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Passivo Exigível 1 Universidade de Brasília Faculdade de Economia, Administração, Contabilidade Departamento de Ciências Contábeis e Atuariais Disciplina: Contabilidade Geral 2 Professor: José Lúcio Tozetti Fernandes O conteúdo desta aula foi baseado no material similar do Prof. Dr. Rodrigo de Sousa Gonçalves • Conceito: art. 180, Lei 6.404/76 (prazos: § único do art. 179 e CVM 488/05); – Art. 180. As obrigações da companhia, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do ativo não circulante, serão classificadas no passivo circulante, quando se vencerem no exercício seguinte, e no passivo não circulante, se tiverem vencimento em prazo maior, observado o disposto no parágrafo único do art. 179 desta Lei. Parágrafo único. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo. Passivo Circulante e Não Circulante (CVM 488/05) •Passivo circulante (parâmetros): – Liquidação dentro dos 12 meses seguintes à data do balanço; – Mantido principalmente com a finalidade de ser transacionado; ou – Não postergação da liquidação por período que exceda os 12 meses da data do balanço. PASSIVO EXIGÍVEL: CONCEITOS E PRAZOS 2 Art. 184. No balanço, os elementos do passivo serão avaliados de acordo com os seguintes critérios: I - as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive Imposto sobre a Renda a pagar com base no resultado do exercício, serão computados pelo valor atualizado até a data do balanço; II - as obrigações em moeda estrangeira, com cláusula de paridade cambial, serão convertidas em moeda nacional à taxa de câmbio em vigor na data do balanço; III – as obrigações, os encargos e os riscos classificados no passivo não circulante serão ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) Avaliação: art. 184, Lei 6.404/76: Valor original atualizado até data do encerramento do balanço; Valor presente das obrigações; Moeda estrangeira: câmbio PASSIVO EXIGÍVEL: CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO 3 • Salários e Encargos • Salários a pagar • 13º a pagar • Férias a pagar • Encargos trabalhistas a pagar • Honorários a pagar • Fornecedores • Fornecedores Nacionais • Fornecedores Estrangeiros • (-) AVP • Obrigações Fiscais • ICMS / IPI a recolher • CSLL a recolher • IR e CSLL a pagar • Empréstimos e Financiamentos • Empréstimos a pagar • Financiamentos a pagar • Financiamentos por Arrendamento Financeiro • Credores por financiamento • Duplicatas Descontadas • (-) Juros passivos a transcorrer • (-) Custos de transação a apropriar PASSIVO EXIGÍVEL: PLANO DE CONTAS 4 • Debêntures • Conversíveis em ações • Não Conversíveis em ações • Juros e participações • Prêmios a Amortizar • (-) Deságio a apropriar • (-) Custos de transação a apropriar • Outras Obrigações • Adiantamento de clientes • Contas a Pagar • Arrendamento Operacional a Pagar • Juros sobre o Capital Próprio • (-) AVP PASSIVO EXIGÍVEL: PLANO DE CONTAS (cont.) • Provisões • Provisões fiscais, previdenciárias, trabalhistas e cíveis • Provisão para benefícios a empregados (aposentadoria e pensão) 5 Empréstimos e Financiamentos 6 • Registro (Reconhecimento) – Na data do recebimento dos recursos (normalmente coincide com a data do contrato); • Mensuração – Avaliados pelo método do custo amortizado; • Variações monetárias – Contabilizadas mensalmente; – Normalmente como despesas (receitas); • Encargos Financeiros, são: – Juros; – Taxas e comissões; – Eventuais prêmios recebidos; – Despesas com Intermediários financeiros. PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS 7 • Exemplo (Iudícibus et. al., 2010, p.301-303): Suponha que no final de 20X0 a empresa B faça uma captação de recursos no valor de $2.000.000 e incorra em despesas bancárias no valor de $ 10.000 e gastos com consultores no valor de $ 120.000. A taxa de juros contratual é de 10% ao ano, sendo que a empresa liquidará o empréstimo com um único pagamento ao final de 2 anos, no valor de $ 2.420.000. PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS 8 • Dados – Montante disponível na data do empréstimo = $1.870.000 ($2.000.000 - $ 130.000) – Valor para quitação futura = $2.420.000 – Total despesas financeiras a incorrer = $550.000 ($420.000 de juros + $130.000 de despesas diversas); – Taxa efetiva de juros (TIR) = 13,76% a.a. – Taxa nominal de juros = 10% a.a. PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS Controle de Captação (Taxa Efetiva = 13,76% a.a.) Ano Saldo Inicial Efeitos na DRE Pagtos. Saldo Final 1 1.870.000 (257.299) - 2.127.299 2 2.127.299 (292.701) (2.420.000) - Despesa Financeira Total (550.000) Despesas com Juros (420.000) Desp. Gastos Diversos (130.000) 9 Momento “0” (captação) – Registro D - Banco (pela captação) $1.870.000 D - Custos a Apropriar (redutor de passivo) $ 130.000 C - Empréstimos a pagar $2.000.000 – Balanço Patrimonial Passivo Passivo Circulante Passivo Não Circulante Empréstimos e Financiamentos Empréstimos a pagar 2.000.000 (-) Custos a Apropriar (130.000) PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS 10 PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS Demonstração da Apropriação dos Custos a Apropriar Ano Encargos Financeiros (DRE) Apropriação dos Juros Apropriação dos Custos a Apropriar 1 (257.299) (200.000) (57.299) 2 (292.701) (220.000) (72.701) Demonstração da Apropriação dos Encargos Totais Ano Valor do Empréstimo Taxa Efetiva Encargos a Apropriar Valor Total 1 $1.870.000 13,76% $257.299 $2.127.299 2 $2.127.299 13,76% $292.701 $2.420.000 Demonstração da Apropriação dos Juros Ano Valor do Empréstimo Taxa Nominal Juros a Apropriar Valor Total 1 $2.000.000 10% $200.000 $ 2.200.000 2 $2.200.000 10% $220.000 $ 2.420.000 11 Momento “1” (apropriação dos encargos financeiros) – Registro D - Despesa com Encargos financeiros (Resultado) $ 257.299 [Despesas financeiras de juros - $ 200.00] [Amortização de custos - $ 57.299] C - Empréstimos a pagar $ 200.000 C - Custos a Apropriar $ 57.299 – Balanço Patrimonial Passivo M”0” M”1” Passivo Circulante Passivo Não Circulante Empréstimos e Financiamentos Empréstimos a pagar 2.000.000 2.200.000 (-) Custos a Apropriar (130.000) ( 72.701) PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS 12 Momento “2” (apropriação dos encargos financeiros) – Registro D - Despesa com Encargos financeiros (Resultado) $ 292.701 [Despesas financeiras de juros - $ 220.00] [Amortização de custos - $ 72.701] C - Empréstimos a pagar $ 220.000 C - Custos a Apropriar $ 72.701 – Balanço Patrimonial Passivo M”0” M”1” M”2” Passivo Circulante Passivo Não Circulante Empréstimos e Financiamentos Empréstimos a pagar 2.000.000 2.200.000 2.420.000 (-) Custos a Apropriar (130.000) ( 72.701) - PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS 13 Momento “3” (pagamento do empréstimo) – Registro D - Empréstimos a pagar $ 2.420.000 C - Bancos $2.420.000 – Balanço Patrimonial Passivo M”0” M”1” M”2” M”3” Passivo Circulante Passivo Não Circulante Empréstimos e Financiamentos Empréstimos a pagar 2.000.000 2.200.000 2.420.000 - (-) Custos a Apropriar (130.000) ( 72.701) - - PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS 14 • Encargos Financeiros, tratamento: – São contabilizados como despesas (regra geral); – São capitalizados quando incorridos para financiamento de ativosqualificáveis; • Ativo qualificável: – Um ativo que, necessariamente demanda um período de tempo substancial para ficar pronto para seu uso ou venda pretendidos”. – Exemplos: estoques, planta para manufatura, usina de geração de energia. PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 20 – ITEM 8 “A entidade deve capitalizar os custos de empréstimo que são diretamente atribuíveis à aquisição, à construção ou à produção de ativo qualificável como parte do custo do ativo. A entidade deve reconhecer os outros custos de empréstimos como despesa no período em que são incorridos”. 15 • Encargos Financeiros: – Apropriação dos encargos financeiros capitalizados – deverá ser feito de acordo com o prazo estipulado para depreciação; – Término da capitalização • Juros a transcorrer – Devem ser registrados os juros a transcorrer de taxas pré-fixadas; – Conta redutora do passivo (natureza devedora); PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 20 – ITEM 22 “A entidade deve finalizar a capitalização dos custos de empréstimos quando substancialmente todas as atividades necessárias ao preparo do ativo qualificável para seu uso ou venda pretendidos estiverem concluídas”. 16 • Credores por financiamento: – Financiamentos de bens e equipamentos do ativo imobilizado diretamente com o fornecedor; – Critérios de empréstimos são válidos para financiamento • Exemplo – Suponha que a Empresa L tenha comprado uma máquina no valor de $5.000.000, diretamente com o fornecedor, pagamento $1.000.000 à vista e o restante em 5 parcelas anuais de $800.000, sendo utilizada uma taxa de juros de 20% ao ano nessa operação. – Realize os lançamentos contábeis. PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS 17 Momento “0” (compra da máquina) – Registro D Máquina (pelo valor presente) $3.392.490 D Juros a transcorrer (redutor de passivo) $1.607.510 C Caixa $1.000.000 C Credores por financiamento $4.000.000 – Balanço Patrimonial - M“0” Passivo Circulante Empréstimos e Financiamentos Credores por financiamento - CP $ 800.000 (-) Juros passivos a transcorrer - CP ($ 133.333) Passivo Não Circulante Empréstimos e Financiamentos Credores por financiamento - LP $3.200.000 (-) Juros passivos a transcorrer - LP ($ 1.474.177) PASSIVO EXIGÍVEL: EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS 18 Debêntures 19 • “São títulos, normalmente a longo prazo, emitidos pela companhia com garantia de certas propriedades, bens ou aval do emitente”. (IUDICIBUS et. al., 2013) • Gastos com colocação – Custo efetivo da captação – Amortizadas pelo prazo de vigência das debêntures PASSIVO EXIGÍVEL: DEBÊNTURES PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 08 – ITEM 13 “Os custos de transação incorridos na captação de recursos por meio da contratação de instrumento de dívida (empréstimos, financiamentos ou títulos de dívida como debêntures) devem ser contabilizados como redução do valor justo inicialmente reconhecido do instrumento financeiro emitido, para evidenciação do valor líquido”. 20 • Características: – Remuneração das debêntures • Rendimentos fixos ou variáveis – Podem ser conversíveis em ações ou não. • Plano de Contas – Debêntures • Conversíveis em ações • Não Conversíveis em ações • Juros e participações • Prêmios a amortizar • (-) Custos a Apropriar (conta devedora) • (-) Deságio a apropriar (conta devedora) 21 PASSIVO EXIGÍVEL: DEBÊNTURES • Emissão de debêntures com prêmio/deságio; – Prêmio/deságio: devem ser registrados em conta do passivo; – Apropriação pelo decurso de prazo das debêntures • Exemplo: – Suponha que no final de 20X0 a empresa C tenha feito uma captação de recursos no mercado financeiro, via debêntures, no valor de $2.000.000, incorrendo em custos de transação no valor de $110.000. As condições de emissão das debêntures eram tão vantajosas que os investidores pagaram um prêmio no valor de $200.000 na data da emissão. – A taxa de juros contratual é de 10% a.a., sendo que a empresa fará o resgate dos títulos por meio de um único pagamento ao final de 2 anos no valor de $2.420.000. 22 PASSIVO EXIGÍVEL: DEBÊNTURES • Exemplo: – Valor das debêntures = $2.000.000 – Cálculo das Encargos Financeiros Totais (+) Despesas de Juros = $420.000 (+) Custos de transação = $110.000 (-) Prêmio na emissão = $200.000 (=)Encargos Financeiros Totais = $330.000. Valor líquido recebido = $2.090.000 TIR da operação = 7,61% a.a. PV = $2.090.000 FV = $2.420.000 n = 2 períodos 23 PASSIVO EXIGÍVEL: DEBÊNTURES • Dados – Montante disponível = $2.090.000 ($2.200.000 - $ 110.000) – Valor para quitação futura = $2.420.000 – Total encargos financeiros a incorrer = $330.000 ($420.000 de juros + $110.000 custos de transação = $200.000 do prêmio na emissão); – Taxa efetiva de juros (TIR) = 7,61% a.a. – Taxa nominal de juros = 10% a.a. Controle de Captação (Taxa Efetiva = 7,61% a.a.) Ano Saldo Inicial Efeitos na DRE Pagtos. Saldo Final 1 2.090.000 (158.955) - 2.248.955 2 2.248.955 (171.045) (2.420.000) - Despesa Financeira Total (330.000) Prêmio 200.000 Custos de Transação (110.000) 24 PASSIVO EXIGÍVEL: DEBÊNTURES Momento “0” (emissão das debêntures) – Registro D Bancos (pela captação líquida) $2.090.000 D Custos a Apropriar(redutor de passivo) $ 110.000 C Debêntures Não conversíveis $2.000.000 C Prêmios a amortizar $ 200.000 – Balanço Patrimonial - M“0” (evidenciação) Passivo Passivo Não Circulante Debêntures Debêntures Não Conversíveis $2.000.000 Prêmios a amortizar $ 200.000 (-) Custos a Apropriar ($ 110.000) 25 PASSIVO EXIGÍVEL: DEBÊNTURES Demonstração da Apropriação dos Custos a Apropriar Ano Encargos Financeiros Apropriação dos Juros Custos a Apropriar e Prêmio Proporção Aprop. dos Custos a Apropriar Apropriação do Prêmio 1 (158.955) (200.000) 41.045 45,61% (50.171) 91.220 2 (171.045) (220.000) 48.955 54,39% (59.829) 108.780 (330.000) (420.000) 90.000 100% (110.000) 200.000 Demonstração da Apropriação dos Encargos Totais Ano Valor Líquido do Título Taxa Efetiva Valor dos Encargos Valor Total 1 $2.090.000 7,61% $158.955 $2.248.955 2 $2.248.955 7,61% $171.045 $2.420.000 Demonstração da Apropriação dos Juros Ano Valor das Debêntures Taxa Nominal Juros a Apropriar Valor Total 1 $2.000.000 10% $200.000 $ 2.200.000 2 $2.200.000 10% $220.000 $ 2.420.000 26 PASSIVO EXIGÍVEL: DEBÊNTURES Momento “1” (apropriação dos encargos financeiros) – Registro D - Despesa com Encargos financeiros (Resultado) $158.955 [Despesas financeiras (juros) $ 200.000] [Amortização de custos $ 50.165] [Amortização do prêmio ($ 91.210)] D - Prêmios a amortizar $ 91.220 C - Debêntures Não conversíveis $200.000 C - Custos a Apropriar $ 50.171 Balanço Patrimonial - M“0” M“1” Passivo Passivo Não Circulante Debêntures Debêntures Não Conversíveis $2.000.000 $ 2.200.000 Prêmios a amortizar $ 200.000 $ 108.780 (-) Custos a Apropriar ($ 110.000) ($ 59.829) 27 PASSIVO EXIGÍVEL: DEBÊNTURES Momento “2” (apropriação dos encargos financeiros) – Registro D - Despesa com Encargos financeiros (Resultado) $171.045 [Despesas financeiras (juros) $220.000] [Amortização de custos $ 59.829] [Amortização do prêmio ($108.790)] D - Prêmios a amortizar $108.780 C - Debêntures Não conversíveis $220.000 C - Custos a Apropriar $ 59.829 Balanço Patrimonial M“0” M“1” M“2” Passivo Passivo Não Circulante Debêntures Debêntures Não Conversíveis $2.000.000 $ 2.200.000 $2.420.000 Prêmios a amortizar $ 200.000 $ 108.780(-) Custos a Apropriar ($ 110.000) ($ 59.829) 28 PASSIVO EXIGÍVEL: DEBÊNTURES Outras Obrigações 29 • Adiantamento de clientes; • Faturamento para entrega futura; • Contas a pagar; • Arrendamento operacional a pagar; • Gratificações a pagar; • Retenções contratuais; • Dividendos a pagar; • Juros sobre capital próprio a pagar; • Juros sobre empréstimos e financiamentos; • Operações em bolsa; • Outras Contas a Pagar; • Ajuste a Valor Presente (devedora). 30 PASSIVO EXIGÍVEL: OUTRAS OBRIGAÇÕES • Adiantamento de Clientes; – Pronunciamento Técnico CPC 17 – Contratos de Construção; – Fornecimentos de bens e, obras e serviços a longo prazo (RIR/99, arts. 407 a 409 / e NBCT 10.1); – Receita: Reconhecimento proporcional a execução do serviços, bens ou construção (Custos); – Receita: método da percentagem completada 31 PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 17 – ITEM 22 “Quando a conclusão do contrato de construção puder ser confiavelmente estimada, a receita e a despesa (transferência do custo para o resultado) associada ao contrato de construção devem ser reconhecidas tomando como base a proporção do trabalho executado até a data do balanço. A perda esperada no contrato de construção deve ser reconhecida imediatamente como despesa”. PASSIVO EXIGÍVEL: OUTRAS OBRIGAÇÕES Provisões, Passivo Contingente e Ativos Contingente 32 • Passivo – Obrigação presente de uma entidade, decorrente de eventos já ocorridos, cuja liquidação resultará em uma entrega de recursos. • Provisões – Provisões são decorrentes de eventos passados: não cumprimento de cláusulas contratuais, processos judiciais cíveis e trabalhistas; • Contingências – Contingências são definidas como possibilidades de futuros acontecimentos: enchentes, greves, eventos da natureza etc. 33 PROVISÕES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 25 “PROVISÃO É UM PASSIVO DE PRAZO OU VALOR INCERTOS”. • Provisão – Condições para o seu reconhecimento • A entidade tem uma obrigação presente (legal ou não formalizada); – Maior probabilidade da ocorrência da obrigação do que não; • Como resultado de um evento passado; – Condição(ões) que criou e/ou criaram a existência de um fato que gerou uma obrigação; • Seja provável saída de recursos que incorporam benefícios econômicos para liquidar a obrigação; – Probabilidade de ocorrer é maior do que de não ocorrer; • Possa ser feita uma estimativa confiável do valor da obrigação; – É possível determinar o valor a ser desembolsado para liquidação da obrigação. 34 PROVISÕES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES • Passivo Contingente – Caracteriza-se por uma possível saída de recursos, e não provável (mais provável que não do que sim); – Não há necessidade de seu reconhecimento; – Apenas sua divulgação; 35 Probabilidade de ocorrência do desembolso Tratamento Contábil Obrigação Presente Provável - Mensurável por meio de estimativa confiável Uma provisão é reconhecida e divulgada - Não mensurável por inexistência de estimativa confiável Divulgação em notas explicativas Possível (mais provável que não tenha saída de recursos que sim) Divulgação em notas explicativas Remota Não divulga em notas explicativas PROVISÕES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES Baseado em Martins et al. (2013, p.405) • Ativo Contingente – Possibilidade de entrada de benefícios econômicos para a entidade decorrente de eventos não esperados ou não planejados; – Não são reconhecidos na demonstrações contábeis até que a realização do ganho seja praticamente certa; – Divulgado em Notas Explicativas apenas quando for provável. 36 PROVISÕES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES Probabilidade de ocorrência da entrada de recursos Tratamento Contábil Praticamente certa Reconhecer um ativo Provável, mas não praticamente certa Divulgação em notas explicativas de um ativo contingente Não é provável Nenhum reconhecimento ou divulgação são feitos Baseado em Martins et al. (2013, p.405) • Exemplos de Provisões: – Provisão para garantias de produtos, mercadorias e serviços; – Provisão para riscos para riscos fiscais, trabalhistas e cíveis; – Provisão para reestruturação; – Provisão para danos ambientais; – Provisão para compensações ou penalidades por quebra de contratos (contratos onerosos); – Provisão por obrigação por retirada de retirada de serviço de ativos de longo prazo; – Provisão para benefícios a empregados. 37 PROVISÕES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES • Exemplo: – Existem 5 processos trabalhistas, de mesma natureza, contra a empresa, julgados por juízes diferentes, onde é provável o pagamento das indenizações reclamadas. A probabilidade de ocorrência dos desembolsos futuros é dada pela tabela a seguir: 38 Processos Desembolso Probabilidade da ocorrência 1 100.000 75% 2 70.000 50% 3 30.000 80% 4 120.000 75% 5 80.000 45% TOTAL 400.000 PROBABIL. MÉDIA=65%PROVISÃO 260.000 (400.000x65%) PROVISÕES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES
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