Contabilidade Empresarial Unidade 1

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Autores: Profa. Divane Alves da Silva
 Prof. Alexandre Saramelli
Colaborador: Prof. Maurício Felippe Manzalli
Contabilidade Empresarial
Professores conteudistas: Divane Alves da Silva / Alexandre Saramelli
Prof. Me. Alexandre Saramelli
Nascido na cidade de São Paulo, é contador formado pela Universidade Presbiteriana Mackenzie de São Paulo 
e mestre profissional em Controladoria pela mesma universidade. Atuou em empresas nacionais e internacionais de 
médio e grande porte como contador em áreas de custos e orçamentos, além de consultor em sistemas de controladoria 
da desenvolvedora alemã SAP. Atualmente, é professor adjunto na Universidade Paulista, onde é coordenador do curso 
Tecnológico de Gestão em Finanças na UNIP Interativa, além de consultor empresarial. 
Como entusiasta de tecnologia da informação e ambientes altamente informatizados, é um incentivador da 
pesquisa, difusão e uso eficiente e intensivo das modernas ferramentas de gestão, “transferência de conhecimento” e 
ensino a distância por telecomunicações. 
Profa. Ma. Divane Alves da Silva
É mestre em Contabilidade pela Universidade Presbiteriana Mackenzie (1998), especialista em Controladoria e 
Contabilidade Gerencial pela Faculdade Santana São Paulo (1992), especialista em Didática do Ensino Superior pela 
Universidade Presbiteriana Mackenzie (1996) e especialista em Ensino a Distância – EaD (em curso, 2011). Graduada em 
Ciências Contábeis pela Faculdade de Administração e Ciências Contábeis Tibiriçá (1990) e em Filosofia – bacharelado 
e licenciatura – pela Universidade Presbiteriana Mackenzie (2009). 
Funções empresariais na área técnica: controller, contadora, auditora e consultora; na área acadêmica: atualmente 
coordenadora de curso de Ciências Contábeis nas modalidades presencial e a distância na Universidade Paulista – 
UNIP, professora de pós-graduação lato sensu em Instituições de Ensino Superior (IES): Universidade Presbiteriana 
Mackenzie, Universidade Paulista (UNIP), Faculdades Metropolitanas Unidas (FMU) e em diversos cursos e disciplinas 
correlatas à formação.
© Todos os direitos reservados. Nenhuma parte desta obra pode ser reproduzida ou transmitida por qualquer forma e/ou 
quaisquer meios (eletrônico, incluindo fotocópia e gravação) ou arquivada em qualquer sistema ou banco de dados sem 
permissão escrita da Universidade Paulista.
Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)
S243c Saramelli, Alexandre 
Contabilidade empresarial / Alexandre Saramelli; Divane Alves 
da Silva. – São Paulo, 2012.
112 p., il.
Nota: este volume está publicado nos Cadernos de Estudos e 
Pesquisas da UNIP, Série Didática, ano XVII, n. 2-040/12, ISSN 1517-9230
1. Contabilidade. 2. Contabilidade Empresarial. 3. Finanças I. 
Título.
CDU 657
Prof. Dr. João Carlos Di Genio
Reitor
Prof. Fábio Romeu de Carvalho
Vice-Reitor de Planejamento, Administração e Finanças
Profa. Melânia Dalla Torre
Vice-Reitora de Unidades Universitárias
Prof. Dr. Yugo Okida
Vice-Reitor de Pós-Graduação e Pesquisa
Profa. Dra. Marília Ancona-Lopez
Vice-Reitora de Graduação
Unip Interativa – EaD
Profa. Elisabete Brihy 
Prof. Marcelo Souza
Prof. Dr. Luiz Felipe Scabar
Prof. Ivan Daliberto Frugoli
 Material Didático – EaD
 Comissão editorial: 
 Dra. Angélica L. Carlini (UNIP)
 Dra. Divane Alves da Silva (UNIP)
 Dr. Ivan Dias da Motta (CESUMAR)
 Dra. Kátia Mosorov Alonso (UFMT)
 Dra. Valéria de Carvalho (UNIP)
 Apoio:
 Profa. Cláudia Regina Baptista – EaD
 Profa. Betisa Malaman – Comissão de Qualificação e Avaliação de Cursos
 Projeto gráfico:
 Prof. Alexandre Ponzetto
 Revisão:
 Janandréa do Espírito Santo
Sumário
Contabilidade Empresarial
APRESENTAÇÃO ......................................................................................................................................................7
INTRODUÇÃO ...........................................................................................................................................................8
Unidade I
1 ESTIMATIVA PARA CRÉDITO DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA (ECLD) ................................................ 13
1.1 Introduzindo o assunto ...................................................................................................................... 13
1.2 Conceituação ......................................................................................................................................... 14
1.3 A influência da perda sobre o lucro .............................................................................................. 17
1.3.1 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 21
2 ESTIMATIVAS ..................................................................................................................................................... 22
2.1 Constituição de estimativa ............................................................................................................... 22
2.1.1 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 22
2.2 Utilização ................................................................................................................................................. 24
2.2.1 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 24
2.3 Reversão ................................................................................................................................................... 26
2.4 Complementação ................................................................................................................................. 27
2.4.1 Exemplo de cálculo ............................................................................................................................... 28
3 BAIXA DE CRÉDITOS NÃO LIQUIDADOS NAS EMPRESAS ................................................................ 29
3.1 Créditos que podem ser baixados como perdas ...................................................................... 30
3.1.1 Sem garantia de valor ........................................................................................................................... 30
3.1.2 Com garantia de valor .......................................................................................................................... 31
3.1.3 Contra devedor declarado falido ...................................................................................................... 31
3.1.4 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 32
4 OPERAÇÕES FINANCEIRAS .......................................................................................................................... 34
4.1 Duplicatas ................................................................................................................................................ 34
4.1.1 Cobrança simples .................................................................................................................................... 35
4.1.2 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 36
4.1.3 Exercício nº 1 ............................................................................................................................................ 38
4.1.4 Exercício nº 2 ............................................................................................................................................ 39
4.2 Desconto de duplicatas......................................................................................................................41
4.2.1 Tratamento contábil .............................................................................................................................. 42
4.2.2 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 42
4.2.3 Exercício resolvido .................................................................................................................................. 48
4.3 CPC 12 – Ajuste a Valor Presente .................................................................................................. 50
Unidade II
5 EMPRÉSTIMOS/FINANCIAMENTOS – OPERAÇÕES PREFIXADAS ................................................. 57
5.1 Empréstimos e financiamentos ...................................................................................................... 57
5.2 Empréstimos/financiamentos – operação prefixada ............................................................. 58
5.2.1 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 59
5.2.2 Exercício resolvido .................................................................................................................................. 63
6 EMPRÉSTIMOS/FINANCIAMENTOS – OPERAÇÕES PÓS-FIXADAS ................................................ 67
6.1 Diferenças entre os principais indicadores econômicos ....................................................... 67
6.1.1 IPC-Fipe ....................................................................................................................................................... 67
6.1.2 IPCA ............................................................................................................................................................. 67
6.1.3 IGP ................................................................................................................................................................. 68
6.1.4 INPC ............................................................................................................................................................ 68
6.1.5 ICV ................................................................................................................................................................ 68
6.1.6 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 69
6.1.7 Exercício resolvido .................................................................................................................................. 72
7 APLICAÇÕES FINANCEIRAS – OPERAÇÕES PREFIXADAS ................................................................. 76
7.1 Operações prefixadas .......................................................................................................................... 77
7.1.1 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 77
7.1.2 Exercício resolvido .................................................................................................................................. 82
8 APLICAÇÕES FINANCEIRAS – OPERAÇÕES PÓS-FIXADAS .............................................................. 90
8.1 Operações pós-fixadas ....................................................................................................................... 90
8.1.1 Exemplo de cálculo ................................................................................................................................ 91
8.1.2 Exercício resolvido ................................................................................................................................. 94
7
APRESENTAÇÃO
Expõe-se a seguir os objetivos da disciplina, que são as expectativas da Universidade Paulista e dos 
coordenadores pedagógicos quanto ao que o professor deve proporcionar aos alunos. 
De acordo com o Plano Pedagógico do Curso de Ciências Contábeis da Universidade Paulista – UNIP, 
a intenção da disciplina Contabilidade Empresarial é:
A disciplina de Contabilidade Empresarial foca os estudos em problemas 
contábeis específicos das atividades empresariais, como os Devedores 
Duvidosos e Devedores Insolváveis, para isso utilizando a conta de Perdas 
Esperadas com Créditos de Liquidação Duvidosa, seu cálculo e tratamento 
contábil. Além disso, a disciplina trata das Operações Financeiras comumente 
realizadas pelas empresas, tais como, Desconto de Duplicatas, Aplicações 
Financeiras e Financiamentos de curto e longo prazo, com taxas pré e pós-
fixadas e em moeda estrangeira, identificando e contabilizando os efeitos 
financeiros no patrimônio e seu resultado. (UNIP, 2012).
Para esse objetivo, formaram-se os seguintes objetivos gerais:
• Reunir conhecimentos teóricos e práticos para utilização e aplicação da contabilidade de modo a 
gerar informações com a qualidade necessária para atingir os requisitos dos diversos usuários.
• Enfatizar a consciência ética e a responsabilidade social da contabilidade.
• Conceituar, classificar e contabilizar problemas contábeis diversos desenvolvidos nas organizações. 
• Introduzir o conhecimento dos principais aspectos do Balanço Patrimonial e da Demonstração de 
Resultados do Exercício. 
Na elaboração deste livro-texto, também se seguiu as orientações da Organização das Nações Unidas 
(ONU), Conferência das Nações Unidas para Comércio e Desenvolvimento (UNCTAD); do Conselho 
Federal de Contabilidade e da Fundação Brasileira de Contabilidade (proposta nacional de conteúdo 
para os cursos de graduação em Ciências Contábeis), do Ministério da Educação (Resolução CNE/CES 
10/2004 e Parecer CNE/CES 269/2004) e, evidentemente, das boas práticas no ensino a distância e nossa 
experiência com interação entre alunos e professores. 
Sendo assim, mais do que simplesmente proporcionar uma introdução às práticas específicas 
e às novidades das normas contábeis internacionais, é necessário um estudo muito mais amplo, 
proporcionando a você, aluno(a), condições para estudar e aplicar teorias contábeis no trabalho 
cotidiano. 
Nos próximos anos, você, aluno(a), já estará acostumado(a) com hábitos e procedimentos enraizados 
nos ambientes de trabalho e que já vem desenvolvendo no próprio ambiente universitário. Isso torna o 
estudo da contabilidade mais difícil do que poderia ser porque não se trata apenas de conhecer técnicas, 
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mas de estar preparado para quebrar hábitos. Sabe-se que muitos contadores estranharam a proposta 
que as normas internacionais trazem e não são muito receptivos a mudanças. Então, certamente, você 
lidará com esses hábitos e sentimentos presentes nos contadores com quem estará trabalhando e atuará 
não apenas como um aprendiz, limitando-se a receber informações. Sabemos que você atuará como um 
agente de mudança, atualizando os contadores que já não estão mais nos bancos escolares. 
Para atingir a todos esses objetivos, os professores autores deste livro-texto escolheram expor as 
novas teorias de forma ampla, tratando as novidades não como algo novo, mas algo que já faz parte da 
nossa realidade profissional. 
INTRODUÇÃO
Olá, aluno!
É com alegria que introduzimos a disciplina Contabilidade Empresarial, uma disciplina na qual se 
estuda problemas específicos da atividade empresarial e como o contador deve tratar esses problemas. 
Após meses de estudo da contabilidade básica, com esta disciplina você passa a ser preparado para 
lidar com os problemas que ocorrem com maior frequência na maioria das empresas, ou seja, aqui você 
formará habilidades para não apenas conhecer as consequências das decisões dos gestores, mas como 
agir na contabilidade para bem tratar e relatar esses problemas. 
Umcomportamento muito comum entre estudantes de ciências contábeis é mostrar uma ansiedade 
muito grande em “como fazer”, ou seja, como fazer lançamentos contábeis, como “consertar” uma 
situação, como fazer as coisas certas. Recomendamos a você, aluno (a), que controle sua ansiedade no 
“como fazer”, motivando-se a analisar as questões do “por que fazer”. Sabendo por que os problemas são 
gerados (o que nesta disciplina inclui conhecer muito bem as normas internacionais de contabilidade), 
você certamente estará mais bem preparado para agir. 
O livro-texto traz os seguintes assuntos: 
• Na Unidade I: Estimativa para Crédito de Liquidação Duvidosa – ECLD e operações financeiras.
• Na Unidade II: Empréstimos/Financiamento e Aplicações Financeiras.
Na Unidade I, estudaremos a Estimativa para Crédito de Liquidação Duvidosa, que lida com o 
conhecido problema da inadimplência empresarial. É necessário que o contador, ao lado dos aspectos 
puramente técnicos da profissão, também conheça a operação da empresa em que está trabalhando ou 
prestando serviço para que bem possa constituir a ECLD. 
Outro assunto contemplado na Unidade I são as operações financeiras na forma de cobrança de 
duplicatas, por cobrança simples ou por desconto. Trata-se de uma operação que, se não for bem 
planejada e conduzida, “drena” os lucros da empresa para os agentes financeiros. O contador é um 
profissional que tem grande responsabilidade em orientar, acompanhar e alertar a administração da 
empresa quanto ao bom uso (ou não) das duplicatas como operações financeiras. 
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Para a Unidade II – Empréstimos/Financiamentos e Aplicações Financeiras – estudaremos os cálculos, 
registros e suas consequências sobre o resultado do período, considerando-se os encargos financeiros 
oriundos das operações de empréstimos/financiamentos e os rendimentos decorrentes das aplicações 
financeiras. 
Basicamente, o que estaremos estudando nesta disciplina diz respeito a vários problemas que as 
empresas enfrentam em suas operações reais. Estudá-los será, então, fundamental para o sucesso de 
nossas carreiras como contadores! 
Desejamos a você, aluno(a), bom estudo!
Sempre à disposição!
Professor Mestre Alexandre Saramelli.
Professora Mestra Divane A. Silva.
Sugestão de estudo 
Cada um de nós têm nossas individualidades e manias. Há pessoas que conseguem absorver bem 
o assunto a partir de uma simples leitura, mas não gostam de fazer exercícios. Outros não têm muita 
paciência para ler, preferem fazer vários exercícios. Há os alunos que preferem um livro colorido, 
preenchido com gráficos e elementos visuais e resumos. Sabe-se, ainda, que há alunos que não gostam 
de teorias acadêmicas, dão preferência a livros que mostrem exemplos práticos, que retratem a prática 
empresarial. 
Então, quando este livro foi elaborado, pensou-se em trazer uma mescla de estratégias de ensino 
para que o livro torne-se interessante. Mas isso também não significa que o livro será agradável em todos 
os sentidos. Por exemplo, para quem não gosta de estudar normas e regulamentos, eles estão aqui! E 
não são poucos! Estudar não significa fazer apenas o que nós gostamos, mas também ter contato com 
coisas que (a priori) não gostamos lá muito, mas que no futuro vamos nos lembrar disso e dizer com 
orgulho e satisfação: “Ainda bem que eu estudei esse assunto! Outros não estudaram... e não estão no 
mesmo lugar que eu estou!” 
Por maior que seja o esforço de um professor em tornar um livro mais agradável, classificar um 
conteúdo chato ou um conteúdo muito gostoso depende também de sua postura como aluno(a). Por 
isso, a recomendação é: aproveite o livro-texto com olhos interessados. É claro que você é livre para 
estudar da maneira que achar melhor, que acredita ser mais eficiente. Mas, nesse sentido, sugerem-se 
alguns passos. 
Antes de qualquer atitude, comece o seu estudo pela bibliografia! Verifique livros, artigos e referências 
que foram utilizados na elaboração deste livro-texto. Depois, percorra as unidades perguntado-se: “Por 
que os professores querem que eu estude isto? Ou por que os professores escolheram tal conteúdo?” A 
análise da bibliografia estudada lhe ajudará a responder essas dúvidas! 
10
 Observação
Interaja sempre com os tutores, os seus colegas e com o professor nos 
fóruns. Contribua com pesquisas, curiosidades e observações. No momento 
em que, por exemplo, você leva uma pergunta aos professores – o que por si 
só já é uma forma muito eficaz de estudar – você está contribuindo também 
para que seus colegas observem pontos de vista que talvez não tenham se 
atentado. Conversar e tornar “vivo” os conceitos faz com que o conteúdo 
deste livro-texto se expanda, melhorando o processo de aprendizagem. 
É muito importante comentar que o livro-texto não esgota todas as possibilidades de estudo. Ao 
contrário, o livro-texto é um dos instrumentos de estudo e não deve ser visto jamais como fonte única.
Em cada uma das unidades, leia sempre os resumos, faça as atividades propostas nas áreas de “Saiba 
Mais”. E ao final de cada unidade, faça os exercícios e as tarefas propostas. O fundamental é ativar a sua 
curiosidade pelo tema. 
Ao final de cada unidade, estuda-se o jargão específico da área, discutindo-se o significado de 
termos. Isso é importante para que você não se limite a conhecer o sentido literal das palavras na 
língua portuguesa, mas o que a palavra (ou frase) significa no contexto estudado. Em especial, há 
muitos termos novos que foram introduzidos com a harmonização internacional. Procure entender 
esses termos. Há também uma preocupação com que você não apenas absorva o conteúdo, mas que 
saiba conversar, explicar esse conteúdo a outros profissionais. Nesse sentido, criou-se a atividade “E 
se me perguntassem?” na qual será realizada uma pergunta. Tente desenvolver uma resposta a essa 
pergunta. 
A intenção é que ao final do seu estudo você se sinta confiante, mas insatisfeito. Exatamente, 
insatisfeito! Uma aula nunca acaba, assim, é saudável que ao final do estudo você substitua dúvidas 
simples por dúvidas mais... sofisticadas! 
Conforme comentado na sugestão de estudo, este livro-texto não deve ser visto como fonte única 
de estudos. Assim, consulte os livros que constam da bibliografia básica da disciplina. 
Esquentando os motores
Marcelo Gusmão devora um apetitoso pacote de salgadinhos e toma um refrigerante gelado 
enquanto espera pacientemente o seu voo no frio e movimentado saguão do aeroporto John F. Kennedy. 
Rejeitava controlar o colesterol e não tinha medo de pegar uma pneumonia. O ano é 2009, é inverno, e o 
seu avião atrasou por motivos que não se interessava em saber. O fato é que Gusmão precisaria esperar 
muitas horas pelo voo. Com certeza, não iria viajar naquela noite. Mas não estava disposto a ir a um 
hotel e descansar. A última coisa que queria era dormir. 
11
Estava particularmente furioso e, nessas horas, preferia sentar-se e ver o movimento das pessoas 
caminhando. Apesar de estar ansioso para voltar para casa e rever sua mulher, Gusmão não estava 
particularmente furioso por conta do atraso do avião. Ao contrário, de certa forma, ainda bem que esse 
avião havia atrasado. Como diretor de vendas de uma grande indústria alemã, foi obrigado a viajar para 
Nova Iorque poucos dias após voltar de sua lua de mel, onde teve a oportunidade rara de conhecer os 
paradisíacos Lençóis Maranhenses. 
A empresa que representava, localizada em um modesto edifício em São Paulo e com sede em 
Hannover, produzia lentes para câmeras fotográficas e era uma das melhores marcas desse mercado. Após 
muitos anos de trabalho, conseguiu finalmente conquistar a conta de uma grande loja de distribuição, 
que está fazendo muito sucesso na internet com as chamadas vendas on-line. Como se trata de uma 
organização multinacional, Gusmão teve o cuidado de visitar o presidente dessaempresa em Nova 
Iorque. Após todos os acertos realizados e um caloroso aperto de mãos, recebeu um telefonema de 
Hannover, dizendo que teria que abortar toda a operação! 
O diretor financeiro internacional havia analisado as contas desse potencial cliente (o que não havia 
encontrado tempo para fazer nos últimos seis anos) e julgou que seria um provável mau pagador, que 
serviria apenas para aumentar as taxas de inadimplência! Cliente rejeitado! 
Esse fato levou o humor de Gusmão para o subsolo. Melhor ver o movimento das pessoas, para se 
acalmar. Acabou o pacote de salgadinhos. Mas não iria comprar o oitavo saco. Muito menos iria comprar 
a décima quarta latinha de refrigerante. Queria apenas olhar o movimento das pessoas, até que o 
chamem para voltar para casa.
Nova Iorque não o recebeu bem! 
Pergunta-se: 
O diretor financeiro está correto ao rejeitar o negócio proposto por Marcelo Gusmão?
Algo poderia ter sido feito para evitar essa situação? 
 
O caso acima é fictício e foi redigido pelo Prof. Me. Alexandre Saramelli exclusivamente para uso 
universitário. Qualquer semelhança com fatos e/ou pessoas reais terá sido mera coincidência. 
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CONTABILIDADE EMPRESARIAL
Unidade I
1 ESTIMATIVA PARA CRÉDITO DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA (ECLD) 
1.1 Introduzindo o assunto
Estudaremos, na Unidade I, a Estimativa para Crédito de Liquidação Duvidosa (ECLD) que, no passado, 
antes da introdução das normas internacionais no Brasil, era conhecida como Provisão para Devedores 
Duvidosos (PDD). 
Essa expectativa é necessária porque se sabe (pelo menos é o que se observa nos hábitos de 
consumo) que nem todos os devedores honram seus compromissos nas vendas a prazo. Sendo 
assim, as contas a receber devem ser avaliadas por seu valor líquido de realização, ou seja, pelo 
produto final em dinheiro ou equivalente que se espera obter. A empresa, para estimar o valor 
de perda provável na realização de suas “contas a receber”, “duplicatas a receber” ou “clientes” 
considera, por exemplo, aspectos peculiares de sua clientela, a conjuntura econômica do momento 
em que se está estimando o risco e o ramo de negócios em que atua, entre outras variáveis. Há 
que se adotar um mecanismo de cálculo para a estimativa que melhor reflita o que realmente 
pode vir a ocorrer em termos de perdas no recebimento, considerando a experiência anterior da 
empresa com relação a prejuízos no recebimento de seus créditos. O critério adotado pode ser, 
portanto, diferente para cada empresa. 
 Lembrete
O critério adotado deve ser diferente para cada empresa e formado a 
partir de julgamento profissional do profissional da contabilidade. 
Ainda sobre a ECLD, é relevante informar que o esperado por toda e qualquer empresa que efetua 
vendas a prazo é o recebimento total de suas vendas. Assim, serão necessários ajustes contábeis a fim 
de suprir uma provisão não utilizada.
Outro assunto contemplado na Unidade I está relacionado com operações financeiras. A 
abordagem está na forma de cobrança de duplicatas, por cobrança simples ou por desconto. Tanto 
uma quanto a outra mostram a forma de contabilização como gastos oriundos de tais operações, 
considerando, inclusive, os possíveis efeitos na escolha de uma ou de outra maneira de cobrança – 
embora o desconto de duplicatas seja visto por muitos autores e/ou profissionais de finanças como 
um tipo de “empréstimo bancário”. 
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Unidade I
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 Observação
O fato de muitos autores e/ou profissionais de finanças observarem o 
desconto de duplicatas como um exercício de “empréstimo bancário” nos 
remete aos conceitos de “Valor Justo” ou “Fair Value” introduzidos pelas 
normas internacionais de contabilidade. 
Após esse estudo, a intenção é que seja possível formar uma opinião sobre os principais problemas que 
envolvem as operações de vendas a prazo. Fundamentalmente, os executivos, na ânsia para conquistar 
clientes e cumprir metas, tendem a expor as empresas a um menor risco. 
Certamente, como contador (talvez, controller, o contador gerencial), você será convidado a opinar 
sobre se a empresa deve ou não realizar determinado negócio. Sua voz então será recebida como a de 
um profissional preparado para diminuir riscos. 
Está preparado(a)? 
Bom (e entusiasmado) estudo! 
1.2 Conceituação
A ECLD (Estimativa para Créditos de Liquidação Duvidosa) é um termo novo, que surge com as 
novidades das normas internacionais de contabilidade. Denominava-se PCLD (Provisão para Crédito de 
Liquidação Duvidosa) e anteriormente (termo que foi conhecido por muito tempo) PDD (Provisão para 
Devedores Duvidosos). Da mesma forma como muitos autores e profissionais continuam a usar o termo 
“Lucros e Perdas” para designar a “Demonstração do Resultado do Exercício”, o termo PDD certamente 
continuará a ser usado por um bom tempo. Você deve entender que se trata do procedimento de ECLD. 
Ela é uma estimativa de perdas que as empresas fazem sobre os valores a receber provenientes de 
vendas a prazo de mercadorias, produtos ou serviços.
No sistema econômico atual, normalmente os clientes possuem pouca poupança ou sobra de 
dinheiro. Sendo assim, tendem a não comprar à vista bens e serviços, principalmente se forem caros. 
As empresas, então, veem-se obrigadas a oferecer uma venda a prazo, parcelada, que possibilita a esses 
clientes comprarem o bem que desejam. É o que se diz: “O sujeito pode não ter dinheiro para comprar 
um carro de luxo, mas se esse mesmo carro for parcelado em leves e suaves prestações, ele se aventurará 
a comprar esse carro”. 
Não raramente, os clientes que se aventuraram a comprar bens e serviços parcelados podem vir a 
enfrentar dificuldades financeiras que os impeçam temporária ou definitivamente de pagar suas dívidas 
(isso sem contar que, infelizmente, há pessoas que por má vontade deixam de pagar suas dívidas). As 
empresas sabem que estão sujeitas a esse risco e, por isso, constituem estimativas de acordo com sua 
experiência no mercado. 
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CONTABILIDADE EMPRESARIAL
 Saiba mais
O jornalista brasileiro Joelmir Beting é muito famoso por criar frases 
interessantes para expor problemas econômicos. Uma dessas frases é: 
“Quem não deve, não tem.”
Você pode conhecer outras frases no seguinte endereço: 
<http://www.joelmirbeting.com.br/>.
A estimativa de perdas sobre as operações dos valores a receber de suas vendas a prazo busca 
informar a empresa, que talvez (ou muito provavelmente) alguns dos seus clientes não honrarão com 
o compromisso assumido, ou seja, não quitarão suas dívidas. Em outras palavras, do total de vendas a 
prazo de mercadorias a diversos clientes que soma R$ 9.500,00, talvez a empresa só receba R$ 8.900,00, 
gerando, portanto, uma perda de R$ 600,00.
Devemos entender, portanto, que a empresa poderá contar com uma entrada de numerários 
somente de R$ 8.900,00. Logo, seus investimentos, que dependiam de R$ 9.500,00 (total das vendas 
a prazo), deverão ser reformulados, uma vez que agora terá um valor disponível menor. 
A elaboração das demonstrações contábeis anuais (e aqui vale lembrar que a legislação contábil, Lei 
nº 6.404/76, foi alterada pelas Leis nº 11.938/07 e nº 11.941/09) determina que, ao final de cada exercício 
social, devem se encerrar as demonstrações financeiras, ou seja, ao final de doze meses consecutivos, 
as empresas devem encerrar suas despesas e receitas a fim de apurar o seu resultado: lucro ou prejuízo. 
Porém, não há impedimento legal para que as empresas, a qualquer momento, venham a conhecer o 
resultadode suas operações, podendo ser mensal, trimestral ou até mesmo semestral e, assim, torna-se 
imprescindível a elaboração de tais demonstrações.
O pronunciamento CPC 23 (Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de 
Erro) comenta que existem várias situações que podem gerar a necessidade de reconhecer 
uma estimativa nas demonstrações contábeis de uma empresa: a obsolescência dos estoques, 
obrigações decorrentes de garantias, vida útil dos ativos depreciáveis ou sua expectativa de 
futuros benefícios incorporados, valor justo de ativos e/ou passivos e, justamente, os créditos de 
liquidação duvidosa. 
Para o nosso estudo, partiremos das demonstrações anuais para cálculo e registro contábil da 
estimativa de perdas, devendo ressaltar que tal estimativa refere-se às vendas já efetuadas, mas a serem 
recebidas (ou pelo menos essa é a expectativa da empresa que efetuou as vendas a prazo) no exercício 
seguinte. Por tratar-se de uma provisão ou estimativa, a perda deverá ser apurada pela empresa 
que procedeu as vendas a prazo a partir de um percentual sobre os direitos existentes na época do 
levantamento do balanço.
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 Lembrete
Não é possível saber de antemão quais os devedores que não pagarão 
suas obrigações. Sendo assim, toda e qualquer estimativa tem um efeito 
preventivo e é sempre formado com alguma margem de erro.
As contas que devem servir de base para o cálculo dessa estimativa são as que registram direitos 
provenientes de vendas a prazo de mercadorias, produtos ou de serviços. Essas contas são normalmente 
denominadas “duplicatas a receber” ou “clientes”.
Você deve estar se perguntando: “Mas de quanto será o percentual a ser aplicado para o cálculo 
dessa estimativa?” 
Não haverá uma resposta pronta, entende-se que cada empresa deverá formar seu percentual por 
meio de estudos realizados sobre as inadimplências sofridas pela empresa. 
 Observação
Uma concessionária de veículos, normalmente, terá uma 
inadimplência muito maior do que um feirante, que vende praticamente 
tudo a vista. No entanto, isso pode não ser verdade. É necessário apurar 
com muito critério qual o comportamento dos clientes do negócio em 
específico.
Divane Alves da Silva Nagatsuka e Egberto Lucena Teles apontam que: 
o montante da provisão é estabelecido, normalmente, com fundamento 
na experiência acumulada pela empresa em suas vendas a prazo 
(estatísticas de não recebimento) e análise de tendências no mercado 
(inadimplência no setor econômico). O ideal talvez fosse analisar 
duplicata por duplicata, ou seja, cliente a cliente, e aí efetuar a 
provisão, mas sabemos que nem sempre isso é possível, por isso, a 
sistemática mais utilizada é o estabelecimento de uma média estatística 
de inadimplência dos últimos três ou cinco anos (NAGATSUKA; TELES, 
2002, p. 125).
É sempre muito indicado que o contador tenha um ótimo relacionamento interpessoal com 
os executivos de outras áreas da empresa. Por exemplo, uma consulta ao diretor de vendas e aos 
vendedores em geral pode ajudar e muito no estabelecimento de uma estimativa mais exata. 
Esse relacionamento também pode ser favorecido se a empresa dispor de modernas ferramentas 
de tecnologia da informação, pelas quais os clientes podem ser estudados tendo como base 
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um banco dados de um sistema CRM (Customer relationship management – Administração de 
relacionamento com o cliente), por exemplo.
1.3 A influência da perda sobre o lucro
Antes de apresentar um exemplo sobre como se apurar um percentual que será utilizado para estimar 
uma possível perda com valores a receber sobre vendas a prazo, é importante fazer uma pausa para 
refletir (e/ou entender) sobre a influência da perda sobre o resultado (lucro ou prejuízo) a ser apurado 
no período.
Menciona-se até o momento a palavra “perda” e não “despesa”. Aqui já vale uma explicação sobre o 
uso do termo e sua implicância na formação do resultado do período, bem como a tributação. Seguem 
as definições apontadas por diversos autores e segregadas por Eliseu Martins, Ernesto Rubens Gelbcke e 
Sérgio de Iudícibus de forma simples e objetiva.
 • Despesas: são os gastos necessários para vender e enviar os produtos. 
De modo geral, são os gastos ligados às áreas administrativas e comerciais. 
O custo dos produtos, quando vendidos, transforma-se em despesas.
 • Perdas: são fatos ocorridos em situações excepcionais que fogem à 
normalidade das operações da empresa. São eventos econômicos negativos 
ao patrimônio empresarial, não habituais, tais como deterioração anormal 
de ativos, perdas de créditos excepcionais, capacidade ociosa anormal etc. 
(MARTINS; GELBCKE; IUDÍCIBUS, 2003, p. 24-26).
Assim, pode-se entender que as despesas são inevitáveis para quaisquer atividades 
empresariais, enquanto as perdas, de alguma maneira, poderiam ser evitadas. E ainda, tanto as 
despesas quanto as perdas, pela sua própria natureza, reduzem o resultado do período, ou seja, 
são registradas como contas dedutivas do resultado na Demonstração de Resultado do Exercício 
(DRE). Porém, deve-se, desde já, entender que nem todas as despesas e/ou perdas são aceitas 
pelo Regulamento do Imposto de Renda (RIR) 3.000/99 para formação da base de cálculo dos 
tributos sobre o resultado apurado na DRE.
 Lembrete
Conforme determina o Código Tributário Nacional, os tributos são 
compostos por impostos, taxas e contribuições de melhoria. Os tributos 
devidos pelas empresas sobre o seu resultado são: o imposto de renda 
pessoa jurídica e a contribuição social sobre o lucro líquido.
Você deve estar confuso e se perguntando: “Então temos dois resultados: um apurado na DRE e 
outro que deve ser apurado para cálculo dos tributos?”
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A resposta é sim, ou seja, temos o resultado1 contábil apurado na DRE e o resultado fiscal,2 que 
será base para apurar os tributos. Pode-se, nesse momento, mencionar que temos despesas dedutíveis 
e indedutíveis. Em outras palavras, as dedutíveis são as aceitas para formar a base de cálculo dos 
tributos; as indedutíveis são aquelas que contabilmente são registradas na DRE e fiscalmente não 
são levadas em consideração. Nessa classificação, encontram-se as perdas vindas da provisão para 
liquidação duvidosa.
Agora, acredito (e espero) que você consiga compreender que a estimativa de perda sobre valores a 
receber provenientes de vendas a prazo para fins fiscais não serão dedutíveis,3 ou seja, mesmo registrado 
o valor na DRE, teremos uma redução do resultado contábil, mas não do resultado fiscal. Você terá razão 
em pensar que, além da empresa ter a possibilidade de não receber toda a venda efetuada a prazo, ainda 
não poderá registrar tal situação para reduzir a base de sua tributação. Isso é verdade, mas há exceções 
e vamos tratá-las no item “3 Baixa de créditos não liquidados nas empresas”.
Conforme mencionado no início deste item, a ECLD (Estimativa para Crédito de Liquidação 
Duvidosa) substituiu a PCLD (Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa) e a PDD (Provisão 
para Devedores Duvidosos). Essa substituição justifica-se, principalmente, pela mudança do 
cenário econômico que pediu uma alteração na legislação sobre o assunto. Saímos de um período 
altamente inflacionário, o qual pedia uma legislação pertinente. Em outras palavras, a legislação 
sobre a Provisão de Devedores Duvidosos existia antes do Plano Real (plano de estabilização da 
economia em 1994), ou seja, existia em outro momento da economia; naquelemomento, o próprio 
Ministério da Receita Federal determinava o percentual que as empresas poderiam estimar para 
registrar as possíveis perdas sobre os valores a receber de suas vendas a prazo, que eram todas 
consideradas dedutíveis. Sem contar que não havia, naquele momento, uma preocupação com a 
convergência internacional das normas contábeis. 
As perdas dedutíveis legalmente eram de até 3% sobre o saldo das duplicatas a receber para as 
empresas em geral e de 1,5% para as empresas financeiras. Elas ficaram em vigor até 31/12/1992, 
sendo alterada a partir de 01/01/1993 para 1,5% para as empresas em geral e 0,5% para as empresas 
financeiras. 
A Lei nº 8.981/95 trouxe diversas mudanças, tais como suprir os percentuais para apurar as perdas 
sobre os valores a receber advindos de vendas a prazo, estabelecendo outras maneiras de apurar e 
registrar as possíveis perdas. Segue, na íntegra, o Art. 43 dessa lei, que contempla tal assunto:
Art. 43. Poderão ser registradas, como custo ou despesa operacional, as 
importâncias necessárias à formação de provisão para créditos de liquidação 
duvidosa (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
1 É importante ressaltar que a palavra “resultado” tanto pode expressar um lucro quanto um prejuízo, a diferença está no uso dos parênteses.
2 Sobre resultado fiscal, voltaremos ao assunto na disciplina Planejamento Contábil Tributário, na qual serão estudadas as diversas formas 
de tributação sobre o resultado apurado na empresa.
3 O RIR/99 aponta que todas as perdas são indedutíveis, uma vez que, pela sua própria natureza, não foram necessárias para o desenvolvimento 
da atividade empresarial. O próprio RIR/99 classifica algumas despesas também como indedutíveis.
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§ 1º A importância dedutível como provisão para créditos de liquidação 
duvidosa será a necessária a tornar a provisão suficiente para absorver as 
perdas que provavelmente ocorrerão no recebimento dos créditos existentes 
ao fim de cada período de apuração do lucro real. (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
§ 2º O montante dos créditos referidos no parágrafo anterior abrange 
exclusivamente os créditos oriundos da exploração da atividade econômica 
da pessoa jurídica, decorrentes da venda de bens nas operações de conta 
própria, dos serviços prestados e das operações de conta alheia. (Vide Lei nº 
9.430, de 1996).
§ 3º Do montante dos créditos referidos no parágrafo anterior deverão 
ser excluídos: (Vide Lei nº 9.430, de 1996) os provenientes de vendas com 
reserva de domínio, de alienação fiduciária em garantia, ou de operações 
com garantia real; (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
b) os créditos com pessoa jurídica de direito público ou empresa sob seu 
controle, empresa pública, sociedade de economia mista ou sua subsidiária; 
(Vide Lei nº 9.065, de 1995) (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
c) os créditos com pessoas jurídicas coligadas, interligadas, controladoras e 
controladas ou associadas por qualquer forma; (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
d) os créditos com administrador, sócio ou acionista, titular ou com seu 
cônjuge ou parente até o terceiro grau, inclusive os afins; (Vide Lei nº 9.430, 
de 1996).
e) a parcela dos créditos correspondentes às receitas que não tenham 
transitado por conta de resultado; (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
f) o valor dos créditos adquiridos com coobrigação; (Vide Lei nº 9.430, de 
1996).
g) o valor dos créditos cedidos sem coobrigação; (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
h) o valor correspondente ao bem arrendado, no caso de pessoas jurídicas 
que operam com arrendamento mercantil; (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
i) o valor dos créditos e direitos junto a instituições financeiras, demais 
instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil e a 
sociedades e fundos de investimentos. (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
§ 4º Para efeito de determinação do saldo adequado da provisão, aplicar-
se-á, sobre o montante dos créditos a que se refere este artigo, o percentual 
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obtido pela relação entre a soma das perdas efetivamente ocorridas nos 
últimos três anos-calendário, relativas aos créditos decorrentes do exercício 
da atividade econômica, e a soma dos créditos da mesma espécie existentes 
no início dos anos-calendário correspondentes, observando-se que: (Vide 
Lei nº 9.430, de 1996).
a) para efeito da relação estabelecida neste parágrafo, não poderão ser 
computadas as perdas relativas a créditos constituídos no próprio ano-
calendário; (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
b) o valor das perdas, relativas a créditos sujeitos à atualização monetária, 
será o constante do saldo no início do ano-calendário considerado. (Vide Lei 
nº 9.430, de 1996).
§ 5º Além da percentagem a que se refere o § 4º, a provisão poderá ser 
acrescida: (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
a) da diferença entre o montante do crédito habilitado e a proposta de 
liquidação pelo concordatário, nos casos de concordata, desde o momento 
em que esta for requerida; (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
b) de até cinquenta por cento do crédito habilitado, nos casos de falência do 
devedor, desde o momento de sua decretação. (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
§ 6º Nos casos de concordata ou falência do devedor, não serão admitidos 
como perdas os créditos que não forem habilitados, ou que tiverem a sua 
habilitação denegada. (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
§ 7º Os prejuízos realizados no recebimento de créditos serão obrigatoriamente 
debitados à provisão referida neste artigo e o eventual excesso verificado 
será debitado a despesas operacionais. (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
§ 8º O débito dos prejuízos a que se refere o parágrafo anterior poderá ser 
efetuado, independentemente de se terem esgotados os recursos para sua 
cobrança, após o decurso de: (Redação dada pela Lei nº 9.065, de 1995) (Vide 
Lei nº 9.430, de 1996).
a) um ano de seu vencimento, se em valor inferior a 5.000 UFIR, por devedor; 
(Incluído pela Lei nº 9.065, de 1995) (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
b) dois anos de seu vencimento, se superior ao limite referido na alínea 
a, não podendo exceder a vinte e cinco por cento do lucro real, antes de 
computada essa dedução. (Incluído pela Lei nº 9.065, de 1995) (Vide Lei nº 
9.430, de 1996).
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§ 9º Os prejuízos debitados em prazos inferiores, conforme o caso, aos 
estabelecidos no parágrafo anterior, somente serão dedutíveis quando 
houverem sido esgotados os recursos para sua cobrança. (Redação dada 
pela Lei nº 9.065, de 1995) (Vide Lei nº 9.430, de 1996).
§ 10. Consideram-se esgotados os recursos de cobrança quando o credor 
valer-se de todos os meios legais à sua disposição (Vide Lei nº 9.430, de 
1996).
§ 11. Os débitos a que se refere a alínea b do § 8º não alcançam os créditos 
referidos nas alíneas a, b, c, d, e e h do § 3º. (Incluído pela Lei nº 9.065, de 
1995) (Vide Lei nº 9.430, de 1996). (BRASIL, 1995a).
Ao ler o Art. 43 da Lei 8.981/95, acredito que tenha chamado a sua atenção para outra lei, a 
Lei nº 9.430/96. Sim, tem razão, mas essa, devido às mudanças, será abordada no item “3 Baixa 
de créditos não liquidados nas empresas”. O que se pode adiantar no momento é que as perdas 
apuradas sobre possíveis inadimplências, para fins fiscais, são indedutíveis. Assim, conforme 
determina a Lei nº 8.981/95 – Art. 43, § 4º, a partir de 01/01/1995, o percentual passou a ser a 
média efetivamente apurada nos três últimos exercícios, sendo calculada conforme o que será 
demonstrado a seguir.
1.3.1 Exemplo de cálculoVamos supor que determinada empresa, no exercício 20X1, tenha deixado de receber 4% do valor 
das duplicatas que tinha para receber na data do balanço; no exercício 20X2, essa perda correspondeu 
a 5%; no exercício de 20X3, a 3%. 
Então, temos:
• 4% – perda em 20X1;
• 5% – perda em 20X2;
• 3% – perda em 20X3. 
Média:
4 5 3
3
12
1
4
% % % %
%
+ +
=
Assim, em 31 de dezembro de 20X4, o percentual a ser aplicado sobre os valores a receber das 
vendas a prazo seria de 4%, ou seja, do montante a receber, talvez a empresa não receba uma 
parte desse valor.
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Logo, pode-se concordar com Divane Alves da Silva Nagatsuka e Egberto Lucena Teles, que afirmam 
que: 
o percentual relativo da provisão em relação ao montante de duplicatas 
a receber poderia variar de empresa para empresa, dependendo do setor 
econômico no qual ela se insere, o controle de risco de crédito que utiliza, a 
qualidade de sua carteira de clientes e até mesmo as condições conjunturais 
da economia (NAGATSUKA; TELES, 2002, p. 125). 
Vale ressaltar que: 
1. A empresa deseja receber todo o valor das vendas a prazo, caso contrário, não teria o motivo de 
vender seus bens.
 
2. Vender a prazo é sempre um risco, mesmo que a empresa venha utilizar-se de mecanismos de 
análise de crédito, nada garantirá o recebimento do valor proposto.
3. Não recebendo o valor das vendas, dificilmente terá as mercadorias, os produtos e/ou serviços de 
volta.
4. Poderá deixar de receber valores acima da estimativa, o que prejudicará mais seu planejamento 
financeiro. 
5. Poderá não utilizar a estimativa de perda, caso venha receber todas as suas vendas, o que seria o 
ideal.
Nos itens a seguir, será possível responder as situações mencionadas no parágrafo anterior. 
Deixaremos para o item “3 Baixa de créditos não liquidados nas empresas” a finalização do assunto 
sobre Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa, proposta para esta disciplina Contabilidade 
Empresarial. 
2 ESTIMATIVAS
2.1 Constituição de estimativa
 De acordo com a explanação do primeiro item deste livro-texto, pode-se compreender que 
a Estimativa para Crédito de Liquidação Duvidosa (ECLD) ocorre a partir de uma estimativa de não 
recebimento e sempre de acordo com o histórico do cliente em cada empresa, ou seja, quais foram suas 
compras, prazo de pagamento, período de atraso e assim por diante.
2.1.1 Exemplo de cálculo
Vamos supor que, em 31 de dezembro de 20X4, determinada empresa possua em seu ativo a conta 
“duplicatas a receber”, com saldo de R$ 800.000,00, composto por diversos clientes e vencimentos. 
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Sabe-se que o percentual obtido para cálculo da provisão é de 4%. A constituição da provisão será assim 
efetuada:
ECLD = saldo de duplicatas a receber x percentual de estimativa de perda
R$ 800.000,00 x 4% = R$ 32.000,00 → PCLD
O lançamento contábil para registro da provisão:
D – Despesas para créditos de liquidação duvidosa (DRE) 32.000 
C – Estimativa para créditos de liquidação duvidosa (AC) 32.000 
Razonetes
Duplicatas a receber Despesas para crédito de liquidação duvidosa
Saldo 800.000,00 1 32.000,00
 
Estimativa para crédito de 
liquidação duvidosa
 32.000,00 1
 
Quadro 1 – Representação no balanço patrimonial de 31 de dezembro de 20X4
Ativo Passivo
Circulante
...
...
Duplicatas a receber 800.000
(-) ECLD (32.000)
...
Não circulante
Circulante
Não circulante
Patrimônio líquido
Total Total
Importante: de acordo com a representação no balanço patrimonial sobre a operação da Estimativa 
para Crédito de Liquidação Duvidosa (ECLD), entende-se que, do total de vendas a prazo equivalente a 
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R$ 800.000,00, uma parte provavelmente não será recebida, ou seja, R$ 32.000,00. Assim, por cautela, 
a empresa deverá contar somente com R$ 768.000,00 para gerenciar seus gastos e/ou investimentos.
 Observação
Neste livro estamos utilizando a conta contábil com a expressão 
“duplicatas a pagar”. 
Há alguns anos (e mesmo atualmente), quando se emitia uma nota 
fiscal ou “fatura”, emitia-se conjuntamente outro documento semelhante, 
conhecido como “duplicata” (daí o nome, a duplicata é uma cópia da nota 
fiscal ou fatura). De posse dessa duplicata, o devedor poderia ir ao banco ou 
na sede da empresa, apresentar a duplicata e pagar sua dívida. 
Atualmente, muitas empresas não costumam mais emitir duplicatas. 
Emite-se um “boleto bancário” ou utilizam-se formas de cobrança 
automática, via internet, o e-banking. Assim, muitos contadores preferem 
utilizar a expressão “clientes” nas contas contábeis em vez de “duplicatas 
a pagar”. 
Porém, independente da tecnologia utilizada ou da denominação que 
a conta contábil recebe, o tratamento contábil é o que estamos estudando 
neste livro.
2.2 Utilização
 A utilização da Estimativa para Crédito de Liquidação Duvidosa (ECLD) acontece quando, de fato, 
alguns dos valores previstos a receber realmente não sejam recebidos ocorrendo a inadimplência, ou 
seja, o cliente não honrou com o compromisso assumido.
Para fins de melhor entendimento, serão utilizados os mesmos dados do exemplo contemplado no 
item anterior, no qual, por meio de análise sobre o histórico de inadimplência da empresa, foi estabelecida 
uma ECLD na ordem de 4% sobre as vendas a prazo de R$ 800.000,00, chegando-se à ECLD no valor de 
R$ 32.000,00.
2.2.1 Exemplo de cálculo
Sabendo-se que, dos valores a receber em 20X5, de R$ 800.000,00, somente R$ 12.000,00 não foram 
recebidos, a empresa pode contar somente com R$ 788.000,00, assim ilustrados:
1) D – Bancos conta movimento (AC) 788.000
 C – Duplicatas a receber (AC) 788.000
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Após várias tentativas de cobrança, o montante de R$ 12.000,00 de duplicatas a receber foram 
consideradas incobráveis. A baixa dessas duplicatas será efetuada por meio do lançamento a seguir.
 Lembrete
Incobráveis: situação em que foram esgotados todos os meios 
disponíveis de cobrança da duplicata.
2) D – Estimativa para créditos de liquidação duvidosa (AC) 12.000
 C – Duplicatas a receber (AC) 12.000
Razonetes
Duplicatas a receber Despesas para crédito de liquidação duvidosa
Saldo 800.000,00 Saldo 32.000,00
 788.000,00 1 
12.000,00 2
Estimativa para crédito de 
liquidação duvidosa Banco conta movimento
 32.000,00 Saldo 1 788.000,00 
2 12.000,00 
Quadro 2 – Representação no balanço patrimonial de 31 de dezembro de 20X5
Ativo Passivo
Circulante
...
...
(-) ECLD (20.000,00)
...
Não circulante
Circulante
Não circulante
Patrimônio líquido
Total Total
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Importante: conforme demonstra a representação do balanço patrimonial, restou um valor de R$ 
20.000,00 na conta de Estimativa para Crédito de Liquidação Duvidosa, informando que o total de R$ 
32.000,00 provisionado para um possível não recebimento das vendas a prazo efetuadas foi maior. Aliás, 
uma excelente situação para a empresa, uma vez que a inadimplência foi menor do que a esperada. 
Porém, o saldo de R$ 20.000,00 na conta de ECLD deveráter um destino, veja no item a seguir.
2.3 Reversão
 
No último dia do exercício de 20X5, a empresa deverá constituir nova estimativa com base no 
novo saldo da conta “duplicatas a receber”. Como há saldo remanescente da estimativa constituída no 
exercício anterior no valor de R$ 20.000,00, esse deve ser revertido para receita por meio do seguinte 
lançamento contábil:
3) D – Estimativa para crédito de liquidação duvidosa (AC) 20.000
 C – Reversão de estimativa para crédito de liquidação duvidosa (DRE) 20.000
 
Razonetes
Duplicatas a receber Despesas para crédito de liquidação duvidosa
Saldo 800.000,00 Saldo 32.000,00
 788.000,00 1 
12.000,00 2
Estimativa para crédito de 
liquidação duvidosa Banco conta movimento
 32.000,00 Saldo 1 788.000,00 
2 12.000,00 
3 20.000,00
Reversão para crédito de 
liquidação duvidosa
 
 20.000,00 3
Depois de efetuada a reversão, faz-se o novo cálculo para constituição da estimativa para 20X5. 
A nova estimativa poderá ser constituída da forma já exposta, ou pelo método da compensação ou 
complementação, ou seja, o valor a ser contabilizado será obtido pela diferença entre o valor da nova 
estimativa e o saldo remanescente na conta de estimativa, conforme demonstra o item a seguir.
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2.4 Complementação
Assim, imaginemos que a empresa não tenha feito o lançamento de reversão (2.3). O saldo da conta 
“estimativa para crédito de liquidação duvidosa” seria de R$ 20.000.
Razonetes
Duplicatas a receber Despesas para crédito de liquidação duvidosa
800.000,00 Saldo 32.000,00
 788.000,00 1 
12.000,00 2
Saldo
Estimativa para crédito de 
liquidação duvidosa Banco conta movimento
 32.000,00 Saldo 1 788.000,00 
2 12.000,00 
Saldo 20.000,00
Sendo o saldo da conta “duplicatas a receber” em 20X5 de R$ 1.000.000,00 e o percentual, agora, de 
5%, teremos uma estimativa de:
R$ 1.000.000,00 x 5% = R$ 50.000,00
Tabela 1 
Saldo da ECLD ao final do exercício 20.000,00
Estimativa necessária 50.000,00
Valor a ser ajustado 30.000,00
3) D – Despesas para crédito de liquidação duvidosa (DRE) 30.000
 C – Estimativa para crédito de liquidação duvidosa (AC) 30.000
Razonetes
Duplicatas a receber Despesas para crédito de liquidação duvidosa
Saldo 1.000.000,00
3 30.000,00
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Estimativa para crédito de 
liquidação duvidosa
 20.000,00 Saldo
30.000,00 3
50.000,00 Novo Saldo 
 
Quadro 3 – Representação no balanço patrimonial de 31 de dezembro de 20X5
Ativo Passivo
Circulante
...
...
Duplicatas a receber 1.000.000
(-) ECLD (50.000,00)
...
Não circulante
Circulante
Não circulante
Patrimônio líquido
Total Total
Importante: pelo método da complementação, conforme exposto, não há versão do saldo 
remanescente, tratado no item 2.2. Haverá, portanto, a complementação do valor estimado como 
Estimativa para Crédito de Liquidação Duvidosa (PCLD).
Uma curiosidade: algumas empresas, alternativamente, fazem a estimativa para crédito de liquidação 
duvidosa aplicando um percentual sobre o valor total das vendas a prazo, ao invés do saldo de duplicatas 
a receber.
2.4.1 Exemplo de cálculo 
A empresa Comercial Diferente Ltda. apresentou em sua conta de vendas o valor de R$ 6.000.000,00 
e tem a prática de aplicar o percentual de 1% para estimar suas perdas no exercício seguinte. Dessa 
forma, tem-se:
R$ 6.000.000,00 x 1% = R$ 60.000,00
Lançamento de constituição:
 D – Despesas para crédito de liquidação duvidosa (DRE) 60.000
 C – Estimativa para crédito de liquidação duvidosa (AC) 60.000
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CONTABILIDADE EMPRESARIAL
Estimativa para crédito de 
liquidação duvidosa
Despesas para crédito de 
liquidação duvidosa
 
60.000,00 1 1 60.000,00 
Observação: as contas contábeis são as mesmas utilizadas quando a ECLD é formada por meio do 
saldo de duplicatas a receber, assim como a reversão e/ou complementação.
3 BAIXA DE CRÉDITOS NÃO LIQUIDADOS NAS EMPRESAS
Do item 2.1 ao 2.4, foram contempladas tanto a formação da Estimativa para Crédito de Liquidação 
Duvidosa (ECLD), quanto sua baixa, incluindo o estudo sobre a não utilização da provisão e/ou sua 
complementação, quando for o caso. Isso sempre entendendo que tanto a despesa quanto a receita 
oriunda de tal provisão atende a dois aspectos: o contábil e o fiscal. Em termos contábeis, a despesa 
ou a receita estará sempre compondo o resultado (lucro ou prejuízo) contábil. Sob o aspecto fiscal, 
mais precisamente para a formação da base de cálculo para tributação, a despesa de devedores 
duvidosos ou até mesmo a receita, quando tratar-se da reversão da estimativa, passa a ser analisada 
de acordo com a legislação do imposto de renda. Em outras palavras, as despesas (constituição) 
devem ser oferecidas à tributação, assim como as receitas (reversão) devem ser excluídas, quando 
da formação da base tributária. Conforme determina a Lei nº 9.430/96 (In SRF 93/97), a despesa 
oriunda da constituição da Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa não é dedutível para fins 
de apuração da base tributável em imposto de renda e contribuição social, devendo ser adicionada 
no Livro de Apuração do Lucro Real – Lalur. Entretanto, quando as perdas forem efetivadas, de acordo 
com a legislação fiscal, as perdas de créditos poderão ser registradas como dedutíveis (Regulamento 
do Imposto de Renda/1999, art. 340, § 1º).
Assim, a Lei 9.430/96, art. 9º, estabelece que créditos:
III. Com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e 
mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto 
das garantias (BRASIL, 1996).
Para efeito da legislação fiscal, entende-se por créditos com garantia aqueles provenientes 
de vendas com reserva de domínio, alienação fiduciária em garantia ou de operações com outras 
garantias reais, conforme dispõe o art. 340, § 3º do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 
(RIR/99).
Assim, sob o ponto de vista fiscal (legislação do imposto de renda), há situações em que as despesas, 
para efetivar as baixas dos créditos decorrentes da atividade da empresa, passam a ser consideradas 
dedutíveis, conforme demonstra-se no próximo item.
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3.1 Créditos que podem ser baixados como perdas
De acordo com a letra “b”, Inciso II, § 1º do Artigo 9º da Lei 9.430/96, cuja parte que interessa 
transcreve-se abaixo:
Art. 9º As perdas no recebimento de créditos decorrentes das atividades da 
pessoa jurídica poderão ser deduzidas como despesas, para determinação do 
lucro real, observado o disposto neste artigo.
 
§ 1º Poderão ser registrados como perda os créditos: (...)
 
II - sem garantia, de valor:
 
a) até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operação, vencidos há mais de seis 
meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o 
seu recebimento;
 
b) acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 30.000,00 (trinta mil reais), 
por operação, vencidos há mais de um ano, independentemente de iniciados 
os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém, mantida a 
cobrança administrativa;
 
c) superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, 
desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu 
recebimento (BRASIL, 1996). 
Pelo exposto, o créditoem questão se enquadra na letra “b”, uma vez que o valor é maior 
do que R$ 5.000,00 e menor do que R$ 30.000,00 e encontra-se vencido há mais de um ano. 
Nesse caso, não há a necessidade de se esgotarem os recursos de cobrança desde que mantida a 
cobrança administrativa.
Nesses termos, pode-se considerar como perda dedutível, levando-se a débito da conta de 
“perdas no recebimento de créditos” na conta de resultado e a crédito da conta “clientes ou 
duplicatas a receber” no ativo circulante. Ou mesmo em relação que tenha havido a declaração 
de insolvência4 do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário, conforme item I da mesma 
lei. 
3.1.1 Sem garantia de valor
 Para melhor entendimento, procede-se uma análise mais detalhada sobre o art. 9º da Lei 9.430/96, 
em relação ao termo “garantia”.
4 Insolvência: dá-se a insolvência toda vez que as dívidas excederem à importância dos bens do devedor.
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CONTABILIDADE EMPRESARIAL
 Lembrete
Garantia: meio pelo qual o credor se previne contra os riscos de uma 
transação.
3.1.2 Com garantia de valor
Com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos 
judiciais para o seu recebimento ou arresto5 das garantias. Para esse fim, considera-se crédito garantido 
o proveniente de vendas com reserva de domínio,6 de alienação fiduciária7 em garantia ou de operações 
com outras garantias reais.
3.1.3 Contra devedor declarado falido
Contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária,8 relativamente à parcela 
que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar, observado o seguinte:
 
a) A dedução da perda será admitida a partir da data de decretação da falência9 ou da concessão da 
concordata,10 desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessários para o 
recebimento do crédito.
b) A parcela do crédito, cujo compromisso de pagar não houver sido honrado pela empresa 
concordatária, poderá também ser deduzido como perda nas condições tratadas neste item.
 Observação
Importante: a Lei nº 9.430/96 mantém em sua redação, até o momento, 
o termo “concordatária”, mesmo sendo extinto pela Lei da Falência, nº 
11.101/2005.
5 Arresto: apreensão de bens ou objetos por decisão judicial. 
6 Reserva de domínio: manutenção, pelo vendedor, da propriedade de certo bem vendido a prazo. Enquanto a dívida não estiver inteiramente 
quitada, o comprador detém apenas a posse desse bem.
7 Alienação fiduciária: é a transferência da propriedade de um bem móvel ao credor, em garantia de pagamento de uma dívida, sendo que 
o devedor continuará utilizando o bem, mesmo estando alienado. A propriedade do bem é devolvida ao seu dono depois que ele pagou a dívida.
8 Pessoa jurídica declarada concordatária: devedor a quem foi concedida concordata.
9 Falência: a empresa será considerada falida se for constatada a sua incapacidade de pagar seus débitos nos prazos contratuais. 
10 Concordata: é um recurso jurídico que permite a continuação da atividade da empresa que está incapacitada de saldar seus débitos nos 
prazos contratuais (extinto pela Lei da Falência nº 11.101/2005).
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3.1.4 Exemplo de cálculo
O saldo em 1º/01/20X6 da conta Estimativa para Crédito de Liquidação Duvidosa (ECLD) da Cia. 
Paulista era de R$ 15.300,00. Durante o ano, aconteceram os seguintes eventos:
1. O cliente “A”, considerado incobrável há dois anos, pagou sua dívida de R$ 5.000,00.
2. As vendas no valor de R$ 6.000,00 para o cliente “B” ocorreram em 10/11/20X5 com vencimento 
para 10/01/20X6. Em 10/04/20X6, esse cliente foi considerado incobrável pela Cia. Paulista.
3. As vendas no valor de R$ 7.000,00 para o cliente “C” ocorreram em 12/08/20X5 com vencimento 
para 12/09/20X5. Em 12/05/20X6, esse cliente foi considerado incobrável pela Cia. Paulista.
4. O cliente “B”, em 10/07/20X6, apareceu e pagou R$ 5.000,00 de sua dívida, alegando que não 
poderia pagar nada mais.
5. As vendas no valor de R$ 10.000,00 para o cliente “D” ocorreram em 05/07/20X5 com vencimento 
para 05/08/20X5. Em 05/08/20X6, esse cliente foi considerado incobrável pela Cia. Paulista.
6. As vendas no valor de R$ 2.000,00 para o cliente “E” ocorreram em 15/12/20X5 com vencimento 
para 15/02/20X6. Em 15/09/20X6, esse cliente foi considerado incobrável pela Cia. Paulista.
7. Em 30/11/20X6, o cliente “E” entrou na empresa e pagou sua dívida de R$ 2.000,00.
8. O saldo da conta “duplicatas a receber”, em 31/12/20X6, é de R$ 2.300.000,00 e a base para 
constituir nova provisão é de 3% sobre esse saldo.
Pede-se:
Efetuar os registros contábeis necessários no diário e razonetes, considerando-se 31/12/20X6 como 
encerramento do exercício social.
Resolução
1. O cliente “A”, considerado incobrável há dois anos, pagou sua dívida de R$ 5.000,00.
D – Caixa 5.000
C – Receitas eventuais 5.000
 
2. As vendas no valor de R$ 6.000,00 para o cliente “B” ocorreram em 10/11/20X5 com vencimento 
para 10/01/20X6. Em 10/04/20X6, esse cliente foi considerado incobrável pela Cia. Paulista.
D – Estimativa para crédito de liquidação duvidosa 6.000
C – Duplicatas a receber 6.000
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3. As vendas no valor de R$ 7.000,00 para o cliente “C” ocorreram em 12/08/20X5 com vencimento 
para 12/09/20X5. Em 12/05/20X6, esse cliente foi considerado incobrável pela Cia. Paulista.
D – Estimativa para crédito de liquidação duvidosa 7.000
C – Duplicatas a receber 7.000
4. O cliente “B”, em 10/07/20X6, apareceu e pagou R$ 5.000,00 de sua dívida, alegando que não 
poderia pagar nada mais.
D – Caixa 5.000
C – Receitas eventuais 5.000
5. As vendas no valor de R$ 10.000,00 para o cliente “D” ocorreram em 05/07/20X5 com vencimento 
para 05/08/20X5. Em 05/08/20X6, esse cliente foi considerado incobrável pela Cia. Paulista.
D – Estimativa para crédito de liquidação duvidosa 2.300
D– Perdas com créditos (*) 7.700
C – Duplicatas a receber 10.000
(*) Perdas dedutíveis para fins tributários, o valor acima de R$ 5.000,00 e o prazo do vencimento até 
ser considerado pela empresa como título incobrável foi superior a seis meses.
6. As vendas no valor de R$ 2.000,00 para o cliente “E” ocorreram em 15/12/20X5 com vencimento 
para 15/02/20X6. Em 15/09/20X6, esse cliente foi considerado incobrável pela Cia. Paulista.
D– Perdas com créditos (**) 2.000
C – Duplicatas a receber 2.000
(**) Perdas dedutíveis para fins tributários, o valor de R$ 2.000,00 está dentro do limite de R$ 5.000,00 
e o prazo do vencimento até ser considerado pela empresa como título incobrável está acima de seis 
meses.
7. Em 30/11/20X6, o cliente “E” entrou na empresa e pagou sua dívida de R$ 2.000,00.
D – Caixa 2.000
C – Receitas eventuais 2.000
8. O saldo da conta “duplicatas a receber”, em 30/12/20X6, é de R$ 2.300.000,00 e a base para 
constituir nova provisão é de 3% sobre aquele saldo.
D – Despesas para crédito de liquidação duvidosa 69.000
C – Estimativa para crédito de liquidação duvidosa 69.000
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4 OPERAÇÕES FINANCEIRAS
Durante sua existência, as empresas fazem operações que envolvem a aplicação de seus recursos 
financeiros. Caso esses recursos sejam excedentes e a empresa não tenha interesse em investir em sua 
atividade principal para protegê-los, ela pode investi-los no mercado financeiro(bancos, financeiras 
etc.). Essas operações são conhecidas como aplicações financeiras. As aplicações podem ser feitas na 
rede bancária em Certificados de Depósitos Bancários (CDBs), fundos de renda fixa, fundos de renda 
variável etc.
O inverso também nos remete ao mercado financeiro. Caso os negócios não vão bem e a empresa 
necessite recorrer a empréstimos para a manutenção de sua atividade ou precise financiar algum projeto 
de longo prazo ou ainda aumentar seus bens de capital, ela obterá o que precisa mediante a captação de 
recursos no mercado financeiro (bancos, financeiras, capitalistas particulares etc.). Essas operações são 
conhecidas como captação de recursos ou empréstimos.
Esse conjunto de movimentações financeiras é conhecido no mundo dos negócios como operações 
financeiras. 
Vejamos como se deu o surgimento dessas operações:
Compra
Venda
Figura 1 – Atividade comercial
A atividade comercial liga a produção ao consumo. Ela é o meio pelo qual se viabiliza todo o fluxo de 
mercadorias entre produtores e consumidores. Entre as atividades comerciais, podemos citar: supermercados, 
farmácias, revendedoras de veículos, lojas de materiais de construção, de equipamentos de informática etc.
4.1 Duplicatas
A duplicata é um título de crédito formal nominativo, emitido pela empresa com a mesma data, 
valor global e vencimento da fatura, é representativo e comprobatório de crédito preexistente (venda de 
mercadoria a prazo) e destinado a aceite11 e pagamento por parte do comprador.
Segundo Ribeiro (1999), as empresas industriais, comerciais e prestadoras de serviços frequentemente 
vendem a prazo, respectivamente, produtos, mercadorias, serviços. Quando as vendas são efetuadas 
mediante a emissão e o aceite de duplicatas, estas poderão ser negociadas pelas empresas. Com 
esses títulos, as empresas efetuam transações nos bancos. Os mais comuns são a cobrança simples de 
duplicatas e os descontos de duplicatas.
11 Aceite: ato de aceitar uma duplicata, declarando-se o devedor responsável pelo pagamento do débito na data marcada.
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4.1.1 Cobrança simples
As empresas, ao venderem seus produtos a prazo, assumem o direito de receber os valores referentes 
à compra no vencimento previamente estipulado pelas partes – vendedor/comprador –, estipulando 
também a decisão sobre como receberão esses valores, se diretamente na empresa ou se por meio de 
terceiros. 
Quando a decisão da empresa recai na primeira opção, ou seja, receber os valores das vendas a prazo 
diretamente na empresa, essa operação é chamada de “cobrança em carteira”. Se escolher a segunda 
opção, aquela que utiliza terceiros (instituições financeiras, empresas de cobrança ou até mesmo 
cobradores particulares), a operação é denominada “cobrança simples”.
Para a cobrança em carteira, basta a empresa vendedora manter em seu departamento 
financeiro as duplicatas a serem recebidas com a data do vencimento estipulado. Recebendo 
os valores, a empresa tanto poderá mantê-los em seu “caixa” quanto depositá-los em sua conta 
corrente bancária.
Vale ressaltar que numerários em “caixa” podem contribuir em situações de fraudes e, ao mesmo 
tempo, com pagamentos de gastos efetuados pela empresa. Trata-se de uma decisão que deve ser 
analisada sob diversos aspectos, levando-se sempre em consideração a segurança de todos que, direta 
ou indiretamente, fazem parte do dia a dia da empresa.
Para Ribeiro (1999, p. 197-199), a cobrança simples consiste na remessa de títulos aos cobradores 
que prestam serviços à empresa, incluídas aí as instituições financeiras, que, por sua vez, cobrarão os 
respectivos devedores. Para efetuarem as cobranças de suas duplicatas, as empresas poderão utilizar os 
serviços de empresas especializadas ou até mesmo de cobradores particulares. Nesse tipo de operação, a 
empresa transfere a posse12 dos títulos ao banco, mas a propriedade13 continua sendo da empresa. Para 
remeter os títulos ao banco, a empresa os relaciona, de forma minuciosa, em um borderô14 , anexando 
os respectivos títulos.
A operação de cobrança se resume às seguintes fases:
1ª Pela remessa dos títulos ao banco:
• registro da operação, por meio das contas de compensação15;
• registro das despesas cobradas pelo banco com a cobrança dos títulos.
12 Posse: situação em que temos um bem ou usufruímos dele, porém, não temos o domínio, ou seja, não podemos vendê-lo.
13 Propriedade: situação em que temos o domínio, ou seja, direito pleno de usufruir e de dispor do bem.
14 Borderô: relação das duplicatas que o cliente leva ao banco para realizar operações de desconto, cobrança etc.
15 Compensação: grupo de contas nas quais são registradas operações que, no momento em que é feito esse procedimento, não alteram 
o patrimônio da empresa, mas que indicam riscos ou responsabilidades futuras.
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2ª Pelo recebimento das importâncias referentes aos títulos:
• o banco comunica que os títulos foram quitados;
• baixa da responsabilidade por meio do lançamento de compensação;
• baixa dos direitos por meio do débito da conta bancos conta movimento, pelo recebimento das 
importâncias referentes aos títulos e créditos da conta de duplicatas a receber para baixa dos 
respectivos direitos sobre o cliente.
4.1.2 Exemplo de cálculo
Remessa de duplicatas ao Banco Maracatu S/A, para cobrança simples, conforme borderô no valor 
de R$ 5.000,00. O banco cobrou R$ 80,00 de comissões e taxas.
Contabilização
Pela remessa dos títulos ao banco, têm-se dois lançamentos contábeis, um para registrar a remessa 
e outro para as despesas cobradas pelo banco.
1) Lançamento de compensação
D – Títulos em cobrança 5.000
C – Endossos para cobrança 5.000
1a) Registro da despesa
D – Despesas de cobrança 80
C – Bancos conta movimento 80
 Após os vencimentos dos títulos, quando o banco comunicar que os mesmos foram quitados:
2) Baixa das contas de compensação
D – Endossos para cobrança 5.000
C – Títulos em cobrança 5.000
2a) Pelo recebimento das duplicatas
D – Bancos conta movimento 5.000
C – Duplicatas a receber 5.000
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CONTABILIDADE EMPRESARIAL
Razonetes 
Títulos em cobrança Endossos para cobrança
1 5.000,00 5.000,00 1
 5.000,00 2 2 5.000,00
Despesas de cobrança Banco conta movimento
1a 80, 00 80,00 1a
 3 5.000,00 
Duplicatas a receber
Saldo XXXX 
5.000,00 3
No caso de o pagamento não ser efetuado pelo cliente, o banco procederá normalmente a baixa 
da compensação, mas comunicará a empresa detentora das duplicatas (ou seja, a empresa que tem o 
direito a receber) a vir retirar a duplicata vencida para as devidas providências de cobrança, inclusive o 
protesto delas. Vale lembrar que o banco poderá executar o protesto de uma duplicata vencida, desde 
que receba essa ordem do detentor dela, cobrando uma taxa por esse serviço.
 Supondo que o cliente não tenha quitado a duplicata no vencimento e que a empresa vendedora 
informe ao banco que a duplicata deverá ser protestada, sabendo-se que o banco cobrará R$ 45,00 pela 
operação, teríamos os seguintes lançamentos contábeis:
3) Baixa das contas de compensação
D – Endossos para cobrança 5.000
C – Títulos em cobrança 5.000
3a) Registro da despesa
D – Despesas de protestos 45
C – Bancos conta movimento 45
Importante: nota-se que o cliente quitando ou não a duplicata, o lançamento contábil sobre a baixa 
da compensação ocorrerá, uma vez que a duplicata, por estar vencida,