Introdução à Contabilidade Ambiental 1 P

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CONTABILIDADE AMBIENTAL 
INTRODUÇÃO Á CONTABILIDADE AMBIENTAL 
 
 
 
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FACUMINAS 
 
A história do Instituto FACUMINAS, inicia com a realização do sonho de um 
grupo de empresários, em atender a crescente demanda de alunos para cursos de 
Graduação e Pós-Graduação.Com isso foi criado a FACUMINAS, como entidade 
oferecendo serviços educacionais em nível superior. 
A FACUMINAS tem por objetivo formar diplomados nas diferentes áreas de 
conhecimento, aptos para a inserção em setores profissionais e para a participação no 
desenvolvimento da sociedade brasileira, e colaborar na sua formação contínua. Além 
de promover a divulgação de conhecimentos culturais, científicos e técnicos que 
constituem patrimônio da humanidade e comunicar o saber através do ensino, de 
publicação ou outras normas de comunicação. 
A nossa missão é oferecer qualidade em conhecimento e cultura de forma 
confiável e eficiente para que o aluno tenha oportunidade de construir uma base 
profissional e ética. Dessa forma, conquistando o espaço de uma das instituições 
modelo no país na oferta de cursos, primando sempre pela inovação tecnológica, 
excelência no atendimento e valor do serviço oferecido. 
 
 
 
 
 
 
 
 
3 
SUMÁRIO 
 
ENTENDENDO A CONTABILIDADE AMBIENTAL................................................ 5 
GERENCIAMENTO DO MEIO AMBIENTE ............................................................. 6 
FUNDAMENTOS DA CONTABILIDADE ............................................................... 11 
CONCEITOS E APLICAÇÕES .................................................................................. 11 
A IMPORTÂNCIA DAS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS NO PROCESSO 
DECISÓRIO ............................................................................................................... 15 
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE ................................................... 15 
PRINCÍPIOS CONTÁBEIS ........................................................................................ 16 
ESTRUTURAÇÃO CONTÁBIL ................................................................................ 19 
MECANISMO DE CONTAS ..................................................................................... 19 
LANÇAMENTOS CONTÁBEIS ................................................................................ 21 
MÉTODOS DE ESCRITURAÇÃO ............................................................................ 21 
LIVROS SOCIETÁRIOS E FISCAIS ......................................................................... 23 
INTRODUÇÃO AO ESTUDO DO PATRIMÔNIO .................................................... 25 
FATOS CONTÁBEIS ................................................................................................. 26 
ASPECTOS LEGAIS DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL ........................................ 27 
A IDEIA DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL COMO EXIGÊNCIA FISCAL ........... 28 
PERÍCIAS CONTÁBEIS ............................................................................................ 29 
BALANÇO PATRIMONIAL E DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO 
EXERCÍCIO (DRE) .................................................................................................... 30 
CONTABILIDADE VOLTADA PARA O MEIO AMBIENTE .................................. 32 
CONTABILIDADE AMBIENTAL NACIONAL ....................................................... 34 
CONTABILIDADE AMBIENTAL GERENCIAL...................................................... 35 
CONTABILIDADE AMBIENTAL FINANCEIRA .................................................... 36 
ATIVIDADES OPERACIONAIS ............................................................................... 42 
GASTOS AMBIENTAIS ............................................................................................ 45 
 
 
 
4 
ATIVOS AMBIENTAIS............................................................................................. 48 
PASSIVOS AMBIENTAIS ........................................................................................ 50 
DESPESAS AMBIENTAIS ........................................................................................ 51 
CUSTOS AMBIENTAIS ............................................................................................ 52 
EVIDENCIAÇÃO ...................................................................................................... 53 
RELATÓRIOS AMBIENTAIS ................................................................................... 54 
DEMONSTRAÇÕES AMBIENTAIS ......................................................................... 55 
INDICADORES DE DESEMPENHO AMBIENTAL ................................................. 56 
REFERÊNCIAS ......................................................................................................... 58 
 
 
 
 
 
5 
ENTENDENDO A CONTABILIDADE AMBIENTAL 
 
Um dos instrumentos mais utilizados pela gestão empresarial é a auditoria 
quando esta busca o desempenho sustentável e, por conseguinte, busca também fazer 
parte do grupo que preza o desenvolvimento sustentável. 
O desenvolvimento sustentável faz parte da tríade: globalização, competição 
acirrada e desenvolvimento sustentável, mas que relação podemos fazer entre auditoria, 
desenvolvimento sustentável e contabilidade? 
A auditoria é uma técnica contábil que busca examinar os registros, 
demonstrações e outros informes contábeis visando apresentar opiniões, conclusões ou 
críticas sobre a situação de uma empresa (seja ela pública ou privada). A auditoria 
ambiental objetiva averiguar se as empresas estão cumprindo todos os preceitos 
exigidos pela legislação ambiental, uma vez que a palavra de ordem do momento é 
desenvolvimento sustentável, é responsabilidade para com o meio ambiente. 
Pois bem, as premissas acima justificam por si só porque começamos o curso 
com uma apostila que foca a contabilidade. Ela é ponto de partida para compreendermos 
a auditoria ambiental que se traduz nas responsabilidades empresariais para com o meio 
ambiente. 
Ressaltamos em primeiro lugar que embora a escrita acadêmica tenha como 
premissa ser científica, baseada em normas e padrões da academia, fugiremos um pouco 
às regras para nos aproximarmos de vocês e para que os temas abordados cheguem de 
maneira clara e objetiva, mas não menos científicos. Em segundo lugar, deixamos claro 
que este módulo é uma compilação das ideias de vários autores, incluindo aqueles que 
consideramos clássicos, não se tratando, portanto, de uma redação original e tendo em 
vista o caráter didático da obra, não serão expressas opiniões pessoais. 
Ao final do módulo, além da lista de referências básicas, encontram-se outras 
que foram ora utilizadas, ora somente consultadas, mas que, de todo modo, podem 
servir para sanar lacunas que por ventura venham a surgir ao longo dos estudos. 
Click aqui 
https://www.youtube.com/watch?v=y6mo0ki2jga 
https://www.youtube.com/watch?v=5prm7clef5u 
 
https://www.youtube.com/watch?v=y6mO0ki2jGA
https://www.youtube.com/watch?v=5Prm7cLef5U
 
 
 
6 
 GERENCIAMENTO DO MEIO AMBIENTE 
Gerenciar o meio ambiente, que envolve uma organização empresarial e 
industrial, principalmente, requer conhecimento específico. Quando se consegue 
entender esse processo de gestão, mais facilmente se pode desenvolver um sistema de 
informação adequado para registrar, medir e relatar suas ações. 
Considerando a Contabilidade como um sistema de informação capaz de 
oferecer informações adequadas ao gestor, e mais especificamente focando as áreas de 
Auditoria e Consultoria ambiental, temos como objetivo neste momento apresentar 
subsídios para compreenderem a importância da gerência ambiental para a empresa e 
sociedade de maneira geral. 
Rapidamente vamos relembrar que foi a partir da segunda metade do século XX 
que se deu uma intensificação do crescimento econômico mundial, por conseguinte, os 
problemas ambientais se agravaram e começaram aem determinadas áreas, percentual de 
desmatamento máximo permitido, construção de usinas nucleares, hidrelétricas e 
termoelétricas, instalação de gasodutos, etc. 
A Environmental Protection Agency (EPA) – Agência de Proteção Ambiental – 
considera a Contabilidade ambiental nacional como referência para o contexto 
econômico de um país, exemplificando o acompanhamento do consumo dos recursos 
naturais renováveis ou não. 
A prestação de contas de determinado país a organismos internacionais que 
representem determinado conjunto de países a respeito de cumprimento de metas 
ambientais por ele assumidas, como a Agenda 21 e o Protocolo de Kyoto (1997), são 
exemplos. Esse cumprimento de metas trata, dentre outros assuntos, da diminuição 
gradual de emissão de gás carbônico, incentivos à pesquisa e desenvolvimento de 
formas alternativas de obtenção de energia, recuperação de rios e regulamentação de 
emissões de resíduos poluentes efetuadas pelas indústrias e pela população. 
Para o gerenciamento das empresas, no entanto, dadas as atribuições de cunho 
decisório, a Contabilidade Ambiental pode enquadrar-se nos moldes da Contabilidade 
gerencial. 
CONTABILIDADE AMBIENTAL GERENCIAL 
De âmbito interno, destina-se ao uso dos gestores para tomadas de decisão, não 
tendo a obrigação de seguir as formas legais de confecção e divulgação. 
A Contabilidade gerencial é o processo de identificação, mensuração, 
acumulação, análise, preparação, interpretação e comunicação das informações 
financeiras utilizadas pelos gestores para planejamento, avaliação e controle dentro de 
uma organização. Com base nessa norma, a EPA entende que “se refere ao uso de dados 
sobre custos ambientais e desempenho nas decisões e operações dos negócios” (SMA, 
2001 apud PAIVA, 2009). É utilizada no gerenciamento das atividades empresariais, 
podendo ter seus registros da maneira que melhor satisfizer aos gestores na consecução 
de seus objetivos, que devem ser, entre outros: 
 
 
 
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 gerenciar as emissões de resíduos poluentes nas operações; 
 pesquisar melhores formas de obtenção de energia (menos poluentes) e ao 
menor custo possível, gerenciando a geração e destinação de resíduos sólidos e 
líquidos, se possível obtendo resultados positivos monetariamente; 
 cuidar da composição das embalagens e dos produtos, evitando problemas em 
seu descarte. 
Em suma, todas as decisões internas da empresa que abranjam as atividades 
inerentes ao processo produtivo e que se classifiquem como potenciais causadores de 
problemas ambientais (PAIVA, 2009). 
CONTABILIDADE AMBIENTAL FINANCEIRA 
Voltada para atender às necessidades do usuário, ou melhor, do cliente externo, a 
Contabilidade financeira ambiental resulta da organização das informações de modo que 
sejam atendidos os princípios contábeis. 
A contabilidade financeira possibilita à empresa a formulação de relatórios para 
usuários externos que demonstrem interesse nas informações, tais como instituições 
financeiras, investidores e outros. Nesse contexto, podemos dizer que a Contabilidade 
ambiental se refere à estimação e divulgação ao público de suas responsabilidades 
ambientais e custos ambientais financeiramente materiais. 
Como contabilidade financeira ambiental, deve-se, portanto, entender um 
subsistema da contabilidade que tem como missão a identificação, avaliação e 
evidenciação de eventos econômico-financeiros relacionados à área ambiental e presta-
se ao papel de instrumento de reporte e comunicação entre empresas e sociedade, 
visando sempre a sua continuidade. 
Como objetivo da Contabilidade financeira ambiental pode-se entender o apoio à 
avaliação do desempenho e tomada de decisões dos usuários da contabilidade em 
relação à empresa como um todo, considerando a questão ambiental e compreendendo: 
 auxílio na condução de medidas que possam culminar na preservação ambiental; 
 contribuição para o processo de compatibilização com o desenvolvimento 
econômico sustentável. 
Segundo Bergamini Junior (1999), a contabilidade financeira ambiental tem o 
objetivo de registrar as transações da empresa que impactam o meio ambiente e os 
efeitos das mesmas que afetam, ou deveriam afetar, a posição econômica e financeira 
dos negócios da empresa, devendo assegurar que: 
 
 
 
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a) os custos, os ativos e os passivos ambientais estejam contabilizados de acordo 
com os princípios fundamentais da contabilidade ou, na sua ausência, com as práticas 
contábeis geralmente aceitas; e, b) o desempenho ambiental tenha a ampla transparência 
de que os usuários da informação contábil necessitam. 
O Instituto dos Auditores Independentes do Brasil – Ibracon (2000) – por meio 
da Norma e Procedimento de Auditoria (NPA 11) sugere que as empresas devam 
ajustar-se a uma nova realidade mundial, na qual as metas ambientais e econômicas 
terão que ser alcançadas de forma rigorosa. As demonstrações contábeis e os relatórios 
das administrações das empresas devem refletir o grau de conscientização atingido nos 
últimos exercícios. 
Baseando-se em seus registros contábeis, a empresa pode obter informações a 
respeito de sua forma de relacionamento com a natureza. Essas informações obtidas 
poderão ser utilizadas como instrumentos de caráter preventivo, colaborando para a 
preservação de sua saúde econômica. 
Com relação à compatibilização com o desenvolvimento econômico sustentável, 
deve-se ressaltar que o objetivo da contabilidade ambiental é a preocupação com a 
preservação de ambos – a ecologia e a empresa. Para que a empresa seja preservada em 
tal contexto, é necessário que toda e qualquer ameaça a sua continuidade seja prevenida 
e evitada, principalmente em se tratando de situações potencialmente geradoras de 
passivos ambientais. 
A Contabilidade Ambiental deve primar, portanto, pela elaboração e 
fornecimento de subsídios para a avaliação do desempenho das empresas e prover 
informações sobre seu relacionamento econômico com o meio ambiente. 
Para Bergamini Junior (1999), no entanto, existem algumas dificuldades 
metodológicas na Contabilidade Ambiental, no sentido da definição e identificação de 
termos e sua mensuração, tais como: 
 ausência de definição clara de custos ambientais; 
 dificuldade em calcular um passivo ambiental efetivo; 
 problemas em determinar a existência de uma obrigação no futuro por conta de 
custos passados. 
As afirmações colocadas pelo autor podem ser explicadas, em parte, caso sejam 
utilizadas as definições de gastos para posterior subdivisão em custos, despesas, 
investimentos e perdas, o que pode auxiliar na identificação de ativos, passivos e contas 
de resultado da empresa. Os gastos, se segregados em prevenção e remediação, podem 
 
 
 
38 
auxiliar na visualização de obrigações futuras por conta de não-reconhecimento no 
passado. 
Segundo Bailey (s.d. apud CARVALHO; MATOS; MORAES, 2000, p. 5), a 
Contabilidade Ambiental “compreende um conjunto de ferramentas para o 
gerenciamento da organização, cujo objetivo é o fornecimento de informação útil para 
suporte a planos e decisões”. 
Para Ferreira (2002, p. 185), a Contabilidade Ambiental 
[...] tem o papel de fornecer informações adequadas à mensuração dos eventos 
econômicos relacionados com o meio ambiente, permitindo uma correta avaliação do 
patrimônio. [...] um conjunto de procedimentos e métodos apropriados para reconhecer 
os impactos ambientais (positivos e negativos) que, por sua vez venham a impactar, 
econômica e financeiramente, o patrimônio da empresa; e, ainda, oferecer informações 
que ajudem ao gestor responsável pelo meio ambiente a tomar decisões que venham a 
contribuir para o lucro e para o desenvolvimento sustentável. 
As informações que a Contabilidade Ambiental deve compreender, segundo 
Ribeiro (1992, p. 64), são: os investimentos realizados, seja em nível de aquisição de 
bens permanentes, despesas do exercício em curso ou obrigações contraídas em proldo 
meio ambiente, como também as medidas empreendidas para a recuperação e 
preservação do mesmo; assim a Contabilidade estaria cumprindo sua função social ao 
refletir as ações da empresa que visem estes objetivos. 
Para Bergamini Junior (1999), os dados fornecidos pela Contabilidade 
Ambiental podem ser utilizados para atender a várias finalidades, que são: 
 demonstrar a capacitação gerencial da empresa na administração de questões 
ambientais demonstrando como a mesma integra essas questões em sua 
estratégia geral de longo prazo; 
 comparar o progresso entre empresas durante o decorrer do tempo; e, 
 apresentar o nível de exposição a risco da empresa para a sociedade em geral e 
para potenciais parceiros de negócios. 
A implantação da Contabilidade Ambiental depende da definição de uma 
política contábil, que oriente o registro das transações da empresa, segregando os itens 
relativos aos impactos ambientais, e da disponibilidade de controles internos adequados 
que permitam mensurar objetivamente esses impactos ambientais. Dessa forma, será 
possível simplificar a identificação e contabilização das transações ambientais. 
 
 
 
39 
O processo contábil deve, antes de mais nada, respeitar a estrutura teórica da 
área, sob pena de não se fazer contabilidade. Vamos apresentar rapidamente uma análise 
da Teoria Contábil e sua aplicação à Contabilidade Ambiental. 
O estudo da contabilidade leva ao contato com suas diversas abordagens, que 
servem como referencial para sua estruturação e que se direcionam a definição de um 
modelo. 
Sob a ótica do cliente, torna-se mais fácil compreender essas abordagens e, 
ainda, pode-se ampliar essa compreensão para uma leitura mais moderna, considerando-
se a característica da utilidade para as diferentes categorias de clientes. 
Analogamente à teoria de marketing, deveria ser verificada a existência de 
necessidades latentes de informação dos gestores, e caberia à contabilidade despertá-las 
para seu uso. 
De modo geral, cada uma delas tem sua influência na estrutura contábil. Ocorre, 
entretanto, que é comum analisar essas abordagens separadamente, ao passo que sua 
análise em conjunto pode levar a descobertas sobre novos usos para a informação 
contábil, contribuindo, inclusive, para a melhoria do nível de respeito da sociedade pela 
profissão. 
Encontramos aporte em Ferreira (2007), para apresentar de forma resumida, as 
abordagens da contabilidade que podem ser definidas da seguinte forma: 
a) abordagem ética – a contabilidade deve ser abordada através das noções de 
verdade, procurando informar, de modo justo e sem viés, as transações da entidade 
contábil; deve ser imparcial na apresentação de suas informações. Isso, contudo, pode 
significar uma não permissão para a elaboração de demonstrações diferenciadas para 
necessidades específicas de clientes; 
b) abordagem da teoria do comportamento – o entendimento é de que as 
informações poderiam ser elaboradas sob medida, inclusive com a intenção de 
influenciar o comportamento dos que delas se utilizam, na tentativa de que as decisões 
possam ser corretamente tomadas para o alcance de um objetivo predeterminado. 
c) abordagem Macroeconômica – essa abordagem é a aplicação macro da 
abordagem da Teoria do Comportamento. O formato e as informações a serem 
divulgadas seriam de modo a induzir determinado comportamento. Enquanto em 
relação à abordagem anterior o foco é a entidade contábil, uma organização específica, 
na abordagem macroeconômica o foco é influenciar o comportamento da economia 
como um todo, ou o de determinado setor econômico; 
 
 
 
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d) abordagem sociológica – sob essa abordagem, a contabilidade é julgada por 
seus efeitos no campo sociológico. Assim, ela deveria preocupar-se com o impacto que 
suas informações poderiam causar em nível social, divulgando e mensurando as 
transações econômicas das grandes empresas, de modo a permitir que a sociedade 
pudesse avaliar como essas empresas realmente estão contribuindo para o bem-estar 
social; 
e) abordagem da teoria da comunicação – a contabilidade deveria ser vista 
quanto a sua capacidade de transmitir informações. É um meio de comunicação que se 
utiliza de uma linguagem técnica, específica. Além disso, como um meio de 
comunicação, teria a capacidade de definir qual é a informação relevante a ser 
divulgada. 
Vamos apresentar um modelo de gestão voltado para o cliente interno da 
informação contábil, aquele responsável pela gestão ambiental da empresa. Esse 
modelo, segundo Ferreira (2007), foi desenvolvido para medir como a área de gestão 
contribui para o resultado da empresa, não sendo meramente uma geradora de custos. 
Ao contrário, várias são as entidades que, após iniciar um processo de gestão ambiental, 
aumentaram seus lucros. Ele é baseado no Sistema Gecon – Gestão Econômica – em 
que os gestores são considerados responsáveis pelos resultados que obtêm e não só 
pelos custos que causam. 
Nesse sistema, o relacionamento entre a Gestão Ambiental e as demais 
atividades da empresa, tais como compras, produção, finanças, estocagem e vendas, está 
subordinado aos modelos de decisão, informação e mensuração desenvolvidos por 
pesquisadores ligados ao Laboratório de Pesquisa em Gestão Econômica da 
Fipecafi/FENUSP do Programa de Pós-graduação em Controladoria e Contabilidade do 
Departamento de Contabilidade da FENUSP. 
No sistema Gecon, o gestor é considerado responsável pelos aspectos 
operacionais, econômicos e financeiros de suas decisões e, portanto, deve ser avaliado 
por isso. 
Operacionalmente, gerenciam-se quantidade, qualidade e prazos, que são os 
aspectos físicos do processo de gestão. No lado econômico, gerenciam-se os custos dos 
recursos consumidos e as receitas geradas por produtos ou serviços. 
A questão financeira é representada pelos impactos causados pelos fluxos de 
pagamentos e recebimentos, ilustrado abaixo: 
 
 
 
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Fonte: Ferreira (2007, p. 113) 
O resultado de cada decisão tomada deve ser medido com base nos aspectos 
citados; o somatório do resultado de todas as decisões será o resultado da atividade. O 
método de custeio utilizado por esse modelo é o do Custeio Variável. 
A apuração do resultado de cada atividade é feita com base nos preços de 
transferência interna. Esses preços são estipulados por seu custo de oportunidade ao 
menor preço de mercado disponível, na condição a vista, considerando-se sempre 
especificações idênticas para cada item. 
Todos os eventos resultantes das operações realizadas devem ser registrados por 
uma unidade monetária isenta dos impactos inflacionários. As informações devem ser 
apresentadas sempre em moeda de poder aquisitivo inalterado e isso exige o uso de um 
índice de preços que pode ser de caráter geral, ou específico. Este último é mais 
aconselhado, por reconhecer as variações da moeda que afetaram a entidade em 
particular. 
Reconhece-se a necessidade de remunerar os recursos financeiros que compõem 
o patrimônio da empresa. Esse fator tempo age de modo específico em cada item em 
particular e sobre o qual se aplica uma taxa de juro real. No caso dos passivos, utiliza-se 
a taxa de aplicação, e no dos ativos, a taxa de captação. 
Justifica-se esse procedimento partindo-se da premissa de que a área responsável 
pelo gerenciamento dos recursos financeiros atua como um banco interno, captando e 
aplicando esses recursos. Nessa conjuntura, os passivos da entidade referem-se aos 
valores disponibilizados pelas diversas áreas, para serem aplicados; e os recursos que 
formam o ativo representam que houve a necessidade da captação de recursos 
financeiros. 
 
 
 
42 
ATIVIDADES OPERACIONAIS 
O modelo foi desenvolvido de modo a atender às necessidades básicas de 
informação das três atividades principais da gestão ambiental – Prevenção, Recuperação 
e Reciclagem – e também da atividade de Produção, no que diz respeito ao meio 
ambiente. Atividade de Produção – ao produzir bens e serviços, a atividade de produção 
produz também, e ao mesmo tempo, um impacto ambiental negativo, a poluição. 
Esse impacto é reconhecido por esse modelo como um evento econômico-
ambiental denominado Degradação Produzida. A atividade de Produção recebe 
os custos efetivos relacionados ao meio ambiente. Nos casos em que provoca 
degradação, ela assume esses custos. Nos casos em que deixa de provocar a 
degradação em função dos serviços prestados pela atividade ambiental, passa a 
receber os custos desses serviços, que são as receitas transferidas pela atividade 
de prevenção ou pela atividade de recuperação. Recebe também os custos de 
reciclagem de material, quando realizado pela própria empresa ou por terceiros. 
 Atividade de Prevenção – proteger o meio ambiente da ação da poluição pode 
requerer gastos em insumos que irão gerar benefícios em períodos futuros, os 
chamados investimentos, e também gastos em insumos cujos benefícios 
esperados devem ocorrer no momento de seu consumo, as despesas. 
 Atividade de Recuperação – a recuperação do meio ambiente dá-se sobre a 
degradação ocorrida. Seu objetivo é colocar o ambiente em condições iguais ou 
próximas daquelas que ele tinha antes de a degradação ocorrer. 
 Atividade de Reciclagem – a reciclagem tem por objetivo permitir que resíduos 
de matéria-prima ou outros materiais utilizados no processo produtivo possam, a 
partir de processamento específico, ser utilizados novamente (FERREIRA, 
2007). 
Para cada uma dessas atividades em particular, o modelo trata dos eventos a 
seguir relacionados. 
Descrição dos eventos econômicos: 
Essas atividades podem requerer gastos em insumos que irão gerar benefícios 
em períodos futuros, os chamados investimentos, e também gastos em insumos cujos 
benefícios esperados devem ocorrer no momento de seu consumo, as despesas. 
a) Evento: Degradação Produzida 
 
 
 
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O principal evento econômico a ser considerado é o da degradação produzida. 
Sua mensuração é feita com base nos efeitos econômicos previstos, resultantes da 
degradação ocorrida que deve ser reconhecida no momento em que ocorre. Os efeitos 
econômicos são mensurados considerando-se o custo de oportunidade, ao menor preço 
de mercado à vista para cada um dos efeitos previstos conforme uma matriz de 
identificação específica. O reconhecimento dessa degradação significa a constituição de 
um passivo contingente, a Previsão para Contingências Ambientais. 
b) Evento: Formação do Investimento 
Refere-se à decisão da empresa de desenvolver, ela própria, um projeto para 
prevenir, recuperar ou reciclar. Os investimentos poderão ser de diversas naturezas, tais 
como: a construção de um edifício; o desenvolvimento de uma tecnologia; ou, ainda, os 
gastos necessários para que um equipamento entre em operação. Enfim, devem incluir 
todos os insumos que formarão um ativo operacional. Os insumos podem ser: material 
utilizado; equipamentos; pessoal; serviços técnicos contratados; entre outros. 
O somatório desses insumos ao longo do período de desenvolvimento do projeto 
formará o total do investimento. 
c) Evento: Conclusão do investimento 
É o reconhecimento do término do projeto. Deve-se avaliar se foi correto optar 
por seu desenvolvimento ou se a aquisição de terceiros do projeto pronto, em condições 
de funcionamento, teria sido melhor. 
O resultado poderá ser um ganho de capital nos casos em que o preço de 
mercado do projeto pronto for maior do que o custo incorrido pela empresa no 
desenvolvimento do projeto. Quando o preço de mercado for menor, dever-se-á fazer o 
reconhecimento da perda de capital. 
Nos casos em que o valor de mercado for igual, não haverá ganho ou perda, ou 
seja, desenvolver o projeto ou adquiri-lo trará o mesmo resultado para a empresa. 
d) Evento: Entrada em Operação do Ativo (Reconhecimento dos benefícios 
futuros esperados) 
Após a conclusão do investimento, é o momento a partir do qual ele torna- se um 
ativo operacional. Devem-se, então, reconhecer os benefícios esperados do projeto sob a 
responsabilidade da gestão ambiental. Nos projetos ambientais, os benefícios esperados 
referem-se aos custos de degradação que serão eliminados, diminuídos, a partir da 
entrada em funcionamento do ativo. É o reconhecimento das economias de custos. 
 
 
 
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O resultado será a diferença entre o valor de mercado do ativo e o valor das 
economias de custos geradas. 
Nos casos em que as economias geradas forem maiores do que o valor total 
investido, a decisão pelo investimento se mostrará acertada, do ponto de vista 
econômico, pois com sua operação a empresa deixou de incorrer nos custos de 
degradação. 
Em caso contrário, em termos econômicos, a decisão não trará resultado 
positivo. 
e) Evento: Provisão para Gastos Operacionais de Manutenção do Ativo 
Os benefícios esperados do ativo devem ser deduzidos dos custos esperados para 
sua operação, normalmente chamados custos de manutenção. Dessa forma, o Ativo 
Operacional estaria representado por seu valor líquido dos benefícios futuros esperados. 
f) Evento: Amortização do investimento 
Refere-se ao reconhecimento, quando da entrada do Ativo em operação, de que 
seus benefícios esperados devem ser amortizados. Para os projetos que tenham sido 
realizados para funcionar por determinado período de tempo, a amortização será 
constante; portanto, é um custo fixo da atividade. Nos casos em que o projeto gera 
benefícios compatíveis com níveis de produção, a amortização é um custo variável. 
g) Evento: Amortização da Provisão para Gastos Operacionais de 
Manutenção do Ativo Operacional 
Refere-se à amortização dos gastos operacionais previstos para o ativo em 
operação. Essa amortização deve ser de acordo com o período previsto na provisão e 
registrada em conta de resultado. 
h) Evento: Custos de Manutenção do Ativo Operacional 
Referem-se aos custos de manutenção incorridos no período. A confrontação dos 
gastos previstos de manutenção com os efetivamente realizados apresentará o resultado 
obtido com a manutenção do Ativo. 
i) Evento: Receita de Serviços da Gestão Ambiental 
São os serviços prestados pelas atividades de prevenção, recuperação e 
reciclagem. Esses serviços são mensurados levando-se em conta os benefícios que 
trazem para a entidade, em termos de economia de custos gerada sobre multas que 
deixarão de ocorrer, tratamentos de doenças que serão evitadas, adicionais de salários 
que não mais serão necessários, impostos específicos sobre o meio ambiente cujo fato 
gerador não mais ocorrerá, e assim por diante. 
 
 
 
45 
j) Evento: Receita de Venda de Produto Reciclado 
Refere-se ao preço de mercado para o produto reciclado pronto, que poderá ser 
transferido para a produção ou ser vendido a terceiros. 
k) Evento: Custos de Estrutura da Atividade 
Referem-se aos custos fixos necessários para manter a atividade em 
funcionamento. Normalmente, são os custos com pessoal, depreciação e outros. 
l) Evento: Reversão da Previsão para Contingências Ambientais 
Esse evento é o reconhecimento de mudanças nas expectativas sobre os efeitos 
previstos da degradação, cuja contingência já tenha sido registrada. Essas mudanças 
podem ser de várias origens e significam aumento ou diminuição no valor inicialmente 
estipulado. 
Isso pode ocorrer devido aos seguintes fatores: 
 negociações com o governo que resultem em não-incorrência de multas ou 
impostos; 
 mudanças nos preços dos tratamentos de saúde; 
 mudanças nos percentuais para adicionais de salário; 
 inclusão ou exclusão de doenças relacionadas com a poluição causada pela 
entidade; 
 modificações na conjuntura econômica de modo geral; 
 modificações nas exigências de mercado; 
 reflexos sobre a degradação causada, resultante de projetos de recuperação; 
 reflexos no marketing, decorrentes da mudança sobre a imagem da empresa, a 
partir de projetos de preservaçãoambiental, o que pode significar aumento de 
vendas e não diminuição; e, 
 outros fatores que representem mudanças nos parâmetros usados para o cálculo 
da contingência (FERREIRA, 2007). 
GASTOS AMBIENTAIS 
Gasto, na contabilidade geral, é conceituado como 
sacrifício financeiro com que a entidade arca para a obtenção de um produto ou 
serviço qualquer, sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de 
ativos (normalmente dinheiro) (MARTINS, 2000, p. 25). 
Conforme Ribeiro e Rocha (1999), os gastos ambientais são todos aqueles que se 
relacionam, de forma direta ou indireta, ao processo de controle, preservação, proteção e 
 
 
 
46 
recuperação ambiental, podendo ser classificados como Ativos Ambientais, Passivos 
Ambientais, Custos Ambientais e Despesas Ambientais. 
Gastos ambientais são todos os gastos que, de alguma forma, guardam, relação 
com o meio ambiente, impactando-o no presente, ou que o farão no futuro, assim como 
os gastos que deixaram de ocorrer no passado, transformando-se em passivos 
ambientais, reconhecidos ou não (PAIVA, 2009). 
Na página seguinte, temos uma ilustração da classificação dos gastos ambientais: 
 
 
 
 
47 
Esquema dos gastos ambientais 
 
Fonte: Paiva (2009, p.27) 
 
Os gastos são entendidos como ativados e não ativados. Exemplificando, a 
aquisição de matéria-prima do período e novos equipamentos. Os gastos na forma de 
despesas com treinamento de pessoal, despesas de manutenção, etc., desde que 
apresentem relação direta com o meio ambiente e contribuam para a geração de receitas, 
deverão ser classificados no período de competência como despesas ambientais. 
 
 
 
48 
Quando os gastos são referentes a multas ou outras imposições legais, gerando 
novos passivos, há a caracterização da perda. De acordo com sua finalidade, podem ser 
identificados como gastos destinados à prevenção ou remediação de danos causados 
pela empresa em determinado momento de suas atividades ou durante algum período de 
tempo. Quando se trata dos gastos ambientais diretamente ligados ao controle da 
produção, há a identificação dos custos de controle ambientais. 
Com relação à mensuração de custos de controle ambiental, Ribeiro e Martins 
(1998) afirmam que “os sistemas de custeio [...] absorção e variável não apresentam 
técnicas que possam ser utilizadas com facilidade para a mensuração dos custos do 
processo de controle ambiental”, mas que por meio do custeio por atividades é possível 
a identificação dos custos de controle ambientais, desde que haja clara identificação das 
atividades, bem como de seus direcionadores. 
No entanto, existem outras formas de gastos em que não há uma relação direta 
evidente com o meio ambiente. Esses gastos estão no contexto geral da empresa e, se 
não analisados com bastante acurácia e visão sistêmica, não serão percebidos como 
ambientais. 
O UK Indicators of Sustainable Development considera que os gastos ambientais 
podem também cobrir inúmeras outras atividades. Em adição à redução e controle, 
inclui gastos com conservação, educação e treinamento, pesquisa e desenvolvimento, 
gerenciamento de recursos naturais, melhoras gerais e gastos gerais da administração 
(PAIVA, 2009). 
Os gastos relativos ao meio ambiente podem ser efetuados de várias formas, 
dependendo da área de atuação da empresa, assim como sua natureza operacional. 
Para uma empresa do setor industrial, os gastos relativos ao meio ambiente 
podem ser totalmente diferenciados das empresas comerciais, assim como estas diferem 
de empresas do setor de serviços. 
 ATIVOS AMBIENTAIS 
Para a contabilidade geral, ativos “são todos os bens e direitos de propriedade da 
empresa, mensuráveis monetariamente, que representam benefícios presentes ou 
benefícios futuros para a empresa” (MARION, 1998, p. 53). 
Bergamini Júnior (1999, p. 6) considera um ativo ambiental como sendo [...] um 
recurso controlado por uma empresa que surge de eventos passados e de onde são 
esperados futuros fluxos de benefícios econômicos diretos ou indiretos para a empresa, 
 
 
 
49 
através de: aumento da capacidade ou aumento da segurança ou eficiência de outros 
ativos próprios da empresa; redução ou prevenção de provável contaminação ambiental 
resultante de futuras operações; ou, ainda, conservação do meio ambiente. Esse tipo de 
gasto deve ser capitalizado, na forma de imobilizado ou diferido, se atender aos critérios 
de reconhecimento como um ativo, para apropriação nos períodos em que gere 
benefícios econômicos futuros. 
Ribeiro (1999, p. 5) entende que os Ativos Ambientais [...] são recursos 
econômicos controlados por uma entidade, como resultado de transações ou eventos 
passados, dos quais se espera obter benefícios econômicos futuros, e que tenham por 
finalidade, o controle, preservação e recuperação do meio ambiente. 
Os Ativos Ambientais podem ser classificados, conforme Ribeiro em (1999 
apud CARVALHO; MATOS; MORAES, 2000, p.13), em: 
1) estoques – insumos adicionáveis ao processo produtivo, de armazenamento e 
transporte para eliminar, reduzir e controlar os níveis de emissão de resíduos ou 
materiais para recuperação ou reparos de ambientes afetados; 
2) imobilizado – investimentos realizados na aquisição de itens que viabilizem a 
redução de resíduos poluentes durante o processo de obtenção das receitas e cuja 
vida útil se prolongue além do término do exercício social: máquinas, 
equipamentos, instalações, etc., empregados no processo de controle ambiental; 
3) diferido – despesas claramente relacionadas com receitas futuras de períodos 
específicos: gastos com pesquisa e desenvolvimento de tecnologias de 
preservação ambiental que tenham por objetivo a obtenção de receitas futuras; 
4) provisão para desvalorização – perda de valor econômico de ativos tangíveis e 
intangíveis em função de alterações no meio ambiente: construção de uma usina 
nuclear ao lado de áreas urbanas ou industriais; 
5) depreciação acelerada – aceleração da depreciação em função de poluição 
ambiental. Um exemplo clássico é o das usinas hidrelétricas, comumente 
destruidoras do meio ambiente natural; 
6) Goodwill – diferença entre o valor econômico dos seus ativos e o valor atual da 
empresa como um todo, em termos de capacidade de geração de lucros futuros: 
decorre da reputação junto aos clientes, fornecedores, empregados, comunidade, 
vantagens de localização, “know-how”, etc. 
 
 
 
 
50 
 PASSIVOS AMBIENTAIS 
Passivo, na contabilidade geral, são [...] obrigações que exigem a entrega de 
ativos ou prestações de serviços em um momento futuro, em decorrência de transações 
passadas ou presentes (SPROUSE; MOONITZ apud RIBEIRO,1992, p.97). 
Ribeiro (1992, p. 113) define Passivo ambiental como sendo [...] benefícios 
econômicos (ou resultados econômicos), que serão sacrificados em função da 
preservação, recuperação e proteção do meio ambiente, de modo a permitir a 
compatibilidade entre este e o desenvolvimento econômico ou em decorrência de uma 
conduta inadequada em relação às questões ambientais. 
Os Passivos Ambientais são constituídos, conforme Carvalho; Matos e Moraes 
(2000, p. 14), [...] por todas as obrigações conhecidas, e mensuráveis pela expectativa 
de sacrifícios de benefícios futuros, impostos por legislações e regulamentações 
ambientais, bem como as demais obrigações decorrentes de questões ambientais. 
Quando a empresa possuir obrigações que não são passíveis de mensuração, deve 
evidenciá-la em notas explicativas. 
Os mesmos autores acima, em conformidade com Ribeiro (1999), enumeram as 
origens do Passivo Ambiental da seguinte forma: 
a) como despesas do exercício atual – as despesas do exercício com preservação 
ou recuperação do meio ambiente, bem como a degradação do meio ambiente, pela 
emissão de resíduo, a qual gerará obrigação futura de reparação do dano causado; 
b) como resultados de exercícios anteriores – no períodocorrente descobre-se a 
existência de passivos ambientais cujo fato gerador ocorreu em exercícios anteriores. 
Neste caso, efetua-se o reconhecimento da obrigação, registrando-a como evento do 
exercício anterior; 
c) como ativo permanente – a aquisição a prazo de equipamentos destinados a 
reparação ou preservação do meio ambiente é um dos fatos que originam passivos 
ambientais; 
d) como risco ambiental potencial – caso a empresa apresente potencial para 
danificar o meio ambiente, o reconhecimento deste potencial constitui-se em um fato 
que originará um passivo ambiental. 
De acordo com Ribeiro (1992, p.5), 
quando está relacionado com riscos e incertezas a que a empresa está sujeita, o 
passivo é considerado contingente. A contingência ocorre quando a responsabilidade da 
 
 
 
51 
empresa por um dano ambiental é questionável e depende de eventos futuros. Quando a 
real responsabilidade da empresa for definida [...] se não houver, de imediato, uma 
cobrança formalizada que embase o registro contábil, deve-se constituir uma provisão 
para reconhecimento da provável exigibilidade, a qual requer a apuração de um valor, 
ainda que por meio de cálculos estimados, caso em que o resultado do exercício 
corrente receberá a contrapartida. Na hipótese de impossibilidade de estimar-se tal 
valor, as notas explicativas às demonstrações contábeis serão utilizadas para dar ampla 
divulgação da existência da exigibilidade e da razão pela qual seu valor não pode ser 
estimado. 
Os passivos contingentes podem ser decorrentes: 
 do cumprimento de exigências legais, que resulta em penalidades, devido à 
empresa operar de forma irregular desobedecendo aos padrões ambientais 
estabelecidos; 
 de iniciativa própria da empresa de reparar os danos ambientais provenientes de 
sua atividade operacional, antecipando-se a possíveis reclamações de terceiros; 
e, 
 de reivindicações de terceiros, que são as indenizações financeiras que as 
empresas são obrigadas a pagar, pelos danos ambientais causados por sua 
atividade operacional, à comunidade afetada. 
 
DESPESAS AMBIENTAIS 
 
Na contabilidade geral, as 
despesas são conceituadas como 
“sacrifícios de ativos realizados em 
troca da obtenção de Receitas [...]” 
(IUDÍCIBUS; MARION, 2002, p. 
175). 
Machado (2002, p. 14) 
define como Despesas Ambientais [...] os gastos com a recuperação e reparação de 
danos com fatos geradores correntes ou ainda os passados não provisionados como 
contingências, e também aqueles incorridos sem estar diretamente relacionados com o 
processo produtivo da empresa, como por exemplo, os gastos administrativos incorridos 
 
 
 
52 
em função da causa ambiental e as taxas e emolumentos decorrentes da legislação 
ambiental. 
Ribeiro e Rocha (1999, p. 2) afirmam que as Despesas Ambientais representam 
[...] o consumo de recursos havido, normalmente na área administrativa, e essenciais 
para que o sistema de gerenciamento ambiental e sua execução ocorram efetivamente, 
mas não mantêm relação direta com a operação do sistema fabril propriamente. 
As despesas ambientais envolvidas com o gerenciamento ambiental podem 
conter, segundo Ribeiro (1998, p. 95), [...] gastos relativos a horas de trabalho (e seus 
respectivos encargos sociais) e insumos absorvidos: 
 na definição e manutenção de programas e políticas ambientais; 
 na seleção e recrutamento de pessoal para gerenciamento e operação do controle 
ambiental; 
 na compra de insumos e equipamentos antipoluentes; 
 no pagamento das compras realizadas para a área ambiental; 
 na recepção de itens ambientais adquiridos; 
 para a estocagem dos insumos utiliza 
 dos no controle ambiental; 
 em treinamentos específicos para a proteção ambiental; e, 
 na auditoria ambiental. 
 CUSTOS AMBIENTAIS 
 Custos, na contabilidade geral, é considerado como sendo “gasto relativo à bem 
ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços” (MARTINS, 2000, p. 25). 
Machado (2001) considera como Custos Ambientais “os gastos em função da 
preservação, redução ou eliminação da produção simultaneamente ao processo 
produtivo”. 
Segundo Ribeiro (1999, p.14), os Custos Ambientais representam todos aqueles 
gastos [...] relacionados, direta ou indiretamente, com a proteção do meio ambiente, 
como: 
 todas as formas de amortização (depreciação, amortização e exaustão) dos 
valores relativos aos ativos de natureza ambiental possuídos pela companhia; 
 aquisição de insumos próprios para controle/redução/eliminação de poluentes; 
 tratamento de resíduos dos produtos; 
 disposição dos resíduos poluentes; 
 
 
 
53 
 tratamento de recuperação/restauração de áreas contaminadas; e, 
 mão de obra utilizada nas atividades de controle/preservação/recuperação do 
meio ambiente. 
 
Abaixo, temos um exemplo de segregação dos custos e despesas ambientais: 
 
Departamento de 
Gerenciamento Ambiental 
Investimentos Ambientais Permanentes: móveis e 
utensílios, dos quais se originará a depreciação; 
Despesas Ambientais Operacionais: salários, 
depreciação, material de escritório, etc. 
Departamento de Recursos 
Humanos 
Despesas Ambientais Operacionais: horas 
trabalhadas/insumos consumidos na seleção, 
recrutamento, treinamento de pessoal da área 
ambiental. 
Departamento de Compras Despesas Ambientais Operacionais: horas 
trabalhadas/insumos consumidos na pesquisa, seleção 
e aquisição de itens necessários à área ambiental. 
Departamento Financeiro Despesas Ambientais Operacionais: horas 
trabalhadas/insumos consumidos no pagamento de 
aquisições e serviços prestados à área ambiental. 
Área Operacional Investimentos Ambientais Permanentes: máquinas e 
equipamentos antipoluentes, os quais darão origem à 
depreciação; 
Custos Ambientais: horas de mão de obra, horas 
máquina, depreciação, matéria-prima e insumos 
diversos, etc. 
 
 EVIDENCIAÇÃO 
Para fornecer as informações relativas aos eventos e transações envolvidos com 
a questão ambiental, esclarecendo aos usuários da informação o nível de desempenho 
ambiental da empresa, são utilizadas várias formas e enfoques de evidenciação, 
ressaltando que, ainda não existe padronização para a evidenciação e obrigatoriedade 
legal de divulgação das informações de caráter ambiental. Porém, ao evidenciar os 
dados relativos a sua interação com o meio ambiente, as empresas melhoram a sua 
imagem (demonstrando a responsabilidade para com o meio ambiente) e obtêm um 
aumento na vantagem competitiva a longo prazo (BERGAMINI JÚNIOR, 1999). 
As formas de divulgação das informações ambientais podem ser através: 
 da implementação de um novo relatório anexo às demonstrações contábeis, 
tratando somente de questões ambientais; ou, 
 
 
 
54 
 da inclusão dessas informações nas atuais demonstrações, mantendo o padrão já 
utilizado, mas, apresentando contas e notas explicativas específicas. 
 RELATÓRIOS AMBIENTAIS 
O relatório contábil constitui numa exposição resumida e ordenada de dados 
colhidos pela contabilidade. Ele objetiva relatar às pessoas que utilizam os dados 
contábeis os principais fatos registrados por aquele setor em determinado período 
(IUDÍCIBUS; MARION, 2002). 
O Relatório Ambiental, segundo Bergamini Júnior (1999), é a forma que as 
empresas utilizam para descrever e divulgar a todos interessados o seu desempenho 
ambiental, que compreende os dados, auditados ou não, relativos ao impacto da empresa 
no meio ambiente, abrangendo as políticas, riscos, estratégias, passivos, custos, etc. 
As abordagens metodológicas para a elaboração de relatórios ambientais são3: 
 baseados no cumprimento de regulamentos – enfoca o nível de atendimento a 
regulamentos externos. Mais utilizado por empresas estritamente reguladas 
(como de água, telecomunicações, eletricidade); 
 baseadas no volume de emissão de substâncias tóxicas – utilizado por várias 
empresas norte-americanas quesão obrigadas legalmente a informar o volume 
de emissões tóxicas em termos de quantidade física; 
 baseadas em metas de desempenho – utilizado por várias empresas do setor 
privado, não sujeitas a exigência específicas, as quais identificam seus impactos 
ambientais, estabelecem metas e medem sua performance em relação ao alcance 
dessas metas. 
Também com relação a forma de apresentação das informações ambientais 
através de Relatórios Ambientais, Carvalho; Matos e Moraes (2000, p. 18) expõem que 
algumas empresas tem evidenciado os investimentos efetuados através da elaboração de 
um balanço social anexo às demonstrações contábeis ou através de evidenciação dos 
 
3 As empresas geralmente utilizam uma combinação dessas várias abordagens técnicas de relatórios: 
 
 abordagem das medidas ambientais – a ICI, empresa química do Reino Unido, desenvolveu uma 
abordagem de relatório para o público externo que consiste em quantificar o impacto ambiental 
da empresa através de 6 ou 8 medidas de qualidade ambiental; 
 triplo relatório sustentável – que combina a Demonstração Ambiental com a Demonstração 
Financeira e medidas de desempenho ético, social e comunitário; e, 
 eco-balanço ou balanço ecológico – algumas empresas na Alemanha montam um balanço 
composto por entrada de recursos versus saídas de produtos e resíduos, dos quais derivam 
indicadores de desempenho ambiental. 
 
 
 
 
55 
recursos investidos, visando a preservação do meio ambiente no relatório da 
administração, em anexo à publicação das demonstrações contábeis. 
O Balanço Social, que apresenta geralmente os resultados do desempenho social 
da empresa e as relações entre esses resultados e a sociedade, evidenciaria os dados 
relativos ao meio ambiente como: o gerenciamento do impacto ambiental, compensação 
da natureza pelo uso de recursos e impactos ambientais, educação ambiental, etc. Já o 
Relatório da Administração, que se ocupa em examinar e analisar a gestão evidenciaria: 
o compromisso da empresa com as questões ambientais, o impacto das atividades da 
empresa no meio ambiente, o nível de adaptação das atividades da empresa ao 
desempenho sustentável e as atitudes para reduzir os efeitos dos impactos. 
 DEMONSTRAÇÕES AMBIENTAIS 
As demonstrações financeiras (ou contábeis) são aqueles relatórios exigidos pela 
lei nº 6.404/76 (Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado do Exercício, 
Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos, Demonstração dos Lucros ou 
Prejuízos Acumulados ou Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido). 
O objetivo da Demonstração Ambiental é o de fornecer informações úteis, sob o 
aspecto do impacto ambiental e do desempenho operacional da empresa, para que os 
usuários das informações tomem decisões (TEIXEIRA, 2000). 
A inclusão das informações ambientais através da inclusão de contas de natureza 
ambiental nas atuais demonstrações mantendo o padrão já utilizado, assim como, a 
utilização de notas explicativas específicas, é considerada por Martins e Ribeiro (1995, 
p. 15) como a alternativa mais adequada, pois [...] se trata de aspectos inseridos no 
contexto operacional das empresas e, inclusive, para atender a necessidade imediata de a 
contabilidade estar melhor informando seus usuários sobre o real valor patrimonial das 
empresas, sem maior perda de tempo em um processo de elaboração e implantação de 
um novo relatório. 
Na Demonstração do Resultado do Exercício, Martins e Ribeiro (1995) são a 
favor da criação de um grupo específico contendo [...] custos dos insumos e mão de 
obra necessários à proteção, preservação e recuperação do meio ambiente, bem como da 
amortização dos gastos capitalizados, além das taxas de preservação ou multas impostas 
pelas legislações ambientais. 
 
 
 
56 
As notas explicativas são informações que complementam os demonstrativos 
contábeis, representando parte integrante dos mesmos, utilizados para auxiliar aos 
usuários no melhor entendimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício. 
Segundo Bergamini Júnior (1999, p. 4), nas notas explicativas devem estar 
inclusos os comentários sobre os seguintes assuntos, dentre outros: 
 as multas e penalidades pela não conformidade com a regulação; 
 o total de gastos ambientais capitalizados durante o período; 
 as compensações para terceiros devido a danos ambientais causados no passado; 
 a natureza do passivo ambiental separado por classe: obrigação legal, construtiva 
ou equitativa; base de mensuração do passivo ambiental, sua natureza, período 
de ocorrência e condições de pagamento; e, 
 a incerteza significativa sobre o valor total ou o período da competência de 
passivos ambientais e a extensão de resultados possíveis. 
De acordo com o Ibracon (s.d. apud MACHADO, 2001, p. 8), as notas 
explicativas devem evidenciar [...] a sua real posição ambiental, informando a política 
ambiental adotada, valor dos investimentos em ativos fixos e diferidos ambientais e 
critérios de amortização/depreciações, despesas ambientais debitadas ao resultado do 
exercício, passivo contingente e cobertura, se houve, de seguros, [...] empréstimos 
específicos contraídos e sua amortização programada. 
 INDICADORES DE DESEMPENHO AMBIENTAL 
A contabilidade Ambiental para ser útil aos seus usuários externos, assegurando 
ampla transparência do desempenho ambiental das empresas, deve [...] contemplar a 
adoção de medidas em duas vertentes: a) evidenciar todas as informações relevantes ao 
desempenho ambiental [...]; e, b) relatar esse desempenho com a utilização de 
indicadores de desempenho ambiental (BERGAMINI JÚNIOR, 1999). 
Com relação aos indicadores de desempenho ambiental, Carvalho; Matos e 
Moraes (2000, p. 12) explicam que para mensurar a eficácia dos gestores na preservação 
e conservação do meio ambiente, tendo em vista uma política de desenvolvimento 
sustentável, a contabilidade pode utilizar-se dos mecanismos de mensuração existentes 
para criar indicadores que reflitam a política ecológica da organização os quais 
poderiam ser chamados de indicadores de eco-eficiência4 ou eco-indicadores. 
 
4 A definição do termo eco-eficiência ocorreu, pela primeira vez, em 1992, pelo Concelho de Negócios 
Mundial para o Desenvolvimento Sustentado (World Business Council for Sustainable Development), 
 
 
 
57 
Os Indicadores de Desempenho Ambiental ou de eco-eficiência sintetizam as 
informações quantitativas e qualitativas que permitem a determinação da eficiência e 
efetividade da empresa, de um ponto de vista ambiental, em utilizar os recursos 
disponíveis (BERGAMINI JÚNIOR, 1999, p. 10). Os indicadores ambientais são 
relações que se estabelecem entre duas ou mais grandezas, usados como ferramenta 
gerencial na avaliação do desempenho ambiental da empresa. 
Para descrever o desempenho ambiental, existem três combinações de possíveis 
pares de indicadores que são: 
1) um indicador financeiro relacionado com outro indicador financeiro (ex.: 
Passivo Ambiental / Patrimônio Líquido); 
2) um indicador financeiro relacionado com um indicador ecológico (ex.: Emissão 
de CO2 / Unidade de Produto Produzido); e, 
3) um indicador ecológico relacionado com outro indicador ecológico (ex.: 
Resíduo Produzido / Recurso Utilizado). 
Não existe padronização para os indicadores ambientais, a qual dever ser 
requerida para que o uso arbitrário dos mesmos não resulte, de acordo com Bergamini 
Júnior (1999), na omissão de informações, por exemplo, sobre como um indicador foi 
reconhecido e medido e como os dois sistemas utilizados, o contábil-financeiro e o 
contábil-ecológico, foram interligados. Também se faz necessário que os indicadores 
ambientais sejam comparados com indicadores de outras empresas. 
Apesar de a contabilidade ambiental ser um instrumento útil de informação do 
desempenhoambiental da empresa tanto para os usuários internos (como instrumento de 
controle para os gestores, por exemplo) como para os usuários externos (como forma de 
evidenciação para bancos, clientes, órgãos de fiscalização etc.) é, ainda, pouco utilizada 
devido a uma série de fatores: 
 relutância das empresas em veicular informações sobre o impacto de suas 
atividades no meio ambiente, ou por preferirem divulgar sua própria versão em 
relatórios caracterizados por serem qualitativos, descritivos e parciais, frustrando 
uma visão abrangente e objetiva do desempenho ambiental da empresa; 
 
constituindo, segundo Bergamini Júnior (1999), numa ligação entre o desempenho ambiental e o 
desempenho financeiro, sendo alcançada através da minimização dos consumos de material, de energia e 
da produção de resíduos e da maximização da vida útil do produto, do consumo de recursos renováveis e 
da reciclabilidade. 
 
 
 
 
58 
 baixa consistência entre as informações disponibilizadas e pouca 
comparabilidade entre o desempenho da mesma empresa em períodos diferentes 
ou entre empresas diferentes do mesmo setor de atividades; 
 os alvos ambientais representados pelos custos não são previamente 
estabelecidos de forma mensurável, impossibilitando seu posterior 
acompanhamento; e, 
 os passivos ambientais geralmente não são reportados de forma adequada, 
devido a dificuldades em mensurá-los. 
O processo de implantação da contabilidade é também dificultado por diversos 
fatores: 
 ausência de definição clara de custos ambientais; 
 dificuldade em calcular um passivo ambiental efetivo; 
 problemas em determinar a existência de uma obrigação no futuro por conta de 
custos passados; [...] e, 
 reduzida transparência com relação aos danos provocados pela empresa em seus 
ativos próprios, dentre outros (BERGAMINI JÚNIOR, 1999 apud FERREIRA; 
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579 - 600, 2006. 
ZANLUCA, Júlio César. Os princípios da contabilidade (2012). Disponível em: 
http://www.portaldecontabilidade.com.br/tematicas/principiosfundamentais.htmaparecer com maior visibilidade 
para vários setores da sociedade. 
1962 – No livro “Primavera Silenciosa” (Raquel Carson) – foram relatados 
problemas relacionados com o inseticida DDT. 
1968 – Clube de Roma + ONU + UNESCO começaram a se preocupar com o 
meio ambiente humano. 
Década de 1970 – criou-se uma rede mundial de áreas protegidas denominadas 
“Reservas da Biosfera”. 
Década de 1980 – A ONU criou a Comissão Mundial sobre o Meio Ambiente e 
o Desenvolvimento – Relatório Brundtland. 
Década de 1990 – Agenda 21, convênio sobre diversidade ecológica, convênio 
sobre mudanças climáticas, princípios para gestão sustentável das florestas e declaração 
do Rio de Janeiro sobre meio ambiente e desenvolvimento. 
Século XXI – surgimento de muitas organizações não governamentais 
preocupadas com o futuro do planeta. 
Longe de enumerar sequer os principais acontecimentos, esta linha do tempo é 
apenas para lembrar a evolução da preocupação com o meio ambiente. 
A conscientização ambiental, ao longo da segunda metade do século XX, 
ocorreu paralelamente ao aumento das denúncias sobre os problemas de contaminação 
do meio ambiente. O processo desencadeado gerou um grande número de normas e 
regulamentos internacionais que foram reproduzidos nos Estados nacionais, e ao mesmo 
 
 
 
7 
tempo, surgiram inúmeros órgãos responsáveis para acompanhar a aplicação desses 
instrumentos legais, como secretarias, departamentos, etc. (DIAS, 2009). 
A sociedade civil, de sua parte, organizou-se rapidamente, surgindo um número 
incontável de organizações não governamentais (ONGs) com atuação ambiental que 
passaram a atuar em temas pontuais relacionados com o meio ambiente: energia, 
biodiversidade, águas, florestas, animais em extinção, etc. Essas ONGs formam 
atualmente grupos de pressão em todos os níveis de organização política da sociedade: 
municipal, estadual e nacional; e com atuação destacada em termos globais, 
participando de todos os fóruns sobre o tema e pressionando governos, empresas, 
órgãos de financiamento, entre outros, para alterarem suas políticas em prol de um 
desenvolvimento sustentável. 
Essa nova realidade implica numa radical mudança de atitude por parte das 
organizações do setor privado e público da economia, que têm cada vez de levar em 
conta a opinião pública quando se trata de questões ambientais (DIAS, 2009). 
A verdade é que as preocupações com o meio ambiente podem começar com 
apenas uma pessoa ao separar seu lixo, reaproveitá-lo, revezá-lo no transporte para local 
de descarte, bem como pode se dar por iniciativa de uma grande organização que 
sensibiliza, mobiliza e convoca a todos para colocar em prática ações que podemos 
chamar de aproveitamento racional do meio ambiente. 
Ferreira (2007) nos lembra duas experiências que merecem ser destacadas: 
1º. Uma das experiências mais conhecidas realizadas por empresa foi a da 3M – 
Minnesotta Mining and Manufacturing Company –, multinacional com base nos 
Estados Unidos que, desde 1976, implantou um programa chamado de Pollution 
Prevention Pays, conhecido como “3P”. Desenvolvendo esse programa em 15 
países, a 3M eliminou, em sete meses, o equivalente a 70.000 toneladas de 
poluição do ar, economizando cerca de US$ 11 milhões. 
2º. A Ciba-Geigy, empresa suíça da área química e farmacêutica, através de 
mudanças em seu processo produtivo e da reciclagem da água e de solventes, 
conseguiu economizar, além de dinheiro, também energia. 
O quadro abaixo sintetiza prioridades ambientais para empresas que estão 
preocupadas em estabelecer uma política ambiental séria. 
 
 
 
8 
 
Fonte: Gray (1993 apud FERREIRA, 2007, p. 32) 
 
O processo de gestão ambiental leva em consideração todas aquelas variáveis de 
um processo de gestão, tais como o estabelecimento de políticas, planejamento, um 
plano de ação, alocação de recursos, determinação de responsabilidades, decisão, 
coordenação, controle, entre outros, visando principalmente ao desenvolvimento 
sustentável. Uma decisão ambiental, em seus diversos níveis, envolve variáveis 
complexas e alternativas de ação nem sempre de fácil aceitação. Infelizmente, os 
executivos das empresas dificilmente escolhem a alternativa que menos danifique o 
meio ambiente. Embora esse seja um objetivo a ser alcançado, num mundo que depara 
com questões tão primordiais como a fome, a educação, a saúde, enfim, condições de 
sobrevivência do homem que a humanidade ainda não conseguiu resolver, decidir em 
favor de ações que preservem o meio ambiente torna-se mais difícil. 
 
 
 
9 
Assim é que o gerente ambiental de uma empresa considera, em seu modelo de 
decisão, questões de caráter social e econômico. Muitas vezes, este último prevalece 
sobre o primeiro (FERREIRA, 2007). 
O grande desafio do desenvolvimento sustentável envolve diversos obstáculos a 
serem superados. As questões desdobram-se, por exemplo, preservar o ambiente, muitas 
vezes, significa não produzir determinados produtos, ou incorrer em custos 
extremamente altos para produzi-los sem afetar o ambiente, tornando-os com isso caros, 
sem condições de serem adquiridos pelo consumidor final. Um produto cujo preço não 
seja competitivo corre o risco de levar uma empresa à falência, e isso geraria 
desemprego e todas as consequências sociais inerentes a essa situação. 
Seria ingenuidade dizer que a empresa não está preocupada com o mercado. Em 
última análise, ele é o grande balizador dos rumos que ela poderá seguir. E, mesmo que 
a sociedade pressione para que não se polua, as empresas terão como um dos fatores 
limitativos a sua intenção de não poluir o impacto dos custos que um programa 
antipoluição tem sobre o custo final de seu produto. Outro fator a ser considerado são as 
exigências legais que impõem um controle cada vez mais rígido sobre os níveis de 
poluição. 
Embora o consumidor possa ter uma preocupação com a preservação do meio 
ambiente e a intenção de não consumir produtos poluentes, o preço ainda é um fator de 
grande peso na decisão de comprar, e nem sempre os produtos ambientalmente corretos 
conseguem ter um preço competitivo. 
E é sob essa perspectiva que a empresa vai decidir sobre o processo produtivo a 
ser adotado. A sobrevivência do meio ambiente pode ser vista como uma questão de 
médio e longo prazo; já a questão da sobrevivência do negócio é um tópico que, do 
ponto de vista do empresário, é de curto prazo e lhe é mais sensível. Assim, aspectos 
econômicos e sociais estarão sempre permeando essas questões. 
A gestão ambiental é assunto a ser estudado com mais profundidade em outro 
momento do curso. Por ora, a título de enriquecimento, temos a figura abaixo que bem 
ilustra o processo decisório na gestão ambiental. 
 
 
 
10 
 
Fonte: FERREIRA (2007, p. 34) 
 
Vale por ora ressaltar que existem três aspectos que motivam as empresas a 
consumir esforços no sentido de incluir questões ambientais em seus modelos de gestão: 
1) exigência do mercado – na pessoa dos consumidores, ou seja, estatísticas 
mostram que muitos destes têm preferência por produtos cujos fabricantes 
comprovadamente coíbam abusos ambientais e trabalhistas. Em 2004 isso representou 
30% do gasto dos consumidores, o que equivale a 1,2 bilhões de dólares (SILVA, 
2005); 
2) pressão da sociedade – além dos consumidores, as empresas também são 
pressionadas pelas comunidades locais, instituições financeiras, seguradoras, 
investidores e acionistas, grupos ambientalistas e empregados. As comunidades locais, 
por exemplo, contemplam os vizinhos das instalações produtivas que temem os riscos 
de operações industriais e necessitam de informações e garantias em relação ao 
tratamento do meio ambiente. Já o setor de seguros tem pressionado para que as 
empresas aperfeiçoem seus modelos de gestão ambiental, pois os sinistros dessa 
natureza podem atingir proporções vultosas (MACHADO; OLIVEIRA, 2009). 
3) regulamentação ambiental – a existênciade leis ambientais cada vez mais 
rigorosas cria um imperativo de cumprimento às exigências legais, sob a pena de 
pagamento de multas e revogação de licenças. Controles rigorosos de emissão de 
licenças de funcionamento e limites de acesso a matérias-primas, exigências de altos 
padrões de poluição do ar e da água, além de índices de segurança e eficiência do 
 
 
 
11 
produto, por sua vez, têm o potencial para aumentar a sofisticação tecnológica requerida 
e a escala ótima das instalações (PORTER, 1991 apud MACHADO; OLIVEIRA, 
2009). No limite, podem restringir ou mesmo impedir a entrada de empresas em um 
determinado setor. 
Além do seu cunho regulatório, as normas governamentais também 
desempenham outros papéis no meio empresarial, servindo para alertar e educar as 
empresas a respeito das ineficiências, pressionar para a inovação organizacional, 
melhorar a qualidade e fomentar a melhoria contínua. De acordo com Esty e Porter 
(2005 apud MACHADO; OLIVEIRA, 2009), os países que têm os regimes de políticas 
ambientais mais agressivos parecem ser mais competitivos e prósperos 
economicamente. Para esses autores, o regime ambiental mais rigoroso proporciona 
uma aceleração do crescimento econômico ao invés de retardá-la. 
FUNDAMENTOS DA CONTABILIDADE 
CONCEITOS E APLICAÇÕES 
A evolução da Contabilidade, principalmente a sua ciência, desenvolvida e 
utilizada, é rica em detalhes e interessante não somente do ponto de visto histórico, mas 
principalmente em termos de progressos e avanços, entretanto, não é pertinente ao 
momento, contá-la1. Vamos fazer um recorte e situar a ciência e seus operadores 
exatamente no século XXI. 
Mercado globalizado, competição acirrada, carga tributária alta, são alguns dos 
motivos que levam qualquer profissional a deter um conhecimento vasto e qualificado e 
eis que temos o setor contábil para auxiliar esse profissional a entender a evolução do 
negócio e procurar por melhores soluções para mantê-lo competitivo. 
Diante das novas necessidades do mercado, que dispõe de muitas informações 
em reduzido espaço de tempo, e devido às inovações tecnológicas, é exigido do 
profissional ética, agilidade diante dos problemas, auxílio na tomada de decisões, além 
de manter-se atualizado continuamente. 
 
1 Sugerimos para enriquecimento, a leitura de Hilário Franco: A evolução dos Princípios 
Contábeis no Brasil, São Paulo, Atlas, 1988. Sérgio de Iudícibus: Teoria da Contabilidade. São 
Paulo, Atlas, 1980. Luiz Koshiba e Denise Pereira: História do Brasil. 5 ed. São Paulo. Atlas, 
2006. Antônio Lopes de Sá: História Geral da Doutrinas da Contabilidade, São Paulo, Atlas, 
1997. 
 
 
 
12 
Franco (1999) já afirmava que as expectativas da sociedade crescem 
continuamente, uma vez que ela vê a profissão contábil como capaz de enfrentar os 
desafios do futuro e de cumprir suas responsabilidades. A profissão tem, portanto, de 
avaliar e reconhecer até onde ela pode atender às expectativas da sociedade, sempre 
crescentes, adaptando-se às novas situações, e assim, seu crescimento será assegurado. 
Isso exigirá constante comparação entre as expectativas da sociedade e a 
capacitação dos membros da profissão para atender a essas expectativas. Ela terá, 
portanto, de atualizar constantemente seus conhecimentos para justificar sua afirmação 
de que pode atender às necessidades da sociedade. 
Antigamente, o mercado de trabalho não exigia dos profissionais da área de 
Contabilidade o ensino superior, por isso a figura do técnico de Contabilidade supria as 
necessidades deste mercado. Diante das expectativas em torno do crescimento do 
profissional contábil, podemos verificar que este, vem buscando a evolução e 
amadurecimento para atender o mercado. 
A Contabilidade disponibiliza, neste século, muitas áreas de atuação para este 
profissional: 
a) planejamento empresarial – planejador tributário, analista financeiro, contador 
geral, auditor interno, contador de custos, contador gerencial, auditor e perito ambiental, 
atuário; 
b) ensino – professor, pesquisador, escritor, conferencista; 
c) autônomo – auditor independente, consultor, empresário contábil, 
investigador contábil, perito de fraudes; 
d) em órgão público – contador público, agente ou auditor fiscal, tribunal de 
contas, oficial contador e outros cargos públicos. 
Mas o que faz esse profissional? Como é o processo de trabalho exigido pela 
legislação? 
Segundo Iudícibus (2000, p. 23), o objetivo básico da contabilidade “[...] pode 
ser resumido no fornecimento de informações econômicas para os usuários, de forma 
que propiciem decisões racionais”. Para isso, “[...] seria necessário um conhecimento do 
modelo decisório do usuário, a fim de delinear o conjunto e informações pertinentes”. 
Conforme Luca (1998, p. 20), a contabilidade é um elemento essencial a 
qualquer organismo econômico, visto que demonstra as necessidades e transformações 
econômicas pelas quais ele passa. Assim, essas informações, norteadoras para o bom 
desempenho de qualquer instituição organizada, são distribuídas via relatórios contábeis 
 
 
 
13 
a todas as pessoas envolvidas com o processo de crescimento da empresa, para que as 
tomadas de decisões sejam executadas de forma consistente e eficiente. 
Nesse sentido, a contabilidade constitui um sistema de informação e avaliação 
para a tomada de decisões de uma empresa, já que fornece aos seus usuários 
demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e de produtividade, 
com relação à entidade objeto de contabilização. 
A tomada de decisões desempenha um papel relevante na contabilidade. Sua 
importância tem sido ressaltada frequentemente nas definições dos objetivos da 
contabilidade. Entretanto, para que a contabilidade consiga atender a esse objetivo e, 
consequentemente, as necessidades dos seus usuários, mister se faz que essa informação 
seja útil, oportuna, tempestiva, confiável e relevante. 
Mais uma vez quem relata com propriedade a situação é Iudícibus (2000, p. 19) 
ao dizer que a contabilidade pode ter seus objetivos estabelecidos considerando-se duas 
abordagens: na primeira ela deve fornecer informações iguais para todos os usuários; na 
segunda a contabilidade precisa dar informações diferenciadas conforme a necessidade 
individual de cada um. 
Ele sugere, ainda, uma terceira abordagem em que a contabilidade comporia um 
banco de dados com informações contábeis permitindo que cada usuário possa acessá-lo 
de forma flexível, ou seja, consiga extrair dados para atender sua vontade ou seus 
parâmetros. 
A dificuldade identificada sempre recai sobre o usuário da informação contábil 
(principalmente o interno), pois fazer uma avaliação do modelo de cada tipo de tomador 
de decisão seria impraticável dentro da Teoria da Contabilidade. 
A contabilidade, como ferramenta voltada para o fornecimento de informações, 
tem no seu bojo a preocupação com o usuário, pessoa que irá receber o produto 
informação. A importância do usuário esta explícita em várias definições de 
contabilidade e em seus objetivos. 
A tomada de decisões, quase sempre, é estudada na visão do investidor e do 
credor, ambos usuários externos. Raramente é enfocada sua utilidade para o gestor 
(usuário interno). 
Desse modo, conforme Young (2006), os relatórios e as práticas contábeis, ao 
longo do tempo, foram sendo definidos para atender somente a esse tipo de usuário. 
Cada tomador de decisão julga, por sua vez, qual informação contábil é útil, e 
este julgamento é influenciado por fatores como: os tipos de decisão a serem tomadas, 
 
 
 
14 
os métodos de decisão a serem usados, a informação obtida através de outras fontes e a 
capacidade do tomador de decisões em processar a informação. 
Considerando a contabilidade como fornecedora de informações, Vihermaa 
(2008) destaca que a identificação destes usuários e das finalidades, pelasquais estes 
necessitam dessas informações, afeta os métodos de coleta, mensuração e transmissão 
das informações contábeis. Neste sentido, a autora identifica três grupos de usuários da 
informação contábil: 
a) gestores – as informações contábeis se destinam a auxiliar o processo 
decisório; 
b) stakeholders – geralmente, estão interessados nas informações econômicas e 
financeiras de uma entidade; 
c) governos – as informações são utilizadas para fins de tributação e/ou 
regulamentação. 
Neste mesmo sentido, Horngren, Sundem e Stratton (2004, p. 4) descrevem que, 
sendo o objetivo da contabilidade auxiliar na tomada de decisão, três seriam os grupos 
dos usuários das informações contábeis: 
1. gestores internos que usam a informação para o planejamento e controle, a 
curto prazo, de operações rotineiras; 
2. gestores internos que usam a informação para tomar decisões não rotineiras 
(por exemplo, investir em equipamentos, determinar o preço de produtos e serviços, 
decidir a que produtos dar relevo ou não) e formular as políticas gerais e planos de 
longo prazo; 
3. usuários externos, tais como investidores e autoridades governamentais, que 
usam a informação para tomar decisões a respeito da empresa. 
As formas como estes grupos utilizam as informações contábeis, permitem a 
classificação destas em duas categorias: 
i) informações gerenciais – transmitem conteúdos que auxiliam os gestores em 
suas tarefas organizacionais, em especial, no processo decisório; 
ii) informações financeiras – transmitem conteúdo sobre os fenômenos 
econômicos da entidade. 
 
 
 
 
15 
A IMPORTÂNCIA DAS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS NO PROCESSO 
DECISÓRIO 
A contabilidade é uma das responsáveis por fornecer informações sobre a gestão 
das organizações. As informações contábeis assumem relevância primordial na tomada 
de decisões acertadas, visto que fornecem análises temporais, avaliações e subsídios 
para diversas circunstâncias, envolvendo o patrimônio da empresa. 
Essas informações influenciam as tomadas de decisão, motivando os membros 
de uma organização a agirem visando atingir as metas e os objetivos desta. Entretanto, 
conforme atesta a literatura estrangeira, de acordo com Deaconu, Filip e Buiga (2008, p. 
1), as informações contábeis somente serão utilizadas nas tomadas de decisões, se os 
usuários puderem avaliar a qualidade dessas informações. 
Segundo Hendriksen e Van Breda (1999, p. 135), é necessário estudar como os 
usuários das informações contábeis tomam decisões para que, ao determinar como isso 
ocorre, sejamos capazes de deduzir que informação teria mais valor para eles. No estudo 
das decisões tomadas pelos usuários, bem como do impacto dessas decisões sobre o 
fornecimento de informações, os teóricos da contabilidade têm adotado dois enfoques: 
normativo e positivo. 
Ainda de acordo com esses autores, é importante estudar o enfoque positivo, que 
consiste em perguntar como as pessoas realmente tomam decisões, pois este enfoque 
permite identificar a informação que é mais útil. 
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE 
As Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) constituem-se num conjunto de 
regras e procedimentos de conduta que devem ser observados como requisitos para o 
exercício da profissão contábil, bem como os conceitos doutrinários, princípios, 
estrutura técnica e procedimentos a serem aplicados na realização dos trabalhos 
previstos nas normas aprovadas por resolução emitidas pelo Conselho Federal de 
Contabilidade (CFC). 
As Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo CFC devem seguir os 
mesmos padrões de elaboração e estilo utilizados nas normas internacionais e 
compreendem as Normas propriamente ditas, as Interpretações Técnicas e os 
Comunicados Técnicos. 
 
 
 
16 
As NBC classificam-se em Profissionais e Técnicas e estabelecem preceitos de 
conduta profissional e padrões e procedimentos técnicos necessários para o adequado 
exercício profissional. 
A Interpretação Técnica tem por objetivo esclarecer a aplicação das Normas 
Brasileiras de Contabilidade, definindo regras e procedimentos a serem aplicados em 
situações, transações ou atividades específicas, sem alterar a substância dessas normas. 
O Comunicado Técnico tem por objetivo esclarecer assuntos de natureza 
contábil, com a definição de procedimentos a serem observados, considerando os 
interesses da profissão e as demandas da sociedade. 
A inobservância às NBC constitui infração disciplinar sujeita às penalidades 
previstas nas alíneas de “c” a “g” do art. 27 do Decreto-Lei nº 9.295/46, alterado pela 
Lei nº 12.249/10, e ao Código de Ética Profissional do Contador. 
 PRINCÍPIOS CONTÁBEIS 
Os Princípios de Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias 
relativas à Ciência da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos 
universos científico e profissional. 
Considerando a estrutura conceitual básica da Contabilidade, Iudícibus, Marion 
(2000, p. 97) e outros estudiosos os classificam em postulados, princípios e convenções. 
Os postulados são premissas básicas para existência da contabilidade, ou seja, 
são a base para a existência da contabilidade, ou ainda, uma proposição ou observação 
de certa realidade que pode ser considerada não sujeita a verificação. De acordo com 
Silva (2008), não precisam ser comprovadas, porque ocorre uma aceitação geral por 
parte das pessoas. 
Os postulados são considerados pela Resolução nº 750/1993 – CFC como 
Princípios Fundamentais e são compostos de: 
 entidade contábil – a pessoa física ou jurídica para quem é mantida a 
contabilidade. O Patrimônio da entidade não se confunde com o dos seus sócios; 
 continuidade – o trabalho contábil é contínuo. Refere-se à entidade que está 
funcionando com prazo indeterminado. 
 Os princípios orientam quanto aos procedimentos que devem ser seguidos na 
realização dos registros contábeis; são preceitos básicos. As convenções delimitam o 
campo de atuação dos princípios, estabelecendo critérios a serem observados na 
aplicação dos mesmos. 
 
 
 
17 
Os princípios contábeis adotados nas NBC não se opõem aos da estrutura 
conceitual básica da Contabilidade. No entanto, estes apresentam maior abrangência e 
classificação científica, sendo, portanto, mais completos e mais específicos em relação a 
atuação do contador. 
Os princípios Fundamentais de Contabilidade são aqueles elencados no art. 3º da 
Resolução citada anteriormente. Prescreve ainda o § 2º, do art. 1º, da mesma norma que 
“na aplicação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade há situações concretas e a 
essência das transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais”. Ou seja, a cada 
situação o contabilista deve analisar se a forma jurídica confere com a essência 
econômica do fato contábil. Caso não confira a essência deve prevalecer sobre a forma. 
Alguns autores consideram essa assertiva como um princípio “embrionário”. 
De acordo com Reis (1995, p. 7), os princípios contábeis constituem a essência 
das doutrinas e teorias relativas à ciência da contabilidade, segundo entendimento 
dominante no universo científico profissional brasileiro. 
Horngren (1985, p. 394), por sua vez, afirma que os princípios contábeis 
transformaram-se em princípios de aceitação geral por consenso, sendo ainda que tal 
consenso não é influenciado somente pela análise lógica formal, mas também pela 
experiência, pelo uso e pela necessidade prática. 
Segundo Iudícibus (2004), as convenções contábeis delimitam ou qualificam 
melhor o tipo de comportamento necessário do contador em face dos amplos graus de 
liberdade que os postulados e princípios lhe permitem exercer. 
Conforme Iudícibus; Marion (2000, p. 121), são restrições que representam o 
complemento dos postulados e princípios delimitando-lhes conceitos e atribuições. São 
normas de caráter prático que devem ser consideradas como guias. Conservadorismo, 
Consistência, Materialidade e Objetividadesão as quatro convenções aceitas pelos 
doutrinadores. 
Os princípios são aplicáveis à contabilidade no seu sentido mais amplo de 
ciência social, cujo objeto é o Patrimônio das Entidades. 
São Princípios de Contabilidade2: 
Princípio da 
Entidade 
Reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a 
autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um 
 
2 A partir de 02.06.2010, Os “Princípios Fundamentais de Contabilidade (PFC)”, citados na Resolução 
CFC nº 750/93, passam a denominar-se “Princípios de Contabilidade (PC)”, por força da Resolução CFC 
1.282/2010. 
 
 
 
 
18 
Patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, 
independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de 
pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou 
finalidade, com ou sem fins lucrativos. 
 
Princípio da 
Continuidade 
Pressupõe que a Entidade continuará em operação no futuro e, 
portanto, a mensuração e a apresentação dos componentes do 
patrimônio levam em conta esta circunstância. 
 
Princípio da 
Oportunidade 
Refere-se ao processo de mensuração e apresentação dos 
componentes patrimoniais para produzir informações íntegras e 
tempestivas. 
Princípio do 
Registro pelo 
Valor Original 
Determina que os componentes do patrimônio devem ser 
inicialmente registrados pelos valores originais das transações, 
expressos em moeda nacional. 
Princípio da 
Competência 
Determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam 
reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente 
do recebimento ou pagamento. O Princípio da Competência 
pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de 
despesas correlatas. 
Princípio da 
Prudência 
Acontecerá concomitantemente com o princípio da competência, 
conforme estabelecido no § 2º da mencionada Resolução, quando 
resultará, sempre, variação patrimonial quantitativa negativa, ou 
seja, reduzirá o patrimônio líquido. 
O emprego deste princípio não deve levar em conta situações 
como: manipulação de resultados, com criação de despesas, 
receitas e provisões indevidas; pelo contrário, deve assegurar a 
inexistência de valores artificiais, de interesse de certas pessoas, 
principalmente os administradores e controladores, aspecto muito 
relevante nas entidades integrantes do mercado de capitais. 
A observância dos Princípios de Contabilidade é obrigatória no exercício da 
profissão e constitui condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade 
(NBC). Por exemplo, o princípio de competência, que exige o registro das receitas e 
despesas no período que ocorrerem, não pode ser substituído por adoção do regime de 
caixa (onde as receitas e despesas são registradas somente por ocasião de seu 
pagamento) (ZANLUCA, 2012). 
As convenções contábeis determinam limites no procedimento de atuação do 
contador; definem e até alteram parcialmente o conteúdo dos princípios, melhorando 
seu significado. São características das convenções contábeis: 
 objetividade – os registros contábeis têm que estar suportados por documentos 
que geram transações ou evidências que ajudam na avaliação; 
 materialidade – toda informação contábil origina um custo e só tem sentido 
executar a informação se o benefício (o usuário ou sistema) representar um valor 
maior que o custo da informação (papel, equipamento, salários, encargos, etc.) 
 
 
 
19 
registrado pela contabilidade, por exemplo: pequenos valores gastos com 
passagens de ônibus, metrô, postagens de correspondências, entre outros, podem 
acarretar vários lançamentos contábeis; então, para evitar um grande número de 
registros, faz-se periódica, semanal, quinzenal ou mensalmente, um único 
lançamento desses lançamentos, sempre considerando a documentação que 
suporta tais gastos; 
 consistência – significa que, uma vez adotado determinado critério contábil, não 
deverá ser mudado sem um motivo sério e em períodos apropriados para tal 
modificação; por exemplo, se a empresa escolhe um tipo de controle de estoque 
com base no critério de apuração do custo, como, por exemplo, custo médio, 
PEPs, etc., consistentemente, deverá utilizar esse tipo de controle pelo menos até 
terminar o período (exercício social) de maneira que não comprometa a 
qualidade das informações contábeis já apuradas; 
 conservadorismo – manter a coerência na comunicação das informações; uma 
boa conduta do contador é a de se resguardar para não gerar expectativas futuras 
que possam não se cumprir. Segundo os Princípios Fundamentais da 
Contabilidade (PFC), a contabilidade escolherá o que apresentar o menor valor 
atual para o ativo e o maior para as obrigações representadas no passivo 
(SILVA, 2008). 
ESTRUTURAÇÃO CONTÁBIL 
 MECANISMO DE CONTAS 
O método utilizado para registrar os fatos contábeis é o Método das Partidas 
Dobradas, inventado no século XIV e que veio sendo aperfeiçoado ao longo dos 
séculos, consistindo em fazer débitos e créditos no mesmo valor para cada operação. A 
cada débito deve corresponder um ou mais créditos no mesmo valor do débito e vice 
versa ou, para cada crédito, deve corresponder um ou mais débitos no mesmo valor do 
crédito. 
 
 
 
 
20 
 
A funcionalidade desse método requer algumas regras, como: 
Débitos Créditos 
Aumentam as contas do ativo Diminuem as contas do ativo 
Diminuem as contas do passivo Aumentam as contas do passivo 
Diminuem as contas do patrimônio 
líquido 
Aumentam as contas do patrimônio 
líquido 
 
De forma bem simplificada: para lançamento a débito, deve corresponder um 
lançamento a crédito e vice versa. 
Inúmeros autores são unânimes em afirmar que o método das partidas dobradas 
permite a visualização da situação de uma certa entidade no presente mediante o 
registro dos fatos passados ao longo da vida da empresa. Outras vantagens apontadas 
são: 
 o método fornece mecanismos para evitar erros devido à dualidade necessária; 
 é fundamental uma contabilidade sistemática e em ordem de transações para se 
empregar o método. 
Este método diz que todo débito corresponde a um crédito de mesmo valor; isso 
significa que em todo lançamento contábil são usadas, no mínimo, duas contas, uma de 
débito e outra de crédito do mesmo valor. 
 
Geralmente usa-se o razonete em T como mostra a ilustração abaixo: 
 Conta 
 Débito Crédito 
 
 
O razonete é empregado principalmente para fins didáticos. Ele mostra todos os 
valores lançados a débito, lado esquerdo do “T” e/ou a crédito, lado direito, da conta 
num certo período, além do respectivo saldo, indicado no lado esquerdo, se for devedor, 
ou no lado direito, se credor. O razonete nada mais é que uma razão simplificada. 
Assim sendo, a conta devedora é sempre inscrita em primeiro lugar e ocupa a 
coluna da esquerda, enquanto a conta credora é sempre inscrita em segundo lugar e 
ocupa a coluna da direita. A conta credora deve estar antecipada pela partícula “a”. A 
soma dos valores dos débitos deve ser sempre igual à soma dos valores dos créditos 
(SANTOS et al, 2004). 
 
 
 
21 
A conta é uma denominação contábil para um fato acontecido, o qual pode ser 
repetitivo e ter a mesma natureza. Existem contas Patrimoniais (ativo, passivo e 
patrimônio líquido) e as contas de resultado (receitas, custos, despesas, perdas e 
ganhos). 
Em outras palavras e ao mesmo tempo reforçando o dito, quando se trata de 
débito e crédito, temos alguns tipos de conta: 
 contas do ativo – o ativo está do lado esquerdo do balanço patrimonial; então, 
os lançamentos a débito das suas contas aumentarão seus saldos e os 
lançamentos a crédito os diminuirão; 
 contas do passivo – essas contas possuem natureza credora. O passivo está do 
lado direito do balanço patrimonial; então, os lançamentos a crédito das suas 
contas aumentarão seus saldos e os lançamentos a débito os diminuirão; 
 contasde receita – essas contas possuem natureza credora. Se uma empresa tem 
receitas maiores do que as despesas, representam lucro; isso significa que houve 
aumento de riqueza líquida, que equivale ao patrimônio líquido positivo; 
 contas de despesa – essas contas possuem natureza devedora. Se uma empresa 
tem despesas maiores do que as receitas, representarão prejuízo; isso significa 
que diminuirão a riqueza líquida e que afetarão o patrimônio líquido de forma 
negativa. 
Enfim, as contas registram as variações patrimoniais, mostram as espécies de 
fatos contábeis que determinaram as modificações no resultado. 
 LANÇAMENTOS CONTÁBEIS 
O lançamento representa um registro de um fato contábil considerando o método 
das partidas dobradas; é feito em ordem cronológica e seguindo as normas e os 
princípios contábeis. O lançamento é uma parte da escrituração. 
Os principais elementos do lançamento são: data de operação; conta debitada; 
conta creditada; histórico e valor em moeda nacional. 
 MÉTODOS DE ESCRITURAÇÃO 
Por definição, escrituração é o registro dos fatos patrimoniais de forma contínua 
e metódica, tendo como apoio a documentação relativa a estes fatos; isto é, o conjunto 
de lançamentos contábeis. 
 
 
 
22 
A escrituração completa é composta pelos lançamentos contábeis e pelas 
demonstrações financeiras elaboradas no encerramento de cada exercício social, 
podendo ser manual, mecanizado ou por processamento de dados. 
Todo lançamento deve estar apoiado em documentos hábeis e idôneos e 
adequado ao tipo de operação. Na sequência temos o Registro dos fatos no livro Diário; 
Transcrição dos registros para o livro Razão; Elaboração do Balancete de Verificação; 
Apuração do Resultado e elaboração das demonstrações contábeis (Balanço Patrimonial 
e Demonstração do Resultado do Exercício), transcrevendo-se estas demonstrações no 
livro Diário. 
Ao processo de prestação de informações úteis, oportunas e adequadas, 
conforme a necessidade do usuário, dá-se o nome de demonstrações. 
A escrituração contábil de uma companhia é exigida pela legislação comercial. 
A legislação do Imposto de Renda, artigo 251 do Regulamento do Imposto de Renda 
(RIR/99) e artigo 177, § 22, Lei nº 6.404/76, estabelece que a pessoa jurídica sujeita à 
tributação baseada no lucro real deve conservar os registros contábeis, observando as 
leis comerciais e fiscais, as quais devem constar todas as transações feitas pela empresa, 
os resultados apurados nas atividades em todo o território nacional, apresentando lucros, 
rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior (BARROS, 2003). 
Vale a pena ressaltar que a legislação do Imposto de Renda estabelece três 
maneiras de tributação dos rendimentos das pessoas jurídicas e das empresas individuais 
a elas equiparadas (SANTOS et al, 2004): 
 declaração de rendimentos com base no lucro real (anual ou trimestral); 
 declaração de rendimentos com base no lucro presumido; 
 declaração de rendimentos com base no lucro arbitrado. 
As empresas que têm filiais, sucursais ou agências podem ter contabilidade 
descentralizada, se assim desejar. Se a empresa optar pela descentralização, deverá, ao 
final de todo mês, incorporar na escrituração da matriz, os resultados dos demais 
estabelecimentos, segundo o artigo 252 do RIR/99 (BARROS, 2003). 
A escrituração deve ser totalmente preenchida em idioma e moeda corrente 
nacionais, com individualização e clareza, por ordem cronológica de dia, mês e ano, 
sem intervalos em branco nem entrelinhas, borraduras, rasuras, emendas e transporte 
para as margens. Devem ser também observados os métodos e critérios contábeis 
uniformes no tempo, com obediência às disposições legais e aos princípios 
fundamentais de Contabilidade. 
 
 
 
23 
Os registros contábeis têm que ser consistentes e baseados nos documentos, 
livros, papéis, geradores dos registros. A empresa deve seguir os princípios e as técnicas 
estabelecidas pela contabilidade; pois a fiscalização verificará se a empresa segue as 
regras e os padrões contábeis. Quanto aos erros cometidos, deverão ser corrigidos 
mediante lançamento de estorno, transferência ou complementação. 
Em relação aos registros contábeis necessários para atender à legislação 
tributária, referente à determinação do lucro real, quando não devem, por sua natureza 
completamente fiscal, considerar a escrituração comercial, ou forem diferentes dos 
lançamentos dessa escrituração, são realizados no Livro de Apuração do Lucro Real 
(LALUR), ou em livros auxiliares (SILVA, 2008). 
LIVROS SOCIETÁRIOS E FISCAIS 
A escrituração comercial deve ter uma ordem uniforme, usando livros e papéis 
adequados, cujo número e espécie ficam a critério da pessoa jurídica; ela pode ser 
mecanizada ou manual, conforme o artigo 257 do RIR/99. 
As empresas, de modo geral, são obrigadas a usar e a manter uma série de livros 
obrigatórios por exigência da legislação mercantil, tributária, trabalhista e 
Previdenciária. 
Os registros contábeis são feitos nos conhecidos livros de escrituração, local em 
que a empresa lança todos os fatos administrativos. Os principais livros de escrituração 
usados pela contabilidade são o diário e o razão, porém existem outros livros que são 
também obrigatórios. 
Os livros contábeis obrigatórios são os seguintes: 
 livro diário – legislação comercial; 
 livro razão – legislação fiscal; 
 livros societários exigidos por lei das sociedades par ações (Lei nº 6.404/76, 
artigo 100) – registro de ações nominativas, livro de transferência de ações 
nominativas, atas das assembleias gerais, presença dos acionistas, atas das 
reuniões da diretoria, atas e pareceres do conselho fiscal, registro de partes 
beneficiárias nominativas, livro de transferência de partes beneficiárias 
nominativas, atas de reuniões do conselho de administração; 
 livros fiscais (quando aplicável) – registro de inventário, registro de entradas 
(compras), livro de Apuração do Lucro Real do Imposto de Renda (LALUR), 
 
 
 
24 
registro permanente de estoque, e razão auxiliar (controle patrimonial), livros de 
entradas, saídas e de apuração do ICMS, IPI, ISS etc.; 
 livros trabalhistas – registro de empregados e ocorrência e inspeção do trabalho, 
entre outros; 
 livros facultativos e auxiliares – razão auxiliar de clientes e razão auxiliar de 
fornecedores e registro de duplicatas. 
Algumas formalidades legais (quando for o caso) são exigidas para os livros 
contábeis obrigatórios, tais como: devem ser encadernados, numerados e rubricados em 
todas as suas folhas e registrados na Junta Comercial, quando a sociedade for comercial 
ou no Cartório de Registros Especiais, quando a sociedade for civil. 
Possuirá termo de abertura e de encerramento, ressalvada a permissão de utilizar 
fichas, o que revogou implicitamente a obrigação, no caso de encadernação. Isso tudo se 
refere às formalidades extrínsecas para os livros obrigatórios contábeis. 
As formalidades intrínsecas são: 
 individualização e clareza; 
 forma mercantil; 
 ordem cronológica; 
 registros contínuos e correntes. 
O emprego do livro diário é obrigatório e contém o registro básico de toda a 
escrituração da contabilidade. Devem ser lançados, dia a dia, todos os atos ou transações 
da atividade, ou que mudem ou possam vir a mudar a situação patrimonial da empresa; 
deve também ser registrado na Junta Comercial (SILVA, 2008). 
Ainda sobre as formalidades, por ser obrigatório, o Diário está sujeito às 
formalidades legais extrínsecas e intrínsecas, ou seja, o livro Diário tradicional pode ser 
substituído por fichas (contínuas, em forma de sanfona, soltas ou avulsas). Porém, a 
adoção desse sistema não exclui a empresa de obediência aos requisitos intrínsecos, 
previstos na lei fiscal e comercial para o livro Diário. As empresas que utilizam fichas 
são obrigadas a adotar o livro próprio para a inscrição das demonstrações financeiras. 
O Livro Razãoé um livro de grande utilidade para contabilidade porque registra 
o movimento de todas as contas. A escrituração do livro Razão passou a ser obrigatória 
a partir de 1991. Na Contabilidade moderna, o Razão é escriturado em fichas. 
O Livro Conta-Correntes é o livro auxiliar do Razão. Serve para controlar as 
contas que representam Direitos e Obrigações para a empresa. O livro Caixa também é 
 
 
 
25 
auxiliar. Nele são registrados todos os fatos administrativos que envolvam entradas e 
saídas de dinheiro. 
 INTRODUÇÃO AO ESTUDO DO PATRIMÔNIO 
O patrimônio é um conjunto de bens materiais e imateriais, direitos e obrigações 
de uma entidade física ou jurídica. Os bens e direitos são estipulados como os ativos da 
entidade e as obrigações ou dívidas são consideradas o passivo da entidade. A diferença 
entre ativo e passivo é denominada patrimônio líquido. 
Segundo Barreto (2003), os bens representam tudo o que pode ser avaliado 
economicamente e que venha a satisfazer as necessidades do ser humano. 
Os bens podem ser classificados em: 
1. tangíveis, corpóreos, concretos ou materiais – eles existem como coisa ou 
objeto. Exemplos: dinheiro, estoque, veículos, instalações, equipamentos, etc.; 
2. intangíveis, incorpóreos, abstratos ou imateriais – não existem fisicamente, 
porém significam uma aplicação de capital fundamental aos propósitos da 
companhia, cujos valores são direitos de propriedade que são legalmente 
conferidos aos seus detentores. Exemplo: marcas (Coca-Cola, Marlboro, 
Windows, etc.); patentes (invenções de todos os tipos); direitos autorais; ponto 
comercial; ações ou quotas de capital de outras companhias, etc. 
Os direitos são todos os valores recebidos de terceiros, que podem ser vendas a 
prazo ou valores de nossa propriedade que se acham em posse de terceiros, como, por 
exemplo, duplicatas a receber, aluguéis a receber, etc. 
As obrigações representam as dívidas ou compromissos de qualquer tipo 
assumidos diante de terceiros, como duplicatas a pagar, aluguéis a pagar, impostos, etc. 
Considerando do ponto de vista contábil, o patrimônio tem dois aspectos: 
1. aspecto quantitativo – constituído pelas espécies de elementos que formam o 
patrimônio, que correspondem a diversos tipos de bens econômicos 
heterogêneos, como máquinas, edificações, dinheiro, valores a pagar e a receber, 
estoques, entre outros; 
2. aspecto qualitativo – é avaliado em moeda e é representado pela diferença 
aritmética entre os bens e direitos e as obrigações sob o âmbito econômico-
financeiro; isso se chama patrimônio líquido. 
 
 
 
26 
 FATOS CONTÁBEIS 
São os eventos que provocam alterações no Patrimônio de Entidade e, portanto, 
devem ser registrados pela contabilidade. 
Existem fatos que modificam determinadas operações; esses fatos são 
importantes, pois mudam o resultado operacional bruto de período correspondente, tais 
como as compras e as vendas. 
As receitas brutas de vendas e os serviços são compostos pelo produto da venda 
de bens e o preço dos serviços prestados, enquanto as receitas líquidas de vendas e os 
serviços equivalem às receitas brutas menos os impostos que incidem sobre as vendas, 
as vendas canceladas e os abatimentos e/ou descontos concedidos. 
Temos atos administrativos que são aqueles que não provocam alterações nos 
elementos do Patrimônio ou Resultado, portanto, não interessam a Contabilidade. Os 
fatos administrativos são os acontecimentos que de alguma forma alteram o patrimônio 
das entidades, quer sob o aspecto qualitativo, quer sob o aspecto quantitativo. Estes são 
chamados de fatos contábeis, por exemplo: emissão de cheque, compra de veículos, etc. 
Quanto aos fatos que modificam as compras, pode-se dizer que o custo das 
mercadorias ou matérias-primas adquiridas para revenda ou industrialização envolve: 
a) o preço da aquisição de determinada compra, incluindo os gastos com serviços 
aduaneiros; 
b) o custo do transporte até o estabelecimento do comprador e o respectivo seguro; 
c) os impostos devidos na aquisição ou importação com exceção do ICMS e IPI; 
d) as devoluções de compras, compras anuladas, devolvidas ou canceladas; 
e) os descontos obtidos e/ou abatimentos sobre compras. 
Todos esses custos descritos modificam os valores efetivos das compras. 
Os fatos contábeis são classificados em: 
 fatos permutativos – trocam os elementos patrimoniais (contas) do Ativo e/ou do 
Passivo, ou somente do Patrimônio Líquido, sem que aconteça aumento ou 
diminuição do Patrimônio Líquido (sem afetar o resultado). Como exemplo 
temos a compra de mercadorias à vista (trocar bens por bens); 
 fatos modificativos – modificam o Patrimônio Líquido por utilizar contas de 
resultado em importância igual à que alterou o Ativo ou o Passivo, e são 
aumentativos ou positivos – quando ocasionam o aumento do Patrimônio 
 
 
 
27 
Líquido (+ PL); diminutivos ou negativos – quando trazem diminuição ao 
Patrimônio Líquido (- PL); 
 fatos mistos (mistura dos fatos permutativos e modificativos – trocam os 
elementos patrimoniais e, ao mesmo tempo, alteram o Patrimônio Líquido 
(afetando o resultado) para mais ou para menos, e são aumentativos ou positivos 
– quando ocasionam o aumento do Patrimônio Líquido (+ PL); diminutivos ou 
negativos – quando trazem diminuição ao Patrimônio Líquido (- PL). (SILVA, 
2008). 
 ASPECTOS LEGAIS DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL 
Hoje, a Contabilidade obedece a um critério consistente e uniforme de 
escrituração, não apenas por determinação da Lei das Sociedades por Ações (Lei n° 
6.404/76, alterada pela Lei n° 9.457/97), e agora também pelos dispositivos do Novo 
Código Civil (artigos 1.179 a 1.195 da Lei n° 10.406/02, em vigor desde 11/01/2003), 
mas, igualmente, em obediência aos princípios e convenções estabelecidos pelo CFC 
em suas Resoluções Técnicas, de modo a permitir ao Contador, seja na condição de 
empregado seja na de profissional liberal, um correto procedimento no exercício de sua 
profissão, mormente no que respeita à coleta, classificação e registro de dados oriundos 
dos fatos contábeis, mediante um plano de contas adequado e suficiente inclusive para 
implementar procedimentos das áreas de Controle Interno, Auditoria Interna ou Externa, 
Perícias, Apuração e Análise de Custos, Elaboração de Orçamentos, Avaliação e 
Controle Patrimonial e, elaboração das Demonstrações Contábeis (balanços), além de 
outras análises econômico-financeiras nas diversas espécies de empresas (RIBEIRO, 
2005). 
E tudo porque, como concebido, o exercício regular da atividade empresarial, a 
qual se constitui no núcleo básico da microeconomia derivada do universo maior da 
Economia, pressupõe necessariamente uma contabilidade organizada, rigorosamente em 
dia, capaz de gerar informações consistentes e a cargo de profissionais habilitados, de 
modo a relevar os fatos de que precisa o empresário moderno em suas tomadas de 
decisões. 
Deste modo, a escrituração das operações realizadas pelo empresário atende não 
só uma exigência legal, do ponto de vista das leis comerciais e fiscais, como também à 
necessidade do próprio administrador empresarial que precisa conhecer diariamente os 
resultados de seu próprio negócio a fim de corrigir o rumo das suas decisões. Significa 
 
 
 
28 
dizer que a escrituração contábil visa a atender no mínimo três objetivos essenciais para 
o empresário-administrador: 
a) servir de instrumento para a tomada de decisões administrativas, fiscais, 
financeiras e empresariais; 
b) constituir suporte para informações de interesse de terceiros, como os sócios, 
fornecedores, investidores, bancos credores, órgãos públicos interessados em 
licitar, entre outros; e finalmente, 
c) servir ao Fisco, da respectiva entidade tributante, na verificação do cumprimento 
da legislação tributária e das obrigações fiscais. 
Em resumo, a escrituração tem funções gerencial, documental e fiscal, 
destacando os elementos que formam o patrimônioaziendal e a tomada de decisões 
(RIBEIRO, 2005). 
 A IDEIA DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL COMO EXIGÊNCIA FISCAL 
A escrituração contábil não é, portanto, como muita gente pensa, um 
procedimento técnico que visa tão somente a atender uma exigência fiscal. Enquanto 
que para a doutrina contábil qualquer empresa, comercial, industrial ou de prestação de 
serviços, seja lá de que porte for, deve manter um mínimo de contabilidade escriturada 
em livros próprios, para o Fisco, em especial para o Imposto de Renda, o dever de 
escriturar só é atribuído à pessoa jurídica que se sujeita à tributação pelo Lucro Real, 
como dispõe o art. 251 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), editado pelo 
Decreto n° 3.000, de 26/11/1999, ou seja, aquele lucro oriundo do resultado líquido do 
período de apuração, demonstrado pela contabilidade, reajustado pelas adições de 
custos, despesas, encargos, provisões, participações e outros valores não dedutíveis na 
determinação do lucro real, além de resultados, rendimentos e outros valores não 
incluídos na apuração do lucro líquido, e pelas exclusões que poderão ser feitas do 
referido lucro líquido de valores cuja dedução estejam autorizados pela legislação e que 
não precisam compor o lucro real, assim como parte do prejuízo fiscal que também 
pode ser compensado (RIBEIRO, 2005). 
Ainda assim, a legislação do imposto de renda não interfere nos métodos ou 
critérios adotados pelo contribuinte na configuração de sua contabilidade. O que 
interessa para a fiscalização do Imposto de Renda é a forma como foi apurado o 
resultado ou lucro líquido final do período, o qual servirá de base de cálculo para o 
imposto. 
 
 
 
29 
Portanto, o Fisco somente busca detectar irregularidades, omissões, fraudes e 
crimes contra a ordem tributária, que deem causa a uma autuação fiscal, 
independentemente do sistema contábil adotado pela empresa. 
Por essa razão, e como a comprovar a flexibilidade do procedimento fiscal, a lei 
prevê uma forma de tributação mais simplificada, do que a apuração pelo lucro real, 
dispensando, em parte, a apuração contábil do resultado. É a chamada tributação pelo 
Lucro Presumido, prevista nos artigos 516 e seguintes do Regulamento do Imposto de 
Renda, na qual, a empresa pode manter escrituração contábil para controle interno, 
embora, para efeitos fiscais, fique dela dispensada, mantendo apenas Livro Caixa, além 
do Razão e Inventário para controle dos estoques, afora mais algum livro fiscal 
obrigatório, dispensando a apuração do lucro líquido a cada mês ou trimestre, para 
determinar o imposto de renda devido (RIBEIRO, 2005). 
PERÍCIAS CONTÁBEIS 
É exatamente na atividade pericial, especialmente nas áreas cível, tributária, 
trabalhista e previdenciária, que o Contador coloca-se no dever concreto de bem 
interpretar o direito objetivo, posto que é através da resposta precisa que dá ao quesito 
formulado sobre fato técnico que o juiz irá se louvar para concluir sua decisão, não 
obstante, não fica o juiz adstrito ao laudo pericial para formar sua convicção, visto 
poder valer-se de outros meios de prova existentes nos autos. 
Logicamente que descabe ao perito emitir juízo de valor em seu laudo e muito 
menos formular interpretação jurídica de situações verificadas, devendo apenas 
restringir-se à descrição do fato concreto tal como ele se apresenta, como está 
registrado, observado ou mesmo calculado. Da mesma forma, quando levado a produzir 
um cálculo trabalhista ou previdenciário, por exemplo, não deve ir além da correta 
interpretação da respectiva lei, reproduzindo o cálculo correto ou comparando-o com o 
realizado. 
Essa é mais uma razão pela qual o Contador se obriga não só a conhecer como 
também a interpretar corretamente os dispositivos da respectiva lei, especialmente nos 
casos em que demandam cálculos, muitas vezes complexos, cuja execução só mesmo 
um técnico tem condições de determinar. É o caso dos cálculos trabalhistas, cuja 
determinação depende da fiel interpretação dos dispositivos da legislação, de modo a 
confirmar as verbas pleiteadas. 
 
 
 
30 
O mesmo ocorre na área previdenciária, visando a determinar a renda mensal 
inicial de uma aposentadoria, o reajuste desse benefício de acordo com os índices 
oficiais de atualização, ou o cálculo correto da contribuição devida, entre outros casos, 
obrigando o profissional a estar sempre atualizado com a legislação que lhe serve de 
base às suas perícias técnicas. 
 BALANÇO PATRIMONIAL E DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO 
EXERCÍCIO (DRE) 
O Balanço Patrimonial, assim como as demais informações contábeis, deve 
propiciar aos usuários uma base segura às suas decisões, pela compreensão do estado 
em que se encontra a entidade, seu desempenho, sua evolução, riscos e oportunidades 
que oferece. 
Segundo o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), a informação contábil 
deve ser em geral e antes de tudo, veraz e equitativa, de forma a satisfazer as 
necessidades comuns a um grande número de diferentes usuários, não podendo 
privilegiar deliberadamente a nenhum deles, considerando o fato de que os interesses 
nem sempre são coincidentes. 
O Balanço abriga as contas patrimoniais, ou seja, as contas de Ativo e Passivo. 
No ativo, as contas são dispostas em ordem de liquidez, ou ordem de transformação de 
recursos em bens numerários, por isso, todo balanço inicia com a conta caixa (bens 
numerários) por já ser líquida; no passivo, as contas são dispostas em ordem de 
exigibilidade, que seria a ordem de preferência de pagamento ou liquidação da dívida. 
A apresentação do Balanço Patrimonial é obrigatória para todas as empresas, 
salvo aquelas amparadas pelo regime de microempreendimentos, e deve ser “levantado” 
anualmente ou em períodos inferiores como é o caso das empresas ligadas ao sistema 
financeiro e das sociedades anônimas de capital aberto, estas vinculadas à Comissão de 
Valores Mobiliários (CVM). 
O exercício social, por sua vez, terá duração de doze meses e não 
necessariamente deverá coincidir com o ano civil. Neste ponto é interessante frisar os 
conceitos de circulante e realizável a longo prazo. Circulantes são os bens e direitos que 
serão convertidos em dinheiro “bem numerário” até o exercício social seguinte. Os 
demais direitos a receber após o exercício social seguinte serão considerados como 
realizáveis a longo prazo. Então, caso o exercício social da empresa coincida com o ano 
civil, e estivermos em abril do ano 1; as vendas a prazo recebíveis até 31 de dezembro 
 
 
 
31 
do ano 2 serão consideradas duplicatas a receber circulante. Porém, se esta mesma 
venda tiver vencimento a partir de 01 de janeiro do ano 3, a duplicata a receber será 
considerada como realizável a longo prazo. 
O Ativo é subdividido em três grandes grupos: o Ativo Circulante; o Ativo 
Realizável a longo Prazo e o Ativo Permanente. O Ativo Permanente por sua vez, 
divide-se em três subgrupos, a saber: Investimentos, Imobilizado e Diferido. 
O Passivo, de acordo com a lei nº 6404/76, divide-se em quatro grupos: o 
Passivo Circulante; o Passivo Exigível a Longo Prazo; os Resultados e Exercícios 
Futuros; e, o Patrimônio Líquido. O Patrimônio Líquido se subdivide em: Capital 
Social; Reservas de Capital; Reservas de Reavaliação; Reservas de Lucros; e, Lucros ou 
Prejuízos Acumulados. 
Os elementos do Ativo têm natureza devedora por receberem aplicações de 
recursos. Aumentam de saldo pelos débitos em conta, os débitos têm o mesmo 
raciocínio de que a conta deve a alguém que os financiou. 
Os elementos do Passivo têm natureza credora por serem fonte ou origens de 
recursos. Aumentam de saldo pelos créditos em suas contas, os créditos significam que 
a conta emprestou recursos a alguém. 
A Demonstração dos Resultados do Exercício (DRE) foi instituída pelo artigo 
187 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (Lei das Sociedades por Ações). 
A DRE tem como objetivo principal apresentar de formavertical resumida o 
resultado apurado em relação ao conjunto de operações realizadas num determinado 
período, normalmente, de doze meses. 
É um resumo ordenado das receitas e despesas da empresa em determinado 
período. Através dessa demonstração, pode-se verificar o resultado que a empresa 
obteve (lucro ou prejuízo) no desenvolvimento de suas atividades durante um 
determinado período, geralmente igual a um ano. 
A DRE pode ser simples para micro ou pequenas empresas que não requeiram 
dados pormenorizados para a tomada de decisão, como é o caso de bares, farmácias, 
mercearias, boutiques, etc. 
A DRE completa, exigida pela Lei nº 6404/76, fornece maiores minúcias para a 
tomada de decisão: grupos de despesas; vários tipos de lucros; destaque dos tributos; 
etc. 
De acordo com a legislação mencionada, as empresas deverão na Demonstração 
do Resultado do Exercício discriminar: 
 
 
 
32 
 a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e 
os impostos; 
 a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços 
vendidos e o lucro bruto; 
 as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as 
despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; 
 o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas; 
 o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o 
imposto; 
 as participações de debêntures, empregados, administradores e partes 
beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou 
fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem 
como despesa; 
 o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital 
social. 
Na determinação da apuração do resultado do exercício serão computados em 
obediência ao princípio da competência: 
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente de sua 
realização em moeda; e, 
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a 
essas receitas e rendimentos. 
CONTABILIDADE VOLTADA PARA O MEIO AMBIENTE 
A contabilidade ambiental pode ser considerada resultado da necessidade de 
oferecer informações adequadas às características de uma gestão ambiental. 
Ela não é, como ressalta Ferreira (2007), uma nova contabilidade, mas um 
conjunto de informações que relatam adequadamente, em termos econômicos, as ações 
de uma entidade que modificam seu patrimônio. Ou seja, é uma especialização da 
contabilidade. 
Ao depararem com problemas de gestão relativos ao meio ambiente, os gestores 
passaram a requerer da contabilidade informações financeiras que os ajudassem nesse 
trabalho e para as quais os contadores, de modo geral, não se encontravam (encontram) 
preparados. Esse fato acentuou-se na década de 1990, principalmente a partir da 
 
 
 
33 
ECO/92 e, também, em decorrência do agravamento dos problemas ambientais, de 
modo geral. 
A partir daí, contadores, institutos de pesquisa, organismos profissionais e 
órgãos de governo de vários países começaram a estudar o assunto, com o objetivo de 
contribuir para o estabelecimento de novos procedimentos, de uma nova metodologia 
ou, ainda, de contribuir para o aprimoramento dos procedimentos e da metodologia 
contábil já existentes, a fim de apresentar uma resposta que satisfizesse aos gestores 
quanto a suas necessidades de informações financeiras sobre o meio ambiente e 
relativas à entidade. 
Vamos a definições de alguns estudiosos dessa especialização: 
Christophe (s.d apud TINOCO, 2001, p. 100) define Contabilidade Ambiental 
como um sistema destinado a dar informações sobre a rarefação dos elementos naturais, 
engendrado pelas atividades das empresas e sobre as medidas tomadas para evitar esta 
rarefação. 
A Contabilidade Ambiental pode ser entendida como a atividade de 
identificação de dados e registro de eventos ambientais, processamento e geração de 
informações que subsidiem o usuário servindo como parâmetro em suas tomadas de 
decisões (PAIVA, 2009). 
O grau evolutivo de conscientização ambiental de determinada nação refletirá 
diretamente o estágio em que se encontra a Contabilidade Ambiental desse país. Nos 
países mais evoluídos, com economia sólida e onde as necessidades básicas da 
população são supridas, há preocupação com o meio ambiente por parte dos cidadãos. 
As leis desses países e seu cumprimento, assim como as exigências da sociedade, 
determinarão o comportamento das empresas em seu convívio com a natureza. 
Nesse sentido, alguns governos de países europeus criaram uma página na 
Internet com o nome de European Environmental Law Homepage (EELH), 
 na qual mantêm constantemente atualizadas todas as matérias 
legais referentes ao meio ambiente. Entre os países participantes, podem-se citar 
Bélgica, Bulgária, República Checa, Finlândia, Alemanha, Hungria, Itália, Países 
Baixos, Eslováquia, Espanha, Suíça e Reino Unido. 
Desse modo denotam sua preocupação com os rumos do planeta. As empresas 
instaladas em países europeus preocupam-se com o meio ambiente, e estão voltadas a 
uma produção limpa. 
 
 
 
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Os Estados Unidos da América, apesar de possuírem leis rigorosas de 
preservação e recuperação ambiental, ainda não possuem a conscientização necessária 
para serem exemplo ao mundo. Entidades governamentais e não governamentais lutam 
para conscientizar a população, maior geradora de resíduos do planeta, com 
aproximadamente 70% do lixo urbano do mundo (COELHO FILHO, 2000). 
Enquanto a Europa se esmera em efetuar a produção “limpa”, sem poluir o meio 
ambiente, os norte-americanos estão se preocupando com o que fazer com os resíduos 
gerados em seus processos produtivos e de consumo. 
Os países do Terceiro Mundo, mais pobres e com níveis de desenvolvimento 
inferiores, seguem as tendências e imposições dos países mais ricos. No entanto, 
existem alguns pontos que diferenciam os países, independentemente de sua posição 
econômica – trata-se dos valores culturais que predominam em regiões e países 
distintos. 
Unerman (1996 apud PAIVA, 2009) explanando sobre as diferenças existentes 
entre os países e seus povos, e relacionando-as com a Contabilidade Ambiental, 
argumenta que as razões das diferenças existentes entre as práticas contábeis dos países 
decorrem de culturas e valores diferentes, tendo como consequência a quantidade e 
qualidade da prática e da evidenciação desses eventos contábeis. 
Dentre os usos da Contabilidade Ambiental, temos a contabilidade ambiental 
nacional, gerencial e financeira, resumida no quadro abaixo: 
TIPO DE CONTABILIDADE 
AMBIENTAL 
FOCO PÚBLICO-ALVO 
Contabilidade ambiental nacional Nada específico Externo 
Contabilidade gerencial ou diretiva 
Empresa, divisão, 
estabelecimento, linha 
de produto ou sistema 
Interno 
Contabilidade financeira empresa Externo 
Fonte: Paiva (2009, p. 20) 
CONTABILIDADE AMBIENTAL NACIONAL 
A Contabilidade ambiental nacional diz respeito a toda a nação, subsidiando a 
geração de indicadores que podem ser utilizados no acompanhamento e avaliação das 
políticas macroeconômicas ambientais. Presta-se ao acompanhamento das atividades 
ambientais da nação, no gerenciamento e controle das atividades econômicas que se 
relacionem com o meio ambiente, abrangendo a exploração de jazidas de minérios, 
reservas florestais, controle da utilização da água e uso do solo. Para Motta (1995, p.7), 
 
 
 
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a introdução da variável ambiental nas Contas Nacionais não deve ser reduzida 
somente à finalidade de apresentar agregados de renda. Na realidade, a Contabilidade 
Ambiental deve ser entendida como um instrumental poderoso para o planejamento. 
Portanto, é uma área que gera relatórios que permitam o planejamento e tomadas 
de decisões políticas e estratégicas, levando em conta o meio ambiente, como a 
concessão de exploração de minérios