Síntese aula 07

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Tópicos Avançados em Contabilidade – Aula 07 – Benefícios a Empregados
Ao final desta aula, você será capaz de:
1- Identificar os benefícios de curto prazo;
2- Conhecer os benefícios pós-emprego;
3- Estabelecer a distinção entre Plano de Contribuição Definida e Plano de Benefício Definido;
4- Reconhecer os outros benefícios de longo prazo de empregados e os benefícios por desligamento;
5- Mensurar e reconhecer, na contabilidade, os benefícios a empregados.
O benefício a empregados é um tema atual e que vem ao longo do tempo crescendo em importância e complexidade, decorrentes não só da evolução desses benefícios, mas também do expressivo crescimento por eles experimentado e da competição entre as empresas.
No passado recente, conforme Iudicibus et al (2010), esse assunto era tratado apenas pela Interpretação Técnica nº 01/91 do IBRACON e pelo Parecer de Orientação da CVM nº 24/92, que limitavam-se a determinar a evidenciação, em notas explicativas, dos benefícios patrocinados pela empresa. 
Não havia a obrigatoriedade de se reconhecer a existência de passivos ou a apropriação de despesas, por parte das entidades patrocinadoras.
Atualmente, o Pronunciamento Técnico 33 (R1) do CPC, aprovado em dezembro de 2012, requer o reconhecimento, por parte da empresa, de passivos e a apropriação de despesas, por conta dos benefícios ofertados ao empregado. 
Um passivo deverá ser reconhecido no momento em que o empregado presta o serviço em troca dos benefícios a serem pagos pela empresa no futuro e a despesa, no momento em que a empresa se vale do benefício econômico proveniente do serviço recebido do empregado.
Nós trataremos, nesta aula da contabilização, na empresa patrocinadora, decorrente dos benefícios a empregados. Contudo, não discutiremos a apresentação das demonstrações, em si, dos planos de benefícios a empregados ou dos fundos de pensão e assemelhados.
Os benefícios a empregados, que discutiremos nesta aula, são aqueles tratados no Pronunciamento Técnico 33 do CPC, que assim os apresenta (grifo nosso):
Benefícios de curto prazo, tais como: ordenados, salários e contribuições para a previdência social, licença anual remunerada e licença por doença remunerada, participação nos lucros e gratificações (se pagáveis dentro de um período de 12 meses após a prestação de serviços) e benefícios não monetários (tais como assistência médica, moradia, automóveis e bens ou serviços gratuitos ou subsidiados) relativos aos atuais empregados.
Benefícios pós-emprego, tais como: pensões, outros benefícios de aposentadoria, seguro de vida pós-emprego e assistência médica pós-emprego.
Outros benefícios de longo prazo, tais como: licença remunerada, gratificação por tempo de serviço, benefícios de invalidez de longo prazo e, se não forem pagáveis completamente dentro de 12 meses após o final do período, participação nos lucros, gratificações e outras remunerações diferidas.
Benefícios de desligamento.
Cada uma dessas categorias possui características que as distinguem das demais e se traduzem em tratamentos contábeis diferenciados.
Benefícios de curto prazo
No registro contábil desses benefícios, via de regra, não necessitamos adotar qualquer premissa atuarial para a mensuração do valor da obrigação ou do seu custo, assim não é possível a realização de ganhos ou perdas atuariais.
	Da mesma forma, por tratar-se de obrigações de curto prazo, sem juros implícitos, ou explícitos, normalmente não são objeto de ajuste a valor presente.
Os benefícios de curto prazo, conforme item 8 do Pronunciamento Técnico 33, incluem:
Ordenados, salários e contribuições para a previdência social.
Ausências permitidas no curto prazo (tais como licença anual remunerada e licença por doença remunerada) em que se espera que as faltas ocorram dentro de 12 meses após o final do período em que os empregados prestam o respectivo serviço.
Participação nos lucros e gratificações pagáveis dentro de 12 meses após o final do período em que os empregados prestam o respectivo serviço.
Benefícios não monetários (tais como assistência médica, moradia, automóvel e bens ou serviços gratuitos ou subsidiados) para os atuais empregados.
Licenças remuneradas
As licenças remuneradas, nos termos do item 11 do Pronunciamento Técnico 33, podem ser subdivididas em:
Licença Remunerada Cumulativa: 
O reconhecimento do passivo deverá ocorrer quando o serviço é prestado pelos empregados e, então, há um aumento no seu direito a ausências remuneradas futuras. 
São aquelas que podem ser utilizadas futuramente, ou seja, há o direito à manutenção do benefício enquanto não utilizado. 
Um exemplo muito comum dessas licenças é a chamada licença prêmio. Essas licenças podem, ainda, apresentar dois subtipos diferentes:
A - aquelas que podem ser percebidas em dinheiro, isto é, o beneficiário tem direito a um recebimento em dinheiro pelas licenças não utilizadas; e 
B - aquelas que não conferem o direito de recebimento em dinheiro pelas licenças 
não usufruídas.
O passivo deve ser reconhecido no momento em que os empregados prestam serviços, mesmo nos casos em que as licenças não gozadas são perdidas, como por exemplo, no caso em o funcionário se desliga da empresa. 
No entanto, essa possibilidade deverá afetar a mensuração dessa obrigação.
Licença Remunerada Não Cumulativa: 
O reconhecimento do passivo se dá no momento em que se verificam as faltas.
Não são levadas para os próximos exercícios, pois não conferem aos funcionários o direito a um recebimento em dinheiro pelas licenças não utilizadas. 
Um exemplo desse tipo de licença é o caso das licenças por doença, licença maternidade ou paternidade.
Segundo consta do item 16, do Pronunciamento Técnico 33, “a empresa não reconhece passivo nem despesa até o momento da falta, porque o serviço do empregado não aumenta o valor do benefício”.
Participações nos lucros & bônus
As empresas, de modo geral, devem reconhecer o custo esperado de participação nos lucros e de gratificações quando houver uma obrigação legal ou construtiva* de pagar tais participações, em consequência de eventos passados, e esta obrigação puder ser estimada de maneira confiável. (*A obrigação construtiva ocorre quando a empresa não possui alternativa realista a não ser efetuar determinado pagamento, como é o caso, por exemplo, das gratificações que a empresa paga com habitualidade, apesar de não haver a obrigação legal esse pagamento por ser usual na empresa será tratado como uma obrigação.)
A estimativa confiável para um plano de participação nos lucros ou de gratificações somente pode ser obtida, nos termos do item 20 do Pronunciamento Técnico 33, quando:
os termos formais do plano contemplem uma fórmula para determinar o valor do benefício;
a empresa determine os montantes a serem pagos antes da aprovação de emissão das demonstrações contábeis; ou
a prática passada dá evidências claras do montante da obrigação construtiva da empresa.
A participação e as gratificações devem ser tratadas como uma despesa e não como uma distribuição de lucros, visto que resulta do serviço prestado pelos empregados e não de uma transação com os acionistas da empresa.
Benefícios Pós-emprego
Os benefícios como assistência médica e seguro, após a perda de vínculo  empregatício, como na aposentadoria, ou ainda, a complementação salarial paga na aposentadoria e a pensão são benefícios pós-emprego. 
Os acordos efetuados pela empresa para o pagamento desses benefícios são, então, chamados de planos de benefícios pós-emprego.
Os planos de benefício pós-emprego podem ser classificados, em função de sua natureza econômica, de suas características e, também, das condições de pagamento dos benefícios em:
Planos de contribuição definida:
Conforme o Pronunciamento 33, em seu item 25, nos planos de contribuição definida:
• a obrigação legal ou construtiva da empresa está limitada à quantia que ela aceita contribuir para o fundo. Assim, o valor do benefíciopós-emprego recebido pelo empregado é determinado pelo montante de contribuições pagas pela empresa (e, em alguns casos, também pelo empregado) para um plano de benefícios pós-emprego ou para uma entidade à parte, juntamente com o retorno dos investimentos provenientes das contribuições; e
• em consequência, o risco atuarial (risco de que os benefícios sejam inferiores ao esperado) e o risco de investimento (risco de que os ativos investidos sejam insuficientes para cobrir os benefícios esperados) recaem no empregado.
Assim, nos planos de contribuição definida a obrigação da empresa patrocinadora relativa a cada exercício é determinada pelos montantes a serem contribuídos no período e, então, devemos reconhecer uma despesa à medida que os funcionários prestam o respectivo serviço e divulgar esse montante.  Desta forma, não há necessidade de se promover avaliações atuariais com a finalidade de determinar o valor da obrigação ou despesa e, também, não há possibilidade de qualquer ganho ou perda atuarial.
Nos planos de benefício definido:
• a obrigação da empresa patrocinadora é prover os benefícios acordados com os empregados atuais e antigos; e
• o risco atuarial (que os benefícios custem mais do que o esperado) e o risco de investimento recaem parcial ou inteiramente na empresa patrocinadora. Se a experiência atuarial ou de investimento for pior que a esperada, a obrigação da empresa pode ser elevada.
Os planos de benefícios definidos, então, apresentam uma contabilização bem mais complexa, em vista de serem necessárias premissas atuariais para determinar a obrigação e a despesa decorrente do plano, além de, nesse caso, existir a possibilidade de obtenção de ganhos e perdas atuariais.
 Além disso, devemos ajustar os passivos a valor presente, em vista de poderem ser liquidados longo tempo após a prestação dos serviços pelos empregados.
Planos: Planos de contribuição definida e Planos de benefício definido 
 
O reconhecimento do passivo e apropriação da despesa, no caso desses planos, sofre impacto de variados aspectos, como por exemplo: podem ou não ter um fundo constituído; podem ou não estar totalmente ou parcialmente cobertos pelas contribuições da empresa. 
 Desta forma, o pagamento depende da capacidade financeira e da performance dos investimentos efetuados pelo fundo, como também da situação financeira e intenção da empresa em suprir a, porventura existente, insuficiência de capacidade de pagamento do fundo. 
 A contabilização relacionada aos planos de benefício definido envolve vários passos, conforme orientação que consta do item 50 do Pronunciamento Técnico 33, e dentre eles destacamos: 
 (a) utilização de técnicas atuariais para estimar de maneira confiável o montante de benefício obtido pelos empregados em troca dos serviços prestados no período corrente e nos 
anteriores; 
(b) desconto desse benefício usando o Método de Crédito Unitário Projetado a fim de determinar o valor presente da obrigação de benefício definido e do custo do serviço corrente; 
 (c) determinação do valor justo dos ativos do plano; 
 (d) determinação do montante total dos ganhos e das perdas atuariais e o montante dos ganhos e das perdas atuariais que serão reconhecidos. 
 É importante destacar, também, que deve ser contabilizado não somente a obrigação legal assumida pela empresa, segundo os termos formais do plano de benefício, como também as obrigações que surjam a partir das práticas informais da empresa, relacionadas ao plano de benefícios.
Em linhas gerais, o passivo relacionado ao plano de benefício definido deve ser determinado considerando os seguintes elementos, conforme Iudícibus et al (2010): 
 Valor presente da obrigação de benefício definido no 
período: 
(+) mais ganhos atuariais não reconhecidos ou (menos) perdas atuariais não reconhecidas 
(-) menos custo do serviço passado ainda não reconhecido 
(-) menos o valor justo dos ativos do plano 
 Note-se que esse resultado pode ser positivo ou negativo. Na hipótese de resultado positivo contabilizamos um passivo, mas no caso do valor ser negativo, ao invés disso, um ativo será contabilizado. O surgimento do ativo pode ser fruto do recebimento, no passado, de contribuições em excessos ou, ainda, referir-se a um ganho atuarial. 
Outros benefícios de longo prazo de empregados
Os outros benefícios de longo prazo a empregados podem incluir, por exemplo: 
• licenças remuneradas de longo prazo; 
• gratificações por tempo de serviço; 
• benefícios por invalidez de longo prazo (O Pronunciamento Técnico 33, no item 130, a propósito dos benefícios de longo prazo a empregados, dando como exemplo o benefício de invalidez, faz as seguintes observações:  Se o nível do benefício depende do tempo de serviço, uma obrigação surge a partir da prestação do serviço. A mensuração dessa obrigação reflete a probabilidade de acontecer, ou não, o evento, bem como o tempo durante o qual se espera que o pagamento seja feito. Se o nível do benefício for o mesmo para qualquer empregado inválido, independentemente do tempo de serviço, o custo esperado desses benefícios é reconhecido quando o evento que gera o benefício de longo prazo de invalidez ocorrer.); 
• remunerações a serem pagas após 12 meses, ou mais, contadas do período que se tornaram devidas.
A introdução ou a alteração em outros benefícios de longo prazo a empregados raramente dá origem a um montante significativo de custo do serviço passado. 
Assim, um método de contabilização simplificado poderá ser adotado, onde os ganhos e as perdas atuariais serão reconhecidos imediatamente, bem como todo custo do serviço passado.
O passivo a ser reconhecido, conforme Iudícibus et al (2010), é o “total líquido do valor presente da obrigação no fim do período contábil, reduzido do valor justo dos ativos do plano no fim do período contábil, que terá como contrapartida uma despesa”.
Benefícios de desligamento
O fato gerador da obrigação relativa a esses planos é o desligamento do empregado, não a prestação do serviço. Conforme o Pronunciamento Técnico 33, somente deverá ser reconhecido um passivo e uma despesa quando houver o comprometimento de:
Cessar o vínculo empregatício de um empregado ou de um grupo de empregados antes da data normal de aposentadoria; ou
Oferecer benefícios por desligamento como resultado de uma oferta para encorajar a saída voluntária.
Conforme Iudícibus et al (2010), não devemos confundir os benefícios de desligamento com os planos de benefícios de pós-emprego, dando como exemplo:
“... consideremos indenizações pagáveis independentemente do motivo do desligamento (pagamento certo, momento incerto); trata-se de um benefício pós-emprego, o fato gerador foi ao longo da prestação de serviço, pois já sabia que iria recebê-lo de acordo com os seus requisitos de aquisição e tempo mínimo de serviço. No caso de um plano de demissão voluntária, o fato gerador do benefício é o desligamento do empregado que adere às condições do plano, não existe geração de benefício à medida que a prestação de serviço é realizada”.
Os benefícios de desligamento não proporcionam à empresa benefícios econômicos futuros e, portanto, são imediatamente reconhecidos como despesa, nos termos do item 137 do Pronunciamento Técnico 33. 
Esses benefícios ao vencerem após 12 meses do período contábil a que se referem as demonstrações contábeis, devem ser descontados a valor presente e no caso de plano de demissão voluntária, deverá ser determinado com base no número estimado de empregados que irão aderir ao plano.