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Polícia Federal
Agente de Polícia
Contabilidade Geral
SUMÁRIO
CONTABILIDADE GERAL ...................................................................................................5
CONCEITOS, OBJETIVOS E FINALIDADES DA CONTABILIDADE ................................................... 5
PATRIMÔNIO ........................................................................................................................................ 6
COMPONENTES ..................................................................................................................................................6
EQUAÇÃO FUNDAMENTAL DO PATRIMÔNIO ...................................................................................................7
REPRESENTAÇÃO GRÁFICA ..............................................................................................................................8
SITUAÇÃO LÍQUIDA ............................................................................................................................................8
ATOS E FATOS ADMINISTRATIVOS: CONCEITOS, FATOS PERMUTATIVOS, MODIFICATIVOS E 
MISTOS ................................................................................................................................................. 9
CONTAS: CONCEITOS, CONTAS DE DÉBITOS, CONTAS DE CRÉDITOS E SALDOS ..................... 17
PLANO DE CONTAS: CONCEITOS, ELENCO DE CONTAS, FUNÇÃO E FUNCIONAMENTO DAS 
CONTAS ............................................................................................................................................... 21
ESCRITURAÇÃO: MÉTODOS E PROCESSOS ................................................................................... 22
CONCEITOS E ELEMENTOS ESSENCIAIS .......................................................................................................22
LANÇAMENTOS CONTÁBEIS ...........................................................................................................................24
FÓRMULAS DE LANÇAMENTOS ......................................................................................................................25
LIVROS DE ESCRITURAÇÃO ............................................................................................................................26
REGIME DE COMPETÊNCIA .............................................................................................................................27
REGIME DE CAIXA ............................................................................................................................................27
CONTABILIZAÇÃO DE OPERAÇÕES CONTÁBEIS DIVERSAS: JUROS, DESCONTOS, 
TRIBUTOS, ALUGUÉIS, VARIAÇÃO MONETÁRIA/ CAMBIAL, FOLHA DE PAGAMENTO, 
COMPRAS, VENDAS E PROVISÕES, DEPRECIAÇÕES E BAIXA DE BENS ..................................... 28
BALANCETE DE VERIFICAÇÃO: CONCEITOS, MODELOS E TÉCNICAS DE ELABORAÇÃO ......... 69
BALANÇO PATRIMONIAL .................................................................................................................. 72
CONCEITOS, OBJETIVO ...................................................................................................................................72
COMPOSIÇÃO ...................................................................................................................................................73
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DE EXERCÍCIO ......................................................................... 76
CONCEITO, OBJETIVO, COMPOSIÇÃO ...........................................................................................................76
LEI Nº 6.404, DE 1976 E SUAS ALTERAÇÕES, LEGISLAÇÃO COMPLEMENTAR E 
PRONUNCIAMENTOS DO COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS (CPC) ...................... 84
NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE - NBC TSP ESTRUTURA CONCEITUAL, 
DE 23 DE SETEMBRO DE 2016 ........................................................................................................103
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CONTABILIDADE GERAL
CONCEITOS, OBJETIVOS E FINALIDADES DA CONTABILIDADE 
CONCEITO
Estudar contabilidade necessita que o aluno enxergue o conteúdo por meio de uma ótica 
totalmente nova.  Talvez essa seja a grande dificuldade dos alunos que estudam essa matéria 
pela primeira vez.
Portanto, vamos começar pelo conceito, dado no primeiro Congresso Brasileiro de con-
tabilistas realizado em 1924: “Contabilidade é a ciência que estuda e pratica as funções de 
orientação, de controle e de registro relativas à administração econômica.”
A partir desse conceito precisamos destacar algumas expressões importantes para o estu-
do da contabilidade. Veja que ela tem um foco basicamente em orientar, controlar e registrar 
eventos.
Muito bem, a partir desse momento você já deve entender que a contabilidade é uma ciên-
cia social e, portanto, não é ciência exata. Contabilidade não é técnica, não é procedimento. 
OBJETIVOS
Como toda ciência, a contabilidade também possui um objeto de estudo. Perceba, como 
exemplo, que o direito estuda as normas jurídicas e sua aplicação no fato social. O objeto de 
estudo da contabilidade é o patrimônio das entidades. 
O patrimônio é composto por bens, direitos e obrigações. Para o conjunto de bens e direi-
tos, damos o nome de ativo. Já as obrigações são chamadas de passivos. As obrigações são 
divididas em obrigações com terceiros, também chamadas de passivo exigível, e obriga-
ções próprias ou com sócios, conhecidas como patrimônio líquido.
FINALIDADE DA CONTABILIDADE
Surge para nós agora uma simples pergunta: com qual finalidade essa ciência contábil vai 
estudar o patrimônio?
A contabilidade possui uma finalidade, um objetivo simples:  estudar e controlar o patri-
mônio com o objetivo de fornecer informações úteis e tempestivas para tomada de deci-
são.  Fica claro que, por conta desse objetivo, a contabilidade é conhecida por ser uma 
ciência informacional, ou seja, o profissional da contabilidade existe unicamente para con-
trolar, registrar e evidenciar as informações a respeito do patrimônio de uma entidade, com 
o objetivo de divulgar essas informações para quem tiver interesse.
Importante destacar que essas informações serão fornecidas para quem tiver interesse, ou 
seja, a contabilidade não é uma ciência que atende a determinado grupo de pessoas.
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CAMPO DE APLICAÇÃO DA CONTABILIDADE
Você leu até agora que a contabilidade estuda o patrimônio das entidades, mas é impor-
tante sabermos que tipo de entidades aplicam as técnicas da contabilidade para o estudo do 
patrimônio.  Contabilmente falando, o conjunto de entidades no campo de aplicação da con-
tabilidade é chamado de azienda.
Azienda é um termo italiano que corresponde à fazenda, sendo entidades econômico-ad-
ministrativas, ou seja, organizações que reúnem pessoas, patrimônio e capital com um obje-
tivo em comum.  
Além disso, as entidades/aziendas podem ser classificadas de três formas:
 z Aziendas sociais: são entidades que não possuem fins lucrativos. Existem vários exem-
plos, como as associações e clubes recreativos.
 z Aziendas econômicas: aqui temos entidades que possuem fins lucrativos. Temos as enti-
dades comerciais de bens e serviços (mercado, farmácia, prestadores de serviço) e indús-
trias, por exemplo.
 z Aziendas econômico-sociais: aqui são entidades que não possuem fins lucrativos para 
enriquecimento do capital investidos, mas para que esse lucro gerado seja revertido em 
bens e serviços aos seus integrantes. Como exemplo temos os institutos de pensão, aposen-
tadoria e previdência.
FUNÇÕES DA CONTABILIDADE
A contabilidade possui duas funções, a função econômica e a função administrativa:
 z Função administrativa: ajuda no controle do patrimônio. Identifica os valores a rece-
ber, a pagar e os bens da entidade. 
 z Função econômica: envolve a apuração do lucro ou doRealizável a 
Longo Prazo
3º 
Imobilizado
3º 
Imobilizado
Ativo não 
Circulante
Vimos, no inciso II do art. 179, reproduzido anteriormente, que o Ativo Realizável a Lon-
go Prazo compreende os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte, assim 
como os direitos derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coliga-
das ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que 
não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia.
 z ARLP — Ativo Realizável a Longo Prazo 
São classificáveis no ARLP:
a) os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte;
b) as vendas, adiantamentos ou empréstimos realizados com pessoas ligadas à empresa. 
Essas operações descritas em (b) são classificadas como ARLP independentemente do prazo 
de realização do negócio. Ou seja, não importa o prazo de realização. Se a empresa realizou 
negócios não usuais com pessoas ligadas à empresa, serão classificadas no ARLP.
Atente-se ao Passo a Passo cumulativo para verificar se um direito resultante de venda, 
adiantamento ou empréstimo será registrado contabilmente no ARLP:
 z Os direitos são resultantes de Vendas, Adiantamentos ou Empréstimos?;
 z São relacionados a pessoas ligadas à empresa? (Controladas, Coligadas, Diretores, Par-
ticipantes no Lucro?);
 z A operação é não usual? (ex: posto de gasolina concedendo empréstimo);
 z O Prazo é Curto ou Longo? (independentemente, se acumulou as 3 anteriores, já é ARLP).
 z Investimento
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São classificados na Conta do ANC (Ativo Não Circulante) – Investimentos, as participa-
ções permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificá-
veis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia 
ou da empresa.
Portanto, no subgrupo Investimento, classificam-se as participações permanentes em 
outras sociedades, isto é, aqueles investimentos em sociedades cujo caráter não seja o espe-
culativo. Esses investimentos podem ser avaliados por dois métodos: o método de custo e o 
método da equivalência patrimonial.
Ainda, são classificáveis como ANC – Investimentos, os direitos que não sejam classificáveis em 
outros grupos. 
Os exemplos mais cobrados em prova são: obras de arte, casas e edificações mantidas para 
aluguel e terrenos.
Ressaltando que Propriedade para Investimento é a propriedade (terreno ou edifício – ou 
parte de edifício – ou ambos) mantida (pelo proprietário ou pelo arrendatário em arrendamento 
financeiro) para auferir aluguel ou para valorização do capital ou para ambas, e não para:
 z uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades 
administrativas;
 z venda no curso ordinário do negócio.
Portanto, este é um dos pontos mais importantes para a realização da prova: saber discer-
nir uma propriedade para investimento.
Vejamos alguns exemplos de investimentos para melhor elucidar:
 z ações de controladas (controladas são sociedades empresariais na qual outra empresa 
chamada de sociedade controladora é titular de direitos de sócios);
 z ações de Coligadas (coligadas são as sociedade empresariais em que outra sociedade par-
ticipa com dez por cento ou mais no seu capital);
 z imóvel para aluguel;
 z terrenos não utilizados;
 z imóveis destinados para arrendamento mercantil operacional (Atenção: não é arrenda-
mento mercantil financeiro).
O CPC 28 a define propriedade para investimento como aquela que é mantida para 
auferir aluguel ou para valorização (ou ambas), contanto que não sejam utilizadas para 
finalidades administrativas nem sejam vendidas como curso ordinário do negócio.
 z Imobilizado
São classificadas na Conta do ANC – Imobilizado, os Bens Corpóreos destinados à manu-
tenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, 
inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e 
controle desses bens.
Assim, classificam-se no imobilizado direitos que tenham por objeto bens corpóreos desti-
nados à manutenção das atividades da companhia como, por exemplo, os terrenos, máquinas, 
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equipamentos, edificações, móveis, utensílios, veículos. Eu costumo pensar em tudo aquilo 
que podemos tocar, enxergar (possui “corpo”), que seja material, ou seja, é tangível. 
A regra é a classificação de bens de propriedade da companhia. Bens locados não satis-
fazem, em regra, o critério para serem classificados como ativo, a não ser que sejam classifi-
cados como Arrendamento Financeiro.
A definição de Ativo Imobilizado está prevista no CPC 27: 
Ativo imobilizado é o item tangível que:
a) é mantido para uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços, para alu-
guel a outros, ou para fins administrativos; e
b) se espera utilizar por mais de um período.
Ainda, segundo o CPC 27:
8. Sobressalentes, peças de reposição, ferramentas e equipamentos de uso interno são clas-
sificados como ativo imobilizado quando a entidade espera usá-los por mais de um período. 
Da mesma forma, se puderem ser utilizados somente em conexão com itens do ativo imobili-
zado, também são contabilizados como ativo imobilizado.
Vejamos alguns exemplos de ativos classificados como Imobilizado:
 z máquinas;
 z móveis e utensílios;
 z imóveis;
 z veículos adquiridos em arrendamento mercantil financeiro. (muito cobrado!)
 z Intangível
São classificados na Conta do ANC – Intangível, os direitos que tenham por objeto bens 
incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, 
inclusive o fundo de comércio adquirido (Fundo de comércio é o conjunto de bens cor-
póreos e incorpóreos que compõe o conjunto de ativos do comerciante). 
Dica
É interessante você associar o Ativo Intangível com Ativos que não têm substância física, 
não existe física e/ou materialmente, que não conseguimos tocar.
Exemplos de Ativos Intangíveis: 
 z direitos de exploração de serviços públicos mediante concessão ou permissão do Poder Público; 
 z marcas e patentes;
 z fundo de comércio adquirido;
 z softwares;
 z patentes;
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 z direitos autorais, 
 z carteira de clientes; 
 z franquias etc.
O ativo intangível é matéria que tem seu regulamento na Resolução do Conselho Federal 
de Contabilidade n° 1.139, de 2008, e no CPC 04.
Ativo intangível é um ativo não monetário identificável sem substância física.7
Segundo o CPC 04, são as três condições acima que devem ser respeitadas para que um 
ativo seja considerado Ativos Intangíveis, além de o Ativo ser controlável e capaz de gerar 
benefícios ecocômicos futuros. 
Observemos o seguinte esquema:
ATIVO 
INTANGÍVEL
Não monetário 
Identificável 
Sem substância 
física
Controlável
Geração de 
benefícios futuros
Nem todos os itens que entendemos poder ser classificável no ativo Intangível será, de 
fato, reconhecido e enquadrado na definição de ativo intangível, como por exemplo, softwa-
res e patentes gerados internamente.
Caso um item não atenda à definição de ativo intangível, o gasto incorrido na sua aquisi-
ção ou geração interna deve ser reconhecido como despesa quando incorrido.
No entanto, se o item for adquirido em uma combinação de negócios, passa a fazer parte 
do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) reconhecido na data 
da aquisição.
ATIVO CONTINGENTE
Ativo contingente é um ativo possível que resulta de eventos passados e cuja existência 
será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos 
não totalmente sob controle da entidade.
 z A entidade não deve reconhecer um ativo contingente. 
7  Disponível em: https://coad.jusbrasil.com.br/noticias/2058363/veja-alguns-conceitos-sobre-os-ativos-intangiveis. 
Acesso em: 6 dez. 2021.
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Ex: a reivindicação que a entidade esteja reclamando por meio de processos legais, em que 
o desfecho seja incerto não será contabilizada, pois á um ativo contingente, incerto (depende 
do resultado do processo).
CONTAS DO PASSIVO
Segundo o CPC 00 – Estrutura Conceitual (R2): Passivo é uma obrigação presente da enti-
dade de transferir um recurso econômico como resultado de eventos passados.
Assim, para que exista um passivo, três critérios devem ser satisfeitos, quais sejam:
 z a entidade tem uma obrigação;
 z a obrigação é de transferir um recurso econômico;
 z a obrigação é uma obrigação presente que existe como resultado de eventos passados.
Passivo Segundo a Lei n° 6.404, de 1976 (Lei das S/As)
No Passivo, as contas serão classificadas em ordem decrescente de grau de exigibilida-
de nos grupos: Passivo Circulante (PC), Passivo não Circulante (PNC) e Patrimônio Líquido 
(PL).
Vejamos como consta na Lei das S/As:
Art. 180 As obrigações da companhia, inclusive financiamentos para aquisição de direitos 
do ativo não circulante, serão classificadas no passivo circulante, quando se vencerem no 
exercício seguinte, e no passivo não circulante, se tiverem vencimento em prazo maior, 
observado o disposto no parágrafo único do art. 179 desta Lei.
Note que são classificadas no passivo exigível as obrigações da empresa. Estejam ou não 
formalizadas, as obrigações devem ser registradas no Passivo Exigível. As obrigações não 
formalizadas serão contabilizadas através de provisões, que evidenciam uma estimativa da 
obrigação.
Passivo Circulante
É composto pelas obrigações exigíveis até o término do exercício seguinte.
São exemplos de contas classificadas no Passivo Circulante, as obrigações tais como: 
 z impostos a pagar; 
 z provisão para contingências; 
 z salários a pagar;
 z ICMS a recolher; 
 z provisão para IR; 
 z FGTS a recolher; 
 z duplicatas a pagar; 
 z fornecedores, entre outros.
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O Passivo Exigível vai listar contas que a entidade tem que pagar, uma obrigação para 
com terceiros. Geralmente, temos o nome da conta seguido da expressão “a pagar”.
Assim como no Ativo (em relação aos direitos), o Passivo Exigível é subdividido em Cir-
culante e Não Circulante de acordo com o prazo do vencimento da obrigação. 
As obrigações da companhia, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do ati-
vo não circulante, serão classificadas no passivo circulante, quando vencerem no exercício 
seguinte, e no passivo não circulante, se tiverem vencimento em prazo maior. Lembrando 
que:
As contas do Passivo 
(PC, PNC)
Natureza
Credora
Desta forma, quando tais con-
tas são creditadas seu valor é 
aumentado e quando debita-
das é diminuído
Passivo Não Circulante
É composto pelas obrigações exigíveis após o término do exercício seguinte.
São exemplos de contas classificadas no Passivo Não Circulante:
 z Duplicatas a Pagar (Longo Prazo);
 z Fornecedores (longo Prazo);
 z Debentures a Pagar (Longo Prazo);
 z Empréstimos a Pagar (Longo Prazo).
Importante! 
A doutrina entende que devemos classificar no passivo circulante as obrigações exigíveis 
nos próximos 12 meses. Obrigações exigíveis após este prazo devem ser classificadas no 
passivo não circulante.
Desse modo, deve-se atentar para o comando da questão. A depender da abordagem ini-
cial, deve ser observado o ciclo operacional da companhia. Na companhia em que o ciclo ope-
racional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante 
ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo.
Apesar de a Lei n° 6.404, de 1976, não definir literalmente a forma de disposição das contas 
do Passivo, por analogia, as contas do Passivo devem ser dispostas em ordem decrescente 
do grau de exigibilidade. Ou seja, as contas que tem vencimento mais próximo são apresen-
tadas primeiramente.
No entanto, o pronunciamento contábil CPC 26 que trata da Apresentação das Demonstra-
ções Contábeis elenca que:
O passivo deve ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos seguintes 
critérios:
a) espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade;
b) está mantido essencialmente para a finalidade de ser negociado;
c) deve ser liquidado no período de até doze meses após a data do balanço; ou 
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d) a entidade não tem direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante pelo 
menos doze meses após a data do balanço. [...]
Todos os outros passivos devem ser classificados como não circulantes.
Note, portanto, que independentemente da data do balanço, a entidade deverá classificar 
no passivo circulante suas obrigações que provavelmente serão liquidadas no período de até 
doze meses após a data do balanço.
Critérios de Avaliação de Passivos
A Lei n° 6.404, de 1976, em seu art. 184, dispõe os critérios de avaliação de Passivos, vejamos:
Critérios de Avaliação do Passivo
Art. 184 No balanço, os elementos do passivo serão avaliados de acordo com os seguintes 
critérios:
I - as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive Imposto sobre a Renda a 
pagar com base no resultado do exercício, serão computados pelo valor atualizado até a data 
do balanço;
II - as obrigações em moeda estrangeira, com cláusula de paridade cambial, serão converti-
das em moeda nacional à taxa de câmbio em vigor na data do balanço;
III – as obrigações, os encargos e os riscos classificados no passivo não circulante serão 
ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevan-
te. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
Agora, de acordo com o CPC 12 que trata do ajuste a valor presente, é importante você 
saber que:
Atente-se: Ativo e Passivo de longo prazo sempre serão ajustados a valor presente. Os 
de curto prazo, somente quando houver efeito relevante.
CPC 25: PROVISÕES E PASSIVOS CONTINGENTES 
Saber distinguir Provisões de Passivos Contingentes é uma habilidade fundamental, vis-
to que há grandes chances de esse tema ser cobrado em prova.
Em sentido literal, todas as provisões são contingentes porque são incertas quanto ao seu prazo 
ou valor. Porém, no CPC 25 o termo “contingente” é usado, conforme vimos nas definições, para 
passivos e ativos que não sejam reconhecidos no Balanço Patrimonial da entidade porque a sua 
existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incer-
tos não totalmente sob o controle da entidade.
Adicionalmente, o termo passivo contingente é usado para passivos que não satisfaçam os 
critérios de reconhecimento.
Portanto, o CPC 25 faz a distinção entre:
a) provisões – devem ser reconhecidas como passivo (presumindo-se que possa ser feita 
uma estimativa confiável) porque são obrigações presentes e é provável que uma saída de 
recursos que incorporem benefícios econômicos seja necessária para liquidar a obrigação; e
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A Provisão deve ser reconhecida;
b) passivos contingentes – que não são reconhecidos como passivo pois: 
I - não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja 
exigida para liquidar a obrigação; ou 
II - o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente confiabilidade.
 z A entidade não deve reconhecer um passivo contingente. 
PROVISÃO
Provisão é um passivo de prazo ou de valor incertos. 
Uma provisão deve ser reconhecida quando: 
 z a entidade tem uma obrigação presente (legal ou não formalizada) como resultado de 
evento passado; 
 z seja provável que será necessária uma saída de recursos que incorporam benefícios eco-
nômicos para liquidar a obrigação; 
 z possa ser feita uma estimativa confiável do valor da obrigação. 
Se essas condições não forem satisfeitas, nenhuma provisão deve ser reconhecida. 
PASSIVO CONTINGENTE
A entidade não deve reconhecerum passivo contingente.
O passivo contingente é divulgado em notas explicativas — NEx, a menos que seja remo-
ta a possibilidade de uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos.
Os passivos contingentes podem desenvolver-se de maneiras que não foram originalmen-
te previstas. Portanto, eles sofrem avaliações regulares para determinar se há uma saída de 
recursos que possibilitará benefícios econômicos. 
Se for provável que um projeto possa gerar benefícios econômicos futuros, mas foi ante-
riormente considerado como um passivo contingente, então a provisão deve ser reconhecida 
no BP.
Passivo Contingente é:
 z Uma obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada 
apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob 
controle da entidade; 
 z Uma obrigação presente que resulta de eventos passados, mas que não é reconhecida 
porque: 
 � não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos 
seja exigida para liquidar a obrigação; ou 
 � o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente confiabilidade.
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Desse modo, a entidade não deve reconhecer um passivo contingente.
No entanto, o passivo contingente é divulgado em notas explicativas, a menos que seja 
remota a possibilidade de uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos. 
Vejamos um esquema para consolidar os conceitos:
PROVISÃO PARA 
CONTINGÊNCIAS
Possível RemotaProvável
Não registra 
no BP
Divulga em NEx
Não registra 
no BP
Não divulga em 
NEx
Registra 
no Balanço 
Patrimonial
Divulga em Notas 
Explicativas
Dica
Você pode memorizar o seguinte esqueminha para lembrar na hora da prova:
ProPoR uma Provisão para Contingências, onde:
Provável > Possível > Remoto
No final do CPC 25, no apêndice, é ilustrada uma “Árvore de decisão” que julgamos ser 
muito útil na hora de resolver exercícios quando ficamos na dúvida de quando reconhecer 
ou não um Passivo.
Esse apêndice é apenas ilustrativo e não faz parte do Pronunciamento Técnico. Seu propósi-
to é resumir os principais requerimentos de reconhecimento do Pronunciamento para provi-
sões e passivos contingentes. Vejamos:
INÍCIO 
Obrigação presente como 
resultado de evento que 
gera obrigação
Obrigação 
possível?
Saída provável? Remota?
Estimativa 
Confiável
Reconhecer Divulgar o passivo 
contingente
Não fazer 
nada
Sim Sim
Sim
Sim
Sim
Não Não
Não
Não
Não (raro)
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CONTABILIZAÇÃO DE FOLHA DE PAGAMENTO
Folha de Pagamentos
A Folha de Pagamento é elaborada pela entidade, tenha ela fins lucrativos ou não, ao final 
de cada mês. A folha de pagamento possui a remuneração paga, devida ou creditada a todos 
os segurados a seu serviço.
Remuneração é definida como a soma daquilo que o empregado recebe a título de salário, 
gorjetas e outros benefícios.
Exemplos que constituem a remuneração bruta (ou salário bruto) do empregado: Salário, 
Horas Extras, Adicionais, Gratificações, Férias, 13º etc.
Descontos: correspondem aos valores a serem abatidos dos salários brutos. São divididos 
em Retenções e Compensações.
Retenções são valores descontados e posteriormente repassados a terceiros, como, por 
exemplo, empréstimos consignados (cujos descontos já vem na folha de pagamento), Imposto 
de Renda Retido na Fonte (IRRF), INSS (Contribuições da Previdência); Contribuição Sindical; 
Sindicato de Classe etc.
Compensações são valores descontados que não serão repassados a terceiros, como por 
exemplo, adiantamento de salários.
Salário Família: apesar de ser uma obrigação do Governo, o pagamento é realizado pela 
entidade empregadora, a qual terá um crédito tributário contra o Governo, de tal forma que a 
compensação se dará em contrapartida com as obrigações junto à Previdência Social. O salário-
-maternidade segue a mesma regra.
Salário-Líquido: equivale ao valor efetivamente recebido pelos empregados. Correspon-
de à seguinte equação: Salário-Líquido = Salário Bruto + Salário Família – Descontos;
Gastos Extras: além das despesas com o valor bruto da folha de pagamento, as empresas 
incorrem em outras despesas, tendo como base de cálculo o valor bruto da folha. Os gastos 
extras comumente pedidos em prova são: FGTS, INSS Patronal, 13º Salário, férias.
Quando uma questão pedir o total das despesas com pessoal (TDP), ela quer saber a 
soma de:
TDP = Salário + Horas Extras + INSS Patronal + FGTS
EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS
As operações de Empréstimos e Financiamentos podem ser em moeda nacional ou estran-
geira e têm por finalidade a obtenção de recursos financeiros para a manutenção ou expan-
são das atividades operacionais da empresa.
No Balanço patrimonial, os Empréstimos e Financiamentos são compostos pelas seguintes 
contas:
Passivo Circulante
Empréstimos e Financiamentos de Curto Prazo (CP)
(-) Custos a amortizar de curto prazo
(-) Encargos financeiros a transcorrer de curto prazo
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Juros a pagar de empréstimos e finaciamentos (CP)
Passivo Não Circulante
Empréstimos e Financiamentos de Longo Prazo (LP)
(-) Custos a amortizar de longo prazo
(-) Encargos financeiros a transcorrer de longo prazo
Juros a pagar de empréstimos e finaciamentos (LP)
VARIAÇÕES MONETÁRIAS
Em geral, o registro de Empréstimos e Financiamentos (que é um Passivo — obrigação da 
empresa com o banco) coincide com a data do contrato.
Caso esses Passivos sejam feitos em moeda estrangeira, seguimos o disposto na Lei n° 
6.404, de 1976, no inciso II, do art. 184:
Art. 184 [...]
II - as obrigações em moeda estrangeira, com cláusula de paridade cambial, serão converti-
das em moeda nacional à taxa de câmbio em vigor na data do balanço;
Desta maneira, os empréstimos e financiamentos contratados em moeda estrangeira, com pari-
dade cambial, serão convertidos à taxa de câmbio em vigor na data do balanço. O resultado dessa 
conversão será o surgimento de variações cambiais passivas ou ativas.
 z Variação Cambial Passiva: surge quando a moeda nacional desvaloriza-se em relação 
à moeda estrangeira. Tal variação é tratada como Despesa Financeira.
 z Variação Cambial Ativa: ocorre quando a moeda nacional valoriza-se em relação à moeda 
estrangeira. Essa variação ativa é uma Receita Financeira.
JUROS TRANSCORRIDOS E JUROS A TRANSCORRER 
Nas operações de empréstimos e financiamentos com encargos financeiros prefixados, 
a empresa recebe, no momento da operação, o valor líquido do empréstimo.
Isso ocorre porque o montante realizado do empréstimo não será recebido pelo seu valor 
“cheio”, uma vez que a empresa só terá o valor efetivamente disponível em seu caixa depois 
de serem deduzidos os encargos financeiros referentes ao período de vigência do empréstimo.
Ou seja, no Balanço Patrimonial, os encargos financeiros referente ao período de vigência 
do empréstimo estarão registrados na conta Encargos financeiros a transcorrer (ou juros 
a transcorrer). 
Assim, a Apropriação do Principal será em valor menor do que aquele efetivamente 
contratado.
Por isso, no caso particular de Empréstimos e Financiamentos com encargos financeiros 
prefixados, a empresa recebe, no momento da operação, o valor líquido do empréstimo 
(já descontados dos encargos financeiros referentes ao período de vigência do empréstimo).
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No BP, os encargos financeiros referentes ao período de vigência do empréstimo ficam na 
conta do Passivo: Encargos financeiros a transcorrer (ou juros a transcorrer).
A Apropriação do Principal é registrada em conta do Ativo, pois vai para o caixa da enti-
dade como Disponibilidades ou na conta Bancos/Conta/Movimento.
Nas operações de Empréstimos e Financiamentos com encargos financeiros pós-fixados, 
a empresa recebe, no momento da operação, o valor integraldo empréstimo.
Ou seja, no momento em que a empresa contrata a operação, ela já recebe em sua conta 
o valor integral acordado, sem nenhuma dedução dos encargos referentes ao empréstimo.
Desta forma, esses juros pós-fixados são contabilizados pelo regime de competência, 
isto é, vão sendo apropriados com o passar do tempo, conforme vai transcorrendo a vigência 
do empréstimo.
JUROS A TRANSCORRER
Os juros a transcorrer ou encargos financeiros a transcorrer são contas retificadoras 
de um passivo (empréstimos, financiamentos) e possuem sua natureza devedora.
Essas contas são contrapartidas das operações de empréstimos e financiamentos cuja 
cobrança de juros é antecipada e será apropriada ao resultado por competência, à medida 
que o tempo transcorrer.
Exemplo de lançamento: Empréstimo no valor de R$ 80.000,00 com encargos financeiros 
pré-fixados no valor de R$ 20.000,00.
D – Bancos/ conta/ movimento (AC) → 60.000
D – Juros a transcorrer (PC ou PÑC) → 20.000
C – Empréstimos (PC ou PÑC) → 80.000 
Note que entrou efetivamente no caixa da empresa R$ 60.000,00, no entanto ela vai ter que 
pagar o valor de R$ 80.000,00, que foi a operação de empréstimo contratada.
Atenção: a conta “Encargos Financeiros a Transcorrer” é Retificadora da conta “Dupli-
catas Descontadas” no Passivo Exigível. Este, pelo menos, é o entendimento da maioria das 
bancas.
DESCONTOS
Frequentemente, as bancas cobram qual conta será debitada se o cliente da empresa não 
liquidar as Duplicatas junto ao banco no vencimento.
Dica
Quando o Cliente não paga a Duplicata junto ao Banco no vencimento, ocorre um Débito na 
conta “Duplicatas Descontadas”
Portanto, se o cliente não quitar a duplicata que foi descontada, o banco não ficará no 
prejuízo e debitará o dinheiro necessário para quitá-la da conta corrente da empresa que 
descontou tais duplicatas. Assim, a empresa deverá contabilizar o “desfalque” em sua conta 
corrente da seguinte forma:
D – Duplicatas Descontadas (pela baixa das duplicatas que foram descontadas)
C – Banco conta Movimento (pelo valor que o banco pegou)
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Perceba que o direito de recebimento dessas duplicatas ainda existe e está contabilizado na 
conta “Clientes” ou “Duplicatas a Receber” da empresa. O fato de o cliente não ter quitado as dupli-
catas junto ao banco só se relaciona com as contas “Duplicatas Descontadas” e “Bancos conta Movi-
mento”. Nada impede, por exemplo, que depois de 10 dias o cliente compareça na empresa, ou 
mesmo no banco, para quitar a sua obrigação. Neste caso, a empresa fará o seguinte lançamento:
D – Caixa ou Bancos conta Movimento (pelo recebimento do direito)
C – Clientes (pela baixa do direito que fora recebido)
Lado outro, caso o cliente pague normalmente, dentro do prazo, as Duplicatas que foram 
descontadas, o banco comunicará tal pagamento para a empresa, que deverá realizar o 
seguinte lançamento:
D – Duplicatas Descontadas (pela baixa das duplicatas descontadas)
C – Clientes (pela baixa do direito que fora recebido)
Caso o cliente dê o “calote” e não pague a duplicata, a empresa deverá considerar tais 
créditos como incobráveis, utilizando o saldo da conta “Perdas Estimadas com Créditos de 
Liquidação Duvidosa”, afinal, é para isso que esta conta serve. O lançamento será:
D – Perdas Estimadas com Créditos de Liquidação Duvidosa
C – Clientes (pela baixa do direito que fora considerado incobrável)
A entidade está utilizando o saldo que ela estimou de perda com créditos de liquidação 
duvidosa, ou seja, está consumindo o saldo dessa conta.
JUROS TRANSCORRIDOS
Os juros transcorridos correspondem à parcela de juros a transcorrer, os quais foram apro-
priados para o resultado proporcionalmente ao tempo decorrido, também em função do regime 
de competência. Neste caso, o registro contábil mensal será da seguinte forma:
D — Juros transcorridos (DRE – Despesa) → 2.000
C — Juros a transcorrer (PC ou PÑC) → 2.000
Tratamento Técnico dos Ajustes a Valor Presente
O Ajuste a Valor Presente (AVP) está disposto no CPC 12, pronunciamento técnico que esta-
beleceu os requisitos básicos a serem observados quando for necessário apurar o Ajuste a Valor 
Presente de elementos do Ativo e do Passivo e as consequências nas demonstrações contábeis. 
Vejamos alguns dos conceitos trazidos nele:
 z Valor justo (fair value): é o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou um passivo liqui-
dado, entre partes interessadas, conhecedoras do negócio e independentes entre si, com a 
ausência de fatores que pressionem para a liquidação da transação ou que caracterizem uma 
transação compulsória;
 z Valor presente (present value): é a estimativa do valor corrente de um fluxo de caixa 
futuro no curso normal das operações da entidade.
Com base nessas definições, devemos distinguir AVP de valor justo. Vejamos:
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 z Ajuste a Valor Presente (AVP): tem como objetivo efetuar o ajuste para demonstrar o valor 
presente de um fluxo de caixa futuro. Esse fluxo de caixa pode estar representado por ingressos 
ou saídas de recursos (ou montante equivalente, como, por exemplo, créditos que diminuam a 
saída de caixa futuro seriam equivalentes a ingressos de recursos). 
Para determinar o valor presente de um fluxo de caixa, três informações são requeridas: 
 � valor do fluxo futuro (considerando todos os termos e as condições contratados);
 � data do referido fluxo financeiro;
 � taxa de desconto aplicável à transação.
Vale dizer que o Valor Justo tem como objetivo primeiro demonstrar o valor de mercado 
de determinado ativo ou passivo. Não sendo possível, será necessário demonstrar o provável 
valor, que seria o de mercado, por comparação a outros ativos ou passivos que tenham valor 
de mercado. Na impossibilidade dessa última, será preciso demonstrar o provável valor, que 
seria o de mercado, por utilização do ajuste a valor presente dos valores estimados futuros 
de fluxos de caixa vinculados a esse ativo ou passivo. Finalmente, na impossibilidade dessas 
alternativas, opta-se pela utilização de fórmulas econométricas reconhecidas pelo mercado. 
Em algumas circunstâncias, o valor justo e o valor presente podem coincidir.
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
Neste tópico, adentramos um pouco mais na Contabilidade Avançada. Os conceitos vistos 
aqui são decorrentes dos pronunciamentos contábeis, mais especificamente do CPC 27, que 
trata do Ativo Imobilizado. Vejamos algumas definições abarcadas nesse pronunciamento:
 z Valor contábil: é o valor pelo qual um ativo é reconhecido após a dedução da depreciação 
e da perda por redução ao valor recuperável acumuladas;
 z Custo: é o montante de caixa ou equivalente de caixa pago ou o valor justo de qualquer 
outro recurso dado para adquirir um ativo na data da sua aquisição ou construção, ou, se 
for o caso, o valor atribuído ao ativo quando inicialmente reconhecido, de acordo com as 
disposições específicas de outros pronunciamentos;
 z Valor depreciável: é o custo de um ativo ou outro valor que substitua o custo, menos o 
seu valor residual;
 z Depreciação: é a alocação sistemática do valor depreciável de um ativo ao longo da sua 
vida útil;
 z Valor em Uso: valor específico para a entidade (valor em uso); é o valor presente dos 
fluxos de caixa que a entidade espera: 
 � obter com o uso contínuo de um ativo e com a alienação ao final da sua vida útil; 
 � incorrer para a liquidação de um passivo.
 z Valor justo: é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela 
transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do 
mercado na data de mensuração (Alterada pela Revisão CPC 03);
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 z Perda por redução ao valor recuperável: é o valor pelo qual o valor contábil de um ativo 
ou de uma unidade geradora de caixa excede seu valor recuperável;
 z Valor recuperável: é o maior valor entreo valor justo menos os custos de venda de um 
ativo e seu valor em uso; 
 z Valor residual de um ativo: é o valor estimado que a entidade obteria com a venda do 
ativo após deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo já tivesse a idade e a 
condição esperadas para o fim de sua vida útil. 
 z Vida útil é:
 � o período de tempo durante o qual a entidade espera utilizar o ativo; 
 � o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que a entidade espera 
obter pela utilização do ativo.
Lembre-se: atualmente, deve-se utilizar a vida útil econômica, que é aquela definida 
pela própria administração da entidade. Ignore, no momento de sua prova, eventual dado 
sobre a vida útil da legislação fiscal ou indicada pelo fabricante.
DEPRECIAÇÃO
O conceito de depreciação despenca em provas de Contabilidade Geral, portanto preste 
muita atenção: depreciação é o custo ou despesa decorrente do desgaste ou da obsolescên-
cia de ativo imobilizado pelo uso ou ação da natureza.
Lei nº 6.404, de 1976
Art. 183 [...] 
§ 2º A diminuição do valor dos elementos dos ativos imobilizado e intangível será regis-
trada periodicamente nas contas de:
a) depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por obje-
to bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou 
obsolescência;
Assim, a depreciação de ativo imobilizado ocorre tanto em bens destinados à produção de 
bens ou serviços quanto em bens não destinados à produção, sendo tratados, respectivamen-
te, como custo e despesa. Além disso, a depreciação de um ativo deve cessar na data em que 
o ativo é classificado como mantido para venda ou, ainda, na data em que o ativo é baixado, 
o que ocorrer primeiro. Portanto, a depreciação não cessa quando o ativo se torna ocioso 
ou é retirado do uso normal, a não ser que o ativo esteja totalmente depreciado. No entanto, 
de acordo com os métodos de depreciação pelo uso, a despesa de depreciação pode ser zero 
enquanto não houver produção.
Em síntese, os bens devem ser depreciados a partir de sua aquisição. Subentende-se que, a 
partir desta data, o ativo imobilizado já esteja disponível para uso, a não ser que o enunciado 
mencione expressamente outra data.
A depreciação do ativo inicia-se quando este está disponível para uso — e, não, “efetiva-
mente em uso”; a banca pode querer te confundir aqui! —, ou seja, quando está no local e em 
condição de funcionamento na forma pretendida pela administração.
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Bens Depreciáveis
RIR-99 — Decreto nº 3.000, de 26 de Março de 1999
Art. 307 Podem ser objeto de depreciação todos os bens sujeitos a desgaste pelo uso ou 
por causas naturais ou obsolescência normal, inclusive:
I - edifícios e construções, observando-se que:
a) a quota de depreciação é dedutível a partir da época da conclusão e início da utilização;
b) o valor das edificações deve estar destacado do valor do custo de aquisição do terreno, 
admitindo-se o destaque baseado em laudo pericial;
II - projetos florestais destinados à exploração dos respectivos frutos;
Depreciação de Bens Usados
Este tema é bastante raro de ser cobrado em prova, porém é valido o conhecimento.
É permitida a depreciação de bens usados, sendo que a taxa anual de depreciação de bens 
adquiridos usados será fixada tendo em vista o maior dos prazos do art. 322, do Decreto nº 
9.580, de 2018: 
Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018
Art. 322 A taxa anual de depreciação de bens adquiridos usados será fixada tendo em vista o 
maior dos seguintes prazos:
I - metade da vida útil admissível para o bem adquirido novo;
II - restante da vida útil, considerada esta em relação à primeira instalação para utilização 
do bem.
Caso o enunciado forneça a vida útil remanescente definida pela administração da enti-
dade, você deve utilizá-la para o cálculo da depreciação. No entanto, use a referida regra, 
apenas se o enunciado da questão não mencionar absolutamente nada a respeito da vida útil 
definida pela própria entidade para o item.
Métodos de Depreciação
Analisaremos, a seguir, os Métodos de Depreciação. Cumpre lembrar que o método linear 
é o mais provável de ser cobrado em sua prova.
Taxa de Depreciação
A taxa de depreciação é utilizada de acordo com o prazo de vida útil estimada para o bem. 
O valor residual e a vida útil de um ativo são revisados, pelo menos, ao final de cada exercí-
cio. Quem define a vida útil do bem é a própria entidade, que levará em conta os seguintes 
fatores na determinação de sua vida útil:
NBC TG 27 (R4) – ATIVO IMOBILIZADO
56. [...] 
(a) uso esperado do ativo que é avaliado com base na capacidade ou produção física esperadas 
do ativo;
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(b) desgaste físico normal esperado, que depende de fatores operacionais tais como o número 
de turnos durante os quais o ativo será usado, o programa de reparos e manutenção e o cui-
dado e a manutenção do ativo enquanto estiver ocioso;
(c) obsolescência técnica ou comercial proveniente de mudanças ou melhorias na produção, 
ou de mudança na demanda do mercado para o produto ou serviço derivado do ativo. Redu-
ções futuras esperadas no preço de venda de item que foi produzido usando um ativo podem 
indicar expectativa de obsolescência técnica ou comercial do bem, que, por sua vez, pode refle-
tir uma redução dos benefícios econômicos futuros incorporados no ativo; 
(d) limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas de término dos contratos 
de arrendamento mercantil relativos ao ativo.
Valor Residual dos Bens Depreciáveis
O bem do ativo imobilizado, muitas vezes, possui um valor de mercado ao final de sua vida 
útil. Desta forma, não seria prudente depreciar todo o valor do bem, de forma que, ao final de 
sua vida útil, seu valor contábil estivesse zerado.
Assim, o valor residual representa o valor do bem que não sofre depreciação, sendo, con-
sequentemente, o valor do ativo imobilizado ao final da sua vida útil.
Suponha, por exemplo, que determinada entidade adquiriu um equipamento pelo custo 
de R$ 100.000. Se ela espera vender esse item ao final de sua vida útil por R$ 20.000, seu valor 
depreciável é de R$ 80.000.
Dica
Valor Depreciável = Custo – Valor Residual
Bens não Depreciáveis
RIR-99 - Decreto nº 3.000 de 26 de Março de 1999
Art. 307 [...] 
Parágrafo único. Não será admitida quota de depreciação referente a:
I - terrenos, salvo em relação aos melhoramentos ou construções;
II - prédios ou construções não alugados nem utilizados pelo proprietário na produção dos 
seus rendimentos ou destinados à revenda;
III - bens que normalmente aumentam de valor com o tempo, como obras de arte ou 
antiguidades;
IV - bens para os quais seja registrada quota de exaustão.
Método Linear
Consiste na aplicação de taxas constantes ao longo da vida útil estimada para o bem. O 
cálculo da depreciação anual relaciona o valor depreciável com a vida útil, conforme deta-
lhado a seguir:
Depreciação Anual =
Valor Depreciável
=
Custo - Valor Residual
Vida Útil Vida Útil
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 z Exemplo: 
Tem-se um imóvel no valor de R$ 100.000,00. A depreciação anual será de 10%, ou R$ 
10.000,00 ao ano. Assim, o seguinte lançamento será realizado para apropriar a despesa com 
depreciação do período:
D – Despesa com Depreciação → R$ 10.000,00 (Conta de Resultado)
C – Depreciação Acumulada → R$ 10.000,00 (Retificadora do Ativo)
Método das Horas de Trabalho
Consiste na aplicação de taxas de acordo com o número de horas trabalhadas no período rela-
tivamente ao total de horas estimadas durante a vida útil do bem. 
 z Exemplo:
Em determinado período, trabalhou-se 1.000 horas em um bem que possui um total de 
horas estimadas, durante sua vida útil, de 5.000 horas. Conclui-se que a Taxa de Depreciação 
desse bem será de 20% (1.000 / 5.000).
Método das Unidades ProduzidasÉ semelhante ao método anterior, mas se relaciona com a estimativa da quantidade de 
unidades produzidas ao longo da vida útil do bem. Para chegar à Taxa de Depreciação Anual, 
basta dividir a quantidade de unidades produzidas no período pela quantidade estimada 
total para a vida útil do bem.
Depreciação pelo Método da Soma dos Dígitos ou Método de Cole
Consiste na aplicação de taxas variáveis ao longo da vida útil estimado para o bem, de 
acordo com a soma dos algarismos que formam o tempo de vida útil do bem. Nesse método, 
a despesa com depreciação é decrescente ao longo de sua vida útil.
 z Roteiro para o cálculo:
 � 1º Passo: somam-se os algarismos que compõem o número de anos de vida útil do bem;
Ex.: Se a vida útil do ativo é de 5 anos, então o denominador da taxa de depreciação será 
1+2+3+4+5 = 15);
 � 2º Passo: o número encontrado será o denominador da fração que determina a taxa de 
depreciação anual. 
Ex.: 
1º ano = 5/15 
2º ano = 4/15
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3º ano = 3/15
4º ano = 2/15
5º ano = 1/15
AMORTIZAÇÃO
A amortização deve ser iniciada a partir do momento em que o ativo estiver disponível 
para uso, ou seja, quando se encontrar no local e nas condições necessários para que possa 
funcionar da maneira pretendida pela administração. Por outro lado, a amortização deve 
cessar na data em que o ativo é classificado como mantido para venda, ou, ainda, na data em 
que ele é baixado, o que ocorrer primeiro.
Método de Amortização
O método de amortização utilizado reflete o padrão de consumo pela entidade dos bene-
fícios econômicos futuros. Se não for possível determinar esse padrão com confiabilidade, 
deve ser utilizado o método linear. A despesa de amortização para cada período deve ser 
reconhecida no resultado, a não ser que outra norma ou pronunciamento contábil permita 
ou exija a sua inclusão no valor contábil de outro ativo.
Segundo o art. 331, do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto nº 9.580, de 2018), são 
exemplos de bens amortizáveis:
Decreto nº 9.580, de 22 de Novembro de 2018
Art. 331 Poderão ser amortizados os capitais aplicados na aquisição de direitos cuja exis-
tência ou exercício tenha duração limitada ou de bens cuja utilização pelo contribuinte tenha 
o prazo legal ou contratualmente limitado, tais como
I - patentes de invenção, fórmulas e processos de fabricação, direitos autorais, licenças, auto-
rizações ou concessões;
II - custo de aquisição, prorrogação ou modificação de contratos e direitos de qualquer natu-
reza, inclusive de exploração de fundos de comércio;
III - custos de construções ou benfeitorias em bens locados ou arrendados, ou em bens de terceiros, 
quando não houver direito ao recebimento de seu valor;
IV - o valor de direitos contratuais de exploração de florestas de que trata o art. 334; e
V - os demais direitos classificados no ativo não circulante intangível. Não poderão ser amor-
tizados os recursos aplicados em direitos com prazo indeterminado.
Parágrafo único. Não será admitida amortização de bens, custos ou despesas para os quais 
seja registrada quota de exaustão.
O registro dos encargos de Amortização será realizado com o seguinte registro contábil:
D – Despesas com Amortização (Resultado)
C – Amortização Acumulada (Intangível)
Note que a conta Amortização Acumulada é uma conta Retificadora do item sujeito à 
amortização. Caso a existência, o exercício do direito ou a utilização do bem cessar antes da 
amortização integral de seu custo, o saldo que não foi amortizado será despesa do período 
em que essa hipótese ocorra.
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Lembre-se de que a Lei n° 6.404, de 1976, menciona que os direitos classificados no intan-
gível serão avaliados pelo custo incorrido na aquisição deduzido do saldo da respectiva conta 
de amortização.
Assim, a apresentação do intangível no Balanço Patrimonial será a seguinte:
Ativo não Circulante – Intangível
Custo
( – ) Amortização Acumulada
( = ) Valor Contábil
Segundo o § 2º, art. 183, da Lei n° 6.404, de 1976, a entidade deverá reconhecer a amortiza-
ção sobre seus intangíveis, desde que tenham vida útil definida.
EXAUSTÃO
É a redução do valor de investimentos necessários à exploração de recursos minerais, flo-
restais e outros recursos naturais esgotáveis ou de exaurimento determinado, bem como do 
valor de ativos corpóreos utilizados no processo de exploração. O reconhecimento da exaustão é 
um processo semelhante ao da depreciação, porém aplicado sobre as contas que registram recur-
sos naturais (minerais ou vegetais), ou seja, o custo dos direitos derivados de exploração mineral 
ou florestal.
A cota de exaustão é determinada em função do volume da produção do período e sua 
relação de posse conhecida da mina ou em função do prazo de concessão, não sendo objeto 
de exaustão a exploração de jazidas minerais inesgotáveis ou de exaurimento indeterminá-
vel, bem como as atividades extrativas sob licenciamento ou sob arrendamento.
Quando o prazo contratual for superior ao prazo de esgotamento dos recursos minerais, 
será aplicada a taxa de exaustão. Caso contrário, será aplicada a taxa de amortização.
CONTABILIZAÇÃO DE TRIBUTOS/ OPERAÇÕES COM MERCADORIAS
Vejamos algumas características do ICMS — Imposto sobre a Circulação de Mercadorias:
 z é um imposto estadual;
 z é calculado “por dentro”, ou seja, ele está contido no preço da venda;
 z é devido pelas empresas comerciais e industriais;
 z sua alíquota é variável (nas provas de contabilidade, caso seja necessário, a questão infor-
ma a alíquota do ICMS);
 z é um imposto não cumulativo, pois o montante devido em cada operação será compensa-
do com o cobrado anteriormente.
A incidência Cumulativa é aquela em que o tributo vai incidindo de forma acumulada 
em toda a cadeia produtiva (cada vez que se vende o produto, o tributo é calculado e cobrado 
sobre o novo valor do produto). Ele não é recuperável na compra e o valor do tributo inte-
gra o custo da mercadoria.
A incidência não cumulativa é aquela em que o valor do tributo devido em cada ope-
ração é compensado com o montante cobrado na operação anterior. Ele é recuperável na 
compra, não integrando o custo da mercadoria (deve-se reconhecer o tributo a recuperar no 
ativo circulante).
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Vejamos como o comprador e o vendedor da mercadoria devem lançar o ICMS:
COMPRADOR VENDEDOR
Por ser um imposto não cumulativo, o ICMS pago 
pelo comprador de uma mercadoria corresponde 
a um direito da empresa (o imposto não integra 
o custo da mercadoria), logo a empresa deverá 
lançar um direito no Ativo Circulante sob a conta 
“ICMS a Recuperar”
Ao vender a mercadoria, a empresa passa a ter 
a obrigação de pagar o ICMS. Neste caso, ela 
deverá lançar no Passivo Circulante a conta 
“ICMS a Recolher” (ou “ICMS a Pagar”)
Conta Corrente de ICMS
Uma empresa industrial ou comercial, geralmente, compra e vende diversas mercadorias todos 
os meses, portanto ela terá, provavelmente, saldo de Ativo Circulante (ICMS a Recuperar devido às 
compras) e de Passivo Circulante (ICMS a Recolher devido às vendas). Neste caso, ela deve fazer a 
diferença de uma conta pela outra, para saber se terá um saldo a Recuperar ou a Recolher (muitas 
empresas chamam essa diferença de “Conta Corrente de ICMS”). 
 z Exemplo:
A empresa Alfa possui a seguinte situação ao final do período de apuração:
ICMS a Recuperar = R$ 550.000,00
ICMS a Recolher = R$ 500.000,00
Neste caso, ela não precisará pagar nada e, ainda, terá a recuperar R$ 50.000,00. Se fosse 
ao contrário, ela teria que pagar apenas os R$ 50.000,00 e não teria nada a recuperar.
IPI — Imposto sobre Produtos Industrializados
 z Características do IPI:
 � imposto Federal;
 � calculado “por fora”, ou seja, o valor da nota fiscal será o valor da mercadoria mais o 
valor do IPI;
 � devido pelas empresas industriais e pelas equiparadas às industriais;
 � sua alíquota é variável(nas provas de contabilidade, caso seja necessário, a questão 
informa a alíquota do IPI);
 � não cumulativo.
Percebam que, assim como o ICMS, o IPI será recuperável ao comprador, se este for contri-
buinte do IPI e comprar a mercadoria para utilizar em seu processo de fabricação. Caso isso não 
ocorra (não for empresa industrial e/ou a mercadoria for utilizada para consumo ou revenda), o 
IPI integrará o custo da mercadoria (o IPI não será recuperável).
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No IPI, também teremos um saldo devedor ou credor do IPI, que deverá ser apurado ao 
final do período de apuração (Conta Corrente do IPI), e esse saldo será “Recuperado” ou 
“Recolhido”.
 z Observação: só incidirá IPI sobre um frete, se a empresa responsável pelo frete for a mes-
ma que fornece a mercadoria. Se a questão não informar, considere que as empresas são 
diferentes.
PIS — Programa de Integração Social; COFINS — Contribuição para o Financiamento da 
Seguridade Social
Estes tributos possuem características muito semelhantes em relação à contabilidade, 
por isso os estudaremos de forma conjunta. Sabendo a regra de um, automaticamente, você 
poderá aplicá-la no outro (exceto quanto ao valor das alíquotas).
 z Características do PIS e da COFINS:
 � Tributos Federais;
 � Calculados “por dentro”, ou seja, eles estão contidos no preço da venda (similar ao 
ICMS);
 � Podem ser Cumulativos (ao contrário do ICMS e do IPI) ou Não Cumulativos, sendo 
que apenas as empresas que apuram o IR pelo Lucro Real podem optar pela opção “Não 
Cumulativa”. Adiante, aprofundaremos um pouco mais neste ponto.
CUMULATIVO NÃO CUMULATIVO
Característica quanto à re-
gra de incidência
Não recuperável na compra. 
Valor do tributo integra o custo 
da mercadoria
Recuperável na compra. Deve-se 
lançar o tributo a recuperar no 
ativo circulante
Alíquota PIS (regra) 0,65% 1,65%
Alíquota COFINS (regra) 3% 7,6%
Das alíquotas dos tributos incidentes sobre vendas, as quatro mencionadas nesse quadro 
são as únicas que são interessantes memorizar para a prova (apesar de haver exceções nas 
alíquotas citadas), pois a questão pode não fornecer essa alíquota, solicitando o cálculo do 
valor do tributo. Em outra situação, a prova pode fornecer a alíquota, mas exigir que o can-
didato saiba se o valor do tributo deve ser considerado no custo da mercadoria (Cumulativo) 
ou se não deve ser considerado, lançando-se o Tributo a Recuperar (Não Cumulatividade).
Lembre-se: para não confundir as quatro alíquotas é interessante lembrar que as alí-
quotas da COFINS (3% e 7,6%) serão maiores do que as do PIS (0,65% e 1,65%), bem como 
os tributos Não Cumulativos são maiores do que os Cumulativos, se considerarmos cada 
tributo isoladamente.
O Supremo Tribunal Federal (STF), por meio do Recurso Extraordinário 574.706, de 15 de 
março de 2017, decidiu que o ICMS não integra a base de cálculo do PIS e COFINS. No caso 
da empresa não optante pelo lucro real, o PIS e a COFINS seriam cumulativos e não seriam 
recuperados.
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ISS (ou ISSQN) – Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
 z Características:
 � imposto Municipal;
 � incide sobre prestações de serviços, sendo devido normalmente por empresas 
comerciais;
 � calculados “por dentro”, ou seja, eles estão contidos no preço da venda (similar ao 
ICMS, PIS/COFINS);
 � sua alíquota é variável (nas provas de contabilidade, caso seja necessário, a questão informa 
a alíquota do ISS).
Tabela de Impostos
IPI ICMS PIS COFINS ISS
Dentro/Fora Fora Dentro Dentro Dentro Dentro
Cumulativo/Não 
Cumulativo Não Cumulativo Não Cumulativo Cumulativo (0,65%) e 
Não Cumulativo* (1,65%)
Cumulativo (3,00%) e 
Não Cumulativo* (7,6%) Não Cumulativo
*Só para empresas que apuram IR pelo Lucro Real
 z Resumindo tudo em uma tabela:
TRIBUTOS RECUPERÁVEIS NA COMPRA
Comércio comprando 
para revenda
Indústria comprando 
Matéria Prima
Compra para Uso ou 
Consumo Compra para Imobilizado
IPI recuperável? Não Sim Não Não
IPI na BC do ICMS? Não Não Sim Sim
IPI na BC do PIS/ COFINS? Sim Não Sim Sim
ICMS recuperável? Sim Sim Não Sim
PIS/COFINS 
Recuperáveis? Depende do regime Depende do regime Não Depende do regime
 z Observações:
 � note que, sempre que o regime for não recuperável, entrará na base de cálculo (BC) do 
PIS/COFINS;
 � tudo que não for recuperável entra para o estoque;
 � tudo que for recuperável fica como direito no Ativo;
 � depende do regime: 
Cumulativo = Não recuperável;
Não Cumulativo = Recuperável.
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EMPRESA COMERCIAL EMPRESA INDUSTRIAL
Compra destinada à comercialização: Contribuin-
te do ICMS → ICMS recuperável → ICMS não entra 
na base de cálculo do estoque, mas IPI entra
Compra destinada à industrialização → Con-
tribuinte do ICMS e do IPI → ICMS e IPI recu-
peráveis → ICMS e IPI não entram na base de 
cálculo do estoque
 z Cálculo do Valor do IPI E ICMS
Ex.: Nota Fiscal (NF) = R$ 100; IPI = 20%; ICMS 18%.
IPI ICMS
É um imposto calculado por fora É um imposto calculado por dentro
Preço de Venda + IPI = Valor da NF
Preço de Venda + (20% · Preço de ven-
da) =100
1,2 · Preço de venda = 100
Preço de Venda = 83,33
IPI = 100 – 83,33 = 16,67
ICMS = Alíquota do ICMS x Preço de Venda
ICMS = 18% · 83,33 = 15,00
Obs.: Perceba que devemos tirar o valor do IPI da 
Nota Fiscal, para chegarmos ao valor do ICMS
Os tributos, quando cumulativos, não são recuperáveis, tornando-se custo da mercadoria, 
entrando para o estoque em caso de compra para revenda. Já os não cumulativos, quando 
houver operação posterior ou autorização legal, são recuperáveis. Seu valor é separado do 
valor da mercadoria e fica em uma conta do ativo circulante, representando um direito a 
recuperar.
Lembre-se:
 z Cumulativos = não recuperáveis;
 z Não Cumulativos = recuperáveis (ICMS e IPI possuem exceções).
VENDAS
Agora, vamos analisar o tratamento contábil das vendas de Mercadorias/Serviços.
Vendas de mercadorias a prazo no valor de R$ 100 — Lançamentos:
No momento da venda a prazo (fato contábil misto — altera contas tanto de resultado, 
quanto patrimoniais):
D – Clientes (AC) → 100 (aumenta o saldo de um direito da empresa — patrim)
C – Receita de Vendas (DRE) → 60 (aumenta o resultado — por competência)
C – Estoques (AC) → 40 (diminui o saldo da conta Estoques — patrim.)
No recebimento de vendas a prazo (fato contábil permutativo — apenas contas 
patrimoniais):
D - Caixa ou Bancos (AC) → 100 (Aumenta as disponibilidades em caixa)
C – Clientes (AC) → 100 (baixa do direito de receber dos clientes)
Assim, na venda, ocorre um aumento do Patrimônio Líquido com a Receita de Vendas, 
em função do regime de competência (ocorrência do fato gerador), ao mesmo tempo em que 
ocorrem alterações patrimoniais (entre contas do Ativo — Clientes e Estoques). É, portanto 
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um fato misto. Podemos classificá-lo também como um Lançamento de 2ª fórmula, com 1 
débito e 2 créditos (12 ou 1D2C).
Entretanto, no recebimento, não ocorre alteração no patrimônio líquido da entidade, pois 
já ocorreu no momento da venda. Temos, então, um fato permutativo: modifica apenas a 
composição do ativo circulante com o aumento das disponibilidades (Caixa/Bancos) e dimi-
nuição da Conta Clientes. Aqui, o lançamento seria de 1ª fórmula, com 1 lançamento a débito 
e 1 lançamento a crédito (11 ou 1D1C).
CONTABILIZAÇÃO DE DESPESAS E RECEITAS ANTECIPADAS
Vamos começar esse assunto relembrando alguns conceitos trazidos pelo pronunciamento 
contábil CPC 00 (R2):
Definição de Receita e Despesa
Receitas são aumentos nos ativos, ou reduções nos passivos, que resultam em aumen-
tos no patrimônio líquido, exceto aqueles referentes a contribuições de detentores de direi-
tos sobre o patrimônio.
Despesas são reduções nos ativos, ou aumentos nos passivos, que resultam em redu-ções no patrimônio líquido, exceto aqueles referentes a distribuições aos detentores de 
direitos sobre o patrimônio.
Visto isso, vamos ao que interessa!
Despesas Antecipadas
Adiantamos que essa não é uma conta de Resultado, classificada como Despesa, como você 
poderia imaginar. Trata-se de uma conta Patrimonial, pertencente ao grupo do Ativo.
As despesas antecipadas são aquelas pagas pela entidade com antecedência, mas se 
referindo a períodos de competência subsequentes (a transcorrer). Por isso, ainda não foram 
apropriadas ao resultado, uma vez que ainda não foram incorridas, ou seja: ainda não ocor-
reu o fato gerador.
Desse modo, as despesas do exercício seguinte que foram pagas antecipadamente serão 
apresentadas pelas importâncias aplicadas, diminuídas das apropriações efetuadas no perío-
do, de forma a obedecer ao regime de competência. A seguir, faremos um exercício juntos e 
tudo ficará mais compreensível.
Assim, podemos sintetizar o seguinte:
 z se uma despesa foi paga, mas ainda não foi incorrida, estamos diante de um caso de 
despesa antecipada;
 z logo, pelo princípio da competência, tal despesa só será apropriada nos períodos a que se 
referem, proporcionalmente;
 z então, estamos diante de um ativo, pois gera um direito de a entidade usufruir de um pro-
duto, benefício ou serviço que já fora pago antecipadamente;
 z ela será registrada contabilmente no Balanço Patrimonial no Ativo, na conta: despesa 
antecipada, despesa paga antecipadamente ou, ainda, o nome que sempre aparece em 
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provas: despesas antecipadas a apropriar. Também pode ser registrada em contas de 
nomes tais como: adiantamento de algo (aluguel, assinatura etc.).
Esse último aspecto costuma gerar muita confusão nos alunos e as bancas sempre se apro-
veitam disso. Então, vamos entender essa conta!
No caso de despesas antecipadas, temos o pagamento adiantado de despesas cujos fatos gera-
dores ainda não foram incorridos. Um exemplo de lançamento seria:
D – Despesas Antecipadas a Apropriar (ativo)
C – Caixa/Bancos (ativo)
Mensalmente, o lançamento de apropriação da despesa segundo o princípio da competência 
será o seguinte:
D – Despesas (resultado)
C – Despesas Antecipadas a Apropriar (ativo)
Ainda podemos ter as seguintes situações:
 z Despesa que foi paga e também foi incorrida (formação completa e finalizada — vai dire-
to para a DRE (Demonstração do Resultado do Exercício) registrada como despesa;
 z Despesa que foi incorrida (ocorreu o fato gerador) e ainda não foi paga (vulgo “calote”) 
vai para o Balanço Patrimonial (BP) como Passivo da entidade, registrada como despesa 
a pagar.
Receitas Antecipadas
As receitas antecipadas são decorrentes do recebimento antecipado de receitas relaciona-
das com períodos de competência subsequentes.
Analogamente ao que acontece com as despesas antecipadas, as receitas antecipadas são 
pagamentos efetuados, serviços prestados ou produtos fornecidos adiantadamente por ter-
ceiros, que geram para a entidade uma obrigação de contraprestação preestabelecida.
Exemplos: Adiantamentos de clientes, aluguéis ativos a vencer etc.
Desse modo, as receitas antecipadas correspondem a uma obrigação, sendo classifica-
das no Passivo Circulante ou Passivo não Circulante, a depender do prazo.
Sinônimos cobrados em provas: 
Despesa Antecipada = Despesa a vencer = Despesas a Transcorrer = Despesa a apropriar
Receita antecipada = Receita a vencer = Receita a Transcorrer = Receita a apropriar
Quando aparecerem em uma conta as expressões “a vencer”, “a transcorrer” ou “a apro-
priar”, tenha em mente que o fato gerador da respectiva conta ainda não ocorreu.
REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL
O tema Redução do Valor Recuperável de Ativos é tratado pelo Pronunciamento Técnico 
CPC 01(R1), sendo normatizado através da Resolução CFC nº 1.292, de 2010, que trata do “tes-
te de recuperabilidade” ou “Impairment test”.
Assim, o CPC 01 estabelece procedimentos que a entidade deve aplicar para assegurar que 
seus ativos estejam registrados contabilmente por valor que não exceda seus valores de 
recuperação. 
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Desse modo, dizemos que um ativo está registrado contabilmente por valor que excede 
seu valor de recuperação se o seu valor contábil exceder o montante a ser recuperado 
pelo uso ou pela venda do ativo. 
Se esse for o caso, o ativo é caracterizado como sujeito ao reconhecimento de perdas e o 
Pronunciamento Técnico requer que a entidade reconheça um ajuste para perdas por des-
valorização. Assim, o CPC 01(R1) também especifica quando a entidade deve reverter um 
ajuste para perdas por desvalorização e estabelece as divulgações requeridas.
Vejamos algumas definições trazidas pelo CPC 01 sobre o tema:
Valor contábil é o montante pelo qual o ativo está reconhecido no balanço depois da dedu-
ção de toda respectiva depreciação, amortização ou exaustão acumulada e ajuste para 
perdas; [...]
Valor depreciável, amortizável e exaurível é o custo de um ativo, ou outra base que subs-
titua o custo nas demonstrações contábeis, menos seu valor residual;
Depreciação, amortização e exaustão é a alocação sistemática do valor depreciável, 
amortizável e exaurível de ativos durante sua vida útil;
Valor justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela 
transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado 
na data de mensuração. (Alterada pela Revisão CPC 03);
Perda por desvalorização (também chamada de Impairment) é o montante pelo qual o 
valor contábil de um ativo ou de unidade geradora de caixa excede seu valor recuperável;
Valor recuperável de um ativo ou de unidade geradora de caixa é o maior montante entre 
o seu valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em uso; [...]
Valor em uso é o valor presente de fluxos de caixa futuros esperados que devem advir de um 
ativo ou de unidade geradora de caixa.
Dica
Valor Recuperável = é o maior entre o valor líquido de venda e Valor em Uso, desde que o 
valor encontrado seja menor que o Valor Contábil.
Então, contabiliza-se a perda por recuperabilidade. Caso esse valor seja maior que o valor 
contábil, não fazemos nada!
Perda por desvalorização = é a diferença (Valor Contábil – Valor Recuperável)
Vejamos um exemplo com os seguintes valores: seja um Ativo registrado contabilmente no 
valor de R$ 100.000,00 cujo valor líquido de despesa de venda seja R$ 60.000,00 e o seu valor 
em uso seja de R$ 57.000,00. Assim:
 z Valor contábil do ativo: R$ 100.000,00
 z Valor líquido de Venda: R$ 60.000,00
 z Valor em uso: R$ 57.000,00
Como o Valor Recuperável é o MAIOR entre o valor líquido de venda (60.000) e Valor em 
Uso (57.000), temos que:
 z Valor recuperável é R$ 60.000,00
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Desse modo, o valor a ser registrado como Perda por Desvalorização será de R$ 40.000,00, 
pois:
 z Valor da perda por desvalorização: R$ 100.000 – R$ 60.000 = R$ 40.000.
Nem sempre é necessário determinar o valor líquido de venda de um ativo e seu valor em 
uso. Se qualquer desses valores exceder o valor contábil do ativo, este não tem desvaloriza-
ção e, portanto, não é necessário estimar o outro valor.
TESTE DE RECUPERABILIDADE OU IMPAIRMENT TEST
Veja o que dispõe o CPC 01:
10. Independentemente de existir, ou não, qualquer indicação de redução ao valor recuperável, 
a entidade deve:
a) Testar, no mínimo anualmente, a redução ao valor recuperável de um ativo intangí-
vel com vida útil indefinida ou de um ativo intangível ainda não disponível para uso, 
comparando o seu valor contábil com seu valor recuperável. Esse teste de redução ao valor 
recuperável pode ser executado a qualquer momento no período de um ano, desde que seja 
executado, todo ano, no mesmo período. Ativos intangíveis diferentes podem ter o valor recu-
perável testado em períodos diferentes.Entretanto, se tais ativos intangíveis foram inicial-
mente reconhecidos durante o ano corrente, devem ter a redução ao valor recuperável testada 
antes do fim do ano corrente; e
b) Testar, anualmente, o ágio pago por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) em 
combinação de negócios [...].
TESTE DE RECUPERABILIDADE ANUAL 
(MÍNIMO) OBRIGATÓRIO:
Intangível com vida útil indefinida
Intangível ainda não disponível para uso 
(indisponível)
Ágio por expectativa de rentabilidade futura 
(goodwill)
Dica: Intangível — Indefinida — Indisponível e 
goodwill → teste de recuperabilidade anual
Vamos analisar a letra da lei que trata sobre esse assunto e sobre os critérios de avaliação 
de Ativos, com grifos nossos, importantíssima e sempre objeto de cobrança:
Lei n° 6.404, de 1976 — Lei das S/As
Critérios de Avaliação do Ativo
Art. 183 No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios:
I - as aplicações em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos e títulos 
de créditos, classificados no ativo circulante ou no realizável a longo prazo: 
a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicações destinadas à negociação ou disponíveis 
para venda; e 
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b) pelo valor de custo de aquisição ou valor de emissão, atualizado conforme disposições legais 
ou contratuais, ajustado ao valor provável de realização, quando este for inferior, no caso das 
demais aplicações e os direitos e títulos de crédito; 
II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, assim 
como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado, pelo custo de aqui-
sição ou produção, deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este 
for inferior;
III - os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado o 
disposto nos artigos 248 a 250 (avaliado pelo MEP), pelo custo de aquisição, deduzido de pro-
visão para perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada 
como permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a compa-
nhia, de ações ou quotas bonificadas;
IV - os demais investimentos, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para atender às 
perdas prováveis na realização do seu valor, ou para redução do custo de aquisição ao valor de 
mercado, quando este for inferior;
V - os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisição, deduzido do saldo da res-
pectiva conta de depreciação, amortização ou exaustão;
VI - (revogado); 
VII - os direitos classificados no intangível, pelo custo incorrido na aquisição deduzido do saldo da 
respectiva conta de amortização; 
VIII - os elementos do ativo decorrentes de operações de longo prazo serão ajustados a valor 
presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. 
§ 1º Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor justo: 
a) das matérias-primas e dos bens em almoxarifado, o preço pelo qual possam ser repostos, median-
te compra no mercado;
b) dos bens ou direitos destinados à venda, o preço líquido de realização mediante venda no merca-
do, deduzidos os impostos e demais despesas necessárias para a venda, e a margem de lucro;
c) dos investimentos, o valor líquido pelo qual possam ser alienados a terceiros.
d) dos instrumentos financeiros, o valor que pode se obter em um mercado ativo, decorrente de 
transação não compulsória realizada entre partes independentes; e, na ausência de um mercado 
ativo para um determinado instrumento financeiro: 
1) o valor que se pode obter em um mercado ativo com a negociação de outro instrumento financei-
ro de natureza, prazo e risco similares; 
2) o valor presente líquido dos fluxos de caixa futuros para instrumentos financeiros de natureza, 
prazo e risco similares; ou 
3) o valor obtido por meio de modelos matemático-estatísticos de precificação de instrumentos 
financeiros. 
§ 2º A diminuição do valor dos elementos dos ativos imobilizado e intangível será registrada 
periodicamente nas contas de: 
a) depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos 
sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência;
b) amortização, quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direi-
tos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de dura-
ção limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado;
c) exaustão, quando corresponder à perda do valor, decorrente da sua exploração, de direitos cujo 
objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração.
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O parágrafo 3º descrito a seguir é o dispositivo que permite o teste de recuperabilidade. 
Vejamos:
§ 3º A companhia deverá efetuar, periodicamente, análise sobre a recuperação dos valores regis-
trados no imobilizado e no intangível, a fim de que sejam: 
I - registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver decisão de interromper 
os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que não poderão 
produzir resultados suficientes para recuperação desse valor; ou 
II - revisados e ajustados os critérios utilizados para determinação da vida útil econômica esti-
mada e para cálculo da depreciação, exaustão e amortização. 
Dica
Lei n° 6.404, de 1976
Ativo e Passivo de longo prazo sempre serão ajustados a Valor Presente.
Os de curto prazo → somente quando houver efeito relevante.
Reconhecimento de Perda por Desvalorização
Acompanhe a disposição do CPC 01:
59 Se, e somente se, o valor recuperável de um ativo for inferior ao seu valor contábil, o 
valor contábil do ativo deve ser reduzido ao seu valor recuperável. Essa redução representa 
uma perda por desvalorização do ativo.
Reversão de Perda por Desvalorização
110 A entidade deve avaliar, ao término de cada período de reporte, se há alguma indicação 
de que a perda por desvalorização reconhecida em períodos anteriores para um ativo, exceto 
o ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), possa não mais existir ou ter dimi-
nuído. Se existir alguma indicação, a entidade deve estimar o valor recuperável desse ativo.
Limite da Reversão de Perda por Desvalorização (Ativo Individual)
A reversão de perda por desvalorização não pode resultar num valor contábil superior 
daquele que teria sido determinado (líquido de depreciação, amortização ou exaustão) caso 
nenhuma perda por desvalorização tivesse sido reconhecida para o ativo em anos anteriores 
(item 117, do CPC 01).
Reversão de Perda por Desvalorização do Goodwill
124. A perda por desvalorização reconhecida para o ágio por expectativa de rentabilidade 
futura (goodwill) não deve ser revertida em período subsequente.
125. [...] Qualquer aumento no valor recuperável do ágio pago por expectativa de rentabilidade 
futura (goodwill) nos períodos subsequentes ao reconhecimento de perda por desvalorização 
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para esse ativo é equivalente ao reconhecimento de ágio por expectativa de rentabilidade futu-
ra gerado internamente (goodwill gerado internamente) e não reversão de perda por des-
valorização reconhecida para o ágio pago por expectativa de rentabilidade futura (goodwill).
Roteiro para Realizar Teste de Recuperabilidade
 z Determine o Valor Recuperável (VR)
 � Encontre ou calcule o valor líquido de despesa de venda de um ativo
 � Encontre ou calcule o Valor em Uso
Valor Recuperável = é o maior entre o valor líquido de venda e Valor em Uso.
 z Determine o Valor Contábil líquido (VC)
Valor contábil é o montante pelo qual o ativo está reconhecido no balanço depois da dedu-
ção de toda respectiva depreciação, amortização ou exaustão acumulada e ajuste para perdas.
 z Compare o Valor Contábil líquidocom o valor Recuperável:
 � Se VC > VR Contabiliza as Perdas Estimadas
D – Outras despesas (antigas Despesas não operacionais)
C – Perdas estimadas
 � Se VCprejuízo. Essa apuração é feita 
na demonstração do resultado do exercício (DRE) confrontando receitas e despesas. Quan-
do a receita é maior que a despesa, temos lucro. Caso contrário, prejuízo. 
PATRIMÔNIO
Como vimos anteriormente, já conhecemos o objeto da Contabilidade, que é: o patrimô-
nio das entidades econômico-administrativas. Apenas reforçando o conceito, patrimônio é 
o conjunto de elementos necessários à existência de uma entidade, ou seja, bens, direitos e 
obrigações. Vamos detalhar um pouco os componentes do patrimônio!
COMPONENTES
Bens
São todos os objetos que uma empresa possui, seja para uso, troca ou consumo.
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Os bens podem ser classificados de várias formas, porém, para a contabilidade, a classifi-
cação que mais interessa é a que os divide em corpóreos (materiais) e intangíveis. 
Bens tangíveis são aqueles que possuem substância física, que você pode pegar. Temos 
diversos tipos desses bens, mas podemos citar os estoques, caixa, imóveis, veículos, máqui-
nas, móveis etc. 
Já os bens intangíveis são caracterizados por não possuírem substância física, como as 
marcas, patentes, logotipos, direitos de exploração econômica e o fundo de comércio.
Direitos
Constituem direitos todos os valores que a empresa tem a receber de terceiros.
Os direitos são formados por valores a receber (clientes, duplicatas a receber e promissórias 
a receber), adiantamentos concedidos (adiantamentos a funcionários e a fornecedores) e despe-
sas antecipadas (aluguéis antecipados, seguros antecipados). Os direitos geralmente aparecem 
registrados nos livros contábeis da empresa, com o nome do elemento representativo do direito, 
acompanhado da expressão “a receber”.
Obrigações
Constituem obrigações para a empresa todos os valores que ela tem a pagar para terceiros e 
para os sócios.
As obrigações com terceiros (também chamadas de passivo exigível) de uma empresa 
geralmente aparecem registradas nos livros contábeis das empresas com o nome do elemen-
to representativo da obrigação seguido da expressão “a pagar” ou “a recolher”.
As obrigações com sócios (também conhecidas como capital próprio ou patrimônio líqui-
do) representam valores gerados pela própria entidade (lucros e reservas), bem como pelo 
capital integralizado pelos sócios.
EQUAÇÃO FUNDAMENTAL DO PATRIMÔNIO
Uma premissa muito importante na contabilidade é que todo item no patrimônio possui uma 
origem, ou seja, na contabilidade não existe geração espontânea de patrimônio! Tudo tem uma 
origem. Partindo dessa premissa, devemos entender como ocorre a dinâmica patrimonial.
O capital total da empresa (ativo – bens e direitos) possuem uma origem. Não podemos sim-
plesmente acreditar que tudo o que a empresa possui veio do nada. Por isso, podemos dizer que 
qualquer bem ou direito que a entidade possui veio do capital de terceiros (passivo exigível) ou 
do capital próprio (sócios). Então temos a seguinte representação gráfica do patrimônio:
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REPRESENTAÇÃO GRÁFICA
BALANÇO PATRIMONIAL
APLICAÇÕES ORIGENS
Bens e direitos
(Ativo)
(Capital total)
Obrigações com terceiros
(Passivo Exigível)
(Capital de terceiros)
Obrigações com sócios
(Passivo não exigível)
(Patrimônio líquido)
(Capital próprio)
Agora que você conseguiu visualizar como é um relatório que evidencia o patrimônio para os usuários, podemos 
fazer a correlação de origem de recursos. 
Dessa representação gráfica, podemos chegar na equação fundamental da contabilidade:
Ativo = Passivo + Patrimônio Líquido
Essa equação resume o que estamos conversando: a origem de todos os recursos (ativo) é a 
soma do capital de terceiros e o capital próprio da entidade, ou seja, se a entidade possui um 
imóvel, um veículo, dinheiro no caixa ou mesmo estoque, isso se deve ao recurso de terceiro 
(empréstimos, financiamentos e compras a prazo) ou ao capital próprio (os sócios que coloca-
ram esses recursos na entidade). Espero que você consiga entender dessa forma!
Podemos pegar essa equação e isolar o patrimônio líquido, dessa forma teremos:
Patrimônio Líquido = Ativo – Passivo
Observem que a equação não foi modificada, apenas isolamos o valor do PL. Dessa forma, 
podemos concluir que o PL pode assumir três situações: positivo, negativo ou nulo. 
SITUAÇÃO LÍQUIDA
O PL positivo significa que o ativo é maior do que o passivo, ou seja, em uma situação de 
liquidação da entidade, haverá recursos para quitar as dívidas com terceiros e ainda vai 
sobrar para os sócios.
Quando o PL for negativo, temos o que chamamos de passivo a descoberto, ou seja, os bens e 
direitos da entidade não são suficientes nem para quitar as dívidas com terceiros, quanto mais 
pagar o capital próprio.
Já o PL nulo significa que o total de bens e direito (ativo) é suficiente apenas para o pagamento 
das dívidas com terceiros, não sobrando recursos para os sócios. 
Então, resumindo, temos o seguinte:
SITUAÇÃO 
DO PL
O QUE 
SIGNIFICA CONSEQUÊNCIA
Positivo Ativo > passivo
Recursos suficientes para 
pagamento das dívidas com 
terceiros e capital próprio
Negativo Passivo > ativo
Recursos suficientes nem 
para pagamento das dívidas 
com terceiros (passivo a 
descoberto)
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SITUAÇÃO 
DO PL
O QUE 
SIGNIFICA CONSEQUÊNCIA
Nulo Ativo = passivo
Recursos suficientes apenas 
para pagamento da dívida 
com terceiro
Dica
Bastante cuidado, pois PL positivo não significa, necessariamente, lucro. Da mesma forma 
que o PL negativo não significa prejuízo.
ATOS E FATOS ADMINISTRATIVOS: CONCEITOS, FATOS PERMUTATIVOS, 
MODIFICATIVOS E MISTOS
CONCEITOS
Escrituração Contábil é o registro dos Fatos e Atos Contábeis (Administrativos) relevan-
tes. Atos administrativos são acontecimentos que ocorrem na empresa e que não provocam 
alterações no patrimônio como, por exemplo, a assinatura de um contrato de compra e ven-
da ou contrato de seguro, admissão de empregado, fianças em favor de terceiros, cotação de 
preços e empréstimos. É importante destacar que os atos contábeis não são registrados pela 
contabilidade societária, apenas na contabilidade pública.
Porém, os fatos contábeis, como o próprio nome diz, são fatos (acontecimentos) no dia a dia da 
entidade. Esses fatos, portanto, provocam modificações na estrutura do patrimônio (bens, direitos 
e obrigações), podendo modificar o patrimônio líquido também. Existe três tipos de fatos contá-
beis que merecem sua atenção: fatos permutativos, modificativos, mistos ou compostos. 
FATOS CONTÁBEIS PERMUTATIVOS
Fatos contábeis permutativos são eventos que não provocam alterações no patrimônio 
líquido da entidade. É importante lembrar que para que não haja alteração do saldo do patri-
mônio líquido, devemos analisar a equação fundamental da contabilidade.
Patrimônio Líquido = Ativo → Passivo exigível.
Para que um fato contábil não altere o saldo do patrimônio líquido esse fato pode ocorrer 
de 4 formas distintas: fatos permutativos entre elementos apenas do ativo (bens e direitos), 
entre elementos apenas do passivo (obrigações com terceiros), entre elementos apenas do 
próprio patrimônio líquido (obrigações com sócios ou capital próprio) ou entre elementos 
do ativo e passivo. 
FATOS CONTÁBEIS PERMUTATIVOS ENTRE ELEMENTOS DO ATIVO 
Patrimônio Líquido = Ativo – Passivo exigível
Enquanto um ativo diminui, outro aumenta no mesmo valor!
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Para que ocorra um fato contábil entre elementos do ativo, basta ver que estamos “trocan-
do” um ativo por outro, ou seja, um bem por outro bem, um direito por outro, ou mesmo um 
direito por um bem. A seguir, vejamos as situações em que isso ocorre.
Aquisição à Vista de Bens (Veículos, Mercadoria, Móveis etc.)
Esse tipo de fato contábil é bastante comum no dia a dia de uma entidade, principalmente 
uma empresa. Quando ocorre a aquisiçãocolunas é que ele apresenta o saldo final 
de cada conta, ou seja, não é possível saber qual era o saldo inicial do caixa no exercício, por 
exemplo, mas apenas sabemos que o saldo ao final do exercício social era de 10.000.
 z Balancete de Verificação de 4 Colunas
Vamos ver o balancete de 4 colunas:
BALANCETE DE VERIFICAÇÃO
Contas
Saldo Inicial Saldo Atual
Devedor Credor Devedor Credor
Caixa ------------ ------------ 300,00
Banco 13 mil 11,9 mil
Móveis 3 mil 3,2 mil
Veículos 10 mil 10 mil
Mercadorias 1,5 mil 1,4 mil
Clientes ------- ------ 300,00
Fornecedores 500,00 400,00
Financiamentos 7 mil 6,5 mil
Capital Social 20 mil 20 mil
Vendas ------- ------ 300,00
Custo da Mercadoria 
Vendida ------- ------ 50,00
Despesas ------- ------ 50,00
Total 27,5 mil 27,5 mil 27,2 mil 27,2 mil
Veja que a diferença entre o balancete de 2 e 4 colunas está nas colunas do saldo inicial. 
Portanto, no balancete de 4 colunas, além do saldo final de cada conta, temos também o saldo 
inicial, ou seja, no início do exercício social.
Observe que o saldo das receitas e despesas estão zerados, o que não está errado, já que no 
final do exercício anterior essas contas são zeradas para a apuração do resultado do exercício 
passado.
 z Balancete de Verificação de 6 Colunas
Agora vamos para o balancete de 6 colunas:
BALANCETE DE VERIFICAÇÃO
Conta
Saldo Inicial Movimento do Período Saldo Atual
Devedor Credor Débito Crédito Devedor Credor
Caixa ------------ ------------ 500,00 200,00 300,00
Banco 13.000,00 1.100,00 11.900,00
Móveis 3.000,00 200,00 3.200,00
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BALANCETE DE VERIFICAÇÃO
Veículos 10.000,00 ------- ------- 10.000,00
Mercadorias 1.500,00 ------- ------- 1.400,00
Clientes ------- ------ 300,00 300,00
Fornecedores 500,00 100,00 400,00
Financiamentos 7.000,00 500,00 6.500,00
Capital Social 20.000,00 ------- ------- 20.000,00
Vendas ------- ------ 300,00 300,00
Custo da Merca-
doria Vendida ------- ------ 50,00 50,00
Despesas ------- ------ 50,00 50,00
Total 27.500,00 27.500,00 1.700,00 1.700,00 27.200,00 27.200,00
Observe que nesse modelo de balancete inclui-se o movimento contábil de cada conta 
no período, ou seja, quanto foi debitado e creditado em cada conta. Dessa forma podemos 
verificar o saldo inicial, o quanto de débito e crédito e o saldo final da conta. Um balancete 
bastante detalhado.
 z Balancete de Verificação de 8 Colunas
Por último temos o balancete de 8 colunas. Vejamos com ele é elaborado:
BALANCETE DE VERIFICAÇÃO
Conta
Saldo Inicial Movimento do Período Saldo Atual
Devedor Credor Débito Crédito
Saldo do movimento
Devedor Credor
Débito Crédito
Caixa ------------ ------------ 500,00 200,00 300,00 ------- 300,00 -------
Banco 13 mil ------- ------- 1,1 mil ------- 1,1 mil 11,9 mil -------
Móveis 3 mil ------- 200,00 ------- 200,00 ------- 3,2 mil -------
Veículos 10 mil ------- ------- ------- ------- ------- 10 mil -------
Mercadorias 1,5 mil ------- ------- ------- ------- ------- 1,4 mil -------
Clientes ------- ------ 300,00 ------- ------- 300,00 300,00 -------
Fornecedores ------- 500,00 100,00 ------- 400,00 ------- ------- 400,00
Financiamentos ------- 7 mil 500,00 ------- 6,5 mil ------- ------- 6,5 mil
Capital Social ------- 20 mil ------- ------- 20 mil ------- ------- 20 mil
Vendas ------- ------ ------- 300,00 ------- 300,00 ------- 300,00
Custo da Merca-
doria Vendida ------- ------ 50,00 ------- ------- 50,00 50,00 -------
Despesas ------- ------ 50,00 ------- ------- 50,00 50,00 -------
Total 27.500,00 27.500,00 1.700,00 1.700,00 ------- ------- 27.200,00 27.200,00
No balancete de 8 colunas, acrescentam-se duas colunas referentes aos saldos dos movi-
mentos, ou seja, a diferença entre os débitos e créditos do período.
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BALANÇO PATRIMONIAL
CONCEITOS, OBJETIVO
Vamos entender a estrutura e composição do Balanço Patrimonial.
É uma demonstração estática, sintética e ordenada do patrimônio da empresa, responsá-
vel pela evidenciação da composição qualitativa e quantitativa do patrimônio. Ao ser elabo-
rado, o BP evidencia quais itens fazem parte do patrimônio (bens, direitos e obrigações), bem 
como qual o valor monetário de cada um desses itens.
No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que regis-
trem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da 
companhia.
O conjunto de bens e direitos é classificado no ativo do balanço patrimonial. Segundo a 
norma CPC 00 — Estrutura Conceitual para o Relatório Financeiro, ativo é um recurso econô-
mico presente controlado pela entidade como resultado de eventos passados.
O ativo, dentro do balanço patrimonial, é divido em dois grandes grupos: ativo circulante 
e ativo não circulante, sendo que as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau 
de liquidez dos elementos nelas registrados, vale dizer, o ativo que possui maior liquidez 
(“transforma-se” em dinheiro mais rápido) aparece primeiro.
A Lei das S/A determina que o ativo deve ser apresentado nos seguintes grupos:
 z Ativo Circulante: disponibilidades; direitos realizáveis no curso do exercício social subse-
quente; aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte;
 z Ativo Não Circulante: realizável a longo prazo; investimentos; imobilizado; intangível.
Decore essa estrutura, isso vai auxiliar bastante no seu estudo. Veja que há uma divisão 
em ativo circulante e não circulante. Vejamos o que diz o CPC 26 para diferenciar esses dois 
grupos.
O ativo deve ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos seguintes 
critérios: 
 z espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido no decurso 
normal do ciclo operacional da entidade; 
 z está mantido essencialmente com o propósito de ser negociado; 
 z espera-se que seja realizado até doze meses após a data do balanço; ou 
 z é caixa ou equivalente de caixa (conforme definido no Pronunciamento Técnico CPC 03 
— Demonstração dos Fluxos de Caixa), a menos que sua troca ou uso para liquidação de 
passivo se encontre vedada durante pelo menos doze meses após a data do balanço. 
Todos os demais ativos devem ser classificados como não circulantes.
Merece destaque o item “Espera-se que seja realizado até doze meses após a data do 
balanço”. Vejamos um exemplo.
Caso uma entidade faça uma venda no dia 01/09/2020 para receber a prazo em 18 parcelas, 
podemos afirmar que esse direito de receber (ativo) é não circulante?
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Cuidado. O prazo de 12 meses é a contar da divulgação do Balanço Patrimonial e não da 
venda propriamente dita. Veja só esse esquema que pode facilitar o entendimento:
Observe que na data da venda, a entidade receberá três parcelas dentro do exercício de 
2020, além de 12 parcelas no exercício de 2021. Como, em regra, o Balanço é publicado no dia 
31/12, contamos 12 meses partir desse momento para acharmos o limite para identificar o 
que entra no ativo circulante.
Portanto, teremos 15 parcelas no ativo circulante (3 em 2020 + 12 em 2021), e as outras três 
restantes no ativo não circulante realizável a longo prazo.
Portanto, bastante cuidado com o prazo do ativo. Podemos ter uma ativo a receber em 20 
parcelas totalmente no ativo circulante, bastando, por exemplo, que seja feita uma venda a 
prazo no mês de abril ou antes, dessa forma teremos oito parcelas no exercício corrente da 
venda mais 12 parcelas no exercício seguinte.
Existe um detalhe importante na classificação do ativo circulante: o ciclo operacional.
A regra geral é o prazo de 12 meses a contar da data do balanço. Porém, caso o ciclo opera-
cional da entidade seja superior a 12 meses, devemos classificar o ativo em circulante e não 
circulante levando em consideração esse prazo do ciclo operacional.
O ciclo operacional da entidadeé o tempo entre a aquisição de ativos para processamento 
e sua realização em caixa ou seus equivalentes. Quando o ciclo operacional normal da enti-
dade não for claramente identificável, pressupõe-se que sua duração seja de doze meses. Por 
isso utilizamos o prazo de 12 a contar do balanço. 
Porém, na situação em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o 
exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo. 
COMPOSIÇÃO
Ativo Circulante
O primeiro item a ser incluído no ativo circulante são as disponibilidades. “Disponibilida-
des” é uma classificação do ativo que envolve três itens: caixa, banco e aplicação financeira 
de liquidez imediata.
Caixa é uma conta do ativo que representa o dinheiro disponível na entidade.
Banco representa os depósitos bancários da entidade.
Já aplicação financeira de liquidez imediata corresponde a aplicações financeira de alta 
liquidez, que são prontamente conversíveis em montante conhecido de caixa, sujeitas a um 
insignificante risco de mudança de valor e prontamente conversíveis em moeda no prazo de 
até três meses ou 90 dias.
Veja que esses itens representam, basicamente, o próprio dinheiro da entidade, portanto 
sendo o ativo mais líquido à disposição da entidade. Bastante cuidado com cheques, pois os 
cheques recebidos e não depositados em conta são classificados como equivalentes de caixa.
Outro item classificado no ativo circulante são os direitos realizáveis no curso do exercício 
social subsequente. Os direitos realizáveis no curso do exercício social representam direitos que 
podem ser classificados em reais ou pessoais, segundo o próprio Código Civil. 
Os direitos pessoais são identificados pelos créditos que a entidade possui contra outras 
pessoas, como vendas a prazo (clientes, duplicatas a receber) ou mesmo adiantamentos con-
cedidos a fornecedores.
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Já os direitos reais são identificados como bens conversíveis em dinheiro da entidade, 
como o estoque de material para venda e estoque de material de consumo. 
Por último temos os recursos aplicados em despesas do exercício seguinte, também conhe-
cido como despesas antecipadas. Nesse caso, temos aluguéis antecipados, prêmio de seguro a 
vencer (seguros antecipados) e assinatura de periódicos. 
Bastante cuidado que esses itens são ativos circulantes quando realizados em até 12 meses 
da data do balanço. Caso uma despesa antecipada seja realizada após esse prazo, será classi-
ficado no ativo não circulante realizável a longo prazo.
Ativo Não Circulante
Segundo a Lei nº 6.404, de 1976, e o CPC 26, o ativo não circulante é divido em quatro sub-
grupos: realizável a longo prazo, investimentos, imobilizados e intangível.
 z Ativo Não Circulante Realizável a Longo Prazo 
O ativo não circulante realizável a longo prazo é formado pelos direitos realizáveis após 
o término do exercício seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou 
empréstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes 
no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da 
companhia.
Observe que a regra geral é que os ativos que forem realizados após 12 meses do balan-
ço sejam classificados como realizável a longo prazo. Porém, no caso de empréstimos ou 
adiantamentos a empresas coligadas ou controladas, diretos, acionistas ou participantes dos 
lucros, não importa o prazo, são direitos classificáveis no ativo não circulante. 
Veja um exemplo, a AMBEV fez um empréstimo ao Diretor de Vendas para que seja pago 
em seis parcelas a contar de dezembro. Veja que é curto o prazo. Mesmo assim, quando o 
balanço for elaborado dia 31/12, esse direito de receber da AMBEV será evidenciado no ativo 
não circulante realizável a longo prazo. 
 z Investimentos
Outro subgrupo do ativo não circulante são os investimentos. Aqui você deve tomar cui-
dado, pois a palavra investimentos não tem correlação com investimentos financeiros na 
linguagem informal. 
Para a Lei nº 6.404, de 1976, investimentos são as participações permanentes em outras 
sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que 
não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa.
Cuidado com aquisição de ações. Caso a entidade compre as ações com a finalidade de 
especulação (esperar valorizar e vender), essas ações não podem ser consideradas como par-
ticipação permanente. Como está disponível para a venda, devem ser classificadas como ati-
vo circulante.
Então você deve levar para a prova que se a aquisição de ações ou títulos representativos 
do capital social for de caráter permanente, será classificada como ativo não circulante. 
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Outro exemplo de investimentos são obras de arte e ouro, desde que esses itens não este-
jam no objeto da entidade, ou seja, a Ambev comprar um quadro de Monet é investimento, 
já um museu não irá classificar dessa forma.
 z Imobilizado
Ativo imobilizado é outro subgrupo do não circulante. São classificados como “imobiliza-
dos” os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das ativida-
des da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes 
de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens. 
Entra nesse subgrupo os veículos utilizados pela entidade, móveis, equipamentos, com-
putadores, imóveis destinados ao uso da atividade. Cuidado com os imóveis, pois se forem 
destinados a aluguel, a depender do destino do aluguel, imóvel pode ser classificado como 
propriedade para investimento e não ativo imobilizado.
Aqui vale entender que não apenas aqueles de propriedade da entidade, mas aqueles 
oriundos de arrendamento mercantil também. 
Sabe os aviões da EMBRAER? Eles não são de propriedade da AZUL Cia Aéreas por exem-
plo. A AZUL faz um contrato de arrendamento e a EMBRAER transfere os aviões para a AZUL. 
Como os riscos e benefícios da aeronave são “transferidos” para a AZUL, quem registra, do 
ponto de vista contábil, como ativo o avião é a AZUL e não a EMBRAER, mesmo que, juridica-
mente, o avião seja de propriedade da EMBRAER. Para ser ativo, não precisa da propriedade 
jurídica, apenas do controle do item. Cuidado com isso.
 z Intangível
Por último, temos o ativo intangível no ativo não circulante. São classificados como ativo 
não circulante os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção 
da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido.
Como exemplo de ativo intangível, temos marcas, patentes, direitos de exploração econô-
mico (luva de livros, direitos de exploração de imagem de terceiros por exemplo), softwares, 
fundo de comércio e goodwill (cuidado, pois ele pode ser classificado tanto como investimen-
tos quanto intangível). Quando for no balanço individual será investimentos, já no balanço 
consolidado será intangível.          
Passivo Exigível
Agora que já estudamos o grupo do ativo, vamos passar a estudar o grupo do passivo 
exigível. 
O passivo compreende obrigações da entidade, seja com terceiros (passivo exigível), seja 
com os sócios (passivo não exigível ou patrimônio líquido).
O passivo exigível é formado pelo passivo circulante e o passivo não circulante. A distin-
ção entre passivo circulante e não circulante leva em consideração o prazo de pagamento do 
passivo.
Caso uma obrigação de pagamento seja paga em até 12 meses a contar da data do balan-
ço, será classificada como passivo circulante. Caso o prazo seja superior, será passivo não 
circulante. 
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Como exemplo de passivo, temos as contas a pagar, tributos a recolher, salários a pagar, 
empréstimos e financiamentos, aluguel a pagar, seguros a pagar, adiantamentos recebidos 
(afinala entidade recebe antes de cumprir sua parte), receita antecipadas (bastante seme-
lhante aos adiantamentos recebidos).
Patrimônio Líquido (Passivo Não Exigível)
O patrimônio líquido (passivo não exigível) corresponde ao saldo residual do ativo, depois 
de deduzidos os passivos exigíveis.
Segundo a Lei nº 6.404, de 1976, o patrimônio líquido é dividido em capital social, reservas 
de capital, ajustes de avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuí-
zos acumulados.    
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social
(-) Capital a integralizar
Reservas de Capital
Reservas de lucro
(+/-) Ajuste de Avaliação Patrimonial
(-) Ações em tesouraria
(-) Prejuízo acumulado
A conta Ajuste de Avaliação Patrimonial é uma conta que pode ser retificadora do PL ou 
não.
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DE EXERCÍCIO
CONCEITO, OBJETIVO, COMPOSIÇÃO 
Hoje vamos estudar a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE). A DRE é uma das 
demonstrações contábeis exigidas tanto pela Lei n° 6.404, de 1976 quanto pelo Pronuncia-
mento CPC 26. Essa demonstração cumpre a chamada função econômica da contabilidade, 
ou seja, a função de apuração do resultado do exercício (lucro ou prejuízo).
Vejamos o que diz a Lei n° 6.404, de 1976:
Art. 187 A demonstração do resultado do exercício discriminará:
I - a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos;
II - a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o lucro 
bruto;
III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas 
gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;
IV - o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas;
V - o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o imposto;
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VI - as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, mes-
mo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previ-
dência de empregados, que não se caracterizem como despesa;
VII - o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social.
Agora vejamos o que diz o CPC 26:
Além dos itens requeridos em outros pronunciamentos, a demonstração do resultado do período 
deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas, obedecidas também às determinações legais: 
a) receitas; 
a) receitas, apresentando separadamente receita de juros calculada utilizando o método de 
juros efetivos; 
aa) ganhos e perdas decorrentes de baixa de ativos financeiros mensurados pelo custo 
amortizado; 
aa) ganhos e perdas decorrentes do desreconhecimento de ativos financeiros mensurados pelo 
custo amortizado; 
b) custos de financiamento; 
ba) perda por redução ao valor recuperável (incluindo reversões de perdas por redução ao valor 
recuperável ou ganhos na redução ao valor recuperável), determinado de acordo com a Seção 
5.5 do CPC 48; 
c) parcela dos resultados de empresas investidas, reconhecida por meio do método da equiva-
lência patrimonial; 
ca) se o ativo financeiro for reclassificado da categoria de mensuração ao custo amortizado 
de modo que seja mensurado ao valor justo por meio do resultado, qualquer ganho ou perda 
decorrente da diferença entre o custo amortizado anterior do ativo financeiro e seu valor justo 
na data da reclassificação;
cb) se o ativo financeiro for reclassificado da categoria de mensuração ao valor justo por meio 
de outros resultados abrangentes de modo que seja mensurado ao valor justo por meio do resul-
tado, qualquer ganho ou perda acumulado reconhecido anteriormente em outros resultados 
abrangentes que sejam reclassificados para o resultado; 
d) tributos sobre o lucro; 
e) (eliminada); 
ea) um único valor para o total de operações descontinuadas; 
f) em atendimento à legislação societária brasileira vigente na data da emissão deste Pronuncia-
mento, a demonstração do resultado deve incluir ainda as seguintes rubricas: 
I - custo dos produtos, das mercadorias e dos serviços vendidos; 
II - lucro bruto; 
III - despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas operacionais;
IV - resultado antes das receitas e despesas financeiras; 
V - resultado antes dos tributos sobre o lucro; 
VI - resultado líquido do período. 
Fica claro que há diferença na estrutura da DRE nos dois dispositivos. Mas não se preocu-
pe, pois essas divergências não são conflitantes, pelo contrário, o CPC 26 acaba por comple-
mentar a DRE da Lei n° 6.404, de 1976.
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A DRE deve ser elaborada obedecendo o regime de competência, ou seja, as receitas e des-
pesas devem ser reconhecidas segundo seus respectivos fatos geradores, não importando o 
momento do pagamento ou recebimento. Isso deve ficar bem claro.
Vamos lá pessoal, essa é a estrutura da DRE:
FATURAMENTO
(-) IPI sobre vendas
 = Receita Bruta
(-) Deduções
(-) Devoluções
(-) Abatimentos
(-) Tributos sobre Vendas
(-) Descontos incondicionados
 (comerciais ou promocionais)
(-) Ajuste a valor presente
 = Receita Líquida
(-) Custo da Mercadoria Vendida
= Lucro Bruto
(-) Despesas operacionais
 z Despesas com vendas
 z Despesas gerais e administrativas
 z Despesas financeiras, deduzidas das receitas financeiras
 z Outras despesas operacionais
 z Resultados negativos em participações societárias
 z Variações monetárias passivas
(+) Outras Receitas Operacionais
 z Resultados positivos em participações societárias
 z Variações monetárias ativas
 z Receitas de aluguéis de imóveis
= Resultado Operacional Líquido
(+/-) Outras receitas e despesas
= Resultado Antes do Imposto de Renda e Contribuição Social do Lucro Líquido
(-) Provisão para IR/CSLL
= Resultado Antes das Participações
(-) Participações
 z Debêntures
 z Empregados
 z Administradores
 z Partes Beneficiárias
 z Instituições ou Fundos de Assistência e 
Previdência dos Empregados
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FATURAMENTO
= Lucro Líquido do Exercício
Dividido pelo número de ações
= Lucro Líquido por ação
Essa estrutura é a básica para concursos. Básica pois, a depender da entidade, podem apa-
recer outras nomenclaturas ou contas. Além disso, o CPC 26 apresenta alguns itens comple-
mentares, mas vamos trabalhar esses itens no fim da aula.
Iremos analisar a DRE em três partes, pois o estudo separado da DRE facilita o entendi-
mento. Então, vamos começar o estudo pela primeira parte.
FATURAMENTO
(-) IPI sobre vendas
= Receita Bruta
(-) Deduções
(-) Devoluções
(-) Abatimentos
(-) Tributos sobre Vendas
(-) Descontos incondicionados (comerciais ou promocionais)
(-) Ajuste a valor presente
 = Receita Líquida
(-) Custo da Mercadoria Vendida
= Lucro Bruto
Nessa primeira parte, precisamos entender o conceito de cada um dos itens, bem como 
calcular corretamente a receita líquida e o lucro bruto.
O faturamento corresponde ao total de vendas no curso normal dos negócios da indústria, 
ou seja, dos produtos fabricados e vendidos. Desse valor, devemos deduzir o Imposto sobre 
Produtos Industrializados (IPI) incidentes na venda. Portanto, somente quem obtém fatura-
mento são as entidades industriais.
Após deduzir o IIPI do faturamento encontramos a receita bruta. O conceito de receita 
bruta e faturamento é o mesmo para entidade comerciais, ou seja, o comércio apresenta a 
DRE a partir da receita bruta.
Da receita bruta devemos deduzir alguns itens, vamos lá:
= RECEITA BRUTA
(-) Deduções
(-) Devoluções
(-) Abatimentos
(-) Tributos sobre Vendas
(-) Descontos incondicionados (comerciais ou promocionais)
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= RECEITA BRUTA
(-) Ajuste a valor presente
 z Devoluções: após a venda e entrega do bem ao cliente, caso este faça a devolução, ela 
deverá ser registrada na DRE como dedução da receita.É importante salientar que a mer-
cadoria está voltando para a empresa, então devemos aumentar o valor do estoque.
 z Abatimentos: para evitar a devolução, a entidade pode conceder um abatimento ao clien-
te, ou seja, uma venda realizada por R$ 100,00, poderá sofrer abatimento de R$ 15,00, por 
exemplo. Dessa forma o cliente não devolve a mercadoria e a entidade conclui a venda.
 z Tributos sobre vendas: os principais tributos “por dentro” que incidem sobre vendas são 
o ICMS, PIS e COFINS. Esses valores estão dentro do preço da venda, então deverão ser 
deduzidos da receita bruta.
 z Descontos incondicionais: são descontos concedidos no momento da venda. É muito 
comum aparecer na prova desconto em razão do volume ou da negociação. Esse desconto 
deduz a receita bruta também. Cuidado com o desconto condicionado, pois o tratamento 
contábil dele é como despesa financeira.
 z Ajuste a Valor Presente: corresponde ao valor atual da venda. Caso a venda seja realiza-
da a prazo, o valor da receita deverá ser ajustado a valor presente. Essa dedução é pouco 
explorada em prova, mas é importante você saber que existe.
Feitas as deduções, encontramos a receita líquida. Da receita líquida, devemos deduzir o 
custo da mercadoria vendida (CMV) para encontrarmos o lucro bruto.
O CMV nada mais é do que o valor que saiu do estoque por ocasião da venda da mercado-
ria. Ele compreende o valor de compra, mais os tributos por fora não recuperáveis, mais o 
frete e seguros pagos pelo comprador, bem como os demais gastos atribuíveis.
Saber calcular corretamente o lucro bruto é de suma importância. 
A grande maioria das questões exigem esse conhecimento. 
Agora que encontramos o lucro bruto, podemos partir para a segunda parte da DRE, que 
não é muito explorada em prova.
= LUCRO BRUTO
(-) Despesas operacionais
 z Despesas com vendas
 z Despesas gerais e administrativas
 z Despesas financeiras, deduzidas das receitas financeiras
 z Outras despesas operacionais
 z Resultados negativos em participações societárias
 z Variações monetárias passivas
(+) Outras Receitas Operacionais
 z Resultados positivos em participações societárias
 z Variações monetárias ativas
 z Receitas de aluguéis de imóveis
= Resultado Operacional Líquido
(+/-) Outras receitas e despesas
= Resultado Antes do Imposto de Renda e Contribuição Social do Lucro Líquido
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Do lucro bruto, vamos deduzir as despesas incorridas pela entidade. Essas despesas são 
aquelas que estudamos (aluguéis, salários, juros, depreciação, amortização etc.). Vale lembrar 
que essas despesas podem ser apresentadas de duas formas: por função ou por natureza.
A despesa por função é aquela que agrupa as despesas de forma mais genérica, enquanto a 
classificação da despesa por natureza tende a ser mais específica. Vejamos um exemplo para 
você poder visualizar melhor:
DESPESAS POR FUNÇÃO DESPESAS POR NATUREZA
Despesas comerciais Depreciação
Despesas Gerais Comissão de vendedores
Despesas Administrativas Transporte
Despesas financeiras Juros
Aluguéis
Juntamente com as despesas, nessa parte da DRE aparecem algumas receitas as quais não 
estão relacionadas com a atividade principal. Como exemplo temos o ganho na alienação de 
bens, receitas de variações monetárias, aluguéis etc.
Finalizada essa parte, chegamos no resultado antes do Imposto de Renda e da Contribui-
ção Social do Lucro Líquido (IR/CSLL), onde temos a parte final da DRE, que merece muita 
atenção.
= RESULTADO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL DO LUCRO 
LÍQUIDO
(-) Provisão para IR/CSLL
= Resultado Antes das Participações
(-) Participações
 z Debêntures
 z Empregados
 z Administradores
 z Partes Beneficiárias
 z Instituições ou Fundos de Assistência e Previdência dos Empregados
= Lucro Líquido do Exercício
Dividido pelo número de ações
= Lucro Líquido por ação
Aqui, existem alguns dispositivos que devemos conhecer. Vamos lá?
Art. 189 Do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer participação, os prejuí-
zos acumulados e a provisão para o Imposto sobre a Renda.
Encontrado o resultado antes do IR/CSLL, fazemos a provisão para esses tributos e, antes 
de calcular quanto cada um irá receber de participação no lucro, devemos deduzir, se hou-
ver, prejuízos acumulados de exercícios anteriores. 
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As participações nos lucros são remunerações atribuídas a beneficiários em função da 
existência de resultados positivos. Tais participações poderão estar previstas em atos consti-
tutivos (contrato ou estatuto social) ou serem definidas em deliberações de sócios ou acionis-
tas em assembleias.
A partir daí, calculamos as participações, porém com uma regra bem definida na Lei n° 
6.404, de 1976:
Art. 187 A demonstração do resultado do exercício discriminará:
VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiá-
rias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistên-
cia ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa.
[...]
Art. 190 As participações estatutárias de empregados, administradores e partes beneficiárias 
serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem 
depois de deduzida a participação anteriormente calculada.”
Imagine que uma determinada entidade obteve lucro antes do IR/CSLL de R$ 160.000,00, 
sendo o IR/CSLL no valor de R$ 20.000,00 e prejuízo acumulado de R$ 40.000,00. Diante des-
sa situação, a base de cálculo das participações é de R$ 100.000,00 (160.000,00 – 40.000,00 
– 20.000,00).
As participações serão estabelecidas no estatuto da entidade ou mesmo em reunião da 
assembleia. Como exemplo aqui, vamos adotar 10% para todos.
Veja que há uma ordem para o cálculo das participações, a saber:
 z Debêntures;
 z Empregados;
 z Administradores;
 z Partes beneficiárias;
 z Instituições ou Fundos de Assistência ou Previdência.
Fica o mnemônico DEAPF (dedicação exclusiva à PF).
Então o cálculo fica assim:
Base de cálculo dos debenturistas → R$ 100.000,00
Participação dos debenturistas (10%) → R$ 10.000,00
Veja que a Lei n° 6.404, de 1976 obriga que a participação do debenturista deve ser dedu-
zida da base de cálculo da participação dos empregados, portanto, a base de cálculo ficará R$ 
90.000,00 (100.000 – 10.000):
Base de cálculo dos empregados → R$ 90.000,00
Participação dos empregados (10%) → R$ 9.000,00
Deduzida a participação dos empregados, encontramos a base de cálculo dos 
administradores:
Base de cálculo dos administradores → R$ 81.000,00
Participação dos administradores (10%) → R$ 8.100,00
Deduzida a participação dos administradores, encontramos a base de cálculo das partes 
beneficiárias:
Base de cálculo das partes beneficiárias → R$ 72.900,00
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Participação das partes beneficiárias (10%) → R$ 7.290,00
Por último, calculamos a participação dos fundos:
Base de cálculo dos fundos de pensão → R$ 65.610,00
Participação dos fundos de pensão (10%) → R$ 6.561,00
Agora que encontramos todas, a DRE ficaria assim:
= Resultado Antes do Imposto de 
Renda e Contribuição Social do 
Lucro Líquido
160.000
(-) Provisão para IR/CSLL (40.000)
= Resultado Antes das 
Participações
120.000
(-) Participações Debêntures (10.000)
(-) Participações Debêntures (9.000)
(-) Participações Debêntures (8.100)
(-) Participações Debêntures (7.290)
(-) Participações Debêntures (6.561)
= Lucro Líquido do Exercício
Agora, basta dividir o lucro pelo valor de ações emitidas e encontramos o lucro por ação.
Além disso, você precisa conhecer a estrutura da DRE segundo o CPC 26, vamos lá:
Receitas 
(-) CMV
(=) Resultado Operacional Bruto
(-) Despesas com vendas
(-) Despesas gerais e administrativas
(-) Outras despesas
(+) Outras receitas
(+/-) Resultado de equivalência patrimonial
(=) Resultado antesdas receitas e despesas financeiras
(-) Despesas financeiras
(+) Receitas financeiras
(=) Resultado antes dos tributos sobre o lucro
(-) Despesa com tributos sobre o lucro
(=) Resultado Líquido das Operações Continuadas
(+/-) Resultado líquido das operações descontinuadas
(=) Resultado Líquido do Período
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LEI Nº 6.404, DE 1976 E SUAS ALTERAÇÕES, LEGISLAÇÃO 
COMPLEMENTAR E PRONUNCIAMENTOS DO COMITÊ DE 
PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS (CPC) 
LEGISLAÇÃO COMPLEMENTAR DO COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS (CPC)
Alguns pronunciamentos contábeis são muito importantes para o nosso estudo. Atualmen-
te, existem 49 pronunciamentos, chamados de CPC. Levando em consideração o conteúdo do 
edital, é importante conhecermos as principais regras dos seguintes CPC’s:
PRONUNCIAMENTO TEMA
CPC 00 (R2) Estrutura Conceitual para o Relatório 
Financeiro
CPC 01 Teste de Recuperabilidade de ativos
CPC 04 Ativo Intangível
CPC 16 Estoques
CPC 25 Provisões, Passivos Contingentes, Ativos 
Contingentes.
CPC 27 Ativo Imobilizado
PRONUNCIAMENTO CONTÁBIL CPC 16 - ESTOQUES8
Todo pronunciamento a ser estudado, é importante conhecer 3 assuntos sobre eles:
 z Conceito;
 z Mensuração inicial (valor a ser reconhecido); e
 z Mensuração posterior.
O CPC 16 estabelece o tratamento contábil para os estoques. A questão fundamental na 
contabilização dos estoques é entender e mensurar o valor do custo a ser reconhecido como 
ativo e mantido nos registros até que as respectivas receitas sejam reconhecidas no momento 
da venda. Mas o que é estoque?
Estoques são ativos: 
 z mantidos para venda no curso normal dos negócios; 
 z em processo de produção para venda; ou 
 z na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no processo 
de produção ou na prestação de serviços.
Os estoques compreendem bens adquiridos e destinados à venda, incluindo, por exem-
plo, mercadorias compradas por varejista para revenda ou terrenos e outros imóveis para 
revenda. Os estoques também compreendem produtos acabados e produtos em processo de 
8  Link para o pronunciamento na íntegra: http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/243_CPC_16_R1_rev%2013.
pdf
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produção pela entidade e incluem matérias-primas e materiais, aguardando utilização no 
processo de produção, tais como: componentes, embalagens e material de consumo. 
Observe que existem, basicamente, 3 tipos de estoque: estoque para venda (item a), esto-
que de matéria prima e produto em elaboração (item b) e estoque de material de consumo 
(item c).
Por qual valor reconhece-se um estoque?
Os estoques devem ser mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizável líquido, 
dos dois o menor. 
Valor realizável líquido é o preço de venda estimado no curso normal dos negócios 
deduzido dos custos estimados para sua conclusão e dos gastos estimados necessários para 
se concretizar a venda. Portanto, é valor de venda do estoque, deduzido de qualquer gasto 
necessário à conclusão da venda.
Já o custo do estoque compreende o preço de compra, os impostos de importação e outros 
tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os custos de transporte, seguro, 
manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e 
serviços.
Se você entendeu esses conceitos, fica bem claro que tem que ser o menor dos dois valores. 
O custo do estoque é o valor gasto pela entidade para adquirir o estoque, ou seja, o quanto 
você paga pela mercadoria, mais os tributos não recuperáveis, frete, seguro pago e gastos 
atribuíveis. Como o valor realizável líquido é o valor de venda, teoricamente, a entidade pre-
tende vender o estoque por um valor maior do que o custo.
Caso o valor realizável líquido seja menor, isso significa que a entidade vai vender a mer-
cadoria por um valor abaixo do valor do custo, portanto haverá prejuízo e deverá ser reali-
zado um ajusta (conta retificadora) no valor do estoque. 
Ex.: Considere que uma entidade comercial adquiriu mercadoria no valor de R$ 100.000,00. No 
valor da aquisição, incidiu 15% de ICMS e 10% de IPI. Além disso, a entidade pagou R$ 15.000,00 de 
frete e seguro na compra do material. Nesse exemplo, o valor do estoque a ser registrado no ativo 
da entidade é de R$ 110.000,00.
Custo do estoque:
R$ 100.000,00
(-) 15.000,00 (15% de ICMS – tributo por dentro e recuperável)
(+) 10.00,00 (10% de IPI – tributo por fora e não recuperável)
(+) 15.000,00 (frete e seguro pago pelo comprador)
= 110.000,00
Veja que se a entidade vender por menos de R$ 110.000,00 estará com prejuízo. Por isso 
se o valor realizável líquido do estoque for abaixo desse valor, deverá ser feito um ajuste, 
mediante conta retificadora, no saldo do estoque.
Cuidado com os seguintes gastos, pois eles não são considerados custos do estoque:
 z Valor anormal de desperdício de materiais, mão de obra ou outros insumos de produção; 
 z Gastos com armazenamento, a menos que sejam necessários ao processo produtivo entre 
uma e outra fase de produção; 
 z Despesas administrativas que não contribuem para trazer o estoque ao seu local e condição 
atuais; e 
 z Despesas de comercialização, incluindo a venda e a entrega dos bens e serviços aos clientes.
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Agora que já entendemos por qual valor reconhecer o estoque, passemos ao segundo pon-
to do estudo: como mensurar e controlar o estoque após o reconhecimento no ativo.
Após o reconhecimento inicial do estoque, o controle é feito mediante inventário, o qual 
pode ser periódico ou permanente. Além do inventário, o controle de estoque pode ser feito 
por preço específico. Existem outros métodos, porém para efeitos de prova, esses são os mais 
importantes.
Método do Preço Específico
De acordo com o método do preço específico, o custo de cada item do estoque corresponde ao 
preço efetivamente pago. Esse método é utilizado para mercadorias de valor significativo, distin-
guíveis e separáveis, como por exemplo, de uma concessionária de carros usados: não dá para 
vender todos os carros por preços parecidos.
Método de Varejo
Esse método é bastante utilizado por entidades comerciais que possuem elevado volume de 
itens com baixo valor unitário, como supermercados. Nesse método, os estoques são controlados 
e avaliados a preço de venda, deduzida a margem de lucro, por meio da aplicação da margem 
média de lucro praticada no período.
Inventário Periódico
No inventário periódico, o controle do estoque, como o próprio nome diz, é feito em deter-
minada data, geralmente uma vez por ano. No sistema de inventário periódico não há con-
trole dos custos de cada venda, logo, há a necessidade de apuração do estoque final, mediante 
inventário. Nesse sistema, o controle é feito mediante contagem física do estoque ou por meio 
da seguinte fórmula:
Estoque final = Estoque inicial + compras líquidas – saídas
É interessante ressaltar que as saídas do estoque representam o custo da mercadoria ven-
dida (CMV).
Inventário Permanente
No inventário permanente, temos o controle do estoque a cada entrada e saída de mer-
cadoria, ou seja, a cada compra e venda é feito o ajuste no saldo do estoque. Dessa forma, 
o saldo do estoque está sempre atualizado. No inventário permanente, temos três tipos de 
controle: PEPS (Primeiro que Entra, Primeiro que Sai), UEPS (Último que Entra, Primeiro que 
Sai) e Média Ponderada Móvel.
Para ilustrar cada um desses métodos, vamos imaginar que uma entidade efetuou as 
seguintes aquisições e vendas:
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DIA DO MÊS MOVIMENTAÇÃO QUANTIDADE VALOR UNITÁRIO
1/01 Compra 10 R$ 100
5/01 Compra 15 R$ 120
7/01 Venda 9 R$ 200
20/01 Compra 5 R$ 50
A partir desses dados, podemos fazer o controle do estoque e identificar o saldo do estoque 
ao final de cada operação no final da operação.
MétodoPEPS
Por este método, a medida em que ocorrem as vendas, vai-se dando baixa no estoque a 
partir das primeiras compras (mercadorias mais antigas), ou seja, vendem-se ou consomem-
-se antes as primeiras mercadorias compradas. 
DATA ENTRADAS
Qtd Pç Un Total
1°/01 10 R$ 100 R$ 1000
05/01 15 R$ 120 R$ 1800
SAÍDAS SALDO FINAL
Qtd Pç Un Total Qtd Pç Un Total
xxxx xxx xxxx 10 R$ 100 R$ 1000
xxxx xxxx xxxx 10
15
$ 100
R$ 120 R$ 2800
Observe que registramos apenas a entrada da primeira e segunda compra. É importante 
controlarmos, de forma separada, cada lote da compra. Deixamos esses lotes separados, pois 
na primeira venda (saída), o primeiro lote que entrou (ao preço unitário de R$ 100) será o 
primeiro a sair. Veja como fica o registro da saída na venda do dia 07/01:
DATA ENTRADAS
Qtd Pç Un Total
1°/01 10 R$ 100 R$ 1000
05/01 15 R$ 120 R$ 1800
07/01 xxxx xxxx xxxx
SAÍDAS SALDO FINAL
Qtd Pç Un Total Qtd Pç Un Total
xxxx xxx xxxx 10 R$ 100 R$ 1000
xxxx xxxx xxxx 10 
15
$ 100
R$ 120 R$ 2800
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SAÍDAS SALDO FINAL
09 R$ 100 R$ 900 1
15
$ 100
R$ 120 R$ 1900
Veja que, após a venda, o primeiro lote de 10 unidade comprado no dia 1° foi o lote que 
saiu do estoque, com isso o saldo final do estoque está atualizado. Agora vejamos como fica o 
estoque com a última aquisição no dia 20.
DATA ENTRADAS
Qtd Pç Un Total
1°/01 10 R$ 100 R$ 1000
05/01 15 R$ 120 R$ 1800
07/01 xxxx xxxx xxxx
20/01 5 R$ 50 R$250
SAÍDAS SALDO FINAL
Qtd Pç Un Total Qtd Pç Un Total
xxxx xxx xxxx 10 R$ 100 R$ 1000
xxxx xxxx xxxx 10 
15
$ 100
R$ 120 R$ 2800
09 R$ 100 R$ 900 1
15
$ 100
R$ 120 R$ 1900
xxxx xxxx xxxx
1
15
5
$ 100
R$ 120
R$ 50
R$ 2150
Após a entrada do terceiro lote, o saldo final foi atualizado e com o controle dos lotes em 
separado.
Método UEPS
A diferença desse método para o anterior está na hora da venda. Lembre-se de que no 
PEPS, o primeiro lote de 10 unidades a R$ 100 que saiu no momento da venda, uma vez que 
foi o primeiro lote. No método UEPS, o lote que vai sair é o último que entrou, então vejamos 
como fica a venda e o saldo final do estoque:
DATA ENTRADAS
Qtd Pç Un Total
1°/01 10 R$ 100 R$ 1000
05/01 15 R$ 120 R$ 1800
07/01 xxxx xxxx xxxx
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SAÍDAS SALDO FINAL
Qtd Pç Un Total Qtd Pç Un Total
xxxx xxx xxxx 10 R$ 100 R$ 1000
xxxx xxxx xxxx 10 
15
$ 100
R$ 120 R$ 2800
09 R$ 120 R$ 1080 10
6
$ 100
R$ 120 R$ 1720
Observe que saíram 9 unidades do lote comprado no dia 05/01, com isso o saldo final do 
estoque foi alterado em relação ao método PEPS. Vejamos como fica o saldo final após a últi-
ma compra do dia 20.
DATA ENTRADAS
Qtd Pç Un Total
1°/01 10 R$ 100 R$ 1000
05/01 15 R$ 120 R$ 1800
07/01 xxxx xxxx xxxx
20/01 5 R$ 50 R$250
SAÍDAS SALDO FINAL
Qtd Pç Un Total Qtd Pç Un Total
xxxx xxx xxxx 10 R$ 100 R$ 1000
xxxx xxxx xxxx 10 
15
$ 100
R$ 120 R$ 2800
09 R$ 120 R$ 1080 10
6
$ 100
R$ 120 R$ 1720
xxxx xxxx xxxx
10
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5
$ 100
R$ 120
R$ 50
R$ 1970
Método da Média Ponderada Móvel (MPM)
No método da média ponderada, não há necessidade de controlar os lotes separadamente. 
Nesse método, o novo lote soma ao primeiro e é calculado o preço médio unitário dos itens. 
Então, no lugar de controlar separadamente o lote de 10 unidade a R$ 100 e 15 unidades a R$ 120, 
devemos somar o quantitativo (10 + 15) e o saldo total das aquisições (R$ 1000 + R$ 1800) e tirar e 
média ponderada, ou seja:
Preço médio = 2800/25 = 112
Vejamos como fica na nossa ficha de controle do estoque:
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SAÍDAS SALDO FINAL
Qtd Pç Un Total Qtd Pç Un Total
xxxx xxx xxxx 10 R$ 100 R$ 1000
xxxx xxxx xxxx 25 R$ 112 R$ 2800
Agora basta fazer o registro da saída na venda pelo preço médio:
DATA ENTRADAS
Qtd Pç Un Total
1°/01 10 R$ 100 R$ 1000
05/01 15 R$ 120 R$ 1800
07/01 xxxx xxxx xxxx
SAÍDAS SALDO FINAL
Qtd Pç Un Total Qtd Pç Un Total
xxxx xxx xxxx 10 R$ 100 R$ 1000
xxxx xxxx xxxx 25 $ 112 R$ 2800
09 R$ 112 R$ 1008 16 $ 112 R$ 1792
Agora com a entrada do último lote, basta somar 16 unidade com as 5 adquiridas, bem 
como R$ 1792 + R$ 250 = R$ 2042 e tirar a média (2042/21):
DATA ENTRADAS
Qtd Pç Un Total
1°/01 10 R$ 100 R$ 1000
05/01 15 R$ 120 R$ 1800
07/01 xxxx xxxx xxxx
20/01 5 R$ 50 R$250
SAÍDAS SALDO FINAL
Qtd Pç Un Total Qtd Pç Un Total
xxxx xxx xxxx 10 R$ 100 R$ 1000
xxxx xxxx xxxx 25 $ 112 R$ 2800
09 R$ 112 R$ 1008 16 $ 112 R$ 1792
xxxx xxxx xxxx 21 R$ 97,24 R$ 2042
Veja que o saldo final do estoque ficou diferente dos métodos anteriores. Ao analisarmos 
esses valores, percebemos o seguinte:
Estoque final (PEPS) > Estoque Final (Média) > Estoque Final (UEPS)
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Já em relação às saídas (CMV) podemos perceber um padrão:
CMV (PEPS)até o momento em que o ativo está em condições de ser utilizado, ou seja, mesmo que ele 
esteja ocioso, caso esteja pronto para ser utilizado, em regra, o gasto realizado com esse ativo 
será contabilizado como despesa. Mas temos uma exceção: gastos com parada programada.
Durante a vida útil desse ativo, é comum que sejam realizadas manutenções em veículos 
por exemplo. Esse gasto com manutenção periódica é tratado como despesa. Já se a banca 
afirmar que consiste em uma parada programada, você vai entender que o gasto com parada 
programada é considerado custo do ativo. Então para fixar:
 z Parada Programada: custo do ativo;
 z Manutenção periódica: despesa.
Apurado o custo inicial do ativo imobilizado, ao longo da sua vida útil, devemos deduzir a 
depreciação. 
Depreciação consiste na perda do valor contábil de um ativo imobilizado, decorrente do 
uso, desgaste natural ou mesmo obsolescência. Portanto, com a depreciação desse ativo, seu 
valor contábil líquido irá reduzir ao longo do tempo. Para o cálculo da depreciação devemos 
conhecer os três métodos mais comuns: cotas constantes (método da linha reta), unidades 
produzidas e soma dos dígitos.
MÉTODO DA LINHA RETA (COTAS CONSTANTES)
Esse método de depreciação é o mais comum a ser utilizado na contabilidade. Segundo 
esse método, devemos considerara seguinte equação:
Taxa de depreciação =
 
Valor Contábil - Valor residual
Vida Útil
A vida útil é o ponto de partida para o cálculo da taxa de depreciação, seja qual método 
for utilizado. A vida útil corresponde ao período em que o ativo será utilizado pela entidade. 
Quem define qual a vida útil do ativo é a própria entidade. Isso tem que ficar claro, pois a 
legislação fiscal estabelece a vida útil de alguns ativos para fins de cálculo tributário, mas a 
contabilidade é uma ciência gerencial, portanto, esse prazo na legislação fiscal é exclusiva-
mente para fins tributários, na questão, você deve utilizar a vida útil adotada pela entidade.
Pois bem, encontrada a vida útil, calculamos o valor contábil do ativo, ou seja, por qual valor 
ele foi reconhecido no patrimônio. Aqui é o valor de custo dele. 
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Já o valor residual consiste no valor monetário do ativo ao fim da vida útil, ou seja, após 
ser totalmente depreciado. Em regra, a banca irá fornecer o valor residual, caso não informe, 
considere como valor 0.
Desse entendimento, podemos concluir que a diferença entre o valor contábil e o valor de 
custo é o valor depreciável, montante que será depreciado durante a vida útil do bem. 
Ex.: Considere que uma entidade adquiriu um equipamento para produção no valor de R$ 
100.000,00, com incidência de 10% de IPI. O equipamento possui vida útil de 10 anos e valor 
residual e R$ 3.000,00. Calcule a taxa de depreciação anual.
Esse exemplo é muito comum em prova. Veja que já sabemos a vida útil e o valor residual. 
Precisamos calcular o valor contábil do equipamento.
Como o IPI é por fora e não recuperável, devemos somar ao valor da aquisição. Portanto o 
valor contábil do equipamento é de R$ 110.000,00.
O valor depreciável é de R$ 107.000.00 (110.000 – 3.000).
Como a vida útil é de 10 anos, basta dividir 107.000 por 10 e teremos uma taxa de depreciação 
anual de 10.700. Bastante cuidado, pois a taxa de depreciação é calculada com base na vida útil, ou 
seja, se a vida útil estiver em anos, a taxa será anual. Caso a banca peça a depreciação em meses, 
você deverá fazer a conversão dos valores.
MÉTODO DAS UNIDADES PRODUZIDAS
No método das unidades produzidas, a diferença básica do método da linha reta está na 
vida útil. Aqui, a vida útil é calculada não com base no tempo, mas na produção, ou seja, a 
vida útil depende do quanto o ativo irá produzir e não seu tempo de uso.
Vamos utilizar o mesmo exemplo anterior. Porém, a vida útil do equipamento será de 
1.000.000 de unidades produzidas. 
Para calcular a taxa de depreciação aqui, devemos saber quantas unidades foram pro-
duzidas no exercício social da entidade, ou seja, se a máquina não produzir nada, a taxa de 
depreciação será 0.
Imagine que, no primeiro ano de funcionamento do equipamento, foram produzidas 
150.000 unidades. Nesse caso a taxa de depreciação será 150.000 / 1.000.000, ou seja, 15%. 
Então sabemos que no primeiro ano o equipamento depreciou 15% do total, ou seja, 15% 
de 107.000, o que gera uma despesa de depreciação de 16.050.
No segundo ano poderemos ter um valor diferente, uma vez que depende da produção do 
período.
MÉTODO DA SOMA DOS DÍGITOS
No método da soma dos dígitos, a vida útil do ativo é apresentada em anos, mas a taxa de 
depreciação é calculada de forma diferente.
Vamos pegar o mesmo exemplo, mas agora a vida útil será de 5 anos. Nesse caso, devemos 
fazer a soma dos dígitos, ou seja, 5 + 4 + 3 + 2 + 1 = 15. Nesse caso, a depreciação poderá ser 
calcular no método crescente ou método decrescente.
Vejamos como ficam os métodos:
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Crescente
1°ano 2°ano 3°ano 4°ano 5°ano
1/15 2/15 3/15 4/15 5/15
Veja que a taxa de depreciação é uma fração do valor depreciável, como o valor depreciá-
vel em nosso exemplo é de 107.000, no primeiro ano será 1/15 · 107.000. No segundo ano será 
2/15 · 107.000.
Decrescente
1°ano 2°ano 3°ano 4°ano 5°ano
5/15 4/15 3/15 2/15 1/15
No método decrescente, basta inverte as frações, ou seja, no primeiro ano será 5/15 · 
107.000, no segundo ano será de 4/15 · 107.000.
Caso a banca não diga se o método será crescente ou decrescente, você deverá adotar o 
método o decrescente. Basta você lembrar que o carro 0 km deprecia mais nos primeiros 
anos do que nos últimos.
Agora que conhecemos os métodos de depreciação, existe a previsão na legislação fiscal da 
chamada depreciação acelerada. Caso um ativo imobilizado seja utilizado por 1 turno de 8h, 
a depreciação será calculada normalmente. Agora, se o ativo for utilizado em 2 turnos de 8h, 
devemos multiplicar a taxa de depreciação por 1,5. Por último, pode ser que o ativo imobili-
zado seja utilizado 24h por dia, ou seja, 3 turnos de 8h, nesse caso a taxa de depreciação será 
multiplicada por 2. Esquematizando:
DEPRECIAÇÃO ACELERADA
1 Turno De 8h X 1
2 Turnos De 8h X 1,5
3 Turnos De 8h X2
MÉTODO DA REAVALIAÇÃO
Na mensuração posterior do ativo imobilizado, além da mensuração pelo custo, deduzida 
a depreciação e perda ao valor recuperável, temos a possibilidade de mensurar pelo método 
da reavaliação.
O valor da reavaliação do ativo imobilizado consiste na diferença entre o valor líquido 
contábil do bem e o valor de mercado, com base em laudo técnico. 
Após a reavaliação, compara-se o valor reavaliado com o valor contábil e temos o seguinte:
 z Valor Reavaliado > Valor Contábil = diferença vai para reserva de reavaliação;
 z Valor Reavaliadopor dinheiro ou por direitos a serem recebidos em 
uma quantia fixa ou determinável de dinheiro. Portanto, o ativo intangível é um ativo não 
monetário.
Um ativo intangível, para ser reconhecido, deve ser identificável. Um ativo satisfaz o crité-
rio de identificação, em termos de definição de um ativo intangível, quando: 
 z for separável, ou seja, puder ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, 
alugado ou trocado, individualmente ou junto com um contrato, ativo ou passivo relacio-
nado, independente da intenção de uso pela entidade; ou 
 z resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direi-
tos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.
Observe o primeiro ponto: por essa razão, o software Windows, sistema operacional do 
PC, não pode ser considerado ativo intangível, uma vez que somente gera benefício econômi-
co para a entidade se estiver instalado no computador, ou seja, o valor gasto no sistema ope-
racional não é classificado como ativo intangível, mas integra o custo do ativo imobilizado. 
Para que ele seja reconhecido, a entidade deve demonstrar que ele atende a definição de 
ativo intangível e os critérios de reconhecimento. 
Um ativo intangível pode ser oriundo de aquisição separada, aquisição como parte de 
combinação de negócios, aquisição por meio de subvenção ou assistência governamentais, 
permuta de ativos ou gerado internamente.
AQUISIÇÃO SEPARADA
Na aquisição separada, o custo de ativo intangível adquirido separadamente inclui: 
 z seu preço de compra, acrescido de impostos de importação e impostos não recuperáveis 
sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e 
 z qualquer custo diretamente atribuível à preparação do ativo para a finalidade proposta. 
10  Link para o pronunciamento na íntegra: http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/187_CPC_04_R1_rev%20
14.pdf
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Exemplos de custos diretamente atribuíveis são: 
 z custos de benefícios aos empregados (conforme definido no Pronunciamento Técnico CPC 
33 – Benefícios a Empregados) incorridos diretamente para que o ativo fique em condições 
operacionais (de uso ou funcionamento); 
 z honorários profissionais diretamente relacionados para que o ativo fique em condições opera-
cionais; e 
 z custos com testes para verificar se o ativo está funcionando adequadamente. 
Exemplos de gastos que não fazem parte do custo de ativo intangível: 
 z custos incorridos na introdução de novo produto ou serviço (incluindo propaganda e ati-
vidades promocionais); 
 z custos da transferência das atividades para novo local ou para nova categoria de clientes 
(incluindo custos de treinamento); e 
 z custos administrativos e outros custos indiretos.
O reconhecimento dos custos no valor contábil de ativo intangível cessa quando esse ativo 
está nas condições operacionais pretendidas pela administração. Portanto, os custos incorri-
dos no uso ou na transferência ou reinstalação de ativo intangível não devem ser incluídos 
no seu valor contábil.
AQUISIÇÃO COMO PARTE DE COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS
Se um ativo intangível for adquirido em uma combinação de negócios, o seu custo deve ser 
o valor justo na data de aquisição, o qual reflete as expectativas dos participantes do mercado 
na data de aquisição sobre a probabilidade de que os benefícios econômicos futuros incor-
porados no ativo serão gerados em favor da entidade. Em outras palavras, a entidade espera 
que haja benefícios econômicos em seu favor, mesmo se houver incerteza em relação à época 
e ao valor desses benefícios econômicos.
AQUISIÇÃO POR MEIO DE SUBVENÇÃO OU ASSISTÊNCIA GOVERNAMENTAIS
Em alguns casos, um ativo intangível pode ser adquirido sem custo ou por valor nominal, 
por meio de subvenção ou assistência governamentais. Isso pode ocorrer quando um gover-
no transfere ou destina a uma entidade ativos intangíveis, como direito de aterrissagem em 
aeroporto, licenças para operação de estações de rádio ou de televisão, licenças de importa-
ção ou direitos de acesso a outros recursos restritos.
A entidade tem a faculdade de reconhecer inicialmente ao valor justo tanto o ativo intangível 
quanto a concessão governamental. Se uma entidade optar por não reconhecer inicialmente ao 
valor justo o ativo, ela deve reconhecer o ativo inicialmente ao valor nominal acrescido de quais-
quer gastos que sejam diretamente atribuídos à preparação do ativo para o uso pretendido.
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PERMUTA DE ATIVOS
Um ou mais ativos intangíveis podem ser adquiridos por meio de permuta por ativo ou 
ativos não monetários, ou conjunto de ativos monetários e não monetários. O ativo ou ativos 
objeto de permuta pode ser de mesma natureza ou de naturezas diferentes.
O custo de ativo intangível é mensurado pelo valor justo a não ser que 
 z a operação de permuta não tenha natureza comercial ou 
 z o valor justo do ativo recebido e do ativo cedido não possa ser mensurado com confiabilidade. 
O ativo adquirido deve ser mensurado dessa forma mesmo que a entidade não consiga dar 
baixa imediata ao ativo cedido. Se o ativo adquirido não for mensurável ao valor justo, seu 
custo deve ser determinado pelo valor contábil do ativo cedido.
A entidade deve determinar se a operação de permuta tem natureza comercial conside-
rando até que ponto os seus fluxos de caixa futuros serão modificados em virtude da opera-
ção. A operação de permuta tem natureza comercial se: 
 z a configuração (ou seja, risco, oportunidade e valor) dos fluxos de caixa do ativo recebido 
for diferente da configuração dos fluxos de caixa do ativo cedido; ou 
 z o valor específico para a entidade de parcela das suas atividades for afetado pelas mudan-
ças resultantes da permuta; e 
 z a diferença em (a) ou (b) for significativa em relação ao valor justo dos ativos permutados. 
Para determinar se uma operação de permuta tem natureza comercial, o valor específico para 
a entidade da parcela das suas atividades afetadas pela operação deve estar refletido nos fluxos 
de caixa após os efeitos da sua tributação. O resultado dessas análises pode ficar claro sem que a 
entidade realize cálculos detalhados.
ATIVO INTANGÍVEL GERADO INTERNAMENTE
Por vezes é difícil avaliar se um ativo intangível gerado internamente se qualifica para o 
reconhecimento, devido às dificuldades para: 
 z identificar se, e quando, existe um ativo identificável que gerará benefícios econômicos futuros 
esperados; e 
 z determinar com confiabilidade o custo do ativo. 
Em alguns casos não é possível separar o custo incorrido com a geração interna de ativo 
intangível do custo da manutenção ou melhoria do ágio derivado da expectativa de rentabi-
lidade futura (goodwill) gerado internamente ou com as operações regulares (do dia a dia) 
da entidade.
Para avaliar se um ativo intangível gerado internamente atende aos critérios de reconhe-
cimento, a entidade deve classificar a geração do ativo: 
 z na fase de pesquisa; e/ou 
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 z na fase de desenvolvimento.
Na fase de pesquisa, nenhum ativo intangível deve ser reconhecido. Os gastos com pesqui-
sa (ou da fase de pesquisa de projeto interno) devem ser reconhecidos como despesa quando 
incorridos.
Durante a fase de pesquisa de projeto interno, a entidade não está apta a demonstrar a 
existência de ativo intangível que gerará prováveis benefícios econômicos futuros, por isso 
sua classificação como despesa.
São exemplos de atividades de pesquisa: 
 z atividades destinadas à obtenção de novo conhecimento; 
 z busca, avaliação e seleção final das aplicações dos resultados de pesquisa ou outros 
conhecimentos; 
 z busca de alternativas para materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servi-
ços; e 
 z formulação, projeto, avaliação e seleção final de alternativas possíveispara materiais, dis-
positivos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou aperfeiçoados.
Já na fase de desenvolvimento, um ativo intangível deve ser reconhecido somente se a 
entidade puder demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados: 
 z viabilidade técnica para concluir o ativo intangível de forma que ele seja disponibilizado 
para uso ou venda; 
 z intenção de concluir o ativo intangível e de usá-lo ou vendê-lo; 
 z capacidade para usar ou vender o ativo intangível; 
 z forma como o ativo intangível deve gerar benefícios econômicos futuros. Entre outros 
aspectos, a entidade deve demonstrar a existência de mercado para os produtos do ativo 
intangível ou para o próprio ativo intangível ou, caso este se destine ao uso interno, a sua 
utilidade; 
 z disponibilidade de recursos técnicos, financeiros e outros recursos adequados para con-
cluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangível; e 
 z capacidade de mensurar com confiabilidade os gastos atribuíveis ao ativo intangível 
durante seu desenvolvimento.
São exemplos de atividades de desenvolvimento: 
 z projeto, construção e teste de protótipos e modelos pré-produção ou pré-utilização; 
 z projeto de ferramentas, gabaritos, moldes e matrizes que envolvam nova tecnologia; 
 z projeto, construção e operação de fábrica-piloto, desde que já não esteja em escala econo-
micamente viável para produção comercial; e 
 z projeto, construção e teste da alternativa escolhida de materiais, dispositivos, produtos, 
processos, sistemas e serviços novos ou aperfeiçoados.
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Somente tome cuidado com o ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (good-
will) gerado internamente. O ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) 
gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo.
Os ativos intangíveis estão sujeitos à amortização. O cálculo é idêntico ao da depreciação 
pelo método da linha reta, ou seja, valor amortizável dividido pela vida útil.
PRONUNCIAMENTO CONTÁBIL CPC 01 – REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE 
ATIVOS11
O CPC 01 estabelece procedimentos que a entidade deve aplicar para assegurar que seus 
ativos estejam registrados contabilmente por valor que não exceda seus valores de recupera-
ção. Um ativo está registrado contabilmente por valor que excede seu valor de recuperação 
se o seu valor contábil exceder o montante a ser recuperado pelo uso ou pela venda do ativo. 
Se esse for o caso, o ativo é caracterizado como sujeito ao reconhecimento de perdas, e o Pro-
nunciamento Técnico requer que a entidade reconheça um ajuste para perdas por desvalo-
rização. O Pronunciamento Técnico também especifica quando a entidade deve reverter um 
ajuste para perdas por desvalorização e estabelece as divulgações requeridas.
O teste de recuperabilidade substituiu a reavaliação de ativos, proibida pela legislação 
brasileira desde 2007. Esse teste busca identificar se determinados ativos possuem sinais de 
desvalorização em relação ao valor contábil. Muitas vezes, uma entidade adquire um veículo 
(ativo imobilizado) e, mesmo após registro da depreciação do período, o valor contábil líqui-
do ainda pode ser superior ao valor real daquele ativo.
Ao avaliar se há alguma indicação de que um ativo possa ter sofrido desvalorização, a 
entidade deve considerar, no mínimo, as seguintes indicações:
 z há indicações observáveis de que o valor do ativo diminuiu significativamente durante o 
período, mais do que seria de se esperar como resultado da passagem do tempo ou do uso 
normal; 
 z mudanças significativas com efeito adverso sobre a entidade ocorreram durante o perío-
do, ou ocorrerão em futuro próximo, no ambiente tecnológico, de mercado, econômico ou 
legal, no qual a entidade opera ou no mercado para o qual o ativo é utilizado; 
 z As taxas de juros de mercado ou outras taxas de mercado de retorno sobre investimen-
tos aumentaram durante o período, e esses aumentos provavelmente afetarão a taxa de 
desconto utilizada no cálculo do valor em uso de um ativo e diminuirão materialmente o 
valor recuperável do ativo; 
 z O valor contábil do patrimônio líquido da entidade é maior do que o valor de suas ações 
no mercado; 
 z Evidência disponível de obsolescência ou de dano físico de um ativo; 
 z Mudanças significativas, com efeito adverso sobre a entidade, ocorreram durante o perío-
do, ou devem ocorrer em futuro próximo, na extensão pela qual, ou na maneira na qual, 
um ativo é ou será utilizado. Essas mudanças incluem o ativo que se torna inativo ou ocio-
so, planos para descontinuidade ou reestruturação da operação a qual um ativo pertence, 
11  Para conferir o pronunciamento na íntegra, acesse: http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/27_CPC_01_
R1_rev%2012.pdf
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planos para baixa de ativo antes da data anteriormente esperada e reavaliação da vida útil 
de ativo como finita ao invés de indefinida; 
 z Evidência disponível, proveniente de relatório interno, que indique que o desempenho 
econômico de um ativo é ou será pior que o esperado;
 z Para um investimento em controlada, empreendimento controlado em conjunto ou coli-
gada, a investidora reconhece dividendo advindo desse investimento e existe evidência 
disponível de que: 
 � o valor contábil do investimento nas demonstrações contábeis separadas excede os 
valores contábeis dos ativos líquidos da investida reconhecidos nas demonstrações con-
solidadas, incluindo eventual ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill); 
ou 
 � o dividendo excede o total de lucro abrangente da controlada, empreendimento contro-
lado em conjunto ou coligada no período em que o dividendo é declarado.
Para a realização do teste de recuperabilidade, o primeiro passo é identificar o valor recu-
perável desse ativo. Guarde isso: valor recuperável é o maior valor entre o valor em uso ou 
realizável líquido. O motivo de ser o maior é que a entidade vai buscar qual o maior valor 
que o ativo possui, ou usando no dia a dia da entidade ou vendendo. 
Ao identificar o valor recuperável desse ativo, basta comparar com o valor contábil, aí temos 
duas situações:
 z Valor Recuperável > Valor Contábil = não faz nada;
 z Valor Recuperávelpelo 
teste obrigatoriamente uma vez por ano.
No ano seguinte ao do teste de recuperabilidade, caso o valor recuperável do ativo seja 
superior ao valor contábil, é necessário fazer a reversão da perda de exercício anterior. 
Vamos utilizar o mesmo exemplo anterior. No primeiro ano fizemos o teste de recupera-
bilidade e identificamos o valor contábil de R$ 90, portanto fizemos o ajuste ao valor recupe-
rável. Se, no exercício seguinte, o valor recuperável for de R$ 100, devemos fazer a reversão 
da perda do exercício anterior, ou seja, o valor do ativo irá aumentar apenas no montante da 
reversão da perda. Lembre-se de que o valor contábil do ativo não aumenta em decorrência 
do teste de recuperabilidade, o que temos nesse exemplo é apenas a reversão das perdas de 
exercícios anteriores.
PRONUNCIAMENTO CONTÁBIL CPC 25 – PROVISÕES, PASSIVOS CONTINGENTES E 
ATIVOS CONTINGENTES12
Vamos começar pelas definições de provisões, passivos e ativos contingentes. Provisão é 
um passivo de prazo ou de valor incertos.
Passivo contingente é: 
 z Uma obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada ape-
nas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle 
da entidade; ou 
 z Uma obrigação presente que resulta de eventos passados, mas que não é reconhecida por-
que não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja 
exigida para liquidar a obrigação; ou o valor da obrigação não pode ser mensurado com 
suficiente confiabilidade.
Ativo contingente é:
 z um ativo possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada ape-
nas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob 
controle da entidade.
Agora que sabemos as definições, o importante é saber quais os procedimentos a serem 
adotados caso a entidade identifique algum desses elementos.
Uma provisão deve ser reconhecida quando: 
 z a entidade tem uma obrigação presente (legal ou não formalizada) como resultado de evento 
passado; 
12  Link para o pronunciamento na íntegra: http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/304_CPC_25_rev%2014.
pdf
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 z seja provável que será necessária uma saída de recursos que incorporam benefícios eco-
nômicos para liquidar a obrigação; e 
 z possa ser feita uma estimativa confiável do valor da obrigação. Se essas condições não 
forem satisfeitas, nenhuma provisão deve ser reconhecida.
Diante dessa situação, deverá ser constituída a provisão dessa forma:
D – Provisão (Conta de resultado – despesa)
C – Provisão (Passivo Exigível)
Sempre que a obrigação de pagamento desse passivo for provável, deverá ser constituída 
uma provisão. Agora, se a estimativa de pagamento for possível, deverá identificado um 
passivo contingente.
A diferença entre provisão e passivo contingente é que o primeiro (provisão) é reconheci-
do no balanço patrimonial como passivo, porém o passivo contingente não consta no balanço 
patrimonial, apenas em nota explicativa. 
Ainda existe a possibilidade do passivo ser remoto, ou seja, nesse caso a probabilidade de 
pagamento pela entidade é muito baixa. Diante desse fato, nem em nota explicativa consta. 
Na hora de constituir a provisão, como o valor pode ser incerto, é necessário fazer uma 
estimativa confiável do valor a ser evidenciado no balanço patrimonial. O valor reconhecido 
como provisão deve ser a melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação 
presente na data do balanço.
Vamos a um exemplo constante no próprio CPC.
Ex.: A entidade vende bens com uma garantia segundo a qual os clientes estão cobertos 
pelo custo da reparação de qualquer defeito de fabricação que se tornar evidente dentro dos 
primeiros seis meses após a compra. Se forem detectados defeitos menores em todos os pro-
dutos vendidos, a entidade irá incorrer em custos de reparação de 1 milhão. Se forem detec-
tados defeitos maiores em todos os produtos vendidos, a entidade irá incorrer em custos de 
reparação de 4 milhões. A experiência passada da entidade e as expectativas futuras indicam 
que, para o próximo ano, 75% dos bens vendidos não terão defeito, 20% dos bens vendidos 
terão defeitos menores e 5 por cento dos bens vendidos terão defeitos maiores. A entidade 
avalia a probabilidade de uma saída para as obrigações de garantias como um todo. 
O valor esperado do custo das reparações é: (75% x 0) + (20% · $ 1 milhão) + (5% de $ 4 
milhões) = $ 400.000.
Importante!
Tome cuidado, pois as vezes as questões de concursos apresentam exemplos de proces-
sos judiciais. Nesse caso, avalie se será constituída uma provisão para cada processo 
ou uma provisão para todos os processos. Se for separado, cada processo vai gerar uma 
provisão separa pela estimativa de pagamento e não da forma como consta no exemplo.
Agora, no caso dos ativos contingentes, esses não aparecem nem no balanço nem em notas 
explicativas. Somente aparecem no balanço patrimonial quando a entrada de benefícios eco-
nômicos futuros se tornar praticamente certa, ocasião em que o referido ativo deixa de ser 
considerado contingente.
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NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE - NBC TSP ESTRUTURA 
CONCEITUAL, DE 23 DE SETEMBRO DE 2016
PRONUNCIAMENTO CONTÁBIL CPC 00 – ESTRUTURA CONCEITUAL PARA O RELATÓRIO 
FINANCEIRO13
Esse é um dos CPCs mais relevantes para sua prova. A Estrutura Conceitual para Relatório 
Financeiro (Estrutura Conceitual) descreve o objetivo do, e os conceitos para, relatório finan-
ceiro para fins gerais. A finalidade desta Estrutura Conceitual é: 
 z auxiliar o desenvolvimento das Normas Internacionais de Contabilidade (IFRS) para que 
tenham base em conceitos consistentes; 
 z auxiliar os responsáveis pela elaboração (preparadores) dos relatórios financeiros a 
desenvolver políticas contábeis consistentes quando nenhum pronunciamento se aplica 
à determinada transação ou outro evento, ou quando o pronunciamento permite uma 
escolha de política contábil; e 
 z auxiliar todas as partes a entender e interpretar os Pronunciamentos.
Esse pronunciamento estabelece conceitos iniciais para a elaboração de outros pronuncia-
mentos, mas é necessário atenção, pois esta Estrutura Conceitual não é um pronunciamento 
propriamente dito. Nada contido nesta Estrutura Conceitual se sobrepõe a qualquer pro-
nunciamento ou qualquer requisito em pronunciamento.
Ela é dividida em capítulos e iremos abordar os tópicos mais relevantes para efeito de 
prova em cada um deles.
CAPÍTULO 1 – OBJETIVO DO RELATÓRIO FINANCEIRO PARA FINS GERAIS
O objetivo do relatório financeiro para fins gerais é fornecer informações financeiras 
sobre a entidade que reporta que sejam úteis para investidores, credores por empréstimos e 
outros credores, existentes e potenciais, na tomada de decisões referente à oferta de recursos 
à entidade.
Essas decisões envolvem decisões sobre: 
 z comprar, vender ou manter instrumento de patrimônio e de dívida; 
 z conceder ou liquidar empréstimos ou outras formas de crédito; ou 
 z exercer direitos de votar ou de outro modo influenciar os atos da administração que afe-
tam o uso dos recursos econômicos da entidade.
O objetivo do relatório financeiro se confunde com o próprio objetivo da contabilidade, ou 
seja, fornecer informações para a tomada de decisão por parte do usuário.
Muitos investidores, credores por empréstimos e outros credores, existentes e potenciais, 
ou seja, os principais usuários aos quais se destinam relatórios financeiros para fins gerais, 
13  Para acessar o pronunciamento na íntegra, acessar: http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/573_
CPC00(R2).pdf
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não podem exigir que as entidades forneçam informações diretamente a eles, devendo se 
basear em relatórios financeiros para fins gerais para muitas das informações financeirasde um bem, a empresa está aumentando a quanti-
dade de bens no seu patrimônio. Ao mesmo tempo, reduzirá o saldo de dinheiro disponível 
na empresa, uma vez que a compra está sendo à vista. Então devemos entender que está 
aumentando um ativo e diminuindo outro, sem alterar o saldo do patrimônio líquido. Então 
temos:
+ Ativo – Veículos → 50.000
- Ativo – Caixa → 50.000
Ao analisarmos a equação fundamental do patrimônio, percebemos que estamos apenas 
“trocando” um ativo por outro.
Recebimento de Vendas a Prazo
Nesse tipo de fato, a empresa tinha um direito de receber por conta de venda feita a prazo 
e quando o cliente faz o pagamento, ao mesmo que o dinheiro está entrando no patrimônio da 
empresa, essa deverá dar baixa no direito de receber. Então temos o seguinte raciocínio:
+ Ativo – Caixa → 100.000
- Ativo – Clientes → 100.000
Alienação de Bens pelo Valor Nominal
Aqui o raciocínio é o seguinte: se você tem um imóvel cujo valor contábil seja de 150.000 
e é feita a venda por esse valor, teremos a “troca” do imóvel pelo dinheiro. Então, na venda 
desse imóvel temos:
+ Ativo – Caixa → 150.000
- Ativo – Imóvel → 150.000
Adiantamentos Concedidos
Quando a empresa concede um adiantamento, veja que ela está “pagando” por algo que ainda 
não recebeu. Nesse caso, trocará o dinheiro que tem no caixa ou no banco por um direito de rece-
ber algo em troca. Um exemplo bem comum em provas é o adiantamento a funcionários. Quando 
a empresa adianta um valor para o funcionário, o funcionário ficará “devendo” para a empresa, 
ou seja, a empresa terá um direito em relação ao funcionário! Portanto o efeito no patrimônio é o 
seguinte:
+ Ativo – Adiantamento a funcionários → 150.000
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- Ativo – Caixa ou Banco → 150.000
Pagamentos de Despesas Antecipadas
O raciocínio aqui é bastante semelhante ao adiantamento, porém a diferença é que esta-
mos adiantando uma despesa da empresa. As despesas antecipadas mais comuns em prova 
são aluguéis, seguros e assinatura de revistas e jornais (periódicos). Então o evento provoca-
rá a seguinte alteração:
+ Ativo – Aluguéis Antecipados → 12.000
- Ativo – Caixa ou Banco → 12.000
FATOS CONTÁBEIS PERMUTATIVOS ENTRE ELEMENTOS DO ATIVO E PASSIVO
Patrimônio Líquido = Ativo – Passivo exigível
O fato contábil entre elementos do ativo e passivo ocorre quando temos um aumento ou 
diminuição de um ativo e passivo no mesmo valor. Dessa forma, não há qualquer alteração 
do saldo do patrimônio líquido na equação fundamental da contabilidade. Vejamos quais 
tipos de fatos podem ocorrer.
Aquisição a Prazo de Bens sem Juros
Em uma aquisição a prazo sem juros, a entidade deverá registrar a entrada do bem (ativo) 
no seu patrimônio, ao mesmo tempo em que registra a obrigação de pagamento da dívida. 
Um exemplo comum é a compra a prazo de mercadoria para revenda. Veja só como ocorre:
+ Ativo – Mercadoria → 10.000
+ Passivo – Fornecedores → 10.000
Aquisição a Prazo de Bens com Juros
Aqui temos uma característica interessante: a incidência de juros na operação. Mesmo com 
juros, temos um fato permutativo, pois na contabilidade devemos reconhecer os juros quando 
eles ocorrem, não no momento da aquisição. Veja que os juros ocorrem quando o tempo passa, 
tanto é que a taxa de juros é calculada com base no tempo (ao mês, ao ano etc.). Portanto, no 
momento da aquisição, não temos despesa com juros. Então vamos registrar da seguinte forma:
+Ativo – Máquinas → 500.000
+ Retificadora do – Juros Passivo a vencer →100.000
Passivo
+ Passivo – Fornecedores → 600.000
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Veja que os juros embutidos na operação (100.000) representam uma retificação do valor a 
ser pago ao fornecedor. Vale dizer que, da dívida de 600.000, 100.000 correspondem aos juros 
que ainda não ocorreram, pois o tempo ainda não passou.
Quando o tempo passar, devemos reconhecer a despesa com os juros. Já na aquisição, não 
há qualquer despesa, uma vez que se a dívida for paga no dia seguinte, não poderá ser cobra-
do juros na operação.
Pagamento de Dívidas
No pagamento de dívidas, temos a saída de um bem (ativo) do patrimônio e a diminuição 
de uma obrigação (passivo), não alterando o saldo do patrimônio líquido.
- Passivo – Fornecedores → 10.000
- Ativo – Caixa → 10.000
FATOS CONTÁBEIS ENTRE ELEMENTOS DO PASSIVO
Patrimônio Líquido = Ativo – Passivo exigível
Enquanto um passivo diminui, outro aumenta no mesmo valor! Para que ocorra um fato 
contábil entre elementos do passivo, basta raciocinar que estamos “trocando” um passivo 
por outro, ou seja, uma obrigação por outra. Vejamos alguns exemplos para entender.
Retenção em Folha de Pagamento
Esse tipo de evento é bastante comum no dia a dia de uma empresa. Parte do salário a 
pagar do funcionário deverá ser retido pela empresa para recolhimento ao devido credor. 
Por exemplo, um empréstimo consignado em folha de pagamento ou mesmo a retenção para 
recolhimento ao INSS do funcionário. Então temos a seguinte lógica:
- Passivo – Salário a pagar → 200
+ Passivo – INSS a recolher → 200
Veja que estamos diminuindo o valor a pagar para o funcionário, já que a empresa deve 
reter esse valor dele, e registrando a obrigação de recolhimento desse valor retido ao INSS.
Reclassificação de Passivo
Um exemplo de evento dessa natureza é a renegociação de dívidas da empresa. Uma dívi-
da a ser paga no curto prazo pode ser renegociada para um prazo maior. Nesse caso, para que 
a informação contábil seja fiel, é importante separar as dívidas de curto e longo prazo, então 
temos o seguinte evento ocorrendo no patrimônio:
- Passivo – Empréstimos de curto prazo → 100.000
+ Passivo – Empréstimos de longo prazo → 100.000
FATOS CONTÁBEIS PERMUTATIVOS ENTRE ELEMENTOS DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
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Patrimônio Líquido = Ativo – Passivo exigível.
Enquanto um elemento do PL diminui, outro aumenta no mesmo valor! De forma similar 
com o que já vimos entre os elementos do ativo e passivo, aqui estamos trocando um ele-
mento do PL por outro. Eventos dessa natureza são raros, porém ainda temos um que pode 
ocorrer em provas:
Constituição de Reserva
Após a apuração do resultado do exercício (lucro ou prejuízo), esse valor deve ser lançado 
no patrimônio líquido e, no caso de lucro, deve haver a destinação dele, ou seja, o lucro não 
pode ficar “parado”, deve ser feito algo com ele. Na contabilidade, temos a destinação do 
lucro para o pagamento de dividendos e constituição de reservas de lucro. Portanto, ocorre 
o seguinte evento:
- PL – Lucro acumulado → 100.000
+ PL – Reserva de Lucros → 100.000
FATOS CONTÁBEIS MODIFICATIVOS
Fatos contábeis modificativos são eventos que provocam alterações no patrimônio líquido 
da entidade. 
Essas alterações quantitativas podem ser aumentativas (o PL aumenta seu saldo) ou dimi-
nutivas (o PL diminui seu saldo). 
Para que haja fatos aumentativos, devemos entender que duas coisas podem ocorrer: o 
ativo está aumentando ou o passivo está diminuindo. Lembre-se de que quando apenas o ati-
vo aumenta, temos um aumento do PL. Da mesma forma, quando um passivo diminui, temos 
também um aumento do PL.
Patrimônio Líquido = Ativo – Passivo exigível.
FATOS CONTÁBEIS MODIFICATIVOS AUMENTATIVOS: + ATIVO
Aqui vamos estudar os fatos modificativos aumentativos decorrentes do aumento do ativo. 
Recebimento de Doações
Quando a entidade recebe uma doação de bens, de cara devemos entender que o ativo 
(bens e direitos) está aumentando o saldo. Vamos imaginar o recebimento de doação de uma 
ambulância ao hospital. Nesse caso, obviamente o ativo aumenta.
Porém, na contabilidade, tudo possui uma origem. Não podemos simplesmente registrar 
o aumento do ativo do hospital sem explicar de onde está vindo. Nesse exemplo, a entidade 
não está adquirindo a ambulância, portanto não é do dinheiro da entidade que está saindo. 
Tambémde 
que necessitam. 
Contudo, relatórios financeiros para fins gerais não fornecem, nem podem fornecer, 
todas as informações de que necessitam investidores, credores por empréstimos e 
outros credores, existentes e potenciais. Esses usuários precisam considerar informações 
pertinentes de outras fontes, como, por exemplo, condições e expectativas econômicas gerais, 
eventos políticos e ambiente político e perspectivas do setor e da empresa.
Outro ponto que devemos ter cuidado é que os relatórios não se destinam a apresentar o 
valor da entidade que reporta, mas fornecem informações para auxiliar investidores, credo-
res por empréstimos e outros credores, existentes e potenciais, a estimar o valor da entidade 
que reporta.
Esses relatórios devem ser elaborados com base no regime de competência. O regime de 
competência reflete os efeitos de transações e outros eventos e circunstâncias sobre reivin-
dicações e recursos econômicos da entidade que reporta nos períodos em que esses efeitos 
ocorrem, mesmo que os pagamentos e recebimentos à vista resultantes ocorram em período 
diferente. Isso é importante porque informações sobre os recursos econômicos e reivindi-
cações da entidade que reporta e mudanças em seus recursos econômicos e reivindicações 
durante o período fornecem uma base melhor para a avaliação do desempenho passado e 
futuro da entidade do que informações exclusivamente sobre recebimentos e pagamentos à 
vista durante esse período.
CAPÍTULO 2 – CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS DE INFORMAÇÕES FINANCEIRAS 
ÚTEIS
No capítulo 2 devemos ter total atenção às características qualitativas da informação con-
tábil, ou seja, o que uma informação contábil precisa ter para que seja divulgada.
As características qualitativas de informações financeiras úteis identificam os tipos de 
informações que tendem a ser mais úteis a investidores, credores por empréstimos e outros 
credores, existentes e potenciais, para que tomem decisões sobre a entidade que reporta com 
base nas informações contidas em seu relatório financeiro (informações financeiras).
As características qualitativas dividem-se em dois grupos: fundamentais e de melhoria. 
Vamos iniciar pelas características fundamentais.
As características qualitativas fundamentais são: relevância e representação fidedigna.
Relevância é a característica qualitativa capaz de fazer diferença nas decisões tomadas 
pelos usuários. Informações podem ser capazes de fazer diferença em uma decisão ainda 
que alguns usuários optem por não tirar vantagem delas ou já tenham conhecimento 
delas a partir de outras fontes.
Para uma informação ser relevante ela precisa ter valor preditivo, valor confirmatório, ou 
ambos. O valor preditivo está relacionado à previsão eventos da entidade como a possibili-
dade ou não de pagamento de um financiamento. Diante dessa possibilidade, um banco pode 
conceder ou não o financiamento.
Já o valor confirmatório está relacionado à confirmação da capacidade de pagamento ou 
não. Informações financeiras têm valor confirmatório se fornecem feedback sobre (confir-
mam ou alteram) avaliações anteriores.
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É importante dizer que os valores preditivo e confirmatório das informações financeiras 
estão inter-relacionados. Informações que possuem valor preditivo frequentemente possuem 
também valor confirmatório. Por exemplo, informações sobre receitas para o ano corrente, 
que podem ser utilizadas como base para prever receitas em anos futuros, também podem 
ser comparadas a previsões de receitas para o ano corrente que tenham sido feitas em anos 
anteriores.
Uma característica importante para definir se uma informação é ou não relevante é a 
materialidade. A informação é material se a sua omissão, distorção ou obscuridade puder 
influenciar, razoavelmente, as decisões que os principais usuários de relatórios financeiros 
para fins gerais tomam com base nesses relatórios, que fornecem informações financeiras 
sobre entidade específica que reporta. 
Por exemplo, se uma entidade gastou R$ 1.000.000,00 com material de consumo isso pode ser 
relevante ou não, a depender do volume de recursos e do tamanho da entidade que fez essa aqui-
sição. Para uma micro empresa esse valor é relevante, mas para uma multinacional pode ser 
relativamente baixo. Isso é materialidade.
A outra característica fundamental é a representação fidedigna. Para serem úteis, informa-
ções financeiras não devem apenas representar fenômenos relevantes, mas também representar 
de forma fidedigna a essência dos fenômenos que pretendem representar.
Para ser uma representação perfeitamente fidedigna, a representação tem três características: 
ela é completa, neutra e isenta de erros. Obviamente, a perfeição nunca, ou raramente, é atin-
gida. O objetivo é maximizar essas qualidades tanto quanto possível.
Informação completa é aquela que inclui todas as informações necessárias para que o usuá-
rio compreenda os fenômenos que estão sendo representados, inclusive todas as descrições e 
explicações necessárias. 
Já uma informação neutra não é tendenciosa na seleção ou na apresentação de informações 
financeiras. A representação neutra não possui inclinações, não é parcial, não é enfatizada ou dei-
xa de ser enfatizada, nem é, de outro modo, manipulada para aumentar a probabilidade de que 
as informações financeiras serão recebidas de forma favorável ou desfavorável pelos usuários.
A neutralidade é apoiada pelo exercício da prudência. Prudência é o exercício de cautela ao 
fazer julgamentos sob condições de incerteza. O exercício de prudência significa que ativos e 
receitas não estão superavaliados e passivos, e despesas não estão subavaliadas.
Por último, a representação fidedigna deve ser livre de erros. Livre de erros significa que 
não há erros ou omissões na descrição do fenômeno e que o processo utilizado para produzir 
as informações apresentadas foi selecionado e aplicado sem erros no processo. Nesse contex-
to, livre de erros não significa perfeitamente precisa em todos os aspectos.
Agora que já conhecemos as características qualitativas fundamentais, partimos para as 
características de melhoria. São elas: Comparabilidade, compreensibilidade, tempestividade 
e capacidade de verificação.
Comparabilidade é a característica qualitativa que permite aos usuários identificar e 
compreender similaridades e diferenças entre itens. Diferentemente das outras caracterís-
ticas qualitativas, a comparabilidade não se refere a um único item. A comparação exige, no 
mínimo, dois itens.
Consistência, embora relacionada à comparabilidade, não é a mesma coisa. Consistência refe-
re-se ao uso dos mesmos métodos para os mesmos itens, seja de período a período na entidade 
que reporta ou em um único período para diferentes entidades. Comparabilidade é a meta e a 
consistência ajuda a atingir essa meta.
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Compreensibilidade significa que a informação deve caracterizar e apresentar informa-
ções de modo claro e conciso as torna compreensíveis. Alguns fenômenos são inerentemente 
complexos e pode não ser possível tornar a sua compreensão fácil. Excluir informações sobre 
esses fenômenos dos relatórios financeiros pode tornar mais fácil a compreensão das infor-
mações contidas nesses relatórios financeiros. Contudo, esses relatórios seriam incompletos 
e, portanto, possivelmente distorcidos.
Tempestividade significa disponibilizar informações aos tomadores de decisões a tempo 
para que sejam capazes de influenciar suas decisões. De modo geral, quanto mais antiga a 
informação, menos útil ela é. Contudo, algumas informações podem continuar a ser tem-
pestivas por muito tempo após o final do período de relatório porque, por exemplo, alguns 
usuários podem precisar identificar e avaliar tendências.
Por último, a capacidade de verificação ajuda a garantir aos usuários que as informa-
ções representem de forma fidedigna os fenômenoseconômicos que pretendem representar. 
Capacidade de verificação significa que diferentes observadores bem informados e indepen-
dentes podem chegar ao consenso, embora não a um acordo necessariamente completo, de 
que a representação específica é representação fidedigna. Informações quantificadas não 
precisam ser uma estimativa de valor único para que sejam verificáveis. Uma faixa de valo-
res possíveis e as respectivas probabilidades também podem ser verificadas.
Nem sempre é possível aplicar todas as características qualitativas fundamentais e de 
melhoria. O custo é uma restrição generalizada sobre as informações que podem ser forneci-
das pelo relatório financeiro. O relatório de informações financeiras impõe custos, e é impor-
tante que esses custos sejam justificados pelos benefícios de apresentar essas informações.
Ao aplicar a restrição de custo, deve-se avaliar se é provável que os benefícios do relatório 
de informações específicas justificam os custos incorridos para fornecer e utilizar essas informa-
ções. Ao aplicar a restrição de custo no desenvolvimento de pronunciamento proposto, buscam-
-se informações de fornecedores de informações financeiras, usuários, auditores, acadêmicos e 
outros sobre a natureza e a quantidade esperada dos benefícios e custos desse pronunciamento. 
Na maior parte das situações, as avaliações se baseiam na combinação de informações quantita-
tivas e qualitativas.
CAPÍTULO 3 – DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS E A ENTIDADE QUE REPORTA
O objetivo das demonstrações contábeis é fornecer informações financeiras sobre os ati-
vos, passivos, patrimônio líquido, receitas e despesas da entidade que reporta, que sejam 
úteis aos usuários das demonstrações contábeis na avaliação das perspectivas para futuros 
fluxos de entrada de caixa líquidos para a entidade que reporta e na avaliação da gestão de 
recursos da administração sobre os recursos econômicos da entidade.
Pois bem, essas informações são fornecidas: 
 z no balanço patrimonial, ao reconhecer ativos, passivos e patrimônio líquido; 
 z na demonstração do resultado e na demonstração do resultado abrangente, 9 ao reconhe-
cer receitas e despesas; e 
 z em outras demonstrações e notas explicativas, ao apresentar e divulgar informações sobre: 
ativos, passivos, patrimônio líquido, receitas e despesas reconhecidos, incluindo informações 
sobre sua natureza e sobre os riscos resultantes desses ativos e passivos reconhecidos; ativos 
e passivos que não foram reconhecidos, incluindo informações sobre sua natureza e sobre 
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os riscos resultantes deles; fluxos de caixa; contribuições de detentores de direitos sobre o 
patrimônio e distribuições a eles; e os métodos, premissas e julgamentos utilizados na esti-
mativa dos valores apresentados ou divulgados, e mudanças nesses métodos, premissas e 
julgamentos.
É importante destacar que essas demonstrações são normalmente elaboradas com base na supo-
sição de que a entidade que reporta está em continuidade operacional e continuará em operação no 
futuro previsível. Assim, presume-se que a entidade não tem a intenção nem a necessidade de entrar 
em liquidação ou deixar de negociar. Se existe essa intenção ou necessidade, as demonstrações con-
tábeis podem ter que ser elaboradas em base diferente. 
Essas demonstrações são elaboradas individualmente ou consolidadas em grupo econômi-
co. As demonstrações contábeis consolidadas fornecem informações sobre os ativos, passivos, 
patrimônio líquido, receitas e despesas tanto da controladora como de suas controladas como 
uma única entidade que reporta. Essas informações são úteis para investidores, credores por 
empréstimos e outros credores, existentes e potenciais, da controladora em sua avaliação das 
perspectivas para futuros fluxos de entrada de caixa líquido. Isso porque os fluxos de entrada 
de caixa líquido para a controladora incluem distribuições de suas controladas para si, e essas 
distribuições dependem de fluxos de entrada de caixa líquidos para as controladas.
Já as demonstrações contábeis não consolidadas destinam-se a fornecer informações 
sobre os ativos, passivos, patrimônio líquido, receitas e despesas da controladora, e não sobre 
aquelas de suas controladas. Essas informações podem ser úteis a investidores, credores por 
empréstimos e outros credores, existentes e potenciais, da controladora, porque: 
 z a reivindicação contra a controladora normalmente não dá ao titular dessa reivindicação 
uma reivindicação contra as controladas; e 
 z em algumas jurisdições, os valores que podem ser legalmente distribuídos aos detentores 
de direitos sobre o patrimônio contra a controladora dependem das reservas distribuíveis 
da controladora.
CAPÍTULO 4 – ELEMENTOS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
Os elementos das demonstrações contábeis definidos nesta Estrutura Conceitual são: 
 z ativos, passivos e patrimônio líquido, que se referem à posição financeira da entidade que 
reporta; e 
 z receitas e despesas, que se referem ao desempenho financeiro da entidade que reporta.
Passemos ao estudo de cada um desses elementos. 
Ativo é um recurso econômico presente controlado pela entidade como resultado de even-
tos passados. Recurso econômico é um direito que tem o potencial de produzir benefícios 
econômicos.
O conceito de ativo envolve, portanto, três elementos: recurso econômico, controle e even-
to passado. Observe que um ativo não pressupõe propriedade, mas apenas seu controle. Além 
disso, o conceito de recurso econômico envolve 2 aspectos: direito e potencial de produzir 
benefícios econômicos. Então vamos entender cada um desses aspectos do ativo. Começando 
pelo direito.
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Direitos que têm o potencial de produzir benefícios econômicos assumem muitas formas, 
incluindo: 
 z direitos que correspondem à obrigação de outra parte, por exemplo: 
 z direitos de receber caixa; 
 z direitos de receber produtos ou serviços; 
 z direitos de trocar recursos econômicos com outra parte em condições favoráveis. Esses 
direitos incluem, por exemplo, contrato a termo para comprar um recurso econômico em 
condições que são atualmente favoráveis ou a opção de comprar um recurso econômico; 
 z direitos de beneficiar-se de obrigação de outra parte para transferir um recurso econômi-
co se ocorrer evento futuro incerto especificado; 
 z direitos que não correspondem à obrigação de outra parte, por exemplo: direitos sobre 
bens corpóreos, tais como imobilizado ou estoques; utilizar bens corpóreos ou direito 
de beneficiar-se do valor residual de objeto arrendado; direitos de utilizar propriedade 
intelectual.
Agora bastante cuidado pois nem todos os direitos da entidade são ativos dessa entidade. 
Para serem ativos da entidade, os direitos devem ter tanto o potencial de produzir para a 
entidade benefícios econômicos além daqueles disponíveis para todas as outras partes como 
serem controlados pela entidade. Por exemplo, direitos disponíveis para todas as partes sem 
custo significativo: como direitos de acesso a bens públicos, tais como direitos públicos de 
passagem, ou know-how que seja de domínio público, normalmente não são ativos para as 
entidades que os detêm.
Outro ponto que merece atenção é que a entidade não pode ter direito de obter benefícios 
econômicos de si mesma. Portanto: 
 z instrumentos de dívida ou instrumentos patrimoniais emitidos pela entidade e recom-
prados e detidos por ela. Por exemplo, ações em tesouraria não são recursos econômicos 
dessa entidade; e 
 z se a entidade que reporta consiste em mais de entidade legal, instrumentos de dívida ou 
instrumentos patrimoniais emitidos por uma dessas entidades legais e mantidos por outra 
dessas entidades legais não são recursos econômicos da entidade que reporta.
Prosseguindo, um recurso econômico é um direito que tem o potencial de produzir benefí-
cios econômicos. Para que esse potencial exista,não precisa ser certo, ou mesmo provável, 
que esse direito produzirá benefícios econômicos. É necessário somente que o direito já exis-
ta e que, em pelo menos uma circunstância, produzirá para a entidade benefícios econômi-
cos além daqueles disponíveis para todas as outras partes.
Embora o valor do recurso econômico decorra do seu potencial atual de produzir benefí-
cios econômicos futuros, o recurso econômico é o direito presente que contém esse potencial, 
e não os benefícios econômicos futuros que o direito pode produzir. 
Por exemplo, o valor da opção comprada decorre de seu potencial de produzir benefícios 
econômicos por meio do exercício da opção em data futura. Contudo, o recurso econômico é 
o direito presente, ou seja, o direito de exercer a opção em data futura. O recurso econômico 
não é o benefício econômico futuro que o titular receberá se a opção for exercida.
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Por último, o controle vincula um recurso econômico à entidade. Avaliar se existe controle 
ajuda a identificar o recurso econômico que a entidade contabiliza. Por exemplo, a entidade 
pode controlar parcela proporcional na propriedade sem controlar os direitos decorrentes 
da posse de toda a propriedade. Nesses casos, o ativo da entidade é a parcela na propriedade 
que ela controla, e não os direitos decorrentes da posse de toda a propriedade que ela não 
controla.
A entidade controla um recurso econômico se ela tem a capacidade presente de direcionar 
o uso do recurso econômico e obter os benefícios econômicos que podem fluir dele. Controle 
inclui a capacidade presente de impedir outras partes de direcionar o uso do recurso eco-
nômico e de obter os benefícios econômicos que podem fluir dele. Ocorre que, se uma parte 
controla um recurso econômico, nenhuma outra parte controla esse recurso.
Vamos agora entender o conceito de passivo. O primeiro critério para o passivo é que a 
entidade tenha a obrigação. A obrigação é o dever ou responsabilidade que a entidade não 
tem a capacidade prática de evitar. A obrigação é sempre devida à outra parte (ou partes). A 
outra parte (ou partes) pode ser uma pessoa ou outra entidade, grupo de pessoas ou outras 
entidades, ou a sociedade em geral. Não é necessário conhecer a identidade da parte (ou par-
tes) para quem a obrigação é devida.
Se a parte tem obrigação de transferir um recurso econômico, ocorre que outra parte (ou 
partes) tem o direito de receber esse recurso econômico. Contudo, um requisito para uma 
parte reconhecer o passivo e mensurá-lo a um valor específico não implica que outra parte 
(ou partes) deve reconhecer um ativo ou mensurá-lo pelo mesmo valor. Por exemplo, deter-
minados pronunciamentos podem conter diferentes critérios de reconhecimento ou requisi-
tos de mensuração para o passivo de uma parte e o ativo correspondente da outra parte (ou 
partes) se esses critérios ou requisitos diferentes são consequência de decisões destinadas a 
selecionar as informações mais relevantes que representam fidedignamente o que preten-
dem representar.
O segundo critério para um passivo é que a obrigação seja de transferir um recurso econô-
mico. Para satisfazer a esse critério, a obrigação deve ter o potencial de exigir que a entidade 
transfira um recurso econômico para outra parte (ou partes). 
Para que esse potencial exista, não é necessário que seja certo, ou mesmo provável, que a 
entidade será obrigada a transferir um recurso econômico: a transferência pode, por exem-
plo, ser obrigada somente se ocorrer evento futuro incerto especificado. É necessário somen-
te que a obrigação já exista e que, em pelo menos uma circunstância, exigirá que a entidade 
transfira um recurso econômico.
Obrigações de transferir um recurso econômico incluem, por exemplo: 
 z obrigações de pagar o valor à vista; 
 z obrigações de entregar produtos ou prestar serviços; 
 z obrigações de trocar recursos econômicos com outra parte em condições desfavoráveis. 
Essas obrigações incluem, por exemplo, contrato a termo para vender um recurso econô-
mico em condições que são atualmente desfavoráveis ou a opção que dá direito à outra 
entidade de comprar um recurso econômico da entidade; 
 z obrigações de transferir um recurso econômico se ocorrer evento futuro incerto específico; 
 z obrigações de emitir instrumento financeiro se esse instrumento financeiro obrigar a enti-
dade a transferir um recurso econômico.
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O terceiro critério para um passivo é que a obrigação seja uma obrigação presente que exis-
ta como resultado de eventos passados. A obrigação presente existe como resultado de eventos 
passados somente se: 
 z a entidade já tiver obtido benefícios econômicos ou tomado uma ação; e 
 z como consequência, a entidade terá ou poderá ter que transferir um recurso econômico 
que de outro modo não teria que transferir.
O próximo elemento a ser estudado é o Patrimônio Líquido. O patrimônio líquido é a par-
ticipação residual nos ativos da entidade após a dedução de todos os seus passivos.
Direitos sobre o patrimônio líquido são direitos sobre a participação residual nos ativos 
da entidade após a dedução de todos os seus passivos. Em outras palavras, são reivindicações 
contra a entidade que não atendem à definição de passivo. Essas reivindicações podem ser 
estabelecidas por contrato, legislação ou meios similares, e incluem, na medida em que não 
atendem à definição de passivo: 
 z ações de diversos tipos emitidas pela entidade; e 
 z algumas obrigações da entidade de emitir outro direito sobre o patrimônio líquido.
Ainda temos as receitas e despesas. Esses elementos componentes do resultado do exercí-
cio são bem tranquilos de terem seus conceitos compreendido.
Receitas são aumentos nos ativos, ou reduções nos passivos, que resultam em aumentos 
no patrimônio líquido, exceto aqueles referentes a contribuições de detentores de direitos 
sobre o patrimônio.
Despesas são reduções nos ativos, ou aumentos nos passivos, que resultam em reduções 
no patrimônio líquido, exceto aqueles referentes a distribuições aos detentores de direitos 
sobre o patrimônio.
Decorre dessas definições de receitas e despesas que contribuições de detentores de direi-
tos sobre o patrimônio (aporte de capital, por exemplo) não são receitas, e distribuições a 
detentores de direitos sobre o patrimônio (distribuição de dividendos) não são despesas.
CAPÍTULO 5 – RECONHECIMENTO E DESRECONHECIMENTO
Reconhecimento é o processo de captação para inclusão no balanço patrimonial ou na 
demonstração do resultado e na demonstração do resultado abrangente de item que atenda 
à definição de um dos elementos das demonstrações contábeis: ativo, passivo, patrimônio 
líquido, receita ou despesa. 
Reconhecimento envolve também refletir o item em uma dessas demonstrações, seja isolada-
mente ou em conjunto com outros itens, em palavras e por meio do valor monetário, e incluir esse 
valor em um ou mais totais nessa demonstração. O valor pelo qual ativo, passivo ou patrimônio 
líquido é reconhecido no balanço patrimonial é referido como o seu “valor contábil”.
O balanço patrimonial, demonstração do resultado e a demonstração do resultado abran-
gente refletem o ativo, passivo, patrimônio líquido, receitas e despesas reconhecidos da 
entidade em sumários estruturados que se destinam a tornar as informações financeiras com-
paráveis e compreensíveis. Uma característica importante das estruturas desses sumários é 
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que os valores reconhecidos em uma demonstração estão incluídos nos totais e, se aplicável, 
nos subtotais que vinculam os itens reconhecidos na demonstração.
Somente itens que atendem à definição de ativo, passivo ou patrimônio líquido devem ser 
reconhecidos no balanço patrimonial. Similarmente, somente itens que atendem à definição 
de receitas ou despesasdevem ser reconhecidos na demonstração do resultado e na demons-
tração do resultado abrangente. Contudo, nem todos os itens que atendem à definição de um 
desses elementos devem ser reconhecidos.
Não reconhecer um item que atenda à definição de um dos elementos torna o balanço 
patrimonial, a demonstração do resultado e a demonstração do resultado abrangente menos 
completos e pode excluir informações úteis das demonstrações contábeis. 
Por outro lado, em algumas circunstâncias, reconhecer alguns itens que atendem à defini-
ção de um dos elementos não forneceria informações úteis. O ativo ou passivo é reconhecido 
somente se o reconhecimento desse ativo ou passivo e de quaisquer receitas, despesas ou 
mutações do patrimônio líquido resultantes fornece aos usuários das demonstrações contá-
beis informações que são úteis.
O reconhecimento de ativo ou passivo específico é apropriado se fornecer não apenas infor-
mações relevantes, mas também representação fidedigna desse ativo ou passivo e de quais-
quer receitas, despesas ou mutações do patrimônio líquido resultantes. A possibilidade de 
representação fidedigna ser fornecida pode ser afetada pelo nível de incerteza na mensuração 
associado ao ativo ou passivo ou por outros fatores.
Também é possível, após o reconhecimento ser feito o desreconhecimento. Desreconhe-
cimento é a retirada de parte ou da totalidade de ativo ou passivo reconhecido do balanço 
patrimonial da entidade. O desreconhecimento normalmente ocorre quando esse item não 
atende mais à definição de ativo ou passivo: 
 z para o ativo, o desreconhecimento normalmente ocorre quando a entidade perde o con-
trole da totalidade ou de parte do ativo reconhecido; e 
 z para o passivo, o desreconhecimento normalmente ocorre quando a entidade não possui 
mais uma obrigação presente pela totalidade ou parte do passivo reconhecido.
CAPÍTULO 6 – MENSURAÇÃO
Esse capítulo trata das bases de mensuração dos elementos das demonstrações contábeis. Os 
elementos reconhecidos nas demonstrações contábeis são quantificados em termos monetários. 
Isso exige a seleção de uma base de mensuração. A base de mensuração é uma característica 
identificada de item sendo mensurado, por exemplo, custo histórico, valor justo ou valor de cum-
primento. Aplicar a base de mensuração a ativo ou passivo cria uma mensuração para esse ativo 
ou passivo e para as respectivas receitas e despesas.
A primeira base de mensuração é o custo histórico. A mensuração ao custo histórico fornece 
informações monetárias sobre ativos, passivos e respectivas receitas e despesas, utilizando infor-
mações derivadas, pelo menos em parte, do preço da transação ou outro evento que deu origem a 
eles. Diferentemente do valor atual, o custo histórico não reflete as mudanças nos valores, exceto 
na medida em que essas mudanças se referirem à redução ao valor recuperável de ativo ou pas-
sivo que se torna onerosa.
O custo histórico de ativo quando é adquirido ou criado é o valor dos custos incorridos na aqui-
sição ou criação do ativo, compreendendo a contraprestação paga para adquirir ou criar o ativo 
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mais custos de transação. O custo histórico de passivo quando é incorrido ou assumido é o valor 
da contraprestação recebida para incorrer ou assumir o passivo menos custos de transação.
Já a mensuração em base atual fornece informações monetárias sobre ativos, passivos e res-
pectivas receitas e despesas, utilizando informações atualizadas para refletir condições na data 
de mensuração. 
Devido à atualização, os valores atuais de ativos e passivos refletem as mudanças, desde a data 
de mensuração anterior, em estimativas de fluxos de caixa e outros fatores refletidos nesses valo-
res atuais. Diferentemente do custo histórico, o valor atual de ativo ou passivo não resulta, mesmo 
em parte, do preço da transação ou outro evento que deu origem ao ativo ou passivo.
As bases de mensuração do valor atual incluem: 
 z valor justo; 
 z valor em uso de ativos e valor de cumprimento de passivos; e 
 z custo corrente.
Valor justo é o preço que seria recebido pela venda de ativo ou que seria pago pela transfe-
rência de passivo em transação ordenada entre participantes do mercado na data de mensu-
ração. Ele reflete a perspectiva dos participantes do mercado (participantes em mercado ao 
qual a entidade tem acesso). O ativo ou passivo é mensurado utilizando as mesmas premissas 
que os participantes do mercado utilizariam ao precificar o ativo ou passivo, se esses partici-
pantes do mercado agirem em seu melhor interesse econômico.
Valor em uso é o valor presente dos fluxos de caixa, ou outros benefícios econômicos, que 
a entidade espera obter do uso de ativo e de sua alienação final. Valor de cumprimento é o 
valor presente do caixa, ou de outros recursos econômicos, que a entidade espera ser obri-
gada a transferir para cumprir a obrigação. Esses valores de caixa ou outros recursos econô-
micos incluem não somente os valores a serem transferidos a contraparte do passivo, mas 
também os valores que a entidade espera ser obrigada a transferir a outras partes de modo a 
permitir que ela cumpra a obrigação.
O custo corrente de ativo é o custo de ativo equivalente na data de mensuração, compreen-
dendo a contraprestação que seria paga na data de mensuração mais os custos de transação 
que seriam incorridos nessa data.
O custo corrente de passivo é a contraprestação que seria recebida pelo passivo equiva-
lente na data de mensuração menos os custos de transação que seriam incorridos nessa data. 
Custo corrente, como custo histórico, é o valor de entrada: reflete preços no mercado em que 
a entidade adquiriria o ativo ou incorreria no passivo. Assim, é diferente do valor justo, valor 
em uso e valor de cumprimento, que são valores de saída. Contudo, diferentemente de custo 
histórico, custo corrente reflete condições na data de mensuração.
CAPÍTULO 7 – APRESENTAÇÃO E DIVULGAÇÃO
A entidade que reporta comunica informações sobre seus ativos, passivos, patrimônio 
líquido, receitas e despesas apresentando e divulgando informações em suas demonstrações 
contábeis.
Classificar diferentes ativos, passivos, patrimônio líquido, receitas ou despesas em conjunto 
podem obscurecer informações relevantes, reduzir a compreensibilidade e a comparabilidade e 
pode não fornecer representação fidedigna do que pretendem representar.
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Diante disso, é importante que os ativos, passivos, receitas, despesas e PL sejam classificados 
e separados dos demais itens. Podem ser necessários diferentes níveis de agregação em diferen-
tes partes das demonstrações contábeis. Por exemplo, normalmente, o balanço patrimonial, a 
demonstração do resultado e a demonstração do resultado abrangente fornecem informações 
resumidas, ao passo que informações mais detalhadas são fornecidas nas notas explicativas.
Para finalizar o capítulo, temos a o conceito de capital e manutenção de capital. Aqui, precisa-
mos saber duas coisas: conceito de capital físico e financeiro e o conceito de lucro sob a perspecti-
va de capital físico e financeiro.
O conceito financeiro de capital é adotado pela maioria das entidades na elaboração de suas 
demonstrações contábeis. Sob o conceito financeiro de capital, tal como caixa investido ou poder 
de compra investido, capital é sinônimo de ativos líquidos ou patrimônio líquido da entidade. Sob 
o conceito físico de capital, tal como a capacidade operacional, o capital é considerado como a 
capacidade produtiva da entidade com base, por exemplo, nas unidades de produção diária.
Sob o conceito de manutenção do capital financeiro, o lucro é auferido somente se o montante 
financeiro (ou dinheiro) dos ativos líquidos no final do período exceder o montante financeiro 
(ou dinheiro) dos ativos líquidos no início do período, após excluir quaisquer distribuições para, e 
contribuições de, sócios duranteo período. A manutenção de capital financeiro pode ser mensu-
rada em unidades monetárias nominais ou em unidades de poder aquisitivo constante.
Já em relação à manutenção do capital físico, o lucro é auferido somente se a capacidade 
produtiva física (ou capacidade operacional) da entidade (ou os recursos ou fundos necessá-
rios para alcançar essa capacidade) no final do período exceder a capacidade produtiva física 
no início do período, após excluir quaisquer distribuições para, e contribuições de, sócios 
durante o período.
 HORA DE PRATICAR! 
1. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Considerando a teoria geral de sistemas e sistemas de informação, 
julgue o item a seguir.
À medida que os sistemas sofrem mudanças, o ajustamento sistemático ocorre de forma contí-
nua; dessas mudanças e dos ajustamentos decorrem fenômenos como, por exemplo, a entropia 
e a homeostasia.
( ) CERTO  ( )ERRADO
2. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Considerando a teoria geral de sistemas e sistemas de informação, 
julgue o item a seguir.
Cada sistema existe dentro de um meio ambiente constituído por outros sistemas e, nesse con-
texto, os sistemas abertos caracterizam-se por consistirem em um processo infinito de intercâm-
bio com o seu ambiente para a realização da troca de informações.
( ) CERTO  ( )ERRADO
3. (CEBRASPE-CESPE — 2021) De acordo com a NBC TSP Estrutura Conceitual, julgue o item que 
se seguem.
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Bens sem potencial de serviços ou incapazes de gerar benefícios econômicos não se enquadram 
na definição de ativo.
( ) CERTO  ( )ERRADO
4. (CEBRASPE-CESPE — 2021) De acordo com a NBC TSP Estrutura Conceitual, julgue o item que 
se seguem.
O custo de liberação é uma base de mensuração aplicável aos ativos em geral, representando o 
montante necessário para a baixa imediata de um bem ou direito sob controle de uma entidade.
( ) CERTO  ( )ERRADO
5. (CEBRASPE-CESPE — 2021) De acordo com a NBC TSP Estrutura Conceitual, julgue o item que 
se seguem.
A consistência é uma condição que favorece a comparabilidade da informação contábil ao esta-
belecer que sejam utilizados os mesmos princípios ou políticas contábeis e a mesma base de 
elaboração para as demonstrações contábeis, procedimento que vale de período para período 
dentro de uma mesma empresa, bem como em relação a um mesmo período contábil envolven-
do empresas distintas.
( ) CERTO  ( )ERRADO
6. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Determinada empresa apresentou, em 31 de dezembro de 2020, 
um patrimônio composto pelos seguintes elementos, cujo registro e cuja avaliação contábeis 
estão de acordo com as regras estabelecidas na legislação societária (Lei n.º 6.404/1976 e suas 
alterações).
ELEMENTO PATRIMONIAL VALOR (R$)
caixa 20.000
duplicatas a receber 50.000
empréstimos a pagar 30.000
estoques 40.000
imóveis de uso próprio 200.000
depreciação acumulada 10.000
capital social 220.000
fornecedores 20.000
salários a pagar 50.000
reservas de lucros 10.000
depósitos em bancos 10.000
impostos a recolher 10.000
aplicações financeiras de liquidez imediata 30.000
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Considerando os elementos patrimoniais apresentaos nessa situação hipotética, julgue o item a 
seguir.
Em 31 de dezembro de 2020, a situação patrimonial líquida da empresa alcançou o montante de 
R$ 230.000.
( ) CERTO  ( )ERRADO
7. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Determinada empresa apresentou, em 31 de dezembro de 2020, 
um patrimônio composto pelos seguintes elementos, cujo registro e cuja avaliação contábeis 
estão de acordo com as regras estabelecidas na legislação societária (Lei n.º 6.404/1976 e suas 
alterações).
ELEMENTO PATRIMONIAL VALOR (R$)
caixa 20.000
duplicatas a receber 50.000
empréstimos a pagar 30.000
estoques 40.000
imóveis de uso próprio 200.000
depreciação acumulada 10.000
capital social 220.000
fornecedores 20.000
salários a pagar 50.000
reservas de lucros 10.000
depósitos em bancos 10.000
impostos a recolher 10.000
aplicações financeiras de liquidez imediata 30.000
Considerando os elementos patrimoniais apresentados nessa situação hipotética, julgue o item 
a seguir. Caixa e estoques são elementos patrimoniais cujas contas apresentam saldos de natu-
reza credora.
( ) CERTO  ( )ERRADO
8. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Com relação à técnica de escrituração contábil, julgue o item 
subsequente.
Os saldos da conta fornecedores e da conta impostos a recolher são, por natureza, devedores.
( ) CERTO  ( )ERRADO
9. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Com relação à técnica de escrituração contábil, julgue o item 
subsequente.
A versão ampliada da equação do patrimônio pode ser expressa da seguinte forma: ativo + recei-
tas + ganhos = passivo + despesas + perdas + patrimônio líquido (contas de capital).
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( ) CERTO  ( )ERRADO
10. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Considere que a empresa XYZ tenha quitado antecipadamen-
te uma dívida, tendo obtido, no ato da quitação, um desconto pela antecipação dos valores até 
então pendentes de pagamento. Com base nessa situação hipotética, julgue o item seguinte.
O pagamento antecipado da dívida representa um fato contábil misto para a empresa XYZ. 
( ) CERTO  ( )ERRADO
11. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Considere que a empresa XYZ tenha quitado antecipadamente 
uma dívida, tendo obtido, no ato da quitação, um desconto pela antecipação dos valores até então 
pendentes de pagamento. Com base nessa situação hipotética, julgue o item seguinte.
O desconto obtido pela empresa XYZ deve ser reconhecido como receita financeira na mesma 
data da quitação da dívida, em consonância com o regime de competência.
( ) CERTO  ( )ERRADO
12. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Com relação à demonstração do resultado do exercício, julgue 
o item subsecutivo.
Deduções sobre vendas são todas as despesas que incidem diretamente sobre a receita bruta 
de vendas.
( ) CERTO  ( )ERRADO
13. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Com relação à demonstração do resultado do exercício, julgue 
o item subsecutivo.
Nas empresas do setor industrial, o custo das vendas recebe o nome de custo do produto vendi-
do (CPV).
( ) CERTO  ( )ERRADO
14. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Determinada empresa apresentou, em 31 de dezembro de 
2020, um patrimônio composto pelos seguintes elementos, cujo registro e cuja avaliação contá-
beis estão de acordo com as regras estabelecidas na legislação societária (Lei n.º 6.404/1976 e 
suas alterações).
ELEMENTO PATRIMONIAL VALOR (R$)
caixa 20.000
duplicatas a receber 50.000
empréstimos a pagar 30.000
estoques 40.000
imóveis de uso próprio 200.000
depreciação acumulada 10.000
capital social 220.000
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ELEMENTO PATRIMONIAL VALOR (R$)
fornecedores 20.000
salários a pagar 50.000
reservas de lucros 10.000
depósitos em bancos 10.000
impostos a recolher 10.000
aplicações financeiras de liquidez imediata 30.000
Considerando os elementos patrimoniais apresentados nessa situação hipotética, julgue o item 
a seguir.
As disponibilidades da empresa totalizaram R$ 30.000 em 31 de dezembro de 2020.
( ) CERTO  ( )ERRADO
15. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Considere que determinada empresa possua, entre seus ativos, 
alguns recebíveis oriundos de vendas a prazo, cujo recebimento não é considerado líquido e cer-
to. Diante dessa situação hipotética, julgue o item a seguir.
O procedimento contábil indicado para o caso é avaliar tais recebíveis pelo seu valor líquido de 
realização, efetuando-se os ajustes contábeis necessários para que o valor do patrimônio da 
empresa passe a refletir as perdas estimadas relacionadas aos recebíveis cuja liquidação tenha 
caráter duvidoso.
( ) CERTO  ( )ERRADO
16. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Considere que determinada empresa possua, entre seus ativos, 
alguns recebíveis oriundos de vendas a prazo, cujo recebimento não é considerado líquido e cer-
to. Diante dessa situação hipotética, julgueo item a seguir.
As perdas estimadas relacionadas a recebíveis de liquidação duvidosa devem ser reconhecidas 
como despesas, em contrapartida à própria conta de ativo que representa esses recebíveis.
( ) CERTO  ( )ERRADO
17. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Com relação à demonstração do resultado do exercício, julgue o 
item subsecutivo.
Adiantamentos a empregados é uma despesa administrativa que deve ser tratada na demonstra-
ção do resultado do exercício como um item de natureza operacional.
( ) CERTO  ( )ERRADO
18. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Determinada empresa apresentou, em 31 de dezembro de 
2020, um patrimônio composto pelos seguintes elementos, cujo registro e cuja avaliação contá-
beis estão de acordo com as regras estabelecidas na legislação societária (Lei n.º 6.404/1976 e 
suas alterações).
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ELEMENTO PATRIMONIAL VALOR (R$)
caixa 20.000
duplicatas a receber 50.000
empréstimos a pagar 30.000
estoques 40.000
imóveis de uso próprio 200.000
depreciação acumulada 10.000
capital social 220.000
fornecedores 20.000
salários a pagar 50.000
reservas de lucros 10.000
depósitos em bancos 10.000
impostos a recolher 10.000
aplicações financeiras de liquidez imediata 30.000
Considerando os elementos patrimoniais apresentados nessa situação hipotética, julgue o item 
a seguir.
Conclui-se que os imóveis de uso próprio foram avaliados pelo seu custo de aquisição, deduzido 
do saldo da respectiva conta de depreciação acumulada.
( ) CERTO  ( )ERRADO
19. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Com relação aos pronunciamentos técnicos do Comitê de Pro-
nunciamentos Contábeis (CPC), julgue o próximo item.
Um ativo intangível com vida útil definida está sujeito à amortização de seu valor, a qual terá iní-
cio no momento em que tal ativo estiver disponível para uso.
( ) CERTO  ( )ERRADO
20. (CEBRASPE-CESPE — 2021) Com relação aos pronunciamentos técnicos do Comitê de Pro-
nunciamentos Contábeis (CPC), julgue o próximo item.
A dívida que uma entidade mantém com o intuito de negociação no mercado deve ser classifica-
da no passivo circulante.
( ) CERTO  ( )ERRADO
 9 GABARITO
1 Certo
2 Certo
3 Certo
4 Errado
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5 Certo
6 Certo
7 Errado
8 Errado
9 Errado
10 Certo
11 Certo
12 Errado
13 Certo
14 Errado
15 Certo
16 Errado
17 Errado
18 Certo
19 Certo
20 Certo
ANOTAÇÕES
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ANOTAÇÕESnão está financiando a ambulância, então não temos um passivo. 
Nessa situação, temos a origem da ambulância em uma receita. A receita é a “explicação” 
da origem dessa ambulância. Então temos o seguinte registro:
+ Ativo – Veículos → 100.000
+ Receita – Superveniência ativa → 100.000
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Aqui temos a figura da superveniência ativa, que é uma receita. Superveniência é algo que 
surgiu, e o termo “ativa” significa que é uma receita. Portanto, o fato aumentativo gerou uma 
receita como forma de explicar a origem dessa ambulância que “apareceu” no patrimônio 
da empresa.
Reconhecimento/Apropriação de Juros Ativo
As operações com juros possuem uma peculiaridade que pode gerar bastante dúvida. Os 
fatos contábeis devem ser reconhecidos pelo seu fato gerador, ou seja, não importa quando 
será o pagamento ou recebimento, mas sim se o fato ocorreu ou não.
No caso dos juros, o fato gerador deles é o tempo. O evento que faz incidir juros é o passar 
do tempo, tanto é que os juros são capitalizados pelo tempo (ao mês, ao ano etc.). 
Agora vamos imaginar que foi feita uma aplicação financeira e que os juros foram reconheci-
dos pela empresa (o dinheiro ficou aplicado um mês e gerou juros). O reconhecimento (ou apro-
priação dos juros) gerará uma receita financeira e aumentará o valor da sua aplicação financeira. 
Então teremos o seguinte evento ocorrendo:
+ Ativo –Aplicação financeira → 1.000
+ Receita – Juros ativo → 1.000
Reversão de Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa
A provisão para crédito de liquidação duvidosa consiste em um valor estimado de calote 
que a empresa irá tomar de seus clientes. É comum que nem todos os valores a receber da 
empresa sejam pagos em dia. Portanto, a contabilidade pode realizar essa provisão como 
forma de retificar os valores a receber. 
No momento da constituição, temos uma despesa, ou seja, uma diminuição do PL. Porém, 
se um valor que não era esperado for recebido, deve ser revertida a provisão constituída e, 
no momento da reversão, temos um aumento do PL e uma receita.
- Retificadora do – PCLD → 1.000
Ativo
+ Receita – Reversão da PCLD →- 1.000
FATOS CONTÁBEIS MODIFICATIVOS AUMENTATIVOS: - PASSIVO
Agora vamos para os fatos aumentativos decorrentes da diminuição do passivo.
Perdão de Dívidas Tributárias (Remissão)
Quando ocorre um perdão de uma dívida, um passivo anteriormente registrado deixa de 
existir, pois a dívida foi perdoada. Esse perdão provoca um aumento do patrimônio líquido 
e, em contrapartida, uma receita. Vamos ver como ocorre no patrimônio.
- Passivo – Tributo a recolher → 50.000
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+ Receita – Insubsistência ativa → 50.000
Insubsistência é algo que desapareceu, sumiu do patrimônio. Como a dívida sumiu, temos 
a insubsistência e, por ter gerado aumento do PL, será classificada como insubsistência ativa. 
Veja que a insubsistência ativa é uma insubsistência do passivo.
Variação Cambial Ativa de Dívidas
Vamos supor que a empresa possua uma dívida de US$ 10.000 que, na data de registro da 
dívida, o dólar estava cotado a R$ 5,00. Caso o dólar caia de preço e vá para R$ 4,50, teremos 
uma variação ativa, já que o dólar caiu, o valor da dívida também caiu, provocando aumento 
do PL.
- Passivo – Fornecedores → 5.000
+ Receita – Variação cambial ativa → 5.000
FATOS CONTÁBEIS MODIFICATIVOS DIMINUTIVOS: - ATIVO
Agora vamos para os fatos diminutivos decorrentes da diminuição do ativo.
Constituição da Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa
Como já vimos, a constituição da PCLD gera uma despesa e o registro provoca o seguinte 
efeito:
+ Retificadora do – PCLD → 1.000 Ativo+ Despesa – PCLD → 1.000
Depreciação e Amortização de Bens
A depreciação consiste na perda do valor contábil de um ativo em decorrência do uso ou do 
tempo. Quando o ativo deprecia, devemos registrar o evento como depreciação acumulada, sendo 
sua contrapartida uma despesa de depreciação. É o caso da depreciação de veículos.
+ Retificadora do – Depreciação acumulada → 500 
Ativo
+ Despesa – Depreciação → 500
Roubo ou Furto de Mercadoria
No roubo ou furto de mercadoria, temos a baixa do valor do estoque o registro de uma insubsis-
tência passiva (do ativo), já que um ativo “sumiu” e gerou uma despesa:
- Ativo – Estoque → 5.000
+ Despesa– Insubsistência passiva → 5.000
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FATOS CONTÁBEIS MODIFICATIVOS DIMINUTIVOS: + PASSIVO
Nesses fatos contábeis, temos um aumento do passivo, provocando uma diminuição do patri-
mônio líquido. Vejamos alguns exemplos de fatos dessa natureza.
Apropriação de Despesas com Tributos, Juros, Aluguéis e Salários
Algumas despesas geram obrigações de pagamento ou aumentam obrigações já reconhe-
cidas anteriormente (juros por exemplo). Então, temos um aumento do passivo, provocando 
uma redução no PL:
+ Passivo – Aluguéis a pagar → 1.000
+ Despesa– Aluguéis → 1.000
FATOS CONTÁBEIS MISTOS
Os fatos contábeis mistos ou compostos consistem em uma “soma” de fatos permutativos e 
fatos modificativos. A grande “sacada” para entender esses fatos é você perceber que o regis-
tro exige modificações em dois ativos ou passivos e uma receita ou despesa. Eles podem ser 
resumidos em recebimentos e pagamentos com juros ou descontos.
Recebimentos e Pagamentos com Juros
O recebimento com juros significa que o valor recebido é maior do que o direito de rece-
ber, ou seja, a empresa tinha o direito de receber 1.000 por exemplo, mas em decorrência dos 
juros recebeu 1.100, então temos o seguinte evento:
+ Ativo – Caixa → 1.100
- Ativo – Clientes → 1.000
+ Receita– Juros Ativo → 100
Já o pagamento com juros gera uma despesa, uma vez que o valor pago é maior do que o 
valor que deveria ser pago.
- Passivo – Fornecedores → 5.000
- Ativo – Caixa → 5.200
+ Despesa – Juros Passivo → 200
Recebimentos e Pagamentos com Desconto
Os recebimentos e pagamentos com desconto geram efeito oposto aos juros. Pagar com juros 
gera despesa, então pagar com desconto gera uma receita, afinal você pagará um valor menor do 
que a obrigação registrada.
- Ativo – Caixa → 1.000
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+ Passivo – Clientes → 1.200
+ Receita – Descontos obtidos → 200
Já o recebimento com desconto gera uma despesa, já que o valor recebido é menor do que o 
direito devido:
+ Ativo – Caixa → 1.000
- Ativo – Clientes → 1.200
+ Despesa – Descontos concedidos → 200
CONTAS: CONCEITOS, CONTAS DE DÉBITOS, CONTAS DE CRÉDITOS E 
SALDOS
Vamos iniciar nosso estudo sobre as contas contábeis. As Contas consistem na represen-
tação contábil de elementos patrimoniais (ou das suas variações) que têm natureza igual ou 
semelhante. Elas exercem um papel de grande importância no processo contábil. 
É por meio das contas que a Contabilidade controla a movimentação de todos os compo-
nentes patrimoniais (contas patrimoniais) e extra patrimoniais (contas de compensação), 
bem como das variações do Patrimônio Líquido (contas de resultado). Assim, ao utilizá-las, 
a Contabilidade alcança sua principal finalidade: suprir os usuários de informações acerca 
do seu patrimônio e de suas variações1.
CONTAS PATRIMONIAIS
As contas do Ativo são contas patrimoniais e têm natureza devedora. As contas do Pas-
sivo e do Patrimônio líquido têm natureza credora. Elas são utilizadas para a apuração e 
controle do patrimônio da entidade. 
CONTAS DE RESULTADO
As contas de resultado são as Contas de Receita (credoras) e Despesas (devedoras), as 
quais servem para a apuração do resultado do exercício.
CONTAS RETIFICADORAS DO ATIVO
As contas Retificadoras do Ativo diminuem o valor de uma conta do ativo, portanto têm 
natureza credora.
z Perdas Estimadas para Créditos de Liquidação Duvidosa (PCLD): reduzem o valor das 
Duplicatas a Receber (ou Clientes), tendo em vista a possibilidade de não recebimento 
(calote) porparte de alguns clientes;
 z Depreciação Acumulada: é a perda de valor que ocorre em bens do ativo imobilizado 
sujeitos a desgastes pelo uso, ação da natureza ou por se tornarem obsoletos;
1  RIBEIRO, O. M. Contabilidade geral. 10ª edição. São Paulo: Editora Saraiva, 2017.
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 z Perdas Estimadas para Ajuste ao Valor Realizável Líquido: se o valor de venda de 
determinada mercadoria é inferior ao valor do custo de aquisição ou produção, deve-se 
fazer o ajuste, para que o valor corresponda à realidade econômica atual.
SALDOS
As contas que apresentam saldos de natureza devedora são debitadas sempre que houver 
entradas de valores. Portanto, são debitadas para registrar o aumento do seu saldo. Quando 
houver saídas de valores, devem ser creditadas para a diminuição do seu saldo.
As contas que apresentam saldos de natureza credora são creditadas sempre que houver 
entradas de valores. Portanto, são creditadas para registrar o aumento do seu saldo. Quan-
do houver saídas de valores devem ser debitadas para a diminuição do seu saldo. 
ATIVO (DEVEDOR) PASSIVO E PL (CREDOR) RESULTADO
z Aumenta com Débito
z Diminui com Crédito
z Aumenta com Crédito
z Diminui com Débito
Receita
z Aumenta com Crédito
z Diminui com Débito
Despesa
z Aumenta com Débito
z Diminui com Crédito
Importante!
As contas possuírem naturezas credora ou devedora é uma convicção. As palavras “crédi-
to” e “débito”, em Contabilidade, podem ser consideradas sinônimas de “aumento” e “dimi-
nuição” do saldo das contas. 
É de suma importância que você não correlacione isso às noções de débito e crédito de 
contas bancárias. Entenda a natureza, os aumentos e a diminuição dos seus saldos e você 
acertará a questão.
Exemplos de Contas do Ativo (Devedoras)
 z Caixa e Bancos;
 z Aplicações financeiras;
 z Títulos a Receber de Clientes;
 z (–) Créditos de liquidação duvidosa;
 z Estoques;
 z Adiantamentos;
 z Outros créditos;
 z Despesas do exercício seguinte;
 z Títulos a receber;
 z Títulos mobiliários para negociação;
 z Títulos mobiliários para venda;
 z Créditos com pessoas ligadas;
 z Investimentos;
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 z Imóveis, Máquinas, Móveis, Veículos;
 z (–) Depreciação e exaustão acumulada;
 z Gastos com aquisição ou geração de marcas, softwares licenciáveis, patentes etc., e good-
will adquirido.
Exemplos de Contas do Passivo (Credoras)
 z Empréstimos e financiamentos;
 z Títulos descontados;
 z Fornecedores;
 z Salários e Encargos a pagar;
 z Tributos sobre mercadorias;
 z Tributos sobre lucro;
 z Adiantamento de clientes;
 z Dividendos e lucros a distribuir;
 z Empréstimos e financiamentos;
 z Tributos refinanciados;
 z Mútuos de empresas relacionadas;
 z Provisões contingentes;
 z Receitas;
 z (–) Despesas diferidas.
Exemplos de Contas do PL (Credoras)
 z Capital Social;
 z (–) Ações em tesouraria;
 z Reservas de capital;
 z Ajustes de avaliação patrimonial;
 z Reservas de lucros;
 z Lucros ou Prejuízos acumulados;
 z Outros resultados abrangentes.
Exemplos de Contas de Resultado 
 z Despesas (devedora)
 � Juros Passivos;
 � Descontos Condicionais Concedidos; 
 � Variações Monetárias Passivas;
 � Variações Cambiais Passivas;
 � Despesas de Salários;
 � Despesas de Depreciação
 � Despesas com água e esgoto;
 � Despesas com Provisão para Perdas Prováveis;
 � Despesas decorrentes da Baixa ou Alienação de Bens do Imobilizado;
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 � Variações Cambiais;
 � Custo da Mercadoria Vendida (CMV).
 z Receita (Credora)
 � Juros Ativos;
 � Descontos Condicionais Obtidos;
 � Mercadorias devolvidas;
 � Abatimentos e diferenças de preço;
 � Descontos sobre vendas;
 � Serviços Prestados;
 � Aluguéis;
 � Comissões.
As contas de resultado provocam variações patrimoniais, pois as receitas geram lucros 
que aumentam o Patrimônio Líquido (PL) e as despesas geram prejuízos que diminuem 
o PL. Assim, as despesas e as receitas provocam variações para mais ou para menos no PL e, 
consequentemente, produzem modificações no patrimônio da empresa.
TEORIA DAS CONTAS
As contas podem ser classificadas de diversas formas em virtude da corrente teórica. Veja-
mos as principais teorias das contas, as quais podem aparecer em uma questão de prova.
Patrimonialista
A escola Patrimonialista considera o Patrimônio objeto da Contabilidade, classificando 
as contas em: 
 z Contas patrimoniais: representam os Bens, os Direitos, as Obrigações e o Patrimônio 
Líquido;
 z Contas de resultado: representam as Despesas e as Receitas.
Personalista 
Esta escola, a qual considera como objeto da Contabilidade a relação jurídica entre pes-
soas, personaliza as contas, classificando-as em: 
 z Contas dos agentes consignatários: representam os Bens; 
 z Contas dos agentes correspondentes: representam os Direitos e as Obrigações; 
 z Contas do proprietário: representam o Patrimônio Líquido, as Despesas e as receitas.
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Materialista 
Para a escola Materialista, também conhecida como “Escola Econômica”, as contas repre-
sentam valores materiais, sendo classificadas em: 
 z Contas integrais: representam os Bens, os Direitos e as Obrigações; 
 z Contas diferenciais: representam o Patrimônio Líquido, as Despesas e as Receitas.
PATRIMONIALISTA PERSONALISTA MATERIALISTA
Patrimoniais: Ativo, Passivo Exigível e 
Patrimônio Líquido
Resultado: Receitas e Despesas
Proprietário: responsável pelas Receitas, 
Despesas e PL
Agente Consignatário: responsável pelos 
bens da empresa
Agente Correspondente: responsável 
pelos direitos e obrigações
Integrais: contas patrimoniais — Patrimô-
nio Líquido
Diferenciais: contas de resultado + Patri-
mônio Líquido
Importante!
No Brasil, a Contabilidade fundamenta-se na escola Patrimonialista. No entanto, para efei-
to de concurso, é muito importante memorizar a classificação das contas propostas pelas 
três teorias apresentadas.
PLANO DE CONTAS: CONCEITOS, ELENCO DE CONTAS, FUNÇÃO E 
FUNCIONAMENTO DAS CONTAS
O plano de contas é uma estrutura (um conjunto de contas) criada pelo contador em conjunto 
com a empresa, para atender o registro, a acumulação dos lançamentos contábeis e todas as 
necessidades futuras de informações. Isso é feito através das demonstrações e relatórios contá-
beis, fiscais, societários e gerenciais, de forma a permitir o controle econômico da entidade.
Alguns dos atuais sistemas de informações contábeis computadorizados não obrigam 
a codificação numérica das contas, admitindo, também, letras do alfabeto. Nesses casos, a 
arquitetura tecnológica dos sistemas utiliza-se de conceitos de relacionamento (conta mãe, 
conta filha, conta neta etc.), para fazer a graduação do Plano de Contas e identificar as contas 
analíticas e sintéticas2.
CONTAS ANALÍTICAS E SINTÉTICAS
Contas analíticas são aquelas contas que representam os elementos patrimoniais em seu 
maior grau de detalhamento. Normalmente, constituem-se na maior graduação do Plano de 
Contas. Além disso, configuram-se quando a obtenção de seu saldo é conseguida através de 
lançamentos, ou seja, através do registro de cada fato administrativo.
Contas sintéticas são aquelas cujo saldo é conseguido através do somatório do saldo de 
duas ou mais contas analíticas, ou de duas ou mais contas sintéticas. Por conseguinte, as con-
tas sintéticas não recebem lançamentos.
2  PADOVEZE, L C. Manual de Contabilidade Básica: Contabilidade Introdutória e Intermediária. 10ª edição. Grupo 
GEN, 2016.
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ELENCO DAS CONTAS
Segundo Ribeiro (2017)3, o elenco de contas consiste na relação das contas que serão utili-
zadas para o registro dos fatos administrativos responsáveis pela movimentação do patrimô-
nio da empresa, bem como dos atos administrativos considerados relevantes (aqueles cujos 
efeitos possam traduzir-se emmodificações futuras no patrimônio da empresa). Envolve a 
intitulação (rubrica, nome) e o código de cada conta.
O elenco das contas deve sempre respeitar a estrutura das demonstrações contábeis pre-
sente na Lei nº 6.404, de 1976, com o objetivo de facilitar a elaboração das demonstrações 
contábeis.
FUNÇÃO, FUNCIONAMENTO E NATUREZA DA CONTA
A função, o funcionamento e a natureza da conta designam a sua configuração com maior 
detalhamento, indicando, pois, quem ela é, o que ela faz e qual a sua natureza. Vejamos um 
exemplo explanado por Ribeiro (2017):
A conta caixa pertence à seguinte árvore:
1. ATIVO
1.1 ATIVO CIRCULANTE
1.1.1 DISPONIBILIDADES
1.1.1.01 Caixa Geral 
1.1.1.01.1 Matriz
1.1.1.01.1.001 Caixa 
 z Função: serve para controlar o fluxo de entradas e saídas dos bens numerários em poder 
da empresa, normalmente compostos por dinheiro e cheques;
 z Funcionamento: debitada pelas entradas de dinheiro ou cheques no caixa e creditada 
pelas saídas de dinheiro ou cheques do caixa;
 z Natureza do saldo: devedora.
O código da conta é o número que a identifica “1.1.1.01.1.001”, sendo possível saber a 
que grupo e subgrupo ela pertence. O exemplo dado ilustra uma possível numeração para 
os componentes do ativo. O grau da conta indica a sua posição hierárquica no grupo a que 
pertence. 
ESCRITURAÇÃO: MÉTODOS E PROCESSOS
CONCEITOS E ELEMENTOS ESSENCIAIS
A escrituração é uma técnica contábil que consiste em registrar nos livros próprios 
(Diário, Razão, Caixa etc.) todos os acontecimentos que ocorrem na empresa e que modifi-
quem ou possam vir a modificar a situação patrimonial.4
3  RIBEIRO, O. M. Contabilidade geral. 10ª edição. Editora Saraiva, 2017.
4 RIBEIRO, O. M. Contabilidade geral. São Paulo: Saraiva, 2017.
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A Lei n° 6.404, de 1976,5 traz no seu art. 177 disposições sobre a escrituração:
Art. 177 A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obe-
diência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade 
geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e 
registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.
§ 1º As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos ou 
critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos.
§ 2º A companhia observará exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer 
modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposi-
ções da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que 
prescrevam, conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis diferen-
tes ou determinem registros, lançamentos ou ajustes ou a elaboração de outras demonstra-
ções financeiras. 
§ 3º As demonstrações financeiras das companhias abertas observarão, ainda, as normas 
expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários e serão obrigatoriamente submetidas a audi-
toria por auditores independentes nela registrados.
§ 4º As demonstrações financeiras serão assinadas pelos administradores e por contabilistas 
legalmente habilitados.
§ 5º As normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários a que se refere o § 3º deste 
artigo deverão ser elaboradas em consonância com os padrões internacionais de contabilida-
de adotados nos principais mercados de valores mobiliários. 
§ 6º As companhias fechadas poderão optar por observar as normas sobre demonstrações 
financeiras expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários para as companhias abertas.
Lembre-se de fazer uma leitura diária da Lei nº 6.404, de 1976, sem tentar decorá-la, mas 
sim compreendendo seus conceitos e suas disposições.
O Código Civil Brasileiro — Lei nº 10.406, de 2002, também dispõe sobre a escrituração con-
tábil. Segundo o seu art. 1.179, todas as empresas (sejam elas caracterizadas como empresário — 
antiga empresa individual — ou como sociedade empresária) estão obrigadas a seguir um sistema 
de Contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus livros, em corres-
pondência com a documentação respectiva [...].
A escrituração deve ser feita:
 z Em idioma e moeda corrente nacionais;
 z Em ordem cronológica de dia, mês e ano;
 z Com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, rasuras, emendas ou trans-
portes para as margens;
 z Com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos 
que comprovem ou evidenciem fatos contábeis;
 z Em forma contábil, que deve conter, no mínimo:
 � data do registro contábil, ou seja, a data em que o fato contábil ocorreu;
 � conta devedora;
5 BRASIL. Lei nº 6.404, de 1976. Dispõe sobre as Sociedades por Ações. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404compila-
da.htm. Acesso em: 18 fev. 2022.
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 � conta credora;
 � histórico que represente a essência econômica da transação ou o código de histórico 
padronizado, neste caso, baseado em tabela auxiliar inclusa em livro próprio;
 � valor do registro contábil;
 � informação que permita identificar, de forma unívoca, todos os registros que integram 
um mesmo lançamento contábil.
LANÇAMENTOS CONTÁBEIS
O lançamento é o ato que põe em prática a escrituração. Ele é feito nos livros contábeis 
por meio do método das partidas dobradas. Para realizar o lançamento, é necessário utili-
zar uma numeração sequencial pra identificar qual fato está sendo lançado.
Erros de Escrituração/Lançamento
Para corrigir lançamentos que foram realizados com erro, utiliza-se o estorno, a comple-
mentação e a transferência.
CORREÇÃO 
DE ERRO NO 
LANÇAMENTO
Estorno
Complementação
Transferência
Método das Partidas Dobradas
Na contabilidade, o método das partidas dobradas significa o registro de um fato ou de 
vários fatos patrimoniais em forma contábil, respeitando os preceitos da escrituração. 
Dessa forma, o termo partida é sinônimo de lançamento, tanto no livro diário quanto no 
livro razão.
A base desse método consiste na movimentação, sempre, de pelo menos duas contas, 
ou seja, se efetuarmos um débito em uma ou mais contas, devemos efetuar um crédito, de 
valor equivalente, em uma ou mais contas, de maneira que a soma dos débitos efetuados 
em um dado período seja igual à soma dos créditos efetuados no mesmo período.
O respeito ao método das partidas dobradas é fundamental para o entendimento da dinâ-
mica da contabilidade; compreendendo-o, será possível responder com mais facilidade ques-
tões de concurso de diferentes níveis de dificuldade.
Não há débito sem o 
correspondente crédito
A soma dos saldos 
devedores será igual à soma 
dos saldos credores
A soma dos débitos será 
sempre igual à soma dos 
créditos
As origens dos recursos 
serão iguais às aplicações
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FÓRMULAS DE LANÇAMENTOS
A formas de lançamento estão relacionadas com as quantidades de contas que são envol-
vidas no lançamento.
 z Lançamento de primeira fórmula — 1 débito e 1 crédito
Um exemplo é o lançamento de depósito do saldo da conta caixa em conta bancária no 
valor de R$ 500.000,00:
D — Bancos → R$ 500.000,00
C — Caixa → R$ 500.000,00
O mesmo lançamento pode ser feito da seguinte forma:
 � Bancos
a Caixa R$ 500.000,00
Observe que o “a Caixa” significa o crédito. Então, sempre que o lançamento aparecer 
assim, saiba que é o lançamento do crédito.
 z Lançamento de segunda fórmula — 1 débito e 2 ou mais créditos
Um exemplo é o lançamento do pagamento de duplicatas no valor de R$ 100.000, parte em 
dinheiro (R$ 20.000) e parte em cheque (R$ 80.000):
D — Duplicatas a pagar → R$ 100.000,00
C — Caixa → R$ 20.000,00
C — Banco → R$ 80.000,00
O mesmo lançamento pode ser feito da seguinte forma:
 � Bancos 
a Diversos
Caixa → R$ 20.000,00
Banco → R$80.000,00
 z Lançamento de terceira fórmula — 2 ou mais débitos e 1 crédito
Um exemplo é o lançamento pagamento à vista de despesa com combustível no valor de 
R$ 20.000 e com roupas no valor de R$ 10.000.
D — Despesas com combustível → R$ 20.000,00
D — Despesas com vestuário → R$ 10.000,00
C — Caixa → R$ 30.000,00
O mesmo lançamento pode ser feito da seguinte forma:
 � Diversos
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a Caixa R$ 30.000,00
Despesas com combustível → R$ 20.000,00
Despesas com vestuário → R$ 10.000,00
 z Lançamento de quarta fórmula — 2 ou mais débitos e 2 ou mais créditos
Um exemplo é a compra de máquinas por R$ 30.000 e móveis por R$ 15.000 com pagamen-
to em cheque (R$ 40.000) e dinheiro (R$ 5.000), respectivamente.
D — Máquinas → R$ 30.000,00
D — Móveis → R$ 15.000,00
C — Caixa → R$ 5.000,00
C — Banco → R$ 40.000,00
O mesmo lançamento pode ser feito da seguinte forma:
 � Diversos a
Máquinas → R$ 30.000,00
 � Diversos a
Móveis a → R$ 15.000,00
Caixa → R$ 5.000,00
Banco → R$ 40.000,00
LIVROS DE ESCRITURAÇÃO
Os livros de escrituração são o lugar no qual os registros contábeis são feitos. Apesar de existi-
rem outros livros, para o nosso estudo, vamos focar nos dois principais exigidos para a escritura-
ção contábil: livro diário e livro razão.
 z Livro Diário
Segundo o Código Civil brasileiro (CC), o livro diário é obrigatório. Os lançamentos preci-
sam ser realizados individualmente e em ordem cronológica, e devem respeitar os princípios 
da escrituração. Esse livro ajuda na apuração do resultado. Guarde o seguinte: o livro diário 
é obrigatório, cronológico e principal (ou seja, nele devem ser lançadas todas as operações 
que ocorrerem).
 z Livro Razão
Já o livro razão é um livro sistemático que serve para controlar a movimentação de cada conta 
de maneira individual, sendo transcritos registros de débitos e créditos da conta no diário. O livro 
razão é facultativo, segundo a legislação comercial; entretanto, é obrigatório para empresas tribu-
tadas com base no lucro real.
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Dessa forma, vê-se a diferença entre os dois livros: o diário envolve todas as operações 
que ocorreram ao passar de um certo período na entidade; o razão oferece uma visão ana-
lítica do que ocorreu em cada conta.
O livro razão é: principal, ou seja, todas as operações ocorridas devem ser lançadas nele; 
sistemático, pois envolve registros em ordem sistemática, agrupando lançamentos de natu-
reza igual; por fim, de forma secundária, ele é cronológico, ou seja, seus registros são feitos 
em ordem cronológica. 
LIVRO 
DIÁRIO
Cronológico PrincipalObrigatório
LIVRO RAZÃO
Sistemático
Facultativo 
pela 
legislação
Obrigatório 
Lucro Real
CronológicoPrincipal
REGIME DE COMPETÊNCIA
No regime de competência são consideradas as despesas e receitas de acordo com o seu 
fato gerador, independente do recebimento ou pagamento. A Lei nº 6.404, de 1976, no seu art. 
177, diz: 
Art. 177 A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obe-
diência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade 
geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e 
registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.
Regime de 
Caixa
Momento do 
pagamento / 
recebimento
Fato gerador
Regime de 
Competência
REGIME DE CAIXA
O regime de caixa tem como objetivo apurar o resultado da entidade considerando os fatos 
que modificam positiva ou negativamente o caixa no período. Ou seja, considera as entradas e 
saídas de dinheiro no caixa.
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CONTABILIZAÇÃO DE OPERAÇÕES CONTÁBEIS DIVERSAS: JUROS, 
DESCONTOS, TRIBUTOS, ALUGUÉIS, VARIAÇÃO MONETÁRIA/ 
CAMBIAL, FOLHA DE PAGAMENTO, COMPRAS, VENDAS E PROVISÕES, 
DEPRECIAÇÕES E BAIXA DE BENS
Nesta seção colocaremos em prática todo o conteúdo teórico embasado na famigerada Lei 
das S/As (Lei 6.404, de 1976) e, também, em conformidade com o disposto nos Pronunciamen-
tos Contábeis pertinentes (vulgo CPCs) e suas alterações. 
Assim, aprenderemos na prática como resolver questões que exigem a contabilização de 
operações contábeis, ou seja, o registro de toda a movimentação contábil de uma entidade, 
seguindo os padrões de escrituração e contabilização pertinentes.
Agora, levando em consideração os itens previstos no edital iremos tratar os seguintes 
tópicos:
 z Noções de Contabilidade: contabilização de operações contábeis diversas: juros, descon-
tos, tributos, aluguéis, folha de pagamento, compras, vendas e provisões, depreciações e 
baixa de bens.
Vamos começar revisitando alguns conceitos importantes:
Sabemos que a Escrituração Contábil é uma das 4 Técnicas Contábeis (Escrituração, 
Elaboração da Demonstrações Contábeis, Análise das DC’s e Auditoria) que registra os fatos 
contábeis por meio das Demonstrações Contábeis, onde são contabilizadas as alterações 
qualitativas ou quantitativas do patrimônio.
Levando em consideração o regime contábil, temos que:
 z Regime de Competência: no regime de competência, reconhecemos a receita e despesa de 
acordo como seu fato gerador. As receitas são reconhecidas (contabilizadas) quando são gera-
das (ganhas), e as despesas quando são incorridas (registradas no período em que ocorreram) 
independentemente de seu recebimento ou pagamento, respectivamente;
 z Regime de Caixa: as receitas e as despesas são contabilizadas/registradas com as entradas 
ou saídas de dinheiro no caixa da empresa, respectivamente. Assim, a receita é considera-
da ganha/realizada quando for efetivamente recebida em caixa. Já a despesa é considerada 
incorrida, quando for realmente paga.
Eis agora algumas contas das quais será necessário ter uma atenção redobrada:
 z Duplicata: é um título de crédito utilizado em operações de compra e venda a prazo. Repre-
senta uma ordem de pagamento, que resulta da duplicação da fatura [Souza, Sérgio Adriano 
– CGERAL 3D-2016];
 z Duplicatas a receber é um (Ativo) direito da empresa a receber um valor em dinheiro. Seus 
sinônimos são: Duplicatas a Receber = Clientes = Devedores por Duplicatas = Duplicatas 
Emitidas (Direito);
 z Duplicatas a pagar é uma obrigação da entidade com terceiros (Passivo). Seus sinônimos 
são: Duplicatas a Pagar = Fornecedores = Credores por Duplicatas = Duplicatas Acei-
tas (Obrigação);
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 z Duplicatas descontadas: após a Lei n° 11.941, de 2009, as duplicatas descontadas passa-
ram a ser classificadas no Passivo Circulante. Sendo uma conta retificadora desse, devido 
ao fato de que a essência das duplicatas descontadas é a de um financiamento bancá-
rio (passivo) por antecipação do seu recebimento junto ao banco;
 z Adiantamento a Fornecedores: é um direito da empresa com o fornecedor, pois a empre-
sa paga antecipadamente ao fornecedor e esse fica na obrigação de entregar a mercadoria 
ou realizar o serviço para a empresa. Logo, trata-se de uma conta de Ativo para a empresa;
 z Adiantamento de Clientes: é uma obrigação da empresa, pois o Cliente pagou anteci-
padamente à empresa por uma mercadoria ou serviço a ser entregue/prestado posterior-
mente. Logo, trata-se de um Passivo para a Empresa;
 z Juros Passivos a transcorrer: é uma conta retificadora do Passivo. São despesas que a 
empresa já pagou, mas que ainda não foram incorridas, ou seja, não foram registradas. 
Isso porque segue o regime de competência e será apropriada ao longo do tempo. Logo, 
fica no lado direito do Balanço Patrimonial, na conta do Passivo, retificando seu saldo, 
ou seja, terá seu saldo aumentado a débito (conta Juros passivos a transcorrer – natureza 
devedora).
Assim, para fazer a contabilização, utilizamos o Método das Partidas Dobradas (para cada 
lançamento a débito em uma ou mais contas deve haver um lançamento correspondenteao 
crédito em em uma ou mais contas) e aplicamos todo o conhecimento aprendido na teoria 
referente às contas contábeis, suas classificações e critérios de mensuração.
No livro Contabilidade Geral 3D6, o autor faz uma síntese das sempre presentes em ques-
tões de concursos e seus sinônimos. Veja a seguir o quadro adaptado.
Quadro resumo dos sinônimos de contas mais utilizados:
CONTAS IDENTIFICAÇÃO CLASSIFICAÇÃO
Aluguel a vencer
Aluguel a apropriar
Despesas Antecipadas de aluguéis
Direito Ativo Circulante
Aluguel ativo a vencer
Aluguel ativo a apropriar
Receita antecipada de aluguel
Obrigação Passivo
Aluguel a Receber
Aluguel ativo a receber Direito Ativo Circulante
Aluguel
Aluguel Passivo
Despesas com aluguéis
Despesas DRE
Aluguel Ativo
Receitas de Aluguel Receitas DRE
Seguros a Vencer
Seguros a Apropriar
Despesas Antecipadas de Seguros
Direito Ativo Circulante
Seguros
Seguros Passivos
Despesas com Seguros
Prêmio de Seguros
Despesas DRE
Despesas a Vencer
Despesas a apropriar
Despesas antecipadas
Direito Ativo Circulante
Contas Retificadoras
6 SOUZA, S. A. de. Contabilidade Geral 3D. 3ª ed. São Paulo: Gen/Método, 2016, pág. 181
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Contas Retificadoras são contas que funcionam de forma oposta às respectivas contas 
das quais se propõem a retificar. Podem ser contas do Ativo, do Passivo e do Patrimônio 
Líquido (Não existem contas retificadoras na Demonstração do Resultado no Exercício, só no 
Balanço Patrimonial). Nesse casos, possuem saldo e comportamento inverso aos das contas 
que retificam. 
Exemplo: a conta duplicatas descontadas é uma conta retificadora do Passivo. Como o 
Passivo é de natureza credora, a conta duplicatas descontadas é de natureza devedora, isto 
é, tem seu saldo aumentado a débito.
REGISTROS CONTÁBEIS E EVIDENCIAÇÕES
Dica
Esse tema requer que você pegue um papel e uma caneta e refaça todo o passo a passo 
na mão, principalmente, as contas! Evite ao máximo utilizar a calculadora, pois na hora da 
prova você não vai poder usá-la e, assim, você vai ganhando agilidade e prática na resolu-
ção de contas.
Os conceito de débito e crédito são simples, mas grande parte dos alunos tem muita dificul-
dade em entender a “lógica contábil” no estudo da contabilidade. Não tente entender estes 
conceitos utilizando seu conhecimento cotidiano, mas, em um primeiro momento, aceite-os 
como uma convenção contábil para internalizar o processo todo. 
As contas do ativo são de natureza devedora. Isso significa que: quando tais contas são 
debitadas seu valor é aumentado, e quando creditadas é diminuído. 
As contas do passivo (passivo exigível e patrimônio líquido) são de natureza credora. 
Desta forma, quando tais contas são creditadas seu valor é aumentado e quando debitadas, 
é diminuído. 
Além disso, na contabilidade as contas que representam despesas têm natureza devedo-
ra, e as contas de receita são de natureza credora.
 z Pela convenção presente nas normas contábeis, veja o esquema que preparei para te aju-
dar na classificação quanto à Natureza das Contas:
NATUREZA DA CONTAS
As contas do ativo Natureza Devedora Isso significa que quando tais contas são debitadas seu valor é aumenta-
do, e quando creditadas é diminuído
As contas do passivo 
(PC, PNC e PL) Natureza Credora Desta forma, quando tais contas são creditadas seu valor é aumentado e 
quando debitadas é diminuído
Despesas Natureza Devedora Aumenta o saldo a Débito
Diminui o saldo a Crédito
Receitas Natureza Credora Aumenta o saldo a Crédito
Diminui o saldo a Débito
Vamos rever algumas peculiaridades do Ativo, para que possamos realizar a correta 
contabilização.
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CONTAS DO ATIVO
No Ativo (Aplicações de Recursos), as contas serão dispostas em ordem decrescente de 
grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:
 z Ativo circulante (AC);
 z Ativo não circulante (ANC), sendo subdividido em:
 � ARLP (Ativo Realizável a longo prazo);
 � Investimentos;
 � Imobilizado;
 � Intangível. 
Note que a liquidez refere-se, basicamente, a rapidez com a qual conseguimos converter 
os bens em dinheiro, por isso temos que seguir rigorosamente essa ordem. 
Por exemplo: se a entidade precisa de R$100.000,00 urgente, o que é mais fácil para a 
entidade obter esse valor? Vender um imóvel (Imobilizado) ou resgatar um Investimento 
que a entidade fez em um banco? Por mais que entidade tenha sorte de vender o imóvel 
rapidamente, o investimento é bem mais simples de a entidade negociar no banco, concorda 
comigo? 
Por isso, as contas do Ativo são dispostas em ordem decrescente do grau de liquidez (do 
mais líquido – dinheiro no caixa, até o menos líquido – Intangível (criação de software ou 
marca, por exemplo).
O Ativo Circulante compreende os bens e os direitos conversíveis em moeda (dinheiro) ao 
longo do exercício social subsequente ou do ciclo operacional, caso este tenha duração maior 
que o exercício social. 
Podemos associar o AC com aquilo que a entidade tem de Bem ou Direito e que circula/
transita mais facilmente durante o período do Ciclo Operacional.
As contas do Ativo Natureza
Devedora
Isso significa que quando tais 
contas são debitadas seu valor 
é aumentado, e quando credi-
tadas, é diminuído
Agora, vejamos como consta na lei das S/A – Lei n° 6.404, de 1964:
Ativo
Art. 179 As contas serão classificadas do seguinte modo:
I - no ativo circulante: as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social 
subseqüente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte;
II - no ativo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis após o término do exercício 
seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades 
coligadas ou controladas (artigo 243), diretores, acionistas ou participantes no lucro da com-
panhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia;
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III - em investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de 
qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção 
da atividade da companhia ou da empresa;
IV – no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à 
manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finali-
dade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, 
riscos e controle desses bens;
VI – no intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manu-
tenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio 
adquirido.
Parágrafo único. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior 
que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse 
ciclo.
Veja a seguir, um esquema do Ativo Circulante:
ATIVO
Direitos realizáveis 
no curso do 
exercício social 
subsequente 
Disponibilidades
Aplicações de 
recursos em 
despesas do 
exercício seguinte
Ativo
Circulante
Agora, vamos analisar cada aspecto do ativo Circulante, para sabermos em quais contas 
devemos registrar o fato contábil.
Disponibilidades
Incluem o dinheiro em caixa ou bancos, cheques não pré-datados e aplicações finan-
ceiras de liquidez imediata.
 z O Caixa inclui dinheiro, bens como cheque recebidos à vista e que ainda não foram depo-
sitados e/ou descontados;
 z Os depósitos bancários à vista são representados por contas de livre movimentação que 
são mantidas pela entidade em bancos. Podem ser subdividias em conta movimento, con-
tas especiais para pagamentos específicos (tais como contas para folha de pagamento do 
pessoal, dividendos a pagar etc.), e contas especiais de cobrança;
 z Cabe ressaltar que Depósitos Bancários Vinculados não integram as Disponibilidades, 
pois seus saldos não estão imediatamentedisponíveis para os pagamentos normais 
da empresa;
 z Da mesma forma, os depósitos bloqueados não fazem parte das Disponibilidades;
 z As Contas em Bancos em Liquidação ou sob intervenção devem ser classificados como 
Contas a Receber no Ativo Circulante ou Realizável a Longo Prazo, dependendo da situação. 
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Direitos Realizáveis no Curso do Exercício Social Subsequente
Esta conta pode conter direitos realizáveis reais (bens) e direitos realizáveis pessoais 
(créditos). 
Constituem os direitos que se tornam realizáveis ao longo do exercício social seguinte ou 
do ciclo operacional da entidade, caso este seja maior que o exercício social.
 z Os estoques de matérias primas, produtos em elaboração, produtos acabados, merca-
dorias, são exemplos de direitos reais;
 z Duplicatas a Receber, Adiantamento a Fornecedores, Títulos a Receber, ICMS (Impos-
to sobre a circulação de mercadorias e prestação de serviços) a Recuperar, IPI (Imposto 
sobre Produtos Industrializados) são exemplos de direitos pessoais;
 z Exemplos de contas classificáveis no curso do exercício social subsequente: Clientes; 
Duplicatas a Receber; Perdas Estimadas com Créditos de Liquidação Duvidosa (Reti-
ficadora); Ajuste a Valor Presente (Conta Retificadora); Títulos a Receber; Dividendos 
a Receber; Juros a Receber; Adiantamento a Terceiros; Antecipação do 13° Salário; 
Antecipação de Férias; IPI a Recuperar; ICMS a Recuperar; Estoques; Produtos em 
Elaboração etc.
COMPRAS – ESTOQUES
Os Estoques, representam uma conta do Ativo de suma importância para a entidade e de 
grande cobrança pelas bancas. Sua contabilização é exigida em questões de prova na qual 
o examinador traz um fato ocorrido da empresa sobre compras de mercadorias ou maté-
ria-prima da qual você deve analisar os dados apresentados e saber quais contas ocorrerá 
a contabilização e como essa se dará. Calma! Com algumas questões você já pega o jeito de 
resolver.
De acordo com o CPC 16 (CPC-Comitê de Pronunciamentos Contábeis), os estoques 
devem ser mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizável líquido, dos dois o 
menor.
Custo de Aquisição dos Estoques: soma-se todos os custos de aquisição ou transforma-
ção, mais os impostos não recuperáveis e outros custos para colocar o estoque em local e con-
dições de venda e retira-se os impostos recuperáveis, descontos incondicionais (comercial) 
concedidos e abatimentos.
Valor Realizável Líquido: é o preço de venda estimado no curso normal dos negócios 
deduzido dos custos estimados para sua conclusão e dos gastos estimados necessários para 
se concretizar a venda.
A seguir, há uma tabela que você pode utilizar sempre que ficar em dúvida daquilo que 
entra ou não na contabilização do valor de custo do estoque e que ajuda muito nesse primei-
ro momento de aprendizado e contabilização.
Tabela atualizada p/ cálculo de custo dos estoques:
CUSTO DE AQUISIÇÃO DE ESTOQUES
(+) Valor da Mercadoria ou Compras Brutas
(+) Impostos/Tributos Não Recuperáveis
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CUSTO DE AQUISIÇÃO DE ESTOQUES
(+) Fretes pagos pelo comprador
(+) Seguros pagos pelo comprador
(+) Comissões pagas pelo comprador
(+) Gastos com manuseio
(+) outros custos p/ colocar o estoque em local e condições de venda
(-) Impostos/Tributos Recuperáveis (ICMS sempre; PIS, COFINS, IPI: só os não cumulativos)
(-) Devoluções 
(-) Descontos Incondicionais (comerciais) obtidos
(-) Abatimentos
= Custo do Estoque
Fique Atento: Seguros, Fretes, despesas de armazenagem, material de embalagem, 
gastos para deixar o produto pronto para a venda possui contabilização de acordo com 
quem está pagando por eles. Ou seja:
z Pagos pelo vendedor: são contabilizados com Despesa Operacional na DRE do Vendedor, 
e não entram no cálculo do Estoque do Comprador;
 z Pagos pelo comprador: tornam-se Custo e entram no cálculo do valor do Estoque do 
Comprador.
Importante!
z Gastos com armazenagem: só compõem o custo se forem parte do processo produtivo. 
Caso contrário, viram despesas;
z Perdas Normais do Estoque: são Custo e fazem parte do valor do Estoque (AC);
z Perdas Anormais: viram Despesa e vão para o Resultado (DRE).
ALUGUÉIS 
Vamos analisar toda a contabilização do pagamento de aluguéis pela empresa e como pro-
ceder em caso de pagamentos adiantados e da apropriação mensal do mesmo, desde a con-
tratação até o registro da Despesa na DRE.
Operação Contábil de Aluguel Pago Antecipadamente
Vamos supor que uma empresa paga três anos de aluguel antecipadamente, no valor de 
R$ 36.000,00:
 z Logo, na antecipação do pagamento, será realizado o seguinte lançamento:
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D – Aluguéis a Vencer → 36.000,00 (Ativo – empresa pagou por um “direito” a ser utiliza-
do mês a mês) 
C – Caixa → 36.000,00 (AC) (diminui o saldo em caixa)
Assim, fazemos um lançamento a débito na Conta: Aluguéis a vencer – que é uma conta 
do Ativo, pois a empresa passa a ter direito de usufruir do aluguel em período posterior. 
Logo, seria incoerente que o desembolso total fosse registrado integralmente como despesa 
do exercício no ato do pagamento, certo? Pois utilizamos o Regime de Competência e o fato 
gerador dessa despesa com Aluguel só vai ocorrer mês a mês, conforme o uso da propriedade.
Desse modo, a cada mês, o reconhecimento da despesa será realizado com a respectiva 
baixa, mediante um lançamento “a crédito”, na conta lançada anteriormente: “Aluguéis a 
vencer” em contrapartida a um lançamento “a débito” na conta de Resultado “Despesa com 
aluguel”. Veja:
 z Na apropriação da despesa com aluguel, mensalmente:
D – Despesa com Aluguel → 1.000,00 (Despesa – conta de resultado)
C – Aluguéis a Vencer → 1.000,00 (baixa do Ativo)
Note que, só na apropriação mensal do aluguel referente aquele mês é que ocorre o fato 
gerador e consequentemente, a apropriação da despesa no período.
Atente-se: são exemplos de aplicações de recursos em despesa do exercício seguinte, 
e terão contabilização semelhante: 
 z prêmio de seguro a apropriar (ou seguros a vencer); 
 z assinatura de jornais e revistas; 
 z juros reconhecidos antecipadamente; 
 z aluguéis pagos antecipadamente (aluguéis a vencer);
 z salários pagos antecipadamente.
Ativo Não Circulante
Vamos rever algumas definições de acordo com a Lei das S/As para direcionar a atenção 
para classificar uma conta em curto ou longo prazo.
Art. 179 As contas serão classificadas do seguinte modo:
I - no ativo circulante: as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social 
subseqüente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte;
II - no ativo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte, 
assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou 
controladas (artigo 243), diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não 
constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia; [...]
Parágrafo único. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior 
que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse 
ciclo.
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O que o parágrafo único do art. 179 menciona é que quando o ciclo operacional for supe-
rior ao exercício social que, em regra, tem a duração de 12 meses, a classificação entre circu-
lante e não circulante deve obedecer ao prazo desse ciclo.
Atente-se: o ciclo operacional representa o tempo decorrido entre a aquisição de maté-
rias primas e sua realização em caixa. Ou seja, compreende o tempo de produção (trans-
formação da matéria-prima em produto), venda e recebimento (tendo em vista que muitas 
vendas são realizadas a prazo).
Veja um esquema de como é composto o Ativo não circulante:
ATIVO
2º 
Investimento
1º ARLP