Contabilidade Gerencial

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Contabilidade gerencial: fundamentos
e custos
Apresentação do conceito de contabilidade gerencial, classificação de custos, elementos dos custos,
departamentalização e custo padrão.
Prof.ª Renata Sol Leite Ferreira da Costa
1. Itens iniciais
Propósito
Apresentar os principais conceitos da contabilidade gerencial e dos custos, além de sua importância para os
processos de gestão, tomada de decisão e avaliação de desempenho da empresa.
Objetivos
Reconhecer a relevância da contabilidade gerencial na gestão e condução de negócios.
Identificar as principais classificações dos custos e seus elementos.
Descrever a apropriação dos custos aos departamentos.
Distinguir o conceito de custo padrão.
Introdução
Neste conteúdo, estudaremos os fundamentos da contabilidade gerencial e os conceitos dos custos que
sejam relevantes para o assunto em questão. Faremos a seguir um breve resumo dos tópicos abordados em
cada módulo.
No módulo 1, contextualizaremos, de forma dinâmica, a contabilidade gerencial, estabelecendo sua relevância
na gestão e condução de negócios. Além disso, apresentaremos os conceitos básicos necessários para o
avanço nos estudos desse tópico.
No módulo 2, descreveremos as principais classificações dos custos e os elementos que os compõem. No
módulo 3, por sua vez, demonstraremos de que forma eles podem ser apropriados aos departamentos. Por
fim, no módulo 4, estabeleceremos o conceito de custo padrão.
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1. Contabilidade gerencial
Contextualização e conceitos básicos
A contabilidade gerencial permite à administração, com base nas informações geradas tanto pelas
contabilidades de custos e financeira quanto por seus sistemas orçamentários, aprimorar ou modificar os
processos do seu negócio.
A informação contábil gerencial é amplamente
utilizada pela alta administração para subsidiar
o processo de tomada de decisões. Portanto,
ela deve, na medida do possível, buscar
atender às necessidades dos usuários
envolvidos no processo de gestão e decisão da
empresa a fim de que ela possa assegurar sua
participação no mercado e atingir seus
objetivos.
O gerador dessas informações – usualmente,
um contador com uma excelente base de
contabilidade de custos – deve se relacionar
com os diversos níveis da organização,
conhecer em profundidade seus processos e saber mobilizar as pessoas. Com isso, ele demonstra a
importância da geração de informação para se atingir as metas e os objetivos da sua instituição.
Mas quais são essas necessidades dos usuários da contabilidade gerencial?
Saiba mais
Por meio das informações geradas internamente, a administração busca decidir, entre outros assuntos,
sobre: Diversificação ou concentração das operações;Compra à vista ou a prazo de materiais e matéria-
prima;Produção ou aquisição de determinados componentes de sua linha de produção;Aumento ou
redução de investimentos;Aumento ou redução da produção de determinados produtos. 
O objetivo da contabilidade gerencial, portanto, é subsidiar as decisões da alta administração, ou seja, gerar
uma informação contábil útil à tomada de decisão – e é exatamente neste ponto que ela se diferencia da
Contabilidade.
Já a contabilidade financeira pretende gerar informações padronizadas por uma norma para atender às
necessidades dos usuários externos – especialmente acionistas e credores – à organização.
Para exemplificar a diferença entre a necessidade dos usuários internos (apresentada acima) e a dos
externos, apresentaremos as principais necessidades deste último grupo:
 
Avaliar a liquidez e solvência da empresa.
Analisar a gestão de recursos da administração sobre os recursos econômicos da entidade.
Obter informações financeiras sobre a empresa que sejam úteis para uma tomada de decisões
referente à oferta de recursos à entidade.
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tomada de decisões
Tais decisões podem ser: Comprar, vender ou manter a sua participação na empresa (no caso de
acionistas existentes ou potenciais);Conceder ou liquidar empréstimos;Exercer direitos de voto ou, de
alguma forma, influenciar as decisões da administração no gerenciamento dos recursos da empresa.
Note que os objetivos e as necessidades dos usuários externos e internos são bastante distintos. Por isso,
existe a necessidade de apresentar as informações para atingir tais objetivos de maneiras diferentes.
Apesar de amplamente relacionada à contabilidade de custos e de utilizá-la como fonte de informação, elas
não são sinônimas. Veja a seguir.
Graças a um sistema de informações, planejamento, métodos e conhecimento da organização, a contabilidade
gerencial gera informações para atender à necessidade da administração da empresa.
Ela gera relatórios que demonstram seus resultados – seja o resultado por produtos ou o geral – para se
estabelecer uma comparação do planejado/orçado com o realizado. Isso subsidia a tomada de decisões,
auxiliando a empresa a atingir seus objetivos.
É com base no conhecimento dos custos da
empresa, no seu gerenciamento e na análise do
mercado e dos seus concorrentes que a
administração consegue definir a sua estratégia
de atuação e seu preço de venda – e,
consequentemente, sua margem ideal – a fim
de atingir o lucro que busca para remunerar
seus acionistas.
Dessa forma, é de suma importância para ela
conhecer seus custos com o propósito de saber
se o produto ou serviço é rentável dado o preço
final e, caso não o seja, se é possível reduzir tais custos.
A contabilidade gerencial utiliza informações geradas pela empresa para a tomada de decisão. A grande
maioria dessas informações não são públicas. Sigilosas, elas não são passíveis de verificação externa, como,
por exemplo, a de auditores independentes.
Dessa forma, é imprescindível a elaboração de controles internos para que a informação gerada – e que será
usada como subsídio para a tomada de decisão – seja a mais livre possível de erros, omissões ou desvios. 
Contabilidade financeira 
Busca, por meio de um padrão
regulamentado por lei (visando à
comparação entre empresas e à
possibilidade de uma auditoria externa),
atender aos objetivos dos usuários externos.
Contabilidade gerencial 
Procura, por intermédio de diversas
fontes internas da empresa e auxílio de
contabilidade de custos, análise de
balanços, conceitos de economia,
administração, estatística e tecnologia
da informação, atender às necessidades
dos usuários internos.
Contabilidade de custos 
É usada para identificar, mensurar, registrar e
informar à administração os custos incorridos
na produção e/ou comercialização dos
produtos vendidos, possibilitando, assim, a
apuração dos resultados e a avaliação dos
estoques.
Contabilidade gerencial 
Também se preocupa com a produção
e os estoques, mas não se limita a isso,
sendo bem mais amplo o seu escopo
de atuação.
Comentário
A contabilidade gerencial consiste na preparação, de forma simples e objetiva, de informações para o
processo de gestão da empresa e não deve estar relacionada com a legislação e as normas contábeis
(ambas, como já vimos, são necessárias para a contabilidade financeira). 
A contabilidade gerencial deve se preocupar com a melhor forma de levar a informação a gestores e
tomadores de decisão da empresa. Pois, assim, eles terão informações suficientes para avaliar o desempenho
da empresa, verificando se a estratégia adotada está alinhada aos objetivos da sua instituição e se as metas
estabelecidas podem ser alcançadas.
Principais termos utilizados pela contabilidade gerencial
Tanto a contabilidade gerencial quanto a de custos utilizam amplamente seis palavras ou termos que devem
ser bem compreendidos, pois, muitas vezes, eles são confundidos ou tratados como sinônimos, o que não é o
caso. Vamos começar compreendendo o que é gasto.
Gasto é um sacrifício financeiro necessário para a obtenção de um produto ou serviço. Um gasto
necessariamente implica desembolso.
Custos, despesas, investimentos, perda e desembolso são tipos de gastos. Veja a imagem a seguir.
Veja alguns exemplos de gastos:
 
Compra de matéria-prima para oprocesso produtivo (também considerado, dependendo do estágio de
produção, investimento e custo);
Pagamento de salários e seus encargos (também considerado custo, caso seja da mão de obra da
produção, ou despesa, se for da mão de obra da administração);
Pagamento de água, energia elétrica, aluguel e seguros (também considerado custo, caso os gastos
sejam da produção, ou despesa, se eles forem relativos à administração);
Aquisição de máquinas, equipamentos, prédios (também considerados investimentos);
Contratação de serviços de terceiros (também considerado custo, caso os gastos sejam da produção,
ou despesa, se eles forem da administração).
A seguir você poderá ver um pouco mais sobre os tipos de gastos.
Desembolso
Trata-se da efetiva saída do dinheiro do caixa ou banco da entidade. Ou seja, é o pagamento referente à
aquisição de um bem ou serviço. Ele pode ocorrer concomitante (pagamento à vista) ou posteriormente ao
gasto (a prazo).
Custo
Gasto diretamente relacionado a um bem ou serviço utilizado na produção de outros bens e serviços. Ou seja,
são todos os gastos relativos à atividade de produção de uma empresa, seja ela uma indústria ou uma
prestadora de serviços (a produção, neste caso, é do serviço a ser prestado).
Exemplo
Matéria-prima consumida na produção, mão de obra utilizada, aluguel e manutenção da fábrica,
depreciação das máquinas e equipamentos utilizados, energia elétrica e água consumidos. 
Despesa
Gasto com bens ou serviços consumidos direta ou indiretamente para a obtenção de receitas não
relacionadas ao processo de produção.
As despesas necessariamente reduzem o patrimônio líquido da empresa, pois elas são um sacrifício presente
da empresa para obter receitas (presentes ou futuras).
Exemplo
Aluguel, água, luz e telefone consumidos pela administração, salários e encargos do pessoal da
administração, manutenção dos equipamentos e depreciação das máquinas e equipamentos utilizados
pela administração. 
Investimento
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Gasto em um ativo em função da expectativa de geração futura de caixa para a entidade ou de sua vida útil.
Ou seja, a empresa investe determinada quantia com o objetivo de que tal aquisição, no futuro, gere fluxos de
caixa (entrada de dinheiro ou recebíveis) para ela.
Exemplo: Aquisição de veículos, imóveis, máquinas,
móveis e matéria-prima.
máquinas
No momento em que a máquina é adquirida, ela constitui um investimento da empresa, permanecendo
com essa classificação enquanto estiver gerando fluxos de caixa para a empresa (durante a sua vida útil)
até ser integralmente baixada (por meio da depreciação ou alienada).No momento em que a máquina se
encontra pronta para ser utilizada pela empresa no seu processo produtivo (ou pela administração), ela
já começa a ser depreciada (forma de levar para o resultado esse investimento realizado). Essa
depreciação vai ser considerada um custo (caso a máquina seja utilizada no processo produtivo) ou uma
despesa (se ela for usada pela administração). 
Saiba mais
Matéria-prima: É considerada um investimento quando é adquirida pela empresa e estocada no seu
almoxarifado. Enquanto permanecer no local, ela será um investimento. Porém, assim que for retirada do
almoxarifado para ser utilizada no processo produtivo, a matéria-prima passará a ser um custo da
produção (que pode ser, dependendo da fase em que ela se encontre, de três tipos: em andamento,
acabada ou vendida. Veremos isso mais à frente). 
A empresa investe em uma máquina para que ela a auxilie a gerar receita futura por meio da produção e
consequente venda de seus produtos. Ela também pode fazer esse investimento (caso dos computadores, por
exemplo) para auxiliar a administração no seu processo de gestão.
Perda
Gasto que ocorre quando bens ou serviços são consumidos de forma anormal em decorrência de fatores
externos fortuitos sem nenhum tipo de controle ou previsibilidade da empresa.
Exemplo
Uma empresa que confecciona roupas em geral armazena a sua matéria-prima (tecido) em um
almoxarifado. Caso esse local pegue fogo e o estoque seja totalmente destruído, toda a matéria-prima é
perdida. Essa perda é involuntária e desconhecida de antemão pela empresa (se fosse conhecida antes,
ela poderia evitar o incêndio e a perda não iria ocorrer). 
Tais perdas não incorporam os custos da produção, que, aliás, não pode ser penalizada por algo sem controle
da administração e que não tem, de fato, relação com a produção. Este tipo de perda é considerado uma 
despesa, afetando diretamente o resultado do período no qual houve a ocorrência do evento que culminou na
perda. 
A perda não se confunde com a despesa e o custo exatamente por conta de sua característica de
anormalidade e involuntariedade. Ela tampouco é um sacrifício feito com a intenção de obter receita.
No entanto, deve-se destacar a existência de perdas consideradas normais ou previsíveis que
decorrem da atividade produtiva normal da empresa.
Para entender melhor, veja um exemplo:
Exemplo
Uma empresa que confecciona roupas em geral convive com perdas de tecido decorrentes do corte de
suas peças. Consideradas normais ou previsíveis, elas incorporam os custos da produção das roupas.
Para confeccionar uma camisa, a organização faz o corte do tecido, mas suas sobras são consideradas
parte do produto, incorporando todo o seu custo. 
Você deve estar se perguntando, mas o que é um gasto? É um sacrifício financeiro necessário para obter um
produto ou serviço. Como já vimos, ele pode ser:
Desembolso
Efetiva saída do dinheiro da entidade para adquirir um bem ou serviço.
Custo
Gasto relativo à atividade de produção de uma empresa.
Despesa
Gasto não relacionado ao processo de produção da empresa. Representa um sacrifício presente dela
para obter receitas.
Investimento
Gasto que se torna um ativo em função da expectativa de geração futura de caixa para a entidade ou
de sua vida útil.
Perda
Consumo anormal de bens ou serviços pela empresa. 
Principais termos utilizados pela contabilidade gerencial
Entenda neste vídeo os principais termos da contabilidade gerencial de forma clara e objetiva. Descubra a
diferença entre gastos, custos, despesas, investimentos e perdas, e veja como cada um impacta as finanças
da sua empresa. 
Conteúdo interativo
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Verificando o aprendizado
Questão 1
Na contabilidade gerencial, as operações são classificadas de acordo com suas funções e o seu contexto.
Todo sacrifício da empresa para obter uma receita revela um conceito. Sinalize a opção que o apresente.
A
Venda
B
Perda
C
Despesa
D
Desembolso
E
Lucro
A alternativa C está correta.
A empresa realiza uma despesa para obter uma receita futura. A venda não representa para ela um
sacrifício, e sim uma receita. Já a perda não é um sacrifício voluntário da empresa nem pressupõe a
obtenção de receitas. O desembolso, por sua vez, é a saída de caixa que pode ser feita para um custo,
despesa ou investimento, não tendo a finalidade da obtenção de receitas.
Questão 2
O sacrifício financeiro representado pela entrega ou promessa de entrega de ativos em que uma entidade
incorre para obter um produto e/ou serviço é um:
A
Custo
B
Gasto
C
Investimento
D
Desembolso
E
Perda
A alternativa B está correta.
O gasto é o sacrifício financeiro para se obter um produto e/ou serviço. Ele é representado por uma entrega
ou uma promessa de entrega de ativos. Já o custo se trata de um gasto alocado à produção, enquanto um
investimento é um gasto feito em um ativo do qual se espera que os fluxos de caixa futuros sejam
revertidos para a empresa. O desembolso, por fim, compõe um gasto decorrente da saída efetiva de caixa.
2. Custos
Classificação dos custos
Existem diversas formas de classificar os custos incorridos por uma empresa. As classificações mais utilizadas
são as seguintes:
 
Quanto ao grau de medida (custos totais X custos unitários);
Quanto ao produto (custos diretos X custos indiretos);
Quanto ao volume da produção (custos fixos Xcustos variáveis);
Quanto à função do custo (custos primários X custos de conversão);
Quanto ao departamento (custos específicos X custos comuns).
Vamos entendê-las a seguir.
Quanto ao grau de medida (custos totais x custos unitários)
Os custos totais são os valores finais que a produção alcançou em determinado período. É o total dos custos
do período analisado.
Já os unitários são os valores usados para a elaboração de cada unidade de produto da empresa. Trata-se da
totalidade dos custos do período dividida pelo total de unidades produzidas no período.
Quanto ao produto (custos diretos x custos indiretos)
Os custos diretos são aqueles diretamente apropriados aos produtos fabricados. Ou seja, a empresa sabe
exatamente o que e quanto utilizou para elaborar seus produtos.
Os custos indiretos dependem de cálculos, rateios ou estimativas para serem atribuídos aos produtos, pois
não são diretamente identificáveis ou mensuráveis. Isso tem por base critérios preestabelecidos pela empresa.
É um critério subjetivo, já que cada empresa tem a prerrogativa de escolher como alocar esses custos à
produção.
A seguir, veja as definições de matéria-prima e mão de obra.
Matéria-prima
É aquela que é utilizada diretamente na
fabricação do produto ou na sua embalagem,
tal como o plástico que envolve um chocolate,
por exemplo.
Mão de obra
É a que está envolvida diretamente com a
produção e exclui a gerência e a administração
da empresa, bem como atividades que não são
fim, como: RH, contabilidade, segurança etc.
Agora, vamos aprender sobre os custos diretos e indiretos a partir de um exemplo prático da padaria fictícia
Pão Quente.
Custos diretos
São custos que podem ser diretamente atribuídos à produção dos produtos que a padaria vende, como: pães,
bolos e outros produtos de panificação.
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1 Matérias-primas
Farinha, fermento, açúcar, ovos, leite, chocolate etc.
2
Salários dos padeiros
O pagamento dos funcionários que diretamente produzem os pães e outros produtos.
3
Embalagens
Sacos de papel, caixas de bolo, etiquetas etc.
4
Energia elétrica para fornos
O custo da eletricidade usada especificamente para assar pães e bolos.
5
Equipamentos de panificação
Fornos, batedeiras industriais, misturadores, formas etc. – considerando a depreciação como custo
se alocada diretamente à produção.
Custos indiretos
São custos que não podem ser diretamente atribuídos a um produto específico, mas são necessários para a
operação da padaria. 
1
Aluguel da loja
O custo do espaço físico onde a padaria opera.
2
Salários de funcionários de atendimento
Pagamento dos funcionários que trabalham no balcão, mas não na produção.
3
Contas de água e energia elétrica
Uso geral, incluindo iluminação e água para limpeza.
4
Manutenção de equipamentos
Reparos e manutenção dos equipamentos de panificação.
5 Material de limpeza
Produtos usados para manter a padaria limpa.
6
Marketing e publicidade
Gastos com propaganda, como anúncios em jornais locais ou redes sociais.
7
Seguros
Prêmios de seguros para a proteção da loja e dos equipamentos.
8
Depreciação de equipamentos gerais
Depreciação de móveis e equipamentos que não são diretamente usados na produção, como
prateleiras e caixas registradoras.
9
Taxas e licenças
Pagamentos obrigatórios para a operação legal da padaria, como licenças sanitárias.
Custos diretos são aqueles que estão diretamente associados à fabricação dos produtos da padaria e podem
ser facilmente traçados a um objeto de custo específico. Custos indiretos são os que são necessários para a
operação da padaria como um todo, mas que não podem ser atribuídos diretamente a um único produto. Ao
gerir os custos, a padaria precisa identificar claramente quais são diretos e indiretos para precificar seus
produtos corretamente e garantir a rentabilidade do negócio.
Comentário
Se a empresa produz apenas um produto, seus custos são todos diretos. 
Já os indiretos dependem de cálculos, rateios ou estimativas para serem atribuídos aos produtos, pois não
são diretamente identificáveis ou mensuráveis. Isso tem por base critérios preestabelecidos pela empresa. É
um critério subjetivo, já que cada empresa tem a prerrogativa de escolher como alocar esses custos à
produção.
Quanto ao volume da produção (custos fixos X custos variáveis)
Custos fixos independem do volume da produção. Ou seja, a empresa vai incorrer neles independentemente
da quantidade produzida. Se ela produzir 1 milhão, mil, cem unidades ou nenhuma, o custo será o mesmo.
Podemos citar como custos fixos: aluguel, IPTU e seguro da fábrica.
Apesar de terem seus valores totais fixos, esses custos são variáveis em relação ao custo unitário. Isso
significa que, quanto maior a produção, mais diluídos nos produtos eles ficam.
Exemplo
Uma fábrica paga R$100 mil de aluguel por mês. O custo fixo total relativo a esse gasto, portanto, é de
R$100 mil. Por outro lado, se uma empresa produz 10 unidades, o custo fixo unitário é de R$10 mil; se faz
1.000 unidades, ele é de R$100; e se produz 1 milhão de unidades, ele é de R$0,10. 
Já os custos variáveis estão relacionados ao volume da produção. Um exemplo que vem logo à mente é
matéria-prima consumida. A empresa somente incorre em custos com matéria-prima caso ocorra uma
produção. Se ela não acontecer, a matéria-prima continua classificada como investimento.
Apesar de terem seus valores totais variáveis, esses custos são fixos em relação ao custo unitário. Isso
significa dizer que, quanto maior a produção, maior é o custo variável total. Mas, em relação à unidade
produzida, esses custos são fixos.
Exemplo
Para produzir uma cadeira, uma fábrica incorre em R$100 de matéria-prima e R$20 de mão de obra
direta (total de gastos: R$120). Assim, para produzir uma cadeira, o custo variável total é de R$120; para
fazer 100, ele é de R$12.000; e, para produzir 10.000, de R$1.200.000. No entanto, o custo unitário de
cada uma das cadeiras é fixo: R$120. 
Existem ainda os custos semivariáveis. Você os conhece? São os que passam a variar a partir de uma faixa de
volume de produção.
Exemplo
Uma indústria oferece um adicional por produtividade de mão de obra, que é remunerada com um valor
fixo, e paga um excedente para cada unidade produzida a mais em relação à meta estabelecida. 
A imagem a seguir ilustra a diferença entre custos variáveis, fixos e semivariáveis.
Diferença entre custos variáveis, fixos e semivariáveis.
Essa imagem apresenta, no eixo horizontal, o volume de atividade de uma indústria e, no vertical, o montante
dos custos. Pode-se verificar, ao analisá-la, que o valor dos custos:
Fixos
Permanece constante independentemente do
volume de atividade da empresa.
Variáveis
Aumenta proporcionalmente à medida que
ocorre um aumento no volume de atividade da
empresa.
Semivariáveis
Permanece constante até determinado volume
de produção, passando, a partir desse volume,
a aumentar proporcionalmente em relação ao
de atividade da empresa.
Observações importantes acerca dos custos:
 
O total de custos variáveis aumentará ou diminuirá na mesma proporção da quantidade produzida.
O total de custos fixos permanece constante independentemente da quantidade produzida.
Quando a produção aumenta, o custo variável unitário não se altera, mas o fixo unitário diminui.
Quando ela diminui, o variável unitário não se altera, embora o custo fixo unitário aumente.
Quanto à função do custo (custos primários X custos de conversão)
Custos primários são os materiais diretos e a mão de obra direta. Eles representam o gasto inicial ou os
primeiros custos da empresa.
Já os de conversão ou de transformação são a mão de obra indireta e os custos indiretos. Ou seja, trata-se de
todo o esforço da entidade para transformar os materiais diretos no produto.
• 
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• 
• 
Quanto ao departamento (custos específicos X custos comuns)
Muitas fábricas ou empresas estão divididas em departamentos, que são unidades compostas por pessoas e
equipamentos nos quais atividades semelhantes são realizadas.Os custos desses departamentos devem ser, de alguma forma, compartilhados com os demais.
Outras classificações
Além das classificações apresentadas, devemos destacar alguns outros conceitos importantes:
Custos incrementais
É a diferença entre os custos totais de duas ou mais alternativas que estão sendo consideradas pela
administração. Ou seja, a administração tem duas alternativas (de investimento, por exemplo) e
precisa decidir entre ambas, verificando qual é a diferença entre elas (denominado custo
incremental).
Custos de oportunidade
É o valor do benefício econômico que se deixa de obter ao escolher uma das alternativas. Ou seja, ao
optar por uma delas, a administração necessariamente abre mão de outra(s) que geraria(m) algum
benefício para a empresa – e tal benefício desperdiçado configura o custo de oportunidade.
Custos de fabricação
São constituídos por materiais diretos, pela mão de obra direta e pelos custos indiretos. Ou seja, são 
todos os custos que incidem sobre a produção.
Custos de produção do período
São custos incorridos na fábrica em determinado período. Eles englobam tanto as unidades iniciadas
e não terminadas no período quanto aquelas que foram finalizadas (sejam elas iniciadas e terminadas
no período ou, após serem iniciadas em períodos anteriores, terminadas no atual).
Custos específicos 
Estes estão diretamente identificados e
objetivamente mensurados em relação a um
departamento. Ou seja, são aqueles
relacionados às atividades elaboradas em
determinado departamento para ele mesmo.
Custos comuns 
Estes não estão diretamente
identificados e/ou não são
objetivamente mensurados em relação
a um departamento. Isso ocorre, por
exemplo, em departamentos que
prestam serviços a outros.
Custos de produtos acabados
São custos incorridos na produção acabada no período. Ou seja, uma fábrica incorreu neste tipo de
custo para acabar a sua produção, que pode ter sido concluída dentro de um período ou em mais de
um.
Custos de produtos vendidos
São custos incorridos na produção dos bens vendidos no período. Trata-se daquele relativo às
unidades vendidas que é levado ao resultado no momento da efetiva venda.
Margem de contribuição
É a diferença entre a receita de vendas e os custos e despesas variáveis. Representa o quanto a
empresa consegue gerar de recursos para pagar seus custos e despesas fixas, obtendo, ainda assim,
lucro.
Quando o valor da margem de contribuição for superior ao valor total dos custos e despesas fixas, a
empresa estará gerando lucro; quando ele for inferior, o resultado apresentará prejuízo.
Classificação dos custos
Explore neste vídeo as principais classificações dos custos empresariais de forma prática e didática. Aprenda
sobre custos totais e unitários, diretos e indiretos, fixos e variáveis, primários e de conversão, e acompanhe a
diferença entre custos específicos e comuns.
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Elementos que compõem os custos
Os custos de produção ou de manufatura são compostos por três elementos: materiais diretos, mão de obra
direta e custos indiretos de fabricação. Veja mais a seguir.
Materiais diretos
Podem ser identificados diretamente e mensurados objetivamente em relação ao produto. Contemplam as
matérias-primas, os materiais de embalagem e os materiais secundários. Observemos alguns exemplos:
Madeira utilizada na fabricação de móveis.
Tecido utilizado na produção de roupas.
Vidro utilizado na produção de óculos de grau etc.
Alguns materiais e suprimentos são necessários para o processo de produção, podendo (ou não) ser
prontamente identificados ou ter um custo relativamente insignificante.
Custos de materiais, como os lubrificantes utilizados nas máquinas, são classificados como custos
de materiais indiretos, assim como os materiais que, a despeito de fazerem parte do produto
acabado, apresentam outros relativamente insignificantes, como linhas, parafusos, pregos e cola.
Todos os gastos incorridos para a colocação do ativo em condições de uso ou de venda devem incorporar o
seu valor, incluindo-se aqui impostos não recuperáveis, fretes e seguros de transporte. Devem ser deduzidos
do custo de aquisição tanto os descontos e abatimentos concedidos pelo fornecedor (descontos
incondicionais) quanto as devoluções de compras.
Exemplo
Uma indústria adquire a matéria-prima de um fornecedor no exterior. A mercadoria chega de navio ao
Porto de Santos, devendo ser transportada até o local onde fica estocada a matéria-prima para a
produção (em Belo Horizonte). Além do gasto com a própria matéria-prima (o preço pago pelo material),
devem ser incorporados ao seu custo todos os gastos efetuados pela indústria para trazer a mercadoria
do exterior até o local da estocagem (Belo Horizonte), como fretes, impostos de importação, seguros
etc. Se a indústria aluga um galpão para estocá-la, o custo desse aluguel também deve ser incorporado
ao custo do material. 
Quanto à inclusão ou não dos descontos obtidos, é importante listar os tipos de descontos que podem
ocorrer. Veja a seguir.
Desconto financeiro
Redução do valor de aquisição mediante pagamentos antecipados e/ou pontuais. O material adquirido deve
ser reconhecido pelo seu valor bruto e os descontos, como receita financeira pelo comprador. Também é
chamado de desconto condicional, já que ele está atrelado a uma condição para que possa ocorrer.
Exemplo
Um fornecedor vende determinado material pelo valor de R$10 por unidade. Uma indústria resolve fazer
uma compra de 10.000 unidades, totalizando um gasto de R$100.000. Ele não faz um desconto apesar
do valor elevado, mas avisa ao comprador que, se ele pagar até o dia 10, terá 5% de desconto. 
Ou seja, pagar até o dia 10 é uma condição para que o cliente tenha desconto. O pagamento nesse prazo
pode ocorrer ou não: trata-se de uma escolha do cliente. Dessa forma, o valor da matéria-prima deve ser
reconhecido pelo valor total de R$100.000.
Caso a indústria pague até o dia 10, o desconto de 5% (R$5.000), conforme está evidenciado a seguir, será
reconhecido como uma receita financeira:
Desconto comercial
Redução do valor de aquisição mediante negociação no ato da compra quando houver, por exemplo,
aquisições em quantidades elevadas. Também é denominado desconto incondicional, já que não há qualquer
condição para que o comprador tenha o desconto.
Exemplo
Uma indústria resolve fazer uma compra de 100.000 unidades, o que daria um total de R$1.000.000.
Como a compra é de um valor relevante, o fornecedor e a indústria negociaram um desconto que reduziu
o preço unitário para R$9,50. 
Dessa forma, o valor total da matéria-prima ficou em R$950.000. Note que não existe qualquer condição
posterior definida para haver o desconto: ele já ocorreu, é incondicional. Portanto, esse valor deve ser,
conforme destacamos a seguir, reconhecido pelo valor de R$950.000.
Abatimento
Redução do valor de aquisição posteriormente à compra decorrente de defeitos, atrasos na entrega etc.
Exemplo
Voltemos ao exemplo anterior: a indústria recebeu parte o material com defeito (das 100.000 unidades,
80 estavam defeituosas). A indústria entrou em contato com o fornecedor; como ele não tinha peças
para substitui-las, pediu para lhe devolver os defeituosos que faria um abatimento dessas unidades
sobre o preço total. 
As 80 unidades defeituosas representam R$760. Dessa forma, o valor total da matéria-prima, que tinha ficado
em R$950.000, deve sofrer uma redução no montante de R$760:
Os descontos comerciais e os abatimentos são reduções do preço de aquisição.
É pelo valor histórico de aquisição que as matérias-primas, as embalagens e os demais materiais diretos
utilizados no processo de produção devem ser registrados.
Valor Histórico de Aquisição
Valor bruto da compra de materiais:
(-) Impostos recuperáveis 
(-) Abatimentos e descontos sobre as compras (descontos incondicionais) 
(-) Devoluções de compras ou abatimentos 
(+) Fretes e seguros com compras 
(=) Custo de aquisição dos materiais (valor histórico)Os estoques de materiais podem ser de três tipos ou fases de produção:
1º tipo
São materiais ou matéria-prima comprados pela
empresa que ainda não sofreram qualquer
transformação decorrente de seu processo
produtivo. Eles foram, portanto, simplesmente
adquiridos e estocados. Lembre-se de que
estão incluídos neste tipo todos os custos para
trazer o material até o estoque.
2º tipo
Também denominados produtos semiacabados,
eles já se encontram em alguma fase do
processo produtivo da empresa, embora ainda
não estejam prontos ou acabados.
3º tipo
Eles já passaram por todas as fases do
processo produtivo da empresa e se encontram
prontos para a venda. O custo dos produtos
acabados compreende todos os gastos
realizados para sua elaboração desde a saída
do estoque até sua conclusão.
Quais são os critérios de avaliação de estoques? 
1
PEPS (primeiro que entra é o primeiro que sai)
O custo é mensurado pelos preços mais antigos, permanecendo em estoque os adquiridos mais
recentemente. 
2
UEPS (último que entra é o primeiro que sai)
O custo é mensurado pelos preços mais recentes, permanecendo em estoque os primeiramente
adquiridos.
3
Preço médio
Considera o preço médio do material em estoque.
Com base nessas regras, o custo do material utilizado na produção segue esta lógica:
De forma contrária, o valor final do estoque de material segue a lógica inversa:
É importante destacar que o critério de avaliação dos estoques é uma escolha da administração, porém é
necessária uma constância na escolha do método para permitir que haja a possibilidade de comparação.
Os principais impostos que incidem sobre os materiais são os seguintes:
ICMS
De competência estadual, ele é um imposto
“por dentro”, pois o seu valor está embutido no
das mercadorias e compõe o valor total da nota
fiscal. O ICMS é calculado mediante a aplicação
de uma alíquota que varia de acordo com o tipo
de mercadoria ou do serviço, sua origem e sua
destinação.
IPI
De competência federal, ele é exigido
principalmente em empresas industriais. Trata-
se de um imposto “por fora”, pois o seu cálculo
é feito sobre o valor total dos produtos e da
nota fiscal.
Os impostos serão considerados um custo quando a empresa não tiver nenhum tipo de isenção ou suspensão
do imposto (impostos não recuperáveis) e não o serão quando ela puder se beneficiar do referido imposto
(recuperáveis). 
Mão de obra direta (MOD)
Contempla toda a mão de obra que trabalha diretamente na produção, ou seja, nos produtos em elaboração. É
possível determinar exatamente o tempo dispendido e quem executou o serviço sem ser necessária a
utilização de qualquer tipo de rateio.
Atenção
Nem toda mão de obra que está na produção é MOD: os operários que trabalham na supervisão das
diversas linhas de produção são uma mão de obra indireta (MOI), já que eles terão seus custos
apropriados aos produtos por meio de algum tipo de rateio. Afinal, como seu trabalho contempla
diversos produtos, não é possível alocar diretamente os custos a eles. 
Como exemplos de MOI, temos os salários dos chefes de departamento e do pessoal de almoxarifado
(manuseio de material e matéria-prima), supervisão e manutenção.
Estão incluídos na MOD, além dos salários, todos os encargos sociais relacionados e demais direitos
trabalhistas. Para calcular o custo dela, necessita-se do número de horas efetivamente trabalhadas na
atividade e do custo por hora do trabalhador. A MOD:
Custo variável
É considerada um custo variável. Não podemos
confundir o custo dela com os gastos com a
folha de pagamento, a qual, aliás, é um gasto
fixo decorrente de lei (Decreto-Lei nº 452,
também conhecido como Consolidação das
Leis do Trabalho ou CLT) que incorre
independentemente de produção.
Incluída na folha de pagamento
Está incluída na folha de pagamento e
contempla apenas a parcela de tempo
efetivamente empregada de forma direta no
processo de produção. Assim, o custo da MOD
não se confunde com o montante total pago à
mão de obra da produção, pois tal produção
também contempla a MOI.
No caso de ociosidade de mão de obra, deve-se verificar seu tipo: se for normal, sendo inerente à produção
(falta de material, energia e reparo de máquinas, por exemplo), o valor da mão de obra no período de
ociosidade deverá ser rateado à produção como um custo indireto; se for anormal (no caso de greve ou
acidentes), esse valor precisará ser reconhecido como uma perda, impactando diretamente no resultado do
período em que ocorreu a ociosidade.
Há ainda o caso de empresas que têm um recesso de fim de ano ou férias coletivas. Devemos tratá-lo como
despesa?
Exemplo
Uma indústria costuma dar férias coletivas e parar a sua produção todo ano no mês de outubro. O gasto
médio com a folha de pagamento nesse mês (que é um pouco maior que os demais meses em virtude do
pagamento de férias) é de R$550.000. Como sobram 11 meses, deve ser alocado, a cada um deles, o
valor de R$50.000 referente a custos da produção, como o de mão de obra. 
De forma resumida, a mão de obra deve ser tratada da seguinte maneira:
Mão de obra dos empregados das áreas de produção
Alocada ao custo de produção como MOD ou MOI. Veja a seguir.
Custo MOD= número de horas trabalhadas X custo por hora
Ou
Custo MOD= salário + direitos trabalhistas + contribuições sociais
Número de horas trabalhadas
Mão de obra dos empregados das áreas de administração e comercial
Alocada como despesa, ela afeta diretamente o resultado do período em que ocorreu.
Custos indiretos de fabricação (CIF)
Também denominados custos gerais de fabricação, os CIF constituem todos os demais custos incorridos no
processo de elaboração dos produtos que não podem ser identificados diretamente ou não podem ser
mensurados objetivamente em relação à sua produção.
Exemplo
Material indireto, mão de obra indireta, seguro da fábrica, aluguel, energia elétrica, serviços de terceiros,
manutenção da fábrica e depreciação. 
Os custos indiretos devem ser apropriados pela utilização de estimativas ou rateios de forma linear e com a
utilização de julgamento profissional. São, dessa forma, critérios subjetivos, podendo variar de uma empresa
para a outra. Veja este exemplo:
Uma indústria utiliza os mesmos equipamentos, máquinas, MOI e espaço da fábrica para produzir dois
produtos distintos.
Neste caso, todos os custos indiretos de fabricação (exceto a MOD e a matéria-prima, as quais, como já
vimos, são sempre custos diretos) devem ser, de alguma forma, apropriados aos dois produtos elaborados.
Para isso, a administração pode escolher qual dos critérios a seguir – ou ainda outro, caso julgue ser mais
relevante – utilizará para fazer essa apropriação:
Rateio com base na matéria-prima
A administração sabe exatamente quanto de matéria-prima utilizou para a fabricação das mesas e
cadeiras. Dessa maneira, ela pode atribuir esse critério para ratear os custos indiretos.
Neste caso, esses custos seriam apropriados da seguinte forma:
Mesas: R$1.500.000 / R$2.000.000 x R$2.200.000 = R$1.650.000 
Cadeiras: R$500.000 / R$2.000.000 x R$2.200.000 = R$550.000
Rateio com base na mão de obra direta
A administração sabe exatamente quanto de MOD ela utilizou para a fabricação das mesas e cadeiras.
Com isso, ela pode atribuir esse critério para ratear os custos indiretos.
Neste caso, esses custos seriam apropriados da seguinte forma:
Mesas: R$90.000 / R$100.000 x R$2.200.000 = R$1.980.000 
Cadeiras: R$10.000 / R$100.000 x R$2.200.000 = R$220.000
Rateio com base nos custos diretos
A administração sabe exatamente quais custos diretos (MOD e matéria-prima) utilizou para a
fabricação das mesas e cadeiras. Assim, ela pode atribuir esse critério para ratear os custos indiretos.
Neste caso, esses custos seriam apropriados da seguinte forma:
Mesas: R$1.590.000 / R$2.100.000 x R$2.200.000 = R$1.665.714 
Cadeiras: R$510.000 / R$2.100.000 x R$2.200.000 = R$534.286
Rateio com base nas horas-máquina
Caso a administração tenha um controle de quantas horas cada máquina gastou na elaboração de
cada um dos produtos,pode atribuir esse critério para ratear os custos indiretos.
Neste caso, esses custos seriam apropriados da seguinte forma: R$2.200.000 /2.000hm = R$1.100/
hm
Mesas: 1.200hm x R$1.100/hm = R$1.320.000 
Cadeiras: 800hm x R$1.100/hm = R$880.000
Reparem que, em cada um dos quatro métodos escolhidos, a apropriação dos custos indiretos implica valores
distintos para os produtos. Veja, na tabela, os custos indiretos alocados com base em:
 Matéria-prima Mão de obra direta Custos diretos Horas-máquina
Mesas R$1.650.000 R$1.980.000 R$1.665.714 R$1.320.000
Cadeiras R$550.000 R$220.000 R$534.286 R$880.000
Total R$2.220.000 R$2.220.000 R$2.220.000 R$2.220.000
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
 
Com base nesse exemplo e nos diversos valores alcançados, podemos atestar a necessidade de se buscar o
melhor critério que permita a alocação mais adequada dos custos indiretos com o seguinte propósito:
determinado produto não ser demasiadamente onerado, enquanto outro recebe poucos custos.
Uma das formas de a administração optar pelo melhor critério é pela análise da composição dos custos
indiretos: caso eles sejam, na sua maioria, compostos de depreciação das máquinas, provavelmente o melhor
critério será o rateio por meio de horas-máquina; no entanto, se forem mão de obra indireta, provavelmente o
melhor critério seja, por exemplo, o rateio por meio de mão de obra direta.
O mais importante, depois de escolher o critério de alocação dos custos indiretos, é a manutenção e a
consistência desses custos ao longo do tempo. Isso é fundamental para que a administração consiga ter uma
base de comparação histórica a fim de poder elaborar os orçamentos e o planejamento de sua produção. De
forma resumida, apresentaremos a seguir um esquema de apropriação dos custos ao resultado:
Apropriação dos custos ao resultado.
Elementos que compõem os custos
Explore os principais elementos dos custos de produção empresarial. Este vídeo aborda materiais diretos, mão
de obra direta e custos indiretos de fabricação, destacando sua relevância e forma de mensuração.
Acompanhe também como descontos e abatimentos influenciam o registro dos custos.
Conteúdo interativo
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Verificando o aprendizado
Questão 1
Uma indústria fabrica o produto X. Em abril de 2020, seus custos totais (fixos e variáveis) somaram R$600.000
para uma produção de 40.000 unidades. Em maio do mesmo ano, seus custos totais somaram R$700.000
para 50.000 unidades produzidas. Considerando que o custo fixo é estável, aponte o valor do variável unitário.
A
R$15
B
R$12
C
R$10
D
R$8
E
R$14
A alternativa C está correta.
Observemos a resolução a seguir:
Questão 2
Uma indústria passa por um período de sazonalidade; consequentemente, há uma ociosidade no
departamento de produção. Para não deixar a mão de obra parada, parte do pessoal dessa área foi alocada
na administração da indústria por uma semana. Nesta semana, os gastos com a mão de obra do pessoal de
produção que foi alocado na administração devem ser:
A
Tratados como despesa do período.
B
Tratados como custos de produção independentemente de ser ou não período ocioso, pois a mão de obra é
da produção.
C
Alocados aos custos indiretos e rateados a todos os produtos, já que se trata de um período de ociosidade.
D
Alocados aos produtos em que o pessoal deslocado estava trabalhando antes de ser deslocado para a
administração.
E
Tratados como custos de produção, pois a mão de obra não ficou ociosa.
A alternativa A está correta.
Apesar de a mão de obra ser normalmente da produção, ela, no período em que é alocada para a
administração, não deve onerar o custo da produção, devendo ser tratada como uma mão de obra da
própria administração, ou seja, uma despesa.
3. Apropriação dos Custos
O que é departamento?
Trata-se da menor unidade administrativa analisada pela contabilidade de custos. É composto de
trabalhadores e máquinas nas quais são desenvolvidas atividades homogêneas. Há normalmente uma pessoa
responsável pela supervisão de cada departamento. Os departamentos podem ser divididos em dois grandes
grupos:
A apropriação dos custos aos departamentos deve ser feita em quatro passos:
1
1º passo
Apropriação dos custos que possam ser diretamente atribuídos a cada departamento de forma
clara, direta e objetiva.
2
2º passo
Os custos que não puderem ser associados diretamente devem ser rateados para os
departamentos.
3
3º passo
Os custos de cada departamento de apoio precisam ser divididos para todos os departamentos
que utilizam seus serviços.
4
4º passo
Os custos de cada departamento de produção devem ser distribuídos para todos os produtos que
passarem por eles.
Departamentalização – exemplo
Numa indústria automobilística, temos os seguintes custos indiretos de fabricação:
 
Materiais indiretos R$100.000
Energia elétrica R$120.000
Mão de obra indireta R$400.000
Depreciação R$80.000
Aluguel R$200.000
Total R$900.000
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Materiais indiretos
O custo pode ser mensurado pelas requisições feitas por cada departamento caso haja esse controle. Caso
ele não exista, a empresa deve utilizar uma forma de rateio para dividir seu custo pelos departamentos. No
exemplo, a empresa, como podemos averiguar a seguir, tem esse controle:
 
Materiais consumidos na montagem R$40.000
Materiais consumidos na pintura R$25.000
Materiais consumidos no controle de qualidade R$5.000
Materiais consumidos na administração R$15.000
Materiais consumidos na manutenção R$10.000
Materiais consumidos no almoxarifado R$5.000
Total R$100.000
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Energia elétrica da fábrica
Caso a empresa tenha medidores para cada departamento, ela pode alocar diretamente os custos; se não os
tiver, ela deverá utilizar alguma forma de rateio. Vejamos um exemplo em que a empresa tem medidores: 
 
Energia consumida na montagem R$50.000
Energia consumida na pintura R$40.000
Energia a ratear R$30.000
Total R$120.000
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Já no exemplo a seguir, a administração adotou o critério de ocupação de área por cada departamento para o
rateio dos demais custos com a energia da fábrica:
Departamento Área total Desconsiderando 2 deptos. Rateio de energia
Administração 100m² 100m² 20% R$6.000
Manutenção 200m² 200m² 40% R$12.000
Almoxarifado 100m² 100m² 20% R$6.000
Montagem 400m² n/a n/a R$50.000
Pintura 300m² n/a n/a R$40.000
Controle de qualidade 100m² 100m² 20% R$6.000
Total 1.200m² 500m² 100% R$120.000
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Mão de obra indireta (MOI)
O custo pode ser mensurado pela quantidade de pessoas e pelo apontamento de horas de cada
departamento. O apontamento levantado pela empresa está elencado a seguir:
 
MOI consumida na montagem R$100.000
MOI consumida na pintura R$80.000
MOI consumida no controle de qualidade R$50.000
MOI consumida na administração R$150.000
MOI consumida na manutenção R$10.000
MOI consumida no almoxarifado R$10.000
TOTAL R$400.000
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Depreciação das máquinas
O custo pode ser mensurado por intermédio de um controle de imobilizado. No caso das máquinas utilizadas
em mais de um departamento, deve ser feita a apropriação dos custos por meio de algum rateio. Os valores
do controle de imobilizado de uma empresa estão apontados a seguir:
 
Depreciação das máquinas na montagem R$30.000
Depreciação das máquinas na pintura R$20.000
Depreciação das máquinas no controle de qualidade R$10.000
Depreciação das máquinas na administração R$10.000
Depreciação das máquinas na manutenção R$5.000
 
Depreciação das máquinas no almoxarifado R$5.000
TOTAL R$80.000
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Aluguel da fábrica
Custo comum de toda a produção. A administração deve utilizar uma forma de rateio para dividir seu custo
pelos departamentos. No exemplo, a administração adotou o critério de valor total de MOI consumida por
cada departamento para o rateio dos custoscom o aluguel da fábrica:
 TOTAL Percentual Rateio aluguel
MOI consumida na montagem R$100.000 25,0% R$50.000
MOI consumida na pintura R$80.000 20,0% R$40.000
MOI consumida no controle de qualidade R$50.000 12,5% R$25.000
MOI consumida na administração R$150.000 37,5% R$75.000
MOI consumida na manutenção R$10.000 2.5% R$5.000
MOI consumida no almoxarifado R$10.000 2,5% R$5.000
TOTAL R$400.000 100,0% R$200.000
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Veja agora os departamentos.
A distribuição dos custos indiretos dos departamentos de serviço aos de produção foi realizada por meio do
seguinte critério:
Departamento Manutenção Almoxarifado Montagem Pintura Qualidade TOTAL
Administração 5,0% 15,0% 40,0% 30,0% 10,0% 100,0%
Manutenção 10,0% 40,0% 20,0% 30,0% 100,0%
Almoxarifado 70,0% 20,0% 10,0% 100,0%
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Considerando as informações apresentadas, a administração quer calcular o total de custo atribuído a cada
departamento de produção para transferir seus custos aos produtos.
Para isso, é necessário iniciar o rateio seguindo o critério apresentado e obedecendo à seguinte ordem:
Departamentos de produção 
Montagem Pintura Controle de qualidade 
Departamentos de serviços 
Administração Manutenção Almoxarifado • • • • • • 
1º passo
Alocar os custos do departamento de administração para os demais departamentos.
2º passo
Após distribuir os custos do departamento de administração, ficando ele zerado, o segundo passo é
distribuir os custos do departamento de manutenção pelos demais (com exceção do departamento
de administração).
3º passo
Por fim, após a distribuição dos custos dos departamentos de administração e de manutenção,
ficando eles zerados, deve-se distribuir agora os do departamento de almoxarifado pelos demais
(com exceção dos departamentos de administração e de manutenção).
Veja a tabela a seguir.
 Departamentos de serviços Departamentos de produção Total 
Itens Administração Manutenção Almoxarifado Montagem Pintura Qualidade 
Materiais
indiretos 15.000 10.000 5.000 40.000 25.000 5.000 100.000
Energia
elétrica 6.000 12.000 6.000 50.000 40.000 6.000 120.000
MOI 150.000 10.000 10.000 100.000 80.000 50.000 400.000
Depreciação 10.000 5.000 5.000 30.000 20.000 10.000 80.000
Aluguel 75.000 5.000 5.000 50.000 40.000 25.000 200.000
SOMA 256.000 42.000 31.000 270.000 205.000 96.000 900.000
Distribuição 
Administração (256.000) 12.800 38.400 102.400 76.800 25.600 0
SOMA 0 54.800 69.400 372.400 281.800 121.600 900.000
Distribuição 
Manutenção (54.800) 5.480 21.920 10.960 16.440 0
SOMA 0 74.880 394.320 292.760 138.040 900.000
Distribuição 
Almoxarifado (74.880) 52.416 14.976 7.488 0
SOMA 0 446.736 307.736 145.528 900.000
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Nas linhas coloridas você pode observar:
Verde
Alocação dos custos do departamento de
administração aos demais departamentos.
Azul
Alocação dos custos do departamento de
manutenção aos demais departamentos.
Laranja
Alocação dos custos do departamento de
almoxarifado aos demais departamentos.
Departamentalização
O vídeo esclarece o conceito de departamentalização na contabilidade de custos, detalhando como os
departamentos são definidos e a apropriação dos custos, ilustrado com exemplos práticos. Assista!
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Verificando o aprendizado
Questão 1
Em uma indústria, o custo de depreciação é rateado aos departamentos de serviço e de produção segundo
este critério do valor das máquinas existentes em cada departamento:
 
Departamento de administração: R$50.000
Departamento de almoxarifado: R$30.000
Departamento de pintura: R$150.000
Departamento de montagem: R$165.000
Departamento de qualidade: R$105.000
 
Os custos de depreciação do período foram de R$40.000. Dessa forma, o custo de depreciação rateado ao
departamento de qualidade foi de:
A
R$2.400
B
R$4.000
C
• 
• 
• 
• 
• 
R$8.400
D
R$10.000
E
R$9.000
A alternativa C está correta.
A resposta está demonstrada a seguir:
Questão 2
Uma indústria apurou, no final do período, um custo de manutenção de R$400.000 que deve ser rateado aos
departamentos com base na seguinte quantidade de horas-máquina de cada departamento:
 
Departamento de montagem: 430 horas;
Departamento de pintura: 390 horas;
Departamento de acabamento: 260 horas.
 
Após o rateio, o departamento de acabamento registrou a alocação de um custo de manutenção de:
A
R$86.245
B
R$92.596
C
R$96.296
D
R$99.732
E
R$90.000
• 
• 
• 
A alternativa C está correta.
Vejamos a resposta demonstrada a seguir:
4. Custo Padrão
Custo padrão ideal X custo padrão corrente X custo real
O custo padrão é amplamente utilizado na contabilidade gerencial, embora nem sempre este seja o termo
atribuído a ele. Trata-se, em suma, do custo “ideal” de fabricação de um produto, utilizando, para isso, as
melhores matérias-primas disponíveis e a mão de obra mais eficiente, com perdas mínimas e o emprego de
100% da capacidade da empresa.
Entendido como uma excelente ferramenta gerencial para controlar os custos, o custo padrão é
predeterminado, constituindo, assim, uma meta a ser atingida pela empresa.
As principais utilidades dele são:
 
Elaboração de orçamentos;
Avaliação de desempenhos;
Busca de melhorias contínuas;
Gestão de custos.
Você sabe a diferença entre os tipos de custo? Veja a seguir!
Custo padrão ideal
É o objetivo da empresa em longo prazo. Ele
considera os melhores fatores de produção, ou
seja, aqueles idealizados, mesmo que não
constituam a realidade atual da entidade.
Custo padrão corrente
É o objetivo em curto prazo. Ele considera as
ineficiências e os fatores de produção reais que
a entidade tem a seu dispor no momento
presente.
Custo real
É aquele efetivamente alcançado pela empresa
em determinado período. Trata-se do custo
incorrido.
Os conceitos do custo padrão e do real são utilizados para analisar as variações de custo ocorridas.
Exemplo
Uma empresa tinha estabelecido como custo padrão o valor de R$450/unidade. No entanto, no período
analisado, ela incorreu em um custo real de R$490/unidade. Ou seja, o que ela incorreu foi desfavorável
no valor de R$40/unidade. 
Mas qual dos componentes dos custos (mão de obra direta, matéria-prima e custos indiretos de fabricação)
foi responsável por essa variação? Ou será que mais de um pode ser responsabilizado?
• 
• 
• 
• 
Resposta
Tais variações podem ocorrer em relação a cada um dos componentes dos custos; portanto, devemos
decompor os valores que formam o custo padrão e o real para que possamos efetivamente analisar as
variações ocorridas.
Seguindo o mesmo exemplo, demonstraremos a seguir um caso de decomposição dos custos:
 Custo-padrão Custo real Variação
Matéria-prima R$200 R$218 R$18
Mão de obra direta (MOD) R$150 R$160 R$10
Custos indiretos de fabricação (CIF) R$100 R$112 R$12
TOTAL R$450 R$490 R$40 
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
A partir da decomposição apresentada, pode-se verificar que a matéria-prima foi a principal causa do
aumento do custo, seguida pelos CIF e, por último, pela MOD.
No entanto, esse detalhamento ainda não é o menor possível para que possamos analisar os motivos da
variação. Apenas sabemos quais componentes foram mais ou menos responsáveis pela variação. Ainda resta,
portanto, uma questão: por que isso ocorreu?
Custo padrão ideal X Custo padrão corrente X Custo real
O vídeo aborda a diferença entre custo padrão ideal, custo padrão corrente e custo real, explorando suas
aplicações na contabilidade gerencial para controle de custos, elaboração de orçamentos e avaliação de
desempenhos.
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Acesse a versão digital para assistir ao vídeo.
Variação do custo padrão
Variação de matéria-prima
O valor deste tipo de variação é composto por unidades e preço de compra (ou custo de aquisição). Dessa
forma, o custo relativo à matéria-prima pode ter variado em função de terem sido consumidas mais unidades e
de a empresa ter pagado umpreço mais caro que o estimado para sua aquisição – ou ainda uma combinação
desses fatores (maior quantidade e preço mais caro).
Seguindo o exemplo anterior, vemos que a indústria decompôs os valores que compõem os custos de
matéria-prima:
Matéria-prima Custo-padrão Custo real Variação
Quantidade 20 21 1
Preço R$10 R$10,38 R$0,38
TOTAL R$200 R$218 R$18
Matéria-prima Custo-padrão Custo real Variação
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Como podemos observar, houve uma variação tanto da quantidade consumida quanto do preço pago pela
matéria-prima. Devemos analisar, dessa forma, esses dois componentes de forma isolada e, em seguida,
conjuntamente. 
Quantidade
Para a análise da variação da quantidade, aplicamos esta fórmula:
Buscamos, assim, analisar somente a variação da quantidade, como se o preço não tivesse variado em relação
ao padrão. No caso do exemplo, aplicando tal fórmula, teríamos o seguinte resultado:
Dessa forma, sabemos que, do total de R$18 desfavorável do custo de matéria-prima, R$10 se referem
exclusivamente ao fato de que houve o consumo de uma quantidade superior (1 unidade) em relação ao
padrão (ou orçado).
Preço
Para a análise da variação do preço, aplicamos esta fórmula:
Queremos agora analisar somente a variação do preço, como se a quantidade não tivesse mudado em relação
ao padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula apresentada, teríamos o seguinte resultado:
Dessa forma, sabemos que, do total de R$18 desfavorável do custo de matéria-prima, R$7,62 se referem
exclusivamente ao fato de que o preço de aquisição da matéria-prima foi superior ($0,33/unidade) em relação
ao padrão (ou orçado).
Mista
Para a análise da variação dos dois componentes (preço e quantidade), aplicamos a seguinte fórmula:
(21 - 20) x R$10 = R$10
(10,38 – 10) x 20 = R$7,62 
Seu propósito é buscar somente a análise das duas variações (preço e quantidade) em relação ao padrão. No
caso do exemplo, aplicando a fórmula, teríamos o seguinte resultado:
Dessa forma, sabemos que, do total de R$18 desfavorável do custo de matéria-prima, R$0,38 dizem respeito à
combinação das duas variáveis.
Se somarmos todas as variações, chegaremos exatamente à variação total da matéria-prima:
 
Quantidade R$10
Preço R$7,62
Mista R$0,38
TOTAL R$18
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Variação de mão de obra direta
O custo da MOD é composto pelo valor da MOD por unidade de tempo (ou taxa) e pela quantidade de horas
gastas por esta mão de obra, ou seja, saber quanto tempo demorou a fabricação de cada produto.
O custo relativo à matéria-prima pode ter variado em função de o custo (taxa) da MOD ter sido
maior que o estimado ou de ela ter gastado mais ou menos horas que o esperado para fabricar os
produtos – ou uma combinação desses fatores (taxa e horas).
Portanto, verificaremos um exemplo em que a indústria decompôs os valores que compõem os custos de
MOD:
MOD Custo-padrão Custo real Variação
Taxa (por hora) R$3 R$3,07 R$0,07
Horas gastas R$50,0 R$52,1 R$2,1
TOTAL R$150 R$160 R$10
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Como podemos observar, houve uma variação tanto da taxa/hora paga quanto da quantidade de horas gastas
na composição da MOD. Portanto, analisaremos seus dois componentes tanto de forma isolada quanto em
conjunto.
Taxa
Para a análise da taxa paga por hora para a MOD, aplicamos esta fórmula:
(21 - 20) x (R$10,38 - R$10) = R$0,38
Buscamos analisar somente a variação da taxa, como se a eficiência (horas gastas) não tivesse variado em
relação ao padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula apresentada, teríamos o seguinte resultado:
Neste caso, sabemos que, do total de R$10 desfavorável do custo de MOD, R$3,50 se referem exclusivamente
ao fato de que a taxa paga por hora para a MOD foi superior à taxa padrão (ou orçada).
Horas gastas
Para a análise da quantidade de horas gastas pela MOD, aplicamos esta fórmula:
Queremos analisar somente a variação das horas gastas, como se a taxa não tivesse variado em relação ao
padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula acima, teríamos o seguinte resultado:
Sabemos aqui que, do total de R$10 desfavorável do custo de MOD, R$6,35 se referem exclusivamente ao fato
de que a eficiência da MOD foi pior (2,1 horas/unidade) em relação ao padrão (ou orçado).
Mista
Para a análise da variação dos dois componentes (taxa e horas), aplicamos a seguinte fórmula:
Desejamos analisar somente as duas variações (taxa e horas) em relação ao padrão. No caso do exemplo,
aplicando a fórmula acima, teríamos este resultado:
Dessa forma, sabemos que, do total de R$10 desfavorável do custo de MOD, R$0,15 se referem à combinação
das duas variáveis.
Se somarmos todas as variações, teremos exatamente a variação total da MOD:
(3,07 - 3) x 50 = R$3,50
(52,1 - 50,0) x R$3 = R$6,35
R$3,07 - R$3) x (52,1- 50,0) = R$0,15
 
Taxa R$3,50
Horas gastas R$6,35
Mista R$0,15
TOTAL R$10
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Variação de CIF
O valor do CIF é composto pelo volume de produção e pelos custos propriamente ditos. Dessa forma, os
custos indiretos de fabricação podem ter variado em função da quantidade produzida ou dos custos indiretos
incorridos.
Vejamos um exemplo no qual a indústria decompôs os valores que compõem os CIFs:
CIF Custo-padrão Custo real Variação
Produção (qtd.) 50 51 1
Custo unitário R$2 R$2,20 R$0,20
TOTAL R$100 R$112 R$12
 Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Como podemos observar, houve, em relação aos CIFs, uma variação tanto da produção quanto da eficiência.
Verificaremos, portanto, cada um dos dois componentes.
Produção
Para a análise da variação da quantidade produzida, aplicamos a seguinte fórmula:
Queremos analisar qual seria o impacto nos CIFs se apenas o volume de produção tivesse sido diferente, sem
nenhuma alteração nos custos propriamente ditos. No caso do exemplo, aplicando a fórmula destacada,
teríamos o seguinte resultado:
Dessa forma, sabemos que, do total de R$12 desfavorável dos CIFs, R$2 se referem exclusivamente ao fato de
que o nível de produção foi maior que o estimado.
Custo unitário
Para a análise da variação dos custos dos CIFs, aplicamos a seguinte fórmula:
R$102 (= 51 x R$2) - R$100 (= 50 x R$2) =R$2
Desejamos analisar somente a variação dos custos, como se a quantidade não tivesse variado em relação ao
padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula apresentada, teríamos o seguinte resultado:
Dessa forma, sabemos que, do total de R$12 desfavorável dos CIFs, R$10 se referem exclusivamente ao fato
de que os custos indiretos foram superiores ao custo padrão (ou orçado).
 
Produção R$2
Custo unitário R$10
TOTAL R$12
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Custo padrão
Este vídeo explica como analisar variações do custo padrão em matéria-prima, mão de obra direta e custos
indiretos de fabricação, detalhando cálculos e interpretações para identificar causas de discrepâncias entre
custo padrão e real. Acompanhe!
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Verificando o aprendizado
Questão 1
Uma indústria verificou que, em abril de 2020, a MOD efetivamente utilizada na produção foi 150 horas
superior ao padrão previsto de 1.500 horas. Além disso, ela observou que o custo despendido com essa MOD
foi de R$20/hora menor do que o valor padrão previsto de R$170/hora. Qual é a variação total de horas gastas
ocorrida?
A
30.000 desfavorável.
B
30.000 favorável.
C
R$112 (= 51 x R$2,20) - R$102 (= 51 x R$2) =R$10
25.500 desfavorável.
D
25.500 favorável.
E
24.000 desfavorável.
A alternativa C está correta.
Note que, apesar de a equação ter um resultado com sinal positivo, a eficiência, na verdade, foi pior que o
esperado, já que a empresa gastou mais horas do que estimava. Por isso, o resultado da eficiência foi
desfavorável:
Questão 2
Uma indústria verificou que, em abril de 2020, a MOD efetivamente utilizada na produção foi 150 horas
superior ao padrão previsto de 1.500 horas. Além disso, ela observou que o custo despendido com essa MOD
foi de R$20/hora, ou seja,abaixo do valor padrão previsto de R$170/hora. Qual é a variação de taxa relativa à
MOD?
A
30.000 desfavorável.
B
30.000 favorável.
C
25.500 desfavorável.
D
25.500 favorável.
E
24.000 favorável.
A alternativa B está correta.
Observe que, apesar de a equação ter um resultado com sinal negativo, a taxa real, na verdade, foi melhor
que a esperada, pois a empresa gastou menos por hora do que estimava. Por isso, o resultado da taxa foi
favorável.
5. Conclusão
Considerações finais
Neste conteúdo, vimos a contextualização e os conceitos básicos de contabilidade gerencial. Em seguida,
apontamos a classificação dos diversos tipos de custos, assim como dos elementos que os compõem.
Falamos ainda sobre a departamentalização, que se refere à menor unidade administrativa analisada pela
contabilidade de custos. Por fim, versamos sobre o custo “ideal” de fabricação de um produto: o custo padrão.
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Agora, o especialista Orlando Mansur Pereira apresenta uma visão geral do conteúdo estudado.
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e Alexandre Lima, pois o trabalho deles é relevante nesta área de conhecimento.
Referências
CHASE, R. B.; JACOBS, F. R.; AQUILANO, N. J. Administração da produção e operações para Vantagens
Competitivas. São Paulo: McGraw-Hill, 2006.
 
HORNGREEN, C.; SUNDEM, G.; STRATTON, W. Contabilidade gerencial. 12. ed. Pearson Universidades, 2003.
 
IUDICIBUS, S.; MELLO, G. Análise de custos: uma abordagem quantitativa. São Paulo: Atlas, 2013.
 
LIMA, A. Contabilidade de custos para concursos: teoria e questões comentadas da FCC, FGV, Cespe e ESAF.
São Paulo: Método, 2011.
 
MARTINS, E. Contabilidade de custos. São Paulo: Atlas, 2010.
	Contabilidade gerencial: fundamentos e custos
	1. Itens iniciais
	Propósito
	Objetivos
	Introdução
	1. Contabilidade gerencial
	Contextualização e conceitos básicos
	Saiba mais
	Comentário
	Principais termos utilizados pela contabilidade gerencial
	Desembolso
	Custo
	Exemplo
	Despesa
	Exemplo
	Investimento
	Exemplo: Aquisição de veículos, imóveis, máquinas, móveis e matéria-prima.
	Saiba mais
	Perda
	Exemplo
	Exemplo
	Desembolso
	Custo
	Despesa
	Investimento
	Perda
	Principais termos utilizados pela contabilidade gerencial
	Conteúdo interativo
	Verificando o aprendizado
	2. Custos
	Classificação dos custos
	Quanto ao grau de medida (custos totais x custos unitários)
	Quanto ao produto (custos diretos x custos indiretos)
	Matéria-prima
	Mão de obra
	Custos diretos
	Matérias-primas
	Salários dos padeiros
	Embalagens
	Energia elétrica para fornos
	Equipamentos de panificação
	Custos indiretos
	Aluguel da loja
	Salários de funcionários de atendimento
	Contas de água e energia elétrica
	Manutenção de equipamentos
	Material de limpeza
	Marketing e publicidade
	Seguros
	Depreciação de equipamentos gerais
	Taxas e licenças
	Comentário
	Quanto ao volume da produção (custos fixos X custos variáveis)
	Exemplo
	Exemplo
	Exemplo
	Fixos
	Variáveis
	Semivariáveis
	Quanto à função do custo (custos primários X custos de conversão)
	Quanto ao departamento (custos específicos X custos comuns)
	Outras classificações
	Custos incrementais
	Custos de oportunidade
	Custos de fabricação
	Custos de produção do período
	Custos de produtos acabados
	Custos de produtos vendidos
	Margem de contribuição
	Classificação dos custos
	Conteúdo interativo
	Elementos que compõem os custos
	Materiais diretos
	Exemplo
	Desconto financeiro
	Exemplo
	Desconto comercial
	Exemplo
	Abatimento
	Exemplo
	Valor Histórico de Aquisição
	1º tipo
	2º tipo
	3º tipo
	PEPS (primeiro que entra é o primeiro que sai)
	UEPS (último que entra é o primeiro que sai)
	Preço médio
	ICMS
	IPI
	Mão de obra direta (MOD)
	Atenção
	Custo variável
	Incluída na folha de pagamento
	Exemplo
	Mão de obra dos empregados das áreas de produção
	Mão de obra dos empregados das áreas de administração e comercial
	Custos indiretos de fabricação (CIF)
	Exemplo
	Rateio com base na matéria-prima
	Rateio com base na mão de obra direta
	Rateio com base nos custos diretos
	Rateio com base nas horas-máquina
	Elementos que compõem os custos
	Conteúdo interativo
	Verificando o aprendizado
	3. Apropriação dos Custos
	O que é departamento?
	1º passo
	2º passo
	3º passo
	4º passo
	Departamentalização – exemplo
	Materiais indiretos
	Energia elétrica da fábrica
	Mão de obra indireta (MOI)
	Depreciação das máquinas
	Aluguel da fábrica
	1º passo
	2º passo
	3º passo
	Verde
	Azul
	Laranja
	Departamentalização
	Conteúdo interativo
	Verificando o aprendizado
	4. Custo Padrão
	Custo padrão ideal X custo padrão corrente X custo real
	Custo padrão ideal
	Custo padrão corrente
	Custo real
	Exemplo
	Resposta
	Custo padrão ideal X Custo padrão corrente X Custo real
	Conteúdo interativo
	Variação do custo padrão
	Variação de matéria-prima
	Quantidade
	Preço
	Mista
	Variação de mão de obra direta
	Taxa
	Horas gastas
	Mista
	Variação de CIF
	Produção
	Custo unitário
	Custo padrão
	Conteúdo interativo
	Verificando o aprendizado
	5. Conclusão
	Considerações finais
	Podcast
	Conteúdo interativo
	Explore +
	Referências