Apostila Operações com Mercadorias atualizada

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UNIVERSIDADE FEDERAL DE SERGIPE 
CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS E APLICADAS 
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
OPERAÇÕES COM MERCADORIAS 
(Contabilidade Geral II) 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
PROFESSOR: WALLACE SOUZA BARBOSA 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
SÃO CRISTÓVÃO – SE 
2017 
CONTA 0029 – Contabilidade Geral II. Profº Wallace Souza Barbosa 
 2 
SUMÁRIO 
 
 
1. CONCEITOS BÁSICOS.....................................................................................03 
 
2. APURAÇÃO EXTRACONTÁBIL DO RCM....................................................03 
 
3. APURAÇÃO CONTÁBIL DO RCM.................................................................04 
 
3.1. INVENTÁRIO PERIÓDICO.......................................................................05 
 
3.2. INVENTÁRIO PERMANENTE..................................................................07 
 
4. ICMS E IPI NAS OPERAÇÕES COM MERCADORIAS (REGRA GERAL).10 
 
4.1. ALÍQUOTAS DE ICMS (ABORDAGEM GERAL)..................................14 
 
5. PIS E COFINS NAS OPERAÇÕES COM MERCADORIAS (REGRA 
GERAL................................................................................................................14 
 
6. OPERAÇÃO DE COMPRA ENVOLVENDO FRETES...................................22 
 
6.1. FRETE CONTANTE DA PRÓPRIA NOTA FISCAL................................22 
 
6.2. FRETE CONTANTE DE CTRC..................................................................23 
 
7. OPERAÇÃO DE VENDA ENVOLVENDO FRETES......................................24 
 
7.1. FRETE CONTANTE DA PRÓPRIA NOTA FISCAL................................24 
 
7.2. FRETE CONTANTE DE CTRC..................................................................25 
 
8. DEVOLUÇÃO DE COMPRAS..........................................................................26 
 
9. DEVOLUÇÃO DE VENDAS.............................................................................27 
 
10. BIBLIOGRAFIA.................................................................................................30 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
CONTA 0029 – Contabilidade Geral II. Profº Wallace Souza Barbosa 
 3 
OPERAÇÕES COM MERCADORIAS
1
 
 
O patrimônio é o objeto da contabilidade e as mercadorias – bens tangíveis, 
corpóreos e de valor econômico, constituem o principal objeto negocial dos empresários 
comerciais. Neste sentido, ganha relevo as operações envolvendo mercadorias e seus 
reflexos na área tributária, cujo estudo veremos a seguir. 
 
1 CONCEITOS BÁSICOS 
 
 ● Compra de mercadoria: aquisição de propriedade da mercadoria; 
 ● Venda de mercadoria: transferência/tradição de propriedade da mercadoria; 
 ● Venda Cancelada: expressão usada quando a mercadoria não chega a circular 
fisicamente com destino ao comprador. 
 ● Devolução de Venda: neste caso, a mercadoria chega até o comprador 
(circula), mas este a devolve em razão de avarias ou desacordo com o pedido. Como há 
circulação da mercadoria tanto na saída (venda), quanto no retorno dela (devolução da 
venda), há emissão de nota fiscal (documento fiscal que deve acompanhar a mercadoria) 
tanto pelo vendedor, quanto pelo comprador que devolveu. 
 ● Abatimento: a fim de evitar devolução de mercadorias, há a concessão de 
abatimento de preço, o que, por óbvio, evita a circulação em retorno da mercadoria, não 
necessitando de emissão de nota fiscal nesta ocasião. Se não há emissão de Nota Fiscal, 
não afeta o ICMS. Entretanto, como o abatimento interfere no faturamento, então afeta 
o PIS e a COFINS. 
 ● Desconto Incondicional: também conhecido como desconto comercial, 
ocorre por razões mercantis, isto é, quando se trata de um cliente especial, ou quando o 
cliente compra em grande quantidade. Assim, o desconto incondicional é contratado no 
ato da venda e constam do corpo da nota fiscal. Contabilmente são tratados como 
dedução de vendas. 
 ● Desconto Condicional: também conhecido como desconto financeiro, 
depende de um evento futuro e incerto e, portanto, não constam do corpo da nota fiscal, 
posto que conhecido a posteriori . Como exemplo, podemos citar o caso de pagamento 
de uma fatura antes de seu vencimento, dependente da vontade do comprador e da 
condição de pagar ou não antes da data contratada. É, portanto, uma despesa financeira 
para quem vende e uma receita financeira para quem compra. 
 
2 APURAÇÃO EXTRACONTÁBIL DO RCM 
 
 RCM é o resultado com mercadorias que, se positivo, é lucro e, se negativo, é 
prejuízo. Pode ser apurado extracontabilmente (matematicamente) através das seguintes 
fórmulas: 
 
 RCM = VL – CMV 
 
1
 Serão tratadas segundo a forma tradicional (art. 187 da Lei 6.404/76). Entretanto, quando da elaboração 
da DRE faremos os ajustes conforme o CPC 16 (R1) e no CPC 30 (R1), no tocante às rubricas “CMV” e 
“Receitas com Vendas” a serem evidenciados na DRE. 
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 VL: vendas líquidas; 
 CMV: custo das mercadorias vendidas. 
 
 VL = VB – Deduções 
 VB: vendas brutas; 
 Deduções de vendas: - descontos incondicionais concedidos; 
 - devolução de vendas; 
 - abatimentos sobre vendas 
 - ICMS, PIS e COFINS incidentes sobre vendas. 
 
CMV = EI + CL - EF 
 CMV: custo das mercadorias vendidas; 
 EI: estoque inicial; 
 CL: compras líquidas; 
 EF: estoque final. 
 
 CL = compras + fretes+ seguros + IPI – ICMS – deduções de compras 
 Deduções de compras: - desconto incondicional obtido; 
 - devolução de compras; 
 - abatimento sobre compras. 
 
 Exemplo: 
 - EI = 13.000 
 - Compras a prazo = 20.000 
 - Devolução de compras = 4.000 
 - Vendas a prazo = 40.000 
 - Devolução de vendas = 5.000 
 - EF = 8.000 
 
 CMV = EI + CL – EF 
 CMV = 13.000 + (20.000 – 4.000) – 8.000 
 CMV = 21.000 
 
 RCM = VL – CMV 
 RCM = (40.000 – 5.000) – 21.000 
 RCM = 14.000 
 Aqui, portanto, o resultado com mercadorias foi um lucro de R$14.000,00. 
 
3 APURAÇÃO CONTÁBIL DO RCM 
A apuração contábil do resultado com mercadoria depende da maneira como se 
controla os estoques das mercadorias, se periodicamente ou permanentemente. 
Nesse sentido, importante registrar que, com base no CPC 16 (R1), os Estoques 
devem ser mensurados e evidenciados no Balanço Patrimonial pelo valor do Custo de 
aquisição ou pelo Valor Realizável Líquido, dos dois o menor. Caso o custo de 
aquisição seja superior ao valor realizável líquido, deve-se fazer a redução ao valor 
realizável líquido, devendo a análise ser feita item por item, por exemplo: 
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ESTOQUES CUSTO DE AQUISIÇÃO VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO VALOR A SER CONSIDERADO 
Mercadoria A R$ 10.000,00 R$ 8.000,00 R$ 8.000,00 
Mercadoria B R$ 10.000,00 R$ 11.000,00 R$ 10.000,00 
 
O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos 
de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os 
custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de 
produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros 
itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição. 
Já o valor realizável líquido é o preço de venda estimado no curso normal dos 
negócios deduzido dos custos estimados para sua conclusão e dos gastos estimados 
necessários para se concretizar a venda. 
O custo da mercadoria vendida (CMV), por sua vez, é encontrado a partir dos 
métodos de controle a seguir.3.1 Inventário Periódico 
Utilizam-se este tipo de inventário os micros e pequenos empresários, fazendo-
se o levantamento físico dos estoques e depois se verificando o valor de aquisição de 
cada um deles para se chegar ao valor do estoque final. Feito isso, chega-se 
matematicamente aos valores do CMV e do RCM. Contabilmente, por sua vez, utiliza-
se a conta “Mercadoria” com função mista ou desdobrada. 
 
3.1.2. Conta “Mercadoria” com função mista 
 
Em desuso, é ao mesmo tempo patrimonial e de resultado. 
 
Exemplo: 
 - EI = 13.000 
 - Compras a prazo = 20.000 
 - Devolução de compras = 4.000 
 - Vendas a prazo = 40.000 
 - Devolução de vendas = 5.000 
- EF = 8.000 
 
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(si) 13.000 4.000 (2) (2) 4.000 20.000 (1)
(1) 20.000 40.000 (3)
(4) 5.000
38.000 44.000
(5) 14.000 6.000
(sf) 8.000
(3) 40.000 5.000 (4) (5) 14.000
Mercadoria Fornecedores
Clientes RCM
 
Portanto, o CMV é encontrado da seguinte forma: RCM = VL – CMV. 
 VL = VB - Deduções de vendas 
VL = 40.000 – 5000 
VL = 35.000 
RCM = VL – CMV 
14.000 = 35.000 – CMV 
CMV = 21.000 
 
 
3.1.2 Conta “Mercadoria” com função desdobrada 
 
Neste caso, a conta mercadoria tem função apenas patrimonial, sendo as vendas, 
compras, devolução de vendas, devolução de compras, descontos e abatimentos, se 
houver, registrados separadamente. Utilizando o exemplo anterior, temos: 
 
(si) 13.000 13.000 (5) 4.000 (2) 20.000 (1) 40.000 (3) 5.000 (4)
(8) 8.000 16.000 35.000
Mercadoria Fornecedores Clientes
 
(1) 20.000 20.000 (6) (7) 4.000 4.000 (2) (9) 40.000 40.000 (3)
0 0 0
Compras Devolução de Compras Receita c/ vendas
 (4) 5.000 5.000 (10) 13.000 (5) 4.000 (7) 5.000 (10) 40.000 (9)
0 20.000 (6) 8.000 (8) 21.000 (11)
33.000 12.000 26.000 40.000
21.000 21.000 (11) 14.000
0
Devolução de vendas CMV RCM
 
 
 
 
 
 
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3.2 Inventário Permanente 
Atualmente é o mais usado, principalmente pelos médios e grandes empresários, 
posto que permite conhecer a qualquer momento o valor dos estoques e do CMV, já que 
a cada venda (saída) há baixa do valor contido em estoques. Para tanto, utilizam-se 
fichas de controle, cuja valoração vai depender do método adotado: preço do custo 
específico, PEPS (primeiro a entrar é o primeiro a sair), UEPS (último a entrar é o 
primeiro a sair) ou Média Ponderável Móvel (Custo Médio). 
 
3.2.1 Preço do custo específico 
Neste método, o custo de uma mercadoria é exatamente o custo de adquiri-la, ou 
seja, o preço específico de cada unidade em estoque é baixado, em cada venda, por esse 
valor. 
Esse método é usado para valores vultosos, a exemplo de glebas de terra, jóias 
de grande valor, etc. Exemplo: 
 
Ficha de Controle de Estoque
Método: Preço específico
Mercadoria: Jóias em Diamante
Quant. Vlr. Unit. Total Quant. Vlr. Unit. Total Quant. Vlr. Unit. Total
01/03/10 Saldo - - - - - - 20 20 400,00 Ei
05/03/10 Compra NF nº 108 30 30 900,00 - - - 20 20 400,00
30 30 900,00
50 1.300,00
11/03/10 Venda lote de 05/03/2010 - - - 10 30 300 20 20 400,00
- - 20 30 600,00
40 1.000,00
17/03/11 Venda lote inicial - - - 20 20 400 20 30 600,00 Ef
TOTAIS 30 900,00 30 700
CL CMV
Saldo
Data Histórico
Entradas Saídas
 
Desta forma, o estoque final está avaliado em R$600,00 e o CMV (total da 
coluna “Saídas”) é de R$700,00. A título de conferência, aplique a fórmula do CMV. 
 
3.2.2 PEPS (Primeiro a Entrar Primeiro a Sair) 
As mercadorias que entram primeiro são as primeiras a sair, sendo o estoque 
final avaliado pelos valores mais recentes, portanto, maiores. Assim, diz-se que o 
estoque fica superavaliado e o CMV, como são registrados pelas saídas mais antigas, 
tem seu valor menor, aumentando o lucro e, consequentemente, pagando mais impostos 
incidentes sobre o lucro (IRPJ e CSSL). Exemplo: 
 
- Em 01/08/2010, estoque inicial de calças populares: 45 und. a R$80,00 cada 
uma. 
- Em 01/08/2010, compra de 80 und. de calças populares a R$90,00 cada uma. 
- Em 03/08/2010, devolução de 25 und., referentes às últimas compras. 
- Em 05/08/2010, abatimento de R$165,00, referente às últimas compras. 
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- Em 10/08/2010, venda de 80 und. de calças populares a R$180,00 cada uma. 
- Em 12/08/2010, devolução de 40 und., referentes às últimas vendas. 
-Em 18/08/2010, abatimento de R$1.200,00, referentes às últimas 
vendas.
Ficha de Controle de Estoque
Método: PEPS
Mercadoria: calças populares
Quant. Vlr. Unit. Total Quant. Vlr. Unit. Total Quant. Vlr. Unit. Total
01/08/10 Saldo - - - - - - 45 80,00 3.600,00 Ei
01/08/10 Compra NF nº 108/10 80 90,00 7.200,00 - - - 45 80,00 3.600,00
80 90,00 7.200,00
10.800,00
03/08/10 Devolução ref. NF nº 108/10 (25) 90,00 (2.250,00) - - - 45 80,00 3.600,00
- - 55 90,00 4.950,00
8.550,00
05/08/2010 Abatimento ref. NF nº 108/2010 - - (165,00) - - - 45 80,00 3.600,00
55 87,00 4.785,00
8.385,00
10/08/10 Venda conf. NF nº 001/10 - - - 45 80,00 3.600,00
35 87,00 3.045,00 20 87,00 1.740,00
80 6.645,00
12/08/10 Devolução ref. NF 001/10 - - - (35) 87,00 (3.045,00) 5 80,00 400,00
(5) 80,00 (400,00) 55 87,00 4.785,00
(40) (3.445,00) 5.185,00 Ef
TOTAIS 55 4.785,00 40 3.200,00
CL CMV
Saldo
Data Histórico
Entradas Saídas
 
 
Assim, o estoque final foi avaliado em R$5.185,00 e o CMV em R$3.200,00. A 
título de conferência, aplique a fórmula do CMV. Já o RCM fica: RCM = VL – CMV; 
 
VL = VB – Deduções de vendas 
VL = (80x180) – (40x180) – 1200 
VL = 6.000 
 
RCM = 6.000 – 3.200 
RCM = 2.800 
 
Observe que o abatimento sobre vendas de R$1.200,00 não entra na ficha de 
controle, pela simples razão de que o que interessa nas vendas para ficha é apenas a 
quantidade, dado que o valor a ser baixado na saída é o valor de custo de aquisição. 
Como no abatimento sobre vendas não há circulação de mercadoria, ao contrário da 
devolução sobre vendas, não há alteração nas quantidades, não interferindo no controle 
dos estoques. 
Saliente-se que no caso do abatimento sobre compras, embora não haja 
circulação de mercadoria e alteração nas quantidades, tal valor entra na ficha de controle 
porque afeta o valor de compra, e os estoques, como sabemos, são registrado pelo preço 
de custo de aquisição. 
 
3.2.3 UEPS (Último a Entrar Primeiro a Sair) 
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 As mercadorias que entram por último saem primeiro, sendo o estoque final 
avaliado pelos valores mais antigos, portanto, menores. Assim, diz-se que o estoque fica 
subavaliado e o CMV, como são registrados pelas saídas mais recentes, tem seu valor 
maior, diminuindo o lucro e, consequentemente, pagando menos impostos incidentes 
sobre o lucro (IRPJ e CSSL). Por isso que este método é proibido pelo fisco federal, 
mas os empresários podem utilizá-lo para fins gerenciais. Utilizando-se as mesmas 
operações do exemplo anterior, a ficha de controle de estoque fica assim: 
 
Ficha de Controle de Estoque
Método: UEPS
Mercadoria: calças populares
Quant. Vlr. Unit. Total Quant. Vlr. Unit. Total Quant. Vlr. Unit. Total
01/08/10 Saldo - - - - - - 45 80,00 3.600,00 Ei
01/08/10 Compra NF nº 108/10 80 90,00 7.200,00 - - - 45 80,00 3.600,00
80 90,00 7.200,00
125 10.800,00
03/08/10 Devolução ref. NF nº 108/10 (25) 90,00 (2.250,00) - - - 45 80,00 3.600,00
- - 55 90,00 4.950,00
100 8.550,00
05/08/2010 Abatimento ref. NF nº 10/2010 - - (165,00) - - - 45 80,00 3.600,00
55 87,00 4.785,00
100 8.385,00
10/08/10Venda conf. NF nº 001/10 - - - 55 87,00 4.785,00
25 80,00 2.000,00 20 80,00 1.600,00
80 6.785,00
12/08/10 Devolução ref. NF 001/10 - - - (25) 80,00 (2.000,00) 45 80,00 3.600,00
(15) 87,00 (1.305,00) 15 87,00 1.305,00
(40) (3.305,00) 60 4.905,00 Ef
TOTAIS 55 4.785,00 40 3.480,00
CL CMV
Data Histórico
Entradas Saídas Saldo
 
Aqui, o estoque final foi avaliado em R$4.905,00 e o CMV registrou 
R$3.480,00. A título de conferência, aplique a fórmula do CMV. Já o RCM fica: RCM 
= VL – CMV; 
 
VL = VB – Deduções de vendas 
VL = (80x180) – (40x180) – 1200 
VL = 6.000 
 
RCM = 6.000 – 3.480 
RCM = 2.520 
 
3.2.4 MPM (Média Ponderada Móvel) 
Chama-se ponderada móvel, pois o valor médio de cada unidade em estoque 
altera-se pela compra de outras unidades por um preço diferente. Assim, ele será 
calculado dividindo-se o custo total do estoque pelas unidades existentes. Utilizando-se 
as mesmas operações do exemplo anterior, a ficha de controle de estoque fica assim: 
 
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Ficha de Controle de Estoque
Método: MPM
Mercadoria: calças populares
Quant. Vlr. Unit. Total Quant. Vlr. Unit. Total Quant. Vlr. Unit. Total
01/08/10 Saldo - - - - - - 45 80,00 3.600,00 Ei
01/08/10 Compra NF nº 108/10 80 90,00 7.200,00 - - - 125 86,40 10.800,00
03/08/10 Devolução ref. NF nº 108/10 (25) 90,00 (2.250,00) - - - 100 85,50 8.550,00
05/08/10 Abatimento ref. NF nº 108/10 - - (165,00) - - - 100 83,85 8.385,00
10/08/10 Venda conf. NF nº 001/10 - - - 80 83,85 6.708,00 20 83,85 1.677,00
12/08/10 Devolução ref. NF 001/10 - - - (40) 83,85 (3.354,00) 60 83,85 5.031,00 Ef
TOTAIS 55 4.785,00 40 3.354,00
CL CMV
Saldo
Data Histórico
Entradas Saídas
 
Desta forma, o estoque final foi avaliado em R$5.031,00 e o CMV registrou 
R$3.354,00. A título de conferência, aplique a fórmula do CMV. Já o RCM fica: RCM 
= VL – CMV; 
 
VL = VB – Deduções de vendas 
VL = (80x180) – (40x180) – 1200 
VL = 6.000 
 
RCM = 6.000 – 3.354 
RCM = 2.646 
 
3.2.5 Comparação entre os métodos 
 
ITEM PEPS MPM UEPS
EF 5.185,00 5.031,00 4.905,00
CMV 3.200,00 3.354,00 3.480,00
RCM 2.800,00 2.646,00 2.520,00 
 
Note que pela MPM os valores são intermediários e que o estoque final é maior 
no PEPS, porque avaliado pelas compras mais recentes (valor mais próximo do 
real/atual), já que as primeiras saíram em primeiro lugar. Já no UEPS o estoque final é 
menor, porque avaliado pelas compras mais antigas (valor menos próximo do 
real/atual), já que as últimas saíram em primeiro lugar. 
Quanto ao CMV, no PEPS é menor porque as saídas são registradas pelas 
aquisições mais antigas, repercutindo num maior lucro (RCM). Já no UEPS, o CMV é 
maior porque as saídas são registradas pelas aquisições mais recentes, repercutindo num 
menor lucro (RCM), por isso vedado pelo fisco federal, devido à consequente redução 
na incidência dos impostos sobre o lucro (IRPJ e CSLL). 
 
4 ICMS E IPI NAS OPERAÇÕES COM MERCADORIAS (ABORDAGEM 
GERAL) 
 O Imposto sobre Circulação de Mercadoria – ICMS é de competência estadual e 
incide, grosso modo, toda vez que houver circulação de mercadoria, cujo fato gerador 
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principal é a saída/venda da mercadoria. Assim, quando houver venda de mercadoria 
ocorre o fato gerador da obrigação de pagar/recolher referido imposto. 
 Ocorre que o ICMS é um imposto não-cumulativo, isto é, o valor a recolher 
pode ser abatido de crédito fiscal de ICMS que incidiu nas operações anteriores, ou seja, 
quando da compra da mercadoria. Exemplificando, quando um empresário compra uma 
mercadoria para revenda ele paga também o ICMS que está embutido no preço 
constante da nota fiscal de compra. Pois bem, o valor referente ao ICMS na compra, 
transforma-se em crédito fiscal que pode ser usado para abater do valor a recolher que 
for gerado quando da venda. Exemplo: 
 
Compra a prazo Venda à vista de 60% do estoque 
Valor da mercadoria = R$1.000,00 Valor da mercadoria = 2.000,00 
Valor da NF = 1.000,00 Valor da NF = 2.000,00 
ICMS (12%) = 120,00 
CL = 1.000,00 – 120,00 = 880,00 ICMS (17%) = 340,00 
 
 Observe que a obrigação de recolher ocorre quando da venda, mas como houve 
ICMS pago na operação anterior, isso gera um direito de o empresário contribuinte 
abater do valor a recolher: 
 
 ICMS a recuperar = R$120,00 
 ICMS a recolher = R$340,00 
 Apuração do ICMS = 340,00 – 120,00 
 ICMS a recolher = 220,00 
 
 Vamos contabilizar em razonetes esta operação: 
 
 * Pela compra 
 
(1) 880,00 (1) 120,00 1000,00 (1)
Estoques ICMS a recuperar Fornecedores
 
 Como se recupera na operação seguinte o valor do ICMS pago na operação 
anterior, então tal valor não representa custo para nossa empresa. Como somente vai 
para o estoque o custo da mercadoria, devemos excluir os R$120,00 do valor de 
aquisição, chegando aos R$880,00 (compras líquidas). 
 
 *Pelo registro das vendas 
 
2.000,00 (2) (2) 2.000,00
Receita com Vendas Caixa
 
 *Pela baixa nos estoques (60%) 
 
(1) 880,00 (2.1) 528,00 (2.1) 528,00
CMVEstoques
 
 
 
 
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 12 
*Pela registro do ICMS sobre vendas 
 
(2.2) 340,00 340,00 (2.2)
ICMS sobre vendas ICMS a recolher
 
 *Pela apuração do ICMS 
 
(1) 120,00 120,00 (3) (3) 120,00 340,00 (2.2)
0 220,00
ICMS a recolherICMS a recuperar
 
 
Portanto, o ICMS a recolher no final do mês será de R$220,00, R$340,00 menos 
os R$120,00 de crédito/direito utilizado. 
 Esta é a sistemática da não-cumulatividade, consignada pela Constituição da 
República Federativa do Brasil de 1988, com o fim de desonerar a cadeia produtiva. 
Não fosse assim, o contribuinte pagaria R$120,00 constantes da nota fiscal de compra 
mais os R$340,00 ao governo estadual, quando do recolhimento do correspondente 
valor. Entretanto, com a não-cumulatividade, desembolsam-se R$220,00. 
 Já o Imposto sobre Produtos Industrializados é de competência federal e incide, 
grosso modo, quando da saída dos produtos que sofreram processo de industrialização. 
Assim sendo, como aqui se trata de empresa comercial, não há incidência de IPI na 
venda, já que não se industrializou nada. Apenas comprou-se a mercadoria pronta para 
revender. 
 Neste sentido, não há direito de recuperar o IPI quando se compra de uma 
indústria, posto que não há obrigação de a empresa comercial recolhê-lo ao governo 
federal. Ou seja, se não tem obrigação de recolher, não tem direito de recuperar. E há 
obrigação de recolher quando se trata de contribuinte de determinado imposto. Assim, 
ao contrário do ICMS, o IPI é custo e deve agregar ao valor dos estoques. Exemplo: 
 
Compra a prazo Venda à vista de 60% do estoque 
Valor da mercadoria = R$1.000,00 
IPI (10%) = 100,00 Valor da mercadoria = 2.000,00 
Valor da NF = 1.100,00 Valor da NF = 2.000,00 
ICMS (12%) = 120,00 
CL = 1.100,00 – 120,00 = 980,00 ICMS (17%) = 340,00 
 
 Vamos contabilizar em razonetes estas operações: 
 
*Pela compra 
(1) 980,00 (1) 120,00 1.100,00 (1)
Estoques ICMS a recuperar Fornecedores
 
 Note que os estoques foram acrescidos de R$100,00, exatamente o valor do IPI 
que é custo, posto que, no neste caso, não se recupera. Assim, o que vai para os 
estoques (R$980,00) é o valor da nota fiscal menos o ICMS que se recupera 
(R$1.100,00 – R$120,00). 
 
 
 
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 13 
 *Pelo registro da venda 
 
2.000,00 (2) (2) 2.000,00
CaixaReceita com Vendas
 
 *Pela baixa nos estoques(60%) 
 
(1) 980,00 588,00 (2.1) (2.1) 588,00
Estoques CMV
 
 
 *Pela registro do ICMS sobre vendas 
 
(2.2) 340,00 340,00 (2.2)
ICMS sobre vendas ICMS a recolher
 
 *Pela apuração do ICMS 
 
(1) 120,00 120,00 (3) (3) 120,00 340,00 (2.2)
0 220,00
ICMS a recolherICMS a recuperar
 
 
 Observe que a diferença está no valor dos estoques, em razão de o IPI agregar 
valor ao custo das mercadorias, afetando posteriormente o CMV. 
 Resumo: 
 
ICMS IPI
Contribuinte do ICMS recuperável custo
Contribuinte do ICMS e do IPI recuperável recuperável
Não-contribuinte do ICMS e do IPI custo custo
Hiipóteses
 
 
OBSERVAÇÃO IMPORTANTE: 
Havia divergências quanto ao desconto incondicional fazer ou não parte da base 
de cálculo do IPI, sendo predominante a aplicação da Lei Federal nº 4.502/64, alterada 
pela Lei Federal nº 7.798/89, que não permitia o abatimento dos descontos 
incondicionais. Entretanto, em 04/09/2014 (decisão publicada em 23/09/2014), o 
Supremo Tribunal Federal (STF), no RE 567935, declarou inconstitucional o §2º do 
art.14 da Lei nº 4.502/64, com a redação dada pelo art. 15 da Lei nº 7.798/89, tendo em 
vista que cabe à lei complementar e não à lei ordinária dispor sobre base de cálculo de 
impostos. A lei complementar em referência é o Código tributário Nacional – CTN (Lei 
nº 5.172/66), que permite, em seu art. 47, inciso II, alínea “a”, o abatimento dos 
descontos incondicionais da base de cálculo do IPI. Contudo, essa decisão do STF tem 
efeito apenas entre as partes. 
Desta forma, abatendo-se os descontos incondicionais da base de cálculo do IPI, 
teríamos: 
Compra (antes do STF) Compra (depois da decisão do STF) 
Valor da mercadoria = R$1.000,00 Valor da mercadoria = R$1.000,00 
(-) Desconto Incondicional = (50,00) (-) Desconto Incondicional = (50,00) 
IPI (10%) = 100,00 IPI (10%) = 95,00 
Valor da NF = 1.050,00 Valor da NF = 1.045,00 
ICMS (12%) = 114,00 ICMS (12%) = 114,00 
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 14 
CL = 1.050,00 – 114,00= 936,00 CL = 1.045,00 – 114,00 = 931,00 
 
Observe que antes da decisão do STF a base de cálculo do IPI, neste caso, era de 
R$1.000,00. Depois da decisão do Tribunal Superior passa a ser de R$950,00, 
resultando em IPI de R$95,00 (10% de R$950,00), uma vez que os descontos 
incondicionais são abatidos da base de cálculo. 
Mas, repita-se, essa decisão do STF tem efeito apenas entre as partes, 
prevalecendo aos demais, até o momento, o que preceitua a Lei nº 7.798/89 em não 
abater os descontos incondicionais para fins de IPI. 
Discussões judiciais semelhantes há em relação aos fretes fazerem ou não parte 
da base de cálculo do IPI, uma vez que tal inclusão se deu também pela Lei ordinária n. 
7.798/89, entretanto, não há posição do STF até o momento. 
Portanto, vamos adotar aqui o seguinte, com base, inclusive, na legislação 
atualmente em vigor e ainda não declarada inconstitucional pelo STF: 
- O IPI será calculado sobre o valor da mercadoria (valor cheio), sem considerar 
o desconto incondicional (SOUZA, 2016, p. 264); 
- O IPI será calculado sobre fretes e seguros se constantes da Nota Fiscal. Caso 
cobrado pela transportadora, o IPI não incidirá sobre fretes e seguros (SOUZA, 2016, p. 
265). 
4.1 Alíquotas de ICMS (regra geral) 
 As alíquotas de ICMS podem ser internas e interestaduais, e variam de acordo 
com o tipo de mercadoria. Em Sergipe, a alíquota interna para as mercadorias em geral 
é de 17%. Já as interestaduais, seguem as regras conforme esquematização abaixo: 
 
 12% 
 
Norte, Nordeste, Centro-Oeste e 
 Espírito Santo Sul e Sudeste 
 
 
 7% 
 
Norte, Nordeste, Centro-Oeste e 
 Espírito Santo Sul e Sudeste 
 
 Portanto, se sair daqui de Sergipe e for para São Paulo, a alíquota é de 12%. Se a 
mercadoria sair de São Paulo e vier para Sergipe, por exemplo, a alíquota a ser aplicada 
é de 7%, e assim sucessivamente conforme esquema. 
 ATENÇÃO!!! No caso do Espírito Santo, aplica-se a regra geral que é de 
12%, exceto se a mercadoria tiver como origem as regiões sul e sudeste, quando a 
alíquota a ser aplicada é de 7%. 
 
5 PIS E COFINS NAS OPERAÇÕES COM MERCADORIAS (REGRA GERAL) 
 A contribuição para o Programa de Integração Social (PIS) incide sobre o 
faturamento ou sobre a folha de pagamento. Já a Contribuição para o Financiamento da 
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 15 
Seguridade Social (COFINS) incide sobre o faturamento. Aqui, tratemos da incidência 
sobre o faturamento. 
5.1 PIS e COFINS (Cumulativo) 
Em geral, a base de cálculo e o que não a integra estão dispostos nos arts. 2º e 3º 
da Lei nº 9.718/1998 c/c o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977, tendo ambos os 
diplomas legais redações dadas pela Lei nº 12.973/2014: 
 
Lei nº 9.718/1998 
Art. 2° As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas 
pessoas jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no seu 
faturamento, observadas a legislação vigente e as alterações introduzidas 
por esta Lei. (Vide Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) 
Art. 3
o
 O faturamento a que se refere o art. 2
o
 compreende a receita 
bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei n
o
 1.598, de 26 de dezembro 
de 1977. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
§ 1º (Revogado pela Lei nº 11.941, de 2009) 
§ 2º Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que se 
refere o art. 2º, excluem-se da receita bruta: 
I - as vendas canceladas e os descontos incondicionais 
concedidos; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
II - as reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como 
perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo 
da avaliação de investimento pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e 
dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido 
computados como receita bruta; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 
2014) (Vigência) 
 III - (Revogado pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) 
IV - as receitas de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei 
n
o
 6.404, de 15 de dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do 
ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou 
intangível; e (Redação dada pela Lei nº 13.043 de 2014) (Vigência) 
V - (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
VI - a receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação ou 
melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível 
representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de 
serviços públicos. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
 
Decreto-Lei nº 1.598/1977 
Art. 12. A receita bruta compreende: (Redação dada pela Lei nº 
12.973, de 2014) (Vigência) 
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria; (Incluído 
pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
II - o preço da prestação de serviços em geral; (Incluído pela Lei nº 
12.973, de 2014) (Vigência) 
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e (Incluído pela 
Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
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 16 
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não 
compreendidas nos incisos I a III. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 
2014) (Vigência)§ 1
o
 A receita líquida será a receita bruta diminuída de: (Redação dada 
pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
I - devoluções e vendas canceladas; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 
2014) (Vigência) 
II - descontos concedidos incondicionalmente; (Incluído pela Lei nº 
12.973, de 2014) (Vigência) 
III - tributos sobre ela incidentes; e (Incluído pela Lei nº 12.973, de 
2014) (Vigência) 
IV - valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII 
do caput do art. 183 da Lei n
o
 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das 
operações vinculadas à receita bruta. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 
2014) (Vigência) 
 §2º... 
§3º... 
§4
o
 Na receita bruta não se incluem os tributos não cumulativos 
cobrados, destacadamente, do comprador ou contratante pelo vendedor dos 
bens ou pelo prestador dos serviços na condição de mero 
depositário. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
§5
o
 Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os 
valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII 
do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das 
operações previstas no caput, observado o disposto no § 4
o
. (Incluído 
pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
 
5.2 PIS não cumulativo 
 Em geral, a base de cálculo e o que não a integra estão dispostos no art. 1º da Lei 
nº 10.637/02 com redação dada pela Lei nº 12.973/2014: 
Lei nº 10.637/02 
Art. 1
o
 A Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa, 
incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, 
independentemente de sua denominação ou classificação 
contábil. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
§ 1
o
 Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a 
receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei n
o
 1.598, de 26 de 
dezembro de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa 
jurídica com os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor 
presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n
o
 6.404, de 15 
de dezembro de 1976. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 
2014) (Vigência) 
§ 2
o
 A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep é o total das 
receitas auferidas pela pessoa jurídica, conforme definido no caput e no § 
1
o
. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
§ 3
o
 Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas: 
I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero; 
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 17 
II - (VETADO) 
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias 
em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na 
condição de substituta tributária; 
IV - (Revogado pela Lei nº 11.727, de 2008) 
V - referentes a: 
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos; 
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, 
que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da 
avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e 
dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido 
computados como receita; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 
2014) (Vigência) 
VI - de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei nº 6.404, de 15 de 
dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, 
classificado como investimento, imobilizado ou intangível; (Redação 
dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
VII - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto 
sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de 
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - 
ICMS de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme 
o disposto no inciso II do § 1
o
 do art. 25 da Lei Complementar n
o
 87, de 13 
de setembro de 1996. (Incluído pela Lei nº 11.945, de 2009). (Produção de 
efeitos). 
VIII - financeiras decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o 
inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, 
referentes a receitas excluídas da base de cálculo da Contribuição para o 
PIS/Pasep; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
IX - relativas aos ganhos decorrentes de avaliação de ativo e passivo com 
base no valor justo; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
X - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução 
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de 
empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder 
público; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
XI - reconhecidas pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou 
melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível 
representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de 
serviços públicos; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
XII - relativas ao valor do imposto que deixar de ser pago em virtude das 
isenções e reduções de que tratam as alíneas “a”, “b”, “c” e “e” do § 1o do art. 
19 do Decreto-Lei n
o
 1.598, de 26 de dezembro de 1977; e (Incluído pela 
Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
XIII - relativas ao prêmio na emissão de debêntures. (Incluído pela Lei nº 
12.973, de 2014) (Vigência) 
 O vendedor que comprar mercadoria para revenda e suportar o ônus do 
Frete na compra, tem direito ao crédito do PIS incidente sobre ele (frete) quando 
da compra, conforme NÃO ENCONTREI BASE LEGAL!!! 
 
5.3 COFINS não cumulativo 
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 18 
Lei nº 10.833/2003 
Art. 1
o
 A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, 
com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas 
auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua 
denominação ou classificação contábil. (Redação dada pela Lei nº 12.973, 
de 2014) (Vigência) 
 § 1
o
 Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a 
receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei n
o
 1.598, de 26 de 
dezembro de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa 
jurídica com os seus respectivos valores decorrentes do ajuste a valor 
presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n
o
 6.404, de 15 
de dezembro de 1976. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 
2014) (Vigência) 
§ 2
o
 A base de cálculo da Cofins é o total das receitas auferidas pela pessoa 
jurídica, conforme definido no caput e no § 1
o
. (Redação dada pela Lei nº 
12.973, de 2014) (Vigência) 
§ 3
o
 Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas: 
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à 
alíquota 0 (zero); 
II - não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente; 
II - de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei nº 6.404, de 15 de 
dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, 
classificado como investimento, imobilizado ou intangível; (Redação 
dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadoriasem relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na 
condição de substituta tributária; 
IV - (Revogado pela Lei nº 11.727, de 2008) 
V - referentes a: 
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos; 
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda 
que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da 
avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e 
dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido 
computados como receita; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 
2014) (Vigência) 
VI - decorrentes de transferência onerosa, a outros contribuintes do Imposto 
sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de 
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - 
ICMS, de créditos de ICMS originados de operações de exportação, 
conforme o disposto no inciso II do § 1
o
 do art. 25 da Lei Complementar 
nº 87, de 13 de setembro de 1996. (Incluído pela Medida Provisória nº 
451, de 2008). 
VI - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto 
sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de 
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - 
ICMS de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme 
o disposto no inciso II do § 1
o
 do art. 25 da Lei Complementar n
o
 87, de 13 
de setembro de 1996. (Incluído pela Lei nº 11.945, de 2009). (Produção 
de efeito). 
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 19 
VII - financeiras decorrentes do ajuste a valor presente de que trata 
o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 
1976, referentes a receitas excluídas da base de cálculo da 
Cofins; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
VIII - relativas aos ganhos decorrentes de avaliação do ativo e passivo com 
base no valor justo; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
IX - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução 
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de 
empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder 
público; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
X - reconhecidas pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou 
melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível 
representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de 
serviços públicos; (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
XI - relativas ao valor do imposto que deixar de ser pago em virtude das 
isenções e reduções de que tratam as alíneas “a”, “b”, “c” e “e” do § 1o do art. 
19 do Decreto-Lei n
o
 1.598, de 26 de dezembro de 1977; e (Incluído pela 
Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 
XII - relativas ao prêmio na emissão de debêntures. (Incluído pela Lei nº 
12.973, de 2014) (Vigência) 
O vendedor que comprar mercadoria para revenda e suportar o ônus do 
Frete na compra, tem direito ao crédito do PIS incidente sobre ele (frete) quando 
da compra, conforme art. 3º, inciso I c/c o inciso IX, da Lei nº 10.833/2003. 
As alíquotas são as seguintes: 
 
 
Alíquotas
PIS 0,65%
COFINS 3,00%
PIS 1,65%
COFINS 7,60%
Cumulativo
Não-cumulativo
 
 Observe que as alíquotas variam de acordo com sistema de cumulatividade ou de 
não-cumulatividade. Isto é, no sistema cumulativo o PIS e a COFINS incidem toda vez 
que houver venda/faturamento, sem que haja direito de recuperar algum valor quando 
da operação anterior (compra da mercadoria). Já no sistema não-cumulativo, da mesma 
forma que tratamos do ICMS, o PIS e a COFINS incidem toda vez que houver 
venda/faturmento, mas fica facultado ao contribuinte calculá-los também sobre a 
compra da mercadoria a ser revendida, gerando um crédito fiscal que poderá ser abatido 
dos valores a recolher desses tributos. Exemplo: 
 
 CUMULATIVIDADE 
 
 Compra a prazo Venda à vista de 60% do estoque 
Valor da mercadoria = R$1.000,00 Valor da mercadoria = 2.000,00 
IPI(10%) = 100,00 Valor da NF = 2.000,00 
Valor da NF = 1.100,00 ICMS (17%) = 340,00 
ICMS (12%) = 120,00 PIS (0,65%) = 13,00 
CONTA 0029 – Contabilidade Geral II. Profº Wallace Souza Barbosa 
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CL = 1.100,00 – 120,00 = 980,00 COFINS (3,0%) = 60,00 
 
Contabilizando: 
 
*Pela compra 
 
(1) 980,00 (1) 120,00 1.100,00 (1)
Estoques ICMS a recuperar Fornecedores
 
 
*Pelo registro das vendas 
 
2.000,00 (2) (2) 2.000,00
CaixaReceita com Vendas
 
 
*Pela baixa nos estoques (60%) 
(1) 980,00 588,00 (2.1) (2.1) 588,00
Estoques CMV
 
 
*Pelos impostos incidentes sobre vendas 
(2.2) 340,00 (2.3) 13,00 (2.4) 60,00
340,00 (2.2) 13,00 (2.3) 60,00 (2.4)
ICMS s/ Vendas PIS s/ Faturamento COFINS s/ Faturamento
ICMS a Recolher PIS a Recolher COFINS a Recolher
 
 
*Pela apuração do ICMS 
(1) 120,00 120,00 (3) (3) 120,00 340,00 (2.2)
0 220,00
ICMS a recolherICMS a recuperar
 
 
 Veja que, como o sistema é cumulativo para o PIS e a COFINS, não houve 
direito de crédito fiscal em relação a tais tributos, diferentemente do que veremos 
abaixo: 
 
NÃO-CUMULATIVIDADE 
 
Compra a prazo Venda à vista de 60% do estoque 
Valor da mercadoria = R$1.000,00 Valor da mercadoria = 2.000,00 
IPI (10%) = 100,00 Valor da NF = 2.000,00 
Valor da NF = 1.100,00 ICMS (17%) = 340,00 
ICMS (12%) = 120,00 PIS (1,65%) = 33,00 
PIS (1,65%) = 18,15 COFINS(7,6%) = 152,00 
COFINS (7,6%) = 83,60 
CL = 1.100,00-120,00-18,15-83,60 = 878,25 
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Contabilizando: 
 
*Pela compra 
(1) 878,25 (1) 120,00 (1) 18,15 (1) 83,60 1.100,00 (1)
FornecedoresEstoques ICMS a recuperar PIS a recuperar COFINS a recuperar
 
*Pelo registro das vendas 
 
2.000,00 (2) (2) 2.000,00
CaixaReceita com Vendas
 
 
*Pela baixa dos estoques (60%) 
(2.1) 526,95 526,95 (2.1)
Estoques CMV
 
 
*Pelo registro dos impostos incidentes sobre vendas 
(2.2) 340,00 (2.3) 33,00 (2.4) 152,00
340,00 (2.2) 33,00 (2.3) 152,00 (2.4)
ICMS s/ Vendas PIS s/ Faturamento COFINS s/ Faturamento
ICMS a Recolher PIS a Recolher COFINS a Recolher
 
 
*Pela apuração do ICMS, PIS e COFINS 
(1) 120,00 120,00 (3) (1) 18,15 18,15 (3.1) (1) 83,60 83,60 (3.2)
0 0 0
(3) 120,00 340,00 (2.1) (3.1) 18,15 33,00 (2.3) (3.2) 83,60 152,00 (2.4)
220,00 14,85 68,40
ICMS a recuperar PIS a recuperar COFINS a recuperar
ICMS a Recolher PIS a Recolher COFINS a Recolher
 
 
 Observe que, como o sistema é não-cumulativo também para o PIS e a 
COFINS, foram utilizados R$18,15 e R$83,60 de crédito fiscal respectivamente para 
tais tributos, resultando numa apuração de PIS a recolher de R$14,85 e de COFINS a 
recolher de R$68,40. 
 Alerte-se também para o fato de que o direito ao crédito fiscal (PIS/COFINS a 
recuperar) é calculado sobre o custo de aquisição da mercadoria. Assim, como o IPI 
é custo, o PIS a recuperar e a COFINS a recuperar incidem sobre R$1.100,00 (o valor 
das mercadorias mais o IPI) e não sobre os R$1.000,00, sobre os quais é calculado o 
ICMS. 
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 Mas, quando é que se aplica a incidência cumulativa e a incidência não-
cumulativa? Segundo as Leis 10.637/02 e 10.833/03 que regem a matéria, estão sujeitas 
a incidência não-cumulativaas pessoas jurídicas de direito privado que apurem o 
Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ com base no lucro real, isto é, cujo 
faturamento anual seja superior a R$48.000.000,00. Há exceções que não convém nesta 
disciplina tratá-las. Fiquemos com as regras gerais desses tributos. 
 
6 OPERAÇÃO DE COMPRA ENVOLVENDO FRETES 
Inicialmente, cabe registrar que as cláusulas de contratos evolvendo fretes 
podem ser do tipo CIF (Cost, Insurance and Freight) ou FOB (Free on Bord). Em linhas 
gerais, quando a operação é contratada com a cláusula CIF, significa que o frete e o 
seguro são por conta do vendedor. Ao contrário, se a operação é contratada com a 
cláusula FOB, o frete é por conta do comprador. Nesta hipótese, o vendedor se obriga a 
pôr a mercadoria no veículo que irá transportá-la, cabendo ao comprador a 
responsabilidade pela carga a partir daí. 
 Passemos agora a exemplos de compras de mercadorias envolvendo fretes, a 
partir das seguintes notas fiscais e CTRC (Conhecimento de Transporte Rodoviário de 
Cargas). 
 
6.1 Frete constante da própria nota fiscal 
 
Compra a prazo feita à Indústria e Roupas VIP Ltda. (NF nº 200). 
Valor da mercadoria = 3.600,00 
(-) Desconto Inc. (5%) = (180,00) 
Fretes e Seguros = 450,00 
IPI (10%) = 405,00 
Valor da NF =4.275,00 
ICMS (12%) = 464,40 
CL = 4.275 – 464,40 = 3.810,60 
 
 Verifique que os valores do frete, seguros e outras despesas acessórias fazem 
parte da base de cálculo do ICMS, isto é, a indústria vendedora vai recolher o ICMS 
(R$270,90) incidente sobre tais valores, e a “nossa” empresa compradora (UFS 
Comercial de Roupas Ltda.) vai ter direito de recuperar referido ICMS. 
 
*Contabilizando a NF nº 200: 
 
 D – Estoques...................... 3.810,00 
 D – ICMS a recuperar......... 464,40 
 C – Fornecedores.............. 4.275,00 
 
 Veja que o valor que vai para os estoques é o valor da nota fiscal menos o ICMS 
(valor recuperável). 
 Observe também que o que vai para os estoques é o valor líquido, excluídos os 
descontos incondicionais concedidos. Usa-se essa forma de contabilização se a empresa 
tiver sistema auxiliar de registro para controle de tais valores, a fim de atender a 
CONTA 0029 – Contabilidade Geral II. Profº Wallace Souza Barbosa 
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necessidades de cunho gerencial. Ao contrário, há de se contabilizar da seguinte forma 
esses descontos: 
 
- Pelas compras 
 
 D – Compras....................3.990,60 
 D – ICMS a Recuperar..... 464,40 
 C – Fornecedores............. 4.475,00 
 
- Pelos descontos incondicionais obtidos 
 
 D – Fornecedores...........................................180,00 
 C – Descontos Incondicionais Obtidos..........180,00 
 
- Pela transferência dos descontos para a conta “Compras”: 
 
 D – Descontos Incondicionais Obtidos..........180,00 
 C – Compras...................................................180,00 
 
Doravante, faremos a contabilização de forma direta, considerando que a 
empresa tem sistema auxiliar de registro de controle dos descontos incondicionais 
obtidos. 
 
6.2 Frete feito por transportadora (CTRC) 
 
Compra à vista feita à Bentoni Indústria de Roupas Ltda. (NF nº 210). 
Valor da mercadoria = 4.000,00 
(-) Desconto Inc. (5%) = (200,00) 
IPI (10%) = 400,00 
Valor da NF =4.200,00 
ICMS (12%) = 456,00 
CL = 4.200 – 456,00 = 3.744,00 
 
Frete à vista sobre compra pela Transportadora Leva Tudo Ltda. (CTRC nº 200). 
Valor do frete = 63,00 
ICMS (12%) = 7,56 
Frete Líquido = 55,44 
 
Observe agora que como o frete esta fora da Nota Fiscal nº 210, O ICMS que a 
indústria tem a recolher é o constante desta Nota Fiscal, já que o ICMS de R$7,56 
constante do CTRC n° 200 deverá ser recolhido pela Transportadora Leva Tudo Ltda. 
 Entretanto, o ICMS que “nossa” empresa compradora a UFS Comercial Roupas 
Ltda tem a recuperar é de R$463,56: R$456,00, referentes à NF nº 210, e R$7,56, 
relativos ao CTRC nº 200, uma vez que pagamos por isso. Ora, se pagamos, mas vamos 
recuperar, então os R$463,56 não representam custo, devendo ser excluído dos 
estoques. 
 
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 *Contabilizando a NF nº 210: Contabilizando o CTRC nº 200: 
 
 D – Estoques...................... 3.744,00 D – Estoques...................... 55,44 
 D – ICMS a recuperar......... 456,00 D – ICMS a recuperar......... 7,56 
 C – Caixa............................. 4.200,00 C – Caixa............................. 63,00 
 
 Aqui, o que vão para os estoques são os valores da nota fiscal e do CTRC menos 
os ICMS’s (valores recuperáveis) referentes a esses dois documentos fiscais. Em suma, 
o que for custo para a empresa compradora vai para os estoques. O Caixa vai pagar 
R$4.263,00: R$4.200,00 a Bentoni Industria de Roupas Ltda., e R$63,00 a 
Transportadora Leva Tudo Ltda. 
 
7. OPERAÇÃO DE VENDA ENVOLVENDO FRETES 
Passemos agora a exemplos de vendas de mercadorias envolvendo fretes, a partir 
das seguintes notas fiscais e CTRC (Conhecimento de Transporte Rodoviário de 
Cargas): 
7.1 Frete constante da própria nota fiscal 
Venda a prazo feita à MM Modas Ltda. (NF nº 170). 
Valor da mercadoria = 6.045,00 
(-) Desconto Inc.(10%) = (604,50) 
Fretes e Seguros = 405,00 
Valor da NF =5.845,50 
ICMS (12%) = 701,46 
PIS s/ Faturamento(0,65%) = 37,99 
COFINS s/ Faturamento(3,0)= 175,36 
 
*Contabilizando a NF nº 170: 
 
- Pela receita com vendas: 
 
D – Clientes.............................................................5.845,50 
D – Descontos Incond. Concedidos...................... 604,50 
C – Receita com venda de mercadorias............. 6.450,00 
 
Observe que, aqui nas vendas, há necessidade de contabilizar os Descontos 
Incondicionais Concedidos, em razão de tais valores fazerem parte da DRE. 
 
- Pela baixa nos estoques, considerando R$3.362,03 de CMV: 
 
D – CMV...................... 3.362,03 
C – Estoques................. 3.362,03 
 
- Pelos impostos incidentes sobre vendas: 
 
D – ICMS s/ Vendas.............................701,46 
D – PIS s/ Faturamento (0,65%)........ 37,99 
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D – COFINS s/ Faturamento (3,0%).. 175,36 
C – ICMS a Recolher........................... 701,46 
C – PIS a Recolher................................ 37,99 
C – COFINS a Recolher..................... 175,36 
 
7.2 Frete feito por Transportador 
 
*Venda a prazo feita à MM Modas Ltda. (NF nº 103). 
Valor da mercadoria = 7.632,00 
(-) Desconto Inc.(5%) = (381,60) 
Valor da NF = 7.250,40 
ICMS (12%) = 701,46 
PIS s/ Faturamento (0,65%) = 47,13 
COFINS s/ Faturamento (3,0)= 217,51 
 
*Frete à vista sobre vendas pela Transportadora Leva Tudo Ltda. (CTRC nº 93) 
 
Valor do Frete = 108,76 
ICMS (12%) = 13,05 
 
Observe agora que o frete está fora da Nota Fiscal nº 103, constando do CTRC 
nº 93, cujo ônus está por conta do emitente: nossa empresa UFS Comercial Roupas 
Ltda. Em nosso entendimento, segundo o Regulamento do ICMS/SE (Decreto n. 
21.400/2002), também constitui direito de crédito do ICMS relativo ao frete constante 
do CTRC: 
 
Art. 47. Constitui crédito fiscal, para fins de cálculo do ICMS a recolher: 
(...) 
IV - o valordo imposto cobrado referente ao serviço de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicação tomado, quando utilizado 
pelo estabelecimento, na comercialização de mercadoria, no processo de 
produção, extração, industrialização ou geração, inclusive de energia, ou na 
prestação de serviço; (grifamos). 
 
Como o ICMS será recuperado, a despesa com frete será o valor do frete menos 
o ICMS a recuperar correspondente: 
 
*Contabilizando o CTRC nº 93: 
 
D – Despesa com frete............ 95,71 
D – ICMS a recuperar............. 13,05 
C – Caixa.................................108,76 
 
*Contabilizando a NF nº 103: 
 
- Pela receita com vendas: 
 
D – Clientes.............................................................7.250,40 
D – Descontos Incondicionais Concedidos.......... 381,60 
C – Receita com venda de mercadorias..............7.632,00 
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- Pela baixa nos estoques, considerando R$4.137,89 de CMV: 
 
D – CMV...................... 4.137,89 
C – Estoques................. 4.137,89 
 
- Pelos impostos incidentes sobre vendas: 
 
D – ICMS s/ Vendas................................870,05 
D – PIS s/ Faturamento (0,65%).......... 47,13 
D – COFINS s/ Faturamento (3,0%)... 217,51 
C – ICMS a Recolher.......................... 870,05 
C – PIS a Recolher............................... 47,13 
C – COFINS a Recolher..................... 217,51 
 
8 DEVOLUÇÃO DE COMPRAS 
 A devolução de compra anula os efeitos da compra feita originariamente, bem 
como há necessidade de acompanhamento da mercadoria através de nota fiscal, que 
pode ser feita no verso da própria nota de origem ou emitindo uma nota fiscal de 
devolução de compra, sendo que em ambos os casos deverá haver a descrição dos 
motivos. Assim, os dados e a situação tributária constantes da nota fiscal de origem 
serão parâmetro para emissão da nota de devolução. 
 Tomemos como exemplo a devolução de metade das mercadorias adquiridas 
através da Nota Fiscal nº 210 e CTRC correspondente ao frete acima referida. Observar 
que o valor do IPI será considerado proporcionalmente às quantidades de mercadorias 
devolvidas, e acrescido ao valor unitário da mercadoria. Verificar também que quanto 
aos fretes, originalmente pagos e acrescidos ao custo dos estoques, deverá haver sua 
exclusão dos estoques também proporcionalmente às quantidades devolvidas. No caso 
dos descontos incondicionais obtidos, deverá ser incluído o valor proporcionalmente às 
mercadorias devolvidas. Ou seja, o que acresceu aos estoques será diminuído, e o que 
reduziu o valor dos estoques será acrescido, tudo proporcionalmente às quantidades 
devolvidas. Vejamos: 
 
- Devolução de compras, referente à NF nº 210 (devolução de 50%): 
 
 Valor da mercadoria (50%) = 2.000,00 
 IPI (10%) = 200,00** 
 Desc. Incond. Concedido (5%) = (100,00) 
 Valor NF de devolução = 2.100,00 
 ICMS (12%) = 228,00 
 Devolução líquida = 1.872,00 
 
 ** Na correspondente Nota Fiscal de devolução, o valor do IPI deve ser 
destacado no campo “Dados Adicionais”, acrescendo--se ao valor da mercadoria. 
 
 
 
CONTA 0029 – Contabilidade Geral II. Profº Wallace Souza Barbosa 
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- Estorno do frete referente ao CTRC nº 200: 
 
 Valor do frete (50%) = 31,50 
 ICMS (12%) = 3,78 
 Estorno líquido do frete para baixa = 27,72 
 
* Contabilizando a devolução da compra e o estorno do Frete. 
 
 - Pelos estoques: 
 
 D – Caixa................................2.100,00 
 D – Perda com frete............... 31,50 
 C – ICMS a Recolher*............. 231,78 
 C – Estoques............................1.899,72 
 
 Explicando os lançamentos: 
Caixa: conforme compra originária, pagamos R$4.200,00 em relação à NF nº 
210. Como estamos devolvendo metade da compra (50%), então recebemos de volta 
R$2.100,00. 
Perda com frete: conforme frete (CTRC nº 200) relativo à compra originária, 
pagamos R$63,00. Como estamos devolvendo metade das mercadorias adquiridas, 
então R$31,50 constitui perda com frete, a não ser que haja o ressarcimento do dinheiro, 
ocasião em que debitaríamos a conta Caixa. 
OBSERVAÇÃO: estamos aqui contabilizando os efeitos da devolução no frete 
relativo à compra originária. No caso de devolução a mercadoria será transportada de 
volta para o remetente e, portanto, haverá outro frete, cujo ônus ficará a cargo de novo 
acordo entre as partes. Geralmente, o novo frete fica por conta do remetente, que deu 
causa à devolução. 
ICMS a Recolher: conforme compra originária através da NF nº 210, 
recuperamos o ICMS de R$463,56 (R$456,00 da NF nº 210 e R$7,56 do CTRC nº 200). 
Como estamos devolvendo a metade das mercadorias, temos direito de recuperar apenas 
50%, isto é, R$231,78 (R$228,00 da NF nº 210 mais R$3,78 do CTRC nº 200), razão 
por que devemos creditar ICMS a Recolher em R$231,78 para anular o efeito de 
metade do ICMS a Recuperar registrado originariamente. Em tempo, ressaltamos que 
pode ser que creditemos a conta ICMS a Recuperar para anular tal efeito, entretanto, 
como devolução de compra representa na verdade uma saída, é também admissível 
creditarmos a conta ICMS a Recolher. 
 Estoques: conforme compra originária (NF nº 210) e frete 
correspondente (CTRC nº 200), debitamos estoques no valor de R$3.799,44 
(R$3.744,00 da NF nº 210 mais R$55,44 do CTRC nº 200). Como estamos devolvendo 
a metade das mercadorias, devemos dar baixa de R$1.899,72. 
 
9 DEVOLUÇÃO DE VENDAS 
 Da mesma forma que na devolução de compra, a devolução de venda anula os 
efeitos da venda feita originariamente, bem como há necessidade de acompanhamento 
CONTA 0029 – Contabilidade Geral II. Profº Wallace Souza Barbosa 
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da mercadoria através de nota fiscal, que pode ser feita no verso da própria nota de 
origem ou emitindo uma nota fiscal de devolução de venda, sendo que em ambos os 
casos deverá haver a descrição dos motivos. Assim, os dados e a situação tributária 
constantes da nota fiscal de origem serão parâmetro para emissão da nota de devolução. 
 Tomemos como exemplo a devolução de metade das mercadorias vendidas 
através da Nota Fiscal nº 103 e CTRC nº 93 correspondente ao frete. Observar que 
como não houve incidência de IPI por se tratar de empresa comercial apenas, não há 
reflexos na devolução, neste aspecto. 
 No caso dos descontos incondicionais concedidos, deverá ser incluído o valor 
proporcionalmente às mercadorias devolvidas. Ou seja, deverá haver a anulação dos 
efeitos ocorridos quando da venda originária. Vejamos: 
 
 - Devolução de vendas, referente à NF nº 103 (devolução de 50%) 
 
 Valor da mercadoria (50%) = 3.816,00 
 (-) Descontos Incondicionais Concedidos (5%) = (190,80) 
 Valor da Nota Fiscal de Devolução = 3.625,20 
 ICMS(12%) = 435,02 
 PIS (0,65%) = 23,56 
 COFINS(3%) = 108,76 
 
 * Contabilizando a devolução da venda, referente à NF de venda originária 
nº 103. 
 
 - Pela dedução da receita 
 
 D – Devolução de venda............................3.816,00 
 C – Desconto Incondicional Concedido... 190,80 
 C – Clientes.................................................3.625,20 
 
 - Pelos estoques 
 
 D – Estoques...............................................2.068,94 
 C – CMV....................................................2.068,94 
 
 - Pelos impostos incidentes sobre vendas 
 
D – ICMS a Recuperar.............. 435,02 
D – PIS a Recuperar....................23,56 
D – COFINS a Recuperar...........108,76 
C – ICMS s/ Vendas...................435,02 
C – PIS s/ Faturamento................23,56C – COFINS s/ Faturamento.......108,76 
 
Quanto aos fretes, verifica-se que eles não afetaram os estoques, já que inerentes 
à venda. Portanto, se não houver ressarcimento do valor do frete, não há estorno a fazer. 
CONTA 0029 – Contabilidade Geral II. Profº Wallace Souza Barbosa 
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 Entretanto, se houver ressarcimento do frete, far-se-á o estorno da seguinte 
forma: 
- Pelo ressarcimento e estorno (50%) do frete na venda: 
D – Caixa.....................................................54,38 
C – ICMS a Recolher....................................6,52 
C – Ressarcimento de despesa c/ frete....47,86 
Como houve ressarcimento de 50% referente ao valor do frete, a despesa 
originária do frete de R$95,71, o direito inicial a crédito de R$13,05 e o valor pago de 
R$108,76 têm de ser estornado pela metade. 
Importante ressaltar que no caso de devolução a mercadoria será transportada de 
volta para o remetente e, portanto, haverá outro frete, cujo ônus ficará a cargo de novo 
acordo entre as partes. Geralmente, o novo frete fica por conta do remetente, que deu 
causa à devolução. 
 Observe que há uma anulação de 50% dos efeitos ocorridos na venda originária, 
utilizando-se as mesmas contas registradas inicialmente. Exceção se faz às receitas, que 
usamos a conta Devolução de Vendas, e os impostos, que usamos ICMS a Recuperar, 
PIS a Recuperar e COFINS a Recuperar, tendo em vista que devolução de vendas é 
tratada como entrada de mercadorias. Entretanto, é admissível utilizar as contas “a 
Recolher” para fazer face aos correspondentes estornos. 
 Desta forma, vimos os principais aspectos atinentes às operações com 
mercadorias e compatíveis com a presente disciplina. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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10. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS 
 
EQUIPE DE PROFESSORES DA FEA/USP. Contabilidade Introdutória. 
Atualizada de acordo com as leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09. 11ª ed. – São Paulo: 
Atlas, 2010. 
 
FERRARI, Ed. Luiz. Contabilidade Geral: teoria e 1.000 questões. 13 ed. rev. 
Niterói, RJ: Impetus, 2013. 
 
FERREIRA, Ricardo J.. Contabilidade Básica. 7. ed. Rio de Janeiro: Ferreira, 2009. 
 
IUDÍCIBUS, Sérgio de, MARION, José Carlos. Contabilidade Comercial. 7. Ed. São 
Paulo: Atlas, 2008. 
 
IUDÍCIBUS, Sérgio de ... [ et. al] ... Manual de Contabilidade Societária. Aplicável 
a todas as sociedades de acordo com as normas internacionais e do CPC. São Paulo: 
Atlas, 2010. 
 
NEVES, Silvério das. Contabilidade Básica. 14 ed. São Paulo: Frase Editora, 2009. 
 
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Comercial Fácil. 15. Ed. 3ª Tiragem. São 
Paulo: Saraiva, 2008. 
 
SOUZA, Sérgio Adriano de Souza. Contabilidade geral 3D: básica, intermediária e 
avançada. 3 ed. rev. e atual. Salvador: Juspodivm, 2016.