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 COMEÇANDO DO ZERO 
 Direito Tributário 
Josiane Minardi 
1 
 
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA 
 
O responsável tributário é a pessoa que, sem 
ter praticado o fato gerador, a lei lhe impõe o 
dever de pagar o tributo, excluindo a 
responsabilidade do contribuinte (quem 
praticou o fato gerador) ou atribuindo-lhe em 
caráter supletivo do cumprimento da obrigação 
tributária. 
Na lição de Hugo de Brito Machado1, a 
responsabilidade, em sentido estrito, é a 
submissão, em virtude de disposição legal 
expressa, de determinada pessoa que não é 
contribuinte, mas está vinculada ao fato 
gerador da obrigação tributária, ao direito do 
fisco de exigir a prestação respectiva. 
A responsabilidade tributária pode ser 
classificada, segundo a doutrina, por 
substituição ou por transferência. 
A responsabilidade por substituição surge 
contemporaneamente à ocorrência do fato 
gerador, vez que no momento da ocorrência do 
fato gerador o dever de pagar o tributo já recai 
sobre o responsável. 
Já a responsabilidade por transferência 
decorre de um evento posterior à ocorrência do 
fato gerador quando a lei determina que não 
mais o contribuinte deverá pagar o tributo, mas 
outra pessoa, por essa ter incorrido na 
situação estabelecida em lei como 
modificadora da sujeição passiva. A 
responsabilidade por transferência pode ser 
dividida em responsabilidade por sucessão, 
por solidariedade e de terceiros. 
 
Responsável por Substituição 
 
A responsabilidade por substituição, como 
visto anteriormente, é quando a lei determina 
que uma terceira pessoa deve pagar o tributo 
em substituição ao contribuinte. Essa 
modalidade de responsabilidade é muito 
utilizada para facilitar a fiscalização e a 
arrecadação para o Fisco. 
Há dois casos de responsabilidade por 
substituição no ordenamento pátrio. A 
substituição para trás (regressiva ou 
antecedente) e a substituição para frente 
(progressiva ou subsequente). 
 
 
1 Curso de direito tributário, 129 Ed., p. 150. 
Substituição para trás 
 
A substituição para trás, regressiva ou 
antecedente é quando ocorre o fato gerador e 
o pagamento do tributo será realizado 
posteriormente, por uma terceira pessoa (o 
responsável), em substituição àquele que 
praticou o fato gerador (contribuinte). Se não 
fosse a substituição, ocorrendo o fato gerador, 
o pagamento seria imediato e efetuado pelo 
contribuinte. 
Um exemplo de substituição para trás é a da 
cadeia de produção e circulação. Quando o 
produtor vende a sua mercadoria para a 
indústria, ocorre uma operação de circulação 
de mercadoria o que o abrigaria a recolher o 
ICMS, mas a lei determina que quem irá 
recolher esse tributo em substituição ao 
produtor (contribuinte, por ter praticado o fato 
gerador) será o próximo da cadeia, ou seja a 
indústria. 
 
Substituição para Frente 
 
A substituição para frente, progressiva, ou 
ainda, subsequente, é quando primeiro ocorre 
o pagamento do tributo sobre uma base de 
cálculo presumida e posteriormente se realiza 
o fato gerador. 
A Constituição Federal, no art. 150, § 7º trata 
sobre a possibilidade da substituição para 
frente. 
§ 7.º A lei poderá atribuir ao sujeito passivo de 
obrigação tributária a condição de responsável 
pelo pagamento de imposto ou contribuição, 
cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, 
assegurada a imediata e preferencial 
restituição da quantia paga, caso não se 
realize o fato gerador presumido. (grifo 
nosso) 
 
Nos termos do dispositivo acima mencionado, 
tem-se que na substituição para frente, quando 
o responsável paga o tributo no início da 
cadeia e no futuro acaba NÃO ocorrendo o fato 
gerador, caberá a restituição daquele tributo. 
No Convênio nº 13-97, celebrado por 23 
Estados brasileiros, ficou estabelecido que 
ocorrendo o fato gerador, na substituição para 
frente, mas por um valor inferior ao 
recolhimento realizado pelo responsável no 
 
 
 
 
 
 
 
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início da cadeia, não poderá ser realizada a 
restituição pelo sujeito passivo. 
Em julho de 1998 a Confederação Nacional de 
Comércio (CNC) ajuizou ação direta de 
inconstitucionalidade contra o Convênio, ADI 
1851, por entender que deveria ocorrer a 
restituição do ICMS caso o fato gerador 
ocorresse por um valor inferior ao recolhido 
pelo responsável tributário. 
O STF entendeu ser constitucional o 
Convênio, pois quando a Constituição Federal 
previu a substituição para frente, no art. 150, § 
7º, tratou apenas sobre a hipótese de 
restituição quando não ocorresse o fato 
gerador, sem falar nada sobre a ocorrência do 
fato gerador em valor inferior. Nesse sentido, 
trecho da Ementa da ADI nº 1851 determina: 
O fato gerador presumido, por isso mesmo, 
não é provisório, mas definitivo, não dando 
ensejo a restituição ou complementação do 
imposto pago, senão, no primeiro caso, na 
hipótese de sua não-realização final. 
Admitir o contrário valeria por despojar-se o 
instituto das vantagens que determinaram a 
sua concepção e adoção, como a redução, a 
um só tempo, da máquina-fiscal e da evasão 
fiscal a dimensões mínimas, propiciando, 
portanto, maior comodidade, economia, 
eficiência e celeridade às atividades de 
tributação e arrecadação. 
Assim, para as provas objetivas da FGV 
temos: 
 
SUBSTITUIÇÃO PARA FRENTE (ART. 150, § 
7º CF) 
Quando NÃO ocorre 
o Fato Gerador 
Cabe Restituição 
Quando ocorre por 
valor inferior ao valor 
presumido pelo 
Responsável 
Não cabe 
Restituição 
 
 
Responsabilidade Por Sucessão 
 
Responsabilidade do Adquirente de Bens 
Imóveis - Art. 130 do CTN 
 
Nos termos do art. 130 do CTN, o adquirente 
de um bem imóvel responde pelos créditos 
tributários relativos a impostos cujo fato 
gerador seja a propriedade, posse, o 
domínio útil de bens imóveis, bem como o 
pagamento das taxas pela prestação de 
serviços referentes a tais bens, ou 
contribuições de melhoria, salvo se houver 
prova de quitação desses débitos. 
O título de prova de quitação a que se refere o 
art. 130 do CTN é uma Certidão Negativa de 
Débitos (CND). Logo, se o Comprador do bem 
imóvel retirar perante a Autoridade 
Administrativa uma CND referente a esse bem, 
ainda que sejam lançados créditos tributários 
posteriormente, o adquirente não estará 
responsável por esses pagamentos, pois os 
créditos foram lançados após a emissão da 
CND. 
Assim, se uma pessoa compra um bem imóvel 
com dívidas de IPTU ou ITR, taxas e 
contribuição de melhoria, será o responsável 
pelo pagamento dos respectivos créditos 
tributários, apenas se não houver uma CND, 
uma prova de quitação. Por essa razão pode-
se afirmar que os créditos tributários sub-
rogam-se na pessoa do adquirente do bem 
imóvel nessa situação. 
Conquanto, se a aquisição do bem imóvel for 
por arrematação em hasta pública, o parágrafo 
único do art. 130 do CTN determina que os 
créditos tributários sub-rogam-se no respectivo 
preço: 
 
Art. 130. Os créditos tributários relativos a 
impostos cujo fato gerador seja a propriedade, 
o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e 
bem assim os relativos a taxas pela prestação 
de serviços referentes a tais bens, ou a 
contribuições de melhoria, subrogam-se na 
pessoa dos respectivos adquirentes, salvo 
quando conste do título a prova de sua 
quitação. 
Parágrafo único. No caso de arrematação 
em hasta pública, a sub-rogação ocorre 
sobre o respectivo preço. (grifo nosso) 
Assim, se um sujeito arrematar um imóvel por 
R$ 100.000 em hasta pública, e existir uma 
dívida de R$ 50.000 de IPTU, essa dívida sub-
roga-se no valor arrematado. E se a dívida for 
superior ao valor arrematado, ainda assim, o 
adquirente não ficará responsável pelo 
pagamento do excedente,pois a aquisição 
ocorreu em hasta pública. 
 
Nesse sentido, temos o entendimento do STJ: 
 
 
 
 
 
 
 
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PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. 
AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE 
INSTRUMENTO. EXECUÇÃO FISCAL. IPTU 
SOBRE IMÓVEL ARREMATADO EM HASTA 
PÚBLICA. ILEGITIMIDADE PASSIVA. 
DÉBITOS TRIBUTÁRIOS. SUB-ROGAÇÃO 
QUE OCORRE SOBRE O PREÇO. 
PARÁGRAFO ÚNICO, DO ART. 130, DO CTN. 
IMPOSSIBILIDADE DE IMPUTAR-SE AO 
ARREMATANTE ENCARGO OU 
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. 
OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA PENDENTE, QUE 
PERSISTE PERANTE O FISCO, DO 
ANTERIOR PROPRIETÁRIO. 
1. O crédito fiscal perquirido pelo fisco deve 
ser abatido do pagamento, quando do 
leilão, por isso que, finda a arrematação, 
não se pode imputar ao adquirente 
qualquer encargo ou responsabilidade 
tributária. (...) 
2. Os débitos tributários pendentes sobre o 
imóvel arrematado, na dicção do art. 130, 
parágrafo único, do CTN, fazem persistir a 
obrigação do executado perante o Fisco, posto 
impossível a transferência do encargo para o 
arrematante, ante a inexistência de vínculo 
jurídico com os fatos jurídicos tributários 
específicos, ou com o sujeito tributário. Nesse 
sentido: "Se o preço alcançado na 
arrematação em hasta pública não for 
suficiente para cobrir o débito tributário, nem 
por isso o arrematante fica responsável pelo 
eventual saldo." (BERNARDO RIBEIRO DE 
MORAES, Compêndio de Direito Tributário, 2º 
vol., Rio de Janeiro: Forense, 1995, p. 513). 
3. Assim, é que a arrematação em hasta 
pública tem o efeito de expurgar qualquer 
ônus obrigacional sobre o imóvel para o 
arrematante, transferindo-o livremente de 
qualquer encargo ou responsabilidade 
tributária. 
(AgRg no Ag nº 124.6665, Rel. Min. Luiz Fux, 
DJ 22-04-2010) 
 
Responsabilidade do Art. 131 CTN 
 
O adquirente ou remitente de bens é 
responsável pelo pagamento dos créditos 
tributários dos bens adquiridos ou remidos. No 
caso de aquisição de um veículo com dívidas 
de IPVA, o adquirente é responsável pelo 
pagamento desse tributo. 
Se o bem for adquirido em arrematação 
judicial, o STJ entende que se aplica o 
parágrafo único do art. 130 do CTN por 
analogia, assim o crédito sub-roga-se no 
respectivo preço. 
TRIBUTÁRIO - ARREMATAÇÃO JUDICIAL 
DE VEÍCULO - DÉBITO DE IPVA -
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA - CTN, 
ART. 130, PARÁGRAFO ÚNICO. 
1. A arrematação de bem em hasta pública é 
considerada como aquisição originária, 
inexistindo relação jurídica entre o arrematante 
e o anterior proprietário do bem. 
2. Os débitos anteriores à arrematação sub-
rogam-se no preço da hasta. Aplicação do 
artigo 130, § único do CTN, em interpretação 
que se estende aos bens móveis e 
semoventes. 
(Resp nº 807455, Rel. Min. Eliana Calmon, DJ 
21-11-2008) 
Quanto à sucessão hereditária, o art. 131, III 
do CTN prevê que o espólio é responsável pelo 
pagamento dos tributos devidos pelo de cujus 
até a abertura da sucessão. Durante o 
processo de inventário ou arrolamento, o 
espólio tem o dever de pagar os tributos cujos 
fatos geradores ocorrerem nesse período, 
sendo a responsabilidade do cônjuge meeiro e 
dos sucessores até o montante do seu 
quinhão, até a partilha. 
Art. 131. São pessoalmente responsáveis: 
(...) 
II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge 
meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus 
até a data da partilha ou adjudicação, limitada 
esta responsabilidade ao montante do quinhão 
do legado ou da meação; 
III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de 
cujus até a data da abertura da sucessão. 
 
PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO FISCAL. 
IPTU. ARREMATAÇÃO DE IMÓVEL EM 
HASTA PÚBLICA. AQUISIÇÃO 
ORIGINÁRIA. ADJUDICAÇÃO. VIOLAÇÃO 
DO ART. 
130, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN. 
OCORRÊNCIA. OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA 
PROPTER REM. EXISTÊNCIA DE 
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. 
1. Discute-se nos autos se o credor-
exequente (adjudicante) está dispensado 
do pagamento dos tributos que recaem 
sobre o imóvel anteriores à adjudicação. 
 
 
 
 
 
 
 
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2. Arrematação e adjudicação são 
situações distintas, não podendo a 
analogia ser aplicada na forma pretendida 
pelo acórdão recorrido, pois a adjudicação 
pelo credor com dispensa de depósito do 
preço não pode ser comparada a arremate 
por terceiro. 
3. A arrematação em hasta pública extingue 
o ônus do imóvel arrematado, que passa ao 
arrematante livre e desembaraçado de 
tributo ou responsabilidade, sendo, 
portanto, considerada aquisição originária, 
de modo que os débitos tributários 
anteriores à arrematação sub-rogam-se no 
preço da hasta. Precedentes: REsp 
1.188.655/RS, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira 
Turma, DJe 8.6.2010; AgRg no Ag 
1.225.813/SP, Rel. Min. Eliana Calmon, 
Segunda Turma, DJe 8.4.2010; REsp 
909.254/DF, Rel. Min. Mauro Campbell 
Marques, Segunda Turma DJe 21.11.2008. 
4. O adquirente só deixa de ter 
responsabilidade pelo pagamento do 
débitos anteriores que recaiam sobre o 
Bem, se ocorreu, efetivamente, depósito do 
preço, que se tornará a garantia dos demais 
credores. De molde que o crédito fiscal 
perquirido pelo fisco é abatido do 
pagamento, quando da praça, por isso que, 
encerrada a arrematação, não se pode 
imputar ao adquirente qualquer encargo ou 
responsabilidade. 
5. Por sua vez, havendo a adjudicação do 
imóvel, cabe ao adquirente (credor) o 
pagamento dos tributos incidentes sobre o 
Bem adjudicado, eis que, ao contrário da 
arrematação em hasta pública, não possui 
o efeito de expurgar os ônus obrigacionais 
que recaem sobre o Bem. 
6. Na adjudicação, a mutação do sujeito 
passivo não afasta a responsabilidade pelo 
pagamento dos tributos do imóvel 
adjudicado, uma vez que a obrigação 
tributária propter rem (no caso dos autos, 
IPTU e taxas de serviço) acompanha o Bem, 
mesmo que os fatos imponíveis sejam 
anteriores à alteração da titularidade do 
imóvel (arts. 130 e 131, I, do CTN). 
7. À luz do decidido no REsp 1.073.846/SP, 
Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Seção, DJe 
18.12.2009, "os impostos incidentes sobre 
o patrimônio (Imposto sobre a Propriedade 
Territorial Rural - ITR e Imposto sobre a 
Propriedade Predial e Territorial Urbana - 
IPTU) decorrem de relação jurídica 
tributária instaurada com a ocorrência de 
fato imponível encartado, exclusivamente, 
na titularidade de direito real, razão pela 
qual consubstanciam obrigações propter 
rem, impondo-se sua assunção a todos 
aqueles que sucederem ao titular do 
imóvel." Recurso especial provido. 
(REsp 1179056/MG, Rel. Ministro 
HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, 
julgado em 07/10/2010, DJe 21/10/2010) 
Responsabilidade do Art. 132 do CTN 
 
Nas operações de fusão, incorporação ou 
transformação, a pessoa jurídica resultante 
será responsável pessoalmente pelo 
pagamento dos tributos devidos até a data do 
ato pelas pessoas jurídicas de direito privado 
fusionada, incorporada, ou transformada. 
Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado 
que resultar de fusão, transformação ou 
incorporação de outra ou em outra é 
responsável pelos tributos devidos até à data 
do ato pelas pessoas jurídicas de direito 
privado fusionadas, transformadas ou 
incorporadas. 
 
As operações de fusão decorrem da união de 
duas ou mais sociedades para formar 
sociedade nova, que lhes sucederá em todos 
os direitos e obrigações, incluindo as de 
natureza tributária, conforme prevê art. 228 da 
Lei nº 6.404-76. 
A incorporação é quando uma empresa 
absorve outra empresa. E a operação de 
transformação ocorre quando a sociedade 
passa, independentemente de dissolução e 
liquidação, de um tipo para outro. (Lei nº 6.404-
76, art. 220). Quando, por exemplo, uma 
empresa por quotas de responsabilidade 
limitada transforma-se em uma sociedade por 
ações (S.A).Observa-se, que o Código Tributário Nacional 
não tratou sobre a responsabilidade nos casos 
de cisão, quando a companhia transfere 
parcelas de seu patrimônio para uma ou mais 
sociedades, constituídas para esse fim ou já 
existentes, extinguindo-se a companhia 
cindida, se houver versão de todo o seu 
patrimônio, ou dividindo-se o seu capital, se 
parcial a versão. (Lei nº 6.404-76, Art. 220). 
 
 
 
 
 
 
 
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O entendimento majoritário que tem 
prevalecido é que nos casos de cisão, a 
responsabilidade pelo pagamento dos tributos 
segue a previsão do art. 233 da Lei nº 6.404-
76 que estabelece: 
Art. 233. Na cisão com extinção da 
companhia cindida, as sociedades que 
absorverem parcelas do seu patrimônio 
responderão solidariamente pelas 
obrigações da companhia extinta. A 
companhia cindida que subsistir e as que 
absorverem parcelas do seu patrimônio 
responderão solidariamente pelas obrigações 
da primeira anteriores à cisão. 
Parágrafo único. O ato de cisão parcial poderá 
estipular que as sociedades que absorverem 
parcelas do patrimônio da companhia cindida 
serão responsáveis apenas pelas obrigações 
que lhes forem transferidas, sem solidariedade 
entre si ou com a companhia cindida, mas, 
nesse caso, qualquer credor anterior poderá 
se opor à estipulação, em relação ao seu 
crédito, desde que notifique a sociedade no 
prazo de 90 (noventa) dias a contar da data da 
publicação dos atos da cisão. (grifo nosso). 
 
E nos casos de extinção de pessoas jurídicas 
o parágrafo único do art. 132 do CTN prevê 
que as regras do caput se aplicam quando a 
respectiva atividade seja continuada por 
qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, 
sob a mesma ou outra razão social. 
 
Responsabilidade do Art. 133 do CTN 
 
O Adquirente de fundo de comércio ou 
estabelecimento comercial, industrial ou 
profissional que continuar a respectiva 
exploração, ainda que modifique a razão 
social, é responsável pelo pagamento dos 
tributos devidos pelo fundo ou estabelecimento 
adquirido, devidos até a data do ato. 
O adquirente responderá integralmente pelos 
créditos tributários se o alienante cessar a 
exploração do comércio, indústria ou atividade. 
A responsabilidade do adquirente será 
subsidiária com o alienante se este continuar 
a explorar qualquer atividade ou iniciar, dentro 
de seis meses a contar da data da alienação, 
nova atividade no mesmo ou em outro ramo 
de comércio, indústria ou profissão. 
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito 
privado que adquirir de outra, por qualquer 
título, fundo de comércio ou estabelecimento 
comercial, industrial ou profissional, e 
continuar a respectiva exploração, sob a 
mesma ou outra razão social, ou sob firma ou 
nome individual, responde pelos tributos, 
relativos ao fundo ou estabelecimento 
adquirido, devidos até à data do ato: 
I - integralmente, se o alienante cessar a 
exploração do comércio, indústria ou atividade; 
II - subsidiariamente com o alienante, se este 
prosseguir na exploração ou iniciar dentro de 
seis meses a contar da data da alienação, 
nova atividade no mesmo ou em outro ramo de 
comércio, indústria ou profissão. 
 
O Superior Tribunal de Justiça tem entendido 
que o adquirente do fundo de comércio ou 
estabelecimento comercial responderá nos 
termos do caput art. 133 do CTN, inclusive com 
relação às penalidades tributárias. 
RECURSO ESPECIAL. MULTA TRIBUTÁRIA. 
SUCESSÃO DE 
EMPRESAS.RESPONSABILIDADE. 
OCORRÊNCIA. DECADÊNCIA. TEMA NÃO 
ANALISADO. RETORNO DOS AUTOS. 
1. A empresa recorrida interpôs agravo de 
instrumento com a finalidade de suspender a 
exigibilidade dos autos de infração lavrados 
contra a empresa a qual sucedeu. Alegou a 
ausência de responsabilidade pelo pagamento 
das multas e, também, decadência dos 
referidos créditos. O Tribunal a quo acolheu o 
primeiro argumento, julgando prejudicado o 
segundo. 
2. A responsabilidade tributária não está 
limitada aos tributos devidos pelos sucedidos, 
mas também se refere às multas, moratórias 
ou de outra espécie, que, por representarem 
dívida de valor, acompanham o passivo do 
patrimônio adquirido pelo sucessor. 
3. Nada obstante, os art. 132 e 133 apenas 
refiram-se aos tributos devidos pelo sucedido, 
o art. 129 dispõe que o disposto na Seção II do 
Código Tributário Nacional aplica-se por igual 
aos créditos tributários definitivamente 
constituídos ou em curso de constituição, 
compreendendo o crédito tributário não 
apenas as dívidas decorrentes de tributos, 
mas também de penalidades pecuniárias (art. 
139 c/c § 1º do art. 113 do CTN). 
4. Tendo em vista que a alegação de 
decadência não foi analisada em razão do 
acolhimento da não responsabilidade tributária 
 
 
 
 
 
 
 
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da empresa recorrida, determina-se o retorno 
dos autos para que seja analisado o 
fundamento tido por prejudicado. 
5. Recurso especial provido em parte. 
(Resp nº 1017186, Rel. Min. Castro Meira, DJ 
27-03-2008) 
A regra do caput do art. 133 do CTN só não é 
aplicável quando o fundo de comércio ou 
estabelecimento comercial, industrial ou 
profissional for adquirido em processo de 
falência ou processo de recuperação judicial. 
Art. 133 (...) 
 § 1o O disposto no caput deste artigo não se 
aplica na hipótese de alienação judicial: 
I – em processo de falência; 
II – de filial ou unidade produtiva isolada, em 
processo de recuperação judicial. 
Conquanto, o adquirente responderá pela 
dívida tributária, nos termos do caput, se a 
aquisição do fundo de comércio ou 
estabelecimento comercial, ainda que 
realizada no processo de falência ou 
recuperação judicial, for por: 
(i) sócio da sociedade falida ou em 
recuperação judicial, ou sociedade controlada 
pelo devedor falido ou em recuperação judicial; 
(ii) parente, em linha reta ou colateral até o 4o 
(quarto) grau, consanguíneo ou afim, do 
devedor falido ou em recuperação judicial ou 
de qualquer de seus sócios; ou 
(iii) identificado como agente do falido ou do 
devedor em recuperação judicial com o 
objetivo de fraudar a sucessão tributária. 
Em processo da falência, o produto da 
alienação judicial de empresa, filial ou unidade 
produtiva isolada permanecerá em conta de 
depósito à disposição do juízo de falência pelo 
prazo de 1 (um) ano, contado da data de 
alienação, somente podendo ser utilizado para 
o pagamento de créditos extraconcursais ou 
de créditos que preferem ao tributário. (art. 
133, § 3º do CTN). 
 
Responsabilidade de Terceiros 
 
Responsabilidade do Art. 134 do CTN 
 
O art. 134 do CTN prevê responsabilidade 
solidária a algumas pessoas, nos atos em que 
intervierem ou forem omissas, na 
impossibilidade de exigir o cumprimento da 
obrigação principal pelo contribuinte. 
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de 
exigência do cumprimento da obrigação 
principal pelo contribuinte, respondem 
solidariamente com este nos atos em que 
intervierem ou pelas omissões de que forem 
responsáveis: 
I - os pais, pelos tributos devidos por seus 
filhos menores; 
II - os tutores e curadores, pelos tributos 
devidos por seus tutelados ou curatelados; 
III - os administradores de bens de terceiros, 
pelos tributos devidos por estes; 
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo 
espólio; 
V - o síndico e o comissário, pelos tributos 
devidos pela massa falida ou pelo 
concordatário; 
VI - os tabeliães, escrivães e demais 
serventuários de ofício, pelos tributos devidos 
sobre os atos praticados por eles, ou perante 
eles, em razão do seu ofício; 
VII - os sócios, no caso de liquidação de 
sociedade de pessoas. 
Parágrafo único. O disposto neste artigo só se 
aplica, em matéria de penalidades, às decaráter moratório. 
Ressalta-se primeiramente, que as pessoas 
enumeradas nas sete alíneas irão responder 
pelo pagamento das dívidas tributárias na 
impossibilidade de cumprimento da obrigação 
principal pelo contribuinte e somente nos 
casos em que intervierem ou pelas omissões 
de que forem responsáveis. 
Ao considerar que os créditos tributários 
devem ser cobrados primeiro do contribuinte 
para somente após a responsabilidade recair 
sobre as pessoas enumeradas no art. 134 do 
CTN, tem-se que não se trata, na verdade, de 
uma responsabilidade solidária, vez que essa 
modalidade não comporta benefício de ordem. 
Seria, então, uma responsabilidade 
subsidiária, onde primeiro cobra-se de uma 
pessoa e se essa não cumprir a obrigação, 
cobra-se de outra. 
Ocorre que o art. 134 do CTN tratou como 
responsabilidade solidária e por essa razão 
sugere-se que em uma prova objetiva o 
candidato considere como correta a assertiva 
que transcreva a disposição legal. 
Ademais, vale ressaltar que os sócios só 
respondem pelo pagamento das dívidas 
tributárias da pessoa jurídica no caso de 
liquidação de sociedade de pessoas, cuja 
 
 
 
 
 
 
 
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responsabilidade dos sócios é ilimitada. No 
entanto, se for a liquidação de sociedade cuja 
responsabilidade dos sócios é limitada pelas 
regras do direito privado (sociedade limitada, 
sociedade anônima), seus sócios somente 
poderão responder com observância dessas 
limitações e não nos termos do art. 134 do 
CTN. 
(...) 
2. Quanto à alegação de que teria ocorrido 
dissolução irregular da sociedade, a ensejar a 
responsabilização dos sócios nos termos do 
art. 134, VII, do CTN, convém destacar que o 
aresto recorrido afastou a incidência desse 
dispositivo legal sob o argumento de que a 
sociedade por quotas de responsabilidade 
limitada não se constitui numa sociedade 
de pessoas. 
(EDcl no Resp nº 109143, Rel. Min. Castro 
Meira, DJ 02-05-2005) 
 
Nota-se, ainda, que a responsabilidade do 
artigo acima descrito refere-se tão somente às 
penalidades de caráter moratório. 
 
Responsabilidade do Art. 135 do CTN 
Nos termos do art. 135 do CTN, respondem 
pessoalmente pelos créditos tributários 
correspondentes a obrigações tributárias 
resultantes de atos praticados com excesso 
de poderes ou infração à lei, contrato social 
ou estatuto social: 
(i) as pessoas referidas no art. 134 do CTN; 
(ii) os mandatários, prepostos e empregados; 
(iii) os diretores, gerentes ou representantes 
de pessoas jurídicas de direito privado. 
Ressalta-se que as pessoas que apresentam 
responsabilidade pessoal de acordo com o art. 
135 do CTN são apenas os sócios que tenham 
poderes de gerência, direção ou 
representação e não todos os sócios 
indistintamente. Além disso, as pessoas 
elencadas nesse dispositivo legal só 
respondem pessoalmente pelos créditos 
tributários que derem causa por excesso de 
poder, infração à lei ou contrato social e 
estatuto social. 
O mero inadimplemento de tributo por parte 
da pessoa jurídica não é considerado pelos 
Tribunais Superiores infração à lei e por essa 
razão não gera responsabilidade para os 
sócios com poderes de gerência. 
 
 
Súmula 430 STJ - O inadimplemento da 
obrigação tributária pela sociedade não gera, 
por si só, a responsabilidade solidária do sócio-
gerente. 
 
 
A dissolução irregular da sociedade é infração 
à lei e por essa razão gera responsabilidade 
tributária aos sócios-gerentes, conforme prevê 
o art. 135, III do CTN. 
 
Súmula 435 STJ - Presume-se dissolvida 
irregularmente a empresa que deixar de 
funcionar no seu domicílio fiscal, sem 
comunicação aos órgãos competentes, 
legitimando o redirecionamento da execução 
fiscal para o sócio-gerente. 
 
 
Responsabilidade Por Infrações – Art. 136 e 
137 CTN 
 
Salvo disposição de lei em contrário, a 
responsabilidade por infrações da legislação 
tributária independe da intenção do agente ou 
do responsável e da efetividade, natureza e 
extensão dos efeitos do ato. 
Assim, ainda que o contribuinte tenha um 
motivo nobre para estar inadimplente com o 
Fisco, o descumprimento obrigacional será 
punível. Da mesma forma, será punível a 
entrega de declaração de imposto em atraso, 
devidamente justificada. 
O art. 136 do CTN, prevê, todavia, que o 
legislador poderá considerar aspectos 
subjetivos excludentes ou atenuantes da 
punibilidade para aplicação das penalidades. 
Cita-se como exemplo o art. 44 da Lei nº 9.430-
96 que prevê uma multa de 75% ao sujeito 
passivo que deixar de recolher ou de declarar 
o imposto de renda, sendo a multa duplicada 
no caso de agir o contribuinte com dolo, fraude 
ou simulação. 
Nos termos do art. 137 do CTN a 
responsabilidade por infrações será pessoal. 
Art. 137. A responsabilidade é pessoal ao 
agente: 
I - quanto às infrações conceituadas por lei 
como crimes ou contravenções, salvo quando 
praticadas no exercício regular de 
administração, mandato, função, cargo ou 
 
 
 
 
 
 
 
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 Direito Tributário 
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emprego, ou no cumprimento de ordem 
expressa emitida por quem de direito; 
II - quanto às infrações em cuja definição o 
dolo específico do agente seja elementar; 
III - quanto às infrações que decorram direta e 
exclusivamente de dolo específico: 
a) das pessoas referidas no artigo 134, contra 
aquelas por quem respondem; 
b) dos mandatários, prepostos ou 
empregados, contra seus mandantes, 
preponentes ou empregadores; 
c) dos diretores, gerentes ou representantes 
de pessoas jurídicas de direito privado, contra 
estas. 
A responsabilidade por infrações no direito 
tributário, relativamente ao descumprimento 
de obrigações principais e acessórias, traduz-
se, geralmente, em multas e desconsidera a 
intenção do agente. 
Será a responsabilidade por infrações pessoal 
do agente nos casos do art. 137 do CTN, salvo 
se existir prova de que o agente teria agido no 
“regular exercício da administração” ou ainda, 
teria cumprido ordem expressa por quem de 
direito. 
O regular exercício da administração ocorre, 
por exemplo, quando o agente comete o ilícito 
na condição de mero portador da vontade da 
empresa. 
 
Denúncia Espontânea – Art. 138 CTN 
 
Nos termos do art. 138 do CTN a 
responsabilidade por infrações será excluída 
quando o contribuinte antes de qualquer 
procedimento administrativo, promover a 
denúncia espontânea de forma a pagar o 
tributo acompanhado dos juros. Assim, no 
caso de denúncia espontânea, o sujeito 
passivo não terá que pagar apenas as multas 
tributárias. 
Conforme estabelece o parágrafo único do art. 
138 do CTN, só será considerada denúncia 
espontânea se o contribuinte fizer o 
pagamento do tributo antes de qualquer 
procedimento administrativo. 
 
Art. 138 (...) 
Parágrafo único. Não se considera espontânea 
a denúncia apresentada após o início de 
qualquer procedimento administrativo ou 
medida de fiscalização, relacionados com a 
infração. 
O Superior Tribunal de Justiça mantém o 
entendimento de que o contribuinte só fará jus 
ao benefício da denúncia espontânea se o 
pagamento do tributo for à vista. 
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. 
AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE 
INSTRUMENTO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. 
PARCELAMENTO. INAPLICABILIDADE. 
ENTENDIMENTO FIRMADO PELA 
PRIMEIRA SEÇÃO SOB O REGIME 
PREVISTO NO ART. 543-C DO CPC. 
VIOLAÇÃO DO ART. 535, II, DO CPC. 
ALEGAÇÕES GENÉRICAS. SÚMULA 
284/STF. INCIDÊNCIA. 
(...) 
2. Entendimento da Primeira Seção deste 
Tribunal, firmado por ocasião do julgamento do 
REsp 1.102.577/DF, feito submetido ao regime 
do art. 543-C, do CPC, no sentido de que o 
instituto da denúncia espontânea (art. 138 
do CTN) não se aplica nos casos de 
parcelamento de débito tributário.(Rel. Min. 
Castro Meira, DJ de 18/5/2009). 
3. Agravo regimental não provido. 
(AgRg no Ag nº 1308661, Rel. Min. Benedito 
Gonçalves, DJ 15-10-2010) 
O entendimento do Superior Tribunal de 
Justiça quanto aos tributos sujeitos ao 
lançamento por homologação é de que uma 
vez declarados e pagos a destempo, não 
fazem jus à denúncia espontânea. 
 
Súmula 360 STJ - O benefício da denúncia 
espontânea não se aplica aos tributos sujeitos 
a lançamento por homologação regularmente 
declarados, mas pagos a destempo. 
 
Isso porque, segundo a jurisprudência pacífica 
do STJ, a apresentação, pelo contribuinte, de 
Declaração de Débitos e Créditos Tributários 
Federais – DCTF, ou guia de informação e 
Apuração do ICMS – GIA, ou de outra 
declaração dessa natureza, prevista em lei, é 
modo de formalizar a existência do crédito 
tributário, dispensada, para esse efeito, 
qualquer outra providência por parte do Fisco. 
Assim, quando o contribuinte entrega, por 
exemplo, a DCTF e declara que há dívidas de 
tributos, quando for pagá-los posteriormente, 
fora da data de vencimento, por ter entregue a 
declaração, não poderá se valer do benefício 
da denúncia espontânea. 
 
 
 
 
 
 
 
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Ademais, ressalta-se que o Judiciário tem 
afastado o benefício da denúncia espontânea 
no caso de obrigações acessórias, como, por 
exemplo, a entrega da declaração do imposto 
de renda extemporaneamente. Assim, se 
houver a entrega da declaração em atraso, 
mesmo que o contribuinte pague o imposto 
eventualmente devido antes de qualquer 
procedimento fiscalizatório, será devida a 
multa correspondente.