Aula 8 - Contabilidade Internacional

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Contabilidade Internacional
Aula 8: Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes (IAS 37) e IAS 7 – Demonst. dos Fluxos de Caixa
IAS 37 – Provisões e contingências ativas e passivas
O passivo
O passivo, objetivamente falando, abarca obrigações rotineiras de uma empresa, desde que tenha documentação hábil e necessária para a sua comprovação. Geralmente, estas obrigações possuem data específica para pagamento, além de valor de face ou nominal e juros eventualmente aplicáveis. Alternativamente, algumas obrigações não possuem data para pagamento e nem valor específico para liquidação, mas mesmo assim precisam ser registradas.
Elas são registradas como um passivo exigível, pois nele devem estar contabilizadas todas as obrigações, encargos ou eventuais riscos, mesmo que estes valores sejam apenas obtidos por meio de estimativas contábeis.
Conforme Corrêa (2011, p. 73), “o termo provisão é muito utilizado pelos profissionais contábeis, sendo referenciado a obrigações ou reduções de valores para um ativo, desde que esta avaliação seja advinda de estimativas”.
No Brasil, existem dois regramentos específicos no que tange as provisões:
- Sobre o termo ‘provisões’
A utilização das provisões sempre foi recorrente como prática no Brasil. De acordo com Iudícibus et al. (2010), o mais correto é a adaptação de alguns termos, já que algumas vezes, a terminologia é utilizada de maneira indevida.
Exemplificando, antigamente o termo PDD (Provisão para Perdas Duvidosas) foi substituído por PCLD (Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa).
Atualmente, para se evitar a utilização equivocada do termo, os valores que tenham esta natureza são classificados na conta PECLD (Perdas Estimadas para Créditos de Liquidação Duvidosa), o que deixa clara a preocupação em diminuir o equívoco na utilização do termo provisão, tornando-o de uso exclusivo das obrigações, alinhando-se com o conceito de redução ao valor recuperável e com os ditames do IASB.
- Você sabe qual o propósito da norma internacional IAS 37?
A norma internacional IAS 37 possui o propósito de estabelecer os critérios para serem utilizados no reconhecimento e na mensuração concernentes às provisões, às contingências ativas e passivas e, também, definir o regramento a ser utilizado quando da confecção das notas explicativas às demonstrações contábeis, o que facilita o trabalho dos usuários das informações contábeis.
Segundo Corrêa (2011), este pronunciamento não abarca os contratos executórios, exceto os casos onerosos e os itens tratados especificamente por outros pronunciamentos internacionais que o IASB tenha editado e publicado.
Esta norma também define conceitos utilizados comumente por empresas, objetivando não haver interpretações com discordâncias devido a interpretações arbitrárias decorrentes da sua não utilização.
Como a IAS 37 trata de vários conceitos distintos ligados às provisões e contingências, alguns se destacam em relação aos outros e devem ser enfatizados.
As provisões, por exemplo, são passivos com prazo ou valor incertos. Já os passivos são definidos como obrigações conhecidas e existentes, consequentes de eventos passados, seja ele próximo ou mais distante, e que por regra, necessitarão da entrega de recursos com benefícios econômicos diretos, normalmente caracterizados por caixa ou por outros ativos.
As obrigações também podem ser definidas como ocorrências provenientes de imposições legais, podendo ser, adicionalmente, decorrentes de operações sem a devida formalização legal.
A primeira é definida por um contrato ou instrumento similar, oriundo de legislação direcionada ou qualquer outro instrumento, desde que este tenha amparo legal. Por outro lado, a obrigação não formalizada pode surgir na situação de as empresas terem expectativas por terceiros, expectativas essas que gerem obrigações. Estas últimas ocorrências estão ligadas a operações do passado ou qualquer tipo de declaração que tenha sido anteriormente realizada.
Contingência
Mudando o foco para as contingências, iniciando pelas ativas, estas podem ser definidas como possíveis ativos que uma empresa tenha, mas provenientes de eventos passados e que a existência, de fato, apenas poderá ser confirmada por eventos futuros, os quais podem ocorrer ou não e que, por regra, não estão totalmente sob o poder de gerência da entidade.
Já as contingências passivas são obrigações presentes possíveis, com existência também apenas confirmada pela existência ou não, em período futuro, de eventos que estão fora do controle total das empresas relacionadas. São caracterizados por obrigações correntes, geradas por eventos ocorridos no passado e não reconhecidas como passivo pela improbabilidade de liquidação por parte a empresa ou que, ainda, não se tenha a suficiente certeza quando do momento de avaliação monetária desta provável obrigação presente.
Saiba Mais
Corrêa (2011) cita que os contratos com ônus excessivos são os que, embora não estejam concluídos ou até mesmo iniciados, podem apresentar prejuízos pela existência de eventuais custos de operação inevitáveis e que, em unidades monetárias, ultrapassem os benefícios esperados com mesma natureza.
IAS 37 – Eventos prováveis
O pronunciamento internacional IAS 37 estabelece, de maneira clara, os conceitos ligados a eventos prováveis, sendo possíveis e remotos e que estão relacionados com os conceitos de probabilidade de ocorrência, sendo esta associada à situação em que a ocorrência de um ou mais eventos em tempo futuro é mais esperada do que a não ocorrência destes eventos. Diferente da probabilidade, a possibilidade é a situação em que a ocorrência de eventos em tempo futuro é menor do que a não ocorrência, mas não é remota. Por fim, a possibilidade remota é quando a probabilidade da ocorrência de eventos em tempo futuro é pequeníssima, quase ignorável.
Ainda sobre provisões, Corrêa (2011, p. 75) comenta:
Em se tratando de provisões, o pronunciamento internacional IAS 37 trata de separar as provisões de outros passivos, já que, diferentemente desses outros passivos, as provisões possuem, normalmente, algum grau de incerteza relativa a seu valor ou a seu vencimento.
Provisões - condições e características
As condições a que uma provisão precisa atender para que seja reconhecida são as seguintes: a empresa precisa de uma obrigação legal ou, ainda não formalizada em tempo presente que seja decorrente de evento ocorrido no passado, a probabilidade de saída de recursos para a quitação da obrigação analisada e a possibilidade de serem estimados com suficiente segurança os totais devidos por uma obrigação qualquer. Estas condições devem ser simultâneas e não, excludentes.
Todas as características específicas das provisões seguem:
Ser uma obrigação do momento presente;
Ser proveniente de eventos ocorridos no passado; e
Que a quitação esperada seja por meio de entrega de recursos que tenham o poder de gerar benefícios econômicos tanto presente quanto futuros aos seus adquirentes.
Atenção
O pronunciamento IAS 37 é direto quando se trata de contingências ativas e passivas, especificando que estas não devem ser reconhecidas das demonstrações das empresas. Alternativamente, podem figurar no conjunto das Notas Explicativas às demonstrações contábeis quando a classificação de ocorrência for definida como possível.
No que se refere às bases para a efetiva avaliação das provisões, a norma internacional estabelece que as empresas devem definir a melhor estimativa para os valores a serem desembolsados em pagamento das obrigações na data de levantamento do Balanço Patrimonial, sem deixar de levar em consideração as incertezas e os riscos interentes à operação realizada.
Leitura
No caso de o impacto financeiro ser relevante na data presente, também deve ser considerada a situação de obtenção de descontos no momento da liquidação das obrigações e as suas possibilidades de ocorrência. Menos comuns de ocorrer, as baixas de ativos não devem ser levadas em conta para a avaliação das provisões, não importandose esta baixa for ligada ao evento que deu origem à provisão. A norma internacional não permite que estas duas operações se comuniquem entre si de forma alguma.
Provisões
Segundo Corrêa (2011, p. 76), a norma internacional IAS 37 estabelece que:
Especificamente sobre evidenciação, o IAS 37 traz informações tanto quantitativas quanto qualitativas para as Notas Explicativas às demonstrações contábeis, o que gera mais transparência para as previsões, também das contingências ativas e passivas. Deve ser destacado que o volume de divulgação realizada exigido é consideravelmente significativo. A seguir um quadro que enfatiza a distinção entre reconhecimento das provisões e dos passivos contingentes:
Informações relevantes
As provisões devem ser, de acordo com as operações que as deram origens, adicionadas de informações que sejam relevantes, mas sem a necessidade obrigatória de estas informações terem possibilidade de comparação. Os valores apenas necessitam ser divulgados como do início e do final do exercício financeiro a que se referirem, também a aumentos de valores de provisão que eventualmente ocorrerem durante o exercício, valores baixados, enfim, qualquer valor deve ser considerado e divulgado, sejam estes mudanças na taxa de desconto ou ajustes a valor presente efetuados.
As empresas ainda devem, de maneira complementar, realizar toda divulgação de provisões relevantes, descrever as suas naturezas, a programação esperada para os desembolsos futuros, além das incertezas sobre o que fez os valores serem classificados como provisões.
Corrêa (2011) cita que na situação em que seja necessária a divulgação de informações adequadas, uma entidade deve divulgá-las sob a forma das principais premissas adotadas relacionadas a eventos com expectativa futura de ocorrência, adicionado do valor de qualquer reembolso que seja esperado, realizando a declaração do valor dos ativos que tenham sido reconhecidos decorrentes de tais reembolsos.
As empresas devem realizar a divulgação, separadamente para cada tipo de contingência passiva relevante quando do levantamento do Balanço Patrimonial, uma descrição sucinta do que a gerou e, eventualmente, a estimativa dos efeitos financeiros, a indicação das incertezas financeiras e com o tempo de desconto, além da possibilidade de realização de qualquer desembolso financeiro. Elas apenas estão isentas desta divulgação quando for remota a possibilidade de desembolso futuro.
Já sobre as contingências ativas, a divulgação deve ser realizada pelas empresas sempre nas datas-bases do Balanço Patrimonial, constando também uma sucinta descrição da sua natureza e, quando for o caso, uma estimativa dos valores financeiros a serem impactados. Apenas quando for esperada a realização destes recursos, esta divulgação deve ocorrer, indicando discrepâncias com relação à probabilidade de ganho, com isso, atendendo ao Princípio da Prudência.
Para o melhor entendimento do tópico apresentado, segue um exemplo adaptado de Lemes e Carvalho (2010).
Estudo de caso
Em 2 de novembro de 2007, a diretoria da Cia LNO decidiu encerrar as atividades de uma de suas linhas de negócios. No início de dezembro do mesmo ano, um plano detalhado sobre o encerramento dessa linha de negócios foi finalizado pela diretoria. Em 12 de dezembro de 2007 foram enviadas cartas aos clientes alertando-os sobre a necessidade de obterem uma fonte de suprimentos alternativa, bem como funcionários e gerentes da linha de negócios, comunicando-os sobre o plano de reestruturação. A empresa estimou em $1,2 milhão os gastos com o encerramento da linha de negócios.
Como a Cia. LNO deverá tratar os gastos estimados com a reestruturação nos relatórios contábeis de 31/12/07?
R - O evento que dará origem à obrigação é a comunicação feita aos clientes e funcionários sobre a reestruturação, que dá origem a uma obrigação implícita naquela data, ao criar expectativas válidas de que a linha de negócios será fechada. A saída de recursos para quitar a obrigação é provável. Assim uma provisão para reestruturação deve ser recolhida pelo valor de $1.2 milhões.
IAS 7 – Demonstração dos Fluxos de Caixa
O IASB realizou a substituição, em 1992, do Statement of Changes in Financial Position com a utilização do IAS 7 para regulamentar a Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC), em substituição à Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (DOAR).
A DFC deve evidenciar todos os fluxos de caixa de um exercício social pelos seus valores brutos, isto de acordo com o pronunciamento IAS 7. É de se destacar que, em consequência das atividades operacionais, alguns itens de pagamento e recebimento são relacionados a itens de giro extremamente rápido, altos valores e com vencimento de prazo curto podem ter divulgação distinta, sendo realizados pelos valores líquidos que impactaram a estrutura financeira.
Leia abaixo, sobre especificações da normativa internacional
Especificações da normativa internacional
O pronunciamento internacional tem a mesma estrutura especificada pela Legislação Societária brasileira, o qual estabelece três categorias distintas de fluxos de caixa, conforme citadas por Corrêa (2011, p. 34):
- Atividades operacionais: aqui, estão incluídas todas as transações e os eventos adicionais que não se definem como atividades de investimento ou de financiamento. Em linhas gerias, o fluxo de caixa das atividades operacionais é proveniente das principais atividades geradoras de receita de uma empresa. 
Desta forma, representa o efeito caixa das transações que contribuem para a formação do lucro líquido.
- Atividades de investimento: já aqui, estão incluídas a concessão e o recebimento de empréstimos e de financiamentos, a aquisição e a alienação de investimentos em outras entidades empresariais e os investimentos em bens imobilizados ou ativos com longa vida útil, os quais sejam utilizados para a produção de bens ou para a prestação de serviços geradores de receita.
- Atividades de financiamento: por fim, aqui estão incluídas as operações que abarquem a obtenção de capital dos proprietários da entidade, além da respectiva remuneração, o recebimento e o pagamento de empréstimos, a obtenção e a liquidação de outros recursos oriundos de credores, inclusive os exigíveis em longo prazo.
Para as instituições bancárias, a norma internacional não definiu nenhum modelo específico de DFC a ser utilizado obrigatoriamente pelas empresas deste setor. Pelo contrário, para estas empresas, quase não se apresentam discrepâncias entre empresas do setor não financeiro, exceção feita apenas para as atividades operacionais que, por vezes, podem ser confundidas com atividades financeiras.
Sobre este ponto, a norma internacional trata no item 15 sobre os adiantamentos de caixa e empréstimos realizados por instituições do setor financeiro, que devem ser classificados como atividades operacionais, já que estão ligados à atividade principal e a que mais gera receitas para as empresas que desempenham este tipo de atividade.
Ainda neste ponto, mas com outro enfoque, os encargos financeiros que eventualmente tenham sido pagos ou recebidos por instituições financeiras devem ser considerados como atividades operacionais, dentro da DFC, conforme o especificado no item 13 da norma internacional. No apêndice do pronunciamento, existe um exemplo de DFC de uma instituição financeira, o qual acaba confirmando esta linha de raciocínio. Na situação, as movimentações que representam a principal forma de captação de recursos por parte destas empresas devem ser classificadas como atividades operacionais, como é o caso dos depósitos recebidos por parte dos clientes destes bancos.
Considerando os métodos de apresentação do fluxo de caixa, especificamente para as atividades operacionais, a norma internacional não estabelece uma 2 obrigação legal para as empresas, nem com o método direto nem com o indireto. No entanto, apresenta preferência para o método direto, pois a divulgação de informações é muito mais útil para os usuários finais mostrando-secomo muito mais completa.
Tomando o texto do parágrafo anterior como referência, as empresas acabam por divulgar, em sua maioria, a DFC pelo método indireto, o que faz com que as informações confeccionadas e divulgadas aos usuários finais não alcancem o máximo da eficácia que poderiam alcançar.
Os equivalentes de caixa também têm seu conceito abarcado pelo pronunciamento IAS 7, ampliando o conceito de caixa. Isto é uma consequência das políticas empresariais que, geralmente, indicam que as sobras eventuais de caixa devem ser aplicadas em investimentos para que os valores não percam para a inflação e estes investimentos, por regra, pertencem ao circulante.
São considerados equivalentes-caixa todos os investimentos que tenham liquidez financeira imediata, que possuam riscos em níveis insignificantes com relação à mudança de valores monetários a serem realizados. O pronunciamento IAS 7 considera equivalentes-caixa os investimentos de curto prazo e este prazo deve ser igual ou inferior a três meses para realização.
Leia abaixo sobre normas para instituições financeiras
Normas para instituições financeiras
A Demonstração das Origens e das Aplicações de Recursos (DOAR) deixou de ser obrigatória, dando lugar, na prática, para a DFC, que passou a ser obrigatória em decorrência das alterações na Legislação Societária especificamente nos anos de 2007 e 2009.
No Brasil, desde o ano de 1999, era recomendada a divulgação voluntária da DFC pelo Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, o Ibracon, o que era seguido por apenas algumas empresas. Em geral, eram as maiores empresas que seguiam esta indicação voluntária.
O Ibracon também propunha, desde o início, o modelo sugerido para elaboração e divulgação da DFC, idêntico ao modelo do IASB, mas apenas dividindo os fluxos entre atividades operacionais, atividades de investimento e atividades de financiamento, podendo ser evidenciado tanto pelo método direto quanto pelo método indireto.
Ainda no Brasil, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), no ano de 2006, também regulamentou a confecção e a divulgação da DFC, direcionando que as empresas de capital aberto que já fossem obrigadas a fazer a divulgação no exterior estariam, também, obrigadas a divulgá-la em terras nacionais com a mesma estrutura divulgada nos países estrangeiros. Segue o trecho legal desta norma:
Divulgação segundo as normas brasileiras e normas estrangeiras.
As companhias abertas vêm divulgando a DFC de forma suplementar às suas demonstrações contábeis, dando uma conotação de informação de natureza voluntária. No entanto, as companhias que divulgarem essa informação no exterior são obrigadas a divulgá-la no Brasil para que não ocorra a divulgação de informações de forma privilegiada e assimétrica entre os diferentes mercados. As companhias devem atentar, também, para que a divulgação da Demonstração dos Fluxos de Caixa divulgada no Brasil seja a mesma divulgada no exterior, ou seja, tenha o mesmo formato e estrutura, para que não haja prejuízo ao entendimento do investidor.
O COSIF também normatizou para instituições financeiras, fazendo com que a DOAR tivesse um modelo diferente do modelo especificado pela Legislação Societária. Este modelo acaba sendo parecido com o modelo da DFC em seu método indireto, pois não relaciona as mudanças ocorridas no Capital Circulante Líquido (CCL).
São exemplos de equivalentes de caixa, definidos de acordo com as normas do IASB:
Quando estas operações (tanto compras quanto vendas) impactam o caixa, elas representam atividades de gerenciamento do próprio caixa da empresa e não são consideradas atividade operacionais, de investimento ou de financiamento. Desta maneira, não serão consideradas na estrutura da DFC.
1.
Segundo a norma internacional IAS 37, assinale a alternativa que apresenta o conceito de obrigação NÃO formalizada:
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 1) Surge de um contrato, formalizado ou não.
 2) Surge somente de um contrato formalizado.
 3) É caracterizada por uma potencial obrigação e, não necessariamente, por algo que terá que ser pago pela empresa no futuro.
 X4) Surge quando uma empresa cria expectativas válidas por terceiros e assume um compromisso, isto associado diretamente a práticas do passado.
 5) A obrigação associada a eventos passados, mas que no entanto, não existe a mínima possiblidade de ser corretamente avaliada.
   
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2.
A norma IAS 37 separa as provisões dos passivos. Assinale a alternativa que explica esta ocorrência:
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 1) Os passivos e as provisões devem ser lançados em separado, pois são obrigações e ativos, respectivamente.
 2) As provisões não necessitarão, nunca, serem quitadas e os passivos necessitam ser quitados.
 3) As provisões são lançadas em separado, pois os passivos nunca possuem uma data certa de vencimento, nem valor definido.
 X4) Diferentemente dos outros passivos, as provisões possuem, normalmente, algum grau de incerteza relativa a seu valor ou a seu vencimento.
 5) Não existe diferença entre provisões e passivos
   
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3.
A empresa deve realizar a divulgação, para cada tipo de contingência passiva, uma breve descrição da natureza da contingência. Assinale a única situação em que a empresa NÃO está obrigada a realizar esta descrição breve:
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 X1) Quando a possibilidade de ocorrência de desembolso futuro é remota.
 2) Quando a possibilidade de ocorrência de desembolso futuro é grande.
 3) Quando não existe nenhuma possibilidade de desembolso futuro.
 4) Quando existe, apenas, a probabilidade média de desembolso futuro.
 5) Quando a probabilidade do desembolso é certa e com data específica.
   
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