Gerenciamento Estrat. Custos 03

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Autoria: Adilson Torr
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Tema 03
Custos e Despesas Específicos
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Custos e Despesas Específicos
Autoria: Adilson Torres
Como citar esse documento:
TORRES, Adilson. Gerenciamento Estratégico de Custos��&XVWRV�H�'HVSHVDV�(VSHFt¿FRV��&DGHUQR�GH�$WLYLGDGHV��9DOLQKRV��$QKDQJXHUD�
Educacional, 2014. 
Índice
‹������$QKDQJXHUD�(GXFDFLRQDO�� 3URLELGD� D� UHSURGXomR� ¿QDO� RX� SDUFLDO� SRU� TXDOTXHU�PHLR� GH� LPSUHVVmR�� HP� IRUPD� LGrQWLFD�� UHVXPLGD� RX�PRGL¿FDGD� HP� OtQJXD�
SRUWXJXHVD�RX�TXDOTXHU�RXWUR�LGLRPD�
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Pág. 17Pág. 16
ACOMPANHENAWEB
Pág. 3
CONVITEÀLEITURA
Pág. 3
PORDENTRODOTEMA
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&XVWRV�H�'HVSHVDV�(VSHFt¿FRV
Custos dos Materiais
Os materiais são os principais componentes do custo do produto e para que possamos calcular o custo do consumo 
do recurso material é necessário contemplar todos os valores que são gastos com a aquisição do material e todos os 
demais gastos para disponibilizá-lo em condições de uso para a empresa. A empresa deve abater os impostos inclusos 
na compra, isso se os impostos destacados possam ser creditados pela empresa. Atualmente, muitas empresas optam 
pelo regime de tributação denominado Simples Nacional (Super Simples). Para estas empresas é totalmente vedado 
qualquer tipo de crédito de impostos, portanto, nesses casos, os impostos que incidem sobre a compra irão fazer parte 
da composição do custo de aquisição do material.
Vale ressaltar que, o aspecto tributário é o impacto que os impostos provocam na gestão de custos, seja na compra, seja 
na venda. O enquadramento, a faixa de tributação e origem do produto são informações fundamentais para cálculo do 
custo de aquisição do material, e o responsável não pode deixar de considerar essas informações na gestão de custos.
Nessa etapa convidamos você a explorar de forma mais detalhada a composição dos elementos que compõe o custo 
do produto: materiais, mão-de-obra e custos indiretos de fabricação, e também a importância do controle das despesas 
DGPLQLVWUDWLYDV�H�FRPHUFLDLV��'HVWDFDPRV�D�LPSRUWkQFLD�GR�FRQWUROH�ItVLFR�H�¿QDQFHLUR�GRV�HVWRTXHV�GH�PDWpULD�SULPD�TXH�
FRPS}H�D�HVWUXWXUD�GH�PDWHULDLV�QR�SURGXWR��3RU�¿P��RV�FXVWRV�LQGLUHWRV�GH�IDEULFDomR�GHYHP�VHU�DORFDGRV�DRV�SURGXWRV�
por meio de rateios, e isso pode distorcer o custo unitário de produto quando não há análise do processo produtivo, para 
com isso escolher o critério com menos impactos negativos. Uma alternativa é atribuir o CIF aos departamentos, dessa 
IRUPD�D�HPSUHVD�QHFHVVLWD�LGHQWL¿FDU��FXLGDGRVDPHQWH��RV�GHSDUWDPHQWRV�RX�FHQWURV�GH�FXVWRV�HQYROYLGRV�QR�SURFHVVR�
produtivo, bem como os tempos de processamento de cada produto em cada departamento ou centro de custos.
CONVITEÀLEITURA
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produtivo, bem como os tempos de processamento de cada produto em cada departamento ou centro de custos.
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Portanto, os custos dos materiais não se limitam ao valor pago ao fornecedor. Na tabela 3.1 estão representados os 
principais gastos relacionados com a aquisição de material.
Custo de Aquisição de Material com Creditamento de Impostos
Detalhamento Valor Obs.:
Valor da Nota Fiscal R$ 5.000,00 +
Fretes R$ 500,00 +
Seguros R$ 30,00 +
Descontos na NF R$ 10,00 -
IPI não creditado R$ 350,00 +
ICMS (creditar) R$ 600,00 -
PIS e COFINS (cred) R$ 494,88 -
Gastos Importação R$ 1.000,00 +
Custo Material R$ 5.775,13 Soma
Tabela 3.1 Custo de Aquisição de Material com Creditamento de Impostos
 Fonte: elaborado pelo autor
Com relação à avaliação das saídas�GH�HVWRTXHV�RX�EDL[D��TXDQGR�DGTXLULPRV�PDWHULDLV�HVSHFt¿FRV��R�FXVWR�GH�VDtGD�
será fácil de mensurar. Por outro lado, quando a empresa trabalha com estoques de produtos que são iguais, ou seja, 
que não conseguimos diferenciar individualmente, e que são comprados em datas diferentes e com valores de aquisição 
WDPEpP�GLIHUHQWHV�ID]�FRP�TXH�R�SURFHVVR�GH�FiOFXOR�GR�FXVWR�GH�EDL[D�VHMD�PDLV�FRPSOH[R��SRUTXH�KDYHUi�GL¿FXOGDGHV�
HP�LGHQWL¿FDU�H[DWDPHQWH�TXDO�SURGXWR�HVWi�VHQGR�EDL[DGR�RX�YHQGLGR�
Existem três métodos de cálculo do custo de baixa: 
PEPS
UEPS 
Média Ponderada Móvel
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O método denominado de PEPS – primeiro produto que entra no estoque é o primeiro que sai (também conhecido pela 
sigla em inglês FIFO).
UEPS = último produto que entra é o primeiro que sai (também conhecido pela sigla em inglês LIFO).
Na Média Ponderada Móvel o método utiliza-se de médias entre as entradas ocorridas e os estoques existentes.
A média Ponderada Móvel, UEPS e PEPS são exemplos práticos da utilização desses três métodos, segundo Viceconti 
H�1HYHV���������SDUD�¿QV�GH�HQWHQGLPHQWR�GH�FDGD�XP�H�GH�FRPSDUDomR�HQWUH�VL��3DUWLQGR�GD�PHVPD�PRYLPHQWDomR�GH�
compra e baixa de materiais, foram aplicadas a três técnicas apresentadas de cálculo do estoque e do custo de baixa 
de materiais.
Dados
• 10/1 compra de 100 unidades R$ 2,00 cada total R$ 200,00.
• 12/1 compra de 100 unidades R$ 2,20 cada total R$ 220,00.
• 15/1 requisição 150 unidades.
• 18/1 compra de 100 unidades R$ 2,30 cada total R$ 230,00.
• 30/1 requisição 120 unidades.
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Critério de controle de estoque conforme o método PEPS:
PEPS
 
FICHA DE 
CONTROLE DE 
ESTOQUES
 
DATA Entradas Saídas Saldo 
Ano xxxx qt $ unit $ total qt $ unit $ total qt $ unit $ total
10/jan 100 R$ 2,00 R$ 200,00 100 R$ 2,00 R$ 200,00
12/jan 100 R$ 2,20 R$ 220,00 100 R$ 2,20 R$ 220,00
 200 R$ 420,00
15/jan 100 R$ 2,00 R$ 200,00 
 50 R$ 2,20 R$ 110,00 
 150 R$ 310,00 50 R$ 2,20 R$ 110,00
18/jan 100 R$ 2,30 R$ 230,00 100 R$ 2,30 R$ 230,00
 150 R$ 340,00
30/jan 50 R$ 2,20 R$ 110,00 
 70 R$ 2,30 R$ 161,00 
 120 R$ 271,00 30 R$ 2,30 R$ 69,00
 
totais 300 R$ 650,00 270 R$ 581,00 30 R$ 2,30 R$ 69,00
Tabela 3.2 Critério de controle de estoque conforme o método PEPS
Fonte: adaptado de Viceconti e Neves (2012).
De acordo com o critério de controle de estoque com base no PEPS, o custo de baixa apurado foi de R$ 581,00 e o 
Estoque Final do Material é de R$ 69,00.
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Critério de controle de estoque conforme o método UEPS:
UEPS
 
FICHA DE 
CONTROLE DE 
ESTOQUES
 
DATA Entradas Saídas Saldo 
Ano xxxx qt $ unit $ total qt $ unit $ total qt $ unit $ total
10/jan 100 R$ 2,00 R$ 200,00 100 R$ 2,00 R$ 200,00
12/jan 100 R$ 2,20 R$ 220,00 100 R$ 2,20 R$ 220,00
 200 R$ 420,00
15/jan 100 R$ 2,20 R$ 220,00 
 50 R$ 2,00 R$ 100,00 
 150 R$ 320,00 50 R$ 2,00 R$ 100,00
18/jan 100 R$ 2,30 R$ 230,00 100 R$ 2,30 R$ 230,00
 150 R$ 330,00
30/jan 100 R$ 2,30 R$ 230,00 
 20 R$ 2,00 R$ 40,00 
 120 R$ 270,00 30 R$ 2,00 R$ 60,00
 
Totais 300 R$ 650,00 270 590,00 30 R$ 2,00 R$ 60,00
Tabela 3.3 Critério de controle de estoque conforme o método UEPS
Fonte: adaptado de Viceconti e Neves (2012). 
De acordo o com critério de controle de estoque com base no UEPS, o custo de baixa apurado foi de R$ 590,00 e o 
Estoque Final do Material é de R$ 60,00.
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Critério de controle de estoque conforme o método da Média Ponderada Móvel:
Média Ponderada
 
FICHA DE 
CONTROLE 
DE 
ESTOQUES
 
DATA Entradas Saídas Saldo 
Ano xxxx qt $ unit $ total qt $ unit $ total qt $ unit $ total
10/jan 100 2,00 200,00 100 R$ 2,00 R$ 200,00
12/jan 100 2,20 220,00 200 R$ 2,10 R$ 420,00
15/jan 150 R$ 2,10 R$ 315,00 50 R$ 2,10 R$ 105,00
18/jan 100 2,30 2130,00 150 R$ 2,23 R$ 335,00
30/jan 120 R$ 2,23 R$ 267,60 30 R$ 2,23 R$ 67,40
 
Totais 300 650,00 270 R$ 582,60 30 R$ 2,23 R$ 67,40
Tabela 3.4 Critério de controle de estoque conforme o métododa Média Ponderada Móvel
Fonte: adaptado de Viceconti e Neves (2012). 
De acordo com o critério de controle de estoque com base no UEPS, o custo de baixa apurado foi de R$ 582,60 e o 
Estoque Final do Material é de R$ 67,40.
Ao fazer a comparação dos custos de baixa, apurados de acordo com critérios de controle de estoque, o PEPS apresenta 
o menor custo, o UEPS o maior custo e a Média, como o próprio nome propõe, é uma média entre os demais critérios.
3DUD�¿QV�GH�HODERUDomR�GDV�'HPRQVWUDo}HV�&RQWiEHLV�p�SRVVtYHO�DGRWDU�RV�FULWpULRV�3(36�RX�0pGLD�3RQGHUDGD��PDV�
QmR�p�SHUPLWLGR��SDUD�¿QV�¿VFDLV�H�VRFLHWiULRV��R�XVR�GR�FULWpULR�8(36�
Mão de Obra Direta
$�PmR�GH�REUD�VRPHQWH�VHUi�FODVVL¿FDGD�FRPR�GLUHWD�VH�SXGHU�VHU�DORFDGD�GLUHWDPHQWH�DRV�SURGXWRV�IDEULFDGRV��
sem a necessidade do uso de qualquer tipo de rateio ou de estimativas, conforme descreve Martins (2006).
3RUWDQWR��QmR�p�DSHQDV�D�GHVFULomR�IXQFLRQDO�TXH�LUi�GHWHUPLQDU�D�FODVVL¿FDomR�GR�FXVWR�GD�PmR�GH�REUD��PDV�WDPEpP�
torna-se necessário a existência de controles internos que apontam e controlam os serviços desempenhados pelo 
trabalhador. Dessa forma será possível calcular a parcela de custo da mão de obra a ser alocada em cada produto, que 
ele se relacionou diretamente.
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Em algumas situações pode ser muito custosa ou onerosa a alocação por meio de controles de tempos dos serviços 
realizados. Dessa forma, os custos continuam diretos, mas serão tratados como se fossem custos indiretos. Quando 
esses custos não forem relevantes para tomada de decisão, essa imprecisão tem baixo impacto, todavia, se os custos 
forem relevantes à decisão, ela será impactada pelos custos mal calculados.
1HVVHV�FDVRV��R�SUR¿VVLRQDO�TXH�OLGD�TXH�FRP�HVVD�VLWXDomR�GHYH�XWLOL]DU�VH�GR�ERP�VHQVR�H�DQDOLVDU�RV�LPSDFWRV�GHVVD�
decisão citada, e assim poderá adotar o critério de custos versus benefícios da escolha implementada.
Por outro lado, os custos indiretos com mão de obra são aqueles que se relacionam de forma comum (indireta) 
com os produtos. Por exemplo, um supervisor é responsável pelo controle, análise e suporte técnico, e se ele possui 
UHVSRQVDELOLGDGH�VREUH�WUrV�PiTXLQDV�GLIHUHQWHV��FDGD�PiTXLQD�p�RSHUDGD�SRU�WUDEDOKDGRU�HVSHFt¿FR���1HVWH�FDVR��D�
atuação do supervisor é comum as três máquinas e somente pode ser apurada por elas por algum tipo de rateio, para 
¿QV�GH�DORFDomR�GR�FXVWR�GD�PmR�GH�REUD��
Martins (2006) aponta uma distinção importante, que poderá ser útil em muitas situações: D�PmR�GH�REUD�GLUHWD�p�¿[D�RX�YDULiYHO"
Segundo Martins (2006), a mão de obra é variável quando se relaciona com o volume de produção, apesar de que, no 
%UDVLO��R�SDJDPHQWR�GRV�VDOiULRV��DVVXPH�XPD�REULJDomR�FRQWUDWXDO�¿[D��2�WUDEDOKDGRU�WHP�GLUHLWR�D�UHPXQHUDomR�GH�
220 horas por mês, mesmo que não tenha trabalhado todo esse tempo na produção. A parcela de custos correspondente 
DRV�WHPSRV�QmR�WUDEDOKDGRV�VHUi�FODVVL¿FDGD�FRPR�FXVWRV�LQGLUHWRV�GH�IDEULFDomR�H�DORFDGRV�DRV�SURGXWRV�SRU�PHLR�
de rateio, se o tempo improdutivo for normal, como por exemplo, os tempos de espera por material. O tempo não 
produtivo será anormal em casos não previstos, como greve ou acidentes, e nesse caso a parcela de custo da mão de 
REUD�VHUi�FODVVL¿FDGD�FRPR�GHVSHVD�GR�SHUtRGR��
O custo com mão de obra não se resume o valor contratual registrado em carteira e devemos incluir nessa apuração, 
os custos com encargos trabalhistas e previdenciários, os benefícios espontâneos e outros direitos previstos em 
convenção coletiva�GD�FDWHJRULD�SUR¿VVLRQDO��&RP�UHODomR�DRV�HQFDUJRV�WUDEDOKLVWDV�GHYHPRV�LQLFLDOPHQWH�LGHQWL¿FDU�
qual o regime tributário que a empresa se enquadra. 
Existem alguns regimes tributários atuais que impactam esse cálculo, por exemplo, o Simples Nacional, que isentam 
a empresa do recolhimento patronal sobre a remuneração, e os regimes de desoneração da folha de pagamento, que 
substitui o encargo sobre a folha de pagamento por recolhimento de encargos sobre o faturamento.
0DUWLQV��������VXJHUH�WUDEDOKDU�FRP�RV�YDORUHV�DQXDOL]DGRV�GRV�FXVWRV�FRP�D�PmR�GH�REUD��LGHQWL¿FDU�DV�KRUDV�WUDEDOKDGDV�
e embutir os encargos trabalhistas e previdenciários, para que possamos incluir todos os encargos anuais, como as 
férias, décimo terceiro e dias inúteis. Dessa forma podemos calcular o custo hora médio efetivamente trabalhado. Veja 
no exemplo a seguir como devemos realizar esses cálculos.
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No exemplo, aplicando essa sugestão, consideramos um empregado contratado por R$ 6,00 a hora, e esse trabalhador, 
conforme apontamento prévio realizado irá trabalhar cinco minutos em um determinado produto. Neste caso, precisamos 
calcular o custo da mão de obra direta que irá compor o produto.
Custo da MOD cálculo
Custo Hora R$ 6,00 Anual
a) Salário
335 7,333333333 R$ 6,00 R$ 14.740,00 horas sem dias sem
b) Férias Jornada 44 6
30 7,333333333 R$ 6,00 R$ 1.320,00 Médio dia 7,333333333 
c) 1/3 férias Obs.: 
R$ 440,00 Equivale a 7 h e 20 min.
d) 13 salário
30 7,333333333 R$ 6,00 R$ 1.320,00
Remuneração anual R$ 17.820,00
Cálculo dos Encargos Sociais
Salário R$ 17.820,00
Taxa 34,80% R$ 6.201,36
Gasto total R$ 24.021,36
Dias efetivamente trabalhados
Número de dias no ano 365
Domingos (exceto 4 incluso 
nas férias) -48
Férias -30
Feriado -12
Dias úteis para a empresa 275
Horas de trabalho
Dias ano 275 Horas trab
Média dia 7,333333333 2.016,67
Custo Hora Custo MOD do produto 
Gasto R$ 24.021,36 Custo hora Custo R$ 0,20 P/ minuto
Horas 2.016,67 R$ 11,91 tempo proc 5 Minutos
MOD R$ 0,99 
Custo por minto
60 R$ 0,20
Elaborado pelo autor.
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O custo apurado é o custo mínimo, porque não foram considerados custos relacionados a indenizações, treinamentos 
e rotatividade da mão de obra. Portanto, o ideal é que cada empresa calcule os seus custos, de acordo com as suas 
variáveis relevantes, e evite usar modelos utilizados por outras empresas ou obtidos em outras fontes, sem que se faça 
uma completa adaptação para a sua realidade.
Custos Indiretos de Fabricação
Esses custos ganharam relevância na atualidade, em decorrência da automação dos processos industriais, e em 
muitos casos se observa o declínio da relevância da mão de obra na composição do custo total unitário de cada produto. 
Para efeitos legais, a empresa necessita incorporar estes custos nos produtos, por meio da utilização do método de 
FXVWHLR�SRU�DEVRUomR��PDV�SDUD�HIHLWRV�JHUHQFLDLV��FRP�D�¿QDOLGDGH�GH�WRPDGDV�GH�GHFLVmR��HVWHV�FXVWRV�QmR�GHYHP�VHU�
considerados por unidades.
Os CIFs são custos comuns a diversos produtos, e para que se possa alocá-los aos produtos, a empresa utiliza-se 
de critérios de rateio. Todavia, conforme já mencionado, este procedimento pode gerar consequências na tomada de 
decisão, devido aos altos impactos dos subjetivismos utilizados em alocações por rateio.
'H�DFRUGR�FRP�%RQ¿P�H�3DVVDUHOOL���������RV�FXVWRV�LQGLUHWRV�GH�IDEULFDomR�VmR�FRPSRVWRV�HP�VXD�JUDQGH�PDLRULD�GH�
FXVWRV�¿[RV�H�LQGLUHWRV�H�QmR�SRGHP�VHU�LGHQWL¿FDGRV�FRP�RV�SURGXWRV�IDEULFDGRV�TXDQGR�D�SURGXomR�p�GLYHUVL¿FDGD�
Apesar dos CIFs serem indiretos aos produtos, muitos podem ser diretos a um determinado setor, departamento, 
processo, etc. Neste caso, é importante determinar centro de custos na empresa, para que seja possível alocar vários 
custos indiretos de fabricação diretamente a um centro. Mas, mesmo dentro de setores diretos de fabricação, ainda 
existirão custos indiretos de setores diretos de fabricação. E, teremos ainda, os setores indiretos de fabricação, que 
são representados pelos setores de apoio.
Os setores indiretos, que acumularam os seus respectivos custos, prestam serviços aos setores produtivos. Dessa 
forma, a empresa irá determinar uma taxa que melhor represente esses serviços prestados. Com isso, os gastos destes 
setores serão alocados aos setores diretos��TXH�VH�EHQH¿FLDUDP�GRV�VHUYLoRV�SUHVWDGRV�SRU�HVVHV�VHWRUHV�GH�VHUYLoRV�A alocação do CIF ao departamento deve ser feito após análise detalhada dos processos e da estrutura da empresa. 
Em uma pequena empresa, essa divisão pode ser mais genérica, como em produção, comercialização e administração. 
Por outro lado, quando a empresa é muito complexa, é interessante alocar os custos a centro de custos vinculado a um 
gestor. Com isso, a empresa irá estruturar um sistema de controle de gastos e ter condições de avaliar o desempenho 
do gestor na função de controlar os gastos. 
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A departamentalização, também, pode ser útil para o processo orçamentário e irá fornecer um custo mais preciso do 
produto, porque foi possível alocar com maior precisão os CIFs aos produtos. No exemplo a seguir, podemos visualizar 
D�DSOLFDomR�GD�GHSDUWDPHQWDOL]DomR�SDUD�¿QV�GH�DORFDomR�GRV�&,)V�
O exemplo é de uma empresa industrial que atua na área de confecção (vestuário). Podemos dividir os setores diretos 
com relação à produção, como corte, costura e acabamento, e os setores indiretos, manutenção e limpeza.
Custos indiretos apurados no período da Empresa X:
Custos Indiretos de Produção 
Energia elétrica R$ 80.000,00
Mão de Obra Indireta R$ 7.000,00
Aluguel R$ 100.000,00
Depreciação R$ 72.000,00
Materiais Indiretos R$ 1.000,00
SOMA R$ 260.000,00
Tabela 3.5 Custos Indiretos de Produção
Fonte: elaborado pelo autor
De acordo com análises internas realizadas, a empresa decidiu que irá fazer o rateio do CIF conforme as horas consumidas 
para se obter o produto.
A empresa fabrica os seguintes produtos: A e B. Os tempos totais de produção de cada produção são os seguintes:
Horas Totais Trabalhadas no Período
Produtos Tempos Totais de Produção
A 300 Horas
B 700 Horas
Soma 1000 Horas
Tabela 3.6 Horas Totais Trabalhadas no Período
Fonte: elaborado pelo autor
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O CIF médio por hora é calculado dividindo-se o valor total de R$ 260.000,00 por 1.000 horas trabalhadas, e o rateio 
será o resultado da proporção das horas trabalhadas em cada produto, sem departamentalização.
Cálculo do CIF médio
CIF R$ 260.000,00 
Horas 1000 R$ 260,00 Valor médio
Produtos CIF rateado para cada produto
A R$ 78.000,00 30,00% Proporção
B R$ 182.000,00 70,00% Proporção
Soma R$ 260.000,00 100,00% 
Tabela 3.7 Cálculo do CIF médio
Fonte: elaborado pelo autor
A alocação do CIF médio pode onerar o produto indevidamente. Quando não há homogeneidade do CIF entre os 
departamentos e existem produtos que não utilizam todos os departamentos durante o processo produtivo, ele pode 
receber custos por onde ele não passou. 
1HVVH�FDVR��SDUD�PHOKRU�GLVWULEXLomR�GR�&,)�SRU�GHSDUWDPHQWR��¿FDULD�GLVWULEXtGR�FRQIRUPH�GHWDOKDGR�QD�WDEHOD�����
Horas Trabalhadas por Produto em cada Departamento
Prod / Dep Corte Costura Acabamento Soma
A 100 200 0 300
B 300 150 250 700
Soma 400 350 250 1000
Tabela 3.8 Horas Trabalhadas por Produto em cada Departamento
Fonte: elaborado pelo autor
Agora, precisamos separar o CIF por departamento para que possamos calcular o custo médio por hora trabalhada, e 
assim acumular os custos aos produtos, de acordo com as horas que os produto consumiram de cada departamento.
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Separação do CIF por departamento
CIF /Departamento Corte Costura Acabamento Soma
Energia elétrica R$ 20.000,00 R$ 25.000,00 R$ 35.000,00 R$ 80.000,00
Mão de Obra Indireta R$ 1.500,00 R$ 1.300,00 R$ 4.200,00 R$ 7.000,00
Aluguel R$ 30.000,00 R$ 35.000,00 R$ 35.000,00 R$ 100.000,00
Depreciação R$ 25.000,00 R$ 15.000,00 R$ 32.000,00 R$ 72.000,00
Materiais Indiretos R$ 100,00 R$ 400,00 R$ 500,00 R$ 1.000,00
SOMA R$ 76.600,00 R$ 76.700,00 R$ 106.700,00 R$ 260.000,00
Custo médio por hora R$ 191,50 R$ 219,14 R$ 426,80 R$ 260,00
Detalhes Corte Costura Acabamento Soma
Horas Produto A 100 200 0 300
Custo Médio 
Departamento
R$ 191,50 R$ 219,14 R$ 426,80 
Custo Produto A R$ 19.150,00 R$ 43.828,57 R$ 0,00 R$ 62.978,57
Detalhes Corte Costura Acabamento Soma
Horas Produto B 300 150 250 700
Custo Médio 
Departamento
R$ 191,50 R$ 219,14 R$ 426,80 
Custo Produto B R$ 57.450,00 R$ 32.871,43 R$ 106.700,00 R$ 197.021,43
Prod. A + B = Total CIF R$ 260.000,00
Tabela 3.9 Separação do CIF por departamento
3RGH�VH�SHUFHEHU�TXH�R�UDWHLR�¿FD�PDLV�MXVWR�TXDQGR�VmR�DWULEXtGRV�RV�&,)�DRV�SURGXWRV��GH�DFRUGR�FRP�D�LQWHQVLGDGH�
de utilização do departamento.
Os custos devem ser acumulados aos produtos por ordem de serviços. Quando se tratar de produção sob encomenda, 
os custos devem ser acumulados por processos, quando a produção ocorre em série (produção para estoque), ou 
seja, produtos uniformes ou em lotes de produtos iguais, os custos são atribuídos ao processo produtivo e o produto é 
custeado pelo uso deste processo. 
Lembrando que o processo de acumulação de custos aos produtos se encerra quando o produto está concluído e 
IDWXUDGR�DR�FOLHQWH�RX�DUPD]HQDGR�QD�HPSUHVD���2V�JDVWRV�D�SDUWLU�GHVWH�SRQWR�VmR�FODVVL¿FDGRV�FRPR�GHVSHVDV�
PORDENTRODOTEMA
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Despesas 
As despesas são os gastos necessários ao funcionamento da empresa e colocação do produto no mercado, e 
basicamente se dividem em despesas administrativas e despesas comerciais. As despesas administrativas abrigam 
os gastos relacionados à gestão, o controle, ao planejamento da empresa; as despesas comerciais estão ligadas ao 
esforço de vendas.
Exemplos:
1. Despesas Administrativas: salários e os respectivos encargos sociais, aluguel, material de escritório, 
depreciações, etc.
2. Despesas Comerciais: salários, comissões e os respectivos encargos sociais, despesas de viagens, material de 
escritório, depreciações, fretes, telefone, propaganda e promoção, aluguéis, armazenagem.
Em função do porte e da estrutura administrativa da empresa, as despesas podem assumir uma grande complexidade 
QD�IXQomR�FRQWUROH��$V�GHVSHVDV�SRGHP�VHU�¿[DV�HP�IXQomR�GR�YROXPH�GH�YHQGDV�H�VHUmR�YDULiYHLV�TXDQGR�DWUHODGDV�
ao volume de vendas, exemplos: comissões, impostos. Por outro lado, as despesas podem ser diretas às funções 
administrativas ou indiretas.
A estrutura de controle administrativo irá determinar a forma de controle das despesas, como por exemplo, por região, 
por produto, por cliente, etc. O controle estabelecido em linha com as necessidades administrativas irá favorecer as 
análises comportamentais das despesas.
PORDENTRODOTEMA
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Manual de técnicas e práticas estratégica de custos nas pequenas e médias 
empresas
• Esse manual do CRCSP apresenta conceitos sobre a construção e utilização de modelos para 
análise de custos e para a tomada de decisões por gestores de pequenas e microempresas. 
Sugerimos a leitura do texto abaixo, das páginas 17 a 32.
Disponível em: <http://www.crcsp.org.br/portal_novo/publicacoes/manuais_pmes/conteudo/m04.pdf>. Acesso 
em: 27 fev. 2014.
Custo do produto - uma metodologia para reduzir os gastos com insumos
• Este artigo publicado no site scielo traz uma análise crítica sobre a redução dos gastos com 
insumos através da determinação do fornecedor / matéria-prima de mais baixo custo.
Disponível em: <http://www.scielo.br/pdf/rae/v34n2/a02v34n2.pdf>. Acesso em: 18 mar. 2014.
Custo da mão de obra x Produtividade
• Neste vídeo foi discutida a atual legislação trabalhista e de que forma ela afeta o setor industrial. 
Participam desta edição o presidente do Sinduscon-BA, o empresário Carlos Alberto Matos 
Vieira Lima, e o coordenador do Conselho de Relações Trabalhistas da FIEB, Homero Arandas. 
O tema indústria em foco buscou analisar o custo da mão de obra x produtividade. 
Disponível em: <http://www.youtube.com/watch?v=7PcOlBZ7Ppc>. Acesso em: 19 mar. 2014.
Tempo: 36:46.
ACOMPANHENAWEB
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Linha de montagem do Novo Fiat Palio 2012
• Veja neste vídeo a relevância dos custos indiretos de fabricação, com autilização cada vez 
maior de processos automatizados, e a consequente substituição da mão de obra. Podemos 
analisar os processos automatizados de uma indústria automobilísitca.
Disponível em: <http://www.youtube.com/watch?v=iHu-ySQhAlI>. Acesso em: 19 mar. 2014.
Tempo: 07:00.
ACOMPANHENAWEBACOMPANHENAWEB
Instruções:
Agora, chegou a sua vez de exercitar seu aprendizado. A seguir, você encontrará algumas questões de múltipla 
escolha e dissertativas. Leia cuidadosamente os enunciados e atente-se para o que está sendo pedido.
Tempo: 07:00.
AGORAÉASUAVEZ
Questão 1
Os altos custos da mão de obra podem impactar na gestão estratégica de custos? Quais são os impactos da legislação trabalhistas 
nos moldes atuais nesse cenário?
Questão 2
Julgue as assertivas abaixo colocando (V) Verdadeiro e ( F) Falso.
������$V�GHVSHVDV�SRGHP�VHU�¿[DV�HP�IXQomR�GR�YROXPH�GH�YHQGDV�H�VHUmR�YDULiYHLV�TXDQGR�DWUHODGDV�DR�YROXPH�GH�YHQGDV��SRU�
exemplo, comissões e impostos.
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AGORAÉASUAVEZ
( ) A alocação do CIF ao departamento deve ser feito após análise detalhada dos processos e da estrutura da empresa. Em uma 
pequena empresa, essa divisão pode ser mais genérica, como produção, comercialização e administração. 
( ) Esses custos perderam relevância na atualidade, em decorrência da automação dos processos industriais, e em muitos casos, 
se observa o declínio da relevância da mão de obra na composição do custo total unitário de cada produto. 
������2�FXVWR�FRP�PmR�GH�REUD�VH�UHVXPH�QR�YDORU�FRQWUDWDGR�SDUD�¿QV�GH�FiOFXOR�GR�FXVWR�XQLWiULR�GR�SURGXWR�IDEULFDGR�
Questão 3
Assinale a alternativa correta.
I. Vale ressaltar que, o aspecto tributário é o impacto que os impostos provocam na gestão de custos, seja na compra, seja na 
venda. O enquadramento, a faixa de tributação e origem do produto são informações fundamentais para cálculo do custo de 
aquisição do material, e o responsável não pode deixar de considerar essas informações na gestão de custos.
,,��3RGH�VH�SHUFHEHU�TXH�R�UDWHLR�¿FD�PDLV�MXVWR�TXDQGR�VmR�DWULEXtGRV�RV�&,)�DRV�SURGXWRV��GH�DFRUGR�D�LQWHQVLGDGH�GH�XWLOL]DomR�
do departamento. 
III. Apesar dos CIFs serem indiretos aos produtos, ou seja, o custo pode não ser visível ao produto, muitos podem ser diretos a 
um determinado setor, departamento, processo, etc. Neste caso é muito importante determinar centro de custos na empresa, para 
que seja possível alocar vários custos indiretos de fabricação diretamente a um centro. 
a) Todas as alternativas estão corretas. 
b) Apenas a alternativa I está correta. 
c) Todas as alternativas estão incorretas. 
d) Apenas a alternativa III está incorreta. 
e) Estão corretas as alternativas I e II.
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AGORAÉASUAVEZ
Questão 4
De que forma o regime tributário de uma empresa pode impactar o custo da mão de obra e o respectivo custo do produto? 
$SUHVHQWH�XPD�MXVWL¿FDWLYD�
Questão 5
Faça uma análise de correção entre os efeitos provocados pelo uso do rateio e o uso da departamentalização ou centro de custos, 
quando o objetivo é a apropriação dos custos indiretos de fabricação aos produtos produzidos pela empresa.
Nesta etapa estudamos com maior profundidade cada grupo que compõe a estrutura de custo do produto: material, 
mão de obra e custos indiretos de fabricação. Analisamos as questões tributárias na aquisição de materiais e na 
composição da mão de obra. Com relação aos materiais, abordamos mensuração do valor do custo dos materiais e os 
DVSHFWRV�UHODWLYRV�DR�FRQWUROH�ItVLFR�H�¿QDQFHLUR��&RP�UHODomR�j�PmR�GH�REUD��H[SORUDPRV�TXH�D�VXD�FRPSRVLomR�QmR�VH�
OLPLWD�DR�YDORU�FRQWUDWR�H�TXH�R�FXVWR�¿QDO�p�EHP�VXSHULRU�DR�YDORU�GH�UHJLVWUR��'LVFRUUHPRV�DLQGD�VREUH�D�WUDQVIHUrQFLD�GD�
relevância do custo da mão de obra para os custos indiretos de fabricação, em função da automatização dos processos 
IDEULV��3RU�HVVD�UD]mR��RV�&,)V�QHFHVVLWDP�GH�PDLRU�DQiOLVH�H�FRQWUROH��3RU�¿P��DQDOLVDPRV�D�LPSRUWkQFLD�GR�FRQWUROH�H�
análise das despesas comerciais e administrativas.
quando o objetivo é a apropriação dos custos indiretos de fabricação aos produtos produzidos pela empresa.
N d i f did d d d d d i l
FINALIZANDO
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BOMFIM, Eunir de Amorim; PASSARELLI, João. Custos e formação de preços. 7.ed. São Paulo: IOB, 2011. PLT 681.
CRC-SP. Manual de técnicas e práticas de gestão estratégica de custos nas pequenas empresas. Disponível em: <http://www.
crcsp.org.br/portal_novo/publicacoes/manuais_pmes/conteudo/m04.pdf>. Acesso em: 27 fev. 2014.
INDÚSTRIA em Foco - S01E04 - FIEB: Custo da mão de obra x produtividade
LINHA de montagem do novo palio 2012.
Disponível em: <http://www.youtube.com/watch?v=iHu-ySQhAlI>. Acesso em: 19 mar. 2014.
Disponível em: <http://www.youtube.com/watch?v=7PcOlBZ7Ppc>. Acesso em: 19 mar. 2014.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9ª. Ed. São Paulo: Atlas, 2006.
MIETTO, Dimas de Paula. Custo do produto – uma metodologia para reduzir os gastos com insumos. Revista de administração 
de Empresas São Paulo, v. 34, n, 2, p. 6-12 Mar./Abr.1994 Disponível em: <http://www.scielo.br/pdf/rae/v34n2/a02v34n2.pdf>. 
Acesso em: 18 mar. 2014.
VICECONTI, Paulo; NEVES, Silvério das. Contabilidade de custos: um enfoque prático e objetivo. 10ª. Ed. São Paulo: 
Saraiva, 2012.
REFERÊNCIAS
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Convenção Coletiva: instrumento jurídico previsto na legislação brasileira celebrando o sindicato representante da 
categoria dos empregados e dos empregadores. Este documento é renovado anualmente na data base estipulada, e 
GH¿QH�RV�FULWpULRV�FRPSOHPHQWDUHV�GD�UHODomR�FRQWUDWXDO��1R�%UDVLO��HVWH�GRFXPHQWR�WHP�IRUoD�GH�OHL�H�SRGH�VHU�H[LJLGR�
o seu cumprimento pelas partes na Justiça do Trabalho.
Custos Comuns:�VmR�FODVVL¿FDGRV�FRPR�FXVWRV�FRPXQV�RV�FXVWRV�TXH�SDUWLFLSDP�GD�FRPSRVLomR�GH�YiULRV�SURGXWRV�
de forma indireta. Como por exemplo, o aluguel da fábrica é comum a todos os produtos de forma indireta. 
Setores Diretos: são departamentos ou seções dentro de uma unidade fabril, que trabalham diretamente na elaboração 
ou no processo de um produto. Exemplo: corte, costura, acabamento, etc.
Setores Indiretos: são departamentos ou seções dentro de uma unidade fabril, mas não participam na elaboração ou 
no processamento do produto. Esses setores prestam serviços aos setores produtivos. Exemplo: manutenção, limpeza, 
dentre outros.
Simples Nacional: regime tributário estabelecido pela Lei Complementar 123 de 2006. Ele estabelece tratamento 
tributário diferenciado para empresa com faturamento até R$ 3.600.000,00, de forma progressiva. Essas fases se dividem 
em dois grandes grupos, denominados de Microempresa e Empresa de Pequeno Porte.
C ã C l ti i t t j ídi i t l i l ã b il i l b d i di t t t d
GLOSSÁRIO
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GABARITO
Questão 1
Resposta: A mão de obra direta pode impactar estrategicamente o custo do produto, e isso ocorre pelos altos custos da 
mão de obra no Brasil, fundamentada em uma legislação onerosa, paternalista e ultrapassada. Por outro lado, quando 
os processos são mais automatizados, o custo da mão de mão obra começa a perder relevância, mas o CIF como a 
ocupar posição de relevância na composição do custo unitário total do produto.
Questão 2
Resposta: 
��9���$V�GHVSHVDV�SRGHP�VHU�¿[DV�HP�IXQomR�GR�YROXPH�GH�YHQGDV��H�VHUmR�YDULiYHLV�TXDQGR�DWUHODGDV�DR�YROXPH�GH�
vendas, exemplos: comissões, impostos.
( V ) A alocação do CIF ao departamento deve ser feito após análise detalhada dos processos e da estrutura da empresa. 
Em uma pequena empresa essa divisão pode ser mais genérica: produção, comercialização e administração. 
( F ) Esses custos perderam relevância na atualidade, em decorrência da automação dos processos industriais, e em 
muitos casos se observa o declínio da relevância da mão de obra na composição do custo total unitário de cada produto. 
( F ) O custo com mão de obra se resume o valor contratado�SDUD�¿QV�GH�FiOFXOR�GR�FXVWR�XQLWiULR�GR�SURGXWR�IDEULFDGR�Questão 3
Resposta: Alternativa A. 
Todas as alternativas estão corretas.
Questão 4
Resposta: Cada empresa possui um regime tributário, e isso pode variar dependendo da atividade e do porte da empresa. 
Ignorar essa informação na composição do custo da mão de obra pode impactar o custo do produto. Por exemplo, o custo 
pode ser subestimado quando a empresa possui um alto custo tributário incidente sobre a folha de pagamento, e por outro 
ODGR��R�FXVWR�SRGH�HVWDU�VXSHUGLPHQVLRQDGR�TXDQGR�DOJXP�EHQHItFLR�¿VFDO�TXH�D�HPSUHVD�SRVVXL�p�LJQRUDGR��3RU�LVVR��
FDGD�HPSUHVD�GHYH�LGHQWL¿FDU�D�VXD�HVWUXWXUD�GH�FXVWRV�WULEXWiULRV�SDUD�PHQVXUDU�FRUUHWDPHQWH�R�FXVWR�R�SURGXWR�
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Questão 5
Resposta: A utilização do rateio para apropriação dos CIFs aos produtos fabricados pela empresa, sem maior 
aprofundamento e análise de processos, pode distorcer o custo unitário total de um produto, e consequentemente trazer 
transtornos para a empresa, na gestão estratégica de custos. Portanto, a utilização da departamentalização ou centro de 
custos, os CIFs são apontados mediante análise e controle interno, quanto cada departamento participa do CIFs total da 
IiEULFD��&RP�LVVR��EDVWD�LGHQWL¿FDU��SRU�H[HPSOR��DV�KRUDV�TXH�FDGD�SURGXWR�XWLOL]D�GH�FDGD�GHSDUWDPHQWR��'HVVD�IRUPD�
temos uma divisão mais lógica dos CIFs aos produtos fabricados pela empresa.