Apostila de Normas e Tecnicas de Auditoria - 2013

Prévia do material em texto

2009
NNOORRMMAASS EE TTÉÉCCNNIICCAASS 
DDEE AAUUDDIITTOORRIIAA II 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
ELABORAÇÃO 
Henrique Hermes Gomes de Morais 
AUDITOR-GERAL ADJUNTO DO ESTADO DE MINAS GERAIS 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
“O AUDITOR PODE POSSUIR UMA PILHA DE 
FÓRMULAS E CHECK LISTS, MAS SEM O 
CONHECIMENTO BASEADO EM EXPERIÊNCIAS, ELE 
NÃO CONDUZIRÁ BEM A SUA FUNÇÃO... AUDITORIAS 
DEVEM SER USADAS PARA PROMOVER A 
QUALIDADE, NÃO PARA INSPECIONAR". 
 
 
 
KAORU JSHIKAWA 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1. Auditoria e a Profissão de Auditor 02 
 
 
 1.1. A Profissão do Auditor – Ética e Qualificação............................................................... 02 
 1.2. Responsabilidades Legais do Auditor – Regulamentação............................................. 02 
 
 
2. Normas de Auditoria 04 
 
 
 2.1. Normas relativas à Pessoa do Auditor ........................................................................ 04 
 2.2. Normas relativas à Execução do Trabalho.................................................................... 05 
 2.3. Normas relativas à Opinião do Auditor.......................................................................... 10 
 
 
3. Fundamentos da Auditoria 11 
 3.1. Histórico da Auditoria: Origem, Natureza e Aplicação............................................... 11 
 3.2. Conceitos, modalidades, tipos e formas....................................................................... 14 
 3.3. A Auditoria no Setor Público do Estado de Minas Gerais........................................... 26 
 
 
4. Visão Geral do Processo de Auditoria 35 
 
 
 4.1. O Processo de Auditoria – Conceitos e Planejamento dos Trabalhos..................... 35 
 4.2. Metodologia Auditorial................................................................................................ 37 
 
4.3. Fases do Processo de Auditoria................................................................................... 39 
 4.3.1. Pré-auditoria.................................................................................................. 39 
 4.3.2. Plano de Auditoria......................................................................................... 40 
 4.3.3. Execução dos trabalhos de Auditoria............................................................ 46 
 a) Reunião de Abertura dos Trabalhos com o Auditado ...................................... 46 
 b) Estudo e Avaliação dos Controles Internos .................................................... 47 
 c) Aplicação dos Programas de Auditoria............................................................ 52 
 d) Métodos Auditoriais de Exames ..................................................................... 58 
 e) Técnicas de Auditoria...................................................................................... 59 
 f) Erro e Irregularidade........................................................................................ 66 
 g) Achados em Auditoria ................................................................................... 67 
 h) Evidências de Auditoria.................................................................................. 72 
 i) Riscos de Auditoria ......................................................................................... 74 
 
4.4. Amostragem em Auditoria....................................................................................... 80 
 
4.5. Papéis de Trabalho.................................................................................................... 95 
 
4.6. Relatório de Auditoria............................................................................................... 101 
 4.7. Parecer de Auditoria................................................................................................. 107 
 4.8. Parecer de Auditoria na Administração Pública ................................................... 111 
 4.9. Controle de Qualidade ............................................................................................. 114 
 4.10. Efetividade dos Trabalhos de Auditoria .............................................................. 116 
 
 
Anexo I ......................................................................................................................................... 117 
 
 
Anexo II ..................................................................................................................................... 118 
 
 
Referências Bibliográficas ................................................................................................... 119 
ÍNDICE 
 
 
 1 
FALTA AO BRASIL, MAIS DO QUE ÉTICA, AUDITORIA 
 
 
 
Uma avalanche de denúncias estampa as páginas dos principais jornais e semanários do país. 
Personagens do governo federal e do partido do governo sob a mira de Roberto Jefferson e da CPI dos 
Correios, malas com conteúdo suspeito nas mãos de quem serve — ou deveria servir — ao interesse 
público, invasões a escritórios de advocacia e performances policiais quase “cinematográficas” tendo 
sedes de grandes empresas como palco. 
 
Afora a grande satisfação ao vislumbrarmos um sistema democrático em pleno funcionamento, 
constata-se também a necessidade de profundas alterações nas regras vigentes, não limitadas a uma 
maior transparência no modelo de gastos de campanhas ou a uma reforma tributária mais abrangente. 
Todos os casos enunciados envolvem movimentação de recursos — o dinheiro colocado no bolso do 
paletó, em valises ou mesmo em roupas íntimas não nasce, tampouco voa. É registrado em operações 
bancárias, com controle de entrada e saída, e como tal necessita de registro contábil e uma auditoria 
eficaz. 
 
Na sua mais pura definição, auditar não se restringe a aferir a adequação e o cumprimento de normas 
contábeis. O conceito de auditoria envolve o acompanhamento da administração como um todo, por 
meio da verificação dos fatos positivos ou negativos e o relato posterior dessas ocorrências a quem 
solicita o trabalho, do proprietário ou conselheiro da empresa, bem como do gestor público. 
 
Obrigatória ou não, a auditoria, por sua finalidade, proporciona a segurança e transparência 
necessárias ao empresário, clientes, credores e potenciais investidores, às instituições vinculadas ao 
poder público e à sociedade em geral. No entanto, o Brasil parece ainda não ter se dado conta dessa 
importância. Carente de fiscalização, o país conta hoje com 12.800 auditores — um auditor para cada 
14.720 habitantes. A Holanda, por sua vez, apresenta a proporção de um auditor para cada um mil 
habitantes. 
 
Tal realidade contribui decisivamente para que administradores públicos ou privados agravem, 
propositalmente ou não, o quadro econômico e ético da sociedade brasileira. 
 
Não se pode esperar por atitudes fiscalizadoras pontuais ou por representantes eleitos pela população 
dividindo seus conhecimentos sobre a corrupção. Casos recorrentes têm de ser tratados de maneira 
recorrente. A cultura da auditoria, quando muito, é associada ao apontamento de problemas depois 
que parte deles ganha notoriedade, sem caráter preventivo algum. Não podemos ter empresários que 
geram empregos e riquezas sendo algemados se não houver um tratamento igualitário aos que não 
comprovam a prestação de serviços. 
 
Estamos diante de uma oportunidade, como nação, empresas, trabalhadores e cidadãos: o tapete foilevantado e olhamos surpresos tudo o que estava acumulado durante décadas. Todos que ocupam 
posições de liderança — governo, políticos, empresários, gerentes — precisam conhecer a realidade, 
validando os acertos, corrigindo os erros e abandonando posturas de “deixa estar para ver como é que 
fica”. 
 
A nova postura deve transcender a desconfiança, pois todo bom gestor de negócios precisa saber 
como estão sendo administrados os seus recursos. Isto forma boas decisões e alcança resultados. Não 
é por sofisticação desnecessária que empresas de porte utilizam ferramentas de auditoria. Precisam 
prestar contas aos seus acionistas. Aproveitemos esse momento único para utilizar todos os 
mecanismos possíveis que nos garantam conhecer as nossas realidades e agir sobre elas, sem deixar 
que isto seja apenas mais uma onda passageira. 
 
(Raízes da corrupção - por Raul Corrêa da Silva - Revista Consultor Jurídico, 19 /07/2005) 
 
 
 
 
 2 
 
 
 
 
1. Auditoria e a Profissão de Auditor 
 
1.1. A Profissão do Auditor – Ética e Qualificação 
Auditor é o profissional que, possuindo competência legal como Contador e conhecimentos em 
áreas correlatas aliadas aos conhecimentos de normas e procedimentos de auditoria, procurará 
obter elementos de satisfação que o levem a fundamentar e a emitir sua opinião sobre o objeto de 
estudo. Entretanto, sendo diversas as modalidades na aplicação da auditoria, diversas são as 
classificações para esse profissional, tais como: 
⇒ Auditor Interno – empregado de alto nível dentro de uma empresa; 
⇒ Auditor Fiscal – servidor do Poder Público; 
⇒ Auditor Externo – profissional independente e autônomo. 
 
O Plano de Carreira da função Auditoria objetiva fixar o profissional na área e fornecer uma visão 
clara da sua trajetória sendo assim representado: 
 
Escala Funcional Hierarquizada 
 
Cargo Instrução Básica Instrução Especializada 
Tempo 
Experiência 
(anos) 
Função 
Auditor Trainee ou 
Assistente Superior 
Formação básica em 
auditoria 0 - 2 Execução 
Auditor Pleno ou 
Semi-Sênior Superior 
Formação específica em 
auditoria 2 - 5 Execução 
Auditor Sênior Superior Curso básico p/ Auditor Sênior 5 - 10 
Coordenação e 
Revisão 
Auditor Supervisor ou 
Coordenador Pós-Graduação 
Curso básico para 
Supervisor 5 - 10 Supervisão 
Gerente de Auditoria Pós-Graduação Certificação de Auditor 8 - 10 Administração 
Sócio 
- - - 
Auditor 
Independente 
 
 
A função de Auditor deve ser exercida em caráter de entendimento de que o trabalho executado 
tenha e mereça toda a credibilidade possível, não sendo permissível que paire qualquer sombra de 
dúvida quanto à integridade, honestidade e aos padrões morais desse profissional. 
 
Assim sendo, a profissão de auditoria exige a obediência a princípios éticos profissionais e 
qualificações pessoais que fundamentalmente se apóiam em auto-análise, imparcialidade, sigilo, 
bom senso, autoconfiança, perspicácia, persistência, caráter e conhecimento. 
 
1.2. Responsabilidades Legais do Auditor - Regulamentação 
 
No Brasil não existe a profissão do Auditor com tal denominação e regulamentação, mas apenas a 
de Contador. Ao Contador, bacharel em Ciências Contábeis, é que se atribui o direito de realizar 
NORMAS E TÉCNICAS DE AUDITORIA I 
 
 
 3 
as tarefas de auditoria. Considerando-se que o Contador precisa reunir maior dose de cultura e 
que seu título só pode ser hoje expedido para os que concluem o Curso Superior de Ciências 
Contábeis, natural será que seja reservada a ele a função da revisão e da verificação de balanços, 
escritas e contas (auditoria contábil). 
 
As responsabilidades do Auditor não estão claramente definidas em lei especial. Encontramos em 
nossa legislação civil, penal, comercial e profissional, apenas referências esparsas sobre o 
assunto, porém sem objetivá-lo, mesmo porque, não está instituída a profissão do auditor 
distintamente das demais, sendo ela mais considerada como técnica ou aplicação do 
conhecimento contábil. Perante a lei, entretanto, o Auditor é responsável pelos seus atos, embora 
sem definição positiva e especial. 
 
A Responsabilidade Profissional está regulada no Decreto-lei nº. 9.295, que trata da formação dos 
conselhos de contabilidade, e por extensão pode ser fiscalizada por eles. As outras 
responsabilidades (civil, comercial e penal) estão previstas nos códigos próprios da legislação 
brasileira e são de caráter geral. O exercício da função auditoria necessita de uma fiscalização 
profissional rigorosa, considerada a sua importância para o mercado de capitais e para a 
segurança nacional (espionagem econômica). 
 
O auditor precisa, efetivamente, reunir maior dose de conhecimentos técnicos e gerais da mais 
variada natureza como: Contabilidade, Auditoria, Administração Geral, Finanças, Direito, 
Economia, Matemática, Psicologia, Engenharia, Estatística, Tecnologia da Informação, Relações 
Humanas, dente outros. 
 
Esta soma de capacidades é realmente exigida e transforma, portanto, a função do auditor em 
prática altamente especializada, requerendo grandes esforços. Diante disso, o acúmulo de 
responsabilidades é de tal natureza que, geralmente, os profissionais preferem associar-se para a 
realização da tarefa de auditar, podendo ser prestados por: 
⇒ Profissional Liberal, individualmente; 
⇒ Sociedade de Profissionais Liberais; 
⇒ Associações de Classes de Contadores; 
⇒ Dois ou mais profissionais liberais consorciados. 
A modalidade mais difundida e freqüente é a prestação de serviços de auditoria por sociedades de 
profissionais constituídas para tal fim. 
 
A prática de Auditoria Contábil, seja ela interna (exceto para áreas operacionais onde não estejam 
em análise as contas contábeis), seja externa, é de exercício exclusivo do Contador e está assim 
regulamentada: 
 
 
Dispositivo Legal Registro 
Resolução CFC nº. 821/97 Registro CRC – Auditores Externos 
Resolução CFC nº. 781/95 Registro CRC – Auditores Internos 
Instrução CVM nº. 308/99 Registro CVM – Auditores Externos que atue 
no âmbito do mercado de valores mobiliários 
 
 
 
 
 4 
2. Normas de Auditoria 
 
As normas de Auditoria abrangem instruções e procedimentos a serem observados pelo auditor 
quando da realização do seu trabalho. Foram estabelecidas com a finalidade de orientar as 
atividades a serem desenvolvidas, bem como proporcionar a aplicação sistemática e metodológica 
de suas ações. 
 
2.1. Normas relativas à Pessoa do Auditor 
 
Os auditores são responsáveis não só perante o órgão de controle a que estão vinculados, como 
também a sociedade. Devem, portanto, conduzir-se de modo a justificar a confiança individual e 
institucional que lhes é depositada, obedecendo às seguintes normas: 
 
a) Independência 
 
O auditor, no exercício da atividade de auditoria, deve manter uma atitude de independência que 
assegure a imparcialidade de seu julgamento, nas fases de planejamento, execução e emissão de 
seu parecer, bem assim nos demais aspectos relacionados com sua atividade profissional. Essa 
atitude envolve os seguintes aspectos: 
⇒ soberania: durante o desenvolvimento de seu trabalho, o auditor deverá possuir o 
domínio do julgamento profissional, pautando-se, exclusiva e livremente a seu critério, no 
planejamento de seus exames, na seleção e aplicação de procedimentos técnicos e testes 
de auditoria, na definição de suas conclusões e na elaboração de seus relatórios e 
pareceres; 
 
⇒ imparcialidade: durante seu trabalho, o auditor está obrigado a abster-se de intervir nos 
casos em que há conflito de interesses que possam influenciar a absoluta imparcialidade 
de seu julgamento; 
 
⇒ objetividade: na execução de suas atividades, o auditor se apoiará em fatos e evidências 
que permitam o convencimento razoável darealidade ou a veracidade dos fatos, 
documentos ou situações examinadas, permitindo a emissão de opinião em bases 
consistentes. 
 
b) Conhecimento Técnico e Capacidade Profissional 
 
O auditor, no exercício das atividades de auditoria, deve possuir um conjunto de conhecimentos 
técnicos, experiência e capacidade para as tarefas que executa; conhecimentos contábeis, 
econômicos e financeiros; e de outras disciplinas para o adequado cumprimento do objetivo da 
auditoria. Deverá, ainda, ter habilidade no trato com as pessoas e comunicar-se de maneira eficaz. 
 
⇒ conhecimento técnico: o auditor necessita possuir conhecimentos técnicos das 
diversas áreas relacionadas com as atividades auditadas, de tal forma que lhe permitam 
comprovar a legalidade e legitimidade dos atos de gestão e avaliar a economicidade, 
eficiência e eficácia alcançadas no desempenho dos objetivos da organização sob exame; 
 
⇒ capacidade profissional: a capacidade profissional é adquirida pela aplicação 
prática dos conhecimentos técnicos. O somatório de experiências obtidas entre 
diversas situações contribui para o amadurecimento do julgamento profissional, 
possibilitando o discernimento entre situações gerais e particulares; 
⇒ atualização dos conhecimentos técnicos: o auditor deve manter sua 
competência técnica, atualizando-se quanto ao avanço de normas, 
procedimentos e técnicas aplicáveis à auditoria. 
 
 
 5 
 
c) Cautela e Zelo Profissional 
 
No desempenho de suas funções, na elaboração do relatório e emissão de sua opinião, o auditor 
necessita agir com a devida precaução e zelo profissional, devendo acatar as normas de ética 
profissional, o bom-senso em seus atos e recomendações, o cumprimento das normas gerais de 
auditoria e o adequado emprego dos procedimentos de auditoria de aplicação geral ou específica. 
⇒ cautela profissional: no desenvolvimento de seu trabalho, o auditor deve 
manter atitude prudente, com vistas a estabelecer uma adequada extensão de 
seus exames, bem como aplicar metodologia apropriada à natureza e 
complexidade de cada exame; 
⇒ zelo profissional: o auditor, no desempenho de suas atividades, deverá atuar 
com habilidade, precaução e esmero de modo a reduzir ao mínimo possível a 
margem de erro; 
⇒ comportamento ético: no desenvolvimento de seu trabalho, o auditor, 
independentemente de sua formação profissional, deve respeitar as normas de conduta, 
não podendo valer-se da função em benefício próprio ou de terceiros; 
⇒ sigilo e discrição: o sigilo profissional é regra mandatória e indeclinável no exercício 
da auditoria. O auditor é obrigado a utilizar os dados e as informações de seu 
conhecimento tão-só e exclusivamente na execução dos serviços que lhe foram confiados. 
Salvo determinação legal ou autorização expressa da alta administração, nenhum 
documento, dado, informação e demonstração poderão ser fornecidos ou revelados a 
terceiros, nem deles poderá utilizar-se o auditor direta ou indiretamente, em proveito e 
interesse próprio ou de terceiros; 
⇒ outras recomendações ao auditor: quando da execução dos trabalhos de 
auditoria, o auditor deverá prezar também os seguintes aspectos: 
• pontualidade; 
• boa apresentação; 
• calma, educação e paciência; 
• clareza nas perguntas; 
• evitar juízo de valor sobre como um elemento deve ser descrito ou implementado; 
• usar corretamente a linguagem do corpo; 
• não fazer inferências, baseando-se sempre em evidências objetivas; 
• permitir que o auditado exponha suas razões e tenha oportunidade de melhorar. 
 
 
 
2.2. Normas relativas à Execução do Trabalho 
 
O auditor, no exercício de suas funções, terá livre acesso a todas as dependências da organização 
auditada, assim como a documentos, valores e livros considerados indispensáveis ao 
cumprimento de suas atribuições, não lhe podendo ser sonegado, sob qualquer pretexto, nenhum 
processo, documento ou informação. Quando houver limitação da ação do auditor, o fato deverá 
ser comunicado, de imediato, por escrito, ao presidente da organização auditada, solicitando as 
providências necessárias. 
 
 
 
 
 6 
a) Planejamento dos Trabalhos 
 
O trabalho de auditoria deve ser adequadamente planejado, de forma a prever a natureza, a 
extensão e a profundidade dos procedimentos que nele serão empregados, bem como a 
oportunidade de sua aplicação. 
⇒ exame preliminar: tem como objetivo obter os elementos necessários, ao planejamento 
dos trabalhos de auditoria. O auditor deve realizar exames preliminares a respeito da 
natureza e características das áreas, operações, programas e dos recursos a serem 
auditados. Para tanto deve considerar a legislação aplicável, normas e instruções 
vigentes, bem como os resultados das últimas auditorias realizadas e diligências 
pendentes ou não de atendimento; 
⇒ elaboração do plano de trabalho: o resultado dos exames preliminares dará 
suporte ao plano formal de trabalho. A elaboração de um plano adequado de 
trabalho de auditoria exige: 
• determinação precisa dos objetivos do exame, ou seja, a identificação completa sobre 
o que se deseja obter com a auditoria; 
• identificação do universo a ser examinado; 
• definição e alcance dos procedimentos a serem utilizados; 
• estabelecimento das técnicas apropriadas; 
• quantificação homem/hora necessária à execução dos trabalhos; 
• referência quanto ao uso de material e/ou documentos de prévios ou outras instruções 
específicas. 
b) Avaliação dos Controles Internos 
O auditor deve efetuar um exame adequado com vistas à avaliação da capacidade e efetividade 
dos sistemas de controles internos: contábil, administrativo e operacional das unidades da 
organização. 
⇒ capacidade dos sistemas de controle: devem ser avaliados os procedimentos, 
políticas e registros que compõem os controles, com o objetivo de constatar se estes 
proporcionam razoável segurança de que as atividades e operações se realizam, de forma 
a possibilitar o atingimento das metas, em termos satisfatórios de economia, eficiência e 
eficácia; 
⇒ efetividade: é necessária a realização de um exame das operações que se 
processam nos sistemas de controle, com o propósito de verificar se os 
procedimentos, políticas, mecanismos, registros etc., que os integram, 
funcionam de acordo com o previsto, e se os objetivos de controle estão sendo 
atendidos, de forma permanente, sem desvios; 
⇒ exame dos objetivos de controle: considerando-se que uma entidade adota 
sistemas de controle que compreendem um plano de organização e de todos os 
métodos e procedimentos, de forma ordenada, para: proteger seus recursos; 
obter informações oportunas e confiáveis; e promover a eficiência operacional, 
assegurar a observância das leis, normas e políticas vigentes, com o intuito de 
alcançar o cumprimento das metas e objetivos estabelecidos, o auditor deverá 
certificar-se: 
• da existência e propriedade dos procedimentos e mecanismos de salvaguarda dos 
recursos humanos, financeiros e materiais, assim como do devido uso e 
funcionamento dos mesmos; 
 
 
 7 
• se os sistemas de registros incluem a totalidade das operações realizadas e se os 
métodos e procedimentos utilizados permitem confiar se as informações financeira e 
operacional oriundas daqueles refletem, adequadamente, a boa e regular utilização dos 
recursos, bem como o cumprimento das metas e dos objetivos dos projetos; 
• da existência e idoneidade dos critérios, para identificar, classificar e mensurar dados 
relevantes das operações, verificando, igualmente, se está sendo adotado parâmetros 
adequados para avaliação da efetividade, eficiência, eficácia e economicidade dessas 
operações. 
⇒ prevenção de impropriedades e irregularidades: os sistemas de controle 
instituídos em uma organização devem conter procedimentos, mecanismos e 
diretrizesque prevejam ou minimizem o percentual de impropriedades ou 
irregularidades. Um bom sistema de controle reduz a probabilidade de 
ocorrerem tais impropriedades ou irregularidades, ainda que não possa evitá-las 
totalmente. 
 
 
c) Supervisão dos Trabalhos de Auditoria 
Todo trabalho de auditoria, desde seu planejamento até a emissão do parecer e o conseqüente 
acompanhamento dos resultados, deve ser supervisionado. 
 
⇒ responsabilidade de quem dirige a função: o titular de uma unidade de auditoria 
do sistema de controle interno não pode supervisionar, pessoalmente, todas as atividades 
que envolvem a execução das auditorias. Logo, é indispensável que delegue parte dessas 
tarefas a supervisores, devendo para isso estabelecer mecanismos e procedimentos 
adequados para avaliar a atuação desses supervisores, assegurando-se de que eles 
possuam conhecimentos técnicos e capacidade profissional suficientes ao adequado 
cumprimento das atribuições que lhes são conferidas; 
 
⇒ supervisão das equipes de trabalho: os auditores com atribuições de supervisão, 
com maior experiência, conhecimentos técnicos e capacidade profissional deverão 
instruir e dirigir, adequadamente, seus subordinados, no que tange à execução dos 
trabalhos e ao cumprimento dos programas de auditoria, devendo, ainda, contribuir para 
o desenvolvimento de seus conhecimentos e capacidade profissional. Para maior com-
preensão dos objetivos, alcance, enfoque, procedimentos e técnicas a serem aplicadas por 
parte da equipe, tornam-se indispensável que os supervisores promovam a participação 
dos componentes das equipes na elaboração do programa de trabalho; 
 
⇒ intensidade de supervisão: o grau de intensidade da supervisão exercida sobre a 
equipe está diretamente relacionado aos seguintes fatores: 
• conhecimento e capacidade profissional dos membros da equipe; 
• grau de dificuldade previsível dos trabalhos; e 
 
• alcance de prováveis impropriedades ou irregularidades a detectar na organização 
auditada. 
 
No entanto, deverá ser evitado o cerceamento da liberdade e flexibilidade necessárias aos 
componentes da equipe, de tal forma que o pessoal possa alcançar seu próprio desenvolvimento 
profissional. As evidências da supervisão exercida deverão ficar registradas nos próprios papéis 
de trabalho. 
 
 
 
 8 
⇒ áreas e enfoques da supervisão: a supervisão deve abranger verificação: 
• do correto planejamento dos trabalhos; 
 
• da aplicação de procedimentos e técnicas para o atingimento das metas/ objetivos 
previstos para a execução dos trabalhos, de acordo com o programa de auditoria e 
seus ajustamentos porventura ocorridos; 
• da adequada formulação dos papéis de trabalho; 
• da necessária consistência das observações e conclusões; 
• da fiel observância dos objetivos de auditoria; 
• dos requisitos de qualidade dos pareceres de auditoria, compreendendo: precisão, 
clareza e objetividade; e 
• do cumprimento das normas de auditoria e dos procedimentos de auditoria de 
aplicação geral. 
 
d) Obtenção de Evidências 
Em atendimento aos objetivos da atividade de auditoria, o auditor deverá realizar, na extensão 
julgada necessária, os testes ou provas adequados nas circunstancia, para obter evidências 
qualitativamente aceitáveis, que fundamentem, de forma objetiva, suas recomendações e 
conclusões. 
⇒ finalidade da evidência: consiste na obtenção suficiente de elementos para 
sustentar a emissão de seu parecer, que possam permitir ao auditor chegar a um 
grau razoável de convencimento da realidade dos fatos e situações observados, 
da veracidade da documentação examinada, da consistência da contabilização dos fatos 
e fidedignidade das informações e registros gerenciais para fundamentar, solidamente, 
sua opinião. A validade de seu julgamento depende diretamente da qualidade das evi-
dências; 
⇒ qualidade da evidência: considera-se que a evidência é de qualidade satisfatória 
quando reúne as características de suficiência, adequação e pertinência: 
• suficiência: quando, mediante a aplicação de testes que resultem na obtenção de 
uma ou várias provas, o auditor é levado a um grau razoável de convencimento a 
respeito da realidade ou veracidade dos fatos examinados; 
• adequação: entende-se como tal quando os testes ou exames realizados são 
apropriados à natureza e características dos fatos examinados; 
• pertinência: a evidência é pertinente quando há coerência com as 
observações, conclusões e recomendações da auditoria. 
⇒ critérios para obtenção da evidência: na obtenção da evidência o auditor se 
guiará pelos critérios de importância relativa e de níveis de riscos prováveis: 
• importância relativa: refere-se ao significado da evidência no conjunto de 
informações; 
• níveis de riscos prováveis: referem-se às probabilidades de erro na obtenção e 
comprovação da evidência. 
 
 
 
 
 9 
e) Impropriedades e Irregularidades 
O auditor, no decorrer de qualquer auditoria, deverá prestar especial atenção às transações ou 
situações que denotem indícios de irregularidades, ainda quando não sejam objetos de seu escopo 
inicial, e, quando sejam obtidas evidências das mesmas, deverá ser dado o devido destaque em 
seu parecer, com vistas à adoção de providências corretivas pertinentes. 
 
e.1) Detecção 
Não obstante não ser o objetivo primeiro da auditoria a busca de impropriedades ou de 
irregularidades, no decorrer dos exames o auditor deverá estar consciente da probabilidade de 
risco de tais ocorrências, atentando para: 
⇒ fragilidades dos controles internos; 
⇒ riscos potenciais a que estão sujeitos os recursos utilizados (desperdício, mau 
uso, desvio); 
⇒ peculiaridades/ características de como se desenvolvem as operações (sem 
normas e rotinas descritas); 
⇒ atitude do pessoal ante os controles existentes (não obedecem, levando à 
ocorrência de distorções); 
⇒ comportamentos indevidos. 
O adequado conhecimento da natureza e peculiaridade das operações permite ao auditor a 
identificação de indicadores de irregularidades, que podem surgir: 
⇒ como conseqüência dos controles estabelecidos; 
⇒ pelo resultado dos trabalhos efetuados pelos próprios auditores; ou 
⇒ por outras fontes de informações. 
Quando se manifestam tais indicadores, os auditores estão obrigados a ampliar o alcance dos 
procedimentos necessários, a fim de evidenciar, nesses casos, a existência de irregularidades. 
Sabe-se que a aplicação dos procedimentos de auditoria não garante a detecção de toda 
impropriedade ou irregularidade; portanto, a manifestação posterior de uma situação imprópria ou 
irregular ocorrida no período submetido a exame não significa que o trabalho efetuado pelo 
auditor tenha sido inadequado, sempre e quando possa demonstrar que o efetuou de acordo com o 
estabelecido pelas normas de Auditoria do Sistema de Controle Interno. 
e.2) Apuração 
A apuração de impropriedades e irregularidades exige do auditor governamental extrema 
prudência e profissionalismo, a fim de alcançar com efetividade os objetivos propostos para a 
apuração. 
Na apuração de impropriedades ou irregularidades o auditor deverá: 
⇒ utilizar-se da regra do 5W + lH + SHOW ME (o que, quem, quando, onde, por que, 
como e mostre-me); 
⇒ procurar evidências objetivas que subsidiem suas conclusões; 
 
 
 10 
⇒ fazer perguntas silenciosas a si próprio; 
⇒ fazer perguntas hipotéticas do tipo "o que ocorre se ... " ou "suponha que ... "; 
⇒ pedir para repetir, quando não entender a resposta, se possível com exemplos; 
⇒ falar, sempre que possível, com quem executa as tarefas; 
⇒ ser o mais abrangente possível para comprovar as não-conformidades. 
No exercício de suas atividades, o auditor, ao verificar a ocorrência de irregularidades, deverá de 
imediato levar o assunto, por escrito,ao conhecimento da presidência da organização auditada, 
solicitando os esclarecimentos e justificativas pertinentes. 
2.3. NORMAS RELATIVAS À OPINIÃO DO AUDITOR 
A opinião do auditor com atribuição de auditoria deverá ser expressa através de Relatório e/ou 
Parecer de Auditoria. 
Para cada auditoria realizada, o auditor deverá elaborar relatório que refletirá os resultados dos 
exames efetuados, de acordo com a forma ou tipo de auditoria. As informações que proporcionem 
a abordagem da auditoria, quanto aos atos de gestão, fatos ou situações observadas, devem reunir 
principalmente os seguintes atributos de qualidade: 
⇒ concisão: usar linguagem clara e concisa, de forma que seja fácil seu entendimento por 
todos, sem necessidade de explicações adicionais por parte de quem o elaborou; 
⇒ objetividade: conter mensagem clara e direta a fim de que o leitor entenda facilmente o 
que se pretendeu transmitir; 
⇒ convicção: relatar de tal modo que as evidências conduzam qualquer pessoa prudente às 
mesmas conclusões a que chegou o auditor; 
⇒ clareza: assegurar-se de que a estrutura do relatório e a terminologia empregada 
permitam que as informações reveladas possam ser entendidas por quaisquer pessoas, 
ainda que não versadas na matéria; 
⇒ integridade: incluir no relatório todos os fatos relevantes observados, sem nenhuma 
omissão, proporcionando uma visão objetiva das impropriedades/irregularidades 
apontadas, recomendações efetuadas e conclusão; 
⇒ coerência: assegurar-se de que os resultados da auditoria correspondam aos objetivos 
determinados; 
⇒ oportunidade: os relatórios devem ser emitidos tempestivamente, a fim de que os 
assuntos neles abordados possam ser objeto de oportunas providências; 
⇒ apresentação: o auditor governamental deve cuidar para que os assuntos sejam 
apresentados numa seqüência lógica, segundo os objetivos do trabalho, de forma correta, 
isto é, em uma linguagem perfeita, isenta de erros ou rasuras que possam prejudicar o 
correto entendimento; 
⇒ conclusão: o relatório deve permitir a formação de opinião sobre as atividades 
realizadas. 
 
Os relatórios de auditoria devem seguir os padrões usualmente adotados em auditoria, admitindo-
se, em determinadas circunstâncias, as adaptações necessárias através das quais o auditor possa se 
expressar de forma a não prejudicar a interpretação e a avaliação dos resultados dos trabalhos. 
 
 
 
 
 11 
3. Fundamentos da Auditoria 
 
3.1. Histórico da Auditoria: Origem, Natureza e Aplicação 
 
A Auditoria Contábil é uma tecnologia que se utiliza da revisão, da pesquisa, para fins de opinião 
e orientação sobre situações patrimoniais de empresas e instituições. Sua importância é 
reconhecida há milênios, desde a antiga Suméria. Existem provas arqueológicas de inspeções e 
verificações de registros realizadas entre a família real de Urukagina e o templo sacerdotal 
sumeriano e que datam de mais de 4.500 anos antes de Cristo. Também antes de Cristo existem 
normas de auditoria inseridas como textos do livro Arthasastra, de Kautilya, na índia. 
 
Nas cartas a Trajano (97-117 d.C.), escritas por Plínio (61-112 d.C.), o jovem, existem também 
relatos de práticas de auditoria realizadas nas províncias romanas. Ao lermos os escritos de 
Plínio, pode-se mesmo deduzir como seria difícil um império tão vasto, sendo tão poderoso e 
possuindo tão alto grau de cultura, além de uma escrita contábil evoluída e seriamente 
considerada, deixar de possuir práticas de auditoria. 
 
No ano 977 d.C., na obra de Abu-Abdallah AI-Khawarismi, denominada Mafatih AI-Ulum (As 
chaves da ciência), são feitas referências sobre práticas de revisão que o autor apresenta como 
tradicionais, já naquela época. 
 
A denominação auditor é antiga, mas não se conhece ao certo sua origem nem a data precisa em 
que se consagrou, admitindo-se que pudesse ter sido adotada por volta do século XIII, na 
Inglaterra, no reinado de Eduardo I. O termo auditor, no latim, como substantivo, tinha o sentido 
apenas de significar "aquele que ouve", ou "ouvinte", nada podendo configurar com o que viria 
ser adotado para representar aquele que daria opinião sobre algo que comprovou ser verdade ou 
não. 
 
Na Idade Média, muitas foram, nos diversos países da Europa, as associações profissionais que se 
incumbiam de executar as funções de auditoria, destacando-se, entre elas, os conselhos londrinos, 
em 1310; o Tribunal de Contas, em 1640, em Paris (ao tempo de Colbert, notabilizado por 
Bertrand François Barême), o Collegio dei Raxonati, em 1581, na cidade de Veneza; e a 
Academia dei Ragionieri, em 1658, nas cidades de Milão e Bolonha. 
 
A Revolução Industrial, operada na segunda metade do Século XVIII, imprimiu novas diretrizes 
às técnicas contábeis e especialmente às de auditoria, visando atender às necessidades criadas 
com o aparecimento de grandes empresas (em que tal natureza de serviço é praticamente 
obrigatória). Por isso, em 1845, ou seja, pouco depois de a Contabilidade penetrar nos domínios 
científicos, o Railway Companies Consolidation Act, obrigava a verificação anual dos balanços, 
que deveria ser feita por auditores. 
 
A confiança que na Inglaterra depositava nos auditores era muito grande e haveria mesmo de 
seguir um brilhante futuro, não fossem a displicência e a incapacidade de muitos profissionais 
surgidos na época, que influíram desastrosamente na carreira extraordinária traçada para tal ramo. 
 
A fim de proteger a integridade profissional criaram-se associações, assim, por exemplo, em 
1850, na Escócia, surgia a primeira entidade que se destinava a moralizar o exercício de tão 
importante função, seguindo-a logo depois algumas outras na Inglaterra e em outros países da 
Europa. A medida surtiu os seus efeitos e voltaram os auditores a viver a sua grande carreira de 
prosperidade, protegidos como se achavam pela instituição de classe, que controlava o exercício 
da profissão e titulava seus associados. 
 
 
 
 
 12 
A Inglaterra possui atualmente (partindo de seu trabalho pioneiro) uma associação de 
profissionais de tal fim, ou seja, o Institute of Chartered Accountants in England and Wales. Nos 
Estados Unidos da América do Norte, também outra associação cuida das normas de auditoria - o 
American Institute of Accountants -, fazendo publicar diversos regulamentos, cujo primeiro de 
que temos notícia data de outubro de 1939; outros consolidando as normas em dezembro de 1939, 
março de 1941, junho de 1942 e dezembro de 1943. A organização profissional de auditores mais 
antiga, na América, é a American Association of Public Accountants, fundada em 1887. 
 
Países de elevado grau de evolução no assunto são, ainda, a Alemanha (onde existem os Institut 
von Wirtschaftspruefer), a Holanda (onde em 1894 se criou o Instituto de Auditores - 
Nederlandsch Institut van Accountants), a França (com a sua Compagnie de Experts Comptables 
de Paris), a Argentina, a Bélgica e outros. 
 
No Brasil o movimento de arregimentação dos auditores iniciou-se em São Paulo, há cerca de 30 
anos, através do Instituto de Contadores Públicos do Brasil; mais tarde surgiram outras 
instituições, como o Instituto Brasileiro de Auditores Independentes na Guanabara, assim como 
instituições de Contadores, no Rio Grande do Sul (ICARGS). 
 
Em fins de 1971 algumas associações se uniram e formaram o Instituto de Auditores 
Independentes do Brasil, entidade que foi reconhecida pela Resolução 317, do Conselho Federal 
de Contabilidade, em 1972, e pela Resolução 220, do Banco Central do Brasil, no mesmo ano. 
Criou-se, então, o cadastramento dos auditores nos conselhos Regionais de Contabilidade e 
efetivou-se pretensão de cadastramento no Banco Central do Brasil, e que já havia sido tentada 
pela Resolução nº 7 daquele Banco, cerca de sete anos antes. 
 
O amadurecimento de taismedidas deve-se, no Brasil, ao desenvolvimento do mercado de 
capitais, depois da Lei nº 4.728, de julho de 1965. A liderança da iniciativa que levou à 
Resolução 317, do Conselho Federal de Contabilidade, deveu-se a um movimento nascido em 
Minas Gerais e paralelamente acompanhado pelos contadores da Guanabara; a seguir, com a 
adesão de São Paulo, Rio Grande do Sul e Pernambuco, consolidou-se a medida. 
 
A auditoria passou a ser obrigatória para todas as empresas que, em nosso país, achavam-se com 
as suas ações colocadas no mercado de capitais e, por conseguinte, com registro de emissão no 
Banco Central do Brasil. Muitos líderes colaboraram para que isto ocorresse, mas ao Governo se 
deveu, em grande parte, a receptividade, ou seja, a necessidade de dar um cunho de grande 
seriedade aos balanços. 
 
No ano de 1977 surgiu em Brasília a Ordem dos Auditores Independentes do Brasil, que em 1978 
já era a instituição que congregava o maior número de auditores do País. 
 
Com o advento da Lei nº 6.385, de 07.12.1976, o registro de auditores para o Mercado de Capitais 
passou a ser de responsabilidade da Comissão de Valores Mobiliários (organização que surgiu 
como cópia do sistema norte-americano da Securities Exchange Commission). Posteriormente, o 
Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, IAIB, transformou-se no Ibracon - Instituto 
Brasileiro de Contabilidade - e esta é a entidade que ainda hoje congrega vários auditores, 
dedicando-se a editar normas e princípios e reunindo profissionais de tal segmento. 
 
A Comissão de Valores Mobiliários (CVM) editou várias normas, também, e iniciou o patrocínio 
de um comitê específico para tal fim. Também o Conselho Federal de Contabilidade edita, no 
Brasil, Normas para a Auditoria. Na Europa existem vários órgãos normalizadores no campo da 
Auditoria, seguindo Diretrizes Gerais da Comunidade Européia. Outros países, de outros 
continentes, também normalizam. Não há, ainda, uma harmonização uniforme, mas o assunto 
preocupa todas as Nações civilizadas. 
 
 
 13 
Na atualidade o IFAC - Federação Internacional de Contadores - é o órgão que pretende implantar 
um padrão geral, em todo o mundo, para as Normas de Auditoria e já tem grande número delas 
editado, cuja pretensão é de um uso amplo, mas sem, ainda, formarem algo inequívoco, unívoco e 
de aceitação realmente oficial e geral no âmbito da prática da tal tecnologia. 
 
Existem, pois, no Brasil, atualmente, várias fontes, oficiais e extra-oficiais, que ditam normas 
para o trabalho dos auditores; tais instruções nem sempre estão coerentes com a melhor doutrina. 
Uma coisa, todavia, é a auditoria contábil como aplicação do conhecimento teórico da 
contabilidade, e outra a normalização feita sob o interesse dos diversos poderes (público, 
oligárquico ou privado). 
 
ORIGEM E EVOLUÇÃO DA AUDITORIA 
 
 
 
EVOLUÇÃO DA AUDITORIA NO BRASIL 
 
 
AUDITORIA Período/ 
Local CENÁRIO Profissional Procedimentos Objetivos 
Século XV 
Itália 
Empresas de Pequeno 
Porte; Método das 
Partidas dobradas 
Guarda-Livros 
Análise e revisão de 
100% dos registros 
contábeis 
Identificação de erros 
e falhas 
Século 
XVIII 
Inglaterra 
Empresas de pequeno e 
médio porte; 
Acionistas; surgimento 
dos sistemas de 
controles internos. 
Guarda-Livros 
Avaliação dos 
sistemas de controles 
internos; definição de 
amostras; análise por 
amostragem. 
Identificação das 
causas dos erros e 
falhas e sua 
prevenção; 
comprovar os dados 
dos balanços; 
resguardar os 
interesses dos 
acionistas. 
Século XX 
Brasil 
Empresas familiares; 
filiais de empresas de 
grande porte 
estrangeiras. 
Auditores 
estrangeiros - 
Enviar informações 
das filiais para a 
matriz no exterior. 
Ano Fato Procedimento 
1972 Profissionalização da Auditoria 
Criação das Normas de Auditoria Geralmente Aceitas 
por ato conjunto do BACEN/IBRACON/CFC 
Promulgação da Lei 
6.404 
Obrigatoriedade de auditoria externa para SA de 
capital aberto. 1976 Promulgação da Lei 
6.385 
Criação da CVM 
1997 Resoluções CFC 820/821 Aprovação das Normas Profissionais de Exame e Avaliação pelo CFC 
1999 Publicação da Instrução CVM n. 308 
Regulamenta e define Normas de Auditoria 
Independente das SA . 
2001 
Instrução 01/2001/ 
SFC/MF 
Regulamenta e define Normas de auditoria 
Governamental no âmbito do Poder Executivo 
Federal. 
2004 Resolução BACEN/ 3.198/2004 
Normas sobre auditoria no mercado financeiro. 
 
 
 14 
 3.2. Conceitos, modalidades, tipos e formas 
 
Inicialmente a auditoria limitou-se à verificação dos registros contábeis, visando observar se eles 
eram exatos. A forma primária, portanto, confrontava a escrita com as provas do fato e as 
correspondentes relações de registro. 
 
Com o tempo ampliou-se o campo da auditoria, não obstante muitos ainda a julguem como 
portadora exclusiva daquele remoto objeto, ou seja, a observação da veracidade e da exatidão dos 
registros. Daí a confusão terminológica que se estabelece, julgando-se que seja ela o mesmo que 
perícia, revisão ou exame de escrita simplesmente. 
 
O termo auditoria, de origem latina (vem de audire), foi utilizado pelos ingleses para rotular a 
tecnologia contábil da revisão (auditing), mas hoje tem sentido mais abrangente. Tal expressão 
vinculou-se ao nosso vocabulário, da mesma forma que outros termos técnicos, como azienda, 
redito, etc., oriundos de outras línguas. 
 
Vejamos agora, a título de ilustração, os conceitos e definições emitidos por renomados autores, a 
fim de esclarecermos bem a forma de percepção do assunto: 
 
� De forma singela e clara, escreve Holmes, adotando uma visão de sua época: 
 
" ... a auditoria é o exame de demonstrações e registros administrativos. O auditor observa a 
exatidão, integridade e autenticidade de tais demonstrações, registros e documentos." 
(HOLMES, Arthur W. Auditing, principles and procedure, 4ª ed., p. 1, Homewood, 1956. R. D. 
Irwin, Inc.) 
 
Explica, também, ser a auditoria uma crítica e sistemática observação do controle interno da 
Contadoria e dos documentos em geral que circulam em uma empresa (isto porque existem, 
mesmo, até fatos de natureza extra-patrimonial que são objeto de observação do auditor para que 
possa fundamentar as suas conclusões). 
 
� Sobejamente divulgada nos Estados Unidos da América do Norte é a conceituação que admite 
a Auditoria como: 
 
"... o exame dos livros contábeis, comprovantes e demais registros de um organismo público, 
instituição, corporação, firma ou pessoa ou de alguma ou algumas pessoas de confiança, com o 
objetivo de averiguar a correção ou incorreção dos registros e expressar opinião sobre os 
documentos revisados, comumente em forma de certificado." 
 
� Conceituação sistemática de um professor da Universidade de Harvard é a seguinte: 
 
"... o exame de todas as anotações contábeis, a fim de comprovar sua exatidão, assim como a 
veracidade dos estados ou situações que as ditas anotações produzem." 
 
(HANSON, Arthur Warren, Teoria y practica de intervencíón y fiscalízación de contabí/ídad, 
tradução e adaptação ao castelhano por VIDAL RIVERA, Pedro A., 1 ª ed., Havana, Cuba, 1955, 
p. 3.) 
 
� Ampliando bastante o conceito que se deve formar sobre auditoria, dois ilustres autores assim 
se expressam: 
1. Para verificação geral - até onde possível - das contas de uma empresa, para determinar sua 
posição financeira, o resultado de suas operações e a probidade de seus administradores, com o 
fim de comunicar o resultado do exame aos proprietários, acionistas, gerentes, conselheiros, 
 
 
 15 
bolsas e outros órgãos oficiais, síndicos, atuais ou prováveis arrendatários, futuros interventores 
ou compradores, juntas de credores, agências mercantis, hipotecários ou quaisquer outrosinteres-
sados (esta é uma das suas relevantes utilidades, segundo os autores citados); 
2. Para determinar se houve prestação justa de contas de um patrimônio e se os negócios foram 
convenientemente administrados, para satisfação ao público, aos doadores etc., como no caso de 
entidades públicas, beneficentes, religiosas ou educacionais; 
3. Para fixar os lucros ou prejuízos de um negócio, para comunicação aos interessados; 
4. Para determinar custos, inventários e perdas por sinistros e demais casos especiais; 
5. Para descobrir fraudes; 
6. Para averiguar a dimensão da fraude descoberta; 
7. Para impedir a fraude. 
 
(BELL, William H. e JOHNS, Ralph S., Intervención y fiscalización de contabífídades, tomo I, 
tradução e adaptação de Orlando Lopes Hidalgo, New York, 1942, 2ª ed., p. 1.) 
 
� Obras mais recentes, de eméritos mestres, trazem definições atualizadas, e uma delas, do Prof. 
Alvarez Lopez, oferece a seguinte, que acolhemos e aceitamos: 
 
"As palavras auditoria ou censura de contas se relacionam com a revisão e verificação de 
documentos contábeis, registros, livros e listagens de contas, utilizadas no processo de captação, 
representação e interpretação da realidade econômico-financeira da empresa." 
 
(LOPEZ, José Alvarez. Auditoria contable, Madrid: ICAC - Ministério da Economia e Fazenda 
da Espanha, 1989, p. 47). 
 
A tendência moderna representa uma evolução relativa que primitivamente se atribuía à auditoria 
e que se limitava ao campo de simples verificação; o conceito hoje é dinâmico e prossegue em 
evolução, atribuindo-se à auditoria outras importantes funções, abrangendo todo o organismo da 
empresa e da sua administração. 
 
Mas, segundo ainda a trajetória dinâmica que se imprimiu à própria doutrina da Contabilidade, a 
técnica da auditoria vai ainda além e passa ao regime da orientação, da interpretação e até da 
previsão de fatos, segundo evidenciam os melhores estudos sobre o assunto. Além da missão de 
exame passa também à crítica, como conseqüência das suas interpretações. Esta é uma tendência 
essencialmente dinâmica que se origina dos aspectos novos que se vêm imprimindo à ciência 
contábil. 
 
A definição, na sua amplitude, pode ser enunciada da seguinte forma segundo o nosso ponto de 
vista: 
Auditoria é uma tecnologia contábil aplicada ao sistemático exame dos registros, 
demonstrações e de quaisquer informes ou elementos de consideração contábil, visando 
a apresentar opiniões, conclusões, críticas e orientações sobre situações ou fenômenos 
patrimoniais da riqueza aziendal, pública ou privada, quer ocorridos, quer por ocorrer 
ou prospectados e diagnosticados. 
 
Se o exame não for sistemático, isto é, se não obedecer a um sistema racional, eminentemente 
tecnológico, com o rigor necessário, não será possível obter um trabalho que mereça ser 
classificado como contábil, sendo esta a razão pela qual não é bastante verificar; é preciso 
proceder a exames segundo um sistema tecnológico, ou seja, um conjunto harmônico de medidas 
que concorram para um fim exato. 
 
 
 
 16 
Outro elemento fundamental é a conclusão dos levantamentos a que se procedeu, sem o que não 
se pode dar como efetivada a tarefa do auditor. A auditoria deve buscar as suas normas práticas 
dentro dos postulados da Contabilidade por uma questão de hierarquia lógica; quando 
observamos condutas diferentes das que a doutrina contábil estabelece podemos estar certos de 
que houve exorbitância no procedimento, saindo-se do campo da nossa disciplina para o de outra. 
 
Entretanto, como não é possível colocar barreiras e limites em trabalhos de tal categoria, o que 
sucede é que, como decorrência, o auditor é obrigado a usar de sua cultura geral e encetar 
trabalhos de outras espécies, que talvez não pudessem ser cumpridos por outros, em face da 
aplicação das ciências correlatas no setor do contador. 
 
No desenvolvimento normal de sua tarefa, o auditor é obrigado a apelar, para a prática de seus 
conhecimentos, de outras disciplinas que se apresentam como meios para atingir o fim principal 
que tem em mira, porque a auditoria é um prodigioso acréscimo de conhecimentos. 
 
A verificação de um documento, embora pareça simples, exige um número elevado de 
conhecimentos do profissional para que possa observar a "forma" e a "regência legal" do mesmo 
(a que leis está sujeito, especialmente as tributárias, as trabalhistas ou as sociais, bem como 
preceitos maiores, como a Constituição e os Atos dela defluentes) e também as "regimentais" da 
empresa. 
 
Na auditoria confirma-se plenamente o aspecto prático de outras profissões liberais, ou seja, o de 
que não existe uma ciência ou técnica que se possa isolar, sendo exercida apenas dentro de seu 
objeto; assim como o médico precisa ter noções de direito (medicina legal), o engenheiro de 
organização, contabilidade, administração etc., também o contador no exercício da auditoria 
precisa apelar para um grande número de técnicas e ciências, a fim de que lhe seja possível 
exercer em toda a plenitude o seu trabalho, cumprindo a sua finalidade integralmente. 
 
O auditor não pode estabelecer barreiras na obtenção dos seus fins e para tanto deve inteirar-se de 
todo o conhecimento acessório necessário. Isto porque os conceitos científicos só podem ser 
apreciados como tais quando absolutamente integrados em um sistema, não se devendo fazer 
abstração nem divagar em torno de fatos meramente auxiliares para perturbar uma conceituação 
de essência. 
 
Importante, como observação de doutrina, a respeito, é o que escreve D'lppolito: 
 
"O termo revisão, dentro do que é aceito pela prática, é adotado em sentido muito amplo, além do 
seu significado etimológico. Este significado deixaria pensar exclusivamente em um exame 
retrospectivo das operações resultantes da atuação da administração geral, relativas à 
organização, gestão e levantamentos. Na realidade não se trata apenas de examinar o que ocorreu, 
mas, também, a previsão sobre as futuras manifestações dos fenômenos aziendais, em função da 
situação econômica e financeira da azienda considerada e as prováveis condições de 
desenvolvimento do ambiente econômico-social, no qual a mesma azienda opera. A revisão, 
entendida em sentido próprio, é uma das tarefas mais difíceis para os profissionais, tão como para 
os dirigentes da azienda. Ela requer, onde deva ser feita, para ser eficiente, uma preparação 
teórica profunda no campo da administração e da economia em geral, um conhecimento não 
superficial do direito e notável conhecimento de tecnologia e merceologia geral. Requer, 
igualmente, também, uma profunda experiência dos homens e da vida aziendal e ambienta." 
 
(D'IPPOLlTO, Teodoro, La tecnica della revisione dei bifanci delle aziendi mercantil e 
industriali, p. 1, editora Abbaco, Palermo, 1 ª edição, 1967.) 
 
 
 
 
 17 
O conceito de Auditoria prende-se às seguintes razões básicas: 
⇒ Observação sistemática para obtenção de evidências; 
⇒ Aplicação de metodologia própria e adequada para avaliação das evidências; 
⇒ Conclusão sobre as avaliações com opiniões bem definidas. 
 
Objeto da Tecnologia da Auditoria – são objetos de tarefas de auditoria: 
 
� comprovação de exatidão dos fatos patrimoniais, pelo registro; 
� comprovação da propriedade na identificação dos mesmos fatos; 
� comprovação do tempo e do valor como medidas dos mesmos fatos; 
� interpretação e crítica dos exames a que se procedeu; 
� orientação para o governo do patrimônio; 
� proteção contra fraudes; 
� pesquisas patrimoniais sobre fatos ocorridos; 
� previsão de fatos patrimoniais; 
� exame da eficácia; 
� exame da eficiência; 
� exame dos riscos patrimoniais; 
� exame da capacidade de equilíbrio da empresa; 
� exames da capacidade de produtividade; 
� exames da capacidade da elasticidade; 
� exames da economicidadeou da capacidade de sobrevivência; 
� exames da capacidade de pagamento; 
� exames da capacidade de obtenção de resultados; 
� orientação e opinião sobre os exames. 
 
O que se busca é, pelo exame analítico e sistemático das realidades, opinar sobre situações, sobre 
o todo da riqueza, ou sobre "campos" ou "conjuntos específicos" de funções dos componentes do 
patrimônio. Baseado no seu material de exame, o que se busca é oferecer uma opinião confiável, 
já que o que se objetiva é a credibilidade de opinião. Por isto, a "qualidade" do trabalho é algo 
básico, essencial. As responsabilidades da tarefa exigem "segurança máxima" da mesma, ou seja, 
o que se tem para verificar deve ser "confiável", por aí iniciando-se a "seleção" do que se vai 
verificar. 
 
Para o desempenho de sua função, os meios usados são todos os disponíveis e necessários, tais 
como: 
� documentos (contratos, recibos, notas faturas, duplicatas, guias, notas promissórias etc.); 
� fichas de lançamentos, listagens; 
� livros ou fichas de registro, fitas, discos e disquetes de computadores; 
� demonstrações (balanços, lucros e perdas, análise de contas etc.); 
� elementos físicos (estoques, bens móveis etc.); 
� impressos de rotina interna (ordens de compra, requisições de materiais, boletins de 
recepção, folhas de serviço, boletins de custo, folhas de pagamento, fichas de férias, registros de 
empregados, notas de transferências, controles de ações etc.); 
� elementos humanos (para pesquisas diretas, tais como operários, chefes de produção, 
 
 
 18 
funcionários de escritório etc.); 
� informes auxiliares de quaisquer naturezas. 
 
Todos os meios, entretanto, são usados tendo-se em mira observar sempre fatos patrimoniais - 
direta ou indiretamente. Pode, muitas vezes, parecer que a técnica discrepa deste aspecto que 
caracteriza a nossa disciplina; todavia, é preciso observar sempre o fim que se tem em mira e 
nunca apenas o meio que se usa para alcançá-lo. 
 
O que não se pode perder de vista na observação do objeto da tecnologia da auditoria é que esta 
não se limita mais dentro do acanhado campo estático que se lhe tinha reservado, ou seja, a 
simples verificação. 
 
Verificar sem interpretar, sem orientar, sem criticar é tarefa que não tem expressão e não atende 
aos interesses da administração científica. O aspecto dinâmico manifestado pela condição de 
converter os dados em normas para o governo da riqueza ou fins outros que possam surgir, tem 
ainda uma expressão de relevo quando se ocupa em estabelecer paralelos entre diversos estados 
do patrimônio, ou seja, as relações entre as verificações de certo espaço de tempo e de outros 
períodos que mereçam atenção. 
 
Segundo se consagrou, os propósitos da auditoria podem resumir-se da seguinte maneira: 
 
� determinar se os livros são mantidos correta e sistematicamente; 
� comprovar e apresentar em uma análise lógica as entradas e os gastos da operação durante o 
período considerado; 
� apresentar um balanço-certificado mostrando a verdadeira condição financeira do negócio em 
determinada data; 
� mostrar, de forma comparativa, as entradas e os gastos do ano ou anos anteriores, para 
compará-los com os do ano corrente; 
� emprestar confiabilidade às demonstrações contábeis. 
 
Existem os que admitem que são objetos centrais da auditoria descobrir e proteger a empresa 
contra fraudes e protegê-la contra multas fiscais, o que é uma forma apenas parcial de observação. 
 
Muitos administradores só têm conhecimento da auditoria por esse prisma e outros tantos 
contratam auditores para a cobertura exclusiva destas duas proteções: fiscal e da fraude, sem 
compreenderem que a eficácia e a eficiência são relevantes. 
 
Segundo alguns autores, como José Alvarez Lopez (Auditoria contable. Madri: ICAC, 1989), a 
Auditoria tem objetos básicos e secundários. Como básicos ele classifica os da opinião da 
credibilidade de informes contábeis e até extra-contábeis; como secundários ele entende sejam os 
da descoberta de erros e fraudes, informes sobre o controle interno e assessoramento econômico-
financeiro, tudo isto ensejando aspectos objetivos que demandam a seleção de "matéria 
pertinente" (p. 51 e 52 da obra referida). 
 
Fins da Auditoria – os fins da auditoria são os aspectos sob os quais seu objeto é considerado, ou 
"para que serve". Podemos descrever os seguintes: 
 
1. indagações e determinações sobre o estado patrimonial e a gestão pública ou privada; 
2. indagações e determinações sobre o estado financeiro; 
3. indagações e determinações sobre o estado reditual e de economicidade; 
 
 
 19 
4. descoberta de erros e fraudes; 
5. preservação contra erros e fraudes ou opinião sobre tais aspectos; 
6. estudos gerais sobre casos especiais, tais como: 
� exames de aspectos fiscais e legais; 
� exames para a compra de uma empresa (cessão patrimonial); 
� exames para determinação de bases de critérios de rateios; 
� exames para determinação de standards de custos; 
� exames para medida da eficiência do equipamento; 
� exames para levantamento de danos decorrentes de incêndios, inundações, roubos etc.; 
� exames para reorganização da empresa; 
� exames para financiamentos; 
� exames para levantamento de situações de crise ou falências; 
� exames para verificação da capacidade administrativa; 
� exames para determinação de limites de seguros; 
� exames para observação da política de vendas; 
� exames para verificação da política de compras; 
� exames para verificação da política de produção; 
� exames para determinação de direitos em caso de indenizações e desapropriações; 
� exames para estudos de fusão, cessão, cisão e incorporação de empresas; 
� exames para estudos de liquidação; 
� exames para análise de custos; 
� exames para levantamentos de rotações de valor do capital circulante; 
� exames isolados de contas para verificação das relações da empresa com empreiteiros, 
comitentes, consignatários, distribuidores, sócios, fornecedores, investidores, 
financiadores etc.; 
� exames para registros oficiais da empresa em entidades públicas e administração 
indireta do poder público; 
� exames para subsidiarem pareceres; 
� exames da eficácia e da eficiência. 
 
Os variadíssimos fins da auditoria atestam, por si só, a grande utilidade desta técnica. A sua 
profundidade, pelo contato direto com os elementos, atribui a ela um caráter de grande auxiliar da 
análise dos balanços e das situações, requerendo cuidados especiais. 
 
O aspecto psicológico da auditoria exige os mais profundos cuidados por parte dos executores dos 
serviços; conforme a política seguida, a auditoria pode até apresentar aspectos negativos. O 
auditor deve ser convenientemente hábil para conviver com o pessoal de seu cliente. Diversos 
profissionais protestam até contra o conceito comum que se firmou, de que a auditoria é uma 
chave para descobrir fraudes, procurando esclarecer que modernamente não se pode mais encarar 
assim o assunto. A fraude, entretanto, não pode ser excluída dos propósitos de exame do auditor. 
 
No mundo atual, com a decadência dos princípios éticos tão acentuada, com a pobreza moral que 
domina as administrações de instituições públicas, bancos, grandes grupos empresariais, é 
impossível desconhecer a influência desse mal social. A corrupção assusta e a Contabilidade não 
pode sonegar sua contribuição na descoberta da desonestidade contra o patrimônio público e 
particular. Escândalos sucessivos ocorrem requerendo o trabalho sério e competente dos auditores 
para a apuração das responsabilidades. 
 
 
 20 
Ainda que as punições, muito curiosa e estranhamente muitas vezes não ocorram, é dever ético do 
auditor, quando solicitado, localizar e apurar os desfalques, as tramas, o furto, a malversação das 
riquezas. Um trabalho de auditoria que deixede ter como objetivo a descoberta de irregularidades 
não tem, também, competência para atestar a regularidade. 
 
No seu caráter de exame, de indagação, de intervenção e de censura dos registros patrimoniais e 
da administração do patrimônio, a auditoria situa-se realmente como fiscalizadora e orientadora e 
por esta razão não pode colocar em planos inferiores o problema da descoberta e da prevenção 
contra fraudes. 
 
O aspecto é variado porque variadas são as necessidades das empresas que levam o administrador 
à procura do serviço técnico de auditoria. Em cada caso existe um problema de relevo e de acordo 
com ele aparece em planos de maior ou menor destaque este ou aquele aspecto da auditoria. 
 
A variação dos planos de importância não apresenta, todavia, destaques especiais de âmbito geral, 
porém a maioria dos casos indica, especialmente em nosso país, que o auditor é procurado e seus 
serviços são prestados a fim de que a empresa certifique a exatidão de seus registros e de sua 
política administrativa e patrimonial. 
 
Como orientação técnica, do ponto de vista normativo da ciência contábil, não devemos, 
naturalmente, imprimir destaques nos aspectos ou fins, admitindo os grupos apresentados como 
um sistema. Os fins da auditoria tendem a ampliar-se, posto que esta tecnologia prossegue evolu-
indo extraordinariamente. 
 
A influência vai até o ponto de muitos bancos e investidores só atribuírem fé aos balanços de seus 
clientes ou financiados se possuírem os certificados de exatidão. Os fins da auditoria podem 
sofrer maiores relevos sob certos aspectos, de acordo com o regime político e econômico das 
nações; nos países onde o Estado interfere mais substancialmente na ocupação produtiva, o 
regime de exames tende a concentrar-se nos aspectos de "moralidade das contas públicas"; 
naquelas nações onde o regime é de maior competição entre os particulares vai assumindo maior 
relevância a proteção da "poupança particular no mercado de capitais". 
 
Não podemos nos esquecer, todavia, que a falta de um regime de auditoria competente, de ampla 
vigilância de quem detém o Poder, causa sérios danos à sociedade; para tanto, basta relembrar os 
episódios que levaram à deposição do Governo Collor e os escândalos sobre o Orçamento da 
República, ocorridos em 1993, notadamente. A falta de um sistema adequado de controle 
contábil, pela auditoria, a ausência de uma Contadoria Geral da República, com sistema integrado 
de informes, a inexistência de uma Auditoria Geral da República, tudo isto levou a Nação ao 
estarrecedor episódio das fraudes contra o povo e contra a riqueza nacional. 
 
Os critérios modificam-se sob certos aspectos quando se alteram as finalidades, embora, 
tecnicamente, em linhas gerais, os cuidados a serem preservados sejam quase sempre os mesmos. 
Para uma auditoria fiscal, a predominância do "fim" está no caráter específico de "observar se a 
lei tributária foi cumprida"; para uma auditoria pública ou estatal, o fim está em apurar 
"probidade" no uso do dinheiro público, o cumprimento da lei, as "determinações orçamentárias"; 
para uma auditoria "negocial", o fim está em observar se o patrimônio, o objeto de negócio, tem o 
valor e a capacidade coerentes com o que por ele se pede; para uma auditoria de gestão, o fim está 
em medir a capacidade gerencial etc. 
 
É inequívoca a "predominância" de uma "meta" ou de um fim no trabalho que se executa e, de 
acordo com ela, vai variar o método de trabalho, a forma de programar o que se vai executar e o 
critério de avaliar os dados coletados. Basta o exame de obras de raro valor com destino 
específico a certas áreas, como a do mestre espanhol, o genial Professor Doutor Manoel 
 
 
 21 
Ortigueira Bouzada, sobre a auditoria na área pública, para que se tenha noção de como é 
relevante ter em mira a "finalidade" do trabalho (BOUZADA, Manuel Ortigueira. Administra-
ciones públicas: teoría básica de Ias auditorias de gestión. Granada, Publicaciones Dei Cur, 1987). 
Bouzada analisa com destaque o tema da "gestão", distinguindo com rara maestria os campos 
"público" e "privado" e mostrando que os parâmetros são diferentes e que o "equilíbrio" nas 
administrações opera-se de forma distinta, sob distintas influências. 
 
3.2.1. Classificações da Auditoria 
 
As classes de auditoria variam de acordo com o tratamento que se dá ao objeto do trabalho a ser 
realizado, podendo ser: 
 
1. Geral ou de balanços Quanto ao Processo Indagativo 2. Analítica ou detalhada 
1. Interna Quanto a Forma de Intervenção 2. Externa ou independente 
1. Contínua Quanto ao Tempo 2. Periódica 
1. Preventiva 
2. Concomitante Quanto a Natureza 
3. Subsequente 
1. Total Quanto ao Limite 2. Parcial 
 
 
a) Quanto ao Processo Indagativo 
 
Esta divisão se encontra consagrada pelo uso e enfoca o problema da indagação, ou seja, de 
natureza geral, sem indagação de pormenores ou de forma detalhada. 
 
Auditoria Geral – também chamada de auditoria sintética, ou de balanço, ou financeira, é 
exercida sobre todos os componentes do patrimônio e se situa mais na análise das peças dos 
balanços e de suas conexões. Na sua conceituação doutrinária situa-se como exame de cúpula, de 
natureza geral, sem indagação de pormenores; esta é a razão pela qual, na prática, se executam, 
normalmente, por meio dela, os seguintes exames: 
 
a) da organização jurídica da empresa, compreendendo atas, contratos, estatutos, registros, 
acordos, compromissos básicos de constituição etc. 
b) da organização administrativa da empresa, observando o mecanismo de seu comando, 
coordenação, controle, previsão etc. com base, quando for o caso, nos organogramas gerais, 
funcionogramas e cronogramas; 
c) da liquidez de direito sobre os bens de venda, imobilizações técnicas, bens de rédito, créditos 
de funcionamento e financiamento, bens numerários, antecipações e rateios ativos, constantes do 
ativo, representando os investimentos ou aplicações; 
d) da liquidez de obrigações dos débitos de funcionamento, dos débitos de financiamentos, das 
antecipações e dos rateios passivos; 
e) da forma contábil e do método empregado para o registro dos fatos patrimoniais; 
f) dos registros fundamentais de abertura, apuração e encerramento que produziram as peças 
finais do balanço; 
g) em forma de testes, das contas de natureza reditual (custos e receitas); 
h) das contas de capital, com cuidados especiais quanto às ações; 
i) da distribuição ou destino do rédito e da rentabilidade; 
 
 
 22 
j) de natureza geral, visando comprovar a coordenação entre os registros de custos, os 
inventários e as contas de vendas; 
k) da continuidade e riscos sobre a atividade. 
 
O exame baseado neste critério é o mais usado. A sua norma é a de comprovação da veracidade 
em seu aspecto geral, ou seja, a do balanço e das peças que o acompanham no fim de um 
exercício ou em um tempo certo do levantamento. A sua execução quanto ao tempo depende 
muito do estado em que se encontrem os registros, do sistema de controle aplicado e 
especialmente das finalidades que o cliente deseje com a auditoria. 
 
Auditoria Analítica - não encontra limites na sua ação e basta, para conceituá-la, afirmar que 
abrange o exame de todas as transações, detendo-se, portanto, em todos os documentos, em todas 
as contas e em todos os valores fisicamente verificáveis ou sem amplos universos destes. Para o 
cumprimento de suas finalidades apela para os elementos que encontra na empresa e também fora 
dela, fazendo também sondagens em outras empresas que se relacionem com a examinada e mais 
aprofundadamente nas filiadas e controladas. 
 
Na vida profissional ela é menos freqüente porque o seu custo se torna tão elevado, na quase 
totalidade dos casos, que os resultados conseguidos não compensariam a tarefa. É entretanto, 
exeqüível. Em situações especiais,recomendada e necessária (especialmente, como já foi 
afirmado, nos casos de desfalque, em que se tem necessidade de apurar toda a responsabilidade, 
conhecendo o montante das fraudes e quais as fraudes praticadas), torna-se imprescindível. 
 
Quando o sistema de escrituração contábil não satisfaz, para que o profissional consiga executar 
com fidelidade a tarefa de auditoria analítica, deve ele ampliar as suas atividades no sentido de: 
 
� planejar e implantar um sistema contábil racional e satisfatório para o exame analítico 
(inclusive implantando a contabilização de custos); 
� prover a Contadoria dos elementos humanos necessários à execução plena do sistema 
implantado; 
� planejar e implantar um sistema racional de controle geral (especialmente de tesouraria e 
vendas); 
� levantar as situações das contas, à parte, para depois confrontá-las com a documentação real 
existente, ajustando os saldos e relatando as divergências; 
� atuar diretamente na orientação prática dos serviços, eliminando o supérfluo e suprindo o 
necessário quanto a pessoal e material adequados. 
 
Sem uma boa organização interna da empresa não poderá haver uma boa auditoria. Esta é a razão 
pela qual muitos estudiosos incluem como objeto da auditoria, também, a reorganização de 
serviços. A tarefa do auditor será tanto maior quanto menor for a organização; daí ser possível 
enunciar a norma de que a tarefa da auditoria é inversamente proporcional à organização da 
empresa, ou seja: 
 
menos organização = mais tarefa de auditoria; 
mais organização = menos tarefa de auditoria. 
 
Quando está bem organizada contabilmente, possuindo uma boa planificação de contas, um 
perfeito giro de papéis, um seguro processo de registro, uma contabilização de custos eficiente, 
etc., a empresa tem possibilidades muito maiores de oferecer garantia das situações que apresenta 
nos balanços do que uma empresa precariamente munida de tais elementos. 
 
 
 
 23 
A preocupação deve ser sempre manter um sistema de comprovação e controle interno de tal 
forma que se torne possível à auditoria uma verificação bem mais facilitada; isto terá dois 
aspectos para a empresa: 
 
� maior segurança no trabalho durante o período de ausência dos auditores; 
� menos custo do serviço de auditoria porque absorverá menos tempo. 
 
Pode-se ainda apontar um terceiro, derivado dos dois primeiros e que seria a maior eficiência 
administrativa, por meio de dados mais positivos, a menor prazo e de fidelidade maior, 
paralelamente a menor desperdício de tempo e material. Quando um controle interno pode 
eliminar uma pesquisa do auditor, possibilitará economia de tempo e material que se traduzirá em 
menor custo do serviço de auditoria para o cliente e em maior tranqüilidade para o profissional. 
 
A auditoria analítica, entretanto, evita a omissão, enquanto a de balanços está sujeita a riscos, 
confiando na teoria das probabilidades (que mais adiante será relatada). A auditoria detalhada ou 
analítica tende ao absoluto e a sintética ou de balanços pende cada vez mais para o relativo. 
 
A eliminação dos riscos da auditoria de balanços ou sintética poderá ser coberta, embora 
parcialmente, com a implantação de sistemas racionais de controle e de comprovação de fatos, 
razão pela qual é preciso, ao organizar-se, observar (quanto ao controle interno): 
 
1. apropriada distinção de responsabilidades funcionais; 
2. procedimentos adequados para provar um razoável controle sobre os elementos do ativo, do 
passivo e de lucros e perdas; 
3. práticas sadias a seguir no cumprimento das obrigações e funções de cada um dos 
departamentos; 
4. qualidades do pessoal em proporção às suas responsabilidades. 
 
Os riscos da auditoria geral, sintética ou de balanços ficam, assim, melhor acobertados quando há 
um regime de bom controle interno na empresa, seguindo-se as normas citadas. O auditor deve, 
portanto, interferir em seu benefício e no de seu cliente, no plano contábil e de controle interno da 
empresa. Isto demanda, evidentemente, muito conhecimento, obrigando o auditor à especializa-
ção nos sistemas modernos de contabilidade (registros) e organização racional do trabalho. 
 
b) Quanto a Forma de Intervenção 
 
Outra classificação dos serviços de auditoria é relativa à forma de intervenção, que pode ser: 
 
Auditoria Interna – quando a verificação dos fatos é realizada por funcionários da própria 
empresa, constituindo um serviço, uma seção ou um departamento. A auditoria interna é realizada 
em muitas empresas com sucesso requerendo, porém, uma organização rígida e mesmo um 
controle da própria auditoria por intermédio de inspetores (segundo algumas empresas de maior 
dimensão). Segundo os conceitos profissionais difundidos por alguns, a auditoria interna daria 
lugar ao aparecimento de uma profissão, a de auditor interno. O auditor interno executa, 
entretanto, funções semelhantes, em muitíssimos pontos, às do externo e isso é o que o caracteriza 
profissionalmente. 
A auditoria interna precisa de autonomia para a execução de sua tarefa, podendo interferir em 
todos os setores, porém, sem se subordinar a linhas de autoridade que venham a ferir as suas 
possibilidades de indagação. Quando se organiza um serviço ou uma seção de auditoria interna, é 
preciso que se encontre pessoal adestrado e que se lhe dê a autoridade necessária para poder 
realizar as verificações necessárias. Se o serviço se encontrar incorporado à Contadoria ou a 
 
 
 24 
qualquer outro órgão, vivendo na rotina normal do escritório, não se poderá esperar eficiência 
nem cumprimento das suas finalidades normais. 
 
Não se pode considerar uma empresa de grande dimensão regularmente organizada se ela não 
dispuser de um serviço, seção ou departamento de auditoria interna. Enquanto o registro pode ser 
executado por profissionais de cultura média, a análise de balanços e a auditoria passam a exigir 
cultura superior. A auditoria é, como já por diversas vezes afirmamos, uma tecnologia que só 
poderá ser exercida pelo profissional que já tenha armazenado boa dose de conhecimentos, repre-
sentando mesmo a cúpula, em matéria de exercício profissional do contador. 
 
Internacionalmente, a Associação de Contadores IFAC, em sua norma 010, entende que a 
Auditoria Interna deve abranger: 
 
� Revisão do sistema contábil e dos pertinentes controles internos; 
� Revisão para a fins gerenciais da informação financeira e operacional; 
� Avaliação da economicidade, eficácia e eficiência das operações. 
 
Na realidade, entretanto, cada empresa adota tal serviço de acordo com a sua conveniência, para 
um melhor aproveitamento e que na Auditoria Interna deve estar incluída a revisão prévia dos 
fatos, ou seja, deve conter também uma "pré-auditoria", ajudando o sistema do orçamento 
integrado. 
 
Auditoria Externa – quando a verificação dos fatos é levada a efeito por profissional liberal ou 
por associação de profissionais liberais e, portanto, elementos estranhos à empresa. A auditoria 
externa, todavia, tem sido predominante quanto à aplicação e organização específica, mas não é 
de todo satisfatória na atualidade. 
 
 
ELEMENTOS AUDITORIA INTERNA AUD1T0RlA EXTERNA 
Profissional Funcionário da Empresa(auditor interno) 
Prestador de serviços 
independente 
Ação e Objetiva 
Exame dos processos 
(Operacionais, Contábeis e 
Sistêmicos) 
Demonstrações Financeiras 
Finalidade 
Promover melhorias nos 
controles da empresa de forma a 
assegurar a proteção ao 
patrimônio 
Opinar sobre as 
Demonstrações Financeiras 
Relatório principal 
Recamendações de cantrale 
interna e eficiência 
administrativa 
Parecer 
Grau de Independência Menas amplo Mais amplo 
Interessadas no trabalho A empresa A empresa e o público 
Responsabilidade Trabalhista Profissional, civil e criminal