CIENCIAS CONTABÉIS 2

Prévia do material em texto

II – EMENTA 
Operações com mercadorias – compras, vendas e ajustes; tributos incidentes sobre compras e vendas de mercadorias; operações financeiras; ajustes a valor presente das contas a receber e contas a pagar; Operações com ativo imobilizado; noções de impairment.
III – OBJETIVO GERAL 
Contribuir no desenvolvimento das habilidades e competências necessárias ao profissional de contabilidade a fim de permitir a mensuração, avaliação e divulgação das mutações patrimoniais das empresas comerciais sob o enfoque da contabilidade financeira.
IV – OBJETIVOS ESPECÍFICOS 
Compreender os principais métodos de contabilização bem como os regimes de inventário para controle das operações com mercadorias. Aplicar os critérios para valoração do inventário e simular os efeitos desses critérios sobre o resultado operacional das empesas. Contabilizar os efeitos das transações que alteram o valor das compras e vendas das mercadorias. Contabilizar, controlar e apurar os principais tributos incidentes sobre as compras e vendas de mercadorias. Registrar as aplicações e captações de recursos bem como os rendimentos e encargos incidentes sobre essas operações. Ajustar e contabilizar o efeito cambial da moeda sobre operações financeiras bem como seu valor no tempo. Apurar e registrar os gastos passíveis de contabilização em relação aos ativos imobilizados bem como sua recuperação econômica, seja por depreciação ou impairment. Registrar e apurar o resultado das alienações de ativo imobilizado.
V – CONTEÚDO PROGRAMÁTICO 
1. Operações com Mercadorias – Compras e vendas 
1.1. Compra, venda e estoque de mercadorias; 
1.2. Métodos de contabilização; 
1.2.1. Conta mista de mercadorias; 
1.2.2. Conta mercadorias com função desdobrada; 
1.3. Regimes de inventário; 
1.3.1. Inventário periódico; 
1.3.1.1. Contagem física; 
1.3.2. Inventário permanente; 
1.3.2.1 Ficha de controle de estoques; 
1.4. Critérios para valoração do inventário; 
1.4.1. PEPS; 
1.4.2. UEPS; 
1.4.3. Custo médio ponderado móvel; 
1.5. Apuração de resultado com mercadorias; 
2. Operações com Mercadorias – Fatos que alteram o valor das compras e das vendas 
2.1. Devolução e abatimentos; 
2.2. Descontos comerciais e financeiros; 
2.3. Fretes e seguros; 
2.4. Apuração de resultado contábil; 
3. Tributos incidentes sobre as compras e vendas 
3.1. ICMS sobre as compras e vendas; 
3.1.1. Base de cálculo do ICMS; 
3.1.2. Apuração e contabilização do ICMS; 
3.2. IPI sobre compras e vendas; 
3.2.1. Base de cálculo do IPI; 
3.2.2. Apuração e contabilização do IPI; 
3.3. PIS e COFINS – regime cumulativo e não cumulativo; 
3.3.1. Base de cálculo do PIS e COFINS; 
3.3.2. Apuração e contabilização do PIS e COFINS; 
3.4. Apuração da receita líquida de vendas; 
4. Operações financeiras 
4.1. Aplicações financeiras; 
4.1.1. Rendimentos pré-fixados – contabilização; 
4.1.2. Rendimentos pós-fixados – contabilização; 
4.2. Empréstimos; 
4.2.1. Encargos pré-fixados – contabilização; 
4.2.2. Encargos pós-fixados – contabilização; 
4.3. Desconto de duplicatas; 
4.3.1. Encargos financeiros a vencer; 
4.3.2. Baixa das contas a receber; 
4.4. Variação cambial ativa e passiva – contabilização; 
4.5. Ajuste a valor presente das contas a receber e contas a pagar; 
5. Operações com Ativo Imobilizado 
5.1. Aquisição do ativo imobilizado – gastos capitalizáveis; 
5.2. Amortização, depreciação e exaustão; 
5.3. Noções sobre impairment de ativo imobilizado; 
5.4. Alienação de bens do ativo imobilizado.
1. INTRODUÇÃO
O estudo organizado de qualquer assunto deve começar por sua definição. Dessa forma, para estudar Contabilidade Comercial e Financeira, torna-se inevitável perguntar:
O que é bem como qual é a diferença entre Contabilidade Comercial e Financeira?
Para responder a essa indagação, vamos levantar outros dois questionamentos: afinal de contas, a Contabilidade é uma ciência ou uma técnica? A Contabilidade é Ciência Exata ou Ciência Social?
A primeira vista, surge a equivocada classificação de Contabilidade como técnica a partir da percepção do método das partidas dobradas como uma repetição de registro. No entanto, a Contabilidade utiliza esse método para identificar e registrar os elementos patrimoniais (aspectos qualitativos) e da mensuração, da identificação do valor em moeda desses elementos (aspectos quantitativos). Desse modo, ainda que a Contabilidade se utilize de métodos quantitativos, não podemos confundi-la com as ciências exatas, que têm por objeto as quantidades consideradas abstratas que independem das ações humanas. Na Contabilidade, as quantidades são simples medidas dos fatos que ocorreram em razão da ação do homem.
Megale (1990, p. 42), define Ciência:
(...) é o conjunto de vários conhecimentos vinculados entre si, formando uma teoria que constantemente está sendo posta à prova, que foi gerada por investigação (estudo, pesquisa, busca de dados) criteriosa, metódica, dentro da lógica ou coerência, visando a verdade e retratando fielmente o objeto ou fenômeno estudado, sem a opinião pessoal do pesquisador, indicando que o conhecimento é fruto de experiência que assegura, com clareza, os seus resultados.
Conforme Iudícibus (2002, p. 68), “há inúmeras classificações de Ciências e elas se dividem em dois grupos: Formais e Exatas; Factuais (que se desdobram em Naturais e Sociais)”.
Para Megale (1990, p. 53):
As Ciências Exatas são abstratas, algumas não precisam de confirmação empírica como Matemática, Geometria e Astronomia. As Ciências Naturais têm como objeto de estudo as coisas concretas, os seres vivos, como Geografia, Botânica, Biologia, Química e Física. Já as Ciências Humanas e Sociais investigam as relações sociais, estuda o homem não como ser vivo, mas como ser social, como criador de cultura, em quaisquer que sejam os aspectos da vida social, como Antropologia, Direito, Economia, Psicologia Social e Sociologia.
Assim, toda ciência tem um objeto, a Contabilidade é uma Ciência Social Aplicada que tem como objeto o conjunto de conhecimentos obtidos através da investigação sistemática, objetiva e empírica do patrimônio para fornecer informações aos seus usuários para tomada de decisões nos processos de controle e planejamento de uma entidade econômico-administrativa, pessoa física ou jurídica, com o objetivo de obter registros classificados e sintetizados dos fenômenos que afetam a situação patrimonial e financeira.
	
Objeto da Contabilidade
	
→
	
Patrimônio
	
→
	Conjunto de bens, direitos e obrigações.
Para atingir esse fim, são utilizadas técnicas contábeis como procedimentos práticos para coleta de dados (captação), para o registro de forma acumulada desses dados nos livros contábeis, para a elaboração dos relatórios (demonstrações financeiras), bem como suas análises e checagens. (MEGALE, 1990; MONTOTO, 2011)
Técnicas Contábeis
↓	↓	↓	↓
Escrituração
ContábeisDemonstrações
Auditoria
DemonstraçõesAnálise das
A palavra “partida”, na técnica contábil, tem a ideia de lançamento ou assentamento escrito. A escrituração das partidas dobradas é feita através de sistemas de contas próprias onde se registram componentes específicos e as variações positivas
e negativas que modificam os valores absolutos dos elementos reais e também os seus efeitos sobre os elementos derivados (CAMPIGLIA, 1966).
A respeito do conceito de Contabilidade, a Resolução CFC nº 774/94 relata a seguinte definição:
A Contabilidade possui objeto próprio - o Patrimônio das Entidades - e consiste em conhecimentos obtidos por metodologia racional, com as condições de generalidade, certeza e busca das causas, em nível qualitativo semelhante às demais ciências sociais. A Resolução alicerça-se na premissa de que a Contabilidade é uma ciência social com plena fundamentação epistemológica. Por consequência, todas as demais classificações - método, conjunto de procedimentos, técnica, sistema, arte, para citarmos as mais correntes - referem-sea simples facetas ou aspectos da Contabilidade, usualmente concernentes à sua aplicação prática, na solução de questões concretas. (grifo nosso)
O aspecto da fundamentação epistemológica, citado na definição da Resolução CFC nº 774/94, diz respeito a teoria do conhecimento, sendo o ramo filosofia interessado na investigação da natureza, fontes e validade do conhecimento. Entre as questões principais que ela tenta responder estão as seguintes. O que é o conhecimento? Como nós o alcançamos? Podemos conseguir meios para defendê-lo contra o desafio cético?
Em suma, para o entendimento do que venha a ser a ciência da Contabilidade, podemos fazer uma analogia entre as três principais ciências envolvidas no universo das entidades econômico-administrativas: um empreendimento, para obter o sucesso esperado por seus investidores, deve sempre passar pelas etapas de Planejamento, Execução e Controle de suas ações. Desta forma, temos a Economia no planejamento das metas da empresa, a Administração na execução de suas estratégias e ações e a Contabilidade no controle do resultado dessas ações.
Para que a Contabilidade possa controlar, é fundamental que ocorra o registro de todos os fatos contábeis, isto é, de todos os eventos ou acontecimentos que afetam o patrimônio da empresa ou entidade em questão.
Um fato é uma ação feita. Fato contábil é todo acontecimento na entidade contábil que possui expressão monetária e que afeta o patrimônio, quantitativamente ou qualitativamente. Este tanto pode ser um fato administrativo como não administrativo.
Fatos administrativos são os fatos praticados pela gestão, que correspondem a maioria dos fatos realizados em qualquer período analisado (ex.: compra de mercadorias). Fatos não administrativos são os não praticados pelos gestores da empresa, como o roubo de um veículo ou de qualquer outro ativo.
Como regra, a Contabilidade não registra atos administrativos, pois estes não afetam o Patrimônio, uma vez que se tratam apenas de decisões ou procedimentos. Somente registramos atos quando estes puderem comprometer, no futuro, o Patrimônio da empresa; por exemplo, aval em empréstimo de terceiros, fiança em locação de terceiros, etc.
	A Contabilidade registra
	
	↓
	
	Fatos Contábeis
	
	 	│	
	
	↓
	
	↓
	Fatos administrativos ou de gestão
	
	Fatos não praticados pela administração da entidade
O grande desafio do profissional de Contabilidade é o registro e a classificação de dados semelhantes (fatos contábeis) para sua posterior sintetização em contas nos relatórios que serão analisados pelo público interno e externo interessados em informações da entidade (empresa). Esses relatórios financeiros são chamados de demonstrações financeiras.
A Contabilidade possui duas funções práticas básicas: 1 – Função Administrativa: controlar o patrimônio;
2 – Função Econômica: nas empresas, consiste em apurar o lucro ou prejuízo, ou seja, calcular o resultado econômico.
O objetivo final da Contabilidade é fornecimento de informações de natureza econômica, financeira e patrimonial, para o controle das operações e para planejamento das metas futuras.
	
	Contabilidade
	
	
	
	
	
	
	
	Objeto
	Funções
	Objetivo
	Patrimônio
	Administrativa
	Econômica
	Controle
	Planejamento
Por meio da Contabilidade, é possível ter o controle e o conhecimento detalhado do estado em que se encontra um patrimônio e acompanhar sua evolução, seja na exploração de um negócio, seja em na residência.
Em suma, as entidades econômico-administrativas produzem fatos contábeis passíveis de contabilização. A Contabilidade registra, classifica e sintetiza esses fatos, produzem os relatórios financeiros (demonstrações contábeis), que permitirão a mensuração do Patrimônio e a determinação do resultado em determinado período. O estudo específico da elaboração e divulgação das informações contábeis de uma entidade direcionadas aos usuários externos (acionistas, potenciais investidores, o governo, o fisco, bancos e credores) é denominado Contabilidade Financeira. As informações oriundas da contabilidade financeira evidenciam o resultado, o desempenho da gestão da entidade em dado exercício e perspectivas futuras, resultante de decisões de administradores na condução do seu negócio e casos fortuitos.
Por intermédio da Contabilidade Financeira, um investidor pode, por exemplo, gerenciar melhor os recursos aplicados, obter informações úteis a tomada de decisão, saber o custo do que é produzido ou consumido, apurar o lucro ou prejuízo, e analisar o desempenho de seu recurso aplicado. Esse ramo da Contabilidade é basicamente regulamentado por legislações específicas e pelos princípios fundamentais de contabilidade. De outra forma, seus processos são influenciados por órgãos reguladores, pelo governo e por exigências da auditoria independente.
De acordo com a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), o objetivo da
Contabilidade Financeira é:
Permitir a cada grupo de usuários a avaliação da situação econômica e financeira da entidade num sentido estático, bem como fazer inferências sobre tendências futuras. Para consecução desse objetivo, é preciso que as empresas dêem ênfase à evidenciação de todas as informações que
permitam não só a avaliação da sua situação patrimonial e das mutações desse patrimônio, mas, além disso, que possibilitem a realização de inferências sobre o seu futuro.
Em resumo, a principal finalidade da contabilidade é controlar a movimentação do patrimônio das entidades para fornecer informações de ordem patrimonial, econômica e financeira que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício. Essas informações, utilizadas tanto por contabilistas quanto por outros usuários, são elaboradas com base nos registros contábeis da entidade e apresentados em forma de mapas, relatórios, gráficos ou de outros quadros sintéticos ou analíticos.
O estudo feito pela Contabilidade abrange todo e qualquer patrimônio, seja ele pertencente a um indivíduo ou a uma entidade de qualquer natureza. Desse modo, a Contabilidade Geral aplicada as empresas comerciais denomina-se Contabilidade Comercial, ou seja, é a Contabilidade no que se refere ao estudo dos patrimônios pertencentes as empresas mercantis.
Na primeira parte, serão estudados assuntos concernentes a Contabilidade Comercial, abordando os aspectos que envolvem os estoques, item importante numa empresa que possui atividade comercial.
Na segunda parte, serão apresentados os tópicos da Contabilidade Financeira, ramo das Ciências Contábeis característico pela elaboração das demonstrações contábeis e financeiras, a observância dos princípios fundamentais da contabilidade, a apuração do custo das mercadorias vendidas, através da contabilidade de custos, e a avaliação do passado. No entanto, serão focados apenas os aspectos relacionados a gestão financeira de operações financeiras, instrumentos financeiros e do ativo não circulante permanente.
PARTE I – CONTABILIDADE COMERCIAL
Legislações para estudo:
▪ Lei 6.404/76 alterada pelas leis 11.638/07 e 11.941/09
CPC 16 (R1) – Estoques
CFC - NBC TG 16 - Resolução nº. 1.170/09 alterada pela Resolução nº. 1.273/10;
OPERAÇÕES COM MERCADORIAS – COMPRAS E VENDAS
As operações com mercadorias, produtos ou serviços são, em essência, o objetivo da existência de uma empresa. Todos os investimentos em infraestrutura, pessoal, treinamento, tecnologia, etc. são realizados para que a empresa consiga conquistar sua principal finalidade: vender suas mercadorias, produtos os serviços.
A Contabilidade Comercial é um ramo das Ciências Contábeis aplicado ao estudo e ao controle do patrimônio das empresas comerciais, com o fim de oferecer informações sobre sua composição e suas variações, bem como sobre o resultado decorrente da atividade mercantil. Para acompanhar a variação qualitativa e quantitativa do patrimônio de tais entidades, é importantetambém entender o quadro econômico e jurídico mais amplo dentro do qual operam, bem como algumas características essenciais de sua gestão.
Existem algumas distinções entre os tipos de empresas: INDUSTRIAL, COMERCIAL e PRESTADORA DE SERVIÇOS. Essa distinção de atividades das empresas é fundamental para ter conhecimento dos tributos de que a empresa é contribuinte. Ser contribuinte de um tributo define a capacidade de recuperar um imposto quando há compra de mercadorias ou matérias- primas, e a obrigação de recolhimento quando há a venda de mercadorias ou prestação de serviços.
Uma Empresa Industrial é aquela que transforma uma matéria-prima em outro tipo de matéria-prima ou uma matéria-prima em um produto acabado ou semiacabado.
Uma Empresa Comercial ou Mercantil é aquela que não realiza nenhuma modificação nos produtos comercializados. Compra matéria-prima e a vende ou compra produto acabado e o vende exatamente como o adquiriu. A operação de compra e venda é também chamada de mercantil.
Uma Empresa Prestadora de Serviços é aquela que não produz nenhum produto e eventualmente fornece ou utiliza uma mercadoria ou matéria-prima para prestar o serviço contratado. A parte referente a mão de obra é de valor predominante do custo do serviço prestado.
COMPRA, VENDA E ESTOQUE DE MERCADORIAS
Para melhor entendimento do reflexo das operações com mercadorias no patrimônio e resultado das empresas, é fundamental conhecer alguns conceitos:
COMPRA: é o ato pelo qual uma empresa adquire o direito de propriedade sobre mercadorias para revenda ou de bens para uso.
As compras de mercadorias ou insumos devem ser contabilizadas sem os tributos, considerando as devoluções de compras (descontando) e agregando ao valor os gastos com frete, seguro ou qualquer gasto que tenha sido realizado para colocar e manter a mercadoria em estoque.
VENDA: é o ato pelo qual uma empresa revende as mercadorias adquiridas de seus fornecedores. Assim, em uma venda, a empresa irá transferir a propriedade ao cliente.
RECEITA: Nem toda entrada ou promessa de entrada de recursos em uma empresa é receita. Quando uma empresa contrata um empréstimo ou quando um sócio integraliza capital, entram recursos, mas não constituem uma receita.
No pronunciamento CPC 30 aprovado pelo CFC por meio de Resolução CFC N.º 1.412/12 e transformado em Norma Técnica Brasileira de Contabilidade (NBC-TG-30), está definido com clareza o que pode ser considerado receita e o que pode deve ser excluído das operações de venda para obtenção da receita efetiva da empresa, chamada receita líquida. De acordo com o CPC 30, item 7:
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários.
O montante da receita proveniente de uma transação é geralmente estabelecido entre a entidade e o comprador ou usuário do ativo. É mensurado pelo valor justo da contraprestação recebida, ou a receber, deduzida de quaisquer descontos comerciais (trade discounts) e/ou bonificações (volume rebates) concedidos pela entidade ao comprador (Item 10, CPC 30).
Na maioria das situações, os tributos são cobrados pela empresa aos seus clientes, mas esses valores têm que ser repassados ao fisco, portanto, devem ser deduzidos da receita, assim como todo e qualquer tipo de desconto comercial concedido no ato da emissão da nota fiscal, devolução de mercadorias ou serviços feitos pelos clientes.
DISTINÇÃO ENTRE CUSTOS E DESPESAS: é todo valor gasto para adquirir mercadorias, fabricar um produto ou prestar um serviço; já as despesas são os valores gastos no esforço para vender.
A determinação do lucro bruto é fundamental na vida das empresas porque se a empresa não conseguir êxito na obtenção do lucro bruto, não terá como honrar sequer os gatos de suas vendas. O lucro bruto é um lucro obtido preliminarmente, que deverá ser suficiente para suportar as despesas da empresa.
DEVOLUÇÃO: é ato pelo qual mercadorias compradas retornam do cliente ao fornecedor, por estarem em desacordo com o período ou por qualquer motivação de ordem comercial. No ato da devolução, é necessária que o cliente faça uma formalização, normalmente uma nota fiscal, a fim de acompanhá-las. Desta forma, o vendedor irá creditar os tributos quando houver a devolução.
ABATIMENTO: é um tipo de desconto dado após a emissão da nota, geralmente para evitar uma devolução ou por imposição para pagamento no dia do vencimento. Se o cliente estiver insatisfeito com a mercadoria adquirida, por culpa do fornecedor, e não julgar necessário devolvê-la, este pode entrar em acordo com o fornecedor e exigir um abatimento, a fim de evitar a devolução. Os fatos mais comuns que podem levar ao abatimento são: deterioração, perda de qualidade, divergências nas especificações técnicas e atraso na entrega. Tendo em vista que tal abatimento é posterior ao ato da venda, o mesmo não esteve e nem estará em nenhuma nota fiscal e, por conseguinte, não há ICMS no abatimento, visto que a mercadoria não circula.
DESCONTO INCONDICIONAL (ou COMERCIAL): é o desconto dado incondicionalmente pelo fornecedor ao cliente, visto que não depende das condições de pagamento, e sim de outros fatores, tais como grande quantidade adquirida, interesse promocional ou cliente preferencial. Tendo em vista que tal desconto é concedido no ato da venda das mercadorias, este aparece na nota fiscal.
Esse tipo de desconto precisa ser indicado na nota fiscal porque a legislação do IPI determina que a alíquota do IPI seja sempre calculada pelo valor sem desconto. Já O ICMS, PIS e CONFINS terão suas alíquotas caliculadas pelo valor com o desconto.
DECONTO CONDIOCIONAL: é diferente do desconto comercial, que é dado no ato da compra e é uma dedução da receita. É um tipo de desconto obtido pelo comprador ou concedido pelo vendedor. Normalmente este ocorre pelo cumprimento de um prazo de pagamento ou sua antecipação. É comum recebemos um título com a condição dizendo “se pagar até o dia 31, desconto de 5%”. Quando um vendedor de mercadorias ou prestador de serviços oferece uma condição deste tipo, o vendedor não sabe se o cliente irá optar por ela; só saberá quando o comprador pagar.
RESULTADO OPERCIONAL BRUTO: o resultado operacional bruto é também chamado de resultado com mercadorias, ou seja, é o resultado preliminar que uma empresa obtém em seus negócios.
O preço de uma mercadoria é a base da receita bruta. O regulamento do IPI determina que este não pode integrar o preço do produto, devendo ser calculado sobre o preço do item em questão.
Para conciliar as legislações fiscais e contábeis, a maneira sugerida pelo manual das sociedades por ações, no Capítulo 28, é criar a conta “faturamento bruto”, que é a receita bruta adicionada do IPI.
O regulamento do imposto de renda define que: a receita líquida de vendas e serviços será a receita bruta diminuída das vendas canceladas, dos descontos
concedidos incondicionalmente e dos impostos incidentes sobre vendas (Decreto-Lei n. 1.598, de 1997, art. 12, parágrafo 1ª).
Segundo o art. 289/RIR 99, “o custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do período de apuração” (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 14).
1° O custo de aquisição de mercadorias destinadas a revenda compreenderá os de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 13).
2° Os gastos com desembaraço aduaneiro integram o custo de aquisição.
3° Não se incluem no custo os impostos recuperáveis através de créditos na escrita fiscal.
A avaliação de estoques é fundamental para a determinação do custo das mercadorias vendidas e, portanto, do resultado de uma empresacomercial ou industrial.
Em uma empresa industrial, a determinação do custo de um produto fabricado depende do valor da matéria-prima, do valor da mão de obra direta de fabricação (aplicada para transformar as matérias-primas em um produto) e também da determinação dos chamados gastos gerais fabris, como energia elétrica, aluguéis, segurança, limpeza pessoal indireto, etc.
Uma empresa de serviços tem praticamente a mesma estrutura de composição de custos de uma indústria. Um serviço também exige habitualmente a utilização de algum tipo de matéria-prima, mão de obra direta e gastos gerais para sua prestação, embora nas empresas de serviços os estoques tenham importância reduzida.
Em uma empresa comercial, a dificuldade é muito menor, pois ela vende exatamente o que compra. O foco dessa disciplina será a noção dos conceitos relevantes da contabilidade aplicada a essa atividade. Os problemas contábeis de estoques estão associados a necessidade de apurar de forma adequada e correta essa conta. Numa entidade comercial, o valor do CMV pode representar mais de 60% da receita da entidade, e por isso há necessidade de destacar a apuração do CMV e do estoque
ESTOQUES: o item 6 do CPC 16 (R1) define que Estoques como ativos que estejam:
mantidos para venda no curso normal dos negócios;
em processo de produção para venda; ou
na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no processo de produção ou na prestação de serviços.
Assim, os estoques são compostos por bens adquiridos e destinados a venda, incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um varejista para revenda ou terrenos e outros imóveis para revenda.
Os estoques também compreendem produtos acabados e produtos em processo de produção pela entidade e incluem matérias-primas e materiais aguardando utilização no processo de produção, tais como: componentes, embalagens e material de consumo. No caso de prestador de serviços, os estoques devem incluir os custos de serviços.
Os estoques devem ser mensurados pelo valor:
de custo; ou
de mercado (valor realizável líquido), dos dois o menor.
Valor Realizável Líquido é o preço de venda estimado no curso normal dos negócios deduzido dos custos estimados para sua conclusão e dos gastos estimados necessários para se concretizar a venda.
Uma entidade geralmente compra estoques com condição para pagamento a prazo. Quando a negociação contém efetivamente um elemento de financiamento, esse elemento, por exemplo, uma diferença entre o preço de aquisição em condição
normal de pagamento e o valor pago, deve ser reconhecido como despesa de juros durante o período do financiamento.
SISTEMA DE INVENTÁRIO
Existem dois sistemas de inventário que uma entidade pode adotar:
Sistema de inventário permanente; e
Sistema de inventário periódico.
Sistema de inventário permanente
O sistema de inventário permanente registra, de forma detalhada, cada operação com mercadorias. Esse registro detalhado permite que a entidade possa ter, a qualquer momento, a quantidade e o valo do estoque. Nesse sistema, toda vez que se faz uma operação de venda, ocorrem dois lançamentos contábeis:
da venda: no qual se considera o evento venda da mercadoria, utilizando como valor do lançamento o preço de venda; e
da baixa da mercadoria no estoque: no qual se considera o evento redução do estoque da mercadoria que acabou de ser vendida, sendo usado nesse lançamento o custo da mercadoria. Desse modo, o razonete do custo da mercadoria vendida está sendo sempre atualizado.
Sistema de inventário periódico
O inventário periódico difere do permanente por não registrar de maneira detalhada cada operação com mercadorias. Ocorrendo uma venda de mercadoria, o inventário periódico só faz o lançamento da receita, não efetuando nenhum lançamento do custo do estoque que foi vendido. Nesse caso, o custo da mercadoria vendida é determinado somente no final do período, isto é, periodicamente. Para obter o custo da mercadoria vendida (CMV), é necessário fazer os seguintes passos:
determinar o estoque inicial;
adicionar o valor comprado no período; e
subtrair o estoque existente no final do período.
1.3.2.1. Conta Mista de Mercadorias
Existe apenas uma única conta, a de Mercadorias, que registra todos os fatos pertinentes ao RCM: – Vendas, Compras, Estoque e CMV. É denominada conta mista, pois mescla em seu interior contas patrimoniais (estoque) e de resultado (RCM).
Conta Mercadorias Desdobrada
Nesta forma de registrar os fatos que envolvem mercadorias, cinco contas são utilizadas para se registrarem as operações que envolvem mercadorias. Deste modo, são utilizadas as contas Mercadorias, Compras, Vendas, CMV e RCM.
Considerações adicionais
O sistema de inventário permanente tem sido usado por entidades que possuem mercadorias de maior valor unitário. A expansão recente do uso de computadores e scanners tem levado as entidades a mudarem para esse sistema, já que o custo de sua implantação tem reduzido nos últimos anos, e a qualidade da informação tem sido maior. Outra vantagem desse sistema é a possibilidade de exercer um melhor controle sobre as operações com mercadorias, mostrando, a qualquer momento, a quantidade de estoque existente na entidade.
Em alguns tipos de negócio, ainda é interessante usar o inventário periódico, uma vez que não é econômico fazer um controle muito apurado do CMV a cada operação. Pequenos estabelecimentos comerciais usam o periódico em virtude do baixo custo de implantação desse sistema.
Inventário físico
Conforme afirmamos anteriormente, o inventário permanente faz o lançamento de cada saída de mercadoria da entidade. Aparentemente, essa é uma pequena diferença. Quando imaginamos uma entidade com uma grande movimentação no seu estoque, a adoção do permanente vai significar uma quantidade adicional de lançamentos contábeis elevada. No periódico, ao final do período, é feita a contagem física do estoque, e o CMV é determinado pela seguinte expressão:
CMV = Estoque Inicial + Compras – Estoque Final
O valor das compras é obtido por meio da soma das notas fiscais de compras efetuadas durante o período. Nesse valor, devem estar subtraídas as devoluções de compras, sendo também considerados os abatimentos das compras. O estoque final da expressão acima é obtido a partir da contagem física. Após essa contagem, o estoque é valorado. (Posteriormente, estudaremos como ocorre essa valoração.) Apesar de a contagem física ser uma característica inerente do inventário periódico, nada impede que uma entidade que adote o inventário permanente possa fazer uma contagem física periodicamente para verificar a qualidade da informação do sistema permanente.
As eventuais diferenças entre a contagem física e os valores constantes do razonete no inventário permanente devem ser corrigidas. Naturalmente que a existência de uma diferença significativa necessita de uma investigação mais detalhada para achar as razões.
Na maioria das entidades, a contagem física do estoque é realizada no mínimo uma vez por ano, geralmente no momento do fechamento do exercício social. Para fazer essa contagem física, geralmente a entidade fecha suas portas; daí a expressão “fechado para balanço”.
Como a grande maioria das entidades tem o exercício social coincidindo com o ano civil, a contagem física é realizada no dia 31 de dezembro ou no dia 2 de janeiro. Outra razão para fazer a contagem física nesse momento é a quantidade menor de estoque.
E as mercadorias furtadas? No inventário permanente, as mercadorias furtadas farão com que exista diferença entre a contagem física e o valor existente no razonete antes dela. Já no inventário periódico, como não é possível determinar essa diferença, as mercadorias furtadas estão sendo contadas como custo da mercadoria vendida.
Existem dois outros problemas que podem ocorrer na contagem física: Produtos em trânsito: são aqueles que foram adquiridos pela entidade e que ainda não foram recebidos ou que foram vendidos e aindanão foram entregues. A regra geral é que deve ser considerada a propriedade dos produtos. O produto em trânsito deve ser incluído no inventário se a entidade possui a sua propriedade; e
Produtos com venda em consignação: são aqueles que estão fisicamente na entidade, mas não são de sua propriedade.
Um comércio pode aceitar manter um produto em consignação para tentar vendê-lo. Não tendo sucesso na sua venda, a empresa poderá devolver o produto para seu proprietário. Os produtos em consignação reduzem o risco da entidade que tenta vendê-lo.
Os problemas contábeis com os estoques podem ser relevantes. Um caso clássico ocorreu na década de 1960, quando uma empresa norte-americana de importação de azeite passou a dar seus estoques como garantia de empréstimos. Suas
demonstrações eram auditadas, incluindo a verificação dos estoques. Quando os bancos tiveram dificuldade de receber da empresa e resolveram lançar mão da garantia, os barris estavam cheios de água e um filete de azeite. O auditor, ao fazer a auditoria, não percebeu, pois o azeite bóia na água.
Apuração do custo da mercadoria
Mostramos os dois sistemas de inventário que uma entidade pode adotar. Mostramos também algumas situações que podem ocorrer na compra e venda de mercadorias. Vimos, nas Unidades anteriores, que a contabilidade utiliza o custo como determinação do valor. Vamos, a partir deste momento, discutir como mensuramos o valor do custo da mercadoria que está sendo vendida pela entidade.
Para melhor desenvolver os aspectos contábeis, usaremos um exemplo de uma empresa comercial, a Jatos Impressora, que possuía quatro impressoras no início do ano, que foram compradas no final do ano anterior por R$ 250,00 cada. No dia 7 de janeiro, a empresa comprou mais três impressoras no valor de R$ 260,00 cada. Vamos admitir, para fins de simplificação, que todas as impressoras são de um único modelo. No dia 10 de janeiro, um cliente adquiriu cinco impressoras. Vamos discutir as quatro maneiras de mensurar o valor do custo da mercadoria vendida e do valor do estoque. Adotaremos que a empresa usa o inventário permanente.
Preço específico
No inventário específico, cada produto é identificado. Isso significa dizer que a venda do produto por parte da entidade está associada a uma determinada especificação que permite que o custo do produto seja imediatamente identificado.
Na situação de uma entidade que adota o preço específico, o custo da mercadoria vendida pode ser obtido facilmente. 
Primeiro a entrar, primeiro a sair (PEPS)
Ao contrário do preço específico, os próximos três métodos possuem suposição sobre qual mercadoria foi vendida. A suposição está implícita na denominação do método.
O “primeiro a entrar, primeiro a sair” (também conhecido pela sigla PEPS, por first-in, first-out ou FIFO) é o método em que assumimos que a mercadoria que foi vendida é aquela que entrou primeiro no estoque da entidade. Em outras palavras, ocorrendo uma venda, a mercadoria que foi vendida é a mais antiga.
UEPS
O método UEPS pode ser adequado para situações nas quais o estoque é não perecível e geralmente armazenado em pilhas. Ocorrendo a venda, o produto que fica no topo, que entrou por último, é retirado.
Média ponderada
A média ponderada considera como o custo da mercadoria vendida o custo médio ponderado. Toda vez que a entidade efetua uma compra, isso afeta a média ponderada. Para cálculo dessa média, basta utilizar a seguinte expressão:
A média ponderada é um método interessante quando existe uma mistura dos produtos antigos com os novos. Um exemplo ocorre num posto de gasolina. Nesse exemplo, o caminhão deposita o combustível recém-adquirido no tanque, misturando o produto antigo e novo.
Operações com Mercadorias: Tributos Incidentes Sobre Compras e Vendas Tributos Incidentes nas Operações com Mercadorias
São os que guardam proporcionalidade com preço de venda ou dos serviços, mesmo quando o respectivo montante integre esse preço.
São consideradas despesas operacionais, redutoras da Receita Bruta para fins de apuração da Receita Líquida, tais como:
ICMS – Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações;
Imposto de Importação;
Imposto de Exportação;
PIS – Programa de Integração Social, na parcela incidente sobre a Receita Bruta de Vendas e Serviços;
COFINS – Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social, antigo FINSOCIAL (Fundo de Investimento Social).
OBS.: De acordo com o disposto no art. 226, § 2o, do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto no 3000/99, que estatui não integrarem a receita bruta das vendas os impostos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou contratante. Este é o caso do IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados).
Recuperação de Impostos
São compensáveis/recuperáveis os Impostos que apesar de pagos pelo contribuinte de direito, numa primeira etapa, podem ser compensados ou deduzidos do que tiver de ser pago pelo mesmo contribuinte, numa etapa seguinte, ou seja, quando haja incidência desse tributo na saída das mercadorias ou produtos.
Exemplos:
O IPI pago na aquisição de matéria-prima pela indústria;
O ICMS pago na aquisição de matéria-prima pela indústria;
O ICMS pago na aquisição de mercadorias pelo comerciante.
Os impostos compensáveis/recuperáveis são registrados em contas representativas de direitos realizáveis, enquanto que os não recuperáveis integram o custo das mercadorias.
Hipóteses de Recuperação de Impostos
OBS.: De acordo com a Lei Complementar no 99/99, as mercadorias destinadas a consumo do estabelecimento, terão direito ao crédito do ICMS a partir de 01/01/2000.
Apuração do IPI ou ICMS a Recolher ou a Compensar/Recuperar
Ao final de cada decênio (IPI) ou mês (ICMS), a empresa efetuará a apuração do imposto (a recolher ou a recuperar) nos Livros Fiscais denominados de Registro de Apuração do IPI e/ou Registro de Apuração do ICMS.
Caso o montante do IPI ou ICMS sobre as vendas, registrados nas contas IPI ou ICMS a RECOLHER seja maior que o montante do IPI ou ICMS sobre as compras, registrado na conta IPI ou ICMS a RECUPERAR, a diferença significa SALDO a RECOLHER , que deve ficar evidenciado no Passivo Circulante. Para tanto, o saldo devedor da conta ativa IPI ou ICMS a RECUPERAR deve ser transferido para débito da conta passiva que se encerrará com o lançamento posterior do recolhimento.
Caso o montante do IPI ou ICMS sobre as vendas seja menor que o IPI ou ICMS sobre as compras, a diferença significa SALDO a COMPENSAR NO PERÍODO FISCAL SEGUINTE, que deve ficar registrado no Ativo Circulante. Assim, é o saldo credor da conta passiva IPI ou ICMS a RECOLHER que deve ser transferido para crédito da conta ativa IPI ou ICMS a RECUPERAR.
A transferência é sempre da conta que apresenta saldo menor para conta que apresenta saldo maior.
Observações
O IPI incide sobre o valor total da operação, que compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário. Os descontos, ainda que incondicionais, não podem ser deduzidos do valor da operação (Lei no 7.798/89). O ICMS incide sobre o valor bruto menos o Desconto Incondicional Obtido. Quando mercadorias adquiridas diretamente do fabricante, forem destinadas a consumo propriamente dito ou imobilização, a parcela do IPI deve ser incluída na base de cálculo do ICMS.
Outra Forma de Contabilizar o IPI e o ICMS nas Compras e Vendas (Método de Conta Corrente)
Utilizar as contas:
Conta Corrente de ICMS (C/C de ICMS) e Conta Corrente de IPI (C/C de IPI) no lugar das contas ICMS a Recuperar, ICMS a Recolher, IPI a Recuperar e IPI a Recolher, respectivamente;
ICMS sobre Compras e IPI sobre Compras que deverão ser encerradas contra a conta de Compras;
Faturamento Bruto, para designar o montante das vendas realizadas acrescido dovalor do IPI incidente sobre as mesmas;
IPI sobre Vendas ou IPI Faturado, correspondente à parcela do IPI incidente sobre as vendas.
ICMS e IPI nas Devoluções de Compras e Vendas Devolução de Compras
Representa uma saída de mercadorias e, nesse caso, haverá o débito (dívida do imposto correspondente).
ICMS Sobre Fretes – Contabilização
Quando ocorrer qualquer tipo de transporte envolvendo trânsito entre municípios ou estados, incidirá ICMS sobre o frete. Assim quando o frete for sobre transporte de mercadorias destinadas para a revenda, a empresa poderá creditar-se do ICMS.
ICMS a Recuperar
a ICMS sobre Fretes
Pela transferência do valor do ICMS a Recuperar para Mercadorias ou Compras ICMS sobre Fretes
a Compras ou Mercadorias
Outra forma de contabilizar o ICMS A Recuperar sobre os fretes de compras de mercadorias.
ICMS a Recuperar
a Compras ou Mercadorias
Devolução de Mercadoria e a Consequência no Destaque de ICMS s/Frete
No que se refere ao frete integrado ao custo das mercadorias que foram devolvidas, este deverá ser considerado como despesas operacionais do período a que corresponder a devolução. No caso de inventário permanente, os fretes deverão ser baixados do estoque de mercadorias, creditando-se a respectiva conta. No caso de inventário periódico, o crédito deverá ser efetuado na conta Frete sobre Compras ou diretamente na conta Compras.
Perdas com Fretes (Despesa Operacional)
a Mercadorias ou Fretes s/ Compras ou Compras
Em relação ao crédito do ICMS, este deverá ser estornado da seguinte forma:
ICMS sobre Fretes a ICMS a Recuperar
Podemos também contabilizar o estorno do ICMS pela devolução da seguinte forma:
Compras ou Mercadorias a ICMS a Recuperar
PIS – Programa de Integração Social
A contribuição do PIS será apurada mensalmente:
pelas pessoas jurídicas de direito privado e as que lhe são equiparadas pela legislação do Imposto de Renda, inclusive as empresas públicas e as sociedades de economia mista e suas subsidiárias, com base no faturamento do mês;
pelas entidades sem fins lucrativos definidas como empregadoras pela legislação trabalhista, inclusive fundações, com base na folha de salários.
PIS – Faturamento
Base de Cálculo do PIS: é constituída pelo faturamento do mês. Exclusões da Base de Cálculo:
Devoluções de vendas, abatimentos, e descontos incondicionais concedidos;
Impostos cobrados separadamente dos preços dos produtos no documento fiscal próprio (IPI);
O ICMS retido pelo vendedor dos bens ou prestador de serviços na condição de substituto tributário.
Outras exclusões da base de cálculo – receitas provenientes de:
serviços prestados à pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, desde não autorizada a funcionar no Brasil, cujo pagamento represente ingressos de divisas;
fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo de bordo em embarcações e aeronaves em tráfego internacional, quando o pagamento for efetuado em moeda conversível;
transporte internacional de cargas e passageiros. Alíquota do PIS - 0,65%
Cálculo do PlS.
COFINS Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Antigo FINSOCIAL).
Contribuintes: Empresas Públicas ou Privadas que realizam venda de mercadorias e/ou serviços.
Base de Cálculo:
Faturamento Operacional Bruto
(-) Devoluções, Abatimentos sobre vendas e Descontos Incondicionais concedidos;
(-) Impostos destacados em separado no documento fiscal pelos contribuintes, como é o caso, por exemplo, do IPI.
(-) Receita de venda de mercadorias ou serviços, destinados ao exterior, nas condições estabelecidas no Decreto no 1.030/93 (Lei Complementar no 70/91, art. 7o)
(-) outras exclusões, menos comuns na prática, previstas na legislação de regência (exemplo: receitas de vendas à ITAIPU BINACIONAL)
(=) BASE DE CÁLCULO
Compras Canceladas de Períodos Anteriores
Quando a empresa adota controle de estoque através de Inventário Permanente
O tratamento dado a devolução de mercadorias no período-base seguinte ao da realização da compra, é similar ao dispensado à devolução de compras do mesmo período-base, pois a devolução não influirá no resultado do período-base corrente já que as operações de compra e devolução restringem-se à contas patrimoniais.
Contabilização:
Fornecedores a Diversos
a Mercadorias
a IPI a Recuperar
a ICMS a Recuperar
Quando a Empresa adota Controle de Estoque através de Inventário Periódico
Sabemos que as empresas adotam Inventário Periódico utilizam parta o cancelamento de compras uma conta própria denominada “Devolução de Compras” que será transferida quando do encerramento do período-base para a conta “Compras”, a fim de se apurar as “Compras Líquidas”.
Observe que as contas “Compras” e “Devolução de Compras” são utilizadas na apuração do RCM, portanto com, características de contas de resultado, encerrando-se as mesmas quando da apuração do CMV.
Assim, ocorrendo a devolução de mercadorias no período-base seguinte ao da realização da compra, o tratamento contábil a ser dispensado será o mesmo descrito no item acima, pois usando-se esta metodologia, a devolução não influirá no resultado do período base corrente.
Vendas Canceladas de Períodos Anteriores
As vendas canceladas de períodos anteriores, não devem afetar a apuração do resultado bruto atual, pois não tem relação com as vendas efetuadas neste período, assim, não deve ser considerada como “Redutora da Receita Bruta” mais sim como “Despesa Operacional” correspondente ao período em que se efetivou a devolução.
Contabilização:
pela devolução de venda do período anterior Diversos
a Duplicatas a Receber ou Caixa ou Bancos
Perdas com Devolução de Vendas do Período Anterior (*) IPI a Recolher
pelo ICMS na devolução de vendas do período anterior ICMS a Recolher
a Perdas com Devolução de Vendas do Período Anterior (*)
entrada de mercadoria no estoque (Inventário Permanente)
Mercadorias em Estoque
a Perdas com Devolução de Vendas do Período Anterior (*) (*) Despesas de Vendas
OBS.: Caso a pessoa jurídica adote inventário periódico, não deverá efetuar o lançamento, pois ao final do período-base, quando da contagem física do estoque final, levará em consideração a entrada da mercadoria correspondente à citada devolução.
Fretes nas Devoluções de Compras e Vendas – Devolução de Vendas
Pela empresa vendedora que assumiu o pagamento do frete na devolução – são tratados como despesas operacionais do período em que foram incorridos, independentemente do período em que foram efetuadas as vendas.
Contabilização:
Despesas de Fretes - Despesas Operacionais (*) a Caixa ou Bancos
(*) Despesas de Vendas - Nessa hipótese, a despesa do frete será assumida pela empresa vendedora.
Devolução de Compras
Os fretes relativos as devoluções de compra, quando forem de responsabilidade da compradora,
não serão acrescidos aos seus estoques, e sim tratados como despesas operacionais do exercício.
Contabilização: Despesas de Fretes
A Caixa ou Bancos ou Duplicatas a Pagar