Web aula 1 e 2 - Contabilidade de Custos e Industrial

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© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
CIÊNCIAS CONTÁBEIS 
WEB AULA 1 
Unidade 1 – ORIGEM, EVOLUÇÃO E TERMINOLOGIA APLICÁVEL A 
CONTABILIDADE DE CUSTOS1 
 
APRESENTAÇÃO 
 
Olá, seja bem vindo ao 5º módulo do nosso curso de Ciências Contábeis. Sou o professor Fábio e 
saibam que estou muito contente em poder estar aqui com vocês, aprofundando um pouquinho 
mais sobre este tema. 
Nesse módulo veremos todas as características ligadas a contabilidade aplicada ao ramo 
Industrial, ramo este, de grande importância para a economia nacional. 
 
A princípio, vamos conhecer a Disciplina de Contabilidade de Custos, que trará alguns 
conhecimentos básicos necessários para um desenvolvimento harmônico ao longo deste 
módulo. 
 
A Contabilidade de Custos é vista atualmente, como uma das grandes fornecedoras de 
informações para o processo decisório, por isso, conhecê-la e dominá-la é um fator muito 
importante para o sucesso profissional na área contábil. 
 
A CONTABILIDADE DE CUSTOS 
 
 
A Contabilidade de Custos é um dos ramos de aplicação da Contabilidade, sendo 
esta comumente aplicada nas empresas industriais, no entanto, na atualidade, 
nota-se também a utilização da Contabilidade de Custos em empresas prestadoras 
de serviços e comerciais, devido a esta fornecer informações valiosas ao processo 
decisório. 
 
Para adentrarmos a este novo segmento dentro da contabilidade, é importante 
conhecermos sua origem, afinal de onde vem a Contabilidade de Custos? Será 
que ela surgiu junto com a Contabilidade no século XV ou será que ela se 
apresentou como uma evolução da Contabilidade? 
 
 
ORIGEM DA CONTABILIDADE DE CUSTO 
A Contabilidade de Custos surgiu a partir da Revolução Industrial, no século XVIII, onde até então 
a Contabilidade existente satisfazia as necessidades dos empresários da época, uma vez que a 
determinação do quanto custava uma mercadoria era de fácil determinação 
 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
 
ORIGEM DA CONTABILIDADE DE CUSTOS 
A Contabilidade de Custos surgiu a partir da Revolução Industrial, no século XVIII, onde até então 
a Contabilidade existente satisfazia as necessidades dos empresários da época, uma vez que a 
determinação do quanto custava uma mercadoria era de fácil determinação. 
Se o empresário comprasse um tecido e pagasse por ele o total de $50,00, esse seria o custo, 
portanto deveria vender este tecido no mínimo, pelo mesmo valor, para não incorrer em prejuízo. 
Portanto, a determinação do quanto custou uma mercadoria era de fácil mensuração, uma vez 
que o valor era objetivo e sem nenhum tipo de arbitrariedade em sua composição. 
Antes da Revolução Industrial, as produções eram todas realizadas manualmente, em pequenas 
quantidades e normalmente nas próprias residências familiares. 
 
 
 
Com o advento da revolução industrial, os processos de produção passaram 
a ser mecanizados, produzindo em grande quantidades produtos 
padronizados, fazendo uso de enormes estruturas industriais, com máquinas 
e equipamentos que agilizavam o processo produtivo. 
 
A partir daí viu-se o surgimento de uma nova necessidade contábil, a de 
determinar o quanto custava cada unidade produzida, uma vez que agora 
esse custo já não era tão facilmente obtido, como na era comercial. 
 
 
Assim, a mensuração do custo do produto produzido, exigiu da contabilidade uma evolução, o 
que acabou por incorrer no surgimento da Contabilidade de Custos, que surgiu nessa época 
visando satisfazer essa necessidade da sociedade empresarial. 
 
Trocando em miúdos... Por que na era comercial era mais fácil determinar o custo? 
Bom, para simplificar, vamos imaginar a seguinte situação: 
Você é um vendedor de tecidos, e faz disso sua atividade principal. 
Em determinado momento você adquire um lote de tecidos por $50,00 o metro. 
No mesmo dia um de seus clientes deseja comprar alguns metros de tecido, você então pensa: 
Bom, é fácil! Se paguei $50,00, posso vender para ele por $80,00 o metro e assim obter o lucro de 
$30,00 por metro.” 
O raciocínio está correto, uma vez que você apenas comprou o tecido e o revendeu. 
No entanto, pensemos em uma fábrica de roupas, que fabrique blusas, e utilizou esse mesmo tecido, 
pagando o mesmo preço ($50,00) para fazer sua produção, então você pensará da seguinte maneira: 
“Paguei $50,00 pelo tecido, mas não posso vender só pelo custo do tecido, a mão-de-obra dos 
funcionários dos vários departamentos (corte, costura, acabamento, etc.) deve também ser levado em 
conta, tem ainda os gastos com linha e botão para confeccionar a blusa, então também devo considerar 
isso no custo, porém os equipamentos (máquina de costurar, etc...) que foram utilizados também se 
desgastaram, e devo considerar esse desgaste, e tem mais a energia elétrica, e tem o aluguel do prédio, 
e agora? Como faço pra determinar o quanto custou essa blusa? por quanto vender?” 
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E assim, a partir desta necessidade surgia a Contabilidade de Custos. 
Se antes a preocupação era somente o quanto foi pago pelo tecido, agora, essa simplicidade já não era 
adequada, uma vez que ocorreram outros gastos na produção para deixar o produto completamente 
pronto e estes também deveriam ser considerados na determinação do custo 
 
 
CONTABILIDADE DE CUSTOS COMO UMA IMPORTANTE FERRAMENTA PARA A GESTÃO 
EMPRESARIAL 
A partir do surgimento da Contabilidade de Custos, as empresas começaram a notar sua 
importância como ferramenta da gestão, uma vez que ela auxiliava com o fornecimento de 
informações importantes para tomar decisões de por quanto vender?, quanto custou o produto?, 
qual fator do processo produtivo está encarecendo o produto?, etc... 
Nota-se a partir daí que a Contabilidade de Custos estaria trazendo importantes informações para 
a gestão, se eu soubesse o quanto custava cada produto, e como era composto seu custo, eu 
poderia atuar com mais êxito na busca por redução dos custos de produção. 
Se eu descobrisse que estava gastando mais com o preço da matéria-prima, poderia tentar uma 
negociação com o fornecedor, se o problema fosse mão-de-obra ou linha de produção, poderia 
tentar substituir as máquinas antigas por máquinas mais modernas, ou implantar novas linhas 
automatizadas, visando diminuir a necessidade de mão-de-obra. 
Portanto, a Contabilidade de Custos demonstrou-se como uma ferramenta essencial a gestão 
empresarial. O que no início surgiu só para mensurar o quanto custava um produto, passava 
então a ser uma das mais importantes ferramentas para a gestão industrial. 
Para se ter uma idéia da importância da Contabilidade de Custos assista ao vídeo abaixo, onde 
um Gerente Executivo esclarece sobre o Controle de Custos e sua importância para determinar o 
preço de venda e lucratividade da empresa. 
Gestão e Negócios 
 
 
Desta forma, devemos nos conscientizar que o controle de custos é fator fundamental para a 
sobrevivência da empresa no mercado, uma vez que este impacta diretamente no lucro da 
empresa. 
Para averiguar os resultados advindos de um adequado controle e análise de custos, assista o 
vídeo abaixo, que demonstra o sucesso da implantação em um Supermercado. 
 
https://www.youtube.com/watch?gl=BR&hl=pt&v=IeALX3Pcosw 
 
Assim, podemos verificar que a Contabilidade de Custos, é uma importante ferramenta para a 
gestão empresarial, não só para as entidades industriais, mas também para empresas comerciais 
e prestadoras de serviços. 
 
TERMINOLOGIA APLICADA A CONTABILIDADE DE CUSTOS 
A contabilidade de custos utiliza-se de termos simples, não muito distantes de nossa realidade 
cotidiana, porém, que atribui a cada termo um sentido e uma definição específica, sendo que para 
um profissional de outra área que não a contábil, pode ver „custo‟ e „despesa‟ como coisas iguais. 
Noentanto, aprenderemos aqui que para a contabilidade de custos, são termos que fazem 
referência a gastos diferentes. 
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Como nomenclaturas comumente utilizados na Contabilidade de Custos, temos as seguintes: 
gasto, custo, despesa, perda, desembolso e investimento. 
Gasto – Gasto é representado por toda e qualquer aquisição de bem ou serviço que a 
empresa faça, sendo assim, tem-se gastos com: luz, água, mão-de-obra, compra de matérias-
primas, entre outros. Esses gastos podem ocorrer não só na produção, mas também na área 
administrativa e de vendas, como gastos com assinatura de jornais ou gastos com compra de 
imobilizado. O termo gasto é um termo bem genérico, podendo ser atribuído a toda e qualquer 
aquisição realizada pela empresa. 
 
Custo – Custo é todo gasto incorrido na produção de um bem ou na prestação de um 
serviço. Sendo assim, todo bem ou serviço que for consumido para gerar um novo bem ou 
serviço será custo. Como exemplo de custos tem-se o consumo de matéria-prima na produção, 
salários dos funcionários da fábrica, depreciação, aluguel, energia elétrica utilizada na fábrica, 
consumo de água entre outros. 
Exemplo: na produção de café em pó, temos como matéria prima o café em grão, que entra no 
processo produtivo e depois de industrializado se torna o café em pó, assim, o café em grão 
(matéria-prima) é CUSTO na produção de café em pó. 
 
Será que entendi professora? 
Então Custo será tudo aquilo que estiver relacionado com o processo produtivo? 
Sim, isso mesmo, todos os gastos que estiverem relacionados com o processo produtivo, serão tratados 
como custo. 
Imagine que você compre trigo para fazer farinha, esse trigo será CUSTO, porque ele está relacionado 
diretamente com o processo produtivo, ele é a matéria prima que será utilizada para produzir a farinha. 
E a mão de obra que for utilizada na área de produção da farinha, também será CUSTO. 
 
 
 
 
O TRIGO É CUSTO NA PRODUÇÃO DE FARINHA 
 
Despesa – Bem ou serviço consumido para a obtenção de receitas. As despesas são gastos 
que a empresa incorre, buscando obter receitas. 
Exemplos: consumo de energia elétrica nos departamentos de vendas e administrativos, 
depreciação dos móveis e equipamentos dos departamentos de vendas e administrativos, conta 
de telefone dos departamentos de vendas e administrativos, conta de telefone da diretoria, 
propaganda, etc. 
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Perda – Consumo de bem ou serviço de forma involuntária (sem que a 
empresa desejasse). São gastos que a empresa incorre, porém, tem 
características de anormalidade ou involuntariedade, ou seja, aconteceu 
sem a empresa desejar ou sem que pudesse prever. 
 
Exemplo: destruição do estoque por incêndio ou enchente, incêndio na 
empresa, entre outros. 
 
 
Desembolso – É o pagamento pela aquisição de bem ou serviço. O 
desembolso representa a saída de dinheiro da empresa através do 
pagamento, sendo assim, essa saída pode ocorrer antes, durante ou depois 
do bem já entregue ou do serviço já prestado. 
Investimento – São gastos que a empresa incorre visando por meio deles obter benefícios 
nos períodos futuros. São as aquisições de bens ou serviços que são registrados no ativo da 
empresa. Investimento é todo gasto pela aquisição de produtos ou serviços que trarão benefícios 
à empresa, podendo ser por um longo período, como a compra de um imóvel, que beneficiará a 
empresa por muito tempo ou por um curto período, como a compra de estoque. 
 
COMPONENTES DO CUSTO 
Os Custos de Produção são divididos em 3 categorias: 
 
MATÉRIA PRIMA: São os materiais incorporados ao produto final. As matérias-primas 
correspondem a qualquer tipo de material usado no produto final. 
 
MÃO-DE-OBRA: São os gastos com os salários dos funcionários da fábrica. 
 
Podemos classificar a mão-de-obra em direta e indireta, sendo direta aquela que está diretamente 
relacionada ao processo produtivo, ou seja, a dos funcionários que atuam sobre o produto. E 
indireta a mão-de-obra de funcionários supervisores, carregadores de materiais, seguranças, etc, 
sendo que são funcionários que não se pode definir com exatidão o quanto contribuíram para 
cada produto. 
 
CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO (CIF´s): Incluem todos os custos exceto matéria-prima 
direta e mão-de-obra direta. Os custos gerais de produção abrangem itens, tais como 
manutenção, reparo de equipamentos de produção, seguro, depreciação, etc. 
 
CLASSIFICAÇÕES DE CUSTO 
 
CUSTOS DIRETOS E INDIRETOS 
 Após definidas as terminologias a serem utilizadas na contabilidade de custos, vamos classificar 
agora os tipos de custos. A primeira classificação que se tem dos custos é em direto e indireto. 
 
Custos Diretos – São aqueles que podem ser diretamente apropriados aos produtos, 
bastando apenas que se tenha uma unidade de medida de consumo, como Kg de matéria-prima 
por produto, unidades de embalagem utilizada no produto, horas de mão-de-obra gastas no 
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produto, etc. 
 
A matéria-prima é um custo direto por ser possível alocar eficientemente seus gastos em cada 
produto, ou seja, pode-se avaliar o quanto de matéria-prima foi utilizada em cada unidade de 
produto. 
 
Custos indiretos – Não oferecem condição de uma medida objetiva e qualquer tentativa de 
alocação tem de ser feita de maneira estimada e muitas vezes arbitrária (como custos com 
supervisão, chefias, aluguel da fábrica). Os salários da supervisão, assim como os de chefe de 
equipe são de difícil alocação para cada produto, sendo assim, classificados como custos 
indiretos. 
 
 Será que entendi Professor? 
 
Os custos diretos podem ser alocados diretamente aos produtos e os indiretos devem 
utilizar algum critério de rateio? 
Exatamente, os gastos com custos diretos são alocados diretamente ao produto produzido, por 
exemplo se gastarmos matéria prima na Produção de 4 tipos de produto (A, B, C e D), saberemos 
de acordo com as requisições de matéria prima o quanto foi gasto em cada produto. Vamos supor 
que foram gastos em um mês 10.000kg de matéria-prima, sabendo-se que cada kg custou para a 
empresa $1,00, e que as quantidades aplicadas nos produtos foram as seguintes: 
 
 
 
PRODUTO QTD. M.P. $/kg TOTAL 
A 2.000 kg $1,00/KG $2.000,00 
B 3.000 kg $1,00/KG $3.000,00 
C 4.000 kg $1,00/KG $4.000,00 
D 1.000 kg $1,00/KG $1.000,00 
TOTAL 10.000 kg - $10.000,00 
 
Desta maneira, poderemos alocar a cada produto, o quanto cada um realmente gastou da matéria 
prima. Isso só é possível, porque temos uma medida objetiva (quantidade de quilos gastos por 
produto). 
 
Já os gastos com supervisão da fábrica, não podem ser alocados diretamente aos produtos, pois 
não se sabe exatamente quanto tempo de supervisão foi gasto em cada produto, por isso, 
escolhe-se um critério de rateio para apropriar os custos indiretos aos 4 produtos. 
 
Desta forma, vamos supor que tivemos em determinado período gastos de $2.000,00 com 
supervisão de produção, desta maneira, nos resta agora alocar esses $2.000,00 aos 4 produtos 
através de algum critério de rateio. Para simplificar, vamos utilizar o rateio por quantidade de 
produtos, assim, faremos a divisão dos $2.000,00 pelos 4 produtos, dando a cada produto valores 
iguais de rateio dos gastos de supervisão. Assim, ao dividirmos $2.000,00 pelos 4 produtos 
teremos a alocação de $500,00 para cada produto. 
 
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Ao final teremos o seguinte resultado: 
 
PRODUTO 
CUSTO 
DIRETOMAT. 
PRIMA 
CUSTO 
INDIRETOSUPERVISÃO 
CUSTO 
TOTAL DE 
CADA 
PRODUTO 
A $2.000,00 $500,00 $2.500,00 
B $3.000,00 $500,00 $3.500,00 
C $4.000,00 $500,00 $4.500,00 
D $1.000,00 $500,00 $1.500,00 
TOTAL $10.000,00 $2.000,00 $12.000,00Assim, o Produto A custou para a empresa $2.500,00, o Produto B $3.500,00, o Produto C 
$4.500,00 e o Produto D $1.500,00. 
 
 
CUSTOS FIXOS E VARIÁVEIS 
Além de serem classificados em diretos e indiretos os custos podem ser classificados também em 
fixos e variáveis. 
 
Custos Fixos: são os custos que não variam no período independentemente da quantidade 
produzida. Estes custos têm natureza fixa, ou seja, será sempre o mesmo valor se a indústria 
produzir 100 ou 1.000 unidades. O aluguel é um exemplo de custo fixo, uma vez que seu valor é 
fixado por mês, todo mês a empresa pagará de aluguel uma determinada quantia, independente 
da quantidade de produtos que esta fabrique. 
 
Custos Variáveis: são os custos que guardam relação direta com a quantidade produzida. 
Assim, estes custos variam de acordo com a variação na produção, quando a produção aumenta 
os custos variáveis aumentam, quando a produção diminui os custos variáveis também 
diminuem. 
 
Vamos imaginar na seguinte situação, nossa fábrica de garrafas plásticas paga de aluguel todo 
mês $10.000,00 e gasta $0,20 de matéria prima para a produção de cada garrafa. 
 
Pensando que no 1º mês produzimos 100.000 garrafas, nossos custos serão os seguintes: 
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CUSTOS FIXOS (Aluguel): $10.000,00 
CUSTOS VARIÁVEIS (Matéria Prima): 
($0,20 x 100.000 garrafas) 
$20.000,00 
CUSTO TOTAL $30.000,00 
Quantidade Produzida (em unid.) 100.000 
Custo Unitário por garrafa $0,30 
 
Supondo agora que no 2º mês foram produzidas 500.000 garrafas, mantendo-se os mesmos 
custos, teremos os seguintes resultados: 
 
CUSTOS FIXOS (Aluguel): $10.000,00 
CUSTOS VARIÁVEIS (Matéria 
Prima):($0,20 x 100.000 garrafas) 
$100.000,00 
CUSTO TOTAL $110.000,00 
Quantidade Produzida (em unid.) 500.000 
Custo Unitário por garrafa $0,22 
 
Podemos notar, que com o aumento da quantidade produzida, o custo da Matéria Prima (custo 
variável) aumentou, no entanto o custo do aluguel (custo fixo) não se alterou. 
 
PARTICIPE DO FÓRUM 
Agora que você aprendeu sobre os Custos Diretos e Indiretos, Fixos e Variáveis, vá até o 
Fórum e faça seu comentário. 
Sua participação no Fórum é muito importante para podermos ampliar nossas discussões e 
consequentemente nossos aprendizados. 
 
 ESQUEMA BÁSICO DE CONTABILIDADE DE CUSTOS 
Após a definição das nomenclaturas e classificações dos custos, agora vamos começar a 
aprender como efetivamente apurar o custo do produto. 
 
Vamos acompanhar nossa empresa “Brasil” que produz 3 tipos de produtos (PX, PY e PW) e em 
determinado período teve os seguintes gastos: 
Item $ 
Matéria-prima consumida 540.000,00 
Material de consumo (escritório da 
administração) 15.000,00 
Comissão de vendedores 45.000,00 
Salários dos funcionários da administração 50.000,00 
Depreciação dos equipamentos da fábrica 90.000,00 
Fretes na entrega dos produtos 30.000,00 
Salários dos funcionários da fábrica (mão-de-
obra) 250.000,00 
Energia elétrica consumida na fábrica 85.000,00 
Seguros da fábrica 10.000,00 
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Depreciação dos computadores 
(administração) 25.000,00 
TOTAL 1.140.000,00 
 
Nosso 1º passo será exercer agora nosso aprendizado de classificação dos custos, portanto 
primeiramente vamos dividir os gastos listados em Custos de Produção, Despesas 
Administrativas e Despesas de Vendas. 
 
Custos de Produção $ 
Matéria-prima consumida 540.000,00 
Depreciação dos equipamentos da fábrica 90.000,00 
Salários dos funcionários da fábrica (mão-de-obra) 250.000,00 
Energia elétrica consumida na fábrica 85.000,00 
Seguros da fábrica 10.000,00 
TOTAL 975.000,00 
 
Despesas Administrativas $ 
Material de consumo (escritório da administração) 15.000,00 
 Salários dos funcionários da administração 50.000,00 
 Depreciação dos computadores (administração) 25.000,00 
TOTAL 90.000,00 
 
Despesas de Venda $ 
 Comissão de vendedores 45.000,00 
 Fretes na entrega dos produtos 30.000,00 
TOTAL 75.000,00 
 
Para desenvolver nossa Contabilidade de Custos, nos atentaremos abaixo somente a utilização 
dos Custos de Produção, sendo que as despesas Administrativas e de Vendas têm o mesmo 
tratamento contábil que têm na empresa comercial, sendo alocados no Resultado na DRE abaixo 
do Lucro Bruto. 
Após identificarmos quais foram os nossos Custos de Produção, precisamos agora apropriar 
osCustos Diretos. Lembrando que já aprendemos que Custo Direto são aqueles que podemos 
apropriar diretamente aos produtos, ou seja, sabemos o quanto daquele custo (exemplo: matéria-
prima) foi gasto em cada produto. 
 
No nosso caso, os Custos Diretos são Matéria-prima e mão-de-obra (salários da fábrica). Em 
nossa indústria “Brasil”, há um controle rígido na requisição de matéria prima, por isso, podemos 
identificar quanto cada produto consumiu de matéria-prima, e também existe um controle apurado 
do tempo gasto dos funcionários da produção em cada linha de elaboração dos produtos PX, PY 
e PW, assim, temos a informação de quanto desses gastos cada produto consumiu. Desta forma, 
teremos os seguintes resultados: 
 
 
 
CUSTOS DIRETOS PX PY PW TOTAL 
Matéria-prima consumida 162.000,00 135.000,00 243.000,00 540.000,00 
Salários dos funcionários da 
fábrica (mão-de-obra) 
 125.000,00 50.000,00 75.000,00 250.000,00 
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TOTAL DE CUSTOS DIRETOS 
EM CADA PRODUTO 
 287.000,00 185.000,00 318.000,00 790.000,00 
 
Assim, já temos o quanto cada produto consumiu até o presente momento de Custos Indiretos, ou 
seja, até agora o produto PX já gastou $287.000,00, o produto PY gastou $185.000,00 e o PW 
$318.000,00. 
 
Agora já alocados os custos diretos, vamos à alocação dos custos indiretos: 
 
CUSTOS INDIRETOS $ 
Depreciação dos equipamentos da fábrica 90.000,00 
Energia elétrica consumida na fábrica 85.000,00 
Seguros da fábrica 10.000,00 
TOTAL 185.000,00 
 
Como já vimos anteriormente, os Custos Indiretos são aqueles que não podemos identificar 
exatamente o quanto foi gasto em cada produto. 
 
Assim, para conseguirmos apropriar os Custos Indiretos aos produtos devemos utilizar algum 
critério de rateio. 
 
Lembrando que de uma maneira ou outra, os critérios de rateio serão sempre arbitrários, mas 
devemos escolher o critério que seja ao nosso ver o mais justo possível, aquele que representaria 
com mais fidelidade a realidade daquele gasto. 
Nada impede que eu utilize um critério de rateio para cada custo indireto, isso é perfeitamente 
possível. Por exemplo, para a Depreciação dos equipamentos da fábrica, posso utilizar como 
base de rateio os gastos com matéria-prima e para os seguros da fábrica utilizar o critério de 
gastos com mão-de-obra. 
 
No entanto, visando simplificar nosso exercício, vamos adotar aqui o critério de rateio baseado 
nos gastos com matéria-prima. Assim, os Custos Indiretos serão alocados aos produtos na 
mesma proporção que os gastos com matéria-prima. 
 
 
 
CUSTOS DIRETOS 
 
PX PY PW TOTAL 
Matéria-prima consumida $ 162.000,00 135.000,00 243.000,00 540.000,00 
Percentual de gasto 
de M.P. em cada Produto % 30% 25% 45% 100% 
 
Agora, sabendo qual o percentual de aplicação de matéria-prima em cada produto, vamos fazer o 
rateio dos custos indiretos utilizando essa mesma proporção para cada produto. 
 
 
 
RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS 
PRODUTOS PX PY PW TOTAL 
% de alocação em cada produto 30% 25% 45% 100% 
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Depreciação dos equipamentos da fábrica 27.000,00 22.500,00 40.500,00 90.000,00 
Energia elétricaconsumida na fábrica 25.500,00 21.250,00 38.250,00 85.000,00 
Seguros da fábrica 3.000,00 2.500,00 4.500,00 10.000,00 
TOTAL DOS CUSTOS 
INDIRETOS POR PRODUTO 
55.500,00 46.250,00 83.250,00 185.000,00 
 
De posse das informações dos custos indiretos já podemos agora saber quanto custa cada 
produto elaborado pela empresa “Brasil”. 
 
 
 
PRODUTOS PX PY PW TOTAL 
CUSTOS DIRETOS 287.000,00 185.000,00 318.000,00 790.000,00 
CUSTO INDIRETOS 55.500,00 46.250,00 83.250,00 185.000,00 
CUSTO DE PRODUÇÃO DE CADA 
PRODUTO 
342.500,00 231.250,00 401.250,00 975.000,00 
 
Assim, podemos identificar o quanto cada produto efetivamente custou para a empresa. O 
produto PX custou $342.500,00, o PY custou $231.250,00 e o PW custou $401.250,00. 
Esse são os valores que a empresa gastou para industrializar os produtos, esses valores serão 
lançados na conta Estoque de Produtos (Ativo Circulante) da empresa Brasil. E no momento da 
venda, serão lançados na DRE como “Custo dos Produtos Vendidos”. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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CIÊNCIAS CONTÁBEIS 
WEB AULA 2 
 
Unidade 2 – Produtos Acabados e em Elaboração 
 
PRODUTOS ACABADOS E EM ELABORAÇÃO 
As produções de cada tipo de indústria guardam consigo suas características peculiares, entre 
elas, a quantidade produzida em cada período. Temos fábricas como as de bolacha e produtos 
alimentícios, que em um único dia podem elaborar milhares de produtos, que serão repassados 
aos clientes ou revendedores. 
 
 
Já outras indústrias podem ser que o processo de elaboração do produto seja mais trabalhoso e 
consequentemente mais demorado, por exemplo uma indústria de embarcações. 
 
 
No entanto, em ambos os casos pode ocorrer de ao final de um período (mês, ano) restarem 
produtos que ainda estão em elaboração, ou seja, não estão completamente prontos ou 
acabados. A estes produtos que ainda não estão 100% prontos, é atribuído o nome de Produtos 
em Processo ou Produtos em Elaboração, e são comumente vistos em Balanços Patrimoniais nas 
contas de estoques. 
 
 
Por outro lado, os produtos que estão 100% concluídos, prontos para serem comercializados são 
chamados de Produtos Acabados. 
 
 
Contudo, ao longo de um período, temos diversos gastos para elaborar a produção (matéria-
prima, mão-de-obra, CIF´s) e todos estes gastos serão alocados aos produtos produzidos no 
período. Caso todos os produtos estejam totalmente acabados no final do período, o processo 
será simples, bastará apenas que efetuemos uma soma de todas os custos do período (MP, MOD 
e CIF´s) e dividimos pela quantidade produzida. 
 
 
Assim, poderemos identificar o custo unitário de cada produto acabado. 
 
 
Exemplificando, caso nesse período nossa empresa tenha incorrido nos seguintes gastos: 
 
 
 
 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
Item $ 
Matéria-prima (MP) 51.000,00 
Mão-de-obra Direta (MOD) 40.000,00 
Custos Indiretos de Fabricação (CIF´s) 19.000,00 
Total dos Custos de Produção do Período 110.000,00 
 
 
E supondo que foram produzidas no período 11.000 unidades, e que todas estas unidades foram 
totalmente elaboradas, ficando portanto 100% prontas. Então encontraremos o custo do Produto 
Acabado a partir da simples divisão do total gasto pela quantidade produzida. 
 
 
 
Total dos Custos de Produção do Período 
 
$110.000,00 
 
 
÷ 
 
Quantidade Produzida e Acabada no Período 
 
11.000,00 
Custo Unitário do Produto Acabado 
 
 $10,00 
 
 
 
Desta forma, facilmente encontraríamos o Custo de cada unidade acabada. 
Porém, vamos supor que ao final do período nem todas as unidades tenham ficado 100% 
acabadas, e ainda restem produtos que estão sendo industrializados no final do período. 
Supondo que dessas 11.000 unidades iniciadas no período, somente 9.000 unidades estão 
completamente acabadas, sendo que as outras 2.000 estão 50% elaboradas, faltando, portanto 
complementar a produção. 
 
• Diante desta situação, como deveremos proceder??? 
• Quanto deveremos atribuir dos custos às unidades acabadas? 
• E para as unidades em processo deveremos atribuir algum custo? 
• Será que devemos atribuir os valores de custo somente aos produtos totalmente 
acabados? 
 
 
Para resolvermos essas questões, vamos analisar primeiramente a situação que estamos 
acompanhando. 
Primeiro, é importante destacar que os produtos acabados recebem 100% dos materiais, mão-de-
obra e dos CIF's necessários para ficarem totalmente acabados, é por isso que estão prontos. 
No entanto, os produtos que ainda permanecem em processo ainda não receberão todos os 
gastos necessários para estarem completamente prontos. Porém, tanto os produtos acabados 
como os produtos em elaboração receberam recursos, porém os acabados em maior quantidade. 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
 
Para calcularmos o EQUIVALENTE DE 
PRODUÇÃO, vamos começar pelos produtos 
acabados, como estes foram totalmente 
produzidos, entraram no cálculo pela sua 
quantidade total, ou seja, pelas 9.000 
unidades que foram totalmente produzidas. 
Trocando em Miúdos... 
Professor, o que é Equivalente de Produção? 
Equivalente de Produção é definido por Martins 
(2003, p. 156) como sendo: 
[...] um artifício para se poder calcular o custo 
médio por unidade quando existem Produtos 
em Elaboração nos finais de cada período; 
significa o número de unidades que seriam 
totalmente iniciadas e acabadas se todo um 
certo custo fosse aplicado só a elas, ao invés 
de ter sido usado para começar e terminar 
umas e apenas elaborar parcialmente outras. 
 
Já os produtos em elaboração, vão entrar no cálculo pela proporção em que foram acabadas, 
assim, precisamos converter matematicamente as unidades parcialmente elaboradas em um 
número equivalente de unidades inteiramente concluídas, e para fazermos isso devemos fazer 
uso da seguinte fórmula: 
Unidades 
Equivalentes 
= 
Número de 
unidades 
parcialmente 
concluídas 
X 
Percentual 
de 
Conclusão 
 
Em nosso exemplo, temos 2.000 unidades que estão 50% acabadas, ou seja, temos o 
equivalente a 1.000 unidades acabadas, conforme podemos verificar no cálculo abaixo. 
Unidades 
Equivalentes 
= 2.000 X 50% 
Unidades 
Equivalentes 
= 1.000 
 
Assim, verificamos na tabela abaixo que temos o equivalente a 10.000 unidades produzidas. 
 
 
 
Unidades Acabadas (as unidades que foram totalmente 
acabadas. São adicionadas ao cálculo pela quantidade 
total) 
9.000 
 
 
Unidades em Processo (as unidades que foram 
parcialmente acabadas. Irão adicionar o cálculo na 
proporção que foram acabadas, assim tivemos 2.000 
unidades que estão 50% acabadas, ou seja, se o custo 
incorrido nessas unidades fosse utilizado para iniciar e 
acabar outro lote, seria possível iniciar e acabar 1.000 
unidades.) 
 
 
1.000 
EQUIVALENTE TOTAL DE PRODUÇÃO 10.000 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
 
Agora nos resta apenas dividir o total gasto no período pela quantidade produzida. 
Total $110.000,00 
 ÷ 
Quantidade Produzida e Acabada no Período 10.000,00 
 
Custo Unitário do Produto Acabado $11,00 
 
Assim, os gastos do período ($110.000,00) foram alocados no Balanço Patrimonial na Conta de 
Estoques da seguinte maneira: 
 
Produtos Acabados ($11,00 x 9.000 unidades) 99.000,00 
Produtos em Elaboração ($11,00 x 50% x 2.000 unidades) 11.000,00 
Total 110.000,00 
 
Ao final deste primeiro período, teríamos então as 9.000 unidades prontas para serem 
comercializadas e que custaram à empresa $11,00 cada uma. 
Continuando esse exemplo, vamos supor que no 2º período, a empresa apresentou as 
seguintes informações:Custos de Produção do Período 
 
 $150.000,00 
 
Unidades que vieram do período anterior (50% prontas) 2.000 unid. 
Unidades Novas Iniciadas 15.000 unid. 
Unidades que ficaram em elaboração ao final do período (essas 
unidades estão 2/3 elaboradas) 
 3.000 unid. 
 
Primeiramente, vamos identificar quantas unidades foram acabadas ao final do período. 
Sabendo que nós tínhamos em processo 2.000 unidades, e depois recebemos novas 15.000 
unid. E ao final do processo restaram em elaboração somente 3.000 unidades, podemos concluir 
que foram produzidas e acabadas o total de 14.000 unidades. Para visualizar o cálculo com maior 
clareza, analise o quadro abaixo: 
 
 
SALDO INICIAL 
DE 
PRODUTOS 
EM 
ELABORAÇÃO 
+ 
NOVAS 
UNIDADES 
INICIADAS - 
SALDO FINAL 
DE 
PRODUTOS 
QUE FICARAM 
EM 
ELABORAÇÃO 
= 
TOTAL DE 
UNIDADES 
ACABADAS 
2.000 15.000 3.000 14.000 
 
Desta forma, já podemos concluir que no período tivemos 14.000 unidades acabadas. 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
Agora, precisamos calcular o equivalente de produção, seguindo a mesma fórmula que fizemos 
no outro período, porém tomando um certo cuidado, porque temos um saldo inicial que só 
recebeu 50% pra ser acabado e um saldo final que foi elaborado na porção de 2/3. 
 
Assim, vamos aos cálculos: 
 
 
 
Unidades Iniciadas no período anterior que foram 
acabadas neste período (as 2.000 unidades que 
iniciaram sua produção no período anterior e neste 
período receberam os 50% que faltavam para concluir) 
1.000 
Unidades Acabadas (as unidades que iniciaram e foram 
totalmente acabadas neste período) 
12.000 
Unidades em Processo (as unidades que foram 
parcialmente acabadas, irão adicionar o cálculo na 
proporção que foram acabadas, assim tivemos 3.000 
unidades que estão 2/3 acabadas, ou seja, se o custo 
incorrido nessas unidades fosse utilizado para iniciar e 
acabar outro lote, seria possível iniciar e acabar 2.000 
unidades.) 
2.000 
EQUIVALENTE TOTAL DE PRODUÇÃO 15.000 
 
Determinado os equivalentes de produção, podemos agora definir qual o custo unitário de cada 
unidade acabada. 
Para definirmos o custo unitário, seguimos a mesma metodologia já utilizada no período anterior, 
onde dividimos os custos de produção do período ($150.000,00) pela quantidade produzida que 
encontramos de Equivalente de Produção (15.000 unidades). 
 
Total $150.000,00 
 ÷ 
Quantidade Produzida e Acabada no Período 15.000,00 
 
Custo Unitário do Produto Acabado $10,00 
Agora, nos resta considerar os valores que já foram gastos em períodos anteriores e que estavam 
estocados nos produtos em elaboração e somá-los aos gastos deste período. 
No nosso exemplo, temos que no início do período tínhamos um saldo de Produtos em 
elaboração de $11.000,00 (referente a 2.000 unidades 50% já elaboradas). 
 
 
 
 
 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
 
Unidades Iniciadas no Período Anterior 
2.000 unidades iniciadas no período 
anterior que já haviam recebidos custos 
neste período. $11.000,00 
 
2.000 unidades iniciadas no período 
anterior e que receberam no 2º período os 
50% restantes para ficarem totalmente 
acabadas. 2.000 un. x 50% x $10,00 
$10.000,00 $21.000,00 
Iniciadas e acabadas no período (12.000 un. x $10,00) $120.000,00 
Estoque de Produtos em Processo (3.000 un. x 2/3 x 
$10,00) 
$20.000,00 
TOTAL $161.000,00 
 
 
Esclarecimentos... 
Professor de onde surgiram os $161.000,00? 
Os $161.000,00 é o resultado dos $11.000,00 que estava no estoque de produtos 
em elaboração, no início do 2º período e que recebeu mais $150.000,00 dos 
custos de produção do 2º período, perfazendo assim, um total de $161.000,00 
gastos na produção neste 2º período. 
 
De posse das informações da tabela acima, agora podemos identificar o como ficou composto a 
conta estoque da empresa: 
 
Produtos Acabados (14.000 unidades) $141.000,00 
Produtos em Elaboração ($10,00 x 2/3 x 3.000 unidades) $20.000,00 
Total $161.000,00 
 
Obs.: as 14.000 unidades que foram acabadas neste período são representadas pelas 2.000 
unid. iniciadas no período anterior e concluídas agora, e mais as 12.000 unid. iniciadas e 
concluídas neste período. E o valor de $141.000,00 como pode ser observado na tabela é 
compreendida pelos ($21.000,00 gasto para elaborar as 2.000 unid. e mais os $120.000,00 
gastos para elaborar as 12.000 unid). 
 
 
 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
CRITÉRIOS DE RATEIO 
 
CRITÉRIOS DE RATEIO 
Como podemos aprender anteriormente, os custos diretos (matéria-prima e mão-de-obra direta) 
podem ser facilmente alocados aos produtos, afinal, sabemos o quanto cada produto consumiu 
de kg de matéria-prima ou horas de mão-de-obra direta para ser produzido. 
 
No entanto, os Custos Indiretos de Fabricação (CIF´s) já não apresentam essa característica de 
terem identificados com exatidão sua aplicação em cada produto, por isso, somos obrigados a 
recorrer a alguns critérios de rateio. 
 
Ao utilizarmos o critério de rateio, é importante termos em mente, que eles serão sempre 
aleatórios, portanto, guardarão sempre uma certa subjetividades em relação a alocação dos 
custos indiretos aos produtos. 
Contudo, devemos sempre tentar escolher o critério que cause menos distorções em relação ao 
custo que está sendo rateado. 
 
Suponhamos que uma empresa tenha seus prédios e instalações alugados todos em um só 
contrato de aluguel, e consequentemente terá que ratear esse custo de aluguel entre os 
departamentos administrativos, de venda e de produção. Para isso, pode ser utilizado como 
critério de rateio a área ocupada por cada departamento, assim, caso o valor do aluguel mensal 
seja de $10.000,00 e que o departamento administrativo ocupe uma área de 200 m², o 
departamento de vendas um área de 300m² e o departamento produtivo uma área de 500 m², 
teremos o custo de aluguel rateado nessa mesma proporção. Para elucidar este cálculo, 
acompanhe a tabela abaixo onde executamos o rateio do aluguel utilizando como critério a área 
total. 
 
 Administração Vendas Fábrica TOTAL 
Área (em m²) 200 300 500 1000 
Distribuição da Área (em %) 20% 30% 50% 100% 
 
Valor do Aluguel 
Distribuição do Aluguel (em %) 20% 30% 50% 100% 
Rateio do Aluguel (em $) 2.000,00 3.000,00 5.000,00 10.000,00 
 
Assim, será atribuído do valor do aluguel ao departamento administrativo $2.000,00; ao 
departamento de vendas $3.000,00 e à fábrica $5.000,00. 
 
Este critério de rateio parece ser o mais justo possível, uma vez que está levando em 
consideração a área total alugada. 
 
Porém, pode ocorrer de muitas vezes esse aluguel ser referente a um imóvel, que tem a sua 
frente localizada em uma avenida de grande valor comercial, e consequentemente alto valor 
locativo, e nos fundos do imóvel uma rua de pouca circulação e baixo valor locativo. 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
 
Provavelmente os departamentos de administração e vendas estarão posicionados na parte da 
frente e a fábrica na parte dos fundos do imóvel. Em função dessa via na frente do imóvel, o valor 
locativo da frente pode ser várias vezes o valor locativo dos fundos do imóvel. Então se fizermos 
o rateio considerando somente a área ocupada, estaremos atribuindo o mesmo valor por m² à 
fábrica e à administração e vendas. Talvez houvesse necessidade então de se fazer uma 
ponderação baseada num valor estimado de locação de cada setor para se proceder a uma 
distribuição “menos injusta”. 
 
Portanto, cada caso de rateio deve ser analisado com cuidado para que possamos tentar 
minimizar essa subjetividade existente nos critérios de rateio, afinal, esse custo rateado irá 
compor o custo do produtoelaborado. 
 
Para entendermos melhor o impacto dos critérios de rateio dos CIF´s nos custos dos produtos, e 
para analisarmos algumas maneiras possíveis de efetuarmos os rateios, vamos supor que nossa 
empresa teve os seguintes gastos em determinado período: 
 
 
 
 
Produtos 
TOTAL 
Standard Plus Ultra 
Matéria-prima aplicada em cada 
produto 
 75.000,00 45.000,00 30.000,00 150.000,00 
Mão-de-obra direta aplicada em 
cada produto 
 22.500,00 27.000,00 40.500,00 90.000,00 
Totais dos Custos Diretos 97.500,00 72.000,00 70.500,00 240.000,00 
 
Custos Indiretos a Ratear ? ? ? 480.000,00 
Total ? ? ? 720.000,00 
Horas-máquina utilizadas 600 hm 1200 hm 600 hm 2400 hm 
 
Seguindo nosso raciocínio, vamos agora proceder ao rateio utilizando como base os valores 
gastos de mão-de-obra direta. 
b) Rateio com base em mão-de-obra direta: Utilizando o critério de gastos com mão-de-obra 
direta, teríamos os custos indiretos rateados da seguinte maneira: 
 
 
 
 
Produtos 
TOTAL 
Standard Plus Ultra 
Mão-de-obra direta aplicada em 
cada produto 
 22.500,00 27.000,00 40.500,00 90.000,00 
% de aplicação da mão-de-obra 
direta 
25% 30% 45% 100% 
 
Totais dos Custos Indiretos 120.000,00 144.000,00 216.000,00 480.000,00 
% aplicação do CIF 25% 30% 45% 100% 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
 
Desta forma, os custos dos produtos ficariam assim dispostos: 
 
 
Produtos 
TOTAL 
Standard Plus Ultra 
Totais dos 
Custos Diretos 
 97.500,00 72.000,00 70.500,00 240.000,00 
Totais dos 
Custos 
Indiretos 
 120.000,00 144.000,00 216.000,00 480.000,00 
TOTAL 217.500,00 216.000,00 286.500,00 720.000,00 
 
Mudando o critério de rateio, podemos notar que mudou também a disposição dos produtos em 
relação aos custos totais, o produto Ultra passou a ser o produto mais caro para a empresa, 
custando $286.500,00, e o produto mais econômico passou a ser o produto Plus, custando 
$216.000,00. Situação esta totalmente inversa da anterior. 
Seguindo nosso raciocínio, vamos ratear agora utilizando como base a matéria-prima aplicada. 
c) Rateio com base na matéria-prima aplicada: faremos agora o rateio dos custos indiretos 
utilizando como base a matéria-prima aplicada. Desta forma, podemos notar que teremos os 
seguintes custos indiretos atribuídos a cada produto. 
 
 
 
 
Produtos 
TOTAL 
Standard Plus Ultra 
Matéria-prima aplicada em cada 
produto 
75.000,00 45.000,00 30.000,00 150.000,00 
% de matéria-prima aplicada em cada 
produto 
50% 30% 20% 100% 
 
Totais dos Custos Indiretos 240.000,00 144.000,00 96.000,00 480.000,00 
% aplicação do CIF 50% 30% 20% 100% 
 
Desta forma, os custos dos produtos ficariam assim dispostos: 
 
 
Produtos 
TOTAL 
Standard Plus Ultra 
Totais dos Custos Diretos 97.500,00 72.000,00 70.500,00 240.000,00 
Totais dos Custos Indiretos 240.000,00 144.000,00 96.000,00 480.000,00 
TOTAL 337.500,00 216.000,00 166.500,00 720.000,00 
 
Utilizando agora o critério de rateio por aplicação de matéria-prima, podemos identificar que o 
produto mais caro para a empresa foi o produto Standard e o mais econômico foi o Ultra. 
Notamos novamente que uma alteração no critério de rateio alterou relevantemente os custos dos 
produtos. 
Para finalizarmos, vamos agora demonstrar outra maneira possível de ratearmos os custos 
indiretos. 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
d) Rateio com base no Custo Direto Total: anteriormente já executamos um rateio com base 
somente nos custos com matéria-prima e somente nos custos com mão-de-obra direta, agora, 
iremos realizar o rateio baseados na soma dos Custos Diretos (matéria-prima + mão-de-obra 
direta). Assim, chegamos aos seguintes resultados: 
 
 
Produtos 
TOTAL 
Standard Plus Ultra 
Total dos Custos Diretos 97.500,00 72.000,00 70.500,00 240.000,00 
% de aplicação da mão-de-obra 
direta 
40,63% 30,00% 29,37% 100% 
 
Totais dos Custos Indiretos 195.024,00 144.000,00 140.976,00 480.000,00 
% aplicação do CIF 40,63% 30,00% 29,37% 100% 
 
Desta forma, os custos dos produtos ficariam assim dispostos: 
 
 
Produtos 
TOTAL Standard Plus Ultra 
Totais dos Custos Diretos 97.500,00 72.000,00 70.500,00 240.000,00 
Totais dos Custos Indiretos 195.024,00 144.000,00 140.976,00 480.000,00 
TOTAL 292.524,00 216.000,00 211.476,00 720.000,00 
 
Assim, podemos identificar neste momento que o produto que carregou mais custos é o produto 
Standard, custando par a empresa $292.524,00 e o produto mais econômico foi o produto Ultra, 
custando $211.476,00. 
 
Ao longo desses 4 métodos de rateio, podemos perceber que não houve alteração nos custos 
indiretos, estes foram em todas as situações o mesmo valor ($480.000,00), no entanto, ao 
alterarmos o critério de rateio, o impacto dos custos indiretos nos produtos era diferente, e 
consequentemente alterava-se o seu custo de produção. 
 
Critérios de Rateio 
Custo dos Produtos 
TOTAL 
Standard Plus Ultra 
Horas-máquinas 
217.500,00 312.000,00 190.500,00 720.000,00 
2º 1º 3º 
Mão-de-obra direta 
217.500,00 216.000,00 286.500,00 720.000,00 
2º 3º 1º 
Matéria-prima aplicada 
337.500,00 216.000,00 166.500,00 720.000,00 
1º 2º 3º 
Custo Direto total 
292.524,00 216.000,00 211.476,00 720.000,00 
1º 2º 3º 
 
Neste quadro comparativo acima, podemos visualizar que o produto mais caro e mais barato se 
alteravam quando mudávamos o critério de rateio. 
© Daniel Ramos Nogueira – UNOPAR 2009. 
É importante destacarmos que em um caso prático desse a empresa deve optar pelo método 
considerado pelos administradores e gestores de custos como o método que mais espelha a 
realidade, que rateia com maior justiça os custos indiretos à todos os produtos. 
E essa determinação dos custos dos produtos irá impactar depois na formação do preço de 
venda, como podemos observar o preço de venda dos produtos (caso fosse baseado no custo do 
produto produzido) se alteraria e muito em relação ao critério de rateio que fosse adotado. 
Pondera-se portanto que deve-se tomar um cuidado para que escolha-se o método mais 
adequado, inclusive para evitar que mude-se de critério constantemente, perdendo assim a 
consistência das demonstrações, o que inviabilizaria sua comparabilidade em períodos diferentes. 
 
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impacto dos rateios no custo dos produtos, vá até o fórum e participe. 
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