Síntese aula 09

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Contabilidade Internacional - Aula 9: Impairment de Ativos (IAS 36) e IFRS 8 – Informações por Segmento
Ao final desta aula, você será capaz de:
1- Reconhecer o pronunciamento IAS 36 que trata do impairment dos ativos e que estabelece os procedimentos para que um ativo seja apresentado nas demonstrações por um valor não superior ao seu valor recuperável;
2- Reconhecer a estimativa de valor recuperável do ativo e sua comparação com o valor contábil;
3- Identificar as situações em que as perdas por imparidade podem ser revertidas;
4- Compreender a IFRS 8 que tem como objetivo divulgar a informação utilizada pela alta gestão no processo de tomada de decisões.
IAS 36 – Impairment de Ativos
Corrêa (2011) cita que a norma internacional que trata do impairment dos ativos é o IAS 36. No Brasil, tal norma é apresentada pelo Pronunciamento Técnico CPC 01. 
Este procedimento deverá ser aplicado para que um ativo não apresente, nas demonstrações contábeis, um valor superior ao seu respectivo valor recuperável, assim na data do levantamento do balanço patrimonial, a empresa precisa analisar se existem indícios de perda do valor contábil do ativo.
De acordo com a própria norma caso isso seja identificado, a entidade deverá estimar o valor recuperável do ativo e compará-lo com seu valor contábil.
Entende-se por valor recuperável conforme o CPC 01 “[...] como o maior valor entre o preço líquido de venda do ativo e o seu valor em uso”. Caso um desses valores exceda o valor contábil do ativo, não haverá desvalorização nem necessidade de estimar o outro valor.
Valor contábil, também segundo o CPC 01, entende-se por: “o valor pelo qual um ativo é reconhecido no balanço depois da dedução de toda depreciação, amortização ou exaustão acumulada e respectivas provisões para perdas”.
Na comparação do valor realizável líquido com o valor contábil do bem, quando o primeiro for menor que o valor contábil a empresa deve reconhecer uma perda por imparidade. Existem outras situações que podem utilizar este mesmo raciocínio.
De acordo com o IAS 36, este pronunciamento deve ser aplicado ao registro contábil dos ativos em sua totalidade, sendo considerados os ativos fixos, como, por exemplo, propriedades, máquinas e equipamentos, exceto aqueles regulados pelas normas internacionais, que encontram-se listadas ao lado.
ATENÇÃO
De acordo com a lei 6.404/76, no inciso 3º, do artigo 183, com as devidas atualizações, deverá ser observado o seguinte:
o valor pelo qual um ativo é reconhecido no balanço depois da dedução de toda depreciação, amortização ou exaustão acumulada e respectivas provisões para perdas.
I – registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver decisão de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que não poderão produzir resultados suficientes para recuperação desse valor; ou (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007).
 - Estoques
 - Contratos de Construção
 - Tributos Sobre o Lucro
 - Benefícios a Empregados
 - Instrumentos Financeiros; Reconhecimento e Mensuração
 - Propriedade para Investimento
 - Ativos Biológicos
 - Contratos de Seguros
 - Ativos Não circulante Mantidos para Venda e Operações descontinuadas
Corrêa (2011, p. 54) cita Iudícibus et al (2010) e relata que “exemplos da regra são, de maneira mais direta, a antiga Provisão para Devedores Duvidosos e a de custo ou mercado, dos dois o menor”. 
O autor ainda evidencia que segundo o CPC 01, que aborda a redução ao valor recuperável de ativos, obrigou as empresas a registrar as variações que ocorriam nos valores dos ativos.
O IAS 36 é, também, aplicado aos ativos que representam investimentos em subsidiárias, conforme preconiza o IAS 27 (demonstrações financeiras consolidadas e separadas) , para o IAS 28 (investimento em coligada), assim como para os empreendimentos conjuntos, ativos intangíveis e goodwill, regulamentados pelo IAS 31 (participação em joint venture)(Corrêa, 2011, p.54). 
Para estimar uma possível desvalorização dos ativos, é aceitável utilizar fontes externas, como, por exemplo, redução no valor de mercado do ativo, significativamente menor do que a esperada.
Isto por conta de alguns fatores.
São eles:
passagem do tempo e do uso do ativo; 
ocorrência ou expectativa de ocorrência, em um futuro próximo, de alterações expressivas com efeitos adversos relativos ao ambiente tecnológico, mercantil, econômico, ou legal em que a empresa opera; 
aumento nas taxas de juro de mercado ou de retorno sobre investimentos, durante um período que afetará a taxa de desconto, utilizada no cálculo do valor em uso do ativo e que irão diminuir seu valor recuperável, por fim;
a constatação de que o valor contábil do patrimônio é maior que o valor de mercado de suas ações (IAS 36).
Saiba também como são as fontes internas conforme o próprio texto do IAS 36.
As fontes internas são:
evidência de obsolescência ou dano físico; 
evidências de ociosidade dos ativos; 
planos para descontinuar ou reestruturar a unidade operacional ao qual o ativo pertence;
planos para alienar o ativo antes da data esperada; 
reavaliação da vida útil do ativo de indefinida para definida;
além disso, relatórios que podem demonstrar que o desempenho econômico do ativo pode ser pior do que o esperado (fluxo de caixa para aquisição dos ativos, fluxos de caixa reais líquidos, ou redução dos fluxos de caixa líquidos, bem como prejuízos operacionais).
ATENÇÃO
Ainda de acordo com o IAS 36 o ativo intangível com vida útil indefinida, aquele que ainda está indisponível para uso e o goodwill adquirido em uma combinação de negócios também devem ser testados anualmente para identificação de eventuais perdas de valor.
Avaliação do valor recuperável dos ativos
De acordo com a norma internacional, de forma resumida, o valor recuperável dos ativos é o maior valor entre o valor justo do ativo, menos seus custos incorridos para sua venda e o valor em uso do ativo.
Na hipótese do valor recuperável ser menor que o valor contábil há a necessidade do reconhecimento da diferença como perda por imparidade, porém, conforme ressalta Corrêa (2011), para a obtenção do valor recuperável nem sempre é necessário o cálculo dos valores, pois se um deles for superior ao valor de livro ou contábil, não haverá perda por imparidade a ser calculada e registrada.
De acordo com o texto do IAS 36 o valor recuperável deve ser calculado para um ativo individual, a única exceção para o cálculo em conjunto é que os fluxos de caixa gerados por este ativo sejam dependentes dos fluxos de caixa gerados por outros ativos, sendo assim, o valor deste determinado por uma unidade geradora de caixa ao qual o ativo pertença, sendo que esta é o menor grupo identificável de ativos que podem geral fluxos de caixa a partir de seu uso contínuo, e de forma geral, são independentes dos fluxos de caixa de outros ativos ou grupos de ativos.
Pode-se deduzir, conforme o texto da norma internacional que o valor justo do ativo deduzido dos custos incorridos para vendê-lo é aquele preço que está vinculado a um contrato de venda, por partes não relacionadas, ajustado pelos custos adicionais que seriam diretamente atribuíveis à venda deste mesmo ativo (IAS 36).
Seguindo a definição do IAS 36, o valor em uso de um ativo é o descontado do fluxo de caixa esperado de um ativo ou de uma UGC.
E deverá refletir:
a estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter com o ativo; 
a expectativa sobre as possíveis variações no montante ou no período desses fluxos de caixa futuros; 
o valor do dinheiro no tempo, representado pela taxa de juros livre de risco de mercado; 
o preço para suportar a incerteza inerente ao ativo e alguns outros fatores, como a falta de liquidez, a qual influencia os participantes de um mercado na precificação dos fluxos de caixa futuros que a empresa espera obter de um ativo (IAS 36).
Para Corrêa (2011) na estimativa do valor de uso de um ativo, a empresadeverá avaliar as futuras entradas e saídas de caixa que possuem algum tipo de ligação com o uso contínuo do ativo bem como sua alienação final e, além disso, deverá aplicar a taxa de desconto mais apropriada a esses fluxos de caixa futuros.
ATENÇÃO
Ainda com relação aos fluxos de caixa futuros, a base para sua estimativa deverá ser feita na condição atual do ativo e possíveis estimativas não devem incluir entradas ou saídas de caixa relacionadas à reestruturação futura, com a qual a entidade não esteja totalmente comprometida, ou ainda com aumento ou alguma forma de melhoria no desempenho do ativo (Corrêa, 2011). O autor ainda relata que não devem ser relacionadas às estimativas de entradas ou saídas de caixa provenientes de financiamentos ou recebimentos, pagamentos ou recebimentos de impostos.  
Para as estimativas de fluxos de caixas futuros as empresas utilizam critérios plausíveis, baseados em fatos como, por exemplo: projeção de ingresso de fluxo de caixa decorrente do uso do ativo; projeção de fluxo de saída de caixa incorridas na geração dos recursos  (do fluxo de caixa) decorrente do uso contínuo do ativo; fluxos de caixa líquidos a serem recebidos ou pagos pela baixa do ativo devido à sua vida final (IAS 36).
Cálculo e reconhecimento da perda por imparidade
Nos casos de necessidade de reconhecimento de perda por imparidade, será necessário ser reconhecida de forma imediata no resultado - com exceção ao ativo que tenha sido objeto de reavaliação - sendo determinada por outra norma do IABS, neste caso, as perdas por imparidade tratadas como redução da reavaliação.
Conforme o texto do IAS 36, a empresa deverá realizar o reconhecimento como valor máximo de perda por imparidade de um ativo, sendo utilizado seu valor de aquisição ou fabricação, ou seja, o valor contábil, sendo possível a utilização de outro valor se houver determinação expressa de outra norma; a empresa pode realizar o reconhecimento de um passivo no momento em que a perda por imparidade for superior ao valor contábil do ativo (Corrêa, 2011).
ATENÇÃO
Com relação à depreciação, no momento do registro da perda por imparidade, deve ser ajustada, porém, em exercícios financeiros futuros, adequando-o ao novo valor contábil que já está deduzido de seu valor residual, em uma base confiável conforme o disposto pelo Governo (Corrêa, 2011).
Unidade geradora de caixa associada a goodwill
Nosso autor, Corrêa (2011), tem vários conceitos e ideias que ajudarão a entender melhor o teste de imparidade.
O teste deverá ser feito de forma anual no caso de existência de unidade geradora de caixa para a qual tenha sido atribuída valor relativo ao goodwill, sempre que haja indicação que esta possa ter perda de valor pela mesma razão.
Quando o teste por imparidade for realizado, a empresa deve comparar o valor contábil, incluindo valor do goodwill, com o valor recuperável da Unidade Geradora de Caixa, sendo que se este último for superior ao valor contábil não existirá perda por imparidade, porém, se o valor recuperável da UGC for inferior ao valor contábil a entidade deverá reconhecer uma perda por imparidade.
De acordo com o IAS 36 o goodwill não é responsável por geração de fluxos de caixa, independentemente de outros ativos ou grupos de ativos, e pode até contribuir para os fluxos de caixa de diversas UGCs (Corrêa, 2011).
Na realização do teste de imparidade, deverá ser atribuído o goodwill proveniente de uma combinação de negócios a cada uma ou a um grupo de UGCs do adquirente, beneficiadas por esta combinação, independentemente de outros ativos ou passivos da empresa adquirida terem sido atribuídos a esses dois elementos.
Segundo Corrêa (2011), para se realizar o teste de imparidade, deve-se atribuir o goodwill proveniente de uma combinação de negócios a cada uma das UGCs ou grupos de UGC, do adquirente que se beneficiaram desta combinação, independentemente de outros ativos ou passivos da empresa adquirida terem sido atribuídos a essas UGCs ou grupos de UGC.
Já no caso de alienação de uma unidade operacional de uma UGC para o qual foi direcionado o goodwill, este deve ser atribuído à unidade alienada, devendo ser incluído no valor contábil desta unidade quando da apuração do resultado da alienação, e mensurado de maneira proporcional em relação à unidade operacional alienada e a parcela da UGC retida (Corrêa, 2011).
No caso de unidades geradoras de caixa com goodwill, o teste anual de imparidade pode ser efetuado em qualquer momento do ano. Mas uma vez realizado, deve ser sempre no mesmo período do ano nos exercícios sociais futuros.
No que diz respeito, unidades geradores de caixa que são diferentes poderão passar por teste de imparidade em momentos distintos, porém, deverá ser mantida a consistência dos testes nos períodos em exercícios futuros (Corrêa, 2011).
Deve-se ficar atento à realização do teste de imparidade na geração de goodwill atribuído a uma UGC adquirida, em uma combinação de negócios, pois este teste dever ser realizado antes do final do exercício, ou seja, até o final do exercício social.
LEITURA
Procedimentos para reversão de perdas por imparidade
Corrêa (2011) cita que na elaboração das demonstrações contábeis a empresa deve verificar se existe algum indício de reversão de perdas ocasionadas por imparidade observadas nos testes de ativos ou de UGC, que foram reconhecidas em períodos anteriores. Se houver indicação por perda por imparidade já reconhecidas os valores recuperáveis dos ativos devem ser reconhecidos, não se considerando o valor do goodwill. 
As perdas por imparidade vem ser apenas revertidas se houver algum tipo de alteração nas estimativas para a determinação do valor recuperável do ativo após o seu último momento de reconhecimento. Assim, se verificada uma reversão de perda por imparidade, o valor contábil do ativo deve ser aumento até o seu valor recuperável, tendo o valor contábil do ativo como limite. Tais perdas devem ser reconhecidas no momento imediato da identificação, ao menos que o ativo já tenha sido identificado (Corrêa, 2011).
Divulgação das informações
Seguindo a normatização presente no IAS 36 a empresa deve divulgar, considerando cada classe de ativos:
o valor das perdas por imparidade reconhecidas no resultado durante o período e as linhas da demonstração de resultado em que essas perdas são incluídas;
o valor das reversões das perdas por imparidade que foram reconhecidas no resultado durante o período e as respectivas linhas da demonstração de resultado em que essas perdas são revertidas;
o valor das perdas por imparidade em ativos reavaliados, quando reconhecidas diretamente no capital próprio durante o período;
o valor das reversões de perdas por imparidade em ativos reavaliados que foram reconhecidas diretamente no capital próprio durante o período.
Ainda de acordo com a normatização do IAS 36 que se relaciona com o IAS 14 - relatórios por segmento operacional - a divulgação deverá ser feita por segmento, do valor das perdas bem como das reversões por imparidade reconhecidas no resultado e diretamente no capital próprio durante o período. 
 Corrêa (2011) cita que a divulgação para cada perda material por imparidade ou ainda por reversão ocorrida no período relativa a um ativo individual, inclusive o goodwill, ou ainda para uma UCG, deverão enfatizar os acontecimentos e tudo o que conduziu a este reconhecimento, ou ainda a reversão por imparidade, bem como o valor da perda reconhecida ou revertida, e a base que foi utilizada para o cálculo do valor.  
IFRS 8 – informações por segmento
No Brasil, o CPC 22 traduziu o IFRS 8, informação por segmento, sendo que as empresas que devem obedecer esta norma são as companhias de capital aberto ou as que estão em processo de abertura, além daquelas que possuem títulos de dívida no mercado de capitais ou emitindo tais títulos (Corrêa, 2011).
De acordo com o IFRS 8 as empresas devem realizar a divulgação das informações para que os usuários possam avaliar a natureza e os efeitos das atividadesdo negócio e o ambiente em que está inserida.
É citado no IFRS uma figura denominada chief operating maker que seria um tomador de decisões, este ponto é levantado, pois nas companhias abertas não existe esse profissional, mas sim um grupo de indivíduos, sendo que nas grandes empresas é normal haver uma pessoa, mas na função de alimentar um indivíduo ou grupo de indivíduos que irão tomar as decisões operacionais, a parte de resultado financeiros e todos os planos para a empresa.
Corrêa (2011) afirma que o indivíduo ou grupo de indivíduos que são responsáveis por centralizar as decisões para quem o gerente se reporta é a pessoal responsável por alocar os recursos, avaliando o desempenho das unidades, esta pessoa é conhecida como CODM. Este cargo deverá ser definido com antecedência, dependendo da estrutura da empresa, a maneira como cada uma gerenciar suas decisões.
De acordo com o disposto no IFRS 8, para um segmento operacional é preciso existir informação financeira de forma individual disponível, significando que a existência de um balanço somente não o classifica como segmento operacional, sendo necessárias informações como receita e lucro bruto por linha de produtos ou serviços (Corrêa, 2011).
No que diz respeito à organização dos segmentos operacionais, é possível que a administração os organize em áreas geográficas e não em produtos e serviços, para isso é possível utilizar área ou países que possuam atributos econômicos de natureza similar, Corrêa (2011), cita algumas características.
- Produtos, serviços e processos envolvidos na produção;
- Tipo ou categoria de clientes;
- Métodos de distribuição de produtos ou prestação de serviços;
- Dependendo do ambiente regulatório.
Assim foi possível compreender, de forma resumida, como funciona a divulgação de informações por segmento de acordo com o IFRS 8.
Nesta aula, você:
Reconheceu o pronunciamento IAS 36 que trata do impairment dos ativos e que estabelece os procedimentos para que um ativo seja apresentado nas demonstrações por um valor não superior ao seu valor recuperável; 
Reconheceu a estimativa de valor recuperável do ativo e sua comparação com o valor contábil; 
Identificou as situações em que as perdas por imparidade podem ser revertidas; 
Compreendeu a IFRS 8 que tem como objetivo divulgar a informação utilizada pela alta gestão no processo de tomada de decisões.
1.Assinale a alternativa que especifica a periodicidade com que deve ser realizado o teste de imparidade:
Parte superior do formulário
1) 1 ano
2) 1 mês
3) 1 semestre
4) 1 trimestre
5) 1 bimestre
Parte inferior do formulário
2.Assinale a alternativa que apresenta o que é comparado em um teste de imparidade:
Parte superior do formulário
1) Valor recuperável e valor contábil de um item do patrimônio líquido
2) Valor recuperável e valor de venda de um ativo
3) Valor recuperável e valor contábil de um ativo
4) Valor recuperável e valor de venda de um patrimônio líquido
5) Valor recuperável e valor da receita de um ativo
Parte inferior do formulário
3.Assinale o que vem a ser valor recuperável de um ativo, segundo a norma internacional:
Parte superior do formulário
1) O valor pelo qual um ativo pode, ainda, gerar benefícios presentes para a empresa.
2) O valor líquido do ativo, sendo descontadas as duas depreciações e amortizações.
3) O valor de mercado de um ativo, deduzidos os gastos com divulgação e corretagem.
4) O maior valor justo do ativo deduzido dos custos incorridos para vendê-lo e o valor em uso do ativo.
5) O valor pelo qual um ativo pode, ainda, gerar benefícios futuros para a empresa.
Parte inferior do formulário