Intangível

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Prof. Dr. Ilirio José Rech
ilirio@facic.ufu.br
ilirio@usp.br
34 3230 9474
IAS 38 – Intangible Assets
CPC 04 - Ativo Intangível
NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE IAS/IFRS
06/02/2014
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Objetivo da Norma
06/02/2014
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Escopo da norma
Intangíveis que estejam dentro do escopo de outra norma:
arrendamentos que estejam dentro do escopo da IAS 17;
IR diferido ativo (IAS 12)
goodwill adquirido em uma business combination (IFRS 3);
ativos financeiros, conforme a IAS 39;
ativos oriundos de benefícios a empregados (IAS 19);
Goodwill adquirido em uma business combination (IFRS 3);
reconhecimento e mensuração de recursos minerais (IFRS 6);
gastos com desenvolvimento e extração de minerais, petróleo, gás natural e recursos não-renováveis similares.
ativos intangíveis mantidos para venda (CPC 16 estoques, CPC 17 – Contratos de Construção);
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06/02/2014
Definições
Ativo Intangível:
“É um ativo não monetário identificável sem substância física”
Ativos monetários:
“São disponibilidades e ativos a receber em valores fixos ou determináveis em moeda” 
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06/02/2014
Exemplos de intangíveis...
Software, patentes, direitos autorais, direitos de filmes, carteira de clientes, licenças de pesca, quotas de importação, franquias, relacionamento com clientes ou fornecedores, fidelidade de clientes, participação no mercado etc...
Porém, nem sempre os itens acima citados atenderão a definição de ativo e os critérios de reconhecimento.
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06/02/2014
Ativos Intangíveis - definição
Três características devem ser atendidas para que o item seja definido como um ativo intangível:
Identificação*
Controle
Benefícios econômicos futuros
Separável
Resulta de direitos contratuais
* Exceto em business combinations.
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06/02/2014
Quando um ativo intangível é identificável?
Quando possa ser separado da entidade e vendido, alugado ou trocado individualmente, ou junto de um acordo contratual ou de outros direitos legais.
Quando um ativo intangível é Controlável?
Quando a entidade tem poder de obter os benefícios econômicos e de restringir o acesso de outros aqueles benefícios.
Quando um ativo intangível tem benefícios futuros esperados?
Quando é possível ser mensurados os benefícios por eles advindos através de um mercado ativo ou do incremento de receita
Reconhecimento de Intangíveis
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06/02/2014
Um ativo intangível deverá ser reconhecido apenas se:
(a) é provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo serão gerados em favor da entidade; e
(b) o custo do ativo pode ser mensurado com segurança.” 				(par 21)
Critérios de Reconhecimento
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06/02/2014
Exemplo de ativos intangíveis (S/N)
( ) Uma entidade tem uma licença exclusiva de exploração de um determinado restaurante em uma região específica de acordo com o contrato de franquia.
( ) A Padaria A produz um pão integral que é muito popular entre seus clientes seguindo uma receita que aparece em um famoso livro de receitas públicas. Apesar da publicação do livro de receitas ser protegido por direitos autorais, não existem limitações para a utilização da receita. Muitos concorrentes produzem pão integral, porém inigualável a padaraia A.
( ) Uma entidade tem uma equipe de funcionários altamente treinados e pode identificar o crescimento de suas competências resultado dos treinamentos oferecidos aos funcionários que gerará benefícios econômicos futuros para a entidade. A entidade considera que nenhum dos funcionários deixará o emprego e, como resultado, espera que suas habilidades continuam à disposição da entidade em futuro próximo.
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06/02/2014
Exemplo de ativos intangíveis
Uma entidade adquiriu direitos de uso de água como parte de uma combinação de negócios. Os direitos são extremamente valiosos para muitos produtores que operam na mesma região, já que não podem adquirir tais direitos, e, em muitos casos, não podem produzir sem esses direitos.
As autoridades locais outorgam tais direitos, sem qualquer custo ou a custo muito baixo, mas em quantidades limitadas por um período determinado (geralmente 10 anos) e a renovação é garantida, sem nenhum custo ou a um custo baixo.
Os direitos não podem ser vendidos, a menos que sejam incluídos na venda do negócio como um todo. Portanto, não existe um mercado secundário para esses direitos. Se um produtor devolver os direitos para a autoridade local, ninguém pode readquiri-lo.
Como deve ser tratado o ativo adquirido na combinação de negócios?
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06/02/2014
Reconhecimento de ativos intangíveis
Há três formas possíveis para a obtenção de um ativo intangível por uma entidade:
Aquisição separada;
Aquisição por meio de uma business combination;
Geração dos Ativos intangíveis internamente.
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06/02/2014
Reconhecimento inicial: Custo de aquisição adicionado dos demais valores para fruição do bem
Reconhecimento subseqüente – Ao custo menos amortização 
Amortização – Inicia-se quando o ativo está em condições de uso e cessa quando é classificado como mantido para a venda. O período e o método deverão ser revistos ao final de cada período contábil.
Vida Útil – Pode ser finita, indefinível.
Se a vida útil é finita o ativo é amortizado
Se é indefinida não é amortizável (teste de impairment)
Critérios de Mensuração – Aquisição separada
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06/02/2014
CUSTOS DOS ATIVOS INTANGÍVEIS ADQUIRIDOS 
SEPARADAMENTE (IAS 38)
Custo que devem fazer parte do ativo:
Preço de compra, incluindo qualquer taxa de importação e impostos não reembolsáveis, deduzindo descontos e reembolsos;
 Custos atribuíveis diretamente à preparação do ativo para uso (ex.: benefícios empregados, honorários profissionais e custos de testes).
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06/02/2014
CUSTOS DOS ATIVOS INTANGÍVEIS ADQUIRIDOS 
SEPARADAMENTE (IAS 38)
Custos que não podem fazer parte do valor do ativo:
 Custos de lançamento e publicidade;
 Custos de conduzir um novo negócio;
 Despesas administrativas;
 Custos incorridos enquanto o ativo está pronto mas aguarda utilização;
 Custos operacionais iniciais.
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A Cia Somzão adquiriu o direitos autorais para as gravações originais de um cantor famoso. O acordo com o cantor permite a empresa gravar e regravar o cantor por um período de cinco anos. Durante o período inicial de seis meses do acordo, o cantor está muito doente e, conseqüentemente, não pode gravar. O tempo de estúdio que foi bloqueado pela empresa deve que ser pago mesmo durante o período que o cantor não conseguia cantar.
Os seguintes custos foram suportados pela empresa:
Custo de adquirir os direitos autorais - R$ 10 milhões.
Perdas operacionais (tempo de estúdio perdido, etc) durante o período inicial - R$ 2 milhões.
Campanha publicitária para lançar o artista - R$ 1 milhão.
Como devem ser tratados esses eventos
CUSTOS DOS ATIVOS INTANGÍVEIS ADQUIRIDOS 
SEPARADAMENTE (IAS 38)
06/02/2014
Ativos intangíveis recebidos em base de troca
Em 01/01/2X11 uma entidade recebeu direitos de pouso em um aeroporto local em troca de 90.000 litros de combustível de aviação e R$ 10.000 em dinheiro. O Combustível de aviação estava cotado a R$ 1,00 por litro.
A Cia pode reconhecer um intangível? Qual o valor?
Entidades A e B produzem produtos químicos nas localidades A e B, respectivamente. Em 01/01/2X11 as entidades A e B expandiram suas linhas de produtos concedendo uma a outra o direito de desenvolver os respectivos produtos em suas localidades. Ambas as entidades não podem mensurar com confiabilidade o valor justo valor do ativo recebido e o valor contábil dos direitos de propriedade transferidos para cada entidade na transação de troca foi de R$ 100 e R$ 200 respectivamente.
As Cias A e B podem reconhecer um intangível? Qual o valor?
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Exemplo de reconhecimento de intangíveis
Em 01/01/20X9, o governo local emitiu três licenças de canais de televisão idênticas para transmitir em uma determinada cidade durante um período de 10 anos. Duas licenças foram vendidas em leilão público aos interessados não pertencentes à comunidade
local.
Em uma tentativa de desenvolver a propriedade local, a terceira licença foi atribuída a uma entidade local, sem nenhum custo. O valor justo de cada licença de transmissão é de R$ 100.000. A outorga de concessão não impõe condições específicas de desempenho futuro.
Este intangível deve ser reconhecido pela entidade local? Se sim quais as condições gerais para o reconhecimento: Valor, vida útil, etc..
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Ativos intangíveis gerados internamente
Seu reconhecimento é difícil por causa da avaliação de seu potencial de geração de benefícios econômicos futuros e da mensuração de seu custo.
Os ativos intangíveis gerados internamente deverão ser classificados em duas categorias:
fase de pesquisa; e
fase de desenvolvimento.
E se a entidade não conseguir distinguir entre a fase de pesquisa e de desenvolvimento?
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Fase de Pesquisa
Pesquisa:
“é a investigação original e planejada realizada com a expectativa de adquirir novo conhecimento e entendimento científico ou técnico” 
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Fase de Pesquisa
Nenhum intangível resultante da fase de pesquisa deverá ser reconhecido.
Os gastos devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos.
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06/02/2014
Fase de Desenvolvimento
Desenvolvimento:
“é a aplicação dos resultados da pesquisa ou de outros conhecimentos em um plano ou projeto visando a produção de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou substancialmente aprimorados, antes do início da sua produção comercial ou do seu uso” 
OBS: Para as PME não existe esse tratamento. Deve ser levado para resultado conforme incorrido
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Fase de Desenvolvimento - Cont
Um ativo intangível poderá ser reconhecido somente se a entidade puder atender a todos os itens abaixo:
A viabilidade técnica para concluir o ativo intangível de forma que ele seja disponibilizado para uso ou venda;
A intenção de concluir o ativo intangível e de usá-lo ou vendê-lo;
A capacidade para usar ou vender o ativo intangível;
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06/02/2014
Fase de Desenvolvimento - cont
A forma como o ativo intangível deverá gerar benefícios econômicos futuros. Entre outros aspectos, a entidade deverá demonstrar a existência de um mercado para os produtos do ativo intangível ou para o próprio ativo intangível ou, caso este se destine ao uso interno, a sua utilidade;
A disponibilidade de recursos técnicos, financeiros e outros recursos adequados para concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangível; e
A capacidade de mensurar com segurança os gastos atribuíveis ao ativo intangível durante seu desenvolvimento”.
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Formação do custo de um intangível gerado internamente
Em 20X1, um fabricante de velas incorreu nos seguintes custos em matérias-primas e mão de obra para inventar uma cera nova que permite velas acesas por muito mais tempo:
R$ 1.000 em experimentos com produtos químicos para descobrir melhores compostos de cera
R$ 3.000 para avaliar os compostos mais adequado das diferentes ceras inventadas.
R$ 1.500 para patentear o registro do composto mais eficaz de cera encontrado
R$ 2.300 para desenvolver e testar os protótipos antes da produção.
R$ 5.000 na fase inicial da produção comercial, sendo que metade da produção foi vendida até o final do período em análise.
R$ 2.000 em anúncios para divulgar o novo produto
Pede-se: Com base nesses dados qual o valor do ativo no final do período?
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Exemplo de intangível gerado internamente
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Itens
Valorde livros(R$)
Valor justo (R$)
Lista de Clientes
50.000
Projeto de Pesquisa em andamento
80.000
Marca, incluindo fundo decomércio
300.000
Licença paraoperar
100.000
150.000
Em 1 de Janeiro de 2X12 uma entidade adquiriu todas as ações de emissão de um concorrente com os seguintes ativos existentes na entidade adquirida:
Em 2X12, a adquirente incorreu em desembolsos adicionais de R$ 200.000 para completar o projeto de pesquisa adquirido e, posteriormente, decidiu desenvolver o produto relacionado comercialmente.
Qual o valor do ativo intangível a ser reconhecido em 2x12
06/02/2014
Mensuração após o reconhecimento inicial
A entidade pode escolher entre o modelo de custo ou o modelo de reavaliação.
Modelo de custo:
O ativo intangível será mantido pelo seu custo menos qualquer amortização acumulada e qualquer perda por impairment.
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06/02/2014
Mensuração após o reconhecimento - Cont
Modelo de reavaliação:
Se houver mercado ativo, o ativo intangível poderá ser reavaliado ao seu fair value menos quaisquer subseqüentes perdas por impairment ou amortização acumulada.
Mercado ativo:
(a) os itens negociados no mercado são homogêneos;
(b) os compradores e vendedores podem ser encontrados normalmente a qualquer tempo;
(c) preços estão disponíveis para o público.
O fato de já não existir mercado ativo para o ativo intangível reavaliado pode indicar que ele pode ter perdido valor, e ser testado por impairment
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06/02/2014
Vida útil
A entidade deve avaliar se a vida útil de um ativo intangível é definida ou não;
A vida útil é considerada indefinida e o período da expectativa de geração de fluxos de caixa futuros para a entidade não é estimável.
Cuidado: indefinida versus infinita.
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Uma entidade adquire um programa de computador com uma licença para cinco anos: esse é o mais curto período de licença oferecida pelo vendedor. A entidade espera usar o software apenas durante os primeiros três anos do período de licença até desenvolver o seu software sob medida própria (sob encomenda).
Qual a vida útil do ativo que a entidade deve considerar?
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Exemplos de vida útil
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Intangíveis com vida útil definida
Amortizados conforme a vida útil do ativo;
O método de depreciação deve refletir o padrão de consumo pela entidade dos benefícios futuros
Cuidado: versões anteriores da IAS 38 previa no máximo amortizar em 20 anos
A empresa deverá definir a sistemática de amortização do ativo intangível.
A amortização deve iniciar quando o ativo estiver em condições de uso e cessar se disponibilizado para venda ou baixado
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Intangíveis com vida útil indefinida
Tais ativos não deverão ser amortizados.
CUIDADO - IFRS for SMEs prevê 10 anos para os casos de dificuldade de prever a vida útil
A empresa deverá aplicar a IAS 36 (Impairment of Assets) para avaliar se houve perda por redução no valor recuperável do ativo.
O teste de impairment deverá ser realizado anualmente ou toda vez que houver um indicador de que o ativo tenha “sofrido” impairment.
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Exercício 1
Um produto protegido por uma tecnologia patenteada possui a expectativa de geração de caixa por pelo menos 15 anos. 
A entidade tem um compromisso com uma terceira parte para vender tal patente em cinco anos por 60% do fair value da patente na data que foi adquirida, e a entidade pretende vender tal patente em cinco anos. 
Qual seria o tratamento contábil segundo as IFRSs? 
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Exercício 2
Uma licença para retransmissão é renovável a cada 10 anos se a entidade apresenta ao menos um nível médio de serviço para seus consumidores e atende a todos os requisitos legais.
A licença pode ser renovada indefinidamente por um valor pequeno e já passou por duas renovações.
A entidade adquirente pretende renovar a licença indefinidamente e há evidências disponíveis e fundamentais da sua habilidade em fazê-lo. 
Qual deve ser o tratamento contábil desse evento?
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06/02/2014
Exemplo 3
O mesmo caso do exemplo 2, contudo a autoridade licenciadora subseqüentemente decide que vai deixar de renovar as licenças de transmissão e, em vez disso, vai leiloar essas licenças.
No momento em que a autoridade licenciadora toma essa decisão, a licença de transmissão da entidade tem três anos até expirar.
A entidade espera que a licença continue a contribuir para os fluxos de caixa líquidos em favor da entidade até expirar.
Qual deve ser o tratamento contábil nestas condições
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Intangível X Goodwill
O goodwill deve ser tratado como ativo ou reconhecido como despesa?, ou ser deduzido do patrimônio líquido?
No Brasil, quando era caracterizado como ágio, deveria ser incluído como ativo permanente investimento e amortizado em até 5 anos, segundo lei fiscal, e no máximo em 10 anos pela lei 6404/76
Até 1998 o IASB recomendava que devia ser ativado e amortizado em prazo não superior a 20 anos. Essa prática era seguida pela Austrália, Japão, Nova Zelândia, Suíça.
Canadá, EUA e Filipinas permitiam amortizar em até 40 anos.
Fonte: Niyama. 2005 
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As normas norte-americanas mudaram radicalmente. Conforme APB OPINION 17, o prazo máximo admitido era de 40 anos. Atualmente, a amortização deve ser feita de acordo com o teste de impairment.
Alguns países admitiam capitalizar ou baixar de imediato: Alemanha, Grécia, Hong Kong, Quênia, África do Sul, entre outros.
No Brasil a lei 11638/07 admite contabilização do goodwill adquirido
Contabilização do goodwill
Fonte: Niyama. 2005 
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Como se chegou ao numero de anos? Segundo o prof Jorge o valor 40 anos foi feito com base na média de idade dos membros do Comitê
A empresa adquirente reconhece os ativos intangíveis da adquirida separadamente do goodwill se o valor justo for mensurável de maneira confiável independentemente da adquirida ter reconhecido tais ativos antes da combinação
Intangível na combinação de negócios
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A Cia A comprou a Cia B por R$ 250,00 cujos ativos no balanço da adquirida tinham a seguinte composição:
Exemplo de intangível na combinação de negócios
Ativo não Circulante
Passivo + PL
Imobilizado - Veículo
100
Passivo exigível
50
Intangível – Lista de clientes
60
Capital + Reservas
110
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 Fonte: IUDÍCIBUS, MARTINS & GELBCKE. (2010, p. 263).
 Preço Pago > % PL Adquirido
Contraprestação transferida em troca da aquisição do investimento
Ativos tangíveis e Passivos identificados
 Intangível
 identificado
Goodwill
Intangíveis - Divisão do Intangível
Mensurados a valor justo
Valor residual
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Contabilização do intangível e Goodwill na adquirente
Ativo não Circulante
Passivo + PL
Imobilizado - Veículo
100
Passivo exigível
50
Intangível – Lista de clientes
120
IRPJ Diferido (15%)
13,5
Intangível – Goodwill adquirido
30
Ajuste de aval Patrimonial (PL)
76,5
Capital + reservas (PL)
110
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Contabilização do intangível e Goodwill na adquirente
O valor da mais valia nessa operação deu-se em função do valor justo dos clientes (R$ 60) e da expectativa de rentabilidade futura dos ativos da Cia adquirida de R$ 30.
O ativo clientes deve ser amortizado de acordo com a expectativa de geração de benefícios e respectivo impairment
O ativo goodwill adquirido deve ser realizado o teste de impairment a cada data de balanço (não é amortizado)
Os impostos diferidos ocorrem por conta da não dedutibilidade desses custos em muitos casos e devem ser baixados proporcionalmente a sua ocorrência.
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06/02/2014
Amortização do intangível adquirido na combinação de negócios
Amortizado de acordo com a expectativa de geração de caixa futuro do intangível adquirido
Amortização linear aplicada consistentemente de um período para outro.
O período e o método deverão ser revisados no, mínimo, no final de cada exercício.
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06/02/2014
Perdas por Impairment
Devem ser reconhecidas somente se o valor recuperável do ativo for menor do que seu valor contábil;
Nesta situação, o valor contábil deverá ser reduzido ao valor recuperável;
Tal redução corresponde a uma perda por impairment e deve ser reconhecida no resultado
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06/02/2014
Reversão das perdas por impairment de intangíveis
Caso o valor recuperável atual do ativo seja maior do que o contabilizado, a entidade poderá reverter a perda anteriormente reconhecida;
Limite da reversão: valor contábil do ativo.
Exceção: perdas por impairment reconhecidas para o goodwill não poderão ser revertidas.
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06/02/2014
Reversão das perdas por impairment de goodwill
Caso alguma condição que levou a uma perda por impairment de goodwill não mais existir, a empresa NÃO poderá recalcular o valor recuperável do goodwill;
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06/02/2014
Derecognition
Um ativo intangível deve ser baixado (derecognised):
(a) por ocasião de sua alienação; ou
(b) quando não há expectativa de benefícios econômicos futuros com a sua utilização ou alienação.
Ganhos ou perdas reconhecidos no resultado (exceto no caso de sale and leaseback, conforme a IAS 17)
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Gastos subsequentes e adicionais
Gastos subsequentes com marcas, títulos de publicações, logomarcas, listas de clientes e itens de natureza similar (quer sejam eles adquiridos externamente ou gerados internamente) sempre devem ser reconhecidos no resultado, quando incorridos, uma vez que não se consegue separá-los de outros gastos incorridos no desenvolvimento do negócio como um todo.
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