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FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA (MARK-UP) DE EMPRESA VAREJISTA DE ARTIGOS PARA PRESENTES Edeweis Magnun Ribeiro da Silva (1) Cristóvão Ferreira de Lima (2) RESUMO Neste Artigo, foi realizado a análise do Demonstrativo do resultado do Exercício no primeiro semestre de 2017 e apresentado proposta de precificação para as mercadorias vendidas pela Microempresa X Presentes, aplicando-se os conhecimentos extraídos da Contabilidade de Custos, dos Métodos de custeio por absorção, rateio dos custos indiretos, custeio variável, margem de contribuição, custeio ABC, direcionadores de custos, do Markup e do Ponto de equilíbrio. Com a finalidade de demonstrar a importância da correta precificação das mercadorias, através da análise de custos por parte dos Contadores e Gestores da empresa. Palavras-Chaves: Contabilidade de Custos; Markup; Precificação. ABSTRACT In this article, the analysis of the statement of income for the year in the first half of 2017 was carried out and a pricing proposal was presented for goods sold by Microenterprise X Gifts, applying the knowledge extracted from Cost Accounting, Methods of costing by absorption, cost overhead, variable costing, contribution margin, ABC costing, cost drivers, Markup and Break-even point. In order to demonstrate the importance of correct pricing of goods, through the analysis of costs by the Accountants and Managers of the company. Key Words: Cost Accounting, Markup, Pricing. ___________________________ (1) Aluno concludente do curso de Bacharel em Ciências Contábeis da Faculdade Estácio de Natal. (2) Professor Orientador do artigo da Faculdade Estácio de Natal. 2 1 INTRODUÇÃO Determinar o preço de uma mercadoria não é tarefa simples, principalmente para os microempresários que não detém conhecimento técnico e nem experiência de mercado, para tal, são necessários avaliar alguns aspectos, dentre eles destacamos o custo, a concorrência, o consumidor e o valor agregado. O Custo engloba todos os gastos necessários para a aquisição dos produtos, desde o frete, embalagens e impostos (ICMS e DIFAL – Diferencial de alíquota). Avaliar a concorrência é necessário para contrapor os preços do produto, sobretudo porque os concorrentes podem nos forçar a seguir o seu preço, de acordo com a dinâmica de mercado. Martins (2003) afirma que devido à alta competição existente, as empresas já não podem mais definir seus preços apenas de acordo com os custos incorridos, e sim, também, com base nos preços praticados no mercado que atuam. É necessário observar o consumidor levando em conta aquilo que o cliente está disposto a pagar. Fazer pesquisas de mercado, avaliar o cenário econômico e conhecer bem o perfil do seu público-alvo, sobretudo os seus hábitos de consumo, poder aquisitivo e suas necessidades reais. O valor agregado quando um produto atende às necessidades e desejos de um consumido, satisfazendo-o, estabelece-se um elo entre o cliente e a mercadoria que pode e deve ser valorizado. Por meio desta ligação, o cliente percebe um mesmo preço como mais ou menos caro. O valor cobrado pelo produto deve ser suficientemente alto para proporcionar lucro a quem o está comercializando, porém não pode ser tão alto que desestimule a compra, ou seja, deve ser atrativo para os clientes. Porém, Preços demasiadamente baixos podem depreciar o produto aos olhos dos compradores, que podem pensar que há algo de errado nele. Diante desse contexto, o presente estudo objetiva analisar se a Microempresa X presentes realizou a correta precificação das suas mercadorias para revenda, através da observação dos demonstrativos contábeis do primeiro semestre de 2017, fazendo levantamento dos custos e despesas, calculando o índice do Markup, elaborando e apresentando proposta de formação do preço de venda. 3 2 REFERENCIAL TEÓRICO CONTABILIDADE DE CUSTOS A contabilidade de custos é a subdivisão da Contabilidade que se destina a produzir informações revelantes para a tomada de decisão dos gestores das empresas, bem como tornar possível a alocação, mais específica possível, dos custos dos produtos. Coletando, classificando e registrando informações financeiras e não financeiras relacionadas à aquisição e ao consumo de recursos pela organização. Segundo Martins (2003), a Contabilidade de Custos possui duas funções importantes que são o Controle e a auxilio à tomada de Decisão. No Controle, função pela qual foi criada, gerencia os estoques, elabora orçamentos, define padrões, define previsões, avalia a eficiência e eficácia. No auxílio à tomada de decisão, numa visão mais moderna, alimenta de informações relevantes, de curto e longo prazo, sobre consequências de mudanças de gestão, introdução de medidas, formação do preço de venda, etc. MÉTODOS DE CUSTEIO É a forma como as empresas agregam ao preço de venda seus custos de fabricação ou aquisição de mercadorias para revenda. O principal objetivo é a separação de custos variáveis e custos fixos e definir qual seu peso dentro do preço de venda do produto. Para Moura (2005), existem basicamente dois métodos de custeio, absorção e variável, mas há também o custeio ABC (Activity Based Costing - custeio baseado em Atividades). 4 CUSTEIO POR ABSORÇÃO Segundo Wernke (2004), o Método mais costumeiro de custeio é o Custeio por absorção (também chamado “custeio integral”), que é utilizado para atribuir um valor de custos ao produto ou mercadoria, principalmente uma parte dos custos indiretos, consistindo na apropriação de todos os custos de produção ou aquisição de mercadorias, de forma direta e indireta, mediante critérios de rateios. Rateio É uma divisão proporcional por uma base que tenha dados conhecidos em cada uma das funções em que se deseja apurar os custos. O transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos não recuperáveis devidos na aquisição ou importação (RIR/1999, art. 289 e seus §§) são exemplos de custo que devem ser apropriados aos custos das mercadorias destinadas à revenda através do rateio. Este método atende à legislação fiscal e deve ser usado quando as empresas buscam o uso do sistema de custos integrado à contabilidade; Permite a apuração do custo por centro de custos e ao absorver todos os custos de produção ou aquisição de mercadoria, permite a apuração do custo total de cada produto ou mercadoria. De acordo com Leone (2000), O critério do custo por absorção procura alocar os custos indiretos, porém os distribui através de bases duvidosas entre departamentos e entre os produtos. Contudo, em microempresas, isto não é um problema pois, muitas das vezes, não possui departamentalização. Exemplo de custos indiretos que devem ser incorporados ao custo de aquisição da mercadoria: 5 O critério de rateio foi o valor de cada produto em relação percentual ao valor total de aquisição de mercadoria. Os custos indiretos foram rateados na mesma proporção percentual de 17% para a mercadoria A, 33% para a mercadoria B e 50% para a mercadoria C. Cada mercadoria absorveu, através do rateio, os custos indiretos (frete, Diferencial de alíquota e seguro) relativos a sua participação percentual do valor total dos custos diretos (aquisição de mercadoria). CUSTEIO VARIÁVEL É o Método onde são atribuídos, aos objetos de custeio, somente os custos e as despesas variáveis. Os custos fixos são alocados integralmente, como despesas, ao resultado do período. Nesse conceito, segundo Vartanian (2000), compõem o valor dos estoques dos produtosou mercadorias apenas os custos variáveis, sendo que as despesas variáveis apenas são empregadas para se calcular a margem de contribuição. Pode-se analisar como o comportamento do resultado é influenciado pelo volume de vendas, por meio do custeio variável, Já pelo custeio por absorção, o volume de produção do período influencia mais o resultado do que o fazem as próprias vendas. Isso significa que uma queda nas vendas não reduzirá necessariamente os lucros, ou vice-versa. O aspecto de maior ênfase no custeio por absorção reside na diluição dos custos fixos em função do volume de produção, ou seja, da maior ou menor carga de custos fixos levada aos produtos. No entanto, essa diluição de custos fixos, em função do volume, pode revelar-se, em determinadas situações, como fator de distorção dos custos por produtos. Quadro 1: Aquisição de mercadoria e absorção dos custos indiretos A B C Total Aquisição de mercadoria 1.000,00 17% 2.000,00 33% 3.000,00 50% 6.000,00 Frete 102,00 17% 198,00 33% 300,00 50% 600,00 Diferencial de Alíquota (14%) 142,80 17% 277,20 33% 420,00 50% 840,00 Seguro (10%) 102,00 17% 198,00 33% 300,00 50% 600,00 1.346,80 2.673,20 4.020,00 8.040,00 Fonte: Própria 6 Vartanian (2000) esclarece que custeio variável possibilita tomar decisões como aceitar ou não uma ordem de serviço ou um pedido especial, principalmente quando há capacidade ociosa; Comprar ou produzir um determinado componente que faz parte de um produto final da empresa; Comprar ou fabricar um produto específico; Adicionar ou suprimir linhas de produtos e canais de distribuição; Repor equipamentos; Usar de forma mais lucrativa os recursos escassos da empresa; Servir como referencial decisório para a política de fixação de preços; Fabricar ou não um novo produto. Deve-se destacar que, para se chegar a tais decisões não são necessários somente o uso exclusivo do custeio variável. Todavia, pela utilização deste método, pode-se obter resultados isentos de possíveis distorções provocadas pelos rateios dos custos fixos. Vale lembrar que este sistema de custos não é permitido pela legislação fiscal, e serve somente para fins gerenciais. Mesmo não sendo aceito pela legislação fiscal, o custeio variável apresente vantagens. Podemos destacar as seguintes: • Apresenta o Resultado Operacional em função das vendas; • Não há necessidade de adotar critérios de rateio para apropriar custos fixos, já que esses são deduzidos diretamente do resultado; e • Torna evidente a Margem de Contribuição de cada produto, muito utilizada no processo decisório. Margem de contribuição Maher (2001), explica a margem de contribuição como “a quantia disponível para cobrir os custos fixos e gerar lucro”. A define como “a diferença entre o preço de venda unitário e os custos variáveis unitários”. Nesse sentido, a margem de contribuição é vista como um elemento importante para os administradores, permitindo avaliar a contribuição dos produtos para cobrir os custos fixos. 7 Atkinson et al. (2000) afirmam que a diferença entre o preço de venda e o custo variável por unidade é definida como margem de contribuição unitária. E afirmam que “se aumentarmos a produção e a venda em uma unidade, a receita de vendas aumentaria pelo montante do preço de venda e os custos aumentariam pelo montante do custo variável por unidade”. Portanto, a margem de contribuição por unidade é o aumento líquido no lucro, quando se aumenta a produção e venda em uma unidade. Este é o montante com que cada unidade produzida e vendida contribui para cobrir os custos fixos e obter lucro. Exemplo de aplicação da margem de contribuição e custeio variável: A empresa TCC utiliza a margem de contribuição objetivada para fazer uma comparação entre o custo variável admissível e o custo variável estimado. No caso do produto A e B, nota-se que o custo variável admissível é inferior ao custo variável estimado. Nessa situação, a meta da empresa deve ser direcionada para procurar meios, via engenharia de valor, a fim de reduzir os custos MC = PV - CDV (MC): Margem de Contribuição (PV): Preço de Venda (CDV): Custos e Despesas Variáveis Quadro 2: Margem de contribuição e custo variável A B C TOTAL 1.417,80 17% 2.752,20 33% 4.170,00 50% 8.340,00 (-) Margem de Contribuição Objetivada 346,80 17% 673,20 33% 1.020,00 50% 2.040,00 (=) Custo Variável Admissível 1.071,00 2.079,00 3.150,00 6.300,00 Custo Variável Estimado (+) Custo da mercadoria 1.000,00 17% 2.000,00 33% 3.000,00 50% 6.000,00 (+) Embalagens 100,00 100,00 100,00 300,00 1.100,00 2.100,00 3.100,00 6.300,00 Diferença -29,00 -21,00 50,00 Custos fixos (+)Frete 600,00 (+)Diferencial de Alíquota (14%) 840,00 (+)Seguro (10%) 600,00 2.040,00 Fonte: Própria Itens (+) Preço de Venda Meta (=)Total do Custo Variável Estimado (=)Total do Custo fixo Estimado 8 variáveis em R$ -29,00 e R$ -21,00 por produto. Por outro lado, o produto C apresenta custos variáveis admissíveis abaixo dos estimados pela empresa em R$ 50,00 por produto, tornando-o, desde já, atraente, sob o ponto de vista econômico- financeiro. CUSTEIO ABC (ACTIVITY BASED COSTING - CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES) O Custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC (Actívity-Based Costing), é uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos (Martins, 2003). Utilizando-se o custeio ABC é possível oferecer subsídios para se atender às exigências legais com o mínimo de arbitrariedade na alocação dos custos indiretos. O sistema de custeio ABC permite melhor visualização dos custos através da análise das atividades executadas dentro da empresa e suas respectivas relações com os objetos de custos. De acordo com Pamplona (1997), a técnica do ABC pode ser facilmente compreendida sob o ponto de vista do objeto de custo: os objetos são elaborados pelas atividades que, por sua vez, consomem recursos, gerando custos. Assim, o custo do objeto é a parcela do custo correspondente às atividades que participam da sua produção. A atribuição dos custos indiretos e de apoio são feitos em dois estágios, no sistema de custeio ABC. No primeiro estágio, denominado de custeio das atividades, os custos são direcionados às atividades. No segundo estágio, denominado de custeio dos objetos, os custos das atividades são atribuídos aos produtos, serviços e clientes. Segundo Martins (2003) para atribuir custos às atividades e aos produtos utilizam-se direcionadores. Ensina que há dois tipos de direcionador: direcionadores de custos de recursos e os direcionadores de custos de atividades. O citado autor 9 continua afirmando que o primeiro, identifica a maneira como as atividades consomem recursos e serve para custear as atividades. Afirma ainda que o segundo, identifica a maneira como os produtos consomem atividades e serve para custear produtos. Direcionador de Custos É o fator que determina o custo de uma atividade. Como as atividades exigem recursos para serem realizadas, deduz-se que o direcionador é a verdadeira causa dos seus custos. Assim, o direcionador de custos será a base utilizada para atribuir os custos das atividades aos produtos. Há dois tipos: • Direcionadores de custos de recursos: Identifica o modo como as atividades consomem recursos e serve para custear as atividades, ou seja, demonstra a relação entre os recursos gastos e as atividades. • Direcionadores de custos de atividades: Identifica a maneira como os produtos “consomem” atividades e serve para custear produtos,ou seja, indica a relação entre as atividades e os produtos. Exemplificando: A empresa TCC possui três departamentos, Compras, Vendas e Propaganda e comercializa três mercadorias, A, B e C. Ela utiliza como direcionador de custos das atividades o tempo gasto nas atividades de cada departamento. 10 Ao analisar os custos totais da mercadoria nota-se que o custo mais baixo é a mercadoria B com 25% dos custos totais, seguido da mercadoria A com 36%. No departamento de compras, a mercadoria A possui o menor custo com 20% dos custos do departamento. No departamento de vendas, a mercadoria B possui o menor custo com 28% dos custos do departamento. Já no departamento de propaganda, a mercadoria B também possui o menor custo com 10% dos custos do departamento. Compilando-se essas informações evidencia-se que a mercadoria B é a que possui melhor custo-benefício. Em contrapartida a mercadoria C é a que possui no maior custo em dois dos três departamentos. Observa-se também que o departamento de compras é o que possui o maior custo por hora (R$ 60,00/h). Estas informações gerenciais evidenciam, dentro de cada departamento, onde deve ser trabalhado a redução dos custos. Quadro 3: Custeio ABC Custos indiretos (mês) TOTAL Aluguel 1.200,00 27% Salários 3.000,00 68% Material de consumo 200,00 5% 4.400,00 100% Tempo gasto na atividade (h/mês) COMPRA VENDA PROPAGANDA TOTAL Mercadoria A 5,00 20% 50,00 34% 25,00 50% 80,00 36% Mercadoria B 10,00 40% 40,00 28% 5,00 10% 55,00 25% Mercadoria C 10,00 40% 55,00 38% 20,00 40% 85,00 39% Total 25,00 100% 145,00 100% 50,00 100% 220,00 100% COMPRA VENDA PROPAGANDA TOTAL Aluguel 400,00 27% 400,00 28% 400,00 28% 1.200,00 27% Salários 1.000,00 67% 1.000,00 69% 1.000,00 69% 3.000,00 68% Material de consumo 100,00 7% 50,00 3% 50,00 3% 200,00 5% 1.500,00 100% 1.450,00 100% 1.450,00 100% 4.400,00 100% 25,00 145,00 50,00 220,00 Custo p/hora 60,00 10,00 29,00 20,00 COMPRA VENDA PROPAGANDA TOTAL Produto A 300,00 20% 500,00 34% 725,00 50% 1.600,00 36% Produto B 600,00 40% 400,00 28% 145,00 10% 1.100,00 25% Produto C 600,00 40% 550,00 38% 580,00 40% 1.700,00 39% Total 1.500,00 100% 1.450,00 100% 1.450,00 100% 4.400,00 100% Fonte: Própria Direcionamento dos Custos Indiretos Subtotal 1 Nº h/mês Custo da mercadoria por departamento 11 PRECIFICAÇÃO Precificar é atribuir, determinar, estimar ou avaliar o valor de um produto ou serviço. Na contabilidade, é calcular o preço de venda de uma mercadoria ou serviço tomando-se como base os custos, a fim de cobri-los e proporcionar o lucro. “Precificar é pensar e agir de uma maneira estratégica como uma tática para se calcular os preços de venda, pois esta é a alma do negócio e só assim podemos descobrir o que o nosso Cliente espera de um produto e, consequentemente quanto ele está disposto a pagar” Cimatti (2009). Segundo o Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas (Sebrae), há três formas de calcular o preço de um produto ou mercadoria: • Markup: Análise dos custos inerentes à comercialização, distribuição e divulgação do produto, acrescentando posteriormente a margem de lucro que se pretende atingir. É o Método mais básico e seguro para definição de preços, por isso é o mais utilizado e recomendado. • Preço-teto: Primeiro, identifica-se o preço máximo que o mercado está disposto a pagar pelo produto; em seguida, faz-se os ajustes necessários para garantir menores custos e maior lucro. • Percepção de valor: Leva em conta a percepção dos clientes em relação ao preço praticado. Na hora de avaliar o preço, os clientes também consideram os descontos, prazos, taxa de juros, serviços adicionais, atributos da marca etc. Esta é a metodologia de precificação mais interessante, pois permite remunerar todo o esforço feito para agregar valores ao produto. 12 Markup De acordo com Alves (2012), Markup é um índice aplicado sobre o custo de um produto ou serviço para a formação do preço de venda, baseado na ideia de cost plus pricing ou preço margem; que consiste basicamente em somar-se ao custo unitário do produto ou serviço uma margem de lucro para obter-se o preço de venda. O preço deve ser suficiente para cobrir todos os custos, despesas e impostos e no final, gerar um lucro na venda para manter a empresa ativa. Desta forma, podemos simplificar a estrutura do markup onde o preço é igual à somatória de todos os elementos inclusive o lucro desejado. Somando-se os Custos e Despesas totais ao Lucro desejado e dividindo esse resultado pelo Custo da Mercadoria chegamos ao Índice do Markup. E multiplicando- se o Índice do Markup pelo Custo da Mercadoria chegamos ao Preço de Venda. Markup (%) = Custos e Despesas totais + lucro desejado x100Custo da mercadoria Quadro 4: Markup e Preço de Venda A B C TOTAL (+)Custos e despesas fixas e variáveis 397,80 17% 772,20 33% 1.170,00 50% 2.340,00 (+)Custos da mercadoria 1.000,00 17% 2.000,00 33% 3.000,00 50% 5.000,00 (=)Custos e despesas totais 1.397,80 17% 2.772,20 33% 4.170,00 50% 7.340,00 (+)Lucro desejado (30%) sobre o PV 170,49 5% 1.188,09 38% 1.787,14 57% 3.145,71 (/)Custos da mercadoria 1.000,00 2.000,00 3.000,00 5.000,00 Markup (%) 1,75968 176% 1,98014 198% 1,98571 199% 2,09714 (=)Preço de venda (PV) 1.759,68 17% 3.960,29 33% 5.957,14 50% 10.485,71 Fonte: Própria Itens 13 PONTO DE EQUILÍBRIO É o valor mínimo de vendas para cobrir os custos e despesas de modo que o lucro seja 0 (zero). Significa que, neste ponto, todas as despesas fixas foram supridas pela margem de contribuição da quantidade pré-determinada. Com o uso do ponto de equilíbrio conseguimos apurar o nível de vendas que precisa ser mantido para liquidar os custos fixos operacionais. No ponto de equilíbrio, segundo Dornelas (2001), não há lucro nem prejuízo, uma vez que se constitui como o ponto no qual a receita procedente das vendas equivale à soma dos custos fixos e variáveis. É uma ferramenta fundamental para a gerência, uma vez que permite saber em que momento o empreendimento começa a alcançar o lucro. Então: Custos e despesas fixas Margem de contribuição unitária Ponto de equilíbrio = MC = PV - CDV (MC): Margem de Contribuição unitária (PV): Preço de Venda unitária (CDV): Custos e Despesas Variáveis unitária Quadro 5: Margem de contribuição e Ponto de equilíbrio A B C TOTAL 1.417,80 17% 2.752,20 33% 4.170,00 50% 8.340,00 Unidades 1.000 2.000 3.000 5.000 (+)Preço de venda (unit) 1,42 1,38 1,39 (-)Custos e Despesas variáveis (unit) 1,10 1,05 1,03 (=)Margem de Contribuição (unit) 0,32 0,33 0,36 Custos e despesas fixas 346,80 17% 673,20 33% 1.020,00 50% 2.040,00 Ponto de equilíbrio 1.091 2.064 2.833 Diferença (unid) -91 -64 167 Fonte: Própria Itens Receita de Vendas 14 As mercadorias A e B foram vendidas 1.000 e 2.000 unidades respectivamente, porém de acordo com o ponto de equilíbrio o volume mínimo de vendas deveria ser de 1.091 e 2.064 unidades, então serão precisos aumentar as vendas em 91 e 64 unidades para cobrir os custos e despesas fixas ou procurar uma alternativa para redução dos custos. No caso da mercadoria C foram vendidas 3.000 unidades, e de acordo com o ponto de equilíbrio, o volume mínimo de vendas deveria ser de 2.833 unidades, 167 unidades a mais que proporcionou um lucro bruto de R$ 60,12. Ponto de equilíbrio financeiro O ponto de equilíbrio, conforme Bangs Jr. (1999) é representado pela “cobertura dos gastos fixos mensais que devem ser cobertos, independentemente do seu nível de vendas, junto com as despesas variáveis”. Quando a empresa se encontra nesse ponto, pode-se afirmar que ela está em equilíbrio,porém não está obtendo lucro. Custos e despesas fixas Margem de contribuição(%) Ponto de equilíbrio Financeiro = Margem de contribuição(%) = Margem de contribuição x100Preço de venda Quadro 6: Margem de contribuição e Ponto de equilíbrio Financeiro A B C TOTAL (+)Preço de venda 1.417,80 17% 2.752,20 33% 4.170,00 50% 8.340,00 (-)Custos e Despesas variáveis 1.100,00 2.100,00 3.100,00 5.300,00 (=)Margem de Contribuição 317,80 652,20 1.070,00 3.040,00 (=)Margem de Contribuição (%) 22,42% 23,70% 25,66% 36,45% Custos e despesas fixas 346,80 17% 673,20 33% 1.020,00 50% 2.040,00 Ponto de equilíbrio financeiro 1.547,18 2.840,82 3.975,14 5.596,58 Diferença -129,38 -88,62 194,86 2.743,42 Fonte: Própria Itens 15 As mercadorias A e B estão abaixo do ponto de equilíbrio financeiro em R$ -129,38 e R$ -88,62 respectivamente. Deve-se então aumentar a margem de contribuição ou procurar uma alternativa para redução dos custos. No caso da mercadoria C, ela está acima do ponto de equilíbrio financeiro, evidenciando uma margem de segurança que proporcionou um lucro bruto de R$ 194,86. 3 METODOLOGIA Esta pesquisa possui uma natureza básica e aplicada, foi abordada de forma qualitativa e quantitativa, a fim de descrever os documentos e explicar os fatos apresentados no estudo de caso. 4 RESULTADOS Para o estudo de caso foi escolhida a microempresa X Presentes artigos para presentes, optante pelo Simples Nacional. Nela, foi analisado a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) do primeiro semestre de 2017. Iniciou-se o trabalho de análise do Demonstrativo do Resultado do Exercício extraindo-se os seguintes dados: • Receita Bruta – R$ 34.590,91; • Dedução da Receita Bruta – R$ 1.383,64; • Custo da mercadoria – R$ 26.542,19; • Despesas operacionais – R$ 24.003,13; e • Resultado Líquido - R$ (17.338,05); 16 Quadro 7: Demonstração do Resultado do Exercício (1º semestre de 2017) Microempresa X Presentes (+) Receita Bruta 34.590,91 Receita de Revenda de Mercadorias 34.590,91 (-) Deduções da Receita Bruta 1.383,64 Simples Nacional 1.383,64 (=) Receita Líquida 33.207,27 (-) Custo dos Bens e Serviços Vendidos 26.542,19 Custo das Mercadorias Revendidas 26542,19 (=) Lucro Bruto 6.665,08 (-) Despesas Operacionais 24.003,13 Despesas Operacionais em atividades em geral 13.047,51 Software - direito de uso 2.133,94 Serviços de Terceiros 255,00 Alugueis 6.603,00 Materiais de Uso e Consumo 680,00 Depreciações, Amort. e Exaustões 805,92 Internet 723,70 Energia 1.845,95 Despesas Administrativas 850,94 Despesas c/Alimentação 7,00 Cópias e Encadernações 18,00 Assessoria Contábil 468,50 Alvará Funcionamento 357,44 Despesas de vendas 6.991,95 Embalagens Para Presentes 842,43 Ordenados e Salários 5.694,00 FGTS 455,52 Despesas Tributárias 2.455,49 IPTU 232,89 ICMS - Diferencial de Aliquota 2.222,60 Despesas financeiras 657,24 Multas / Juros de Mora 14,82 Juros Pagos e/ou Incorridos 171,94 IOF 26,48 Tarifa Bancaria 444,00 (=) Lucro Líquido - 17.338,05 Fonte: Demonstração do Resultado do Exercício da Microempresa X Presentes 17 Aplicando-se os entendimentos da fundamentação teórica sobre o Custeio por Absorção dos custos indiretos, temos a alocação dos custos diretos no valor de R$ 26.542,19 e dos custos indiretos no valor de 25.386,77. A partir desses dados podemos montar a tabela usando como critério de rateio os custos diretos (custo da mercadoria). Obs.: A empresa possui 1208 itens, portanto ficaria inviável mostrar todos na tabela. Foram separados apenas 10 itens. Pôde ser observado que na maioria dos itens o custo indireto quase dobrou o custo total da mercadoria, evidenciando que é necessário uma política de redução dos custos. Empregando-se o Método de Custeio Variável e Margem de Contribuição Unitária, temos a separação dos custos variáveis no valor de R$ 26.542,19 e custos fixos no valor de 25.386,77. Deduzindo da Receita de vendas os custos variáveis chegamos a Margem de Contribuição no valor de R$ 8.048,72. Conforme tabela abaixo. Quadro 8: Custeio por absorção dos custo indiretos por rateio Mercadoria Total 26.542,19 25.386,77 LAÇO FACIL P 71 0,45 31,95 0,12% 0,43 30,56 LAÇO FACIL PP 49 0,19 9,31 0,04% 0,18 8,90 FLOR LOVE 25 1,40 35,00 0,13% 1,34 33,48 NEC PORTA MOEDA MAÊ EU TE AMO 12 6,00 72,00 0,27% 5,74 68,87 PORTA MOEDA DIVERSAS 12 2,50 30,00 0,11% 2,39 28,69 CHAVEIRO BOLINHA C/ CORRENTE 11 2,00 22,00 0,08% 1,91 21,04 CARTAO PRESENTE P LITOARTE 6 1,67 10,02 0,04% 1,60 9,58 6 13,41 80,46 0,30% 12,83 76,96 PORTA RETRATO TE AMO AVO 6 15,20 91,20 0,34% 14,54 87,23 CORAÇÃO SEM BRAÇO 5 2,00 10,00 0,04% 1,91 9,56 Fonte: Movimentação do Estoque da Microempresa X Presentes Qtd. Saída vr unt saida Vr. Saída (%) Rateio custo indireto (unit) Custos indiretos PORTA RETRATO QUADRADO MELHOR MAE 18 Observada a diferença entre a Margem de Contribuição e os Custos Fixos foi constatado que todos os itens estão acima dos Custos admissíveis. É necessário reduzir os custos ou elevar as vendas em R$ 17.338,05. Sobre o Método de Custeio ABC, não foi utilizado, pois a empresa não possui departamentalização. Foi sugerido a criação de Departamentos para a futura alocação das atividades. Utilizando-se o Método de Precificação Markup, temos Custos e Despesas totais (R$ 51.928,96), Lucro desejado* (R$ 22.255,27) e custo da mercadoria (R$ 26.542,19) aplicados à fórmula. *O lucro desejado foi sugerido de acordo com os seguintes critérios: Presunção de Lucro do Lucro Presumido para vendas em geral (8%) do faturamento tributado, comissão sobre vendas (2%), descontos concedidos em vendas à vista (10%) e reinvestimento: (10%), totalizando o lucro desejado (30%) sobre o Faturamento. Markup (%) = Custos e Despesas + lucro desejado x100Custo da mercadoria Markup (%) = 51.928,96 + 22.255,27 x10026.542,19 Markup (%) = 2,79 ou 279% Quadro 9: Custeio Variável e margem de contribuição unitária Mercadoria Diferença Total 26.542,19 34.590,91 8.048,72 25.386,77 -17.338,05 LAÇO FACIL P 71 0,45 31,95 0,59 41,64 0,14 9,69 0,43 30,56 -0,29 -20,87 LAÇO FACIL PP 49 0,19 9,31 0,25 12,13 0,06 2,82 0,18 8,90 -0,12 -6,08 FLOR LOVE 25 1,40 35,00 1,82 45,61 0,42 10,61 1,34 33,48 -0,91 -22,86 NEC PORTA MOEDA MAÊ EU TE AMO 12 6,00 72,00 7,82 93,83 1,82 21,83 5,74 68,87 -3,92 -47,03 PORTA MOEDA DIVERSAS 12 2,50 30,00 3,26 39,10 0,76 9,10 2,39 28,69 -1,63 -19,60 CHAVEIRO BOLINHA C/ CORRENTE 11 2,00 22,00 2,61 28,67 0,61 6,67 1,91 21,04 -1,31 -14,37 CARTAO PRESENTE P LITOARTE 6 1,67 10,02 2,18 13,06 0,51 3,04 1,60 9,58 -1,09 -6,55 6 13,41 80,46 17,48 104,86 4,07 24,40 12,83 76,96 -8,76 -52,56 PORTA RETRATO TE AMO AVO 6 15,20 91,20 19,81 118,86 4,61 27,66 14,54 87,23 -9,93 -59,57 CORAÇÃO SEM BRAÇO 5 2,00 10,00 2,61 13,03 0,61 3,03 1,91 9,56 -1,31 -6,53 Fonte: Movimentação do Estoque da Microempresa X Presentes Qtd. Saída vr unt saida Vr. Saída Preço de venda (unit) Preço de venda total Margem de contribuição (unit) Margem de contribuição custo Custo fixos (unit) Custos fixos diferença (unit) PORTA RETRATO QUADRADO MELHOR MAE 19 Retirando-se o Lucro desejado do cálculo chegamos ao Markup mínimo que possibilita, ao menos, cobrir os custos e despesas. Esta condição só é válida quando o preço-teto, que é o quanto o mercado está disposto a pagar, não permite um markup tão elevado. Markup (%) = Custos e Despesas x100Custo da mercadoria Markup (%) = 51.928,96 x10026.542,19 Markup (%) = 1,96 ou 196% Quadro 10: Precificação através do Markup Mercadoria markup Total 26.542,19 2,79 74.184,23 LAÇO FACIL P 71 0,45 31,95 2,79 1,26 89,30 LAÇOFACIL PP 49 0,19 9,31 2,79 0,53 26,02 FLOR LOVE 25 1,40 35,00 2,79 3,91 97,82 NEC PORTA MOEDA MAÊ EU TE AMO 12 6,00 72,00 2,79 16,77 201,24 PORTA MOEDA DIVERSAS 12 2,50 30,00 2,79 6,99 83,85 CHAVEIRO BOLINHA C/ CORRENTE 11 2,00 22,00 2,79 5,59 61,49 CARTAO PRESENTE P LITOARTE 6 1,67 10,02 2,79 4,67 28,01 6 13,41 80,46 2,79 37,48 224,88 PORTA RETRATO TE AMO AVO 6 15,20 91,20 2,79 42,48 254,90 CORAÇÃO SEM BRAÇO 5 2,00 10,00 2,79 5,59 27,95 Fonte: Movimentação do Estoque da Microempresa X Presentes Qtd. Saída vr unt saida Vr. Saída Preço de venda (unit) Preço de venda PORTA RETRATO QUADRADO MELHOR MAE Quadro 11: Precificação através do Markup Mercadoria markup Total 26.542,19 1,96 51.928,96 LAÇO FACIL P 71 0,45 31,95 1,96 0,88 62,51 LAÇO FACIL PP 49 0,19 9,31 1,96 0,37 18,21 FLOR LOVE 25 1,40 35,00 1,96 2,74 68,48 NEC PORTA MOEDA MAÊ EU TE AMO 12 6,00 72,00 1,96 11,74 140,87 PORTA MOEDA DIVERSAS 12 2,50 30,00 1,96 4,89 58,69 CHAVEIRO BOLINHA C/ CORRENTE 11 2,00 22,00 1,96 3,91 43,04 CARTAO PRESENTE P LITOARTE 6 1,67 10,02 1,96 3,27 19,60 6 13,41 80,46 1,96 26,24 157,42 PORTA RETRATO TE AMO AVO 6 15,20 91,20 1,96 29,74 178,43 CORAÇÃO SEM BRAÇO 5 2,00 10,00 1,96 3,91 19,56 Fonte: Movimentação do Estoque da Microempresa X Presentes Qtd. Saída vr unt saida Vr. Saída Preço de venda (unit) Preço de venda PORTA RETRATO QUADRADO MELHOR MAE 20 O markup de 2,79 foi aplicado em cada mercadoria para se chegar ao Preço de Venda, pode-se aplicar um Markup que orbite entre 1,96 e 2,79 para atendar a dinâmica do Mercado. Por fim, foi analisado o Ponto de Equilíbrio Financeiro, mostrando a Receita Bruta atual e qual deveria ser a Receita Bruta ideal para cobrir os custos e despesas. Segundo a fórmula, temos: Receita bruta atual: R$ 34.590,91 Custos e despesas fixas Margem de contribuição(%) Margem de contribuição(%) = Margem de contribuição x100Preço de venda Ponto de equilíbrio Financeiro = Margem de contribuição = Preço de venda – Custos e Despesas variáveis 34.590,91 – 26.542,19 Margem de contribuição = 8.048,72 Margem de contribuição(%) = Margem de contribuição x100Preço de venda 8.048,72 x10034.590,91 Margem de contribuição(%) = 23,27% Custos e despesas fixas Margem de contribuição(%) 25.386,77 0,2327 109.104,49 Diferença = 74.513,58 Ponto de equilíbrio Financeiro = Ponto de equilíbrio Financeiro = 21 Receita bruta ideal: 74.184,23 Com uma Margem de Contribuição (23,27%) tão baixa seria preciso uma Receita de vendas acima de R$ 109.104,49 para começar a gerar lucro. Porém, após ajustar o Preço de venda ao Markup (2,79), a Margem de Contribuição melhora consideravelmente, deslocando-se para 64,22% e é notável a redução do Ponto de Equilíbrio, que passa a ser R$ 39.530,17. Qualquer Receita de venda acima deste ponto, promove o Lucro. Efetuando o mesmo cálculo, individualmente, a cada mercadoria chega-se ao mesmo resultado de Margem de contribuição (%). Margem de contribuição = Preço de venda – Custos e Despesas variáveis 74.184,23 – 26.542,19 Margem de contribuição = 47.642,04 Margem de contribuição(%) = Margem de contribuição x100Preço de venda 47.642,04 x100 74.184,23 Margem de contribuição(%) = 64,22% Custos e despesas fixas Margem de contribuição(%) 25.386,77 0,6422 39.530,17 Diferença = -34.654,06 Ponto de equilíbrio Financeiro = Ponto de equilíbrio Financeiro = Quadro 12: Ponto de Equilíbrio Financeiro Mercadoria Total 26.542,19 34.590,91 8.048,72 25.386,77 0,23 109.104,49 LAÇO FACIL P 31,95 41,64 9,69 30,56 0,23 131,33 LAÇO FACIL PP 9,31 12,13 2,82 8,90 0,23 38,27 FLOR LOVE 35,00 45,61 10,61 33,48 0,23 143,87 NEC PORTA MOEDA MAÊ EU TE AMO 72,00 93,83 21,83 68,87 0,23 295,96 PORTA MOEDA DIVERSAS 30,00 39,10 9,10 28,69 0,23 123,32 CHAVEIRO BOLINHA C/ CORRENTE 22,00 28,67 6,67 21,04 0,23 90,43 CARTAO PRESENTE P LITOARTE 10,02 13,06 3,04 9,58 0,23 41,19 80,46 104,86 24,40 76,96 0,23 330,74 PORTA RETRATO TE AMO AVO 91,20 118,86 27,66 87,23 0,23 374,89 CORAÇÃO SEM BRAÇO 10,00 13,03 3,03 9,56 0,23 41,11 Fonte: Movimentação do Estoque da Microempresa X Presentes Vr. Saída Preço de venda total Margem de contribuição Custos fixos Margem de contribuição (%) Ponto de Equilíbrio Financeiro PORTA RETRATO QUADRADO MELHOR MAE 22 Tanto o Custeio por Absorção quanto o Custeio Variável demonstraram que os Custos Indiretos e os Custos Fixos estão muito elevados, chegando a quase 100% dos Custos Diretos e Custos Variáveis. Será necessário aplicar uma política de redução dos custos e despesas. O Custeio ABC não pôde ser aplicado porque a empresa não possui departamentalização para a alocação dos direcionadores de custos. É preciso criar Departamentos como Compras, Vendas e Propaganda. A Precificação através do Markup tornou evidente que o índice de 1,30 não era suficiente para cobrir os custos e despesas. Foi apresentado uma Proposta de implementação de um novo índice de 2,79. Porém, devido ao Preço-Teto, que é o quanto o mercado está disposto a pagar, não será possível aplicar este índice a todas as mercadorias. O Markup mínimo foi de 1,96, então é possível oscilar o Markup entre as mercadorias na faixa entre 1,96 até 2,79. O Ponto de Equilíbrio Financeiro, para o primeiro semestre de 2017, foi de R$ 109.104,49 para uma Margem de Contribuição de 23%. Com a proposta de aumento do índice do Markup, o Ponto de Equilíbrio passará a ser R$ 39.530,17 com uma Margem de Contribuição de 64%. Quadro 13: Ponto de Equilíbrio Financeiro Ajustado pelo Markup Mercadoria Custo fixo Total 26.542,19 25.386,77 74.184,23 47.642,04 0,64 39.530,17 LAÇO FACIL P 31,95 30,56 1,26 89,30 57,35 0,64 47,58 LAÇO FACIL PP 9,31 8,90 0,53 26,02 16,71 0,64 13,87 FLOR LOVE 35,00 33,48 3,91 97,82 62,82 0,64 52,13 NEC PORTA MOEDA MAÊ EU TE AMO 72,00 68,87 16,77 201,24 129,24 0,64 107,23 PORTA MOEDA DIVERSAS 30,00 28,69 6,99 83,85 53,85 0,64 44,68 CHAVEIRO BOLINHA C/ CORRENTE 22,00 21,04 5,59 61,49 39,49 0,64 32,77 CARTAO PRESENTE P LITOARTE 10,02 9,58 4,67 28,01 17,99 0,64 14,92 80,46 76,96 37,48 224,88 144,42 0,64 119,83 PORTA RETRATO TE AMO AVO 91,20 87,23 42,48 254,90 163,70 0,64 135,83 CORAÇÃO SEM BRAÇO 10,00 9,56 5,59 27,95 17,95 0,64 14,89 Fonte: Movimentação do Estoque da Microempresa X Presentes Vr. Saída Preço de venda (unit) Preço de venda Margem de contribuição Margem de contribuição (%) Ponto de Equilíbrio Financeiro PORTA RETRATO QUADRADO MELHOR MAE 23 5 CONCLUSÃO Ao final desta pesquisa, foi possível chegar a conclusão que o Gestor da Empresa X Presentes não utiliza a Contabilidade de Custos para gerenciar os gastos da empresa, confirmando o uso empírico da precificação das mercadorias. O Markup utilizado era pensado apenas no Lucro Líquido, de forma totalmente especulativa. Desconsiderando totalmente os custos e despesas fixas, a empresa amarga prejuízos acumulados, não só deste mas também de anos anteriores. A Proposta de Precificação apresentada à empresa, que deu origem a este Artigo, visa a correção desses óbices. Com a ajuda da Contabilidade de Custos foi possível demonstrar, da forma mais simples possível, onde o gestor da empresa estava errando. Por fim, é de praxe dizer que com o Mercado cada vez mais competitivo, possuir o conhecimento e a prática dos Métodos, não só da Contabilidade, mas também de Administração, Marketing, Economia, entre outras Ciências, é fator primordial para manter a empresa sob um dos Princípios da Contabilidade, a Continuidade. Como sugestão parapesquisas futuras fica a expectativa da análise do custeio ABC e os direcionadores de custos após a criação dos departamentos de Compra, Venda e Propaganda por parte da empresa. 24 REFERÊNCIAS ALVES, Fábio. O que é Markup e como Calcular este Índice, Indústria hoje. Disponível em 17/ago/2012. <http://www.industriahoje.com.br/o-que-e-markup-e- como-calcular-este-indice>, Acesso em 23/03/2017. ATKINSON, A.A.; BANKER, R.D.; KAPLAN, R.S. e YOUNG, S.M. Contabilidade gerencial. São Paulo, Atlas, 2000. BANGS JR, David H. Administração financeira. São Paulo: Nobel, 1999. CIMATTI, Luis C. Freire. Precificação. 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