Resumo completo Direito Tributário

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RESUMO DE DIREITO TRIBUTÁRIO
ESQUEMATIZADO
CAPÍTULO I
NOÇÕES INTRODUTÓRIAS
1- NOÇÕES INTRODUTÓRIAS
1.1 O DIREITO TRIBUTÁRIO COMO RAMO DO DIREITO PÚBLICO
A principal característica do direito privado é a predominância do interesse dos
indivíduos participantes da relação jurídica. Mesmo havendo normas jurídicas de aplicação
cogente ao caso concreto, haverá necessariamente a subjacência do interesse individual.
Em direito privado, portanto, pela subjacência sempre presente do direito privado, a regra
é a livre manifestação da vontade, a liberdade contratual, a igualdade entre as par tes da
relação jur ídica. Além disso, a regra no direito privado é a disponibilidade de interesses,
podendo os particulares abrir mão de seus direitos, ressalvados aqueles considerados
indisponíveis, pois, a necessária subjacência do interesse privado não exclui a existência de
disposições cogentes relativas a ordem pública. A relação jurídica é hor izontalizada.
Quando se passa a tratar de direito público, a análise parte de premissas bastante
diferentes, quase que diametralmente opostas.
Os princípios fundamentais do regime jurídico público são: a) a supremacia do
interesse público; e b) a indisponibilidade do interesse público. A relação jurídica é
ver ticalizada.
O direito tr ibutár io é, inequivocamente, ramo do direito público e que a ele são
aplicáveis os princípios fundamentais inerentes ao regime jurídico de direito público.
1.2 ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
Para obter as RECEITAS ORIGINÁRIAS, o Estado se despe das tradicionais vantagens
que o regime jurídico de direito público lhe proporciona e, de maneira semelhante a um
particular, obtém receitas patr imoniais ou empresar iais. Ex. Contrato de aluguel em que o
locatário é um particular e o locador o Estado.
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Na obtenção de RECEITAS DERIVADAS, o Estado, agindo como tal, utiliza-se de
suas prerrogativas de direito público, edita uma lei obrigando o particular que pratique
determinados atos ou se ponha em certas situações a entregar valores aos cofres públicos,
independentemente de sua vontade. Ex. Aquele que auferiu renda será devedor do IR.
RECEITAS PÚBLICAS
Alugueis e receitas de empresas públicas e
sociedades de economia mista.
Tributos, multas e repartições de guerra.
O Estado explora seu próprio patrimônio. O Estado usa seu poder de império e obriga o
particular a contribuir.
Predominantemente de direito privado. Predominantemente de direito público.
Originam-se do patrimônio do Estado. Originam-se do patrimônio do particular.
ORIGINÁRIAS DERIVADAS
IMPORTANTE!!! Existem tributos cuja finalidade principal é FISCAL, ou seja, arrecadar,
carrear recursos para os cofres públicos. Há tributos, contudo, que tem por finalidade precípua
intervir numa situação social ou econômica. É a FINALIDADE EXTRAFISCAL. Já a
FINALIDADE PARAFISCAL se caracteriza no fato de a lei tr ibutár ia nomear sujeito ativo
diverso da pessoa que a expediu, atr ibuindo-lhe a disponibilidade dos recursos ar recadados
para o implemento de seus objetivos.
Obs. É possível concluir, portanto, que, na parafiscalidade, o objetivo da cobrança do tr ibuto
é ar recadar , mas o produto da ar recadação é destinado a ente diverso daquele que institui a
exação. É possível se afirmar que, atualmente, o fenômeno da parafiscalidade somente se
caracter iza pelo DESTINO DO PRODUTO DA ARRECADAÇÃO a pessoa diversa da
competente para a cr iação do tr ibuto.
IMPORTANTE!!! Em concursos públicos tem se adotado o entendimento clássico,
considerando correta as afirmativas que incluem como elemento do conceito de
parafiscalidade a delegação da capacidade tr ibutár ia ativa. Quando a DELEGAÇÃO
(capacidade tr ibutár ia ativa) está presente existe a parafiscalidade.
1.3 CONCEITO DE TRIBUTO
Está previsto no art. 3º, do CTN:
Art. 3º - Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo
valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
A gente tem que analisar esse dispositivo, dividindo essas afirmações, para entender
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direitinho o que é tributo e quais são as espécies tributárias.
a) “Prestação pecuniár ia, em moeda ou cujo o valor nela se possa expr imir”
O CTN permite a quitação de créditos tributários mediante a entrega de outras utilidades
que possam ser expressas em moedas, desde que tais hipóteses estejam previstas no próprio texto
do código, que no seu art. 141 afirma que o crédito tributário somente se extingue nas hipóteses
nele previstas.
Obs. Apesar de ter sido acrescentado o inciso XI no art. 156 do CTN, permitindo a DAÇÃO
em pagamento de bens IMóveis como forma de extinção do crédito tr ibutár io, não se pode
tomar a autorização como uma derrogação da definição de tributo no ponto em que se exige que
a prestação seja em moeda, pois o próprio dispositivo oferece a alternativa “ou cujo o valor nela
(na moeda) se possa expr imir”.
O STF, por maioria dos votos (em 2006), afirmou ser possível a criação de novas
hipóteses de extinção do crédito tributário na via de lei ordinár ia local. Os principais
fundamentos para o julgado foram os seguintes:
 O pacto federativo, que permite ao ente estipular a possibilidade de receber algo de seu
interesse para quitar o crédito de que é titular;
 A diretriz interpretativa segundo a qual “quem pode o mais pode o menos”, uma vez
que se o ente pode até perdoar o que lhe é devido, mediante a edição de lei concessiva de
remissão (o mais), pode, também, autorizar que a extinção do crédito seja feita de uma
forma não prevista no CTN (o menos).
Obs. Em 2007, o STF reafirmou seu entendimento relativo a INCONSTITUCIONALIDADE
da previsão, em lei local, de extinção do crédito tributário mediante dação em pagamento de
bens móveis, só que desta vez o motivo foi a reserva de Lei federal para estipular regras gerais
de licitação (se um ente recebe em pagamento um bem, está, na pratica, adquirindo tal bem sem
licitação).
Obs. A dação em pagamento de bens Imóveis somente é possível porque está prevista em Lei
nacional CTN.
NO CONCURSO!!! Nas provas de concurso público deve-se manter o entendimento de que o
crédito tributário NÃO pode ser extinto mediante dação em pagamento de bens Móveis
(mediante lei local) tendo em vista a reserva de Lei Nacional para dispor sobre regras gerais de
licitação.
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Há discussões também sobre a possibilidade de “pagamento” de tr ibuto com títulos da
dívida pública. Tal hipótese de extinção configura, a rigor, compensação tr ibutár ia prevista no
art. 156 II do CTN. Da caracterização da hipótese como compensação, decorre a necessidade
de LEI AUTORIZATIVA para a utilização dos títulos da dívida pública na extinção do
crédito tr ibutár io.
b) “Tr ibuto é toda prestação pecuniár ia compulsór ia”
Significa que o tributo é uma prestação que se reverte em dinheiro, por isso é uma
prestação pecuniária. Eu tenho que entregar dinheiro ao Estado e eu faço isso de forma
compulsória e, portanto, de forma não voluntária. Essa prestação pecuniár ia é dada ao Estado
de forma compulsór ia. Isso significa que, diante de um tributo, ficam de fora as considerações
relativas à autonomia da vontade, porque no caso do tributo, estou em uma relação de
subordinação com o Estado, e não em uma relação de coordenação.
O dever de pagar o tr ibuto é imposto pela lei, sendo ir relevante a vontade das
par tes. Somente a lei pode obrigar alguém a fazer ou deixar de fazer alguma coisa (Art. 5º II,
CF).
Em se tratando de obrigação tributária, a lei é fonte direta e imediata, de forma que seu
nascimento independe da vontade e até do conhecimento do sujeito passivo. A regra, (sem
exceção) é a compulsor iedade e não a voluntariedade.
c) “Que não constitua sanção por ato ilícito”
É exatamente neste ponto que reside a diferença entre tr ibuto e multa. Apesar de
ambos seremreceitas der ivadas, a multa é, por definição, justamente o que o tributo, também
por definição, está proibido de ser: a sanção, a penalidade por um ato ilícito.
IMPORTANTE!!! O dever de pagar tributo surge com a ocorrência no mundo concreto, de uma
hipótese abstratamente prevista em lei. Portanto, se alguém obtém disponibilidade econômica ou
jurídica de rendimentos, passa a ser devedor de IR, mesmo se esses rendimentos forem oriundos
de um ato ilícito, ou até criminoso, como a corrupção, o tráfico ilícito de entorpecente e etc. A
cobrança ocorre porque o fato gerador (obtenção de rendimentos) aconteceu e deve ser
interpretado abstraindo-se da validade jur ídica dos atos praticados.
O STF, ao julgar um caso sobre trafico ilícito de entorpecentes, entendeu que, antes de
ser agressiva a moralidade, a tributação do resultado econômico de tais atividades é decorrência
da isonomia fiscal, de manifesta inspiração ética. Essa possibilidade é conhecida na doutrina
como princípio do pecunia non olet (dinheiro não cheira).
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IMPORTANTE!!! Correlação entre a proibição de tr ibuto de caráter sancionatór io e o
pr incípio que proíbe a instituição de tr ibuto com efeito de confisco.
A CF prevê a possibilidade de que a lei, regulando a individualização da pena, adote a
perda de bens. Trata-se de formal autorização para a existência de confisco no Brasil, mas tão
somente como punição.
Considerando que o tr ibuto não pode se constituir em sanção por ato ilícito e que o
confisco somente é admitido no Brasil como pena, há de se concluir que o tr ibuto não pode ter
o caráter confiscatór io, justamente para não se transformar numa sanção por ato ilícito.
O pr incípio da não utilização do tr ibuto com efeito de confisco dá-se,
pr incipalmente, pela falta de cor respondência entre a punição de um ato ilícito e a
cobrança de um tr ibuto.
d) “Prestação instituída em lei”
Essa é uma regra sem exceção: o tr ibuto só pode ser cr iado por lei (complementar ou
ordinár ia) ou ato normativo de igual força (medida provisór ia). Isso decorre do princípio
democrático: como a lei é aprovada pelos representantes do povo, pode-se dizer, ao menos
teoricamente, que o povo só paga os tributos que aceitou pagar (não haverá cobranças de
tr ibuto sem representação).
IMPORTANTE!!! Embora não haja exceção a legalidade quanto a instituição de tributos,
existem varias exceções ao princípio da legalidade quanto a alteração de alíquotas.
e) “Cobrada por ato administrativo plenamente vinculado”.
A vinculação da atividade de cobrança do tributo decorre do fato de ele ser instituído por
lei e se configurar como uma prestação compulsória. A autoridade tributária não pode analisar se
é conveniente, se é oportuno cobrar tributo. A cobrança é feita de maneira vinculada, sem
concessão de qualquer margem de discr icionar iedade ao administrador .
IMPORTANTÍSSIMO!!! As palavras vinculado/vinculada aparecem no direito tributário com
vários significados.
I) DEFINIÇÃO de tr ibuto: a cobrança do tributo é atividade plenamente vinculada. Ex.
Todos os tributos.
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II) Quanto a HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA, os tr ibutos podem ser :
 Vinculados – o fato gerador é uma atividade estatal específica relativa ao
contribuinte. Ex. Taxas e contribuições de melhoria.
 Não vinculados – o fato gerador é uma situação independente de qualquer
atividade estatal específica relativa ao contribuinte. Ex. Todos os impostos.
III) A ARRECADAÇÃO DO TRIBUTO pode ser :
 Vinculada – os recursos arrecadados só podem ser utilizados com despesas
determinadas. Ex. Empréstimos compulsórios, CPMF e custas e emolumentos.
 Não vinculada – os recursos podem ser utilizados com quaisquer despesas
previstas no orçamento. Ex. Impostos.
Esse é o art. 3º do CTN que é complementado por mais dois outros dispositivos do CTN:
Arts. 4º e 5º.
Art. 4º - A NATUREZA JURÍDICA ESPECÍFICA do tributo é
DETERMINADA PELO FATO GERADOR da respectiva obrigação, sendo
irrelevantes para qualificá-la:
Ele está dizendo que a natureza jur ídica específica do tr ibuto é determinada pelo fato
gerador . Natureza jurídica específica é a espécie tributária (imposto, taxa, contribuição,
empréstimo compulsório). Eu tenho que olhar para o fato gerador e o fato gerador vai dizer qual
é a espécie tributária. É o fato gerador que impor ta, sendo ir relevante para qualificar a
natureza jur ídica:
I - a DENOMINAÇÃO e demais características formais adotadas pela lei;
Então, o que vale é o fato gerador . Se é fato gerador do imposto, mas o legislador
chamou de taxa, não interessa, vale o fato gerador do imposto. O nomen iur is, a denominação
legal, não vem ao caso para determinar a espécie tr ibutár ia. E o inciso II vai falar que
também não interessa para a denominação tributária:
II - a DESTINAÇÃO LEGAL DO PRODUTO da sua arrecadação.
Então, o que define a espécie tributária é o fato gerador. Se o tr ibuto tem outro nome,
esquece esse nome que ele não vale nada. E outra: o que também não interessa para
determinar a espécie tr ibutár ia é a destinação do produto da sua ar recadação.
Além do art. 4º, que auxilia na definição de tributo, o art. 5º, do CTN, vai falar o
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seguinte:
Art. 5º - Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.
Ele elege três espécies tributárias. Esse artigo está superado (e também não foi
recepcionado pela Constituição) porque ao invés de 3, nós temos 5 espécies tributárias que são:
1. Impostos
2. Taxas
3. Contribuições de Melhoria
4. Empréstimos Compulsórios e
5. Contribuições.
Obs. O art. 9º da Lei 4.320/1964 (LRF) traz outra definição de tr ibuto em que,
expressamente, se exige que o produto da ar recadação tr ibutár ia seja destinado ao custeio
de atividades gerais ou específicas exercidas pelas pessoas jur ídicas de direito público. Nas
provas de direito financeiro, que normalmente são fieis seguidoras das disposições da Lei
4320, tal norma também deve ser utilizada. Nos demais casos, é aconselhado seguir
estr itamente a definição no CTN.
2- TRIBUTOS EM ESPÉCIES
O CTN, no seu artigo quinto, dispõe que os tributos são impostos, taxas e contribuição de
melhoria, claramente adotando a teor ia da tr ipar tição das espécies tributarias.
Ao se deparar com o tema, o STF tem adotado a teor ia da pentapar tição (teoria
quinquipartida – acrescenta os empréstimos compulsór ios e as contr ibuições especiais). É
importante deixar claro que mesmo os adeptos da teoria da tripartição entendem que as
contribuições especiais e os empréstimos compulsórios são tributos, possuindo natureza de taxa
ou impostos, dependendo de como a lei definiu seu fato gerador.
2.1 A DETERMINAÇÃO DA NATUREZA JURÍDICA ESPECÍFICA DO TRIBUTO
De acordo com o art. 4º CTN, a natureza jur ídica específica do tr ibuto é determinada
pelo FATO GERADOR da respectiva obr igação, sendo IRRELEVANTES para qualifica-la
a denominação e demais caracter ísticas formais adotadas pela lei, bem como a destinação
legal do produto de sua ar recadação.
A análise do fato gerador do tr ibuto é feita sob a ótica da classificação dos tr ibutos
como vinculados ou não vinculados.
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Para classificar um tr ibuto qualquer quanto ao fato gerador , deve-se perguntar se o
Estado tem de realizar , para validar a cobrança, alguma atividade específica relativa ao
sujeito passivo (devedor). Se a resposta for negativa, trata-se de um tr ibuto não vinculado;
se for positiva, o tr ibuto é vinculado (pois sua cobrança se vincula a uma atividade estatal
especificamente voltada ao contr ibuinte).
IMPORTANTE!!! Todos os impostos são não vinculados. O imposto é um tr ibuto que não
goza de refer ibilidade.
Já as taxas e contr ibuição de melhor ias são, claramente, tr ibutos vinculados. Para a
cobrança de uma taxa, o Estado precisa exercer o poder de polícia ou disponibilizar ao
contr ibuinte um serviço público específico e divisível. Da mesma forma, a cobrança de
contr ibuiçãode melhor ia depende de uma anter ior atividade estatal. É necessár io que o
ente federado (união, estado, DF ou município) realize uma obra pública da qual decor ra
valor ização imobiliár ia.
De acordo com a teor ia tr ipar tite, se o tributo for não vinculado será um imposto; se for
vinculado, ou é taxa ou contribuição de melhoria.
IMPORTANTE!!! É entendimento pacífico e sumulado no STF que o serviço de iluminação
pública não pode ser remunerado mediante taxa (não atende aos requisitos da especificidade
e divisibilidade). Visando driblar o entendimento, foi promulgada a EC 39, que conferiu
competência aos municípios e ao DF para instituir uma contr ibuição para o custeio do serviço
de iluminação pública. Assim, na linha da escola tricotômica, a cobrança seria impossível, uma
vez que, em virtude de o fato gerador da exação ser uma atividade estatal, o tributo é vinculado
não podendo ser considerado um imposto. Também não poderia ser contribuição de melhoria
que tem fato gerador peculiar.
Assim, adota-se a teoria pentapar tite por ser conveniente com os interesses
arrecadatórios do Estado.
IMPORTANTE!!! A normatividade do art. 4º foi parcialmente não recepcionada pela CF, não
sendo mais aplicável as contr ibuições especiais (só se distinguem dos impostos pelo nome e
produto da arrecadação, que segundo o art. 4º são critérios irrelevantes) e aos empréstimos
compulsór ios (estes só de distinguem das demais espécies pelo fato de serem restituíveis).
IMPORTANTE!!! Em virtude de a CF, no art. 145 § 2º, proibir que as taxas tenham base de
cálculo própria de imposto, pode-se concluir que, além do fato gerador , torna-se necessário,
também, avaliar a base de cálculo para decifrar sua natureza jurídica. Dessa forma, um cotejo
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entre a base de cálculo e fato gerador é o melhor método para o deslinde da questão.
2.2 IMPOSTOS
Os tributos podem ser vinculados ou não vinculados, dependendo ou não de o Estado
realizar alguma atividade específica relativa ao contribuinte para legitimar a cobrança. Quando o
tributo é vinculado, o ente tributante competente para institui-lo é justamente aquele que realiza a
respectiva atividade estatal.
IMPOSTO É UM TRIBUTO NÃO VINCULADO. Isso significa que o fato gerador
dos impostos não está vinculado a nenhuma atuação estatal. Sendo assim, nós pagamos porque
nós realizamos condutas, realizamos atos que manifestam riqueza, de forma que o fato gerador
do imposto é sempre uma situação de manifestação de riqueza pelo sujeito passivo. E essa
manifestação de r iqueza é desvinculada de uma atuação do Estado. Não se paga imposto
porque o Estado faz alguma coisa, mas porque eu faço alguma coisa: realizo uma conduta ou um
ato economicamente apreciável. Então, imposto é tr ibuto não vinculado porque se paga
imposto independentemente de qualquer atuação estatal. Tanto é assim que não há uma
contraprestação específica no pagamento do imposto. Eu pago o imposto e o dinheiro vai um
pouquinho para a saúde, um pouquinho para a educação, um pouquinho para o transporte
(solidar iedade social).
Os impostos não incorporam, no seu conceito, a destinação de sua arrecadação a esta ou
aquela atividade estatal. Alias, como regra, a vinculação de sua receita a órgão, fundo ou
despesa é proibida diretamente pela CF, portanto, ALÉM DE SEREM TRIBUTOS NÃO
VINCULADOS, OS IMPOSTOS SÃO TRIBUTOS DE ARRECADAÇÃO NÃO
VINCULADA. Sua receita presta-se ao financiamento de atividades gerais do Estado,
remunerando os serviços universais (uti universi) que, por não gozarem de refer ibilidade
(especificidade e divisibilidade), não podem ser custeadas por intermédio de taxas.
IMPORTANTÍSSIMO!!! A competência para instituir impostos é atribuída pela CF de maneira
enumerada e pr ivativa a cada ente federado (ver enumeração abaixo). Em princípio, essas listas
são exaustivas (numerus clausus); entretanto, a União pode instituir, mediante LEI
COMPLEMENTAR, novos impostos, desde que sejam não cumulativos e não tenham fato
gerador ou base de cálculo própr ios dos discr iminados na CF.
Art. 154. A União poderá instituir:
I - mediante LEI COMPLEMENTAR, impostos não previstos no artigo
anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base
de cálculo própr ios dos discr iminados nesta Constituição;
É a chamada competência tr ibutár ia residual, que também existe para a criação de
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novas fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social. Em ambos os
casos, a instituição depende de lei complementar , o que impossibilita a utilização de medidas
provisórias.
Além da competência residual, a União detém as competências para criar, na iminência
ou no caso de guerra externa, IMPOSTOS EXTRAORDINÁRIOS DE GUERRA (não
necessar iamente por lei complementar ), compreendidos ou não em sua competência tributária.
Art. 154
II - na iminência ou no caso de guer ra externa, IMPOSTOS
EXTRAORDINÁRIOS, compreendidos ou não em sua competência tributária,
os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.
No uso dessa competência, denominada extraordinár ia, a União poderá delinear como
fato gerador dos Impostos Extraordinários de Guerra – IEG – praticamente qualquer base
econômica não imune, inclusive as atribuídas constitucionalmente aos Estados e Municípios e
DF. Não ser ia um caso de invasão de competência estadual ou municipal, pois a União
estaria usando competência própria, expressamente atribuída pela CF.
IMPORTANTE!!! Tem-se acima, o único caso de bitr ibutação (cobrança do mesmo tr ibuto
por dois entes tr ibutantes diversos) constitucionalmente autor izada.
Dessa forma, é possível afirmar que, no tocante a impostos, somente a União possui
competência pr ivativa absoluta, pois, no caso de guerra externa ou sua iminência, esta
autorizada a tributar as mesmas bases econômicas atribuídas aos demais entes políticos.
2.2.1 Competência Tr ibutár ia dos Impostos
Os impostos da União, Estados, DF e Municípios estão discriminados, respectivamente
nos arts. 153, 155 e 156.
 UNIÃO – Art. 153, da CF
Trata-se de competência pr ivativa.
a) II – Imposto de Impor tação
b) IE – Imposto de Expor tação
c) IPI – Imposto de Produto Industr ializado
d) IOF – Imposto sobre Operação Financeira
São os impostos que conhecemos como os impostos extrafiscais. Ainda temos:
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e) IR – Imposto de Renda
f) ITR – Imposto Terr itor ial Rural
g) IGF – Imposto Sobre Grandes For tunas (que nunca foi criado e se um dia for,
terá que ser por lei complementar ).
A União ainda pode criar:
h) Impostos Residuais (são os impostos novos cujos fatos geradores e respectivas
bases de cálculo não estão previstas na Constituição - LC)
i) Imposto Extraordinár io de Guerra (LC ou LO).
Só a União pode criar esses impostos. Os Estados não podem e nem os Municípios.
 ESTADOS – Art. 155, da CF
Os Estados só podem criar os seguintes impostos:
a) ICMS
b) ITCMD – Imposto sobre Transmissão Causa Mor tis e Doações
c) IPVA
IMPORTANTE!!! Os Estados não têm competência para cr iar impostos residuais. É uma
pegadinha frequente e relativamente fácil nas provas de primeira fase, dizer que os Estados têm
competência residual. Não têm.
 MUNICÍPIOS – Art. 156, da CF
Os Municípios só podem criar os seguintes impostos:
d) ISS – Imposto Sobre Serviços
e) ITBI – Imposto sobre Transmissão onerosa e por ato Inter vivos de bens
imóveis.
f) IPTU
Os Municípios também não podem cr iar impostos residuais.
2.2.2 A cr iação de impostos
A CF não cr ia tr ibutos, apenas atribui competência para que os entes políticos o façam.
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Não há tributo sem lei anterior que o defina.
Para que sejam criados tr ibutos, o ente tributante deve editar lei (ou ato normativo de
igual hierarquia, diga-se, Medida Provisória) instituindo-os abstratamente, ou seja, definindo
seus fatos geradores, bases de cálculo, alíquotas e contribuintes.
Obs.No tocante aos IMPOSTOS, todavia, a CF exige que lei complementar de caráter
nacional defina os respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contr ibuintes.
IMPORTANTE!!! É importante ressaltar que o STF entende aplicável ao exercício da
competência tributária a regra de que, quando a União deixa de editar normas gerais, os
Estados podem exercer a competência legislativa plena. Ex. IPVA.
2.2.3 Os impostos e o pr incípio da capacidade contr ibutiva
De acordo com o art. 145 § 1º CF, sempre que possível, os IMPOSTOS terão caráter
pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica (capacidade contr ibutiva) do
contr ibuinte, facultado a administração tributária, especialmente para conferir efetividade a
esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio,
os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
O legislador constituinte, na redação do dispositivo, adotou a classificação dos impostos
em reais ou pessoais. Assim, são reais os impostos que, em sua incidência, não levam em
consideração aspectos pessoais, aspectos subjetivos. Ex. IPTU, IPVA, ITR e etc. Eles incidem
objetivamente sobre determinada base econômica, incidem sobre coisas.
São pessoais os impostos que incidem de forma subjetiva, considerando os aspectos
pessoais do contribuinte. Ex. IR.
Havendo viabilidade, a pessoalidade é obr igatór ia. A finalidade clara do dispositivo é
dar concretude ao pr incipio da isonomia, tratando diferentemente quem é diferente, na
proporção das diferenças existentes.
IMPORTANTE!!! A CF não impõe a aplicação do princípio (caráter pessoal e capacidade
contributiva) a todos os tr ibutos, mas apenas aos IMPOSTOS, e somente quando possível.
IMPORTANTE!!! O STF entende que, apesar de previsto como de observância obrigatória
apenas na criação dos impostos (sempre que possível), nada impede que o pr incípio da
capacidade contr ibutiva seja levado em consideração na cr iação das taxas.
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Lembrar !!! Os TRIBUTOS devem ser criados por lei ou ato normativo de igual hierarquia
(MP, LC e Lei delegada). No tocante aos IMPOSTOS, a CF exige que lei complementar de
caráter nacional defina os respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contr ibuintes.
2.3 AS TAXAS
As taxas estão previstas no art. 145, II, da Constituição e depois, nos arts. 77 e ss. do
CTN.
As taxas, diferentemente dos impostos, são tr ibutos vinculados. São vinculados a uma
atuação estatal específica. Eu pago taxa porque o Estado faz alguma coisa especificamente
direcionada para mim, contribuinte. Completamente diferente dos impostos. Eu pago imposto
porque eu manifesto riqueza. Simplesmente isso. Não existe uma atuação estatal referente ao
pagamento de impostos.
IMPORTANTÍSSIMO!!! O ente competente para instituir e cobrar a taxa é aquele que
presta o respectivo serviço ou que exerce o respectivo poder de polícia.
IMPORTANTE!!! Como o Estado tem competência mater ial residual, podendo prestar
serviços públicos não atribuídos expressamente a União nem aos Municípios, a consequência é
que, indiretamente, a CF atr ibuiu a competência tr ibutár ia residual para a instituição de
taxas aos Estados.
As taxas são tributos retr ibutivos ou contraprestacionais, uma vez que não podem ser
cobradas sem que o Estado exerça o poder de polícia ou preste ao contribuinte, ou coloque a sua
disposição, um serviço público especifico e divisível.
São dois, portanto, os “fatos do Estado” que podem ensejar a cobrança de taxa: a) o
EXERCÍCIO REGULAR DO PODER DE POLÍCIA que legitima a cobrança de taxas de
polícia; e b) a utilização, EFETIVA OU POTENCIAL, de serviços públicos ESPECÍFICOS
OU DIVISÍVEIS, prestados ao contr ibuinte ou postos a sua disposição, que possibilita a
cobrança de taxas de serviço.
Art. 145 - A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão
instituir os seguintes tributos:
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva
ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao
contr ibuinte ou postos a sua disposição;
2.3.1 Taxa de polícia
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As taxas de polícia tem por fato gerador o exercício regular do poder de polícia, cuja
fundamentação é o pr incípio do interesse público sobre o interesse pr ivado, que permeia todo
o direito público.
Em seu art. 78, o CTN conceitua poder de policia:
Art. 78. Considera-se PODER DE POLÍCIA atividade da administração
pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a
prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à
segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do
mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou
autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à
propriedade e aos direitos individuais ou coletivos (lista exemplificativa).
E de acordo com seu parágrafo único:
Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia
quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com
observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como
discricionária, sem abuso ou desvio de poder.
IMPORTANTE!!! A possibilidade de cobrança de taxa por atividade estatal potencial ou
efetiva refere-se apenas as taxas de serviço, de forma que só se pode cobrar taxa de polícia
pelo efetivo exercício desse poder .
Obs. O STF tem em decisões mais recentes, presumindo o exercício do poder de polícia quando
existente o órgão fiscalizador , mesmo que este não comprove haver realizado fiscalizações
individualizadas no estabelecimento de cada contribuinte.
2.3.2 Taxa de serviço público
A criação das taxas de serviço só é possível mediante disponibilização de serviços
públicos que se caracterizam pela divisibilidade e especificidade.
Os serviços são específicos quando possam ser destacados em unidades autônomas de
intervenção, de utilidade ou de necessidade pública; são divisíveis quando suscetíveis de
utilização, separadamente, por parte de cada um de seus usuários.
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:
I - utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsór ia, sejam postos à
sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
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II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de
intervenção, de unidade, ou de necessidades públicas;
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por par te
de cada um dos seus usuár ios.
Na prática, o serviço público remunerado por taxa é considerado específico quando o
contr ibuinte sabe por qual serviço está pagando.
Já a divisibilidade está presente quando é possível ao Estado identificar os usuár ios do
serviço a ser financiado com a taxa. Assim, o serviço de limpeza dos logradouros públicos não
é divisível, pois seus usuários não são identificáveis nem identificados, uma vez que a limpeza
beneficia a todos.
STF Súmula Vinculante nº 19 - A taxa cobrada EXCLUSIVAMENTE em
razão dos serviços públicos de coleta, remoção e tratamento ou destinação de
lixo ou resíduos provenientes de imóveis, não viola o artigo 145, II, da
Constituição Federal.
Se o lixo é proveniente de imóveis, podem-se identificar como usuários os proprietários
de tais bens. Por isso que o STF teve o cuidado de colocar o “exclusivamente”.
Da mesma forma, não podem ser financiados por taxa, tendo em vista a indivisibilidade,
os serviços de segurança pública, diplomacia, defesa externa do país e etc.
Obs. A frase “Eu te vejo, tu me vês” nos mostra claramente a possibilidade de um serviço ser
remunerado por taxa. O contribuinte vê o Estado prestando o serviço, pois sabe exatamente por
qual serviço está pagando (especificidade atendida) e oEstado vê o contribuinte, uma vez que
consegue precisamente identificar os usuários (divisibilidade atendida).
O STF, adotando a classificação dos serviços públicos gerais ou específicos, tem
pacificamente entendido que os primeiros devem ser financiados com a arrecadação de
impostos, e os últimos por meio de taxas.
Nos serviços públicos gerais, também chamados de universais (prestados uti universi),
o benefício abrange indistintamente toda a população, sem destinatários identificáveis. Ex.
Serviço de iluminação pública.
Súmula 670 STF - O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado
mediante taxa.
Obs. Após a EC 39, passou a ser possível ao Município e ao DF instituir a contr ibuição de
iluminação pública. A instituição de taxa de iluminação pública continua sendo ilegítima.
16
Já nos serviços públicos específicos, também chamados singulares (prestados uti
singuli), os usuários são identificados ou, ao menos, identificáveis. Sua utilização individual é
mensurável.
Quando o serviço é definido em lei como de utilização compulsór ia e é posto a
disposição do contr ibuinte mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento, a taxa
pode ser cobrada mesmo sem a utilização efetiva do serviço pelo sujeito passivo. É o que a lei
denomina de UTILIZAÇÃO POTENCIAL
Obs. Cabe ao legislador, ao instituir a taxa, verificar se o serviço transpõe a fronteira dos
interesses meramente individuais, de forma que se fosse dado ao particular decidir por não
utiliza-lo, o prejuízo pudesse reverter contra a própria coletividade. Em tais casos, o serviço
deve ser definido em lei como de utilização compulsór ia e o contribuinte deve recolher a taxa
mesmo que não use efetivamente o serviço; nos demais casos, o particular somente se coloca na
condição de contribuinte se usar o serviço de maneira efetiva. Ex. Serviço de coleta de lixo.
IMPORTANTE!!! Pode ser apenas potencial a utilização do serviço, jamais a sua
disponibilização. Por óbvio, não é possível a cobrança de taxa pela coleta domiciliar de lixo em
locais onde tal serviço não é prestado.
2.3.3 A base de cálculo das taxas
A CF proíbe que as taxas tenham base de cálculo própr ia de impostos. Já o CTN
dispõe que a taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que
correspondem aos impostos.
Súmula 595 STF - É inconstitucional a taxa municipal de conservação de
estradas de rodagem cuja base de cálculo seja idêntica à do imposto territorial
rural.
IMPORTANTE!!! Se o tr ibuto é vinculado (taxa), sua base de cálculo está ligada ao valor
da atividade anter iormente exercida pelo Estado, sendo idealmente a mensuração
econômica dessa atividade; se não é vinculada (impostos), a base de cálculo é uma grandeza
econômica desvinculada de qualquer atividade estatal.
O STF entende que as custas judiciais, por serem tr ibutos da espécie taxa, cobradas
para remunerar a prestação do serviço público específico e divisível da jurisdição, podem ser
cobradas tendo por base de cálculo o valor da causa ou da condenação. Entretanto, se a
alíquota for excessiva ou se inexistir a previsão de um teto, elas se tornam ilegítimas, por não
guardarem qualquer cor relação com o valor gasto pelo Estado para prestar o serviço, e por
17
configurarem uma maneira indireta de a lei excluir da prestação do poder judiciário lesão ou
ameaça a direito, ferindo, portanto o princípio do livre acesso a jurisdição
Súmula 667 STF - Viola a garantia constitucional de acesso à jurisdição a taxa
judiciária calculada sem limite sobre o valor da causa.
.
IMPORTANTE!!! A taxa de lixo domiciliar que, entre outros elementos, toma por base de
cálculo o metro quadrado do imóvel, preenche os requisitos da constitucionalidade, atendidos
os princípios da isonomia tributária e da capacidade contributiva, ainda que o IPTU considere
como um dos elementos para a fixação de sua base de cálculo a metragem da área construída.
STF Súmula Vinculante nº 29 - É constitucional a adoção, no cálculo do valor
de taxa, de um ou mais elementos da base de cálculo própr ia de determinado
imposto, desde que não haja integral identidade entre uma base e outra.
Obs. De acordo com o STF, nada impede que o pr incípio da capacidade contr ibutiva seja
aplicado as taxas. Uma vez que a CF só o faz expressamente aos impostos.
IMPORTANTE!!! O STF aceita a criação de taxas com valores fixos constantes em tabelas
que tomem como referência grandezas que a rigor, poderiam ser consideradas como base de
cálculo própria de impostos. Ex. É constitucional lei que utiliza como fator de referência para
cobrança de taxa paga aos cartórios para a transferência de imóveis o valor do imóvel
transferido, considerando-se como tal o mesmo que foi apurado na cobrança do IPTU.
2.3.4 Taxas e preços públicos – notas distintivas
Os serviços públicos podem ser remunerados por preços públicos (tar ifas), o que
poderia gerar uma confusão conceitual entre as taxas de serviço e os preços públicos. Ambos
possuem caráter contraprestacional, remunerando uma atividade prestada pelo Estado. Nos dois
casos há a exigência de refer ibilidade, ou seja, há de ser possível uma perfeita identificação do
beneficiário do serviço, que é devedor da taxa ou do preço público.
As semelhanças, contudo, param por ai. O regime jur ídico a que estão submetidos as
taxas é o tr ibutár io, tipicamente de direito público. Já as tar ifas estão sujeitas ao regime
contratual, ineludivelmente de direito pr ivado.
IMPORTANTE!!! O produto da ar recadação da taxa é receita der ivada; enquanto que a
receita or iunda de preço público é or iginár ia, decorrendo da exploração do patrimônio do
próprio Estado.
Como tr ibuto, a taxa é prestação pecuniár ia compulsór ia, não havendo manifestação
livre de vontade do sujeito passivo para que surja a obrigação de pagar. No preço público a
18
relação é contratual, sendo imprescindível a prévia manifestação de vontade do particular para
que surja o vínculo obrigacional. A prestação pecuniár ia é facultativa. Ex. Preço público para
a utilização do serviço de telefonia.
Acerca da diferença entre taxa e preço público, temos uma súmula do STF (anterior à
CF/88), com uma parte que não se aplica mais, mas, ainda assim, ela mostra essa natureza da
compulsoriedade da taxa no que se refere ao fato quanto a você não ter escolha no que se refere à
adesão daquele serviço:
STF Súmula nº 545 - Preços de serviços públicos e taxas não se confundem,
porque estas, diferentemente daqueles, são compulsórias e tem sua cobrança
condicionada a prévia autorização orçamentária, em relação a lei que as instituiu.
Então, as taxas são compulsórias em que sentido? No sentido de que ela não decor re do
exercício da autonomia da vontade. Esse finalzinho não se aplica porque faz referência ao
princípio da anualidade que não mais existe na nossa constituição. Mas apesar disso, a Súmula
545, nesse começo, apresenta essa diferença.
Como o regime das taxas é legal, não é possível rescisão, que pode ocorrer somente
no regime contratual do preço público.
Só podem figurar no polo ativo da relação jur ídico tr ibutár ia pessoas jur ídicas de
direito público, o que é integralmente aplicável as taxas. Já no que concerne aos preços
públicos, é comum o sujeito ativo ser uma pessoa jur ídica de direito pr ivado, como sempre
ocorre nos serviços públicos delegados. IMPORTANTE!!! Ex. Tanto o STF como o STJ
consideram que o valor pago pelos serviços de água e esgoto prestado por concessionár ia de
serviço público não possui caráter tr ibutár io, possuindo natureza jurídica de tar ifa ou preço
público. Justamente por isso que o STJ editou a súmula 412:
Súmula STJ 412 A ação de repetição de indébito de tarifas de água e esgoto
sujeita-se ao prazo prescr icional estabelecido no Código Civil.
Ora, se de tr ibuto tratasse, a prescr ição ser ia regida pelo CTN.
Na prática, a melhor maneira de identificar se determinadaexação cobrada pelo
Estado é taxa ou preço público é ver ificar o regime jur ídico a que o legislador submeteu a
cobrança.
Resumindo:
TAXA PREÇO PÚBLICO/TARIFA
19
Sujeita-se aos princípios tributários
(anterioridade, noventena e etc.)
Não se sujeita aos princípios
tributários.
A receita arrecadada é der ivada. A receita arrecadada é or iginár ia.
Pode ser cobrada em virtude de
utilização efetiva ou potencial do
serviço público.
Somente pode ser cobrada em virtude
de utilização efetiva de serviço
público.
O vínculo nasce independentemente
de manifestação de vontade
(compulsór io).
Há necessidade de válida
manifestação de vontade para
surgimento do vínculo (é
facultativo).
O sujeito ativo é uma pessoa
jur ídica de direito público.
O sujeito ativo pode ser uma pessoa
jur ídica de direito público ou de
direito pr ivado.
O vinculo obrigacional é de natureza
tr ibutár ia.
O vínculo obrigacional é de natureza
contratual.
Regime jurídico de direito público. Regime jurídico de direito pr ivado.
2.3.5 Taxa de Iluminação Pública
Foi instituída e chegou a ser cobrada por alguns municípios. Essa taxa foi declarada
inconstitucional pelo STF e, nesse sentido temos, inclusive, uma súmula, que é a Súmula 670,
do Supremo. Qual é o problema com essa taxa de iluminação pública? O problema é que essa
taxa não é cobrada em função de um serviço público específico e divisível. A iluminação
pública é um serviço geral, universal. Você se utiliza da iluminação pública, assim como
segurança pública e nós não conseguimos especificar e nem mensurar quanto cada cidadão se
utiliza daquele serviço. Assim, o serviço de iluminação pública, assim como o serviço de
segurança pública não pode gerar a cobrança de taxa. Súmula 670, do STF:
STF Súmula nº 670 - O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado
mediante taxa.
O motivo é que não se trata de um serviço específico e divisível. É um serviço geral,
um serviço universal que alcança toda comunidade.
Mas os municípios precisam dessa contribuição. Por conta dessa necessidade fática dos
municípios em obter ajuda no financiamento desse serviço, aliada a essa articulação política, em
2002, logo depois do reconhecimento da inconstitucionalidade pelo Supremo, foi aprovada a EC-
39 que acresceu à Constituição o art. 149-A, que acabou resolvendo o problema dos municípios
no que se refere ao financiamento desses serviços:
Art. 149-A - Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contr ibuição,
na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública,
20
observado o disposto no art. 150, I e III. (Alterado pela EC-000.039-2002)
Ou seja, vem a EC e diz: não pode taxa, mas os municípios precisam de dinheiro. Então,
eles podem criar uma contr ibuição para custear esse serviço de iluminação pública que é a
COSIP. Apesar de uma taxa não poder ser exigida, os municípios e o DF podem criar essa
contribuição que é para o custeio da iluminação pública.
2.3.6 Taxa do Lixo
Logo que foi criada discutiu-se sobre o fato de o serviço de coleta de resíduos sólidos
domiciliares poderia ser considerado específico e divisível. O STF já se manifestou sobre esse
assunto e, em diversas ocasiões falou: a taxa do lixo é constitucional. Portanto, sim, estamos
diante de um serviço público, específico e divisível.
A taxa pode ser cobrada porque presentes os critérios de especificidades e divisibilidade.
#Em que casos a taxa do lixo é constitucional?
Nos casos em que não ofende os critérios de especificidade e divisibilidade.
No entanto, em alguns municípios, a taxa do lixo está vinculada com a prestação de
outros serviços que são gerais, como, por exemplo, a limpeza da rua. Então, vem o STF e fala: se
for taxa do lixo vinculada única e EXCLUSIVAMENTE à coleta dos resíduos, tudo bem, é
constitucional porque específica e divisível, mas não podemos ter uma taxa do lixo que
esteja vinculada a esse outro serviço de natureza geral que se presta a servir a comunidade.
Então, você pode ter taxa do lixo cobrado (exclusivamente) em razão da coleta. Se a
taxa for sobre coleta e limpeza da rua, já não pode porque aí estará incluído um serviço geral e
não específico.
 A taxa do lixo, vai dizer o STF, é constitucional desde que vinculada a serviço de coleta
– esse sim, um serviço específico e divisível.
 Taxa do lixo relativa à coleta e limpeza pública – nesse caso, é inconstitucional porque a
limpeza pública é um serviço universal, geral, que se assemelha à iluminação pública que
serve a toda população, assim como a segurança pública e a limpeza pública, a mesma
coisa.
Taxa do Lixo – Resumo:
2.3.7 Pedágio
Está contemplado na nossa Constituição no art. 150 (traz os princípios constitucionais
21
tributários), V, de cuja leitura se identifica a natureza jurídica do pedágio:
Art. 150 - Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é VEDADO à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tr ibutos
interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização
de vias conservadas pelo Poder Público;
Então, ele diz: não pode haver nenhuma cobrança de tributo que limite o tráfego de
pessoas e bens, a não ser a cobrança de pedágio. Vejam, se o art. 150, V, ressalva a cobrança do
pedágio, ele fala: aqui está o gênero, tributo. Não pode cobrar tr ibuto a não ser pedágio. O art.
150, V insere o pedágio nessa categor ia mais geral de tr ibuto.
O pedágio, em princípio, em função do art. 150, V, seria tributo porque o art. 150, V, diz
que pedágio é tributo. E sendo pedágio tributo, vem o STF e diz: “o pedágio tem natureza
jurídica de taxa”. É isso o que diz o STF. O ar t. 150, V fala que pedágio é tr ibuto porque se
não fosse não far ia sentido aquela ressalva e, sendo tr ibuto, tem natureza jur ídica de taxa.
Nem sempre o pedágio será tr ibuto. O pedágio vai ser tr ibuto se ele estiver diante de
uma prestação compulsór ia. Se eu não tiver escolha quanto àquele valor, ou seja, eu não tenho
nenhuma rodovia vicinal, nenhum outro caminho possível para me fazer chegar ao lugar que eu
quero. Se eu não tiver escolha, sim, não tenham dúvida, o pedágio é tributo.
Então, o pedágio será tr ibuto se tiver essa natureza compulsór ia e aí o fundamento é o
art. 150, V, da Constituição.
2.3.8 Custas judiciais e emolumentos
O STF disse no julgamento da ADI 1145 (Julgamento pelo Pleno) que as custas judiciais
e os emolumentos têm natureza jur ídica de TAXA.
2.4 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA
A contribuição de melhoria está prevista no art. 145, III e a partir do art. 82, do CTN.
A contr ibuição de melhor ia, assim como as taxas, é um tr ibuto vinculado (sempre
vinculado a uma atuação estatal).
A contribuição de melhoria é exigida em virtude da valor ização de imóvel decor rente
de obras públicas. Sempre que se fala em tributo vinculado, são sempre vinculados a uma
atuação estatal. Aqui, é a realização de uma obra pública e, em vir tude da obra pública, se
22
ver ifica uma valor ização imobiliár ia. Se não houver a valor ização imobiliár ia não pode
haver a contr ibuição de melhor ia. A existência da contribuição de melhoria tem fundamento
ético-jurídico no pr incípio do enr iquecimento sem causa.
IMPORTANTE!!! Segundo o STF, a valor ização imobiliár ia é requisito inafastável. O
FATO GERADOR NÃO É REALIZAR OBRA PÚBLICA, MAS VALORIZAÇÃO DO
IMÓVEL VINCULADA A UMA OBRA PÚBLICA. A base de cálculo da contribuição de
melhoria deve ser o montante de valor ização. Ou seja, quanto que o imóvel valor izou em
vir tude da obra pública porque a obra pública foi realizada.
Obs. Segundo o STF, a realização de pavimentação na rua, suscetível de valorizar o imóvel, pode
justificar a cobrança de contribuição de melhoria, o que não acontece com o mero recapeamento
da via pública já asfaltada.Acontece que esta base de cálculo, apesar de ser o montante de valorização, possui uma
limitação. A base de cálculo está limitada ao custo da obra. Vamos imaginar um imóvel que
tem o valor de 100 mil reais antes da obra. Terminou a obra, esse imóvel vale 400 mil reais. Isso
aconteceu também com os imóveis vizinhos. A contr ibuição de melhor ia vai ter como base de
cálculo o montante de valor ização. Só que ainda que a base de cálculo seja o montante de
valorização, o objetivo da contribuição de melhoria é destinar recursos para aquela obra que foi
realizada, é no sentido de que o Poder Público receba uma ajuda no pagamento daquela obra
pública. Se for assim, não faz sentido a arrecadação da contribuição de melhoria no montante
superior ao custo da obra. Então, ainda que a base de cálculo seja o montante da valor ização,
nós teremos limitações relacionadas à ar recadação dessa contr ibuição.
IMPORTANTE!!! Do ponto de vista individual, a limitação está na valorização (eu não posso
pagar mais do que o meu imóvel valorizou) e do ponto de vista global, o limite está no custo da
obra. O Estado não quer recolher essa contribuição para destinar para outros fins. Não! É para
pagar a obra. Então, ela deve estar limitada ao custo da obra.
Cuidado!!! Isso não significa que a contr ibuição de melhor ia vai ter o custo da obra como
base de cálculo. Não. A base de cálculo, em pr incípio, vai ser o montante de valor ização.
Mas eu tenho uma limitação quanto à possibilidade de gerar receita dessa contr ibuição de
melhor ia. Ela tem um teto que é, exatamente, o custo da obra.
IMPORTANTE!!! Esse limites não estão na Constituição. Estão na legislação
infraconstitucional, mais especificamente no art. 81, do CTN e no art. 4.º, do DL195/67 (que
disciplina a cobrança de contribuição de melhoria).
Art. 145 - A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão
instituir os seguintes tributos:
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
23
A Constituição nem fala em valorização. Fala apenas em ser decorrente de obra pública.
Aí vem o art. 81, do CTN, que especifica a contribuição de melhoria e fala dos limites quanto à
arrecadação:
Art. 81 - A contr ibuição de melhor ia cobrada pela União, pelos Estados, pelo
Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições,
é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra
VALORIZAÇÃO IMOBILIÁRIA (fato gerador), tendo como limite total a
despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra
resultar para cada imóvel beneficiado.
Então, limite global: custo da obra. Limite individual: montante de valor ização.
Naturalmente, a contribuição de melhoria só será exigida, por conta de valorização
imobiliária, daqueles que tiveram seus imóveis valorizados. Então, teremos, para cobrança de
contribuição de melhoria uma determinada zona onde houve a valorização. Então, a contribuição
de melhoria está limitada a uma determinada região. Ela não pode ultrapassar essa zona em
que houve valor ização imobiliár ia, sob pena de cobrar contr ibuição desvinculada da
valor ização e isso não é possível. Então, eu tenho sujeitos passivos determinados que são
aqueles que tiveram seus imóveis valorizados.
IMPORTANTE!!! Como a contribuição é decorrente de obra pública e não para a
realização de obra pública, não é legítima a sua cobrança com o intuito de obter recursos a
serem utilizados em obras futuras, uma vez que a valorização só pode ser aferida após a
conclusão da obra. EXCEPCIONALMENTE, porém, o tr ibuto poderá ser cobrado em face
de realização de par te da obra, desde que a parcela realizada tenha inequivocamente resultado
em valorização dos imóveis localizados na área de influência.
2.5 EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS
Os Empréstimos compulsór ios são tr ibutos.
Dispõe a CF, no seu art. 148:
Art. 148. A UNIÃO (competência exclusiva), mediante LEI
COMPLEMENTAR, poderá instituir EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS:
I - para atender a despesas extraordinár ias, decor rentes de calamidade
pública, de guer ra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse
nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo
compulsório será VINCULADA à despesa que fundamentou sua instituição.
24
Os EC são empréstimos forçados, coativos, porém restituíveis. A obrigação de paga-los
não nasce de um contrato, de uma manifestação livre das partes, mas sim de determinação legal.
Verificada a ocorrência de fato gerador, surge a obrigação de “emprestar” dinheiro ao Estado.
2.5.1 Competência, casos e forma de instituição
IMPORTANTE!!! A competência para a criação de empréstimos compulsórios é
EXCLUSIVA DA UNIÃO. Esta é uma regra sem exceção.
A instituição dos ECs só é possível mediante LEI COMPLEMENTAR. Como a CF
exige a lei complementar para a criação dos ECs e proíbe que as medidas provisórias
regulamentem matérias sujeitas a reserva de lei complementar, a conclusão é obvia: leis
ordinár ias e medidas provisór ias não podem cr iar ECs.
O CTN, em seu art. 15 III, prevê a instituição de ECs numa terceira situação, qual seja a
“conjuntura que exija absorção temporária de poder aquisitivo”.
O citado ar t. 15 III do CTN não foi recepcionado pela nova CF, de forma que os
ECs só podem ser constituídos nas hipóteses constitucionais previstas.
IMPORTANTE!!! Nas situações que autorizam os ECs, sempre estão presentes a relevância e
urgência. Justamente por isso, nesses casos a exação pode ser criada e cobrada de imediato, sem
necessidade de obedecer aos pr incípios da anter ior idade e da noventena.
Lembrar !!! Apesar da relevância e urgência, os ECs só podem ser cr iados por LEI
COMPLEMENTAR, jamais por lei ordinár ia e medida provisór ia.
2.5.2 Destinação da ar recadação
A aplicação dos recursos provenientes dos ECs será vinculada a despesa que
fundamentou a sua instituição. Assim, se o EC foi criado em virtude de uma guerra externa,
toda sua arrecadação deve ser carreada para fazer face aos esforços de guerra.
IMPORTANTE!!! Novamente, reaviva-se a adver tência para que não seja feita confusão
entre tr ibuto vinculado com tr ibuto de ar recadação vinculada. O tributo é considerado
vinculado quando o Estado tem de realizar alguma atividade específica relativa ao sujeito
passivo para legitimar a cobrança. A exigência não tem correlação com a destinação da
arrecadação. Já a principal característica dos tr ibutos com arrecadação vinculada é a
necessidade de utilização da receita obtida, exclusivamente com determinadas atividades. Assim,
25
os ECs são tr ibutos de ar recadação vinculada.
2.5.3 Restituição
O paragrafo único do art. 15 do CTN exige que a lei instituidora do EC fixe o prazo e as
condições de resgate. Assim, a tr ibutação não será legítima sem a previsão da restituição.
O STF tem entendimento firmado no sentido de que a restituição do valor ar recadado a
título de empréstimo compulsór io deve ser efetuado na mesma espécie em que recolhido.
Como o tributo, por definição, é pago em dinheiro, a restituição deve ser efetivada também em
dinheiro.
2.5.4 Bis in idem vs. bitr ibutação
No empréstimo compulsório há bis in idem. No empréstimo compulsór io eu tenho o
mesmo ente que cobra dois tr ibutos distintos sobre o mesmo fato gerador .
Haverá bitr ibutação quando há dois entes distintos que cobram dois tr ibutos
distintos sobre o mesmo fato gerador .
Lembrar !!! Então, bis in idem, mesmo ente. Bitributação, dois entes diferentes.
2.6 AS CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS
Dispõe o art. 149 da CF:
Art. 149 - Compete EXCLUSIVAMENTE À UNIÃO instituir contr ibuições
sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categor ias
profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas
áreas, observado o disposto nos arts.146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do
previsto no Art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o
dispositivo.
Perceba-se que o legislador constituinte previu a possibilidade de a União instituir três
espécies de contribuições, quais sejam: a) as contribuições sociais; b) as contribuições de
intervenção no domínio econômico (CIDE); e c) as contribuições de interesse de categorias
profissionais ou econômicas.
A competência para a cr iação das contr ibuições do ar t. 149 é destinada
EXCLUSIVAMENTE A UNIÃO. Entretanto, o § 1º do mesmo artigo traz uma exceção:
§ 1º Os Estados, o Distr ito Federal e os Municípios instituirão contr ibuição,
26
cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime
previdenciár io de que trata o art. 40, cuja alíquota não será infer ior à da
contr ibuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União.
O piso para as alíquotas das contribuições instituídas pelos Estados, DF e municípios é
aquele cobrado pela União dos seus servidores titulares de cargos efetivos.
Obs. As contr ibuições sociais e de intervenção no domínio econômico não incidirão sobre as
receitas decor rentes de expor tação.
§ 2º As contr ibuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que
trata o caput deste artigo: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)
I - não incidirão sobre as receitas decor rentes de expor tação
Na contramão do objetivo de desonerar por completo as exportações, a Secretaria da
Receita Federal do Brasil adotou uma interpretação absolutamente literal do dispositivo,
entendendo que a imunidade somente impediria a cobrança de contribuições que tivessem como
base de cálculo exatamente a receita. Nossa cor te suprema pacificou este entendimento.
Entendeu o STF que o legislador constituinte claramente diferenciou a receita do lucro, tanto é
que autorizou a criação de tributos distintos para gravar tais bases econômicas. Nessa linha, ao
imunizar as receitas decorrentes da exportação, a CF não desejou proibir a tributação do lucro.
Não obstante a imunidade nas operações de expor tação, as contribuições sociais e de
intervenção no domínio econômico incidem sobre a impor tação de produtos estrangeiros ou
serviços.
§ 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que
trata o caput deste artigo: 
II - incidirão também sobre a impor tação de produtos estrangeiros ou
serviços;
A EC 39 acrescentou a CF o art. 149-A, atribuindo competência aos municípios e ao DF
para instituírem contr ibuição para o custeio do serviço de iluminação pública.
As contribuições especiais serão classificadas da seguinte forma:
I) Contr ibuições sociais: a) Seguridade social; b) Outras contribuições sociais; e c)
contribuições sociais gerais.
II) Contr ibuição de intervenção no domínio econômico (CIDE).
III) Contr ibuições corporativas.
27
IV) Contr ibuição para o custeio do serviço de iluminação pública.
IMPORTANTE!!! O fato, de via de regra, as contr ibuições especiais terem os produtos de suas
arrecadações vinculados a determinada atividade, levou alguns autores a defender que todas as
etapas relativas a tal atividade, desde a arrecadação da contribuição até a realização das despesas,
deveria ficar a cargo de uma mesma pessoa jurídica ou, ao menos, de um órgão autônomo.
O STF firmou entendimento contrár io a esta cor rente doutr inár ia. O que importa
perquirir não é o fato de a União arrecadar a contribuição, mas se o produto da arrecadação é
destinado ao financiamento da seguridade social (entendimento relativo ao INSS, de forma que
seria ilegítima a cobrança das contribuições sociais pela Receita Federal do Brasil, órgão da
União).
2.6.1 Contr ibuições sociais
As contribuições sociais são espécies de contribuições especiais. Segundo entendimento
do STF, essa subespécie ainda está sujeita a mais uma subdivisão.
 Contribuições de seguridade social
 Outras contribuições sociais
 Contribuições sociais gerais
a) Contr ibuições de segur idade social e outras contr ibuições sociais
O art. 154 I autoriza que a União institua, mediante lei complementar , novos impostos,
desde que sejam não cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculos própr io dos
discr iminados na CF.
IMPORTANTE!!! Assim, é possível dizer que a União possui duas espécies de competência
residual: a) Para instituir novos impostos; e b) Para instituir novas contr ibuições sociais de
financiamento da segur idade social. Em ambos os casos, são necessários a instituição via LEI
COMPLEMENTAR, a obediência da técnica da não cumulatividade e a inovação quanto a
base de cálculo e fatos geradores.
Obs. O STF entende que a exigência de inovação quanto a base de cálculo e fato gerador, só
existe dentro da mesma espécie tr ibutár ia, ou seja, um novo imposto deve possuir base de
cálculo e fato gerador diferentes daqueles que servem para incidências de impostos já existentes.
Já uma nova contribuição só pode ser criada se o seu fato gerador e sua base de cálculo forem
diferentes daqueles definidos para as contribuições já criadas.
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IMPORTANTE!!! A exigência de utilização de lei complementar só é aplicável para a cr iação
de novas contr ibuições. Para a criação daquelas cujas fontes já constam da constituição, vale a
regra geral: a utilização de lei ordinár ia.
Resumindo!!! Se a CF já previu a base econômica sobre a qual vai incidir determinada
contribuição, esta pode ser criada via lei ordinár ia; se não, a criação só pode ocorrer via lei
complementar .
Lembrar !!! Deve-se ter em mente que a instituição de impostos dá-se em regra, por meio de lei
ordinár ia, apesar da necessidade de uma lei complementar definindo seus fatos geradores,
bases de cálculo e contribuintes.
A cobrança das contr ibuições de segur idade social está submetida a um prazo de
noventa dias (pr incípio da noventena), contados da data em que for publicada a lei que as
houver instituído ou aumentado.
IMPORTANTE!!! Portanto, as CONTRIBUIÇÕES DE SEGURIDADE SOCIAL obedecem
a anter ior idade nonagesimal, mas podem ser cobradas no mesmo exercício em que
instituídas e majoradas, uma vez que o ar t. 195 paragrafo sexto da CF, expressamente
exclui tais contr ibuições da anter ior idade.
b) Contr ibuições sociais gerais.
São contribuições sociais gerais aquelas destinadas a outras atuações da União na área
social como o salário educação e as contribuições para os Serviços sociais autônomos.
Os chamados Serviços Sociais Autônomos são pessoas jurídicas de direito privado, não
integrantes da administração pública, mas que realizam atividades de interesse público e,
justamente por isso, legitimam-se a ser destinatár ios do produto de ar recadação de
contr ibuições.
Configuram mais um exemplo clássico de PARAFISCALIDADE.
c) Contr ibuições de intervenção no domínio econômico – CIDE
A competência é exclusiva da União, e seu exercício, por NÃO estar sujeita a reserva
de lei complementar , pode se dar na via de lei ordinár ia ou da medida provisór ia.
IMPORTANTE!!! As CIDEs são tr ibutos extrafiscais. Os tributos extrafiscais são aqueles
cuja finalidade precípua não é ar recadar , car rear recursos para os cofres públicos, mas sim
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intervir numa situação social ou econômica.
Apesar de visarem a intervenção no domínio econômico, a técnica utilizada nas CIDEs
tem sido, via de regra, um pouco diferente daquela vislumbrada nos exemplos estudados, quando
se definiu extrafiscalidade. Neles, a intervenção se dava pela diminuição/aumento da carga
tributária sobre a atividade cujo estímulo/desestímulo se desejava. Já nas CIDE, a intervenção
ocorre pela destinação do produto da ar recadação a uma determinada atividade, que,
justamente por conta desse “reforço orçamentár io”, tem-se por incentivada.
Na CIDE combustíveis, a única com fatos geradores delineados na própria CF, a
intervenção também se concretiza peladestinação do produto da arrecadação a determinadas
atividades.
Art. 177 § 4º CF A LEI (ordinár ia ou MP) que instituir contr ibuição de
intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação ou
comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e
álcool combustível deverá atender aos seguintes requisitos: 
II - os recursos ar recadados serão destinados: 
a) ao pagamento de subsídios a preços ou transpor te de álcool combustível,
gás natural e seus der ivados e der ivados de petróleo; 
b) ao financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústr ia do
petróleo e do gás; 
c) ao financiamento de programas de infra-estrutura de transpor tes. 
Mais recentemente, a EC 42/2003 ampliou bastante a previsão constitucional da
incidência das CIDE nas operações de importação, uma vez que, originariamente, o inciso II do
§ 2º do art. 149 da CF previa a cobrança do tributo apenas sobre a importação de petróleo e seus
derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível. Atualmente, todavia, a previsão
abrange a impor tação de produtos estrangeiros ou serviços, expressão muito mais
abrangente.
d) Contr ibuições de interesse das categor ias profissionais ou econômicas – Contr ibuições
corporativas
São contr ibuições corporativas aquelas cr iadas pela União com o objetivo parafiscal
de obter recursos destinados a financiar atividades de interesses de instituições representativas ou
fiscalizatórias de categorias profissionais ou econômicas.
 Contr ibuição sindical
A CF prevê a criação de duas contribuições sindicais: a) a contribuição fixada pela
assembleia geral para o custeio do sistema confederativo do respectivo sindicato; e b)
contribuição fixada em lei, cobrada de todos os trabalhadores.
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A pr imeira é voluntár ia, só sendo paga pelos trabalhadores que se sindicalizaram. A
ausência de compulsor iedade aliada ao fato de a contr ibuição não ser cr iada por lei,
denotam a ausência de natureza tr ibutár ia da exação.
Já a segunda é, inequivocamente, um tr ibuto, pois atende a todos os elementos
constantes da definição de tributo. Foi instituída por lei e é compulsór ia para todos aqueles que
participarem de uma determinada categoria econômica ou profissional, ou de uma profissão
liberal, em favor do sindicato representativo da mesma categoria ou profissão, ou, inexistindo
esse, a Federação correspondente a mesma categoria econômica ou profissional.
 Contr ibuições corporativas para o custeio das entidades de fiscalização do exercício
de profissões regulamentadas
Tem-se aqui uma típica utilização do tributo com finalidade parafiscal, uma vez que se
está diante de um caso em que o Estado cr ia o tr ibuto por lei e atr ibui o produto de sua
ar recadação a uma terceira pessoa que realiza atividade de interesse público. Ex. CREA,
CRM, OAB e etc.
Existe profunda controvérsia jurisprudencial entre acerca da natureza jurídica dessas
instituições e das contribuições por elas cobradas. Em geral tem-se feito uma separação entre a
OAB, de um lado, e as demais entidades de outro.
A nota distintiva a justificar a diversidade de tratamento seria o fato de a OAB não se
resumir a uma instituição que defende interesses corporativos, de forma que as contribuições
cobradas não poderiam ser aposta a expressão “de interesses de categorias profissionais ou
econômicas”.
No final de 2005, o STJ julgou embargos de divergência adotando entendimento em que,
apesar de reconhecer a OAB como uma autarquia com características diferenciadas, NÃO
ATRIBUI AS CONTRIBUIÇÕES POR ELA COBRADA NATUREZA TRIBUTÁRIA.
Atualmente, o entendimento do STF, apesar de se distanciar do adotado pelo STJ no
tocante ao enquadramento da OAB como autarquia (“a OAB não é uma entidade da
administração indireta da União”), daquele se aproxima, ao deixar clara a distinção entre a
OAB e os conselhos de fiscalização de profissão.
IMPORTANTE!!! Por conta das controvérsias, aconselha-se numa prova, a seguir o
entendimento do STJ (NÃO atr ibuir as contr ibuições cobradas pela OAB natureza
tr ibutár ia).
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e) A contr ibuição de iluminação pública - COSIP
É assente no STF o entendimento de que o serviço de iluminação pública não atende
aos requisitos de especificidade e divisibilidade, necessár ios a possibilidade de
financiamento mediante a instituição de taxa.
Sendo assim, foi editada a EC 39/2002, que incluiu o art. 149-A a CF.
Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contr ibuição,
na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública
(vinculado), observado o disposto no art. 150, I e III. 
Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput,
na fatura de consumo de energia elétrica.
A competência constitucional foi defer ida aos municípios e ao DF, que podem exercê-
la por intermédio de lei própria, definindo com determinado grau de liberdade seu fato gerador,
base de cálculo, alíquotas e contribuintes.
IMPORTANTE!!! O dispositivo deixa claro que a ar recadação da contr ibuição é
VINCULADA ao custeio do serviço de iluminação pública, sendo, portanto, ilegítima
qualquer espécie de tredestinação.
Obs. O STF entendeu por constitucional uma lei que definia (diferenciava) como contr ibuintes
os consumidores residenciais e não residenciais de energia elétr ica (não ofende ao pr incipio
da isonomia lei que restringe os contribuintes da COSIP os consumidores de energia elétrica). O
valor a ser pago pelo contribuinte era calculado mediante o rateio do custo do serviço entre os
contribuintes, de acordo com os níveis individuais de consumo mensal de energia elétr ica
(NÃO ofende o pr incipio da capacidade contr ibutiva).
IMPORTANTE!!! O STF entendeu que a contr ibuição de iluminação pública é um tr ibuto
sui gener is, com peculiaridades próprias que o individualizam. Nas palavras da corte, o tr ibuto
não se confunde com um imposto, porque sua receita se destina a finalidade especifica, nem
com uma taxa, por não exigir a contraprestação individualizada de um serviço ao
contr ibuinte.
3- CLASSIFICAÇÕES DOUTRINÁRIAS DOS TRIBUTOS
3.1 QUANTO A DISCRIMINAÇÃO DAS RENDAS POR COMPETÊNCIAS: FEDERAIS,
ESTADUAIS OU MUNICIPAIS
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A questão aqui se relaciona a atr ibuição constitucional de competência para a
instituição do tr ibuto, independentemente de o produto da arrecadação estar sujeito ou não a
repartição.
Lembrar !!! A competência do DF é cumulativa, pois acumula os tributos estaduais e
municipais, assim como a União, além dos tributos federais, acumula, nos territórios, os tributos
estaduais (sempre) e municipais (caso não haja divisão do território em municípios).
3.2 QUANTO AO EXERCÍCIO DA COMPETÊNCIA IMPOSITIVA: PRIVATIVOS,
COMUNS OU RESIDUAIS
São tr ibutos pr ivativos aqueles em que CF defere a determinado ente político a
competência exclusiva para sua instituição, não sendo possível delegação, quer expressa,
quer tácita.
São comuns os tributos cuja competência para instituição é deferida pela CF
indiscriminadamente a todos os entes políticos.
São residuais os novos impostos e as novas contr ibuições sociais para segur idade
social que porventura sejam criadas pela União.
3.3 QUANTO A FINALIDADE: FISCAIS, EXTRAFISCAIS E PARAFISCAIS
O tributo possui finalidade fiscal quando visa precipuamente a ar recadar , car rear
recursos para os cofres públicos. EX. ISS, ICMS, IR e etc.
O tributo possui finalidade extrafiscal quando objetiva fundamentalmente intervir
numa situação social ou econômica. Ex. II, IE e etc.
O tributo possui finalidade parafiscal quando a lei tr ibutár ia nomeia sujeito ativo
diverso da pessoa que a expediu, atr ibuindo-lhe a disponibilidade dos recursos para o
implemento de seus objetivos.
3.4 QUANTO A HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA: VINCULADOS OU NÃO VINCULADOS
São vinculados os tributos cujo fato gerador seja um “fato do Estado”, de forma que,para justificar a cobrança, o sujeito ativo precisa realizar uma atividade especifica relativa ao
sujeito passivo.
São não vinculados os tributos que tem por fato gerador “um fato do contr ibuinte”,
não sendo necessário que o Estado desempenhe qualquer atividade especifica voltada para o
33
sujeito passivo para legitimar a cobrança. Todos os impostos são não vinculados.
Alguns autores preferem chamar os tr ibutos vinculados de retr ibutivos, vendo no
mesmo uma contraprestação. E os tr ibutos não vinculados de contr ibutivos, porque, não
havendo atividade estatal, o contribuinte apenas estaria se solidarizando, mesmo que
forçadamente, aos fins do Estado.
Obs. Não há definição constitucional ou legal que imponha que os fatos geradores dos
empréstimos compulsór ios ou das contr ibuições especiais sejam vinculados ou não
vinculados. Assim, deve-se analisar cada tributo criado individualmente.
3.5 QUANTO AO DESTINO DA ARRECADAÇÃO: DA ARRECADAÇÃO VINCULADA E
DA ARRECADAÇÃO NÃO VINCULADA
Aqui a preocupação é com a liberdade que o Estado possui para definir a aplicação do
produto da ar recadação.
São tr ibutos de ar recadação vinculada aqueles em que a receita obtida deve ser
destinada exclusivamente a determinadas atividades. Ex. Contribuições sociais para o
financiamento da seguridade social (COFINS, CSLL).
Nos tr ibutos de ar recadação não vinculada, o Estado tem liberdade para aplicar suas
receitas em qualquer despesa autor izada no orçamento. O caso típico é dos impostos, que por
disposição constitucional expressa estão proibidos de terem suas receitas vinculadas a órgãos,
fundos ou despesas, ressalvadas as exceções previstas no próprio texto constitucional.
IMPORTANTE!!! As taxas e contr ibuições de melhor ia são TRIBUTOS DE
ARRECADAÇÃO NÃO VINCULADA, salvo as custas e emolumentos.
Art. 98 CF § 2º As custas e emolumentos serão destinados exclusivamente ao
custeio dos serviços afetos às atividades específicas da Justiça. 
3.6 QUANTO A POSSIBILIDADE DE REPERCUSSÃO DO ENCARGO ECONÔMICO-
FINANCEIRO: DIRETOS E INDIRETOS
São indiretos os tributos que, em virtude de sua configuração jurídica, permitem
translação do seu encargo econômico-financeiro para uma pessoa diferente daquela definida
em lei como sujeito passivo. Ex. ICMS.
São diretos os tributos que não permitem tal translação, de forma que a pessoa
definida em lei como sujeito passivo é a mesma que sofre o impacto econômico-financeiro
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do tr ibuto. Ex. IR.
IMPORTANTE!!! A inaplicabilidade de critérios econômicos para a qualificação de um tributo
como direto ou indireto é ponto pacifico da jurisprudência do STJ.
3.7 QUANTO AOS ASPECTOS SUBJETIVOS E OBJETIVOS DA HIPÓTESE DE
INCIDÊNCIA: REAIS E PESSOAIS.
São reais os tributos que, em sua incidência, não levam em consideração aspectos
pessoais, subjetivos. Eles incidem objetivamente sobre coisas. Ex. IPVA.
São pessoais os tributos que incidem de forma subjetiva, considerando os aspectos
pessoais do contribuinte. Ex. IR.
3.8 QUANTO AS BASES ECONÔMICAS – A CLASSIFICAÇÃO DO CTN
De acordo com as tradicionais bases econômicas de incidência, os impostos podem ser:
a) Sobre o comercio exter ior : II e IE; b) sobre o patr imônio ou renda: IR, ITR, IGF, IPVA,
ITCMD, IPTU e ITBI; c) sobre a produção ou circulação: IPI, ICMS, IOF e ISS; e d)
impostos extraordinár ios: IEG.
CAPÍTULO II
LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE
TRIBUTAR
1- A RELAÇAO TRIBUTÁRIA COMO RELAÇÃO JURÍDICA
O Estado possui um poder de grande amplitude, mas esse poder não é ilimitado. A
relação jur ídico-tr ibutár ia não é meramente uma relação de poder , pois, como toda relação
jurídica, é balizada pelo direito e, em face da interferência que o poder de tributar gera sobre o
direito de propriedade, o legislador constituinte originário resolveu traçar as principais diretrizes
e limitações ao exercício de tal poder diretamente na CF.
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2- AS GARANTIAS COMO ROL NÃO EXAUSTIVO
A CF estatui as principais limitações ao exercício da competência tributária, mas não
necessariamente todas.
É correto afirmar que as garantias ali estatuídas formam um rol não exaustivo, pois
existem outras estipuladas em dispositivos diversos da CF.
O poder de o Estado criar e cobrar tributos não é ilimitado no Estado democrático de
direito; no caso brasileiro, esse poder sofre diversas limitações: boa parte delas, mas nem todas,
está no capítulo que regula o Sistema Tributário Nacional.
3- QUANDO AS GARANTIAS CONFIGURAM CLÁUSULAS PÉTREAS
Boa parte das limitações constitucionais ao poder de tributar está protegida contra
mudanças que lhe diminuam o alcance ou a amplitude, por configurarem verdadeiras
garantias individuais do contr ibuinte.
Lembrar !!! A norma constitucional que define as cláusulas pétreas não proíbe quaisquer
emendas sobre aquelas matérias, vedando apenas as mudanças tendentes a abolir o que ali está
enumerado.
Em suma, as emendas constitucionais que ampliarem garantias individuais do
contribuinte são válidas; já aquelas que diminuírem, cr iarem exceções ou de qualquer forma
enfraquecerem tais garantias são inconstitucionais por tenderem a aboli-las.
3.1 AS LIMITAÇÕES QUE CONSTITUEM PROTEÇÃO A OUTRAS CLÁUSULAS
PÉTREAS
A regra imunizante (imunidade tr ibutár ia recíproca) é verdadeiro corolár io da
federação, pois, a título de exemplo, se fosse lícito a União cobrar impostos sobre o patrimônio,
renda ou serviço de um Estado, correr-se-ia o risco de utilização do poder de tributar como
mecanismo de pressão da União sobre os Estados, pondo em risco a autonomia, principal
sustentáculo da federação, forma de Estado petrificada pelo legislador constituinte originário.
Também se considerou inconstitucional a previsão de que o IPMF não obedecesse a
imunidade dos templos de qualquer culto.
Também foram consideradas protegidas por cláusula pétrea a imunidade dos livros,
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jornais, per iódicos e o papel destinado a sua impressão, bem como a proteção a diversas
instituições cujas atividades são consectár ias de outras garantias constitucionalmente
protegidas.
4- PRINCÍPIOS OU REGRAS?
Diz Celso Antônio Bandeira de Melo que “princípio é, por definição, mandamento
nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce dele, disposição fundamental que se irradia sobre
diferentes normas, compondo-lhes o espírito e servindo de critério para a sua exata compreensão
e inteligência exatamente por definir a lógica e a racionalidade do sistema normativo, no que lhe
confere a tônica e lhe dá sentido harmônico”.
A moderna doutrina considera que boa parte dos denominados pr incípios
constitucionais tr ibutár ios, por não poderem ser ponderados quando parecem conflitar com
outros princípios, ser iam na realidade regras, visto que são disjuntivos, aplicando-se ou não a
cada caso concreto, sem qualquer ponderação.
5- OS PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS
Os pr incípios constitucionais tr ibutár ios estabelecem as regras segundo as quais a
tributação será realizada, estabelecem os requisitos mínimos para o exercício da tributação pelos
entes públicos e esses princípios constitucionais tributários, ao estabelecerem essas regras, ao
estabelecerem esses requisitos mínimos, visam à realização de dois valores.
 Princípios que tem por objetivo realizar o valor cer teza (segurança) na
tributação.
 Princípios que visam realizar o valor justiça na tributação.
Então, a tributação (expropriação do patrimônio do particular) deve ser realizada a partir
desses dois vetores.
Princípios que realizam a certeza, a segurança jurídica na tributação:
 Legalidade
 Anter ior idade da lei tr ibutár ia
 Ir retroatividade da lei tr ibutár ia
Princípios que visam realizar o valor justiça são:
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 Isonomia (princípio da igualdade, diretamente relacionado com a justiça fiscal)
 Não-confisco (a tributação não pode ser tão onerosa a ponto de acabar com o
patrimônio