Apostila - Legislação Tributária - FMF - 2014.2

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CURSO DE CIENCIAS CONTÁBEIS 
DISCIPLINA: LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Professor Me: ALLAN CARLOS MOREIRA MAGALHÃES 
 
 
 
 
 
 
 
MATERIAL DE ESTUDO 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
MANAUS/AM 
2014 
 
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 CONTEÚDO PROGRAMÁTICO – AULAS CARGA 
HORÁRIA 
 
1. Unidade I - Conceitos Iniciais: 
- A Atividade financeira do Estado; 
- Direito Financeiro: Conceito, origem e Finalidade; 
- Direito Tributário: Conceito; 
- Diferenciação entre Direito Financeiro e Direito Tributário; 
- Orçamento Público; 
- Receitas e Despesas Públicas; 
- Classificação das Receitas Públicas: Originárias e Derivadas. 
10 AULAS 
- 
- 2. Unidade II - Do Direito Tributário: 
- Princípios: Conceito; 
- Princípios Constitucionais Gerais; 
- Princípios Constitucionais Tributários; 
- Limitações ao Poder de Tributar; 
- Fontes em Direito; 
- Fontes do Direito Tributário; 
- Sistema Tributário Nacional; 
- Competência Tributária; 
- Tributos: Definição, Espécies, Classificações e Elementos. 
- 
25 AULAS 
 
3. Unidade III - Da Ordem Tributária: 
- Norma Jurídica: Conceito 
- Norma Tributária: Conceito e peculiaridades; 
- Vigência e Aplicação da Norma Tributária; 
- Hermenêutica Jurídica: Regras de Interpretação; 
- Obrigação Tributária: Conceito; 
- Sujeitos da Obrigação Tributária; 
- Fato Gerador e Hipótese de Incidência: Conceitos e especificidades 
 
25 AULAS 
 
4. Unidade IV - Do Crédito Tributário e outros temas: 
- Constituição do Crédito Tributário; 
- Lançamento Tributário: conceitos e regras; 
- Incidência, Não-Incidência, Imunidade e Isenção tributárias; 
- Extinção e Exclusão do Crédito Tributário; 
- Anistia Tributária; 
- Obrigação e Responsabilidade Tributária; 
- Crimes Contra a Ordem Tributária. 
- 
20 AULAS 
TOTAL 80 AULAS 
 
 
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BIBLIOGRAFIA BÁSICA 
 
AMARO, Luciano da Silva. Direito tributário brasileiro. São Paulo: Saraiva, 2011. 
 
COELHO. Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro. Rio de Janeiro: 
Forense, 2010. 
 
FABRETTI, Láudio Camargo e RAMOS, Dilene. Direito tributário para os cursos de 
administração e ciências contábeis. Rio de Janeiro: Atlas, 2009. 
BIBLIOGRAFIA COMPLEMENTAR 
 
BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. São Paulo: Forense, 2010. 
 
BRASIL, Código Tributário Nacional e Constituição Federal - Tradicional. São Paulo: Saraiva, 
2010. 
 
CASSONE, Vittorio. Direito tributário. São Paulo: Atlas, 2009. 
 
HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário: incorporadas as alterações introduzidas pela 
Lei nº 11.941/09. 19. ed. São Paulo: Atlas, 2010. 
 
GONZÁLEZ, Eusébio; MARTÍNEZ, Teresa González. Direito tributário: elementos de teoria geral. 
São Paulo: Rideel, 2010. 
 
MARTINS NETO, Francisco. Legislação tributária. Curitiba: Ibpex, 2007. 
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APRESENTAÇÃO 
 
 
O presente material de estudo tem como pretensão auxiliar aos alunos 
da disciplina de Legislação Tributária nos seus estudos no transcurso deste semestre, 
expondo esquematicamente o conteúdo da referida disciplina que se encontra previsto 
no plano de ensino. 
 
O conteúdo programático inserido no plano de ensino se propõe a 
fornecer noções capazes de introduzir e aprofundar os discentes no estudo do Direito 
Tributário que passa pela compreensão do objeto de estudo desta ciência centrado nas 
normas jurídicas. Estudaremos a definição e conteúdo do Direito Tributário, a atividade 
financeira do Estado e o Direito Financeiro. Nos debruçaremos sobre a classificação das 
receitas públicas, as fontes do Direito Tributário e o Sistema Tributário Nacional. O estudo 
dos tributos na apresentação da sua definição, espécies, classificações, elementos e 
princípios Constitucionais Tributários receberá atenção especial. A competência 
tributária e as limitações ao Poder de Tributar, a vigência e aplicação da norma tributária, 
o fato gerador e os sujeitos da obrigação tributária, o crédito tributário, o lançamento, a 
incidência, a não-incidência, a imunidade, a isenção, a extinção e a exclusão do Crédito 
Tributário serão abordados. A obrigação e a Responsabilidade Tributária além dos Crimes 
Tributários 
 
Nesta perspectiva, esclarecemos ao corpo discente que é 
imprescindível para o adequado aproveitamento do curso e das aulas que haja consulta 
aos livros indicados nas referências bibliográficas (básica e complementar) e a outras 
fontes do conhecimento. 
 
Prof. Me. Allan Carlos Moreira Magalhães1. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1 Mestre em Direito Ambiental pela Universidade do Estado do Amazonas - UEA (2013). Graduado em Direito pela 
Universidade de Fortaleza - UNIFOR (2005) e pós-graduado - especialização - em Direito Público pela Universidade de 
Brasília - UNB (2010). Membro do Conselho Nacional de Pesquisa e Pós-Graduação em Direito - CONPEDI. Membro da 
Advocacia-Geral da União - AGU, ocupando o cargo efetivo de Advogado da União. Membro do corpo docente da 
Faculdade Martha Falcão - FMF, ministrando disciplinas na área do direito público. Tem experiência na área de Direito, 
com ênfase em Direito Ambiental, atuando principalmente nos seguintes temas: meio ambiente e patrimônio cultural. 
(Texto extraído do curriculum lattes: http://lattes.cnpq.br/3130213401332927). 
 
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Unidade I 
Conceitos Iniciais: 
 
I.1. A Atividade Financeira do Estado 
 
Segundo Harada (2002, p. 24) a atividade financeira do Estado consiste na 
atuação estatal voltada para obter, gerir e aplicar recursos financeiros necessários a 
promoção das finalidades do Estado que podem ser resumidas na efetivação do bem 
comum. 
 
Assim, podemos afirmar que a atividade financeira é um conjunto de ações 
realizadas pelo Estado através dos seus agentes voltadas para a obtenção de receitas para 
fazer frente as despesas necessárias para o atendimento das necessidades públicas. 
 
As necessidades públicas a serem atendidas pela atividade financeira do 
Estado segundo a ordem jurídico-constitucional são as referentes: a) a prestação de 
serviços públicos; b) o exercício regular do poder de polícia e c) a intervenção no domínio 
econômico. 
 
I.2. Direito Financeiro: Conceito, origem e Finalidade 
 
O Direito Financeiro é o ramo do direito público que estuda o ordenamento 
jurídico das finanças do Estado e as relações jurídicas decorrentes de sua atividade 
financeira que se estabelecem entre o Estado e o particular. 
 
Em suma, podemos dizer que o direito financeiro é a disciplina jurídica que 
regula a atividade financeira do Estado, sob o ponto de vista jurídico, disciplinando a 
atividade financeira (arrecadação, administração e gasto de dinheiro) visando o bem 
comum. 
O Direito Financeiro abrange o estudo da despesa pública, da receita pública, 
do orçamento público e do crédito público. 
 
I.3. Direito Tributário: Conceito 
 
Para uma melhor compreensão do conceito de Direito Tributário 
transcrevemos a seguir algumas definições elaboradas pela doutrina. 
 
Segundo Machado citado por Sabbag (2013, p. 41): 
 
O Direito Tributário é o ramo do direito que se ocupa das relações 
entre fisco e as pessoas sujeitas a imposições tributárias de 
qualquer espécie, limitando o poder de tributar e protegendo o 
cidadão contra os abusos desse poder. 
 
Segundo Carvalho citado por Sabbag (2013, p. 40): 
 
 
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O Direito Tributário é o ramo didaticamente autônomo do Direito, 
integrado pelo conjunto de proposições jurídico-normativas, que 
correspondam, direta ou indiretamente, à instituição, arrecadação 
e fiscalização de tributos. 
 
I.4. Diferenciação entre Direito Financeiro e Direito TributárioO Direito Tributário é campo específico da ciência jurídica atualmente, embora 
estivesse, outrora, vinculado ao Direito Financeiro, tendo em vista que este abrange toda 
a atividade financeira do Estado (orçamento público, receitas públicas, despesa pública e 
dívida pública). 
 
Os Tributos eram objeto do módulo do direito financeiro atinente às receitas 
públicas. Estas se classificam em receitas públicas originárias e receitas públicas 
derivadas. 
 
As originárias são as receitas decorrentes da exploração de bens ou serviços 
do Estado (Ex: aluguel de um prédio público, dividendos das Sociedades de Economia 
Mista etc.). As derivadas são as receitas provenientes do patrimônio de terceiros, por ato 
cogente do Estado (obrigação decorrente de lei). 
 
Os tributos inserem-se na modalidade de receita derivada. Assim, por ser a 
principal receita do Estado e por gerar grandes ônus ao contribuinte, houve um 
desenvolvimento da disciplina jurídica atinente aos tributos (princípios e estrutura 
normativa própria), a qual ganhou foro de autonomia. 
 
I.5. Orçamento Público 
 
O Orçamento é uma peça que retrata a previsão de receitas e despesas, e que 
o Estado utiliza para demonstrar seus planos e programas de trabalho, para determinado 
período. O orçamento público, no Brasil, é uma lei que, entre outros aspectos, exprime em 
termos financeiros a alocação dos recursos públicos. É um instrumento de planejamento 
que espelha as decisões políticas, estabelecendo as ações prioritárias para o atendimento 
das demandas da sociedade, em face da escassez de recursos. Apresenta múltiplas funções 
– de planejamento, contábil, financeira e de controle. 
 
Para que o orçamento seja a expressão fiel de um programa de governo e para 
que contribua eficazmente na ação do Estado e, ainda, reflita as aspirações da sociedade, 
é indispensável que obedeça a determinados princípios, dentre os quais destacamos: 
 
a) Universalidade: todas as receitas e despesas do Estado devem ser incluídas 
no Orçamento. 
 
b) Unidade: o orçamento do Estado deve reunir, num único documento, toda 
receita e despesa para cada exercício financeiro. As receitas, constituindo 
o fundo comum (tesouro) e as despesas, contemplando todos os órgãos da 
 
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Administração, inclusive com as dotações destinadas a transferência de 
recursos para a Administração Indireta. 
 
c) Periodicidade ou anualidade: o orçamento deve ser elaborado para um 
período certo e determinado, que vai de 01 de janeiro a 31 de dezembro. 
 
d) Equilíbrio: a previsão da receita deve ser igual à fixação da despesa. 
 
e) Exclusividade: a lei orçamentária não conterá matéria estranha ao 
orçamento. Com isto, evita-se que a lei orçamentária seja utilizada para 
aprovar matérias que não são de interesse orçamentário, tais como: 
instituir tributos, promover aumentos de pessoal, criar cargos, autorizar 
reformas administrativas, etc. 
 
f) Não Afetação da Receita: nenhuma parcela da receita geral poderá ser 
reservada ou comprometida para atender a certos e determinados gastos, 
salvo as exceções previstas na própria Constituição Federal. 
 
g) Especificação: o orçamento deve apresentar as receitas e despesas de 
forma discriminada ou detalhada. 
 
h) Publicidade: por se tratar de documento de grande importância, já que 
reflete um programa de trabalho que atenderá às necessidades públicas, o 
orçamento deve ser publicado no diário oficial ou em outro meio de 
comunicação de grande alcance, desde sua aprovação e execução até o 
controle subsequente. 
 
I.6. Receitas e Despesas Públicas 
 
A receita pública é formada pelo ingresso definitivo de recursos ou bens no 
patrimônio público. 
 
A despesa pública são os gastos da administração pública para a realização das 
funções estatais como obras e serviços públicos. 
 
I.7. Classificação das Receitas Públicas: Originárias e Derivadas 
 
As receitas podem ser classificadas como: 
 
a) Classificação: 
 a.1) receitas correntes 
 a.2) receitas de capital 
 
Esta classificação possui amparo na Lei 4.320/64 que Estatui Normas Gerais 
de Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos 
Estados, dos Municípios e do Distrito Federal. 
 
 
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Art. 11 - A receita classificar-se-á nas seguintes categorias 
econômicas: Receitas Correntes e Receitas de Capital. (Redação 
dada pelo Decreto Lei nº 1.939, de 20.5.1982) 
 § 1º - São Receitas Correntes as receitas tributária, de 
contribuições, patrimonial, agropecuária, industrial, de serviços e 
outras e, ainda, as provenientes de recursos financeiros recebidos 
de outras pessoas de direito público ou privado, quando destinadas 
a atender despesas classificáveis em Despesas Correntes. (Redação 
dada pelo Decreto Lei nº 1.939, de 20.5.1982) 
 § 2º - São Receitas de Capital as provenientes da realização de 
recursos financeiros oriundos de constituição de dívidas; da 
conversão, em espécie, de bens e direitos; os recursos recebidos de 
outras pessoas de direito público ou privado, destinados a atender 
despesas classificáveis em Despesas de Capital e, ainda, o superávit 
do Orçamento Corrente. (Redação dada pelo Decreto Lei nº 1.939, 
de 20.5.1982) 
 
b) Classificação: 
 
b.1) receitas originárias: possuem natureza dominial. Decorrem da 
exploração de atividade econômica pelo próprio Estado, das rendas 
decorrentes do próprio patrimônio público. 
b.2) receitas derivadas: extraídas do patrimônio dos particulares pelo 
Estado através do exercício do seu poder de império. (Tributos, multas) 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Unidade II 
Do Direito Tributário: 
 
 
II.1. Princípios: Conceito 
 
Os princípios consistem em comandos nucleares que integram a base 
estrutural do ordenamento jurídico conferindo-lhe lógica, harmonia, coerência e 
servindo-lhe como mecanismo fundamentador, interpretativo, supletivo, diretivo e 
limitativo que juntamente com as regras são reunidos por Robert Alexy (2008) sob o 
conceito de norma, cuja distinção (entre regras e princípios) constitui segundo referido 
autor, a estrutura de uma teoria normativo-material dos direitos fundamentais. 
 
Para Celso Antônio Bandeira de Melo (2004, p. 841-842) o principio: 
 
É, por definição, mandamento nuclear de um sistema, verdadeiro 
alicerce dele, disposição fundamental que se irradia sobre 
diferentes normas compondo-lhes o espírito e servindo de critério 
para sua exata compreensão e inteligência exatamente por definir 
a lógica e a racionalidade do sistema normativo, no que lhe confere 
a tônica e lhe dá sentido harmônico. É o conhecimento dos 
princípios que preside a intelecção das diferentes partes 
componentes do todo unitário que há por nome sistema jurídico 
positivo. 
 
II.2. Princípios Constitucionais Gerais 
 
Os princípios constitucionais gerais podem ser identificados como aqueles que 
se irradiam por todo o ordenamento jurídico possuindo aplicação nos mais diversos 
ramos do direito. 
 
Merecem destaque o princípio da legalidade, o princípio da igualdade, da 
liberdade, da irretroatividade da lei. 
 
Referidos princípios serão analisados o tópico seguinte tanto sob a perspectiva 
geral quanto da especifica relacionada ao Direito Tributário. 
 
II.3. Princípios Constitucionais Tributários 
 
Os princípios constitucionais tributários são os pilares do sistema tributário 
nacional e servem para balizar a conduta dos poderes públicos, especialmente, a atividade 
legislativa. Com efeito, os princípios constitucionais tributários limitam o poder de 
tributar do Estado submetendo-o a imperatividade das suas restrições. 
 
Elencamos a seguir os seguintes princípios constitucionais tributários que se 
encontram expressos no textoconstitucional: 
 
 
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a) Princípio da Legalidade Tributária (art. 150, I da CF/88): 
 
Enuncia este princípio a vedação à União, Estados-Membros, Distrito Federal 
e Municípios de exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça. 
 
Lembrete: existem exceções ao princípio da legalidade que possuem relação 
com a função extrafiscal dos tributos. 
 
b) Princípio da Igualdade Tributária (art. 150, II, da CF/88). 
 
Enuncia o princípio da igualdade que é proibido à União, Estados-Membros, 
Distrito Federal e Municípios promover tratamento desigual entre contribuintes que se 
encontrem em situação equivalente, sendo proibida qualquer distinção em razão de 
ocupação profissional ou função por ele exercida, independentemente da denominação 
jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos. 
 
Com efeito, trata-se de postulado que veda o tratamento tributário desigual a 
contribuintes que se encontrem em situação de equivalência. 
 
A igualdade tributária num estado democrático de direito deve interagir com 
as circunstâncias concretas da realidade social para lhe permitir a efetiva correção das 
desigualdades materiais que distanciam os ricos dos pobres. O legislador então deve levar 
em consideração as condições concretas de todos os sujeitos envolvidos na relação 
tributária. 
 
c) Princípio da Capacidade Contributiva (art. 145, §1º da CF/88) 
 
Enuncia este princípio que, sempre que possível, os impostos terão caráter 
pessoal e serão graduados conforme a capacidade econômica do contribuinte. Trata-se de 
um princípio que se correlaciona ao princípio da igualdade. 
 
Assim, os contribuintes que tenham igual capacidade de pagar deverão 
contribuir com a mesma quantidade pecuniária. (Tratamento igual para os iguais) 
 
Todavia, os contribuintes que possuam desigual capacidade de pagar deverão 
contribuir com diferentes quantidades pecuniárias. (Tratamento desigual para os 
desiguais) 
 
d) Princípio da Irretroatividade da Lei Tributária (art. 150, III, a, da CF/88) 
 
Enuncia este princípio que é proibido à União, Estados-Membros, Distrito 
Federal e Municípios cobrar tributos em relação a fatos geradores corridos antes do início 
da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado. 
 
Para Amaro (2011, p. 118) , o que a Constituição pretende com o princípio da 
irretroatividade é: 
 
 
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[...] vedar a aplicação da lei nova, que criou ou aumentou tributo, a 
fato pretérito, que, portanto, continua sendo não gerador de 
tributo, ou permanece como gerador de menor tributo, segundo a 
lei da época de sua ocorrência. [...] a lei tributária que eleja fatos do 
passado, como suporte fático da incidência de tributo antes não 
exigível [...] será inconstitucional, por ferir o princípio da 
irretroatividade da lei criadora ou majoradora do tributo. 
 
É importante registrar que o princípio da irretroatividade da lei tributária 
relaciona-se diretamente a ideia de segurança jurídica e estabilidade dos direitos 
subjetivos que visam resguardar os direitos do cidadão. Com isso, a lei tributária é 
irretroativa havendo no entanto exceções quando a lei for interpretativa ou ela beneficiar 
o contribuinte conforme previsto no Código Tributário Nacional - CTN. 
 
Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos 
geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja 
ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do 
artigo 116. 
 
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: 
 
 I - em qualquer caso, quando seja expressamente 
interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos 
dispositivos interpretados; 
 
 II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: 
 
 a) quando deixe de defini-lo como infração; 
 
 b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer 
exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido 
fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de 
tributo; 
 
 c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista 
na lei vigente ao tempo da sua prática. 
 
 
e) Princípio da Anterioridade Tributária (art. 150, III, b, da CF/88) 
 
Enuncia este princípio que é proibido à União, Estados-Membros, Distrito 
Federal e Municípios cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido 
publicada a lei que os instituiu ou aumentou. 
 
A anterioridade da lei tributária pode ser anual (art. 150, III, b, da CF/88) ou 
nonagesimal (art. 150, III, c, da CF/88). 
 
 
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Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao 
contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e 
aos Municípios: 
[...] 
III - cobrar tributos: 
[...] 
b) no mesmo exercício financeiro2 em que haja sido publicada a 
lei que os instituiu ou aumentou; 
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido 
publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto 
na alínea b; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 
19.12.2003) 
 
Assim, pelo princípio da anterioridade não se impede a criação ou majoração 
de tributo, mas regula os efeitos de tal ato no tempo. Trata-se de um interstício temporal 
mínimo entre a publicação da lei e a sua força vinculante e obrigatória. 
 
Trata-se de um princípio voltado para a proteção do contribuinte (princípio da 
não surpresa). Com isso, se de algum modo a lei beneficiar o contribuinte pela extinção ou 
redução do tributo, mitigue a alíquota, conceda isenção, não causando qualquer 
onerosidade ao contribuinte esta lei deverá produzir efeitos imediatos, com a sua 
imediata incidência. 
 
Todavia, é importante registrar que existem exceções aos princípios da 
anterioridade e da anterioridade nonagesimal prevista na própria Constituição 
 
Art. 150 CF/88 
[...] 
§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos 
nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, 
c, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e 
V; e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos previstos 
nos arts. 155, III, e 156, I. (Redação dada pela Emenda 
Constitucional nº 42, de 19.12.2003 
 
f) Princípio da Proibição de Confisco3 (art. 150, IV, da CF/88) 
 
 
2 A expressão exercício financeiro deve ser compreendida como ano fiscal que no Brasil corresponde ao ano civil 
(período entre 1º de janeiro e 31 de dezembro) conforme o artigo 34 da Lei nº 4.320/64. 
 
3 Lembrete: fora do contexto tributário a CF/88 permite em algumas circunstancias o confisco como a pena de 
perdimento de bens e a expropriação de glebas destinadas a cultura de plantas psicotrópicas. No campo tributário, o 
princípio da vedação do confisco não se aplica em tese aos impostos que possuem a função extrafiscal (II, IE, IPI e IOF), 
pois a depender da situação podem ter alíquotas excessivamente gravosas a fim de que se promova a regulação da 
economia. Também, há o caso da progressividade do IPTU e do ITR quando estão atrelados ao cumprimento da função 
social da propriedade urbana e rural. 
 
 
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Trata-se da vedação a qualquer pretensão governamental que possa conduzir 
à injusta apropriação estatal do patrimônio ou dos rendimentos dos contribuintes 
comprometendo o seu direito a uma existência digna, a pratica de atividade profissional 
ou a regular satisfação das suas necessidades vitais. 
 
g) Princípio da liberdade de tráfego (art. 150, V da CF/88) 
 
Enuncia este princípio que é vedado à União, Estados-Membros, Distrito 
Federal e Municípios estabelecer limitaçõesao tráfego de pessoas ou bens, por meio de 
tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela 
utilização de vias conservadas pelo poder público. 
 
Com isso, objetiva a Constituição assegurar a liberdade de locomoção e coibir 
a instituição de tributos que contenha fato gerador baseado na transposição de fronteiras 
interestaduais ou intermunicipais. 
 
No caso, não pode ser instituído, por exemplo, “taxa municipal de turismo” cujo 
fato gerador seja o ingresso de turistas no referido município cobrado das pessoas que 
irão desfrutar das belezas naturais do referido município. 
 
II.4. Limitações ao Poder de Tributar 
 
As limitações ao poder de tributar advêm basicamente dos princípios e das 
imunidades constitucionais tributárias que estão incertos nos artigos 150, 151 e 152 da 
Constituição Federal. 
 
O poder de tributar é um poder de direito que decorre da soberania do Estado. 
É justamente o Direito quem transforma a relação tributária que antigamente era uma 
relação unicamente de poder, numa relação jurídica. 
 
O direito tributário é o ramo do direito público incumbido de promover o 
controle do poder de tributar exercido pelo Estado. 
 
O poder de tributar decorre diretamente da constituição. Tanto é assim que o 
artigo 145 da Constituição Federal de 1988 confere à União, Estado-Membro, Distrito 
Federal e Municípios o poder de instituir impostos, taxas e contribuições de melhoria, e 
os artigos 148 e 149 da Constituição atribuem à União o poder de instituir empréstimos 
compulsórios e contribuições especiais. 
 
A Constituição encarrega-se, também, de limitar o exercício do poder de 
tributar, visando a estabelecer um equilíbrio entre o poder impositivo do Estado e a 
cidadania. 
 
O Direito Tributário não envolve apenas as normas que autorizam a criação, a 
fiscalização e a cobrança de Tributos pelo Estado. Faz parte, também, do Direito 
Tributário as normas que disciplinam e limitam o exercício do poder de tributar dos entes 
públicos, as quais se constituem em verdadeiras garantias aos contribuintes. 
 
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A Constituição destinou uma de suas seções às limitações do poder de tributar 
(seção II, do capítulo I), mas o art. 150 expressa que tais limitações são estabelecidas, sem 
prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte. Tanto que o 145, § 1º, da CF 
consagra a limitação imposta pelo princípio da capacidade contributiva. Assim sendo, as 
limitações previstas pela seção não são taxativas, mas exemplificativas. 
 
As limitações ao poder de tributar visam proteger o contribuinte contra um 
excessivo poder impositivo do Estado. São garantias mínimas a serem observadas pelo 
legislador tributário, ao criar ou aumentar tributos, definir suas hipóteses de incidência, 
base de cálculo e sujeito passivo. Assim sendo, esse mínimo de proteção não pode ser 
diminuído pela Lei Complementar, mas pode ser ampliado, de forma que o contribuinte 
fique mais agasalhado contra o exercício do poder impositivo do Estado. 
 
II.5. Fontes em Direito 
 
As fontes do direito para Reale (2002, p. 140) consistem nos “processos ou 
meios em virtude dos quais as regras jurídicas se positivam com legítima força 
obrigatória, isto é, vigência e eficácia no contexto de uma estrutura normativa”. 
 
Assim para Reale (2002, p. 140) o direito se manifesta através dessas 
estruturas normativas que são: a) o processo legislativo, b) os usos e costumes jurídicos, 
c) a atividade jurisdicional e d) o ato negocial. 
 
A fonte do direito é uma fonte de normas (regras e princípios) de cunho 
obrigatória, ou seja, dotadas de vigência e eficácia que pressupõe a existência de um poder 
capaz de definir o conteúdo da norma jurídica e de exigir o seu cumprimento. 
 
Diante disto, afirma Reale (2002, p. 141) que a questão afeta as fontes do 
direito confunde-se com a das formas de produção das normas. Isto é, com a forma como 
se manifesta as estruturas normativas que são as formas de poder: 
 
a) O processo legislativo: expressão do poder legislativo 
b) A jurisdição: expressão do poder judiciário 
c) Os usos e costumes jurídicos: expressão do “poder social”, o poder 
decisório anônimo do povo 
d) O ato negocial: expressão do poder negocial ou da autonomia da vontade. 
 
A Lei como fonte do direito surge quando é introduzido algo de novo com 
caráter obrigatório no ordenamento jurídico em vigor. Assim, apenas a lei em seu sentido 
próprio é capaz de inovar no Direito preexistente conferindo de maneira inovadora a 
partir da sua vigência direitos e deveres a todos os seus destinatários. 
 
A forma como a lei ingressa no ordenamento jurídico é regida pelo processo 
legislativo disciplinado pela Constituição Federal de 1988. 
 
 
 
15 
 
 
 Seção VIII 
 DO PROCESSO LEGISLATIVO 
 Subseção I 
 Disposição Geral 
 
Art. 59. O processo legislativo compreende a elaboração de: 
 
I - emendas à Constituição; 
II - leis complementares; 
III - leis ordinárias; 
IV - leis delegadas; 
V - medidas provisórias; 
VI - decretos legislativos; 
VII - resoluções. 
 
Parágrafo único. Lei complementar disporá sobre a elaboração, 
redação, alteração e consolidação das leis. 
 
O costume surge de forma indeterminada e de certa forma imprevisível. O 
costume obtém o status de jurídico, no entanto, quando presente dois elementos 
fundamentais: a) a repetição habitual de um comportamento durante certo período de 
tempo, e b) a consciência social da obrigatoriedade desse comportamento. 
 
Para Reale (2002, p. 158) o costume adquire o status de jurídico “quando passa 
a se referir intencionalmente a valores do Direito, tanto para realizar um valor positivo, 
considerado de interesse social, como para impedir a ocorrência de um valor negativo”. 
 
Então qual a diferença entre o direito legislado (Lei) e o direito costumeiro 
(costume)? O direito legislado é um direito racional em que os elementos da obrigação 
são esquematicamente expressos após uma apreciação racional da conduta humana. O 
direito costumeiro não possui origem certa e nem surge de forma predeterminada. 
 
A jurisdição é a aplicação pelo juiz do direito aos casos concretos para dirimir 
conflitos que surgem entre indivíduos e grupos. Para a aplicação do direito o juiz realiza 
um trabalho prévio de interpretação da norma jurídica, para então proferir a sua 
sentença, que após o trânsito em julgado torna-se imutável e “lei” entre as partes 
litigantes. 
 
A autonomia da vontade, segundo Reale (2002, p. 179), consiste no “poder 
que tem cada homem de ser, de agir e de omitir-se no limite das leis em vigor, tendo por 
fim alcançar algo de seu interesse e que, situado no âmbito da relação jurídica, se 
denomina bem jurídico”. 
 
Assim, quando as pessoas (naturais e jurídicas) livremente convencionam 
(celebram negócios jurídicos) fazem nascer direitos e deveres que serão disciplinados 
pelas regras prevista no referido negócio. 
 
 
16 
 
 
II.6. Fontes do Direito Tributário 
 
Apresentada uma noção acerca das fontes do direito, vamos analisar as fontes 
do direito tributário. Para o direito tributário a distinção entre as expressões lei tributária 
e legislação tributária apresenta-se relevante. Então vamos iniciar por esta distinção. 
 
O artigo 97 do Código Tributário Nacional – CTN consiste num comando 
normativo que registra os elementos estruturantes e essenciais à precisa definição 
normativa da lei tributária. Vejamos o que enuncia esta norma: 
 
 Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: 
 
 I - a instituição de tributos, ou a sua extinção; 
 II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o 
disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; 
 III - a definição do fato gerador da obrigação tributária 
principal, ressalvadoo disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e 
do seu sujeito passivo; 
 IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, 
ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; 
 V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões 
contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela 
definidas; 
 VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos 
tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades. 
 
 § 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua 
base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso. 
 
 § 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do 
disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário 
da respectiva base de cálculo. 
 
O artigo 96 do Código Tributário Nacional – CTN prevê o seguinte: 
 
Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os 
tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas 
complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e 
relações jurídicas a eles pertinentes. 
 
O artigo 100 do Código Tributário Nacional – CTN, por sua vez especifica as 
normas complementares: 
 
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das 
convenções internacionais e dos decretos: 
 
 
17 
 
 
 I - os atos normativos expedidos pelas autoridades 
administrativas; 
 II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição 
administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; 
 III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades 
administrativas; 
 IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o 
Distrito Federal e os Municípios. 
 Parágrafo único. A observância das normas referidas neste 
artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de 
mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do 
tributo. 
 
Com efeito, a expressão legislação tributária abrange as espécies normativas 
tanto de cunho legal quanto infralegal. 
 
II.7. Sistema Tributário Nacional 
 
O estudo do sistema tributário nacional envolve inicialmente a compreensão 
do conceito de tributo que se encontra legalmente estabelecido no artigo 3º do Código 
Tributário Nacional: 
Art. 3º. “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda 
ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato 
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa 
vinculada. ” 
 
Para uma melhor compreensão vamos destacar a seguir as principais 
expressões desta definição para analisa-las: 
 
Tributo é toda prestação pecuniária 
 
compulsória 
Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir 
Que não constitua sanção de ato ilícito 
Instituída em lei 
Cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada 
 
18 
 
 
a) Prestação pecuniária 
 
O tributo é prestação pecuniária. Trata-se de obrigação de “dar dinheiro” ao 
Estado. Como regra, só se paga o tributo por meio de dinheiro. Qualquer outra forma de 
pagamento deve ser prevista, expressamente, no próprio Código Tributário Nacional que, 
em seu art. 156, XI, somente admite o pagamento in natura por meio de bens imóveis, na 
forma e condições estabelecidas em lei. 
 
É importante destacar que a doutrina minoritária defende que o termo “ou 
cujo valor nela se possa exprimir” constituiria numa autorização para o pagamento do 
tributo por meio de bens e serviços, já que estes são suscetíveis de avaliação em moeda. 
Todavia, trata-se de entendimento que não prevalece. 
 
b) Prestação Compulsória: 
 
O tributo é uma obrigação imposta por lei (em sentido estrito), é ele não 
contratual, ou a-contratual, não facultativo, sendo irrelevante a vontade do contribuinte. 
Trata-se da supremacia do interesse público que ampara esta imposição unilateral da 
obrigação tributária independentemente da anuência do contribuinte. 
 
c) Prestação Diversa de Sanção 
 
É importante destacar que o tributo não é sanção. Assim, tributo não é multa e 
multa não é tributo. 
 
A multa é uma sanção, prevista em lei (art. 97, V, do CTN), para reprimir a 
conduta de alguém que praticou um ilícito. A multa tem como fim a restauração da ordem 
jurídica violada, não a arrecadação de recursos financeiros para o Estado. A ela sempre 
precede uma infração. O tributo não pressupõe uma infração, pois não possui finalidade 
sancionatória. Visa a arrecadar recursos financeiros e a intervir em situações sociais e 
econômicas. 
 
Todavia, vale salientar que, embora não pressuponha a ocorrência de um 
ilícito para a sua cobrança, o tributo pode ser cobrado se o fato ilícito (exercício ilegal 
da Advocacia) ou decorrente do fato ilícito (renda decorrente do tráfico de 
entorpecente) for fato gerador de um tributo. 
 
Neste caso, o tributo não estará punindo a infração, que será sancionada 
pela respectiva penalidade administrativa ou criminal. Estará incidindo sobre uma 
situação que é fato gerador tributário, o qual é interpretado abstraindo da validade 
jurídica dos atos praticados (art. 118, I, do CPC). 
 
Seria injusto cobrar tributos daqueles que procedem licitamente e 
conceder uma verdadeira “imunidade” tributária aos criminosos. A incidência 
tributária é decorrência do princípio da isonomia fiscal e é denominada na doutrina 
como “princípio do pecúnia não cheira” (Imperador romano Vespasiano resolveu 
tributar o uso de mictórios públicos. Seu filho Tito, ao tomar conhecimento do ato, 
 
19 
 
 
perguntou ao pai o “porque” de tributar algo tão “malcheiroso”. O Imperador, como 
resposta, segurando uma moeda, respondeu-lhe “non olet” (o dinheiro não cheira). 
Portanto, não importa se a situação é malcheirosa. Se o fato gerador ocorreu, o tributo é 
devido, pois a receita com ele obtida não cheira. 
 
d) Prestação Instituído em lei: 
 
Trata-se do princípio da legalidade (art. 150, I, da CF, e art. 97, I, do CTN). Pode 
ser a lei ordinária e a lei complementar (art. 69 da CF). 
 
As medidas provisórias, por disporem de força de lei (art. 62, caput), podem 
também instituir tributos passíveis de criação por lei ordinária (art. 62, §§ 1ºe 2º, da CF). 
 
e) Atividade administrativa plenamente vinculada: 
 
Os tributos são cobrados por autoridades competentes que não agem 
discricionariamente, mas de forma vinculada. Suas atividades de fiscalização e 
cobrança são regidas pela lei, que não pode ser derrogada por ato de vontade dos fiscais 
tributários. 
 
II.8. Competência Tributária 
 
A competência tributária é a capacidade que tem a União, os Estados-
Membros, os Municípios e o Distrito Federal de instituir seus próprios tributos. 
 
O Estado Brasileiro possui o Poder de Tributar. Todavia, constituindo-se sob a 
forma de Estado Federado, divide, delimita, seu Poder de Tributar entre os entes que 
compõem a Federação brasileira. Assim sendo, pode-se dizer que competência tributária 
é o Poder Tributário juridicamente delimitado, dividido. 
 
O instrumento de atribuição da Competência Tributária é a Constituição 
Federal, que somente a atribui aos quatro entes políticos, dotados do poder de criar leis, 
tendo em vista que, apenas por lei, pode a Competência Tributária ser exercida. 
 
A atribuição de competência tributária divide o poder de tributar e 
descentraliza o poder político, mas não diminui a desigualdade entre Estados ricos e 
pobres. Para diminuir tais desigualdades na Federação, faz-se necessária a distribuição 
das receitas tributárias, por meio da qual se divide o produto da arrecadação do tributo 
por uma delas instituído e cobrado. 
 
Possuindo a União maior parcela da Competência Tributária (9 impostos, além 
de uma série de contribuições especiais), os Estados-Membros, Municípios e o DistritoFederal participam do produto da arrecadação de diversos impostos federais, e os 
Municípios de impostos Estaduais (arts. 157 a 162 da CF- Seção VI, Capítulo I, do Título 
VI), por outro lado, ficam dependentes do Governo Federal, a quem cabe fazer a partilha 
das receitas mais expressivas. 
 
20 
 
 
Entre as principais disposições permanentes contidas na CF, encontra-se o 
Cap. I, do seu título VI (Sistema Tributário Nacional), o qual estabelece a competência 
tributária da União, dos Estados-Membros, dos Municípios e do Distrito Federal, 
limitações ao poder de tributar e princípios do Direito Tributário. 
 
Logo, no art. 146, a CF abdica de traçar regras e princípios mais específicos 
sobre a tributação, determinando que Lei Complementar o faça (Exemplo art. 146, III, a). 
 
Assim sendo, a Competência Tributária, para ser exercida regularmente, 
obedece a três níveis: 
 
Constituição Federal - cria a Competência Tributária 
Lei Complementar – estabelece normas gerais para instituir 
tributos 
Lei Ordinária – institui o tributo, obedecendo as normas gerais da 
Lei Complementar (empréstimo compulsório e imposto sobre 
grandes fortunas) 
 
É importante destacar que se a Constituição Federal atribui competência para 
instituir certo tributo a determinado ente político, somente a este cabe legislar sobre o 
tributo, todavia, no exercício desse poder, terá que obedecer as limitações impostas pela 
Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados e pelas Leis Orgânicas do Distrito 
Federal e dos Municípios e pelo Código Tributário Nacional (art. 6º, do CTN). Exemplos de 
limitações impostas pela CF: art. 155, § 2º, IV e V; art. 155, § 1º, IV; e art. 156, § 3º, I (são 
situações em que a União tem que legislar sobre tributos estaduais e municipais). 
 
A competência tributária pode ser classificada da seguinte forma: 
 
a) Competência Tributária Privativa 
 
É a competência para instituir impostos. Cada unidade da Federação é 
competente, privativamente, para criar determinados impostos. 
 
b) Competência Tributária Comum 
 
É a competência para instituição de taxas e contribuições de melhoria, pois os 
quatro entes políticos podem instituir esses tributos, em decorrência do exercício de suas 
atribuições administrativas. 
 
c) Competência Tributária Especial 
 
É a competência para instituir empréstimos compulsórios e contribuições 
especiais. É chamada de especial devido à natureza das receitas desses tributos, que são 
destinadas a finalidades específicas. 
 
 
 
 
21 
 
 
d) Competência Tributária Residual 
 
É a competência para criação de novos impostos, além daqueles previstos no 
texto constitucional. 
 
O legislador constituinte atribuiu tal competência à União, mas impôs as 
seguintes condições (art. 154, I, da CF): 
 
a) necessidade de lei complementar; 
b) obrigatoriedade de que tais impostos sejam não cumulativos; 
c) que não tenham fato gerador ou base de cálculo idênticos aos 
dos impostos já discriminados na CF. 
 
A competência tributária da União de criar novas contribuições sociais para a 
seguridade social, além daquelas previstas nos incisos do art. 195, é também residual e 
deverá obedecer às mesmas condições para a instituição dos impostos residuais (art. 195, 
parágrafo 4º, da CF). 
 
e) Competência Tributária Extraordinária 
 
É a prerrogativa para instituir impostos extraordinários de guerra (art. 154, II, 
da CF). Pode ser exercida no caso de guerra externa ou sua iminência, por lei ordinária, e 
os impostos criados podem ser cumulativos e ter fato gerador e base de cálculo próprios 
dos discriminados na CF. Pode haver, portanto, bi-tributação (entes distintos cobram 
tributos sobre o mesmo FG) e bis in idem (mesmo ente cobra tributo sobre o mesmo FG). 
 
Os impostos devem ser suprimidos gradativamente, cessadas as causas de sua 
instituição. O art. 76 do CTN, reza que, celebrada a paz, os impostos devem ser suprimidos, 
paulatinamente, no prazo máximo de 5 anos. 
 
f) Competência Tributária Cumulativa 
 
Competem à União, em territórios federais, os impostos estaduais e, se os 
territórios não forem divididos em municípios, cumulativamente, os impostos municipais 
(art. 147 da CF). Ao DF competem os impostos municipais (arts. 147 e 32, § 1º, da CF). 
 
II.9. Tributos: Definição, Espécies, Classificações e Elementos 
 
a) Impostos 
 
O imposto é um tributo não vinculado, unilateral, não contraprestacional ou 
“sem causa” (art. 16 do CTN). 
 
Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador 
uma situação independente de qualquer atividade estatal 
específica, relativa ao contribuinte. 
 
 
22 
 
 
Sustenta a ideia de solidariedade social. Tem caráter contributivo, portanto. É 
um tributo via de regra de arrecadação não vinculada (art. 167, inciso IV da CF/88). 
 
A arrecadação dos impostos destina-se ao financiamento das atividades gerais 
do Estado, custeando serviços universais (ut universi), que, por não gozarem de 
referibilidade (especificidade e divisibilidade), não podem ser custeados pelas taxas. 
 
A Constituição Federal cria a competência para instituir impostos (art. 145, I, 
153, 154, 155, 156), de maneira enumerada e privativa. 
 
A Constituição estabelece a competência tributária, mas o ente federado tem 
que a exercer, por meio de Lei (LO, LC e MP), para que possa cobrar o imposto. Por meio 
dessa lei, o ente tributante fixará os elementos essenciais do tributo. Todavia, no que 
concerne aos impostos, a CF/88 exige que lei complementar, de caráter nacional, defina 
os respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes (art. 146, III, a, da CF). A 
autonomia legislativa, no caso, é mitigada, em benefício da uniformidade tributária e do 
princípio da isonomia. 
 
É importante destacar que os impostos, sempre que possível, terão caráter 
pessoal e serão calculados segundo a capacidade econômica do contribuinte (art. 145, §1º, 
da CF). 
 
Classificação dos impostos: 
 
1) Impostos direto e indireto: 
 
1.1) Imposto direto é o que reúne em uma só pessoa as condições de 
contribuinte de direito (aquele que é responsável pela obrigação 
tributária) e contribuinte de fato (aquele que suporta o ônus do 
imposto). O imposto direto incide sobre uma pessoa, a renda ou o 
capital e grava fatos que ocorrem periodicamente. Exemplo: I.R. - 
Imposto de Renda 
 
1.2) Imposto indireto é aquele que o contribuinte de direito (aquele que é 
responsável pela obrigação tributária) é distinto do contribuinte de 
fato (aquele que suporta o ônus do imposto). O imposto está embutido 
no preço final do produto e é suportado pelo consumidor 
(contribuinte de fato). Exemplo: IPI - Imposto sobre Produtos 
Industrializados 
 
2) Impostos pessoais e reais: 
 
2.1) impostos pessoais levam em conta as condições particulares do 
contribuinte. Incidem sobre a pessoa do contribuinte e não sobre a coisa. 
 
2.2) impostos reais levam em consideração o próprio bem ou coisa, sem 
cogitar das condições pessoais do contribuinte. Incidem sobre a res, o 
 
23 
 
 
bem, a coisa, seja ela mercadoria, produto ou patrimônio. Na maioria das 
vezes desconsidera absolutamente a figura do contribuinte 
 
Em síntese, os impostos pessoais levam em conta as qualidades individuais do 
contribuinte, sua capacidade contributiva para a dosagem do aspecto quantitativo do 
tributo, enquanto os impostos reais são aqueles decretados sob a consideração única da 
matéria tributável, com total abstração das condições individuais da cada contribuinte. 
 
3) Impostos fiscais e extrafiscais 
 
3.1) impostos fiscais são aqueles que, possuindo intuito estritamente 
arrecadatório, devem prover de recursos o Estado (Ex: IR, ITBI, ITCMD, 
ISS). 
 
3.2) impostos extrafiscais são aquelescom finalidade reguladora de mercado, 
ou da economia do país (Ex: II, IE, IPI, IOF). 
 
4) Impostos quanto a classificação estabelecida pelo CTN: 
 
4.1) impostos sobre o comercio exterior são os que incidem sobre 
operações de importação e exportação (Ex: II e IE). 
 
4.2) impostos sobre o patrimônio e a renda são os que incidem sobre a 
propriedade de bens móveis e imóveis e sobre o ganho do trabalho ou 
do capital. (Ex: IR, ITR, IGF, ITD, IPVA, ITBI e IPTU) 
 
4.3) impostos sobre a produção e a circulação são os que incidem sobre a 
circulação de bens ou valores, bem como a produção dos bens. (Ex: IPI, 
IOF, ICMS e ISS) 
 
5) Impostos progressivos e proporcionais 
 
5.1) a progressividade consiste na técnica de incidência de alíquotas 
variadas, cujo aumento se dá na medida em que se majora a base de 
cálculo do gravame. Existem duas modalidades de progressividade: a 
progressividade fiscal cuja finalidade é meramente arrecadatória em 
que se permite onerar mais gravosamente a riqueza tributável do 
contribuinte e a progressividade extrafiscal em que se pretende 
modular as condutas (Ex: IR, IPTU e ITR). 
 
5.2) a proporcionalidade é um instrumento de justiça fiscal através do qual 
se busca efetivar o princípio da capacidade contributiva em que o 
valor do tributo deve ser proporcional à grandeza da expressão 
econômica do fato tributado (ICMS, IPI, ITBI, ITCMD) 
 
 
 
 
24 
 
 
b) Taxas 
 
As taxas podem ser instituídas em duas hipóteses (fatos geradores): 
 
a) Exercício regular do poder de polícia; 
 
b) utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e 
divisível, prestado ao contribuinte ou posto a sua disposição. 
 
Os seguintes artigos da Constituição Federal e do Código Tributário Nacional 
são elucidativos sobre as hipóteses autorizadoras da instituição das taxas. 
 
Constituição Federal 
 
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios 
poderão instituir os seguintes tributos: (...) 
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela 
utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e 
divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição; 
 
Código Tributário Nacional 
 
Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito 
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas 
atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de 
polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público 
específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua 
disposição. 
Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador 
idênticos aos que correspondam a impôsto nem ser calculada em 
função do capital das empresas. (Vide Ato Complementar nº 34, de 
30.1.1967) 
 
 Percebe-se, portanto, que só se autoriza a cobrança de taxas, em vista da 
realização, pelo Estado, de um serviço público referido a determinado contribuinte. Não é 
possível a criação de taxas além das hipóteses admitidas no Código Tributário Nacional e 
na Constituição Federal. Trata-se do Princípio da exclusividade das taxas. Assim sendo, 
diz-se que as taxas são tributos vinculados, bilaterais, contraprestacionais, sinalagmáticos 
ou retributivos. 
 
Vejamos o seguinte quadro esquemático: 
 
 
 
25 
 
 
 
1) Taxa de Polícia (taxas de fiscalização) 
 
A taxa de polícia tem por fato gerador o exercício regular do poder de polícia. 
A definição de poder de polícia consta do art. 78 do CTN: 
 
Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração 
pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou 
liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de 
interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos 
costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de 
atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização 
do Poder Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à 
propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. (Redação dada 
pelo Ato Complementar nº 31, de 28.12.1966) 
Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de 
polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites 
da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se 
de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou 
desvio de poder. 
 
O Poder de Polícia, portanto, é toda atividade exercida pela administração, que 
limitando ou disciplinando, direito, interesse ou liberdade, regula comportamentos na 
sociedade, com vistas a preservação de interesses públicos, concernentes à segurança, à 
 
 
26 
 
 
higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de 
atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à 
tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. 
 
O fundamento do poder de polícia reside no princípio da supremacia do 
interesse público sobre o particular, que permeia todo o direito público. Assim, é na 
promoção do bem comum e do bem-estar geral que se encontra o fundamento para a 
restrição ou o condicionamento do exercício dos direitos individuais. Com isso, a lista de 
interesses públicos que podem ensejar o exercício do poder de polícia é exemplificativa. 
 
Todavia, para que seja possível a cobrança da taxa de polícia, é preciso que o 
poder de polícia seja regular, isto é, exercido pelo órgão competente e desempenhado de 
acordo com o devido processo legal e sem abuso ou desvio de poder (art. 78, parágrafo 
único, do CTN). Somente o efetivo poder de polícia enseja a taxa de polícia. 
 
2) Taxas de serviços públicos 
 
Com relação as taxas de serviço público vejamos as definições estabelecidas 
pelo artigo 79 do Código Tributário Nacional: 
 
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-
se: 
 
I - utilizados pelo contribuinte: 
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título; 
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam 
postos à sua disposição mediante atividade administrativa em 
efetivo funcionamento; 
 
II - específicos, quando possam ser destacados em unidades 
autônomas de intervenção, de unidade, ou de necessidades 
públicas; 
 
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, 
por parte de cada um dos seus usuários. 
 
A utilização efetiva é a que realmente existiu. Ocorre quando o contribuinte 
realmente usufruiu do serviço público. 
 
A utilização potencial ocorre quando, sendo o serviço de utilização 
compulsória (tratamento de esgoto), seja posto à disposição do contribuinte, mediante 
atividade administrativa em efetivo funcionamento. Pode ser potencial a utilização, 
jamais a disponibilização. Assim sendo, não é possível a cobrança da taxa de coleta 
domiciliar de lixo, onde não existe esse serviço. 
 
O serviço específico é aquele que permite identificar os beneficiários do 
serviço. É aquele destacável em unidades autônomas de utilização permitindo identificar 
 
27 
 
 
o sujeito passivo ou discriminar o usuário, pois direciona-se a um número determinado 
de pessoas. 
 
O serviço divisível é aquele que permite identificar a utilização de cada um dos 
beneficiários dos serviços. Ou seja, é aquele passível de individualização ou suscetível de 
utilização individual pelo contribuinte. É o serviço quantificável que traz um benefício 
individualizado para o destinatário da ação estatal. 
 
Com efeito, são exemplos de taxas: taxa de incêndio, taxa de conservação de 
estradas (Súmula 348 do STF), taxa para expedição de certidões, taxa para expedição de 
títulos, custas judiciais, taxa de água tratada, taxa de fornecimento de energia elétrica 
 
Diante destas características as taxas não podemremunerar serviços gerais, 
tais como limpeza de logradouros públicos, iluminação pública, defesa externa do Estado, 
diplomacia etc. Tais serviços não gozam de referibilidade, sendo chamados de universais 
ou ut universi. 
 
O Supremo Tribunal Federal sumulou o entendimento acerca da 
impossibilidade de cobrança de taxas para o custeio dos serviços de iluminação pública. 
Trata-se da Súmula 670. 
 
STF Súmula nº 670 - 24/09/2003 - DJ de 9/10/2003, p. 4; DJ de 
10/10/2003, p. 4; DJ de 13/10/2003, p. 4. 
 
Iluminação Pública - Taxa 
 O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado 
mediante taxa. 
 
Referências:- Art. 145, II, Princípios Gerais - Sistema Tributário 
Nacional - Tributação e Orçamento - Constituição Federal - CF – 
1988 obs.dji: Cobrança; Energia Elétrica; Iluminação; 
Impossibilidade; Público; Remuneração; Serviço; Serviço de 
Utilidade Pública; Sistema e Princípios Constitucionais Tributários; 
Sistema Tributário Nacional; Taxa (s) 
 
As taxas não podem ter fato gerador ou base de cálculo próprios dos impostos 
(art. 145, § 2º, da CF, e art. 77, parágrafo único, do CTN). Como são tributos retributivos, 
os fatos geradores das taxas são o exercício do poder de polícia e a utilização do serviço 
público referível. A base de cálculo do tributo deverá ser o custo do serviço. O valor da 
taxa não pode ultrapassar o custo do serviço, situação que geraria um enriquecimento 
ilícito do Estado, que só deve atuar na atividade econômica nos casos que a CF/88 
autoriza. 
 
Taxa versus Tarifa 
 
A taxa não se confunde com a tarifa. Ambas são prestações pecuniárias 
tendentes a suprir de recursos os cofres estatais, em face de serviços públicos prestados. 
 
28 
 
 
 
A tarifa (espécie de preço público) é o preço de venda do bem (do serviço), 
exigido por empresas prestacionistas de serviços públicos (concessionarias e 
permissionárias). 
 
Assim, a contrapartida dos serviços públicos poderá ser dar por meio de uma 
taxa ou de uma tarifa. Com efeito, o traço marcante da distinção da taxa para a tarifa 
(espécie de preço público) encontra-se na inerência ou não da atividade (do serviço 
público) à função do Estado. 
 
As distinções entre as taxas (espécie de tributo) e as tarifas (espécie de preço 
público) são sintetizadas no quadro a seguir: 
 
 
Taxa Preço público ou tarifa 
É tributo Não é tributo 
Prestação pecuniária compulsória Prestação pecuniária não compulsória 
Uma só relação jurídica Duas relações jurídicas 
Regime jurídico tributário (legal) Regime jurídico de direito privado 
Compulsoriedade, não havendo 
autonomia de vontade (Súmula 545 do 
STF) 
Decorre da autonomia de vontade do 
usuário (facultatividade) 
Não admite rescisão Admite rescisão 
Pode ser cobrada pela utilização potencial 
do serviço 
Só a utilização efetiva enseja cobrança 
Cobrança não proporcional à utilização Pagamento proporcional à utilização 
Sujeição aos princípios tributários Não sujeição aos princípios tributários 
 
 
c) Contribuição de Melhoria 
 
A contribuição de melhoria tem como um dos seus marcos histórico evento 
ocorrido em 1605, na Inglaterra, quando a coroa inglesa realizou obra com grande 
dispêndio de dinheiro para retificar e sanear as margens do Rio Tâmisa, tornando-o mais 
navegável e estimulando o incremento da atividade econômica nas áreas ribeirinhas. Os 
proprietários dos imóveis localizados na área foram bastante beneficiados, pois tiveram 
suas terras, antes sujeitas a constantes alagamentos, muito valorizadas. Com o objetivo de 
evitar o enriquecimento sem causa, foi criado, por lei, um tributo (betterment tax), a ser 
pago pelos beneficiários, limitado ao montante da valorização individual de cada imóvel. 
 
A contribuição de melhoria encontra-se prevista no artigo 145, inciso III da 
Constituição Federal de 1988 e no artigo 81 do Código Tributário Nacional: 
 
Art. 145, III, da CF: A União, Estados, Municípios e o Distrito Federal 
poderão instituir: (...) 
III – contribuições de melhoria, decorrente de obras públicas. 
 
 
29 
 
 
 Art. 81, do CTN. A contribuição de melhoria cobrada pela União, 
pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito 
de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo 
de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo 
como limite total a despesa realizada e como limite individual o 
acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel 
beneficiado. 
 
O Fato Gerador, portanto, da contribuição de melhoria é a valorização 
imobiliária (zona de beneficiamento) decorrente de obra pública. 
 
A cobrança do tributo pressupõe a realização de uma obra pública (praça, 
parque, asfaltamento, calçamento etc.). Assim, a mera instalação de uma repartição 
pública, num prédio já existente, não pode ensejar a cobrança da contribuição de 
melhoria. Registre-se que a obra pública deve gerar uma valorização dos imóveis. Não 
somente o mero benefício. 
 
Diante disto, a contribuição de melhoria classifica-se como um tributo 
vinculado, bilateral ou contra-prestacional, tendo em vista que exige uma atuação 
específica quanto ao contribuinte, que é a realização de uma obra que enseje a valorização 
de seu imóvel. 
 
O montante do tributo a ser cobrado possui dois limites: o limite total (custo 
total da obra pública) e o limite individual (valorização imobilizaria de cada imóvel na 
zona de beneficiamento) para cobrança: deve-se partir do limite total, sem ultrapassar o 
individual. 
 
Pode ser cobrada depois de terminada a obra ou quando realizada em parte 
suficiente para valorizar determinado imóvel (art. 9º, do Decreto-Lei nº 195/67). 
 
Portanto, é um tributo decorrente e não para a realização de uma obra pública, 
uma vez que a valorização do imóvel, elemento essencial para a cobrança do tributo, só 
pode ser aferida após o término da obra ou após a conclusão de parte do empreendimento 
que possa ensejar valorização imobiliária. 
 
O ente público não pode cobrar do contribuinte, anualmente, valor maior que 
3% do valor do imóvel. E cada ente público pode cobrá-la por obras realizadas, dentro de 
sua esfera de competências. 
 
d) Empréstimo Compulsório 
 
O empréstimo compulsório é um empréstimo forçado que não nasce de um 
contrato, mas de uma determinação legal. 
 
A característica diferenciadora do empréstimo compulsório e a sua 
restituibilidade, mas não deixa de ser tributo, pois se enquadra com perfeição na definição 
 
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de tributo constante do art. 3º do CTN, que não contempla nenhum requisito relativo à 
definitividade do ingresso do crédito tributário nos cofres públicos. 
 
Confirma esse entendimento o fato de o art. 148 da CF encontrar-se inserido 
na seção (Seção I, do capítulo I, do Título VI, da CF) que trata dos princípios gerais do 
Sistema Tributário Nacional. 
 
Art. 148. A União, mediante Lei Complementar, poderá instituir 
empréstimos compulsórios: 
 
I – para atender despesas extraordinárias, decorrentes de 
calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência; 
II – no caso de investimento público de caráter urgente e de 
relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, 
III, b. 
 
Parágrafo único: A aplicação dos recursos provenientes de 
empréstimo compulsório será vinculada à receita que 
fundamentou sua instituição. 
 
A competência para a instituição do empréstimo compulsório é exclusiva da 
União que só pode cria-lo por meio de Lei Complementar. Por mais grave, relevante, 
urgente, que seja a situação de um Estado ou Município, não podem eles instituir 
empréstimos compulsórios. 
 
O empréstimo compulsório pode ser cobrado para atender despesas 
extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência, 
assim comono caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse 
nacional. 
 
O Congresso Nacional, que vai apreciar o projeto de lei, deve analisar a 
presença desses pressupostos, mas o Poder Judiciário também pode. A diferença está no 
momento da apreciação. O Congresso Nacional (Poder Legislativo), antes da lei. O Poder 
Judiciário, após a lei. 
 
Caso seja para atender a despesa extraordinária, decorrente de calamidade 
pública, guerra externa ou sua iminência, não há necessidade de se obedecer ao princípio 
da anterioridade (art. 150, III, “b”). A hipótese exige, realmente, maior celeridade. 
 
A aplicação dos recursos é vinculada aos motivos que geraram sua instituição 
(vedada a tredestinação), nos termos do art. 148, parágrafo único, da CF/88. A lei que 
instituir o tributo fixará, obrigatoriamente, o prazo do empréstimo (restituição) e as 
condições do resgate, conforme parágrafo único do art. 15 do CTN. 
 
 
 
 
 
31 
 
 
e) Contribuições Especiais 
 
São destinadas a uma finalidade pública específica, em que a contraprestação 
ao contribuinte não é elemento essencial. A denominação contribuições especiais visa a 
diferenciar tais espécies tributárias das contribuições de melhoria. 
 
Uma das formas de se compreender o conceito das contribuições especiais é 
fazendo um comparativo com as outras espécies tributárias. Com isso, podemos afirmar 
que as contribuições especiais: 
 
a) Não são impostos, porque as receitas destes, via de regra, não 
se destinam a qualquer finalidade específica, na medida em que 
são tributos de arrecadação não vinculada. 
 
b) Não são taxas, porque estas pressupõem a realização ou a 
disponibilização de um serviço público específico e divisível em 
favor do contribuinte ou o exercício regular do Poder de Polícia. 
As contribuições especiais não pressupõem qualquer 
contraprestação ao contribuinte, que, mesmo assim, terá que 
recolher o tributo. 
 
Ressalte-se que, eventualmente, poderá ocorrer uma prestação do Estado com 
relação ao contribuinte, mas ela não é elemento essencial das contribuições, que poderão 
ser cobradas de um contribuinte que nunca gozou de qualquer Serviço do Estado. 
 
Assim sendo, enquanto nas taxas a contraprestação é elemento essencial, nas 
contribuições especiais é elemento acidental, ou seja, pode ou não ocorrer. 
 
 A competência para a instituição das contribuições especiais encontra-se 
prevista na Constituição Federal. 
 
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições 
sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das 
categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua 
atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, 
III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, 
relativamente às contribuições a que alude o dispositivo. 
 
Percebe-se, portanto, que o legislador previu a possibilidade de a União 
instituir três espécies de contribuições: 
 
a) Contribuições Sociais; 
b) Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE); 
c) Contribuições de Interesse de Categorias Profissionais ou 
Econômicas (Corporativas) 
 
 
32 
 
 
O parágrafo 1º do art. 149 previu mais uma hipótese de criação de contribuição 
especial, a qual pode ser instituída também pelos Estados e pelos Municípios: 
 
§ 1º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão 
contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em 
benefício destes, do regime previdenciário de que trata o art. 40, 
cuja alíquota não será inferior à da contribuição dos servidores 
titulares de cargos efetivos da União. (Redação dada pela Emenda 
Constitucional nº 41, 19.12.2003). 
 
A alíquota da contribuição cobrada dos Servidores dos Estados e Municípios 
pode ser maior que a alíquota das contribuições dos Servidores da União. 
 
Além dessas contribuições, a Emenda Constitucional nº 39/2002, 
acrescentando o art. 149-A à CF, atribuiu aos Municípios e ao DF a instituição da 
contribuição de iluminação pública. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Unidade III 
Da Ordem Tributária 
 
III.1 Norma Jurídica: Conceito 
 
A norma jurídica, segundo Nunes (2009, p. 208), “é um comando, é um 
imperativo dirigido às ações dos indivíduos”. Trata-se de uma regra de conduta social cuja 
finalidade é regular as atividades dos sujeitos em suas relações sociais. 
 
A proibição, a obrigação e a permissão são os modos básicos pelos quais a 
norma jurídica se manifesta quando imputa determinada ação ou comportamento a 
alguém. 
 
As normas de obrigatoriedade e de proibição são aquelas que: 
 
a) Nos obrigam a pagar os tributos ou nos obrigam a circular com veículos 
pela direita. 
b) Punem o furto, o homicídio e as lesões corporais. 
 
As normas de permissão não geram um comando que deve ser obedecido, mas 
conferem uma prerrogativa ou faculdade ao seu destinatário para que ele se utilize 
quando quiser. 
 
III.2 Norma Tributária: conceito e peculiaridades 
 
A norma tributaria em sentido estrito consiste naquela que define a incidência 
fiscal. Assim, haverá sempre uma hipótese denominada suposto ou antecedente a que se 
conjuga um mandamento, uma consequência ou estatuição denominada de consequente. 
 
A hipótese traz a previsão de um fato (se alguém auferir renda), enquanto a 
consequência prescreve a relação jurídica (obrigação tributária) que irá se estabelecer 
onde e quando ocorrer o evento cogitado. A hipótese vislumbra um fato e a consequência 
prescreve os efeitos jurídicos que o acontecimento irá difundir. 
 
Com efeito, podemos concluir o seguinte acerca das normas tributárias: 
 
Os elementos componentes do tributo quando organizados 
abstrata e logicamente dão lugar a norma jurídico-tributária ou 
regra-matriz de incidência. A norma tributária, assim como as 
normas jurídicas de uma forma geral, apresenta uma hipótese 
(previsão de um fato) e uma consequência (previsão de relação 
jurídica, a obrigação tributária) que vai se instalar, onde e quando 
acontecer o evento cogitado na hipótese. (Aldemário Araújo Castro. 
Disponível em: www.direitotributario.hpg.ig.com.br/texto2.htm) 
 
 
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III.3Vigencia e Aplicação da Norma Tributária 
 
Vigência da Legislação Tributária 
 
Vigência no tempo 
 
Acerca da vigência das normas tributárias dispõe o Código Tributário 
Nacional: 
 
Art. 101, do CTN. A vigência, no espaço e no tempo, da legislação 
tributária rege-se pelas disposições gerais aplicáveis às normas 
jurídicas em geral, ressalvado o previsto neste capítulo. 
 
É a Lei de Introdução à Normas do Direito Brasileiro (anteriormente 
denominada de Lei de Introdução ao Código Civil - LICC) o instrumento legislativo que 
estabelece regras de vigência das leis em geral. 
 
Dispõe a Lei de Introdução à Normas do Direito Brasileiro: 
 
Art. 1o Salvo disposição contrária, a lei começa a vigorar em todo 
o país quarenta e cinco dias depois de oficialmente publicada. 
 
Quando a vigência da lei não coincide com a data da publicação, o período que 
se intercala entre a publicação e a vigência é chamado de vacatio legis (vacância da lei. O 
vocábulo vacância significa o que está vago, vazio, em que há ausência). 
 
Os diplomas normativos mais importantes, como os Códigos, têm período de 
vacância mais elastecido, para que os seus destinatários tomem conhecimento das 
normas. 
 
Art. 2o Não se destinando à vigência temporária, a lei terá vigor 
até que outra a modifique ou revogue. 
 
Portanto, no Brasil, costume não revoga norma, mas somente outra norma. 
 
§ 1o A lei posterior revoga a anterior quando expressamente o 
declare, quando seja com ela incompatívelou quando regule 
inteiramente a matéria de que tratava a lei anterior. 
§ 2o A lei nova, que estabeleça disposições gerais ou especiais a 
par das já existentes, não revoga nem modifica a lei anterior. 
 § 3o Salvo disposição em contrário, a lei revogada não se 
restaura por ter a lei revogadora perdido a vigência. 
 
Na ordem jurídica brasileira, não há repristinação ou restauração automática 
da lei velha, porquanto a lei nova (aquela que revogara anteriormente) acabou sendo 
revogada. Só haverá repristinação, se a nova lei, expressamente, ressaltar que a lei velha, 
antes revogada, retomará a vigência. 
 
35 
 
 
 
Vamos observar o que dispõe o artigo 103 do Código Tributário Nacional – 
CTN: 
 
Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor: 
 
I - os atos administrativos (atos normativos) a que se 
refere o inciso I do artigo 100, na data da sua publicação; 
II - as decisões (decisões de órgãos singulares ou 
colegiados a que a lei atribua eficácia normativa) a que se 
refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos 
normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação; 
 
Quanto aos efeitos sobre o caso concreto, passam a incidir a partir da 
intimação, que pode ser pessoal, por carta com AR ou por Boletim Administrativo 
publicado na repartição. 
 
III - os convênios a que se refere o inciso IV do artigo 
100, na data neles prevista. 
 
Esse inciso é dispensável, pois, na ausência da previsão de data para começar 
a vigorar, prevalecerá a norma geral do art. 1º da LICC. 
 
Em virtude das normas contidas nas alíneas “b” e “c” do inciso III do art. 150 
as leis que instituam ou aumentem tributos só começam a vigorar no ano seguinte e/ou 
após 90 dias da data da publicação da lei. 
 
Assim sendo, as normas acima só valem para as normas que não 
instituem ou aumentam tributos (Ex: normas que instituem multas, ou que alteram 
datas de pagamento dos tributos). 
 
O STF e a doutrina majoritária entendem que isenção é dispensa do pagamento 
do tributo devido. Assim, revogar isenção não é criar ou aumentar tributo, mas apenas 
deixar de dispensar tributo devido, de maneira que a revogação da isenção não precisa se 
submeter ao princípio da anterioridade, com exceção do art. 104, III, do CTN, já que é uma 
hipótese prevista na lei. 
 
 
Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte 
àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, 
referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: 
I - que instituem ou majoram tais impostos; 
II - que definem novas hipóteses de incidência; 
III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de 
maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no 
artigo 178. 
 
 
36 
 
 
Alguns doutrinadores, como Cláudio Borba, entendem que, em regra, a lei em 
vigor terá efeito (eficácia) imediata e geral, todavia as leis tributárias que criam ou 
aumentam tributos precisam obedecer aos princípios da anterioridade (ou da eficácia 
diferida) anual e nonagesimal (art. 150, III, b e c, da CF). 
 
Assim, para eles, com relação a essas leis, a vigência não implica eficácia 
imediata, a qual é diferida, postergada, para data posterior, a fim de que os contribuintes 
se preparem para o pagamento do tributo. 
 
Vigência da Lei no Espaço 
 
Dispoe o Código Tributário Nacional – CTN o seguinte acerca da vigencia da lei 
no espaço: 
Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e 
dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos 
limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios 
de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de 
normas gerais expedidas pela União. 
 
A legislação tributária dos Estados, do DF e dos Municípios vigora apenas 
dentro de seus respectivos territórios, submetendo-se, portanto, ao princípio da 
territorialidade. 
 
Todavia, no caso de convênios, de outras normas do CTN ou em face de 
outras leis que fixem normas gerais (leis complementares), pode haver a 
extraterritorialidade. 
 
Vejamos o que dispõe o artigo 120 do CTN: 
 
Art. 120. Salvo disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de 
direito público, que se constituir pelo desmembramento territorial 
de outra, subroga-se nos direitos desta, cuja legislação tributária 
aplicará até que entre em vigor a sua própria. 
 
Aplicação da Legislação Tributária 
 
A aplicação da norma tributária vem a ser a concretização do disposto na 
norma aos casos ocorrentes. 
 
Enquanto a vigência é a aptidão para produzir efeitos jurídicos no plano 
abstrato (toda e qualquer situação que se enquadre em seus dispositivos), a aplicação diz 
respeito ao uso efetivo, concreto, da norma vigente. A norma vigente só tem aplicação 
quando se realiza o fato ao qual ela atribui efeitos jurídicos. Portanto, nem sempre a 
norma vigente encontra aplicação a qualquer momento (tem que se realizar o fato), mas 
a aplicação de uma norma exige que ela esteja vigente. 
 
 
37 
 
 
Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos 
fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos 
aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa 
nos termos do artigo 116. 
 
O Fato gerador futuro é aquele que ocorre após o início da vigência da lei. 
Fato gerador pendente é aquele iniciado antes da vigência da lei, mas concluído após 
ela. Não ocorre por meio de um único ato isolado, mas por vários atos que se sucedem em 
determinado período de tempo e são considerados conjuntamente para efeitos 
tributários, v.g., fato gerador do imposto de renda (renda anual). 
 
Apesar do texto legal, a lei tributária não se aplica ao fato gerador pendente, 
sob pena de ofensa ao princípio da irretroatividade (art. 150, III, a). Observar nota ao 
art. 105 do CTN. 
 
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: 
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, 
excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos 
interpretados; 
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: 
a) quando deixe de defini-lo como infração; 
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência 
de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não 
tenha implicado em falta de pagamento de tributo; 
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na 
lei vigente ao tempo da sua prática. 
 
Lei posterior que aplica juros mais brandos não retroage para beneficiar o 
devedor tributário. 
 
Integração da Legislação Tributária 
 
A integração se cogita quando se esteja na ausência de norma expressa e 
específica para o caso, portanto, diz respeito ao preenchimento de lacunas na legislação. 
 
O CTN prescreve que, ao integrar a legislação tributária a situações concretas, 
a autoridade competente deverá utilizar, sucessivamente, os seguintes meios de 
integração: 
 
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade 
competente para aplicar a legislação tributária utilizará 
sucessivamente, na ordem indicada: 
I - a analogia; 
II - os princípios gerais de direito tributário; 
III - os princípios gerais de direito público; 
IV - a eqüidade. 
 
 
38 
 
 
Analogia. É meio de integração pelo qual o aplicador da lei, diante de lacuna 
desta, busca a solução para o caso em norma pertinente a casos semelhantes, 
análogos. O legislador nem sempre consegue disciplinar expressa e especificamente 
todas as situações. Assim, a analogia existe quando ocorre a falta de uma norma 
regulamentadora para certo fato. Então o aplicador buscará uma outra lei que rege um 
fato semelhante para aplicá-la ao caso análogo. 
 
Qualquer lacuna na legislação tributária pode e deve, ser preenchida pelo 
recurso a analogia, respeitada apenas a ressalva do