Dir Tributário 11

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AULA 11: CRÉDITO TRIBUTÁRIO 
 
17. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. CONCEITO E CONSTITUIÇÃO. 
Já vimos que, segundo a lógica adotada pelo CTN, a obrigação tributária surge 
sempre, automaticamente, no exato momento em que ocorre, no mundo 
fenomênico, o fato gerador. 
Talvez por ser o Direito Tributário um ramo muito rigidamente regido pelo Direito 
público, o CTN estabeleceu como regra geral a necessidade de ocorrer ainda um 
segundo momento em que se faz imprescindível a atuação da Administração 
tributária com o fim de tornar exigível aquela obrigação surgida com a ocorrência 
do fato gerador. 
Portanto, segundo a lógica vigente em nosso Direito Tributário, à obrigação 
tributária, que surge automaticamente com a ocorrência do fato gerador, falta 
certeza e liquidez. Ela não é, portanto, exigível. Para dar certeza (atestar sua 
existência) e liquidez (determinar o seu valor exato) à obrigação tributária, é 
necessária a atuação do fisco. Essa atuação do fisco se traduz no ato ou 
procedimento administrativo denominado lançamento. A obrigação tributária 
tornada líquida e certa pelo ato administrativo do lançamento passa a ser 
chamada crédito tributário. 
Crédito tributário, portanto, é a própria obrigação tributária em um segundo 
momento. É a obrigação tributária tornada líquida e certa, portanto exigível, como 
decorrência do lançamento. 
É isso que o CTN quer dizer quando afirma, em seu art. 139 que “O crédito 
tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta”. 
Passemos ao estudo do ato que constitui o crédito tributário, ou seja, ao estudo do 
lançamento. 
 
18. LANÇAMENTO. CONCEITO. 
O CTN, no seu art. 142, conceitua lançamento e descreve as principais funções 
desempenhadas por esse procedimento administrativo. 
Diz o art. 142 do CTN: 
“Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito 
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo 
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, 
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o 
sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. 
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e 
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.” 
O conceito, propriamente dito, de lançamento é simples: trata-se do ato ou 
procedimento administrativo (para concurso, tanto faz chamarmos o lançamento 
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de ato ou de procedimento), privativo da autoridade administrativa, que constitui o 
crédito tributário. O lançamento tem natureza constitutiva do crédito e declaratória 
da obrigação (porque a obrigação existe antes do lançamento e independe dele). 
É o lançamento o ato que dá certeza e liquidez à obrigação tributária, tornando-a 
exigível, momento a partir do qual passa a existir o crédito tributário. 
Na lição de Luciano Amaro, a prática do lançamento é necessária para que o 
sujeito ativo possa exercitar atos de cobrança do tributo, primeiro 
administrativamente e depois (caso frustrada a cobrança administrativa) mediante 
ação judicial, a denominada execução fiscal, precedida esta de outra providência 
formal, que é a inscrição do crédito como dívida ativa. 
O Código enumera como funções do lançamento: 
1) identificar o sujeito passivo; 
2) verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação (ou seja, declarar a 
existência da obrigação, tornando-a certa); 
3) determinar a matéria tributável (a base de cálculo); 
4) calcular o montante do tributo devido (ou seja, tornar líquida a obrigação 
preexistente); 
5) aplicar a penalidade (multa), se for o caso. 
Além disso, o CTN afirma – o que não poderia ser diferente, em razão do princípio 
da indisponibilidade do interesse público – que o lançamento é ato vinculado, ou 
seja, não admite considerações de oportunidade e conveniência acerca de sua 
efetivação. 
O Código não explicitou, mas deverá constar também do lançamento o prazo para 
pagamento ou impugnação, esta no caso de o sujeito passivo não concordar com 
o crédito exigido e pretender discuti-lo na esfera administrativa. 
O art. 143 do CTN é auto-explicativo. Quando o valor tributário estiver expresso 
em moeda estrangeira far-se-á a conversão pelo câmbio do dia da ocorrência do 
fato gerador. Deve-se atentar que o preceito não é imperativo, pois dele consta a 
fórmula “salvo disposição de lei em contrário”. 
A lei aplicável ao lançamento é a lei que estava vigente na data da ocorrência do 
fato gerador (CTN, art. 144). Portanto, se eu realizei um serviço em janeiro, 
quando a alíquota de ISS era de 3%, em fevereiro foi publicada lei municipal 
reduzindo a alíquota para 3%, e em março é efetuado um lançamento relativo 
àquele serviço, a alíquota de ISS utilizada no lançamento para cálculo do tributo 
será de 3,5%. 
O fato de ser a lei aplicável ao lançamento aquela em vigor na data do fato 
gerador, mesmo que já revogada na data do lançamento, é denominado princípio 
da ultratividade da lei tributária. Dizer que uma lei é ultrativa significa exatamente 
isso: ela é a lei que rege os fatos geradores ocorridos durante sua vigência e será 
ela a lei aplicada, mesmo que, no momento de sua aplicação, não mais esteja 
mais vigendo. 
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No caso de impostos lançados por período certo de tempo, quando a lei fixar a 
data em que se considera ocorrido fato gerador, o lançamento rege-se pela lei 
vigente nessa data (art. 144, § 2º), e essa será a lei aplicável a todo o período. 
Assim, no caso do ITR, a lei considera ocorrido o fato gerador em 1º de janeiro. 
Portanto, será a lei vigente em primeiro de janeiro que determinará o valor o 
imposto a ser pago, embora esse pagamento venha a ser efetuado geralmente em 
setembro do mesmo ano. Não importa que o fato gerador – a propriedade de 
imóvel rural – seja contínuo e que grande parte dele tenha ocorrido sob vigência 
de outra lei. Interessa somente a lei vigente em primeiro de janeiro, pois essa é a 
data em que a lei do ITR determina que se considera ocorrido o fato gerador. 
O § 1º do art. 144 do CTN estabelece uma exceção à regra de ultratividade da lei 
tributária. Trata ele de hipóteses em que será aplicada ao lançamento uma lei que 
não estava ainda vigente na data da ocorrência do fato gerador. Nesses casos, a 
lei retroagirá para alcançar fatos geradores ocorridos antes do início de sua 
vigência. É a seguinte a sua redação: 
“Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato 
gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos 
de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades 
administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, 
neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.” 
Esse dispositivo traz para o âmbito do Direito Tributário a regra geral segundo a 
qual as leis processuais (nesse ramo do Direito, o mais correto é falar em leis 
procedimentais) têm aplicação imediata. 
Vejam um exemplo de aplicação dessa exceção do § 1º do art. 144: 
A lei que instituiu a CPMF, em seu texto original, proibia a utilização dos dados a 
ela relativos para o cruzamento de informações e lançamento de outros tributos. 
Em 2001 foi feita uma alteração nessa lei, de forma que passou a constar dela 
disposição exatamente contrária, autorizando o uso de dados relativos à CPMF 
para lançamento de outros tributos. Pois bem, trata-se de lei que ampliou os 
poderes de investigação do fisco. A fazenda tem feito lançamentos de tributos 
cujos fatos geradores ocorreram antes de 2001,com base nos dados de 
movimentação financeira obtidos a partir da CPMF, e o Poder Judiciário tem 
entendido legítimo esse procedimento, com base no art. 144, § 1º, do CTN. 
Logo, o montante de tributo a ser pago será calculado com base na lei vigente na 
época de ocorrência do fato gerador. Entretanto, eventuais inovações 
procedimentais relativas aos critérios (fáticos) de apuração, processos de 
fiscalização, poderes de investigação do fisco, introduzidas após a ocorrência do 
fato gerador, mas antes da conclusão do lançamento, aplicam-se a esse mesmo 
lançamento (tenha ou não ele já sido iniciado). O mesmo vale para a legislação 
que tenha concedido maiores garantias ou privilégios ao crédito, exceto, nesse 
caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros (uma vez que 
a lei que atribua responsabilidade é lei tributária material, e não procedimental). 
Sobre esse dispositivo, vale ainda uma observação específica para concursos. 
Prestem atenção que o CTN autoriza a utilização, no lançamento, de lei posterior 
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à ocorrência do fato gerador que tenha alterado critérios de apuração (por 
exemplo, um determinado parâmetro de amostragem ou um método de 
arbitramento, enfim, procedimentos relacionados à matéria de fato). 
Diferentemente, o Código, no seu art. 146, proíbe que uma alteração de critérios 
jurídicos (critérios de interpretação da legislação tributária) seja aplicada a fatos 
geradores ocorridos anteriormente à introdução dessa alteração. 
 
18.1. ALTERAÇÃO DO LANÇAMENTO REGULARMENTE NOTIFICADO. 
O art. 145 do CTN estabelece a regra segundo a qual o lançamento regularmente 
notificado ao sujeito passivo é, em princípio, inalterável, exceto nas hipóteses (um 
tanto amplas) previstas em seus incisos. São as seguintes: 
“Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só pode ser 
alterado em virtude de: 
I - impugnação do sujeito passivo; 
II - recurso de ofício; 
III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 
149.” 
O primeiro inciso refere-se à impugnação do lançamento efetuada pelo sujeito 
passivo. Discordando total ou parcialmente do lançamento, o sujeito passivo pode, 
dentro de um determinado prazo, contado da notificação (na esfera federal esse 
prazo é de 30 dias), impugná-lo, apresentando suas razões de discordância, 
dando início, assim, ao processo administrativo fiscal (PAF). Ao término do PAF o 
lançamento poderá ser mantido ou alterado total ou parcialmente. O inciso não 
menciona, mas não só a impugnação (que é o ato que instaura o processo 
administrativo fiscal) como também o eventual recurso voluntário do sujeito 
passivo contra uma decisão administrativa de primeira instância que lhe tenha sido 
desfavorável pode acarretar a alteração do lançamento. 
A segunda hipótese de alteração do lançamento diz respeito também ao processo 
administrativo fiscal, sendo, entretanto, resultante de iniciativa da autoridade 
administrativa. Quando a lei assim preveja, a autoridade julgadora pode ser 
obrigada a recorrer à instância superior contra decisão favorável ao sujeito passivo 
proferida por ela mesma (esse recurso é denominado recurso de ofício). No caso 
do PAF federal, quando a decisão exonere o sujeito passivo do pagamento de 
crédito acima de um determinado valor, denominado limite de alçada, a autoridade 
julgadora de primeira instância tem que interpor recurso de ofício ao conselho de 
contribuintes. O acórdão prolatado pelo conselho poderá acarretar a alteração do 
lançamento. 
A última possibilidade de modificação do lançamento, estabelecida no terceiro 
inciso do art. 145, diz respeito à revisão de ofício, nas situações enumeradas no 
art. 149 do CTN. 
Esse artigo regula não apenas os casos de lançamento de ofício como também os 
de revisão de ofício de um lançamento anteriormente efetuado (qualquer que seja 
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a modalidade do lançamento originário). As hipóteses de revisão de ofício do 
lançamento referem-se a situações em que se constatam erros de fato cometidos 
pelo sujeito passivo ou pela autoridade administrativa. A revisão de ofício – que, 
como o nome diz, é sempre de iniciativa da própria Administração, e decorre do 
denominado poder-dever de autotutela – é a única possibilidade não litigiosa de 
modificação de um lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo; as 
duas outras, para ocorrerem, exigem que seja ou esteja instaurado um processo 
administrativo fiscal. 
 
18.2. MODALIDADES DE LANÇAMENTO 
Já vimos que o lançamento é ato privativo da autoridade administrativa. A 
doutrina, com base nas disposições do CTN, ou na terminologia por ele 
expressamente utilizada, denomina as modalidades de lançamento, em ordem 
crescente da participação do sujeito passivo: 
(1) de ofício ou direto; 
(2) por declaração ou misto; 
(3) por homologação ou auto-lançamento (essa última denominação deve ser 
evitada, porque o lançamento, teoricamente, é sempre efetuado pela autoridade 
administrativa, nunca pelo sujeito passivo. Apesar disso, até mesmo alguns atos 
normativos, como o Decreto nº 70.235/1972, e, algumas vezes, questões de 
concursos, utilizam essa expressão. Por esse motivo, não devemos considerar, 
em princípio, uma afirmativa incorreta pelo único fato de ela utilizar em algum 
ponto a expressão auto-lançamento). 
 
18.2.1. LANÇAMENTO DE OFÍCIO 
As hipóteses em que o lançamento deve ser efetuado ou revisto de ofício estão 
previstas no art. 149 do CTN. A revisão pressupõe existência de um lançamento 
anterior, sob qualquer modalidade, e deve ser realizada dentro do prazo de 
decadência do direito de constituir o crédito (art. 149, parágrafo único). 
A revisão é feita por meio de um lançamento de ofício, que pode ser um 
lançamento complementar ou um novo lançamento, no caso de nulidade do 
anterior. O auto de infração é uma das espécies de lançamento de ofício. É a 
espécie utilizada sempre que for necessário aplicar a denominada multa de ofício, 
seja qual for a modalidade do lançamento a que estivesse sujeito originalmente o 
tributo relacionado àquela multa. 
Fora os casos de lavratura de auto de infração, temos alguns casos de tributos, 
hoje não muitos, em que o lançamento é efetuado originariamente de ofício, como 
o IPTU, o IPVA, a maioria da taxas, as contribuições de melhoria, algumas 
contribuições, como as cobradas pelos conselhos fiscalizadores de profissões 
regulamentadas, a contribuição de iluminação pública etc. 
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Transcrevo o art. 149 do CTN, cuja leitura recomendo, embora, em minha opinião, 
não seja necessário decorá-lo: 
“Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade 
administrativa nos seguintes casos: 
I - quando a lei assim o determine; 
II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na 
forma da legislação tributária; 
III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos 
termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação 
tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, 
recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela 
autoridade; 
IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento 
definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; 
V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente 
obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte; 
VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro 
legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidadepecuniária; 
VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, 
agiu com dolo, fraude ou simulação; 
VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião 
do lançamento anterior; 
IX - quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta 
funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato 
ou formalidade especial. 
Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não 
existindo o direito da Fazenda Pública.” 
 
18.2.2. LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO 
O art. 147 do CTN assim trata do denominado lançamento por declaração: 
“Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou 
de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à 
autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua 
efetivação. 
§ 1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a 
reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que 
se funde, e antes de notificado o lançamento. 
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§ 2º Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão 
retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão 
daquela.” 
A principal característica do lançamento por declaração – que o distingue do 
lançamento por homologação – é o fato de não ser possível haver pagamento pelo 
sujeito passivo antes de a fazenda calcular o tributo e notificá-lo para pagar (ou 
impugnar). 
A declaração é uma obrigação acessória em que o sujeito passivo presta 
informações relativas a matéria de fato (a matéria de direito deve ser conhecida 
pela autoridade lançadora, à qual cabe determinar o dispositivo legal aplicável ao 
lançamento do tributo e calcular o montante devido). 
O lançamento propriamente dito é efetivado pela autoridade administrativa, que 
calcula o montante do crédito tributário e notifica o sujeito passivo para que ele 
pague o montante exigido ou impugne o lançamento. 
Portanto, o lançamento não estará concluído enquanto não ocorrer a notificação 
ao sujeito passivo, feita pela autoridade administrativa. Por esse motivo, a 
retificação da declaração – que não é revisão do lançamento –, prevista no § 1º do 
art. 147, é possível somente antes de notificado o lançamento. Depois de 
notificado o lançamento, não é cabível cogitar de retificação para reduzir ou excluir 
tributo, porque a retificação da declaração não é hipótese de alteração do 
lançamento, e as únicas hipóteses admitidas de modificação do lançamento 
regularmente notificado ao sujeito passivo são as enumeradas no art. 145 do CTN. 
Não significa isso, entretanto, que o sujeito passivo que tenha cometido um erro e 
não o tenha corrigido antes da notificação fique obrigado a pagar tributo não 
devido (é óbvio que não). O que ocorre é que o meio adequado à alteração do 
lançamento será a sua impugnação, com a comprovação do erro que lhe deu 
origem, e conseqüente instauração do PAF, ao término do qual será declarada 
indevida a parcela do crédito calculada em função do erro constante da 
declaração. 
É interessante que, no caso de o sujeito passivo pretender retificar a declaração 
visando a aumentar o tributo exigido, poderá fazê-lo após a notificação. Nessa 
hipótese, a autoridade administrativa efetuará um lançamento complementar de 
ofício, com base no art. 149, especialmente o disposto no seu inciso VIII. 
Ainda relativamente à retificação da declaração, o § 2º do art. 147 prevê a 
possibilidade de ela ser efetuada de ofício pela autoridade administrativa quando 
verificados erros materiais na declaração. Essa retificação, evidentemente, será 
sempre feita antes de efetivado e notificado o lançamento (caso contrário, não 
seria retificação, mas sim revisão). É o caso de o sujeito passivo haver cometido 
algum erro de cálculo, ou a declaração apresentar alguma inconsistência notória, 
cuja correção seja possível sem suscitar controvérsia. Não se trata de 
desconsiderar os dados apresentados pelo sujeito passivo por entender a 
autoridade administrativa não serem eles dignos de fé, situação disciplinada no 
art. 148, como veremos em seguida. 
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O art. 148 trata de hipótese de arbitramento, aplicável quando o montante do 
tributo deva ser calculado com base em valor de bem ou direito declarado pelo 
sujeito passivo. O arbitramento não é modalidade de lançamento, mas um 
procedimento para a obtenção do correto valor da base de cálculo. É efetuado 
antes do lançamento, podendo ser definido como o ato pelo qual a autoridade 
administrativa, desconsiderando os valores declarados pelo sujeito passivo, por 
não merecerem fé, ou na hipótese de omissão desses valores, estipula para o 
bem ou direito um preço compatível com o praticado no mercado. 
O sujeito passivo deverá ser cientificado do arbitramento e, evidentemente, tem 
garantida a oportunidade de contestação, administrativa ou judicial, do valor 
arbitrado, a fim de apresentar avaliação contraditória (não se trata de instauração 
de PAF, pois ainda não ocorreu o lançamento). 
Ao fim desse processo, a autoridade administrativa, então, calcula o montante do 
crédito, procede ao lançamento e notifica o sujeito passivo. É relativamente 
comum ocorrer arbitramento, pela autoridade administrativa municipal competente, 
no caso do lançamento do ITBI, quando o fisco considera que o valor declarado do 
imóvel alienado não corresponde a seu valor de mercado. O que não é comum, 
infelizmente, é o fisco municipal oferecer a oportunidade de contestação e 
avaliação contraditória antes de realizar o lançamento com base no valor 
arbitrado, o que representa uma afronta escandalosa ao direito constitucional de 
contraditório em ampla defesa. 
 
18.2.3. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO 
A última e mais complexa modalidade de lançamento prevista no CTN é o 
lançamento por homologação. Como o Código considera o lançamento ato 
privativo da autoridade administrativa, criou essa ficção segundo a qual mesmo 
quando o cálculo e o pagamento do tributo são inteiramente efetuados pelo sujeito 
passivo somente se opera o lançamento com o ato (expresso ou tácito) por meio 
do qual a autoridade administrativa homologa o pagamento realizado pelo sujeito 
passivo. 
O lançamento por homologação está assim disciplinado no CTN: 
“Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja 
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio 
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida 
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, 
expressamente a homologa. 
§ 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o 
crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento. 
§ 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à 
homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção 
total ou parcial do crédito. 
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§ 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na 
apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de 
penalidade, ou sua graduação. 
§ 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da 
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se 
tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente 
extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.” 
O § 1º do art. 150 não é fácil de interpretar, porque ele contém uma inversãológica. Afirma ele que o pagamento antecipado extingue o crédito sob condição 
resolutória da homologação futura. 
Entendeu o CTN que a extinção não poderia dar-se sob condição suspensiva pois, 
se assim fosse, o sujeito passivo estaria em mora quando ocorresse a 
homologação, uma vez que a produção dos efeitos da extinção somente ocorreria 
quando se implementasse a condição pela homologação. Para evitar esse 
problema, o Código enunciou que a extinção pelo pagamento antecipado estaria 
submetida a uma condição resolutória, o que permite que se produzam os efeitos 
da extinção desde o pagamento. 
Entretanto, o implemento de uma condição resolutória desfaz o ato jurídico 
condicionado. Portanto, pela literalidade do parágrafo, a homologação acarretaria 
o desfazimento da extinção do crédito, provocando a cessação dos efeitos dessa 
extinção. Essa interpretação literal não pode, ser adotada, porque leva a um 
evidente absurdo. Portanto, é imprescindível que se faça uma interpretação 
corretiva do § 1º do art. 150 do CTN, para chegar à conclusão de que a resolução 
(o desfazimento) da extinção do crédito ocorre pela não-homologação do 
pagamento. 
Logo, o dispositivo deve ser lido assim: o pagamento antecipado extingue o 
crédito, estando sujeita a extinção a condição resolutória, cujo implemento ocorre 
com não-homologação do pagamento. 
Os §§ 2º e 3º são também bastante difíceis. Como o crédito somente se constitui 
pelo lançamento, e a extinção do crédito extingue a obrigação correspondente, o 
CTN entendeu por bem explicitar que a obrigação tributária não sofre nenhuma 
alteração enquanto não ocorrida a homologação. O pagamento antecipado, 
portanto, enquanto não homologado, não extingue a obrigação tributária. Isso 
porque, se a obrigação estivesse extinta, não mais existiria o direito de a fazenda 
efetuar um eventual lançamento de ofício na hipótese de não-homologação do 
pagamento. 
Entretanto, para deixar claro que, no caso de o pagamento antecipado ser menor 
do que o devido, somente será efetuado um lançamento de ofício da diferença, o § 
3º afirma que valor já pago será levado em consideração, e o lançamento somente 
abrangerá o saldo restante de tributo, bem como as penalidades cabíveis, 
proporcionalmente a esse saldo. Se não existisse esse § 3º do art. 150, seria 
possível que prevalecesse a interpretação de que a não-homologação, ao 
desfazer a extinção do crédito desde a origem (resolver a extinção), acarretasse o 
lançamento da totalidade do tributo e das penalidades correspondentes, como se 
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nenhum pagamento tivesse sido realizado. Logicamente, o sujeito passivo teria 
direito de descontar o valor já pago, mas o cálculo das multas e juros retroativos 
sobre o valor total de tributo resultaria em uma situação muito mais gravosa para 
ele do que a estabelecida no Código. 
Por último, o § 4º trata da homologação tácita. Embora o CTN tenha estabelecido 
como regra que o lançamento por homologação ocorrerá com o ato mediante o 
qual a autoridade administrativa, verificando que o pagamento efetuado pelo 
sujeito passivo está correto, expressamente o homologa, o próprio Código previu a 
possibilidade, nem um pouco rara, de a fazenda não se manifestar em um prazo 
razoável ao pagamento efetuado antecipadamente pelo sujeito passivo. Como ele, 
evidentemente, não poderia permanecer indefinidamente à mercê da potencial 
manifestação fisco, o § 4º do art. 150 estabelece que, salvo prazo diverso previsto 
em lei, considera-se feita a homologação e definitivamente extinto o crédito em 
cinco anos, contados do fato gerador. Essa extinção do crédito pela inércia da 
fazenda é denominada homologação tácita e sua principal conseqüência é 
impossibilitar à fazenda lançar de ofício quaisquer diferenças relativas ao 
pagamento feito pelo sujeito passivo. 
Vemos, portanto, que, no caso do lançamento por homologação, não ocorre 
exatamente decadência do direito de realizar essa modalidade de lançamento. O 
que se verifica é a extinção definitiva do crédito pelo instituto da homologação 
tácita. Essa determina a extinção do direito lançar de ofício eventuais diferenças 
relativas ao pagamento antecipado efetuado pelo sujeito passivo. Em síntese, a 
homologação tácita opera a decadência do direito de realizar-se o lançamento de 
ofício relativo à diferença do tributo que deixou de ser pago e os acréscimos legais 
a essa diferença. 
Um último ponto merece nota: a parte final do § 4º do art. 150 ressalva os casos 
de dolo, fraude ou simulação. Ocorre que o dispositivo faz a ressalva e não 
estabelece a disciplina a ser seguida diante desses casos. Sejamos, mais uma 
vez, objetivos: a posição fortemente majoritária da doutrina afirma que nos casos 
de dolo, fraude ou simulação, em vez das regras relativas à homologação tácita, 
aplica-se a regra do art. 173, I, pertinente ao lançamento de ofício. Assim, mesmo 
tendo ocorrido pagamento insuficiente, se o caso for de má-fé, não ocorrerá 
homologação tácita desse pagamento a menor e sim, se for o caso, a decadência 
do direito de lançar de ofício, em cinco anos contados do primeiro dia do exercício 
seguinte àquele em que o lançamento de ofício poderia ter sido efetuado 
(normalmente terá início a contagem no primeiro dia do exercício seguinte ao da 
ocorrência do fato gerador). 
Essa, em verdade, implica decadência do direito de a fazenda, não homologando 
o lançamento, proceder ao lançamento de ofício visando a cobrar do sujeito 
passivo a parcela não paga do crédito. 
A autoridade administrativa tem o prazo de cinco anos para homologar o 
pagamento antecipado efetuado pelo sujeito passivo ou, não o homologando, 
efetuar o lançamento de ofício da diferença, com os acréscimos legais (previsão 
do art. 149, inciso V, do CTN). 
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A parte final do § 4º do art. 150 excetua da regra de homologação tácita os casos 
de dolo, fraude ou simulação. Como o dispositivo não diz a regra aplicável a esses 
casos, a doutrina costuma entender que se aplicariam os prazos decadenciais 
previstos no art. 173 do Código. 
 
19. SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO: 
MODALIDADES. 
O CTN enumera, no seu art. 151, alterado pela LC nº 104/2001, seis diferentes 
situações, razoavelmente heterogêneas, que possuem em comum o fato de, uma 
vez ocorridas, impedirem a fazenda pública de iniciar atos de cobrança do crédito 
tributário ou, sendo o caso de já os haver iniciado, prosseguir na execução de tais 
atos. Conforme ensina Luciano Amaro, o que se suspende é o dever de cumprir a 
obrigação tributária, ficando, portanto, o sujeito ativo impedido de exercitar atos de 
cobrança. 
As situações que configuram causas de suspensão da exigibilidade do crédito 
podem, como veremos, ocorrer antes mesmo do início do lançamento, ou depois 
do início e antes de seu término, ou, ainda, depois da notificação do lançamento 
ao sujeito passivo. 
A jurisprudência tem admitido a realização do lançamento pela Administração 
mesmo que esteja presente uma causa suspensiva da exigibilidade do crédito 
tributário. Assim, o que se impede é que a fazenda execute atos de cobrança do 
crédito enquanto sua exigibilidade encontra-se suspensa, mas ela não fica 
impedida de proceder ao lançamento, uma vez que ele é indispensável para evitar 
a ocorrência da decadência, forma de extinção do crédito tributário prevista no art. 
156, V, do CTN. 
Atualmente existe expressa previsão legal, no art. 63 da Lei 9.430/1996, 
autorizando a realização do lançamento, após a ocorrência de uma causa de 
suspensão da exigibilidade do crédito tributário, para evitar a decadência. 
A suspensão da exigibilidade do crédito tributário não afeta a obrigação tributária 
que lhe deu origem, conforme preceituao art. 140 do CTN. Como não afeta a 
obrigação tributária principal subjacente, uma vez extinta a causa suspensiva da 
exigibilidade do crédito ele volta a ser imediatamente exigível, e a Administração 
deve iniciar ou prosseguir em sua cobrança, inclusive mediante execução judicial, 
se for o caso. 
Além de não afetarem a obrigação principal, as hipóteses de suspensão da 
exigibilidade do crédito tributário não acarretam dispensa do cumprimento de 
obrigações acessórias (art. 151, parágrafo único). 
É bom lembrar, também, que o art. 111 do CTN, no seu inciso I, exige a 
interpretação literal das leis que tratem de suspensão do crédito tributário. Por 
causa desse art. 111, devemos afirmar que as únicas hipóteses aptas a suspender 
o crédito tributário são as seis modalidades arroladas nos incisos do art. 151 do 
Código, a saber (os dois últimos incisos são os acrescentados pela LC nº 
104/2001): 
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“Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: 
I – moratória; 
II – o depósito do seu montante integral; 
III – as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo 
tributário administrativo; 
IV – a concessão de medida liminar em mandado de segurança. 
V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies 
de ação judicial; 
VI – o parcelamento.” 
Uma observação precisa ser feita. O CTN, no art. 161, § 2º, estabelece que na 
pendência de consulta formulada dentro do prazo legal para pagamento do 
crédito, não ocorre a mora do sujeito passivo. Como o sujeito passivo não está em 
mora na pendência da decisão da consulta formalizada, é evidente que o sujeito 
ativo não pode proceder à cobrança do crédito objeto do processo. Entretanto, 
para efeito de concurso público, nós não devemos chamar o processo 
administrativo de consulta de hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito 
tributário. Devemos nos restringir à lista das seis modalidades previstas no art. 
151 do CTN. Passemos à análise dos seus incisos. 
 
19.1. DEPÓSITO DO MONTANTE INTEGRAL DO CRÉDITO 
O depósito do montante integral do crédito exigido pela fazenda obrigatoriamente 
pressupõe a existência de um litígio, já instaurado ou na iminência de ser. Esse 
litígio tanto pode ser judicial como administrativo. 
Embora a instauração de um litígio administrativo por si só seja suficiente para 
suspender a exigibilidade do crédito tributário, nos termos do inciso III do art. 151, 
é possível que o sujeito passivo, além da impugnação administrativa, deseje 
efetuar o depósito. Isso porque, na hipótese de, ao término do litígio, decidir-se 
que o crédito é efetivamente devido (ou seja, na hipótese de a decisão final ser 
desfavorável ao sujeito passivo), ocorrerá a automática conversão do depósito em 
renda. 
Essa conversão em renda é forma de extinção do crédito tributário, prevista no art. 
156, VI, do CTN. O importante é que, tendo sido feito o depósito do montante 
integral do crédito exigido pela fazenda, não será cobrado mais absolutamente 
nenhum valor do sujeito passivo a título de juros ou multa de mora. A conversão 
em renda do valor depositado extingue definitiva e integralmente o crédito. 
Na hipótese de o sujeito passivo ter obtido decisão reconhecendo, em seu favor, a 
ilegitimidade total ou parcial do crédito, ele tem direito de levantar o valor 
depositado, corrigido conforme o previsto em lei (na esfera federal a correção, 
atualmente, é feita pela taxa SELIC). 
O depósito do montante integral do crédito deve ser feito em moeda, não se 
admitindo depósito em títulos da dívida pública ou quaisquer outros valores. A 
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Súmula 112 do STJ estabelece que “o depósito somente suspende a exigibilidade 
do crédito se for integral e em dinheiro”. 
 
19.2. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL 
A instauração de um processo administrativo fiscal (PAF), bem como os recursos 
previstos nas legislações reguladoras desses processos, é outra causa de 
suspensão da exigibilidade do crédito tributário. Na esfera federal o PAF está 
disciplinado no Decreto nº 70.235/72, recepcionado pela CF/88 com força de lei 
ordinária. 
A instauração de processo administrativo contra um lançamento notificado ao 
sujeito passivo é uma faculdade a ele conferida pelo nosso ordenamento jurídico. 
A Constituição, além de expressamente ter previsto a possibilidade de litígios na 
órbita administrativa, estendeu a eles muitos dos princípios aplicáveis ao processo 
judicial. 
O art. 5º, LV, da Constituição afirma que “aos litigantes, em processo judicial ou 
administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla 
defesa, com os meios e recursos a ela inerentes”. 
Não se deve esquecer, entretanto, que a Constituição assegura, no inciso XXXV 
do art. 5º, que “a lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou 
ameaça a direito”. Por isso, o sujeito passivo, mesmo tendo optado pela via 
administrativa, possui o direito de abandoná-la a qualquer tempo, em qualquer 
etapa do PAF, e ingressar com uma ação judicial com idêntico objeto, desde que 
não tenha ocorrido a prescrição do seu direito de ação, evidentemente. O sujeito 
passivo também tem a faculdade de recorrer ao Judiciário depois do término do 
PAF, quando a decisão administrativa final for total ou parcialmente desfavorável a 
ele, uma vez que não existe, no Brasil, “coisa julgada administrativa” em sentido 
próprio. A opção pela via judicial, entretanto, implica desistência tácita do processo 
administrativo, o que torna o crédito tributário imediatamente exigível, a menos 
que exista algum provimento judicial dispondo de forma contrária (ou que exista 
depósito, não levantado, do montante integral exigido pela fazenda). 
 
19.3. LIMINAR EM MANDADO DE SEGURANÇA; CONCESSÃO DE MEDIDA 
LIMINAR OU DE TUTELA ANTECIPADA EM OUTRAS ESPÉCIES DE AÇÃO 
JUDICIAL 
Outra forma de suspensão da exigibilidade do crédito tributário está prevista nos 
incisos IV e V do art. 151 do CTN. O inciso V foi acrescentado pela LC nº 
104/2001 para resolver uma antiga polêmica relativa à interpretação do inciso IV. 
Como o inciso IV do art. 151 refere-se a uma única espécie de ação judicial – o 
mandado de segurança –, e suspensão da exigibilidade do crédito tributário deve 
ser interpretada literalmente, a fazenda defendia, antes da LC nº 104/2001, que 
nenhuma outra decisão judicial podia suspender o crédito. A doutrina, em sua 
maioria, entendia que, embora o CTN somente se referisse à liminar em mandado 
de segurança, todos os provimentos judiciais, como liminares em quaisquer ações, 
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ou antecipação de tutela, que impedissem expressamente o sujeito ativo de 
executar atos de cobrança do crédito, seriam também causas de suspensão de 
sua exigibilidade. 
A controvérsia está, hoje, definitivamente superada, uma vez que a LC nº 
104/2001, justamente para pôr fim à discussão, acrescentou ao art. 151 o inciso V, 
que estabelece como modalidade de suspensão da exigibilidade do crédito 
tributário a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras 
espécies de ação judicial. 
 
19.4. MORATÓRIA E PARCELAMENTO 
Antes da LC nº 104/2001, o parcelamento era considerado uma espécie de 
moratória. Hoje não podemos afirmar isso. O parcelamento é uma modalidade de 
suspensão do crédito tributário independente da moratória. Ficou difícil a 
interpretação do art. 153, II, “b”, do CTN, que apresenta como requisito para a 
concessão da moratória, “sendo o caso, o número de prestações e seus 
vencimentos”, dentro do prazo de duração do favor. 
Existe, portanto, uma hipótese teórica de moratória em prestações que não é 
parcelamento!Não consigo imaginar a diferença... 
De qualquer modo, deve ficar claro que, pela orientação adotada pela LC nº 
104/2001, o parcelamento não é uma espécie de moratória, mas sim uma 
modalidade autônoma de suspensão da exigibilidade do crédito tributário. 
O parcelamento está muito sucintamente tratado no art. 155-A do CTN, nestes 
termos: 
“Art. 155-A. O parcelamento será concedido na forma e condição estabelecidas 
em lei específica. 
§ 1º Salvo disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito tributário não 
exclui a incidência de juros e multas. 
§ 2º Aplicam-se, subsidiariamente, ao parcelamento as disposições desta Lei, 
relativas à moratória. 
§ 3º Lei específica disporá sobre as condições de parcelamento dos créditos 
tributários do devedor em recuperação judicial. 
§ 4º A inexistência da lei específica a que se refere o § 3º deste artigo importa na 
aplicação das leis gerais de parcelamento do ente da Federação ao devedor em 
recuperação judicial, não podendo, neste caso, ser o prazo de parcelamento 
inferior ao concedido pela lei federal específica.” 
E só isso mesmo. Os §§ 3º e 4º foram acrescentados pela Lei Complementa nº 
118/2005, que entrará em vigor em 9 de junho de 2005. 
O mais importante é o § 1º do art. 155-A, que deixa claro que o simples pedido de 
parcelamento, e mesmo sua obtenção, não produz os efeitos da denúncia 
espontânea, pois não fica afastada a multa. Para a denúncia espontânea produzir 
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os efeitos previstos no art. 138 (afastamento da multa), portanto, é imprescindível 
o pagamento. 
O § 3º, acrescentado pela LC 118/2005, trata especificamente do parcelamento de 
créditos tributários do devedor em recuperação judicial. 
A recuperação judicial é o instituto que, de certa forma, substituirá a concordata 
(que deixará de existir com a vigência da nova lei de falências, Lei nº 11.101/2005, 
a iniciar também em 9 de junho de 2005). A recuperação judicial é aplicável à 
empresa que tenha ainda condições de recuperar-se de um desequilíbrio ou 
descontrole temporário de seus débitos, e implica uma renegociação ou 
parcelamento destes com os credores. 
Ora, a fazenda pública sempre será um dos credores, no que diz respeito aos 
créditos tributários devidos pela empresa. O que o § 3º do art. 155-A estabelece é 
que, para o parcelamento desses créditos tributários, haverá regras próprias, 
diferentes das aplicáveis aos valores devidos aos demais credores. Essas regras 
próprias devem ser estabelecidas em leis específicas de cada ente federado (leis 
ordinárias). 
O § 4º, também acrescentado pela LC 118/2005, traz uma regra supletiva. Nos 
entes federados em que não tenha sido editada a lei específica prevista no § 3º 
(específica sobre o parcelamento de créditos tributários desse ente federado, 
devidos pela empresa em recuperação judicial), será aplicada a lei de 
parcelamento dos créditos tributários em geral desse ente federado. Entretanto, o 
prazo do parcelamento dos créditos tributários desse ente federado, devidos pela 
empresa em recuperação judicial, não poderá ser menor do que o prazo 
estabelecido na lei federal específica sobre o parcelamento dos créditos tributários 
federais do devedor em recuperação judicial. 
E se não existir essa lei federal específica? 
Por incrível que pareça, não há regra para esse caso. Imagino que o lógico será a 
aplicação da lei de parcelamento dos créditos tributários federais em geral, 
atualmente, a Lei nº 10.522/2002. De toda forma, é certo que isso não tem como 
ser cobrado em uma questão objetiva de concurso público. Aliás, como eu tenho 
dito repetidamente, as questões sobre essa LC 118/2005 devem ser quase 
sempre literais, porque ainda não existe doutrina, muito menos jurisprudência, 
sobre as normas acrescentadas ou modificadas. 
Segundo o art. 155-A, caput, o parcelamento deve ser concedido conforme o 
disposto em lei específica. Vejam que esse ponto − concessão do parcelamento 
nos termos de lei específica − ficou um tanto confuso com o acréscimo dos §§ 3º e 
4º pela LC 118/2005. Isso porque temos duas exigências de leis específicas sobre 
parcelamento de créditos tributários. 
Com efeito, cada ente federado deve ter uma lei específica para o parcelamento 
de seus créditos tributários em geral (uma lei ordinária que trate só desse 
assunto). Além dessa, cada ente federado deve ter outra lei específica sobre o 
parcelamento dos créditos tributários do devedor em recuperação judicial (da 
mesma forma, uma lei ordinária que trate só desse assunto). O curioso é que essa 
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segunda lei específica é específica em relação à primeira. É por isso que o § 3º do 
art. 155-A, para referir-se a esta última (à lei de parcelamento dos créditos 
tributários em geral), usa a expressão “leis gerais de parcelamento do ente da 
Federação”. Como eu disse, ficou um tanto confuso... Mas creio que dê para 
entender, com um pouco de esforço. 
Por fim, do artigo 155-A resulta que o parcelamento é modalidade de suspensão 
do crédito tributário distinta da moratória, sujeito, subsidiariamente, às normas a 
ela relativas, conforme preceitua seu § 2º. 
Voltemos à moratória. 
A moratória está regrada nos arts. 152 a 155 e é a única modalidade de 
suspensão disciplinada com detalhamento pelo CTN. Devemos lembrar que, como 
forma de suspensão do crédito tributário, a moratória encontra-se submetida à 
estrita reserva legal, enquadrada no art. 97, VI, do Código. 
Não há, entretanto, para a concessão desse favor fiscal, a exigência de lei 
específica, porque ela não está incluída no rol do art. 150, § 6º, da Constituição. 
Dessa forma, a moratória exige lei ordinária para sua concessão, por enquadrar-
se no art. 97 do CTN, mas a lei não precisa ser específica, pois não se encontra 
ela entre as matérias enumeradas no art. 150, § 6º, da CF/88 (o parcelamento, 
diferentemente, exige lei específica, não por força da Constituição, mas do próprio 
CTN – art. 155-A, caput). 
O Código não conceitua moratória. A doutrina define-a como prorrogação de prazo 
para pagamento de tributos. 
O art. 152 do CTN classifica a moratória em dois tipos distintos: 
a) moratória geral: aquela diretamente concedida pela lei, não sendo necessário, 
para sua fruição, reconhecimento por ato de autoridade administrativa. O Código, 
divide, ainda, a moratória em caráter geral em dois subtipos: 
a.1) autonômica (art. 152, I, “a”): evidentemente a regra geral. Trata-se da 
moratória concedida por lei da pessoa política competente para a instituição do 
tributo a que o favor se refere. 
Assim, a prorrogação do prazo para pagamento do IPTU deve ser concedida por 
lei do município competente para instituí-lo. 
a.2) heterônoma (art. 152, I, “b”): o CTN prevê a possibilidade, evidentemente 
excepcionalíssima, de a União (e somente a União) conceder moratória de tributos 
da competência dos estados e DF ou dos municípios. 
A condição para a concessão dessa moratória heterônoma é que a União 
conceda, simultaneamente, moratória dos tributos federais e das obrigações de 
direito privado (dívidas que os particulares tenham para com ela, mas que não 
sejam regidas predominantemente pelo Direito público, como, por exemplo, 
dívidas de aluguéis). 
É evidente que soa muito estranha essa possibilidade de concessão de moratória 
heterônoma. Que eu saiba, a União nunca pretendeu valer-se deste dispositivo, 
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muito menos depois da CF/88. Não existe, portanto, jurisprudência acerca da 
recepção, ou não, dessa alínea “b” do inciso I do art. 152. Minha opinião é que 
esse preceito afronta visivelmente o princípio federativo, especialmente a 
autonomia dos entes federados,e não foi recepcionado pela CF/88. 
Mas vale a ressalva de sempre: em uma questão literal de concurso, 
principalmente se for da ESAF, que reproduza o texto do CTN, marcamos 
verdadeiro, sem discussão. Tenham, todavia, em mente, que existe aqui uma 
visível ofensa ao princípio federativo e, se for esse o prisma da questão 
(especialmente se for uma questão do CESPE), estejam atentos, pois o objetivo 
pode ser justamente que o candidato identifique essa antinomia com o 
ordenamento constitucional. 
b) moratória individual: o CTN denomina moratória individual aquela concedida, 
em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, desde que autorizada 
por lei. 
Evidentemente, mais correto seria falar em reconhecimento do direito à moratória, 
e não em concessão, uma vez que um ato administrativo, em hipótese nenhuma, 
pode criar um direito submetido a reserva de lei. O ato terá sempre caráter 
declaratório: a autoridade declara que o contribuinte preenche as condições e 
atende aos requisitos estabelecidos na lei, fazendo, portanto, jus ao gozo do 
benefício enquanto permanecer satisfazendo as exigências legais. Mais uma vez, 
contudo, evitaremos brigar com o CTN: devemos marcar, sem problemas, como 
verdadeira qualquer questão que diga que a moratória individual é concedida por 
ato administrativo, desde que autorizada pela lei. 
O parágrafo único do art. 152 estabelece a possibilidade de a abrangência 
territorial da moratória ser: 
a) total: abrange todo o território da entidade tributante (se for a União, todo o 
território nacional; se for um estado, o território daquele estado etc.); 
b) parcial: abrange somente parte do território. Aqui deve-se atentar para que o 
critério utilizado pelo legislador respeite o princípio da isonomia, ou seja, os 
contribuintes beneficiados devem encontrar-se em situação tal que justifique esse 
tratamento diferenciado. Um exemplo seria a concessão de moratória circunscrita 
a uma área que houvesse sofrido uma calamidade, como uma grande enchente, 
quebra de safra etc. 
Quanto à abrangência pessoal, o mesmo parágrafo único do art. 152 permite que 
a moratória restrinja-se a determinada classe ou categoria de sujeitos passivos. 
Valem, aqui, os mesmos comentários feitos sobre a necessidade de respeitar-se o 
princípio da isonomia. 
A moratória, em regra, somente se aplica a créditos já definitivamente constituídos 
ou, pelo menos, cujo lançamento já tenha sido iniciado (art. 154). Essa é apenas 
uma regra geral, porque, de acordo com o próprio Código, admite “disposição de 
lei em contrário”. Como somente a lei pode dispor sobre moratória, a regra geral 
estabelecida torna-se um tanto inócua (mas, para concursos públicos, ela deve ser 
conhecida). 
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O parágrafo único do art. 154 estabelece, e aqui não há exceção, a 
impossibilidade de a moratória beneficiar o sujeito passivo ou terceiro que, 
relativamente ao tributo objeto da moratória ou aos procedimentos para a 
obtenção do favor, tenha agido com dolo, fraude ou simulação 
 
19.4.1. REQUISITOS PARA CONCESSÃO DA MORATÓRIA 
O art. 153 traz os requisitos para concessão da moratória, os quais devem estar 
previstos na lei que a conceda ou autorize. É a seguinte a sua redação: 
“Art. 153. A lei que conceda moratória em caráter geral ou autorize sua 
concessão em caráter individual especificará, sem prejuízo de outros 
requisitos: 
I - o prazo de duração do favor; 
II - as condições da concessão do favor em caráter individual; 
III - sendo caso: 
a) os tributos a que se aplica; 
b) o número de prestações e seus vencimentos, dentro do prazo a que se 
refere o inciso I, podendo atribuir a fixação de uns e de outros à autoridade 
administrativa, para cada caso de concessão em caráter individual; 
c) as garantias que devem ser fornecidas pelo beneficiado no caso de 
concessão em caráter individual.” 
De todos os requisitos enumerados, o mais importante, e único que deve estar 
sempre presente, qualquer que seja a modalidade de moratória é o prazo. Não se 
pode cogitar de uma prorrogação de prazo para pagamento do tributo por tempo 
indefinido. Em resumo, não pode existir moratória por período indeterminado. 
 
19.4.2. REVOGAÇÃO DA MORATÓRIA INDIVIDUAL 
O art. 155 do CTN é muito importante, porque estabelece uma regra relativa à 
concessão de favores fiscais em caráter individual e os procedimentos cabíveis, 
bem como as conseqüências, no caso de se constatar que o beneficiado não 
atendia às exigências pertinentes na época da obtenção do favor, ou que deixou 
de atendê-las em momento posterior à concessão. As disposições desse art. 155 
aplicam-se não apenas à moratória individual mas também, “no que couber”, à 
isenção (art. 179, § 2º), à anistia (art. 182, parágrafo único) e à remissão (art. 
172, parágrafo único). 
Diz o art. 155 que a moratória concedida em caráter individual não gera direito 
adquirido. O legislador provavelmente quis explicitar que o ato administrativo que 
reconhece o preenchimento das condições legais necessárias à obtenção do favor 
possui caráter meramente declaratório, uma vez que a existência ou não do direito 
à moratória depende da previsão da lei e não do ato administrativo que a 
reconhece. 
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De qualquer forma, o art. 155 fala em revogação da moratória quando se constata 
que o sujeito passivo, na época da concessão, não satisfazia as condições para 
sua obtenção, ou que, em momento posterior, deixou de satisfazê-las. 
O CTN usa o termo “revogação”. Esse termo é tecnicamente inadequado, pois 
somente se revoga um ato discricionário válido que, por motivo superveniente, 
torna-se inoportuno ou inconveniente. A hipótese de que trata o Código, 
evidentemente, não diz respeito a ato discricionário. Muito menos cabe falar em 
critério de oportunidade e conveniência: ou o sujeito passivo, por preencher os 
requisitos da lei, fazia jus à moratória, ou simplesmente não fazia. Nessa última 
hipótese, o ato de concessão individual foi inválido e, se o beneficiado não atendia 
às condições já na ocasião da concessão, a situação seria de anulação do ato 
administrativo; se deixou de atender às condições posteriormente à concessão, a 
situação seria de cassação do ato. 
Para concurso público, recomendo que vocês tenham em mente que o CTN usa a 
palavra “revogação”, saibam que em sentido técnico-jurídico ela é incorreta, mas 
aceitem como verdadeira qualquer afirmativa que use as mesmas expressões 
usadas no Código. 
Diz o art. 155: 
“Art. 155. A concessão da moratória em caráter individual não gera direito 
adquirido e será revogado de ofício, sempre que se apure que o beneficiado não 
satisfazia ou deixou de satisfazer as condições ou não cumprira ou deixou de 
cumprir os requisitos para a concessão do favor, cobrando-se o crédito acrescido 
de juros de mora: 
I - com imposição da penalidade cabível, nos casos de dolo ou simulação do 
beneficiado, ou de terceiro em benefício daquele; 
II - sem imposição de penalidade, nos demais casos. 
Parágrafo único. No caso do inciso I deste artigo, o tempo decorrido entre a 
concessão da moratória e sua revogação não se computa para efeito da 
prescrição do direito à cobrança do crédito; no caso do inciso II deste artigo, a 
revogação só pode ocorrer antes de prescrito o referido direito.” 
Há dois tratamentos jurídicos diferentes, dependendo de o beneficiado ter agido 
com boa-fé ou com má-fé. 
Na hipótese de o favor haver sido obtido indevidamente, mas não ter havido dolo 
ou simulação do beneficiado ou de terceiro em seu benefício, será cobrado o 
crédito tributário acrescido dos juros relativos ao período transcorrido entre a 
concessão e a “revogação” da moratória. 
A única interpretação lógica decorrente do texto do CTNleva-nos a concluir que o 
prazo prescricional, entretanto, não fica suspenso durante esse período, o que é 
favorável ao sujeito passivo. 
Na hipótese de o sujeito passivo ter obtido indevidamente o favor, em decorrência 
de dolo ou simulação, será cobrado o tributo, acrescido dos juros moratórios e 
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penalidades (multa). Além disso, o prazo prescricional entre a concessão e a 
“revogação” da moratória fica suspenso. 
A fluência do prazo prescricional durante o período de gozo do benefício da 
moratória, embora pareça estranha ao mais elementar bom senso, é a única 
conclusão possível resultante da leitura do art. 155 do Código, especificamente do 
disposto no seu parágrafo único. Minha opinião é que, em princípio, devemos 
adotá-la para fim de concursos públicos da área fiscal. 
É, entretanto, necessário registrar que a nossa jurisprudência não parece aceitar 
pacificamente essa fluência do prazo prescricional enquanto está em vigor a 
moratória. Nosso Judiciário inclina-se em favor da tese, muito mais lógica, 
segundo a qual a suspensão da exigibilidade do crédito definitivamente constituído 
suspende, também, a prescrição. Isso porque, estando a fazenda impedida de 
executar atos de cobrança do crédito, não poderia sofrer as conseqüências 
jurídicas desfavoráveis atribuídas ao credor que se mantém indevidamente inerte 
diante de lesão ao seu direito. A prescrição exige sempre, além do transcurso do 
tempo, a inércia indevida do credor. Não se pode imputar inércia ao sujeito ativo 
impossibilitado de agir em razão da existência de uma causa legal suspensiva da 
exigibilidade do crédito. 
Para reforçar essa posição jurisprudencial, é bom conhecermos a Súmula 248 do 
extinto Tribunal Federal de Recursos (que se refere a parcelamento mas seria 
igualmente válida para a moratória em geral): 
“O prazo da prescrição interrompido pela confissão e parcelamento da dívida fiscal 
recomeça a fluir no dia em que o devedor deixa de cumprir o acordo celebrado.” 
Embora seja esse entendimento mais lógico, lembrem-se que ele é contrário ao 
disposto no art. 155, parágrafo único, do CTN. Como sempre, marcaremos 
verdadeiro em qualquer questão literal. 
Sobre suspensão da exigibilidade do crédito já vimos mais do que o suficiente. 
Passemos às formas de extinção. 
 
20. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO: MODALIDADES. 
O CTN arrola, no seu art. 156, em onze incisos, doze formas aptas a realizar 
aquilo que denominou extinção do crédito tributário. É o seguinte o seu teor: 
“Art. 156. Extinguem o crédito tributário: 
I - o pagamento; 
II - a compensação; 
III - a transação; 
IV - remissão; 
V - a prescrição e a decadência; 
VI - a conversão de depósito em renda; 
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VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do 
disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º; 
VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164; 
IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita 
administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; 
X - a decisão judicial passada em julgado. 
XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições 
estabelecidas em lei. (Inciso incluído pela LC nº 104, de 10.1.2001.) 
Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do 
crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, 
observado o disposto nos artigos 144 e 149.” 
O primeiro ponto que considero relevante diz respeito à natureza dessa lista, se 
exaustiva ou exemplificativa. 
A maioria dos autores considera a enumeração do art. 156 taxativa (exaustiva). 
Em minha opinião, para efeito de concursos públicos, devemos mesmo considerar 
a lista como sendo taxativa (numerus clausus), ou seja, somente as modalidades 
expressamente nela descritas podem extinguir validamente o crédito tributário. Por 
esse motivo, recomendo que vocês considerem incorretas alternativas de 
questões que aludam a outras formas de extinção de obrigações civis (por 
exemplo, novação ou confusão), como modalidades de extinção do crédito 
tributário. 
Vejamos, agora, em linhas gerais, as principais características das modalidades 
de extinção do crédito tributário arroladas no art. 156 do CTN. Iniciaremos pelas 
modalidades que, embora enumeradas no art. 156, não foram disciplinadas pelo 
Código em outros dispositivos. 
 
20.1. CONVERSÃO DO DEPÓSITO EM RENDA 
Essa modalidade de extinção do crédito está relacionada a uma das formas de 
suspensão de sua exigibilidade, especificamente prevista no art. 151, II, do CTN, o 
depósito do montante integral do crédito tributário, mas com ela não se confunde. 
A extinção do crédito mediante conversão do depósito em renda é uma fase 
posterior à suspensão de sua exigibilidade por meio do depósito de seu montante 
integral. 
Funciona da seguinte maneira: o contribuinte é notificado da exigência de um 
determinado crédito tributário, com a qual não concorda, e pretende contestá-la na 
esfera administrativa ou perante o Poder Judiciário. Entretanto, para garantir que, 
no caso de vir a ser malsucedido em sua demanda, não terá de arcar com 
acréscimos moratórios, opta por depositar, administrativamente ou em juízo, o 
montante total que está sendo dele exigido e com o qual não concorda (a 
discordância pode ser total ou parcial, mas o depósito deverá ser do montante 
integral exigido). 
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Pois bem, ao término do litígio, na hipótese de a decisão ser total ou parcialmente 
desfavorável ao contribuinte, será feita a conversão da parcela do montante 
depositado correspondente à quantia que se reconheceu efetivamente devida pelo 
sujeito passivo. Esse valor convertido extingue o crédito tributário, extinguindo, 
também, a obrigação a ele subjacente reconhecida na decisão administrativa ou 
judicial. 
Exemplificando: Manoel foi intimado a pagar R$1.200,00 de ISS relativo a serviços 
por ele prestados. Manoel entende não dever nada ao fisco municipal e recorre ao 
Poder Judiciário, optando por depositar os R$1.200,00 a fim de suspender a 
exigibilidade do crédito e de livrar-se de acréscimos moratórios na hipótese de a 
decisão ser a ele desfavorável. Caso a decisão judicial final reconheça devidos 
R$900,00 por Manoel, esse valor será convertido em renda do município (o 
restante, corrigido, será devolvido a Manoel) e essa conversão extinguirá o crédito 
tributário (e a obrigação) de Manoel. 
 
20.2. DECISÃO ADMINISTRATIVA DEFINITIVA FAVORÁVEL AO SUJEITO 
PASSIVO 
O CTN refere-se, no inciso IX do art. 156, a “decisão administrativa irreformável, 
assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser 
objeto de ação anulatória”. 
A instauração de um litígio na esfera administrativa é uma faculdade do sujeito 
passivo que, se não desejar utilizá-la, poderá, sempre, recorrer ao Poder 
Judiciário contra uma exigência que considere indevida. Mesmo no caso de o 
sujeito passivo utilizar a via administrativa, poderá abandoná-la a qualquer tempo 
(seja qual for a fase em que esteja tramitando seu processo administrativo) e 
ingressar na esfera judicial. Além disso, mesmo após a decisão administrativa 
definitiva (nessa esfera), o contribuinte pode, dela discordando, recorrer ao Poder 
Judiciário em busca da tutela do seu direito que considere lesado ou ameaçado. 
Devemos sempre lembrar que, em razão do princípio da inafastabilidade de 
jurisdição, constante do art. 5º, XXXV, segundo o qual “a lei não excluirá da 
apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito”, nosso ordenamento 
não comporta, em sentido técnico, “coisa julgada administrativa”.Quando, no 
Brasil, falamos em “decisão administrativa definitiva” estamos nos referindo, 
apenas, a uma decisão proferida pela última instância na esfera administrativa. 
Nesses casos, ocorre o exaurimento ou esgotamento da via administrativa, isto é, 
nenhum órgão administrativo pode apreciar novamente aquele assunto. Só isso. 
Quando alguém usa a expressão “coisa julgada administrativa” – que é 
inadequada e deve ser evitada – está somente expressando o esgotamento da via 
administrativa, a definitividade da decisão na esfera administrativa. O Poder 
Judiciário, entretanto, sempre que provocado, poderá modificá-la ou até mesmo, 
se for o caso, anulá-la. 
Cabe observar que a parte final do inciso IX do art. 156, que conceitua como 
irreformável a decisão administrativa “que não mais possa ser objeto de ação 
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anulatória”, prevê a possibilidade de a Administração propor ação anulatória (que 
é uma ação judicial) contra uma decisão administrativa favorável o sujeito passivo. 
Essa é a única conclusão lógica. A ação anulatória somente poderia interessar à 
fazenda, porquanto visaria a anular uma decisão administrativa que houvesse 
extinguido um crédito tributário. Logo, o que o CTN pretendeu foi que, proferida 
decisão administrativa favorável ao contribuinte declarando extinto o crédito 
tributário, a Administração pudesse ajuizar ação anulatória contra a decisão 
administrativa. A decisão administrativa somente poderia ser considerada 
definitiva quando não mais fosse possível essa ação judicial (seja porque já 
proposta e transitada em julgado contra a Administração, seja porque transcorrido 
o prazo para sua propositura sem que ela ocorresse). 
Até bem pouco tempo era praticamente pacífico o entendimento de que a 
Administração não poderia recorrer judicialmente de suas próprias decisões. 
Entretanto, no âmbito do Poder Executivo federal, existem, hoje, atos normativos 
de observância obrigatória, estabelecendo que a Procuradoria-Geral da Fazenda 
Nacional (PGFN), em determinados casos, deve recorrer ao Poder Judiciário 
contra decisões administrativas, como na hipótese de acórdãos dos Conselhos de 
Contribuintes e da Câmara Superior de Recursos Fiscais que expressa ou 
implicitamente afastem a aplicação de leis ou decretos. 
É possível (e acho até provável) que o Poder Judiciário venha a declarar 
inconstitucionais esses atos normativos. Mas, por enquanto, eles estão vigendo e 
são vinculantes para a Administração Pública federal. 
A meu ver, esse novo regramento pode até mesmo ser cobrado em concurso, e 
não caberia recurso contra a questão. Hoje, uma afirmativa que simplesmente 
diga que a Administração (mesmo que não explicite ser a Administração federal) 
poder recorrer ao Judiciário contra uma decisão administrativa que ela própria 
proferiu deve ser marcada verdadeira. 
Os atos que embasam esse novo entendimento são o Parecer Procurador-Geral 
da Fazenda Nacional - PGFN nº 1.087, de 19.07.2004, e a Portaria Procurador-
Geral da Fazenda Nacional - PGFN nº 820, de 25.10.2004 (D.O.U. de 
29.10.2004). 
Apenas para os muito curiosos, transcrevo a portaria citada. Não é necessária sua 
leitura para os concursos da área fiscal, a menos que seja um concurso específico 
para a PGFN. Trago-a para vocês só porque quem desejasse conhecê-la poderia 
ter dificuldade de conseguir seu texto: 
“Portaria PROCURADOR-GERAL DA FAZENDA NACIONAL - PGFN nº 820 de 
25.10.2004 (D.O.U.: 29.10.2004) 
Disciplina, no âmbito da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, a submissão de 
decisões dos Conselhos de Contribuintes e da Câmara Superior de Recursos 
Fiscais à apreciação do Poder Judiciário. 
O PROCURADOR-GERAL DA FAZENDA NACIONAL, no uso de suas atribuições, 
com base no que consta no Parecer PGFN/CRJ/Nº 1.087/2004, aprovado pelo Sr. 
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Ministro da Fazenda em Despacho de 17 de agosto de 2004, publicado do DOU 
de 23 de agosto de 2004, resolve: 
Art. 1º A submissão de decisões dos Conselhos de Contribuintes e da Câmara 
Superior de Recursos Fiscais à apreciação do Poder Judiciário, observará, o 
âmbito da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional - PGFN, o disposto nesta 
Portaria. 
Art. 2º As decisões dos Conselhos de Contribuintes e da Câmara Superior de 
Recursos Fiscais podem ser submetidas à apreciação do Poder Judiciário desde 
que expressa ou implicitamente afastem a aplicabilidade de leis ou decretos e, 
cumulativa ou alternativamente: 
I - versem sobre valores superiores a R$ 50.000.000,00 (cinqüenta milhões de 
reais); 
II - cuidem de matéria cuja relevância temática recomende a sua apreciação na 
esfera judicial; e 
III - possam causar grave lesão ao patrimônio público. 
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se somente a decisões proferidas 
dentro do prazo de cinco anos, contados da data da respectiva publicação no 
Diário Oficial da União. 
Art. 3º O Procurador da Fazenda Nacional que atuar perante os Conselhos de 
Contribuintes e a CSRF deverá propor, fundamentada, mente, à Coordenação-
Geral de Assuntos Tributários - CAT, a submissão ao Poder Judiciário de decisões 
que se enquadrem nos requisitos do art. 1º. 
§ 1º O disposto no caput aplica-se às unidades da PGFN, as quais se 
manifestarão por meio das respectivas chefias. 
§ 2º Compete exclusivamente à Adjuntoria, que supervisiona a representação 
extrajudicial nos Conselhos e na CSRF, decidir pela submissão ou não das 
decisões ao Poder Judiciário, inclusive aprovando a linha de defesa proposta pela 
CAT. 
§ 3º Uma vez aprovada, a proposta será encaminhada ou devolvida à Unidade 
competente para propositura da ação judicial pertinente, a qual cabe a confecção 
da respectiva petição inicial. 
§ 4º sempre que necessário, a proposta será encaminhada à Coordenação-Geral 
da Representação Judicial, para providências de sua alçada. 
Art. 4º A unidade da Procuradoria da Fazenda Nacional onde houver propositura 
de ação judicial nos termos desta Portaria enviará a, CAT informações relativas à 
tramitação processual, para fins de formação de arquivo jurisprudencial. 
Art. 5º Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicação.” 
Em resumo, é forma de extinção do crédito tributário a decisão administrativa 
definitiva (aquela que esgotou a via administrativa e que não mais possa ser 
atacada judicialmente). Pode ocorrer de a decisão declarar a inexistência de 
obrigação tributária, caso em que o lançamento foi indevido, o crédito decorrente 
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tinha existência meramente formal e, evidentemente, não poderá ser efetuado 
novo lançamento contra aquele sujeito passivo. Pode, diversamente, a decisão 
declarar a existência da obrigação tributária, mas identificar algum vício no 
lançamento, material ou formal, caso em que o crédito será extinto, mas poderá 
ser feito um novo lançamento, que constitua um novo crédito tributário, desde que 
não ocorrida a decadência do direito da fazenda. 
 
20.3. DECISÃO JUDICIAL FAVORÁVEL AO SUJEITO PASSIVO TRANSITADA 
EM JULGADO 
Essa modalidade de extinção do crédito tributário é, provavelmente, aquela de 
mais simples compreensão. Diz-se transitada em julgado a decisão judicial de que 
não caiba mais recurso. 
As hipóteses de extinção do crédito por decisão judicial e por decisão 
administrativa (estudada no tópico precedente) são as únicas em que é possível 
extinguir-se um crédito a que não correspondesse nenhuma obrigação tributária, 
ou seja, um crédito com existência meramente formal. 
Extingue-se o crédito por decisão judicial transitada em julgado quando o sujeito 
passivo, havendo optado por contestar na esfera judicial cobrança de tributo que 
considerou indevida,obtém decisão judicial reconhecendo correto seu 
entendimento. 
Quanto à existência, ou não, de obrigação tributária subjacente, as mesmas 
considerações acima feitas para a extinção do crédito por decisão administrativa 
são aplicáveis aqui. Pode ocorrer de a sentença declarar a inexistência de 
obrigação, ou seja, o crédito tributário tinha existência meramente formal e não 
poderá ser efetuado novo lançamento contra aquele sujeito passivo. Pode, 
diversamente, a sentença declarar a existência da obrigação tributária, mas 
identificar algum vício no lançamento, material ou formal, caso em que o crédito 
será extinto, mas poderá ser feito um novo lançamento, que constitua um novo 
crédito tributário, desde que não ocorrida a decadência do direito da fazenda. 
 
20.4. DAÇÃO EM PAGAMENTO DE BENS IMÓVEIS 
Essa é a mais recente forma de extinção do crédito tributário, acrescentada à lista 
do art. 156 do CTN pela Lei Complementar nº 104/2001. 
O instituto da dação em pagamento é uma das formas de extinção das obrigações 
civis, prevista no art. 356 do Código Civil, que se resume a assim defini-la: “O 
credor pode consentir em receber prestação diversa da que lhe é devida.” 
Antes da LC nº 104/2001, havia autores que entendiam ser possível a quitação de 
tributos mediante dação em pagamento, uma vez que o art. 3º do CTN afirma ser 
tributo uma prestação pagável em moeda ou em valor que possa ser expresso em 
moeda. Entretanto, não era essa a posição adotada pelo CESPE e pela ESAF nos 
concursos da área fiscal. 
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Atualmente não há mais dúvida em relação à possibilidade de adimplir-se 
obrigação tributária mediante dação em pagamento de bens imóveis. Cuidado! 
Continua sendo vedada a dação em pagamento de bens móveis (não se pode 
pagar tributo pela entrega, ao fisco, de uma saca de feijão, de um carro ou de uma 
obra de arte). Também continua sendo vedado, em nosso ordenamento, o 
adimplemento de tributos em trabalho (os denominados tributos in labor), o que, 
aliás, nem seria hipótese de dação em pagamento, uma vez que, como diz o 
nome do instituto, a dação em pagamento corresponde ao adimplemento 
mediante a entrega de uma coisa, uma prestação de dar (e não de “fazer”). 
Outra confusão que deve ser evitada diz respeito à possibilidade de a fazenda, na 
execução judicial de dívidas tributárias, existindo previsão em lei, proceder à 
adjudicação direta do bem que seria levado a hasta pública para satisfazer a 
dívida. Exemplificando, imagine-se que José devesse R$30.000,00 de IR à União 
e que, ao término da execução judicial de sua dívida, um apartamento seu, no 
valor de R$30.000,00, fosse incorporado ao patrimônio da União, desde que 
satisfizesse as exigências legais para tanto, extinguindo, assim, a sua dívida. Não 
teria ocorrido, nessa hipótese, extinção de crédito tributário mediante dação em 
pagamento. 
A dação em pagamento de bens imóveis, prevista no inciso XI do art. 156, deverá 
ser um procedimento administrativo e a entrega do imóvel pelo sujeito passivo 
deverá ser “voluntária”. De qualquer forma, é necessária a edição de lei ordinária 
que estabeleça a forma e as condições exigidas para que possam ser extintos 
créditos tributários por meio de dação em pagamento de imóveis. O certo é que se 
trata de forma administrativa de extinção do crédito, anterior à execução judicial da 
dívida ativa tributária, e que não se confunde com a eventual adjudicação de 
imóvel em decorrência de execução judicial. É certo, também, que o dispositivo 
não é auto-aplicável. Em minha opinião, a lei que estabelecerá as hipóteses e 
condições para a extinção do crédito mediante dação de imóvel em pagamento 
não poderá conferir poderes discricionários à autoridade fazendária, uma vez que 
a matéria é sujeita à estrita reserva legal, nos termos do art. 97, VI, do CTN. 
 
20.5. COMPENSAÇÃO 
A compensação como forma de extinção do crédito tributário encontra-se 
disciplinada no art. 170 do Código. A LC nº 104/2001 introduziu um art. 170-A 
tratando de uma condição para que possa ser procedida a compensação, como 
adiante explicarei. São os seguintes os dispositivos pertinentes à compensação: 
“Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja 
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a 
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos 
ou vincendos, do sujeito passivo contra a fazenda pública. 
Parágrafo único. Sendo vincendo o crédito do sujeito passivo, a lei 
determinará, para os efeitos deste artigo, a apuração do seu montante, não 
podendo, porém, cominar redução maior que a correspondente ao juro de 1% 
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(um por cento) ao mês pelo tempo a decorrer entre a data da compensação e a 
do vencimento. 
Art. 170-A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, 
objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado 
da respectiva decisão judicial.” 
A compensação, que é instituto oriundo do Direito Civil, pode ser definida como 
um “encontro de dívidas”. Aliás, o Código Civil, ao definir a extinção de obrigações 
civis mediante compensação assim estabelece: 
“Art. 368. Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da 
outra, as duas obrigações extinguem-se, até onde se compensarem. 
Art. 369. A compensação efetua-se entre dívidas líquidas, vencidas e de coisas 
fungíveis.” 
No caso do Direito Tributário, como estamos em um ramo do Direito público, são 
acrescentadas algumas exigências fundamentais para que possa ocorrer a 
compensação, sendo as principais: 
(1) a necessidade de lei que autorize a compensação; e 
(2) que os créditos de titularidade do sujeito passivo sejam líquidos e certos. 
Um crédito é certo quando não há dúvida relativa à sua existência e é líquido 
quando é conhecido seu exato valor, ou seja, certeza diz respeito à existência do 
crédito e liquidez diz respeito ao valor. 
Os créditos tributários somente podem ter por titulares pessoas jurídicas de direito 
público e gozam de presunção legal de liquidez e certeza. Já os créditos de 
titularidade do particular (que não podem em hipótese nenhuma ser créditos 
tributários) precisam de algum instrumento que lhes confira liquidez e certeza, 
como um contrato entre o particular e a fazenda, o direito à restituição de um valor 
indevidamente pago à fazenda já reconhecido em decisão administrativa ou 
judicial, um título executivo judicial ou extrajudicial do particular contra a fazenda 
etc. 
Sendo líquido e certo o crédito do particular e existindo lei que preveja a 
compensação, proceder-se-á ao encontro das dívidas. A compensação pode ser 
feita diretamente pelo particular, em seus livros fiscais, ou mediante processo 
administrativo, dependendo do que expressamente estiver previsto na lei que a 
discipline. Atualmente, no âmbito da Receita Federal, a compensação, como 
regra, é feita pelo próprio sujeito passivo, mediante a entrega de uma declaração 
(“Declaração de Compensação”) em que são informados os débitos e os créditos 
utilizados na compensação, ficando o procedimento realizado pelo contribuinte 
sujeito a posterior verificação e, se estiver tudo correto, homologação pela 
fazenda. 
Mediante o instituto da compensação o sujeito passivo tem a possibilidade de 
evitar que a fazenda pague os débitos judiciais que possui para com ele por meio 
da expedição de precatórios, conforme estabelecido no art. 100 da Constituição. 
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Na hipótese de os créditos de titularidade do particular serem vincendos, ou seja, 
possuírem como prazo de vencimento data futura, posterior à data em