos que incorporam benefícios 
econômicos para liquidar a obrigação; 
3. é possível fazer uma estimativa confiável do valor da obrigação. A obrigação 
presente tem origem em um evento passado e se caracteriza por evidência disponível 
de que é mais provável a existência da obrigação do que não. Na maioria dos casos, 
essas evidências serão claras. 
Contudo, quando não forem, é possível recorrer à opinião de peritos, como ocorre em 
casos de processos judiciais (GELBCKE et al., 2021). Um evento passado é aquele que 
tem condições de criar obrigações para a empresa, ou seja, ela não tem alternativa a 
não ser liquidar a obrigação gerada do evento. Isso é feito por imposição legal ou pelo 
fato de o evento criar expectativas válidas em terceiros de que a organização vai cumprir 
a obrigação. Assim, podemos constatar que são reconhecidas como provisão apenas 
as obrigações que surgem de eventos passados que existam independentemente de 
ações futuras da entidade (ou seja, da conduta futura de seus negócios). 
Para o reconhecimento do passivo, além da obrigação presente, é condicionante 
a probabilidade de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos futuros 
para sua liquidação, sendo que a probabilidade do evento ocorrer deve ser maior do 
que a de não ocorrer. Entretanto, de acordo com o CPC 25, quando não for provável 
a existência de uma obrigação presente, a entidade divulga um passivo contingente 
(COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS 6 Provisões, passivos contingentes e ativos 
contingentes (CPC 25) CONTÁBEIS, 2019). Por outro lado, quando a probabilidade de 
saída de recursos é praticamente certa, trata-se de um passivo genuíno, com foco 
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nos resultados abrangentes, pois todas as variações nas reservas de reavaliações, 
os ganhos e as perdas nos planos que beneficiam empregados, nas conversões de 
moeda nas transações, os ajustes de avaliação patrimonial.
Assim, as obrigações presentes devem ser avaliadas e classificadas segundo a 
probabilidade de saída de recursos. 
As estimativas são essenciais quando se trata de provisões, em razão de sua 
característica intrínseca de incerteza. Além disso, o CPC 25 deixa claro que uma 
estimativa não prejudica a confiabilidade da informação nas demonstrações contábeis. 
A estimativa confiável é resultante da capacidade de a entidade determinar um 
conjunto de desfechos possíveis. Para tanto, a estimativa aplicada para mensuração 
do valor é a “melhor estimativa” do desembolso para a liquidação da data do balanço, 
ou seja, é o valor requerido na hipótese de a empresa pagar para liquidar a obrigação 
ou transferi-la para terceiros nesse momento. 
As estimativas do desfecho e do efeito financeiro são determinadas pelo julgamento 
da administração, complementado pela experiência de transações semelhantes e, em 
alguns casos, por relatórios de peritos independentes (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS 
CONTÁBEIS, 2019). 
Quando a provisão a ser mensurada envolver uma grande população de itens, a 
obrigação poderá ser estimada utilizando o método denominado valor esperado. Havendo 
uma escala contínua de desfechos possíveis, com cada ponto nessa escala sendo 
tão provável quanto qualquer outro, será usado o ponto médio da escala. Acompanhe 
o exemplo a seguir sobre a estimativa da probabilidade de um desembolso para 
pagamento de obrigações. Suponha que a empresa ABC venda produtos eletrônicos 
com uma garantia contra defeitos de fábrica de até seis meses após a compra. 
A empresa analisou a possibilidade de ocorrer um defeito provável nos eletrônicos 
produzidos. Por experiências passadas e por expectativas futuras, a empresa identificou 
que, para o próximo ano, 75% dos produtos não vão apresentar defeitos, 20% vão 
apresentar defeitos menores e 5% vão ter defeitos maiores. A empresa estima que, 
se a totalidade dos produtos vendidos tiver que sofrer pequenos reparos, o custo será 
de R$1 milhão. Já grandes reparos custariam R$4 milhões. Dessa forma a provisão 
para garantia é determinada pelo seguinte cálculo: Estimativa = (75% × 0) + (20% × 
R$1 milhão) + (5% de R$4 milhões) Estimativa = R$400.000 Assim, o valor esperado 
do custo das reparações é de R$400.000,00. 
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As estimativas consideram os riscos e as incertezas. O risco representa a variabilidade 
dos desfechos possíveis. É preciso ter cuidado ao realizar julgamentos em condições de 
incerteza, para que as receitas ou os ativos não sejam superavaliados e as despesas ou 
passivos não sejam subavaliados. Além disso, o desfecho a ser considerado deve ser 
o mais provável, com a devida divulgação das incertezas sobre o valor, do cronograma 
de desembolsos e das premissas utilizadas. 
Quando o efeito do valor do dinheiro no tempo é material, o valor da provisão deve 
ser o valor presente dos desembolsos que se espera que sejam exigidos para liquidar 
a obrigação. Vale ressaltar que os ganhos da alienação esperada de ativos não devem 
ser considerados ao mensurar a provisão, mesmo se a alienação esperada estiver 
intimamente ligada ao evento que dá origem à provisão. Em vez disso, a organização 
deve reconhecer tais ganhos no momento determinado pelo pronunciamento técnico 
específico que trata do respectivo ativo. 
Quando a empresa espera que alguns dispêndios exigidos para liquidar uma provisão 
sejam reembolsados por outra parte (por exemplo, por intermédio de contratos de seguro, 
cláusulas de indenização ou garantias de fornecedores), a empresa poderá reconhecer 
o reembolso na contabilidade, desde que o seu recebimento seja praticamente certo. 
Nesse caso, o reembolso deve ser tratado como ativo separado, e o valor reconhecido 
nunca deve ultrapassar o valor da provisão. 
Na demonstração do resultado, a despesa relativa a uma provisão pode ser 
apresentada líquida do valor reconhecido de reembolso. Regras de reconhecimento 
e mensuração das provisões para contingências passivas Quando julgarmos que a 
saída de recursos de uma situação tenha risco provável em exercício futuro, devemos 
registrar contabilmente uma provisão, baseada em estimativa confiável. 
Veja a seguir algumas regras de reconhecimento e mensuração de provisões, 
conforme o tratamento contábil estipulado pelo CPC 25. Provisões para riscos fiscais, 
trabalhistas e cíveis Verificamos com frequência o reconhecimento de provisões 
relacionadas à existência de ações judiciais exigindo o pagamento de autuações fiscais, 
reclamações trabalhistas ou indenizaçõesa fornecedores ou clientes (GELBCKE et 
al., 2021). 
Quando houver ações judiciais que a administração, em conjunto com seus 
advogados, considere provável o desembolso futuro e quando forem atendidos os 
requisitos estabelecidos no CPC 25, a empresa deve reconhecer as respectivas provisões. 
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Acompanhe o exemplo a seguir de reconhecimento de provisão para contingências 
fiscais, e assim sofrem alterações no patrimônio da entidade:
• Acréscimo ou redução no lucro, gerando lucro ou prejuízo.
• Diminuições no patrimônio por distribuições dos dividendos.
• Capital subscrito e integralizado, gerando aumento no patrimônio. 
Imagine que a empresa Flor Azul Ltda. tenha sido autuada em maio/X1 pelos 
agentes fiscais da receita federal em R$300.000,00, em razão de graves incorreções 
na apuração do lucro real dos três exercícios anteriores. 
A administração da empresa não tinha consciência dessas falhas. Tomando 
conhecimento dos problemas, a administração contratou um advogado especializado 
para tentar administrativa e/ou judicialmente extinguir a obrigação ou pelo menos 
atenuar a punição financeira.
 Apesar de entender que a punição possa ser amenizada com a redução do valor 
envolvido, as incorreções de fato ocorreram, sendo necessária a constituição da provisão. 
Verificado o risco provável, a empresa vai precisar efetuar o seguinte lançamento 
contábil. � Débito: ajuste de exercícios anteriores (patrimônio líquido), R$300.000,00. 
� Crédito: provisão para contingências fiscais (passivo circulante), R$300.000,00. 
Provisão para danos ambientais 
Caso existam obrigações originadas por penalidades ou custos para reparação de 
danos ambientais ilegais, com provável saída de recursos que incorporam benefícios 
econômicos para liquidação, a empresa deve reconhecer uma provisão, no que tange 
a equivalência patrimonial:
• Considerado critério de avaliação nas relações entre coligadas e controladas.
• Sociedade investidora reconhece perdas ou ganhos, conforme resultados das 
investidas.
• Sua contabilização deverá acontecer no momento em que acontecem, 
independente da distribuição aos sócios.
No entanto, quando existir relação de dependência de ações futuras e quando a 
empresa tiver condições de evitar os gastos futuros pelas suas próprias ações (por 
exemplo, alterando o seu modo de operar), ela não tem qualquer obrigação presente 
relativa a esse gasto futuro, então nenhuma provisão é reconhecida. Veja a seguir 
um exemplo de reconhecimento de provisão de danos ambientais. Suponha que a 
empresa Mercado Verde Ltda. tenha uma despesa prevista com recuperação do meio 
ambiente, cuja degradação já ocorreu e é responsabilidade da empresa, em decorrência 
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de exigência legal. Um laudo ambiental apontou um provável volume de gastos para 
recuperação de R$1.500.000,00. Dessa forma, a empresa deve efetuar o seguinte 
lançamento contábil. 
• Débito: provisão com recuperação de meio ambiente (despesa), R$1.500.000,00. 
• Crédito: provisão por danos ambientais (passivo circulante), R$1.500.000,00. 
A provisão para reestruturação inclui os desembolsos diretos decorrentes da 
reestruturação que simultaneamente sejam ocasionados por ela e não estejam associados 
às atividades em andamento da organização (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS 
CONTÁBEIS, 2019). 
O CPC 25 lista os seguintes eventos que podem se enquadrar na definição de 
reestruturação (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2019): 
• venda ou extinção de uma linha de negócios; 
• fechamento de fábricas ou realocação das atividades de negócios; 
• mudanças na estrutura da administração; 
• reorganizações que tenham efeito material na natureza e no foco das operações 
da entidade. 
Contudo, vale ressaltar que não se inclui na provisão para reestruturação os custos 
com novo treinamento ou remanejamento da equipe permanente, com marketing ou 
com investimento em novos sistemas e redes de distribuição. Afinal, esses desembolsos 
relacionam-se com a conduta futura da empresa e devem ser reconhecidos da mesma 
forma que seriam se surgissem independentemente da reestruturação (COMITÊ DE 
PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2019). 
Em relação às condições para que o processo de reestruturação dê origem ao 
reconhecimento de uma provisão, deve existir um plano formal detalhando a operação 
de reestruturação e uma expectativa válida naqueles que serão afetados pelo processo 
de reestruturação, seja iniciando a implementação do plano, seja anunciando as 
principais características e impactos do referido plano (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS 
CONTÁBEIS, 2019). 
A evidência de que a entidade começou a implantar o plano de reestruturação 
seria fornecida, por exemplo, pela desmontagem da fábrica, pela venda de ativos ou 
pela divulgação das principais características do plano. Veja a seguir um exemplo de 
reconhecimento de uma provisão de reestruturação. Provisões, passivos contingentes 
e ativos contingentes (CPC 25) 11 Considere que a empresa Caminho Longo S.A. tenha 
decidido que vai efetuar, no próximo ano, uma reestruturação com redução de níveis 
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hierárquicos, demissões e fechamento de duas unidades de negócio. Inicialmente, 
foram aprovadas as principais linhas do plano de reestruturação, mas ainda não foi 
feita a divulgação às partes envolvidas. 
Assim, a provisão não deve ser constituída, pois o plano não foi divulgado em detalhes 
suficientes para as partes envolvidas. Caso a comunicação seja realizada antes do 
encerramento do exercício, o balanço deve contemplar a provisão, reconhecendo a 
melhor estimativa dos custos a incorrer por conta da reestruturação, do fluxo de caixa, 
pois, tende a analisar a capacidade da empresa gerar caixa e equivalentes de caixa. 
Segundo o CPC 25, um contrato oneroso é um contrato em que os custos inevitáveis 
de satisfazer às obrigações do contrato excedem os benefícios econômicos que se 
espera receber ao longo do mesmo contrato (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS 
CONTÁBEIS, 2019). 
Dessa forma, quando a organização tiver um contrato oneroso, a obrigação presente 
deve ser reconhecida e mensurada como provisão. Os custos inevitáveis do contrato 
devem refletir o menor custo líquido de saída do contrato. Esse custo é determinado 
com base no custo de cumprir o contrato ou no custo de qualquer compensação ou 
de penalidades provenientes do não cumprimento do contrato. Considera-se o menor 
(COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2019). 
Os custos relacionados diretamente ao contrato consistem em custos incrementais 
para seu cumprimento (por exemplo, mão de obra direta) e em alocação de outros custos 
diretamente relacionados ao seu cumprimento (por exemplo, encargo de depreciação 
para bens do imobilizado utilizados). Quando o contrato puder ser cancelado sem 
pagar compensação à outra parte, não vai haver obrigação. 
No entanto, quando o contrato estabelecer direitos e obrigações para cada uma 
das partes, com eventos que o tornem oneroso, deve ser reconhecido um passivo 
(GELBCKE et al., 2021). Veja a seguir um exemplo de provisão para contrato oneroso. 
12 Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes (CPC 25) I A menos que 
seja remota a possibilidade de ocorrer qualquer desembolso na liquidação, a entidade 
deve divulgar, para cada classe de passivo contingente na data do balanço, uma breve 
descrição da natureza do passivo contingente e, quando praticável: 
• a estimativa do seu efeito financeiro; 
• a indicação das incertezas relacionadas ao valor ou ao momento de ocorrência 
de qualquer saída; 
• a possibilidade de qualquer reembolso. 
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Quando a provisão e o passivo contingentesurgirem do mesmo conjunto de 
circunstâncias, a empresa deve fazer as divulgações de forma que evidencie a ligação 
entre eles. Não sendo provável a entrada de benefícios econômicos, a entidade deve 
divulgar uma breve descrição da natureza dos ativos contingentes na data do balanço 
e, quando praticável, uma estimativa de seus efeitos financeiros. 
É importante que as divulgações de ativos contingentes evitem dar indicações 
indevidas da probabilidade de surgirem ganhos. Se por um caso raro a divulgação 
de alguma informação venha a prejudicar seriamente a posição da empresa em uma 
disputa com outras partes sobre o assunto de provisão, contingência passiva ou 
contingência ativa, a empresa não é obrigada a divulgar as informações. 
No entanto, ela deve divulgar a natureza geral da disputa e o fato de que as informações 
não foram divulgadas, com a devida justificativa, bem como deve avaliar a necessidade 
de comunicar o assunto ao órgão regulador, nos termos das normas existentes sobre 
informações confidenciais (ALMEIDA, 2018). Por fim, é possível concluir que o CPC 
25 tem grande contribuição para o correto reconhecimento das obrigações passivas 
e para a divulgação das informações úteis nas demonstrações financeiras.
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=g9rTr0qRgfo . O propósito do 
pronunciamento técnico CPC 25 é garantir que os critérios corretos sejam 
adotados para reconhecimento, mensuração e divulgação de provisões, passivos 
contingentes e ativos contingentes e que a evidenciação seja suficiente e oportuna, 
permitindo que os usuários interessados nas demonstrações contábeis. Desta 
forma, observa-se que o CPC 25 aborda o tratamento contábil das provisões, ativos 
e passivos contingentes, apresentando desde as suas definições até as informações 
obrigatórias a serem divulgadas, e assim com reflexos na DFC, pois, deve ser 
utilizado o Regime de Caixa.
https://www.youtube.com/watch?v=g9rTr0qRgfo
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ANOTE ISSO
A contabilidade tem como missão subsidiar a tomada de decisões, fornecendo 
informações úteis aos seus usuários. Para isso, ela está em constante evolução e 
aprimoramento, especialmente com o mercado globalizado e as novas formas de 
investimentos. Dessa forma, é possível perceber que novos conceitos e métodos 
contábeis são estabelecidos, o que requer atualização dos profissionais da área. 
Um tema que ganhou destaque com a harmonização das normas internacionais de 
contabilidade é o referente a provisões, passivos e ativos contingentes.
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CAPÍTULO 14
CPC 26 – DEMONSTRAÇÕES
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, O correto reconhecimento de todos os fatos que alteram o patrimônio 
das entidades inclui a contabilização daqueles que afetam a contabilidade de forma 
antecipada, ou seja, os adiantamentos. Nesse contexto, é essencial reconhecê-los de 
forma adequada, classificando-os de acordo com o seu fato gerador e controlando a 
sua ocorrência dentro das demonstrações contábeis.
Suponha que você está em um processo seletivo para contador de uma grande 
empresa do ramo automobilístico e, em uma das fases, você precisa explicar a 
importância das informações contábeis, como um contexto social e administrativo.
2.0 Aplicabilidade das Demonstrações
Na qualidade de um profissional contábil, a informação precisa ser útil para o tomador 
de decisão, ela deve ter certas características e atender a determinados critérios, 
como: ser compreensível, relevante, completa, acessível e de estrutura interpretativa 
das funções e ferramentas contábeis.
Uma informação completa, por sua vez, contém todos os fatos necessários 
para que o tomador de decisão resolva, satisfatoriamente, o problema em questão, 
utilizando essas informações. Nada importante deve ser desconsiderado. Embora a 
informação nem sempre seja completa, todo esforço razoável deve ser feito para obtê-
la. A informação pode ser inútil se não for, prontamente, acessível na forma desejada, 
quando necessário.
O objeto de estudo da ciência contábil é o patrimônio das entidades, e seu objetivo 
é o controle desse patrimônio para produzir informações contábeis úteis para as 
tomadas de decisão. A definição de patrimônio não se limita apenas aos bens de uma 
pessoa ou empresa, mas, sim, engloba um conjunto de bens, direitos e obrigações. 
As informações contábeis precisam ser construídas em uma base sólida, que possa 
permitir sua comparabilidade com informações contábeis produzidas por outras 
pessoas, empresas ou, até mesmo, países, pois serão utilizadas por diferentes usuários, 
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os quais se dividem em internos e externos. Cada um tem interesses distintos, portanto, 
a contabilidade não pode produzir informações iguais para todos. 
Os usuários externos, como investidores, fornecedores e credores, têm acesso a 
um tipo de informação definido na contabilidade como relatórios contábeis-financeiros 
de propósito geral, que têm o objetivo de atender às necessidades de um grupo de 
usuários, e não um ou outro usuário específico. 
A necessidade dos usuários internos é diferente da dos externos, pois é sobre eles 
que recai o poder decisório, como responsáveis pela gestão de recursos das empresas, 
com o objetivo de maximizar resultados.
Para que possamos atingir a finalidade da contabilidade (produção de informação 
contábil financeira útil para a tomada de decisão), é fundamental compreender como 
o patrimônio de uma entidade é afetado pela dinâmica patrimonial.
Nesse sentido, pode-se dizer que o patrimônio de uma entidade tem seu valor 
aumentado ou prejudicado no desenvolvimento de suas atividades. Ou seja, a venda 
de produtos e mercadorias, ou a prestação de serviços, gera resultados (lucro ou 
prejuízo) que acabam por modificar o patrimônio.
Para compreender essa dinâmica patrimonial, é necessário entender que o resultado 
de uma entidade em um determinado período de tempo, seja lucro ou prejuízo, é 
composto por receitas, custos, despesas e receitas, sendo o estudo desses elementos 
fundamental para medir e avaliar o desempenho de uma entidade na geração de 
benefícios econômicos e, consequentemente, para a gestão de seu patrimônio.
3. AVALIAÇÃO CONTÁBIL E FINANCEIRA
A compreensão do conceito de receita e sua classificação se tornam cruciais para 
podermos estudar a composição dos resultados de uma entidade. Porém, assim como 
as receitas, existem outras atividades da empresa que geram benefícios econômicos: 
são os valores denominados de ganho. Sendo assim, antes de nos aprofundarmos 
de fato no conceito de receitas, iremos aprender o que são ganhos. 
Em sua constituição e formalização, uma empresa define qual é sua atividade 
principal. Por exemplo, uma loja que vende roupas tem como atividade principal o 
comércio de artigos de vestuário. Por ser sua atividade principal, na contabilidade ela 
é definida como atividade operacional.
Agora imagine que essa mesma entidade que comercializa artigos de vestuário 
tenha decidido renovar sua loja e, para isso, vendeu os manequins antigos. Um erro 
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muito comum é classificar essa venda como receita, mas é preciso esclarecer que 
os benefícios econômicos oriundos de transações que não fazem parte da atividade 
operacional de uma empresa devem ser definidos como ganhos. Mas o que seria, 
então, uma receita?
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (2011) define receita como sendo aumentos 
nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de entrada ou 
aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio 
líquido e que não sejam provenientes de aporte dos proprietários da entidade.Prevista 
no CPC 00 (Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade Brasileira), a definição de 
receita é muito mais abrangente, pois contempla tanto os recursos advindos das 
atividades operacionais de uma empresa (a venda de artigos de vestuário em nosso 
exemplo) como os ganhos (a venda de manequins em nosso exemplo). 
As receitas, portanto, surgem das atividades usuais da entidade. Por exemplo, um 
escritório de contabilidade aufere receitas de honorários, enquanto uma empresa 
comercial aufere receitas com vendas de mercadorias. Esses exemplos usam a 
classificação de receitas, pois fornecer serviços contábeis (objeto social de um escritório 
contábil) são suas atividades usuais. Assim, como a comercialização de mercadorias 
é o objeto social de uma entidade comercial, o aumento de benefícios econômicos 
ocasionado por essas atividades é denominado de receita.
Por outro lado, os ganhos, segundo o CPC (2011), representam outros itens que 
se enquadram na definição de receita e podem ou não surgir no curso das atividades 
usuais da entidade, representando aumentos nos benefícios econômicos. O próprio 
CPC 00 de 2011 traz como exemplo a venda de bens que estão no ativo não circulante. 
Por exemplo, quando um escritório contábil vende o prédio em que está localizado, 
ele obtém um ganho (HENDRICKSEN, 2015).
Em qualquer entidade, o conhecimento das receitas é fundamental para determinar 
o resultado de uma empresa. Sem esse conhecimento, não é possível criar informação 
com valor preditivo e apontar, por exemplo, o ponto de equilíbrio da entidade, ou seja, 
o momento em que as receitas são suficientes para arcar com todos os custos e 
despesas.
O CPC 47 faz menção à Obrigação de Desempenho, definindo que, para se ter o 
reconhecimento de uma receita, se faz necessária a transferência dos bens e serviços 
aos clientes, cumprindo com as obrigações assumidas. No entanto, essa “nova” definição 
de receita não é aplicável às entidades que seguem a ITG 1.000 (Interpretação Técnica 
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geral – Modelo Contábil Simplificado para Microempresas e empresas de Pequeno 
Porte) (HENDRIKSEN, 2015).
Uma obrigação de desempenho refere-se à promessa feita pela entidade em entregar 
um bem ou serviço, ou parte de um bem ou serviço, ao comprador. Uma promessa 
constitui uma obrigação de desempenho se o bem ou serviço prometidos forem 
distintos.
Em outras palavras, o CPC 47 define que uma receita deve ser reconhecida apenas 
quando a entidade cumprir com as obrigações referentes àquela receita. Por exemplo, 
uma empresa que fabrica móveis sob medida cumpre com suas obrigações de 
desempenho quando finalmente realiza a entrega e a montagem dos móveis na casa 
do cliente, pois essa era sua obrigação de desempenho principal de acordo com a 
essência comercial da transação com o seu cliente.
Ressalta-se que um contrato com um cliente vai além do que podemos imaginar. 
Mesmo que não exista um papel (um documento jurídico formal), é possível que 
tenhamos um contrato. Na venda de uma mercadoria, por exemplo, há um contrato; na 
prestação de um serviço, há um contrato. Nessas situações, as atividades desenvolvidas 
por uma entidade, seja pela prestação de serviços ou pela comercialização de 
mercadorias, há a necessidade de se reconhecerem receitas. 
Essas mudanças na forma como as receitas são reconhecidas, advindas do CPC 47, 
trouxeram inúmeras alterações práticas para o registro contábil dos fatos contábeis. 
4. CONTAS DE INVESTIMENTOS – RECEITAS E DESPESAS
As receitas oriundas da atividade operacional podem ser divididas em receitas 
de prestação de serviços e receitas de comercialização de mercadorias. As receitas 
de prestação de serviços são os aumentos de benefícios econômicos, obtidos pela 
empresa que presta serviços aos seus clientes. Assim, as receitas de comercialização 
de mercadorias são obtidas quando a entidade realiza atividade de venda de produtos. 
A mensuração da produtividade, a partir do estudo de indicadores de desempenho, 
visa identificar, de forma clara e objetiva, como os processos, por meio das suas 
atividades e das competências dos profissionais, podem contribuir para o alcance 
dos objetivos estratégicos das organizações. 
As empresas precisam se empenhar na identificação e mensuração das 
suas competências essenciais e nas tecnologias necessárias para garantir seu 
posicionamento no mercado, de forma contínua.
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Tomar decisão nem sempre é uma tarefa fácil. Em algumas civilizações, essa arte 
tem sido aprimorada através do tempo; em outras, encontra-se fortemente vinculada 
a crenças e experiências apreendidas em situações semelhantes ou com base na 
intuição ou ainda capricho do tomador de decisão. Ao tomar uma decisão, escolhemos 
correr mais, ou menos, risco. Sabemos que essa percepção de risco não é idêntica 
para todos os elaboradores de projetos e empreendedores. 
Em sua opinião, a percepção de risco varia de profissional para profissional? Um 
profissional da área contábil que opta por assumir mais riscos tem as mesmas 
chances de ser bem-sucedido do que alguém que opta por evitá-los? Defenda seu 
posicionamento, tendo por base os conceitos de estudo de mercado abordados na obra.
Assim, definitivamente a percepção sobre o grau e a frequência do risco influencia 
na aceitação e consequente estratégia para administrar o risco, estando diretamente 
relacionada à capacidade individual de assumir riscos, a qual é definida a partir 
do histórico profissional e dos conhecimentos adquiridos previamente, além das 
recompensas ou prejuízos vinculados aos resultados das decisões gerenciais. 
Trabalhamos as contas que representam a movimentação operacional da organização 
empresarial, destacando as grandes modificações sofridas ao reconhecer e mensurar 
as contas de receitas com a adoção do CPC 47. 
Assim, podemos observar que as receitas são consideradas acréscimos ao patrimônio 
da entidade, advindo da venda de bens e/ou de serviços. As despesas, por sua vez, 
correspondem ao uso ou o consumo de bens e/ou serviços no processo de obtenção 
dessas receitas. Elas podem ser tanto diretas quanto indiretas, ou seja, elas podem 
estar relacionadas ou não com o objeto operacional da organização. 
Além disso, elas também podem ser classificadas em fixas ou variáveis, sendo que 
as despesas fixas independem do volume vendido, enquanto as variáveis dependem. 
Quanto aos custos, eles correspondem aos gastos que são depreendidos para a 
elaboração final do produto ou serviço oferecido. Esses custos também podem ser 
classificados como diretos ou indiretos, ou como fixos ou variáveis, e tais classificações 
devem observar o comportamento dos custos durante o processo produtivo ou de 
prestação de serviços.
A expressão análise organizacional é utilizada em diversos contextos organizacionais 
para a compreensão de suas variáveis, independentemente da sua natureza, para exprimir 
conformação ou desvios em relação a um determinado contexto ou planejamento 
através de uma estratégia de tomada de decisão, para as atividades de investimentos:
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• As Atividades de Investimento relacionam-se com o aumento e a diminuição 
dos ativos de longo prazo, os quais são usados pela empresa para produzir 
bens e serviços.
• Incluem as concessões e os recebimentos de empréstimos, as aquisições e 
alienações de imobilizados, aquisições e vendas de instrumentos financeiros 
para outras entidades, todas as aplicações financeiras, inclusive as de curto 
prazo (excetuando-se as que gerem equivalentes de caixa).
Muitas sociedades têm buscado associações com outras ao longo das últimas 
décadas. Tais mudanças têm como objetivo a melhoria dos resultados econômicos. 
As formas mais frequentesdo controle econômico”. A contabilidade é a linguagem dos negócios, pois é 
por meio desta que conseguimos saber como as empresas estão se desenvolvendo 
e como elas podem continuar competitivas no mercado.
Se a contabilidade é a linguagem dos negócios e está ligada ao controle econômico, 
ela também tem objetivos, que de acordo com Castilho, Castilho e Castilho (2010), 
resume-se em fornecer elementos para os gestores das entidades otimizarem 
suas administrações e para os usuários externos maximizarem os investimentos e 
relacionamentos, onde os custos de produção e implacabilidade, se definem, como os 
custos possuem relação direta com a atividade fim, ou seja, quanto mais realiza essa 
atividade maior fica o custo. Ainda de acordo com os autores supracitados, para que a 
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empresa e os interessados nela saibam exatamente como ela está e quais os rumos 
possíveis. Para que isso seja alcançado é primordial que exista uma boa contabilidade. 
Desta forma, o presente capítulo terá como objetivo primordial estabelecer os conceitos 
e os principais elementos que compõem a contabilidade.
2.1 PATRIMÔNIO E SEUS COMPONENTES
O patrimônio é objeto de estudo da contabilidade. “Patrimônio” é definido em direito 
civil como o conjunto de bens, direitos e obrigações economicamente apreciáveis, 
mas o que de fato é bem, direito e obrigação?
Bem: é tudo aquilo que pode ser objeto de direito e está sujeito à utilização e à 
apropriação.
Bens corpóreos ou tangíveis: têm existência física, podem ser tocados e vistos.
• Dinheiro
• Edificações.
• Terrenos.
• Veículos.
• Móveis e utensílios de escritório.
• Equipamentos de informática.
• Máquinas e equipamentos industriais.
• Estoque.
Bens incorpóreos ou intangíveis: não existem fisicamente, embora não palpáveis 
ou visíveis podem ser traduzidos em moeda.
• Programas de computador.
• Marcas.
• Patentes de fabricação.
• Propriedade literária.
• Propriedade científica.
• Ponto comercial.
Direitos: são valores a receber ou a recuperar nas transações com terceiros.
• Duplicatas.
• Cheques.
• Operações com mercadorias.
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• Impostos a recuperar.
• Notas promissórias emitidas por terceiros.
Obrigações: são contas a pagar ou a compensar nas transações com terceiros.
• Compra a prazo de mercadorias e bens para uso.
• Empréstimos e financiamentos bancários ainda não pagos.
• Salários a pagar aos empregados.
• Impostos e demais tributos devidos e não pagos.
• Notas promissórias emitidas pela empresa.
2.1.1 Características qualitativas da informação contábil
As demonstrações contábeis são elaboradas e publicadas para auxiliar os usuários 
em geral, já que cada tipo de usuário tem suas próprias finalidades. Por exemplo, o 
usuário credor utilizará as demonstrações contábeis para conceder créditos ou não 
àquela empresa, fornecedores utilizam as demonstrações contábeis para conceder 
maiores prazos e negociação e investidores para saber a situação da empresa e decidir 
se investem ou não nela, onde o patrimônio líquido se definem:
• O patrimônio líquido representa o lucro da empresa, após dedução de todos os 
passivos, inclusive impostos.
• O patrimônio líquido é o resultado da diferença entre o ativo e o passivo de uma 
organização.
Portanto, as demonstrações contábeis são elaboradas de forma que possam atender 
às necessidades desses usuários sem que haja prejuízo no tocante à tomada de decisões. 
Com base nisso, as demonstrações contábeis atendem a características qualitativas 
que são de grande importância para o processo de elaboração das demonstrações 
e, consequentemente, auxiliam o tomador de decisão, pois o patrimônio líquido, o 
patrimônio da empresa é representado pelo conjunto dos bens, direitos e obrigações 
da empresa, os quais são calculados, segundo a equação patrimonial, e o resultado 
é chamado de patrimônio líquido..
De acordo com o CPC 00 (2011, s.p.):
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As características qualitativas da informação contábil-financeira 
útil identificam os tipos de informação que muito provavelmente 
são reputadas como as mais úteis para investidores, credores por 
empréstimos e outros credores, existentes e em potencial, para 
tomada de decisões acerca da entidade que reporta com base 
na informação contida nos seus relatórios contábil financeiros 
(informação contábil-financeira).
Ainda conforme o CPC 00, às características qualitativas da informação contábil-
financeira útil devem ser aplicadas à informação contábil-financeira fornecida pelas 
demonstrações contábeis, assim como à informação contábil- financeira fornecida 
por outros meios.
Se a informação contábil-financeira é para ser útil, ela precisa ser relevante e 
representar com fidedignidade o que se propõe a representar. A utilidade da informação 
contábil-financeira é melhorada se ela for comparável, verificável, tempestiva e 
compreensível (CPC 00, 2011).
Características qualitativas fundamentais Relevância
• Informação contábil-financeira relevante é aquela capaz de fazer diferença nas 
decisões que possam ser tomadas pelos usuários. A informação pode ser capaz de 
fazer diferença em uma decisão mesmo no caso de alguns usuários decidirem
não a levar em consideração, ou já tiverem tomado ciência de sua existência por 
outras fontes.
• A informação contábil-financeira é capaz de fazer diferença nas decisões se tiver 
valor preditivo, valor confirmatório ou ambos.
Relevância
• A informação contábil-financeira tem valor preditivo se puder ser utilizada como 
dado de entrada em processos empregados pelos usuários para predizer futuros 
resultados. A informação contábil-financeira não precisa ser uma predição ou uma 
projeção para que possua valor preditivo. A informação contábil-financeira com valor 
preditivo é empregada pelos usuários ao fazerem suas próprias predições.
• A informação contábil-financeira tem valor confirmatório se retroalimentar – servir 
de feedback – avaliações prévias (confirmá-las ou alterá-las).
• O valor preditivo e o valor confirmatório da informação contábil-financeira estão 
inter-relacionados. A informação que tem valor preditivo muitas vezes também tem 
valor confirmatório. Por exemplo, a informação sobre receita para o ano corrente, a 
qual pode ser utilizada como base para predizer receitas para anos futuros, também 
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pode ser comparada com predições de receita para o ano corrente que foram feitas 
nos anos anteriores. Os resultados dessas comparações podem auxiliar os usuários a 
corrigirem e a melhorarem os processos que foram utilizados para fazer tais predições.
• Materialidade - A informação é material se a sua omissão ou sua divulgação 
distorcida (misstating) puder influenciar decisões que os usuários tomam com 
base na informação contábil-financeira acerca de entidade específica que reporta a 
informação. Em outras palavras, a materialidade é um aspecto de relevância específico 
da entidade baseado na natureza ou na magnitude, ou em ambos, dos itens para os 
quais a informação está relacionada no contexto do relatório contábil-financeiro de 
uma entidade em particular. Consequentemente, não se pode especificar um limite 
quantitativo uniforme para materialidade ou predeterminar o que seria julgado material 
para uma situação particular.
Representação fidedigna
• Os relatórios contábil-financeiros representam um fenômeno econômico em palavras 
e números. Para ser útil, a informação contábil-financeira não tem só que representar um 
fenômeno relevante, mas tem também que representar com fidedignidade o fenômeno 
que se propõe representar. Para ser representação perfeitamente fidedigna, a realidade 
retratada precisa terde reorganizações societárias são a fusão, a cisão e a 
incorporação, cada uma com características bem próprias, estudadas ao longo desta 
unidade. Veremos também os locais onde esses procedimentos devem ser realizados. 
Ademais, cite-se, desde já, que há outras modalidades de reorganização societária 
em torno de negócios: a criação de joint venture e a combinação de negócios.
6. INVESTIMENTOS EM COLIGADAS E CONTROLADAS
O Pronunciamento Técnico 18, item 3, do CPC (2012a) demonstra que um investimento 
permanente, realizado pela aquisição do capital social de uma empresa, pode ser 
classificado como o relacionamento entre um investidor e uma investida em coligadas, 
controladas e controladas em conjunto.
São classificados como investimentos em controlada quando a investidora tem 
o controle de uma entidade por possuir 50% das ações ordinárias (ALMEIDA, 2018). 
Nesse caso, a investidora é o mandatário da investida. Portanto, a empresa que adquiriu 
as ações passa a ser denominada controladora; enquanto a que vendeu, controlada.
A Lei das Sociedades por Ações (S.A.), nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, em 
seu artigo 243, parágrafo segundo, considera:
(...) controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou através 
de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo 
permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria 
dos administradores (SCHMIDT; SANTOS, 2016).
Almeida (2018) classifica o investimento em coligada quando o investidor tem 
influência significativa sobre a empresa em que investiu. Essa influência diz respeito 
ao poder de participar de diversas decisões: políticas, financeiras e operacionais, mas 
sem exercer o controle.
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Em participação societária, as empresas envolvidas, o investidor e a investida 
realizam transações entre si nas quais ocorre um resultado, lucro ou prejuízo. Isso 
acontece com a venda de um ativo, como, por exemplo, máquinas e mercadorias em 
estoques, que não poderão ser consideradas na aplicação do método de equivalência 
patrimonial (ALMEIDA, 2018, p. 55).
O item I do art. 248 da Lei nº 6404/76 estabelece que, na aplicação desse método no 
valor do patrimônio da coligada ou controlada, não há contabilização dos resultados não 
realizados que decorram “(...) de negócios com a companhia ou com outras sociedades 
coligadas à companhia, ou por ela controladas” (SCHMIDT; SANTOS, 2016).
Existem dois métodos para avaliar os investimentos permanentes: o método 
de avaliação de equivalência patrimonial, que analisa investimentos em coligadas, 
controladas e controladas em conjunto; o método de equivalência patrimonial, que 
compara os valores das ações representadas no patrimônio líquido da investida, 
com a variação ocorrida, positiva ou negativamente, desse patrimônio líquido ao fim 
do exercício social da empresa; e o método de custo, utilizado para avaliar outros 
investimentos permanentes, comparando o valor de aquisição com o valor de mercado.
Além disso, pudemos entender quais elementos estão presentes no valor de aquisição 
desses investimentos, como o ágio, ou goodwill, mais-valia e o deságio, considerado 
uma compra vantajosa. Vimos, ainda, como o patrimônio líquido de uma investida 
deve seguir formalidades para a sua apresentação.
Por último, identificamos os resultados não operacionais, que são justificados quando 
há transações entre o investidor e sua investida, e o inverso também é verdadeiro. De 
modo geral, analisamos as formalidades legais e contábeis que compõem os métodos 
para avaliar investimentos permanentes em outras sociedades.
7. JOINT VENTURES
Nas notas explicativas da sua Instrução 247/96, a CVM determina que a expressão 
joint venture significa a situação em que duas ou mais empresas investem em uma 
atividade econômica sujeita a um controle em conjunto. 
Essa situação ocorre por meio de um acordo contratual e de parcelas fragmentadas 
de participações. Joint venture pode ser definida como, na visão de Almeida (2018):
Um negócio comercial ou marítimo, executado por diversas pessoas em 
conjunto;
Uma sociedade com responsabilidade limitada que não é considerada limitada no 
aspecto legal quanto à responsabilidade dos sócios, mas quanto à sua finalidade 
e à sua durabilidade;
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Uma associação formada por duas ou mais pessoas para executar um 
empreendimento com intuito do lucro; 
Nessa associação, são empenhados seus bens, dinheiro, conhecimento, habilidade 
e energia;
Um acordo realizado entre duas ou mais pessoas que decidem empreender um 
determinado negócio visando à lucratividade, sem se tipificar como sociedade 
ou companhia. 
Os critérios contábeis apresentam uma escolha adicional para o registro 
contábil dos empreendimentos controlados de forma conjunta, que pode ser executado 
pelo investidor ou não. 
O método é denominado de consolidação proporcional. Ele pode ser aplicado 
pela empresa como opção ao método de equivalência patrimonial. A consolidação 
proporcional consiste nos critérios de registro contábil em que as participações do 
investidor nos ativos, passivos, despesas e receitas da empresa investida são adaptadas 
uma por uma com elementos semelhantes nas demonstrações contábeis do investidor, 
ou em linhas separadas por meio das demonstrações contábeis.
A organização controlada em conjunto elabora suas atividades e transações 
como as demais empresas. À frente dos negócios , estão os administradores que vão 
conduzi-los com o objetivo de defender os interesses conjuntos dos empreendedores, 
que são considerados os controladores da organização.
Dessa forma, os administradores operam de acordo com o que foi definido 
em conjunto com os demais investidores por meio da política empresarial 
aprovada pelo grande grupo.
Uma organização que possui o controle compartilhado possivelmente é um 
tipo de empreendimento conjunto. Este é formado por meio da pessoa jurídica de 
uma sociedade por ações ou quotas. Contudo, há outros tipos de empreendimentos 
que não se originam de pessoa jurídica distinta.
Considerando uma situação, a empresa que possui controle compartilhado preserva 
sua escrituração contábil e realiza a elaboração das suas demonstrações contábeis 
seguindo os modelos apresentados pelas demais organizações. Todos os recursos 
investidos pelos empreendedores e investidores nas entidades controladas em 
conjunto devem ser identificáveis nas demonstrações contábeis particulares 
como investimento feito em um modelo similar aos de outros tipos de participação 
já apresentados por outras empresas.
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A contabilização de aplicações em empreendimentos controlados em conjunto 
é regulada pelas IFRS. As demais contabilizações relativas a outros investimentos 
são tratadas de forma separada. As aplicações realizadas em empreendimentos 
controlados em conjunto possuem diversas características em comum com os 
investimentos que são contabilizados pelo método de equivalência patrimonial. Neste, 
o investidor possui influência relevante sobre a empresa investida, contudo, não possui 
o controle absoluto da empresa. Dessa forma, a consolidação total frequentemente 
não deve ser efetuada.
As empresas controladas em conjunto têm sido consideradas uma nova 
tendência mundial em se tratando de investimentos em empreendimentos 
conjuntos. Essa é considerada uma opção de concentrar o capital que for preciso 
para a ampliação e a manutenção das atividades econômicas, permitindo assim 
que as demonstrações de fluxo de caixa possam ser:
• Atividades operacionaistrês atributos. Ela tem que ser completa, neutra e livre de erro. 
É claro, a perfeição é rara, se de fato alcançável.
O objetivo é maximizar referidos atributos na extensão que seja possível.
• O retrato da realidade econômica completo deve incluir toda a informação 
necessária para que o usuário compreenda o fenômeno sendo retratado, incluindo 
todas as descrições e explicações necessárias. Por exemplo, um retrato completo de um 
grupo de ativos incluiria, no mínimo, a descrição da natureza dos ativos que compõem 
o grupo, o retrato numérico de todos os ativos que compõem o grupo, e a descrição 
acerca do que o retrato numérico representa (por exemplo, custo histórico original, 
custo histórico ajustado ou valor justo). Para alguns itens, um retrato completo pode 
considerar ainda explicações de fatos significativos sobre a qualidade e a natureza 
desses itens, fatos e circunstâncias que podem afetar a qualidade e a natureza deles, 
e os processos utilizados para determinar os números retratados.
• Um retrato neutro da realidade econômica é desprovido de viés na seleção ou 
na apresentação da informação contábil financeira. Um retrato neutro não deve ser 
distorcido com contornos que possa receber dando a ele maior ou menor peso, ênfase 
maior ou menor, ou qualquer outro tipo de manipulação que aumente a probabilidade 
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de a informação contábil-financeira ser recebida pelos seus usuários de modo favorável 
ou desfavorável. Informação neutra não significa informação sem propósito ou sem 
influência no comportamento dos usuários. A bem da verdade, informação contábil 
financeira relevante, por definição, é aquela capaz de fazer diferença nas decisões 
tomadas pelos usuários.
 Representação fidedigna
• Representação fidedigna não significa exatidão em todos os aspectos. Um retrato 
da realidade econômica livre de erros significa que não há erros ou omissões no 
fenômeno retratado, e que o processo utilizado, para produzir a informação reportada, 
foi selecionado e foi aplicado livre de erros. Nesse sentido, um retrato da realidade 
econômica livre de erros não significa algo perfeitamente exato em todos os aspectos.
Por exemplo, a estimativa de preço ou valor não observável não pode ser qualificada 
como sendo algo exato ou inexato. 
Entretanto, a representação dessa estimativa pode ser considerada fidedigna se o 
montante for descrito clara e precisamente como sendo uma estimativa, se a natureza 
e as limitações do processo forem devidamente reveladas, e nenhum
erro tiver sido cometido na seleção e aplicação do processo apropriado para 
desenvolvimento da estimativa.
• Representação fidedigna, por si só, não resulta necessariamente em informação 
útil. Por exemplo, a entidade que reporta a informação pode receber um item do 
imobilizado por meio de subvenção governamental. Obviamente, a entidade ao reportar 
que adquiriu um ativo sem custo retrataria com fidedignidade o custo desse ativo, porém 
essa informação provavelmente não seria muito útil. Outro exemplo mais sutil seria a 
estimativa do montante por meio do qual o valor contábil do ativo seria ajustado para 
refletir a perda por desvalorização no seu valor (impairment loss). Essa estimativa pode 
ser uma representação fidedigna se a entidade que reporta a informação tiver aplicado 
com propriedade o processo apropriado, tiver descrito com propriedade a estimativa 
e tiver revelado quaisquer incertezas que afetam significativamente a estimativa. 
Entretanto, se o nível de incerteza de referida estimativa for suficientemente alto, a 
estimativa não será particularmente útil. Em outras palavras, a relevância do ativo que 
está sendo representado com fidedignidade será questionável. Se não existir outra 
alternativa para retratar a realidade econômica que seja mais fidedigna, a estimativa 
nesse caso deve ser considerada a melhor informação disponível.
Características qualitativas de melhoria
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Comparabilidade
• As decisões de usuários implicam escolhas entre alternativas, como vender ou 
manter um investimento, ou investir em uma entidade ou noutra. Consequentemente, 
a informação acerca da entidade que reporta informação será mais útil caso possa 
ser comparada com informação similar sobre outras entidades e com informação 
similar sobre a mesma entidade para outro período ou para outra data.
• Comparabilidade é a característica qualitativa que permite que os usuários 
identifiquem e compreendam similaridades dos itens e diferenças entre eles. 
Diferentemente de outras características qualitativas, a comparabilidade não está 
relacionada com um único item. A comparação requer no mínimo dois itens.
• Consistência, embora esteja relacionada com a comparabilidade, não significa 
o mesmo. Consistência refere-se ao uso dos mesmos métodos para os mesmos 
itens, tanto de um período para outro considerando a mesma entidade que reporta 
a informação quanto para um único período entre entidades. Comparabilidade é o 
objetivo; a consistência auxilia a alcançar esse objetivo.
• Comparabilidade não significa uniformidade. Para que a informação seja 
comparável, coisas iguais precisam parecer iguais e coisas diferentes precisam parecer 
diferentes. A comparabilidade da informação contábil-financeira não é aprimorada ao 
se fazer com que coisas diferentes pareçam iguais ou ainda ao se fazer coisas iguais 
parecerem diferentes.
• Algum grau de comparabilidade é possivelmente obtido por meio da satisfação das 
características qualitativas fundamentais, na redução de despesas, como as receitas 
estão vinculadas, em grande parte, à atividade principal da organização. A representação 
fidedigna de fenômeno econômico relevante deve possuir naturalmente algum grau 
de comparabilidade com a representação fidedigna de fenômeno econômico relevante 
similar de outra entidade que reporta a informação.
• Muito embora um fenômeno econômico singular possa ser representado com 
fidedignidade de múltiplas formas, a discricionariedade na escolha de métodos contábeis 
alternativos para o mesmo fenômeno econômico diminui a comparabilidade, como 
exemplo temos o uso do SPED, que integra instituições da administração tributária 
e abrange as esferas federal, estadual e municipal e o meio pelo qual as empresas 
informam ao fisco suas movimentações relacionadas a impostos e documentos fiscais.
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Verificabilidade
• A verificabilidade ajuda a assegurar aos usuários que a informação representa 
fidedignamente o fenômeno econômico que se propõe representar. A verificabilidade 
significa que diferentes observadores, cônscios e independentes, podem chegar a um 
consenso, embora não cheguem necessariamente a um completo acordo quanto ao 
retrato de uma realidade econômica em particular ser uma representação fidedigna. 
Informação quantificável não necessita ser um
único ponto estimado para ser verificável. Uma faixa de possíveis montantes com 
suas probabilidades respectivas pode também ser verificável.
• A verificação pode ser direta ou indireta. Verificação direta significa verificar um 
montante ou outra representação por meio de observação direta, como por meio da 
contagem de caixa. Verificação indireta significa checar os dados de entrada do modelo, 
fórmula ou outra técnica e recalcular os resultados obtidos por meio da aplicação da 
mesma metodologia.
Um exemplo é a verificação do valor contábil dos estoques por meio da checagem 
dos dados de entrada (quantidades e custos) e por meio do recálculo do saldo final 
dos estoques utilizando a mesma premissa adotada no fluxo do custo (por exemplo, 
utilizando o método PEPS).
• Pode não ser possível verificar algumas explicações e alguma informação contábil-
financeira sobre o futuro (forward-lookinginformation) até que o período futuro 
seja totalmente alcançado. Para ajudar os usuários a decidirem se desejam usar 
dita informação, é normalmente necessário divulgar as premissas subjacentes, os 
métodos de obtenção da informação e outros fatores e circunstâncias que suportam 
a informação.
Tempestividade
• Tempestividade significa ter informação disponível para tomadores de decisão a 
tempo de poder influenciá-los em suas decisões. Em geral, a informação mais antiga 
é a que tem menos utilidade. Contudo, certa informação pode ter o seu atributo 
tempestividade prolongado após o encerramento do período contábil, em decorrência 
de alguns usuários, por exemplo, necessitarem identificar e avaliar tendências.
2.2 MÉTODO DAS PARTIDAS DOBRADAS
Na contabilidade, as operações que ocorrem na empresa (compras de mercadorias, 
vendas de mercadorias, aquisição de imobilizado, pagamentos de funcionários e 
demais) são registradas, e esse registro é feito por meio do “método das partidas 
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dobradas”. Cada vez que uma operação ocorre e é registrada deve- se ter um débito 
e um crédito correspondente de valor igual.
De acordo com Sá (2004), a partida dobrada evoluiu na Itália em uma era de início 
dos chamados ‘Anos de Ouro’, defluentes de profundas modificações das estruturas 
do regime medieval, sob a égide de uma mescla de culturas. O processo de registros 
contábeis que se consagrou por uma “equação” ou igualdade entre o débito e o crédito 
de contas, conforme alega o emérito professor Federigo Melis, surgiu na Itália, acredita-
se, entre os anos de 1250 e 1280 (SÁ, 2004).
Embora o método das partidas dobradas tenha sido difundido desde o século XIV, 
as partidas dobradas são utilizadas na contabilidade até os de Compreensibilidade:
• Classificar, caracterizar e apresentar a informação com clareza e concisão torna-a 
compreensível.
• Certos fenômenos são inerentemente complexos e não podem ser facilmente 
compreendidos. A exclusão de informações sobre esses fenômenos dos relatórios 
contábil-financeiros pode tornar a informação constante em referidos
relatórios mais facilmente compreendida. Contudo, referidos relatórios seriam 
considerados incompletos e potencialmente distorcidos (misleading).
• Relatórios contábil-financeiros são elaborados para usuários que têm conhecimento 
razoável de negócios e de atividades econômicas e que revisem e analisem a informação 
diligentemente. Por vezes, mesmo os usuários bem informados e diligentes podem 
sentir a necessidade de procurar ajuda de consultor para compreensão da in- formação 
sobre um fenômeno econômico complexo.
De acordo com Sá (2004), a primeira obra que se tem conhecimento sobre as 
partidas dobradas é ‘Aritmética, Geometria, Proporções e Proporcionalidade’, de 1494, 
cujo autor foi o Frei Luca Pacioli, então considerado o precursor das partidas dobradas.
Conforme dito anteriormente, as partidas dobradas são o método utilizado para 
registrar as operações contábeis.
Vejamos um exemplo:
• A empresa Alfa comprou à vista um veículo para uso em suas atividades, o valor 
do automóvel foi de R$ 14.000,00.
Portanto, conforme apontado anteriormente, deve-se ter igualdade
entre o débito e o crédito. Na contabilidade, o registro da operação (fato
contábil) de compra do veículo é feito da seguinte forma:
D – VEÍCULOS R$ 14.000,00 (D = débito)
C – CAIXA R$ 14.000,00 (C = crédito)
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Veja que a operação é registrada com um débito e um crédito correspondente, uma 
vez que ao comprar um veículo, ele fará parte do patrimônio da empresa (um bem), e 
como o pagamento foi feito à vista, está saindo dinheiro do caixa da empresa para tal.
Na contabilidade, temos as origens dos recursos e as aplicações dos recursos, ou 
seja, de onde são originados os recursos que a empresa tem para aplicar nela mesma..
É importante saber esses aspectos iniciais sobre registros de operações para que 
possamos continuar com o capítulo. 
ISTO ESTÁ NA REDE
Link: https://www.youtube.com/watch?v=h8hNte6Cej8 
A origem dos recursos são os valores de capital próprio, ou seja, o capital que o(s) 
sócio(s) empregou/empregaram na empresa e os recursos buscados em fontes 
externas, terceiros (tais como bancos). A aplicação dos recursos é onde esses 
recursos são empregados na empresa, na aquisição de bens, compra de estoque, 
imobilizado e o que é necessário para o funcionamento da empresa. 
ANOTE ISSO
Dentre as atribuições da contabilidade, fazer relatórios e publicá-los é uma das 
mais importantes. Por meio das demonstrações contábeis os gestores e usuários 
conseguem saber de forma consistente e real a situação econômico-financeira 
da empresa. É por meio das demonstrações contábeis que os gestores e demais 
usuários as usam para tomada de decisão, tais como os gestores as utilizam para 
entender a saúde financeira da empresa e dessa forma conduzir sua gestão para 
decisões que mantenham suas atividades em prol do desenvolvimento da empresa, 
onde o risco financeiro, mesmo que se reduzam as despesas, elas não vão 
desaparecer, pois são essenciais para a manutenção da atividade empresarial. Já 
investidores, fornecedores, credores e demais usuários utilizarão as demonstrações 
de acordo com suas necessidades, seja para investir ou não
na empresa, conceder linhas de crédito ou conceder maiores prazos para 
pagamento das obrigações.
O objetivo da contabilidade é controlar o patrimônio das entidades, estudando sua 
estrutura e suas variações. O resultado (lucro ou prejuízo de uma entidade) é função 
do desempenho individual de cada atividade executada no dia a dia. Comprar, 
vender, transportar etc. consomem recursos, portanto, a contabilidade deve sempre 
interagir com as demais áreas/funções da organização, a fim de registrar, controlar 
e informar sobre as transações que são realizadas pela entidade. 
https://www.youtube.com/watch?v=h8hNte6Cej8
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CAPÍTULO 03
NORMAS INTERNACIONAIS
1.0 INTRODUÇÃO 
Olá, estudante, estudaremos, neste momento, a evolução da contabilidade no Brasil, 
começando pelos períodos da colonização e imperial brasileiros até os dias atuais. A 
contabilidade no Brasil evoluiu significativamente nas últimas décadas, assim como 
em outros países do mundo, trazendo expressivas contribuições para as empresas 
que atuam no mercado financeiro nacional e internacional.
O processo de convergência para as normas internacionais de contabilidade é uma 
das principais condições para que os países continuem competitivos no mercado 
financeiro global. O Brasil, apesar das dificuldades de adaptação, comum aos países 
de filosofia Code Law, também adotou formalmente as normas internacionais de 
contabilidade, com a Lei n. 11.638/2007. 
2.0 Convergência das Normas
Estudaremos, ainda, as principais alterações trazidas pela Lei n. 11.638/07 e algumas 
recentes mudanças, como a criação do CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis, 
e como elas impactaram na forma de se pensar contabilidade no Brasil.
Além disso, a adoção das normas internacionais provocou uma série de mudanças 
em relação às demonstrações contábeis, inclusive criando novos grupos de contas e 
eliminando outros. Veremos que os escândalos financeiros
que abalaram o mercado no início do século XXI contribuíram para impulsionar a 
adesão dos países ao padrão IFRS.
No Brasil, a grande novidade é a primazia da essência sobre a forma. Como definem 
Martins, Martins, Martins (2007), essa foi a bandeira mor: determinar que na hora 
da aplicação de suas normas, se alguma delas, em situação que se acredita seja 
rara, produzir qualquer deformação em qualquer informação contábil, ela não poderá 
ser usada e terá que ser substituída por outra que retrate melhor o que precisa ser 
contabilizado.Caso contrário, não poderá a empresa dizer que está seguindo as normas 
internacionais. Ou seja, a substância econômica é mais relevante do que as regras 
propriamente ditas.
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Enfim, compartilhando ainda a ideia de Martins, Martins, Martins (2007), o Brasil 
caminha rumo ao processo de convergência às normas internacionais de contabilidade. 
Porém, seguindo um caminho mais ousado que muitos países avançados, fazendo 
com que nossas demonstrações contábeis individuais e primárias já sejam assim 
elaboradas conforme essas regras, gerando menores custos e riscos. Com esse 
processo, devemos demorar um pouco mais do que a maioria, mas, com certeza, 
com um final provavelmente mais feliz.
3.0 Evolução da Contabilidade no Brasil
Já pudemos conhecer um pouco da evolução da contabilidade ao longo dos tempos. 
Portanto, apenas para relembrar, vimos que o desenvolvimento da contabilidade 
acompanha a evolução da humanidade, conforme nos descreve Sá (1997 apud PELEIA; 
BACCI, 2004, p. 147): “A Contabilidade nasceu com a civilização e jamais deixará de 
existir em decorrência dela; talvez, por isso, seus progressos quase sempre tenham 
coincidido com aqueles que caracterizam os da própria evolução do ser humano”. 
Ainda, corroborando com essa ideia, temos:
Provas do desenvolvimento da Contabilidade associado à evolução da sociedade 
são as primeiras preocupações com o ensino comercial, o surgimento e a atuação dos 
pensadores contábeis, os esforços e a necessidade de padronização (cuja consequência 
natural é formulação de regras e a padronização das demonstrações contábeis), a 
criação dos órgãos de classe e os eventos realizados por estes organismos (PELEIA; 
BACCI, 2004, p. 41).
No Brasil, temos registros de uma contabilidade muito rudimentar encontrada nas 
pinturas rupestres, descobertas nas cavernas de diversas regiões, conforme relata Sá 
(2008 apud SILVA; ASSIS, 2015, p. 36): “Os primitivos habitantes do
Brasil deixaram vasta comprovação de sua presença através de incisões e pinturas 
em lápides e cavernas”.
Ainda segundo Silva e Assis (2015), tais inscrições e pinturas se acham conservadas 
em várias partes do Brasil. Porém seria preciso estudos arqueológicos apropriados 
para revelar mais sobre evidências de registros contábeis em período pré-histórico 
no Brasil.
Com isso, concluímos que a contabilidade se desenvolveu de maneira semelhante 
em todas as partes do mundo. Em seguida, com as grandes expedições marítimas, 
era comum haver uma pessoa responsável pelos registros e controle de tudo que 
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era necessário para o sucesso dessas viagens. De certa forma, essa pessoa era um 
contabilista. Na expedição de Cabral, que levou ao descobrimento do Brasil, não foi 
diferente, podemos dizer que Pero Vaz de Caminha foi o primeiro contador a pisar 
em terras brasileiras.
 No Brasil, esse desenvolvimento surge mais significativamente com a vinda da 
família real de Portugal. Faremos um pequeno resumo da evolução da contabilidade no 
Brasil Imperial, que teve três governantes, sendo eles D. Joao VI, D. Pedro I e D. Pedro 
II. Em cada governo, as decisões políticas tiveram reflexos significativos no campo 
contábil. Acompanhe, no quadro abaixo, as principais características e influências de 
cada império.
Em 1860 foi promulgada a Lei n. 1083, determinando que as empresas deveriam 
publicar seus balanços e demonstrações contábeis. Conforme Ano GOVERNO IMPERIAL 
DO BRASIL Governo de D. João VI (1808 – 1821):
• 1808: Criação do Banco do Brasil, em 1808, e ordenada sua liquidação em 1829.
• 1809: Cria-se um decreto determinando que as escriturações contábeis só 
pudessem ser feitas por quem frequentasse a escola. Os cursos eram chamados 
de escola de comércio.
• 1800 a 1860: Época de grandes exigências em conhecimentos contábeis, na 
apuração dos custos e lucros pelos empresários, bem como na apuração dos 
tributos por parte do governo.
Governo de D. Pedro I (1821 – 1831)
• 1800 a 1860: Continuação do ciclo do ouro e metais preciosos.
• 1822: Surgimento da dívida externa. O Brasil se viu obrigado a fazer empréstimo 
na Inglaterra para pagar a Indenização exigida por Portugal ao Brasil por declarar-
se independente.
• 1830: Criação de Decreto exigindo que as escriturações contábeis só poderiam 
ser feitas usando o método das partidas dobradas.
Governo de D. Pedro II (1831 – 1889)
• 1831: D. Pedro I é obrigado a voltar a Portugal para assumir o trono, depois 
da morte de D. João VI. Quem assume o trono no Brasil é seu filho D. Pedro II.
• 1836: Grande avanço na contabilidade por influência dos franceses que aqui 
viviam. Foram criados grupos de contas Contábeis, aprimorando o controle das 
empresas Europeias instaladas no Brasil.
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• 1837: Primeira obra contábil escrita por um brasileiro, Estevão Rafael de 
Carvalho, “A Metafísica da Contabilidade Comercial”, teve grande repercussão, 
pois objetivava apresentar a contabilidade como ciência.
• 1850: Promulgação do código comercial, que estabeleceu a obrigatoriedade do 
Balanço e a elaboração do livro Diário (por influência francesa), serviços que 
exigiam conhecimentos específicos de escriturações.
• 1851: Recriação do Banco do Brasil.
• 1860: Decadência do ciclo do ouro e metais preciosos.
Sebastião Ferreira Soares, escritor e defensor da Contabilidade como uma ciência 
exata e de informação. Em 1852, publicou a primeira obra de contabilidade pública no 
Brasil, “Tratado de Escrituração Mercantil por Partidas Dobradas Aplicado às Finanças 
do Brasil”.
Carlos de Carvalho, autor da obra “Estudos de Contabilidade”, composta de quatro 
volumes, cuja segunda edição data de 1915, foi um dos precursores do estudo da 
Contabilidade e divulgador de seus aspectos práticos e científicos. “Estudos de 
Contabilidade” procurava demonstrar os precursores do estudo da Contabilidade e 
divulgador de seus aspectos práticos e científicos. “Estudos de Contabilidade” procurava 
demonstrar os problemas relativos à escrituração contábil e da implantação do sistema 
de partidas dobradas.
Frederico Hermann Jr, tendência patrimonialista, divulgava o pensamento econômico-
contábil. Defendeu o patrimônio como objeto de estudo da Contabilidade e propôs 
sua inclusão no quadro geral das Ciências.
Foi professor, membro fundador do Sindicato dos Contabilistas de São Paulo, autor 
de diversas obras, atuou em grandes empresas de sua época e fundou uma empresa 
de serviços contábeis nas áreas de Contabilidade, Auditoria e Organização.
Francisco D’Auria, autor de várias obras, foi professor, escritor, membro fundador 
do Sindicato dos Contabilistas de São Paulo, serviu aos governos estadual e federal, 
participou da criação da FEA/USP - Faculdade de Economia, Administração e 
Contabilidade da Universidade de São Paulo. Defendeu filosoficamente a Contabilidade 
como Ciências Pura, e possuía tendências patrimonialistas, como por exemplo temos 
as despesas antecipadas que se caracterizam por:
• Até que o fato gerador da despesa se concretize, esta deve ser considerada 
direitos a realizar.
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• Uma empresa que dispõe da assinatura de um jornal impresso (diário), pelo 
qual realiza o pagamento mensalmente, deve alocar esse valor em despesa 
antecipada. 
• Ao contrário dos seguros pessoais, realizados por pessoa física, os seguros 
empresariais, ou associados a algum CNPJ, não devem ser entendidos como 
despesas antecipadas.
Peleia e Bacci (2004), em 1870, o Decreto Imperial de n. 4.475 reconheceu oficialmente 
a Associação dos Guarda-Livros da Corte, tornando o guarda-livros uma das primeiras 
profissões liberais regulamentadas no Brasil. Em1890, a Escola Politécnica do Rio de 
Janeiro passa a oferecer a disciplina “Direito Administrativo e Contabilidade”, relacionada 
à escrituração mercantil, associando, pela primeira vez no Brasil, a Contabilidade ao 
Direito.
Caro (a) acadêmico (a), não podemos deixar de mencionar que a contabilidade no 
Brasil, assim como em outros países, passou por grandes transformações ao logo dos 
anos, exigindo esforços e grandes lutas por parte de estudiosos e seus defensores. 
Dentre eles, podemos citar alguns nomes que contribuíram para o reconhecimento 
da profissão contábil no Brasil e também sua regulamentação.
Quadro 8 - Personalidades que Influenciaram a Contabilidade no Brasil Fonte: 
Decreto Imperial de n. 4.475 Reconheceu oficialmente a Associação dos Guarda-
Livros da Corte, tornando o guarda-livros uma das primeiras profissões liberais 
regulamentadas no Brasil, onde a informação é contábil se destaca por:
• A função da contabilidade é produzir informações confiáveis para o controle 
do patrimônio e avaliação do desempenho empresarial. Assim, para evitar que 
os problemas se tornem conhecidos posteriormente à divulgação do exercício, 
• A função da contabilidade é a de verificar o cumprimento das obrigações, dos 
programas e da veracidade das informações geradas pela própria contabilidade, 
prevenindo danos ou prejuízos ao patrimônio da entidade. Por isso, o contador 
já conta com a competência necessária para atuar como um auditor.
Veja que além desses importantes nomes na contabilidade brasileira, temos, ainda 
no século 20, o Senador João Lyra muito contribuiu para o reconhecimento da profissão 
contábil, na época conhecida como guarda-livros, e mais tarde veio a ser reconhecido 
como o patrono da classe contábil. Conforme mencionam Peleia e Bacci (2004), o 
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Senador João Lyra Tavares nasceu em 23 de novembro de 1871 e faleceu em 1929, 
cujo “curriculum vitae” foi publicado no Boletim do CRC-SP, n. 116, em 1997, na página 
20:
Foi guarda-livros e chefe de escritório da firma em que trabalhava. Como comerciante, 
teve uma atuação destacada em Pernambuco. Fundou em seu Estado uma Associação 
de Guarda-livros e foi membro da Associação Comercial de Recife.
Atuou na política, foi historiador e economista, autor de obras didáticas e estudioso 
de geografia. Em 1914, a convite do então Ministro Rivadavia Corrêa, esteve pela 
primeira vez na cidade do Rio de Janeiro, Capital da República, onde tomou parte 
da comissão escolhida para estudar a reorganização da contabilidade do Tesouro 
nacional. No ano seguinte, João Lyra Tavares foi eleito Senador pelo Rio Grande do 
Norte, cargo que ocupou até o fim de sua vida. No Senado foi membro eminente da 
Comissão de Finanças e, sempre ressaltou os benefícios que a sociedade brasileira 
teria com o reconhecimento de uma classe de contadores públicos (PELEIA; BACCI, 
2004, p. 46).
Ainda, segundo afirmam os autores Peleia e Bacci (2004), Lyra foi convidado para 
assumir a Presidência do Conselho Perpétuo de Contadores, e homenageado em 
cerimônia realizada no Hotel Terminus, em São Paulo, em 25 de abril de 1926, como 
prova do reconhecimento da classe contábil paulista ao seu trabalho junto ao Senado 
em prol da profissão contábil. Em certo momento de seu discurso,
afirmou: trabalhemos, pois, bem unidos, tão convencidos de nosso triunfo, que
desde já consideramos 25 de abril o dia dos Contabilistas Brasileiros. 
Em 27 de maio de 1946 é promulgado o Decreto-lei n. 9295/46, criando o CFC – 
Conselho Federal de Contabilidade, e os CRCs – Conselhos Regionais de Contabilidade. 
Estes órgãos, operando sob a coordenação do CFC, atuam na fiscalização do exercício 
da profissão contábil, colaboram na definição de normas e procedimentos contábeis, 
por meio da promulgação das Normas Brasileiras de Contabilidade, funcionam como 
tribunais de ética e definem, regulamentam e baixam normas e padrões de interesse 
da profissão contábil, além de definirem e efetuarem o recolhimento das taxas relativas 
ao registro e
exercício profissional.
Atualmente, o CFC possui estrutura, organização e funcionamento regulamentados 
pela Resolução CFC n. 1.370, de 8 de dezembro de 2011, que
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Em 27 de maio de 1946 é promulgado o Decreto-lei n. 9295/46, criando o CFC – 
Conselho Federal de Contabilidade, e os CRCs – Conselhos Regionais de
Contabilidade.
Contabilidade Internacional aprovou o Regulamento Geral dos Conselhos de 
Contabilidade. O CFC é integrado por um representante de cada Estado e mais o 
Distrito Federal, no total de 27 conselheiros efetivos e igual número de suplentes, e 
tem, dentre outras finalidades, nos termos da legislação em vigor, principalmente, a 
de orientar, normatizar e fiscalizar o exercício da profissão contábil, por intermédio 
dos Conselhos Regionais de Contabilidade, cada um em sua base jurisdicional, nos 
Estados e no Distrito Federal; decidir, em última instância, os recursos de penalidade 
imposta pelos Conselhos Regionais, além de regular acerca dos princípios contábeis, 
do cadastro de qualificação técnica e dos programas de educação continuada, bem 
como editar Normas Brasileiras de Contabilidade de natureza técnica e profissional, 
onde microempreendedor individual (MEI), microempresa (ME), empresa de pequeno 
porte (EPP) e organizações não-governamentais (ONG). (CFC, 2016).
Podemos, então, dizer que os CRCs têm, como principal função, fiscalizar o exercício 
da profissão contábil, ou seja, é o CRC que atua diretamente com o profissional de 
contabilidade, no sentido de orientar e fiscalizar se este profissional está agindo de 
acordo com a ética e normas contábeis, além de expedir e registrar as carteiras 
profissionais. Os CRCs funcionam como uma primeira instância, subordinados ao CFC.
O Conselho Federal de Contabilidade, por sua vez, é o órgão maior de regulamentação 
da profissão contábil, assim como lhe compete editar e publicar as Normas Brasileiras 
de Contabilidade. O CFC é, ainda, responsável por decidir
em última instância os recursos de penalidades impostas pelos Conselhos Regionais 
de Contabilidade.
Podemos ver que a contabilidade no Brasil avançou rapidamente e se desenvolveu 
à mesma proporção em que cresceu o próprio país. Os colonizadores, vindos de 
diversas nações, trouxeram também novas técnicas nas mais diversas áreas, inclusive, 
a necessidade de abertura dos portos para receber comerciantes de outros países, 
para suprir as necessidades que aqui ainda poderiam ser escassas, onde é possível, 
percebermos que os conceitos iniciais se baseiam para que a conta Caixa é um bem 
do Ativo e representa o dinheiro que a empresa tem para girar o negócio naquele 
momento, ou seja, para fazer as operações diárias. 
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O Contas a Receber é um direito do Ativo, pois como o nome supõe, a empresa tem 
o direito de receber aquele valor de terceiros, os quais podem ser clientes ou outras 
empresas. Os Empréstimos representam uma Obrigação – Passivo, pois representam 
uma obrigação que a empresa tem com terceiros (financiadoras). Os adiantamentos 
a fornecedores se caracterizam com o pagamento antecipado do valor (encomenda) 
o qual só será consumado com o pagamento restante e a emissão da nota fiscal. Por 
isso, a empresa adquire um direito em relação ao fornecedor.
Veja que, como aconteceu em outros países, o avanço da globalização traz consigo 
a necessidade de novos conceitos em relação à contabilidade. O Brasil também 
acompanha essa realidade, exigindo que sejam criados órgãos responsáveis pelo 
estudo de novas técnicas contábeis, e, principalmente, exigindo que os profissionais 
estejam cada vez mais preparados para acompanhar toda essa evolução.
Veremos, adiante, que a evolução do mercado