texto 5 Normas e Alcance da A. Govern.

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TEXTO DO PROFESSOR 
AUDITORIA INTERNA DE GESTÃO 
AULA 5 
9. Normas e alcance da auditoria governamental. 
A Auditoria Governamental tornou-se o principal instrumento de avaliação dos 
controles internos das entidades Públicas. 
Portanto, conhecer suas regras e o seu alcance é de vital importância, tanto 
para os que atuam como auditores como aqueles que são auditados. O primeiro, pelo 
simples fato que faz parte do conhecimento necessário para o desenvolvimento de suas 
atividades. O segundo, como forma de saber até onde vai o campo de atuação do 
auditor, evitando, dessa forma, estar exposto a excessos. 
 
 Rota de Aprendizagem 
Leia o texto indicado no link a seguir, da série de traduções do Tribunal de 
Contas da Bahia, relativo a Código de Ética e Normas de Auditoria da INTOSAI 
http://www.tce.ba.gov.br/files/publicacoes/serie_traducoes/intosai_codigo_de_
etica_e_normas_de_auditoria.pdf 
 
 Auditoria Governamental. 
Surgiu da necessidade de se comprovar a legalidade e legitimidade dos atos 
praticados pela administração governamental avaliando os resultados, quanto à 
economicidade, eficiência da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nas 
unidades da administração direta e entidades supervisionadas da Administração 
Federal, bem como à aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado. 
A Auditoria Governamental tem objetivos mais amplos, visto que, além dos 
aspectos contábeis e operacionais que analisa, busca acima de tudo, assegurar-se de 
que a aplicação dos recursos públicos é conduzida observando-se os princípios da 
legalidade, legitimidade, economicidade, efetividade, eficiência e eficácia. 
Para isso é necessário analisar se os ato e fatos praticados numa gestão 
atingiram os resultados previamente determinados. Sua busca não se prende apenas 
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aos aspectos financeiros e contábeis da organização, mas, principalmente para a 
constatação do atingimento das metas governamentais. Parte do princípio de que as 
pessoas que conduzem negócios públicos devem estar sujeitas à prestação de contas 
pela gestão eficaz e prudente dos recursos a elas confiados. 
Assim, podemos definir a Auditoria Governamental com o mesmo conceito da 
auditoria abrangente, que implica em um exame dos controles, processos e sistemas 
usados para gerir os recursos da organização: dinheiro, pessoas, ativos físicos e 
informações. Isto significa que a auditoria pode abarcar uma variedade de áreas, 
inclusive: 
� planejamento, orçamento, contabilidade; 
� planejamento, desenvolvimento, avaliação e utilização de recursos 
humanos; 
� planejamento, aquisição e utilização de propriedade, equipamento, 
instalações, estoques e outros ativos; 
� desenvolvimento e produção de informações necessárias para 
planejar, operar e controlar uma organização e para cumprir as 
obrigações associadas à prestação de contas pela gestão 
financeira. 
� equivalente; 
 
 Finalidades da Auditoria Governamental. 
Com a finalidade de comprovar a legalidade e legitimidade dos atos e fatos 
administrativos e avaliar os resultados, quanto aos aspectos da economicidade, 
eficiência e eficácia da gestão orçamentária, financeira e patrimonial, operacional, 
contábil das unidades e das entidades da administração pública, em todas as esferas 
de governo e níveis de poder, bem como a aplicação de recursos públicos por 
entidades de direito privado; 
 
 Objetivos Operacionais da Auditoria Governamental. 
 
Os objetivos da auditoria governamental são: 
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• realizar auditoria sobre a gestão dos recursos públicos federais sob a 
responsabilidade dos órgãos públicos e privados, inclusive nos 
projetos de cooperação técnica junto a Organismos Internacionais e 
multilaterais de crédito; 
• apurar os atos e fatos inquinados de ilegais ou de irregulares, 
praticados por agentes públicos ou privados, na utilização de recursos 
públicos federais e, quando for o caso, comunicar à unidade 
responsável pela contabilidade para as providências cabíveis; 
• realizar auditorias nos sistemas contábil, financeiro, de pessoal e 
demais sistemas administrativos e operacionais; 
• examinar a regularidade e avaliar a eficiência e eficácia da gestão 
administrativa e dos resultados alcançados nas Ações de governo; 
• realizar auditoria nos processos de Tomada de Contas Especial; e 
• apresentar subsídios para o aperfeiçoamento dos procedimentos 
administrativos e gerenciais e dos controles internos administrativos 
dos órgãos da Administração Direta e entidades da Administração 
Indireta Federal. 
 
 Objeto de Auditoria Governamental. 
Constituem objeto do exame de auditoria: 
� os sistemas administrativo e operacional de controle interno 
utilizados na gestão orçamentária, financeira e patrimonial; 
� a execução dos planos, programas, projetos e atividades que 
envolvam recursos públicos; 
� a aplicação dos recursos transferidos pelo Tesouro Nacional a 
entidades públicas ou privadas; 
� os contratos firmados por gestores públicos com entidades privadas 
para prestação de serviços, execução de obras e fornecimento de 
materiais; 
� os processos de licitação, sua dispensa ou inexigibilidade; 
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� os instrumentos e sistemas de guarda e conservação dos bens e 
do patrimônio sob responsabilidade das unidades da administração 
direta e entidades supervisionadas; 
� os atos administrativos que resultem direitos e obrigações para o 
Poder Público, em especial os relacionados com a contratação de 
empréstimos internos ou externos e com a concessão de avais; 
� a arrecadação e a restituição de receitas de tributos federais; e 
� os sistemas eletrônicos de processamento de dados, suas entradas 
(inputs) e informações de saída (outputs), objetivando constatar: 
� verificação do cumprimento da legislação pertinente; 
� os processos de Tomadas de Contas Especial, sindicância, 
inquéritos administrativos e outros atos administrativos; 
� os processos de admissão e desligamento de pessoal e os de 
concessão de aposentadoria, reforma e pensão; e 
� os projetos de cooperação técnica com organismos internacionais e 
projetos de financiamento ou doação de organismos multilaterais 
de crédito com qualquer órgão ou entidade no país. 
 
 
 Abrangência de Atuação. 
A abrangência de atuação da auditoria inclui as atividades de gestão das 
unidades da administração direta, entidades da administração indireta, programas de 
trabalho, recursos e sistemas de controles administrativos, operacional e contábil, 
projetos financiados com recursos externos projetos de cooperação junto a organismos 
internacionais, a aplicação de quaisquer recursos repassados pela união mediante 
contratos de gestão, transferências a fundos , convênios, acordos, ajustes, ou outro 
instrumento congênere. 
 
 
8.1 Planejamento de Auditoria 
Consiste na elaboração do Plano de Auditoria que cada equipe irá 
desenvolver na entidade para a qual foi designada. 
O Planejamento a nível de Plano Específico abrangerá: 
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• Levantamento Preliminar - a equipe de auditoria efetuará o 
levantamento e coleta de todo material básico necessário à execução 
do trabalho, como: 
• pasta permanente (Estatuto, Regimento Interno, Normas, 
Regulamento, etc, relacionados com o órgão/entidadea ser auditado); 
• relatórios anteriores (de auditores realizados no órgão ou entidade); 
• processos existentes (diligências, recomendações, etc); 
• legislação e programas básicos existentes (relacionados com a 
auditoria a ser realizada); 
• processo ou documentação básica para o trabalho (tomada ou 
prestação de contas); 
• outros documentos existentes (informações, relatórios, etc, sobre o 
órgão/entidade, inclusive de auditoria interna e externa, se houver); 
• papéis de trabalho (modelos para elaboração de programas, para 
levantamentos, etc). 
 
8.2 Risco de Auditoria 
Risco de auditoria é a possibilidade de o auditor vir a emitir uma opinião 
tecnicamente inadequada sobre demonstrações contábeis significativamente incorretas. 
A análise dos riscos de auditoria deve ser feita na fase de planejamento dos 
trabalhos considerando a relevância em dois níveis: 
a) em nível geral, considerando as demonstrações contábeis tomadas no seu 
conjunto, bem como as atividades, qualidade da administração, avaliação do sistema 
contábil e de controles internos e situação econômica e financeira da entidade; e 
b) em níveis específicos, relativos ao saldo das contas ou natureza e volume das 
transações. 
Para determinar o risco da auditoria, o auditor deve avaliar o ambiente de 
controle da entidade, compreendendo: 
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a) a função e envolvimento dos administradores nas atividades da entidade; 
b) a estrutura organizacional e os métodos de administração adotados, 
especialmente quanto a limites de autoridade e responsabilidade; 
c) as políticas de pessoal e segregação de funções; 
d) a fixação, pela administração, de normas para inventário, para conciliação de 
contas, preparação de demonstrações contábeis e demais informes adicionais; 
e) as implantações, modificações e acesso aos sistemas de informação 
computadorizada, bem como acesso a arquivos de dados e possibilidade de inclusão 
ou exclusão de dados; 
f) o sistema de aprovação e registro de transações; 
g) as limitações de acesso físico a ativos e registros contábeis e/ou 
administrativos; e 
h) as comparações e análises dos resultados financeiros com dados históricos 
e/ou projetados 
 
8.3 Programa de Auditoria 
Programa de Auditoria é um plano de ação ordenado e detalhado, que permite 
ao auditor controlar a execução de seu trabalho e ao mesmo tempo habilitá-lo a 
expressar uma opinião sobre os controles internos da Entidade/Órgão. 
O programa de Auditoria destina-se a orientar adequadamente o trabalho do 
Auditor e permitindo-lhe, ainda, complementá-lo quando circunstâncias imprevistas o 
recomendarem. 
O Programa de Auditoria deverá contemplar todas as informações disponíveis e 
necessárias ao desenvolvimento de cada trabalho a ser realizado, com vistas a 
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determinar sua extensão e profundidade considerando a legislação específica, o 
resultado das auditorias anteriores, as normas próprias da entidade a ser auditada, etc. 
Convém lembrar que o auditor não executa serviços de caráter imutável. O seu 
trabalho é essencialmente analítico e a sua análise pode ser variável, dependendo das 
circunstâncias. Assim, os procedimentos a serem considerados no programa não 
poderão ser totalmente rígidos, devendo ser flexibilizados sempre que ocorrerem 
situações que o justifiquem. 
 
Objetivos. 
Os Programas de Auditoria têm como objetivos: 
• Estabelecer um plano de ação ordenado em relação ao serviço; 
• Avaliar o grau de eficácia dos controles internos; 
• Dirigir a execução dos serviços; e 
• Registrar o trabalho efetuado. 
 
Elaboração do Programa. 
Os Programas de Auditoria devem ter uma forma lógica e objetiva a fim de 
possibilitar ao auditor eficiente desenvolvimento dos trabalhos de campo. 
 
O Programa de Auditoria deve conter: 
• Objeto da auditoria - deve conter uma concisa descrição das características da 
unidade, projeto, convênio ou atividade a ser auditada. 
• Objetivo da auditoria - identificação completa sobre o que se deseja obter com 
a auditoria, enfatizando, dentre outros, os seguintes aspectos: 
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⇒ eficácia da atividade, segundo os seus objetivos; 
⇒ aprimoramento da atividade, otimização dos resultados e redução de custos 
administrativos e operacionais; e 
⇒ exame de situações específicas, decorrentes de determinações superiores, de 
solicitações dos auditados ou de conclusões da própria auditoria; 
 
8.4 Procedimentos de Auditoria 
É o conjunto de procedimentos a ser adotado no desenvolvimento dos trabalhos 
de auditoria. 
Principais Técnicas de Auditoria. 
Exames Físicos - consiste na verificação in loco, permitindo ao auditor formar 
opinião quanto à existência física do objeto ou item a ser examinado. 
Circulação/Confirmações Formais - É a técnica utilizada na obtenção de 
declaração formal e independente, de pessoas não ligadas ao órgão/entidade, seja por 
interesses comerciais, afetivos, etc, de fatos ligados às operações do mesmo. 
Exame da Documentação Original - Trata-se de procedimento voltado para a 
comprovação das transações que por exigências legais, comerciais ou de controle são 
evidenciadas por documentos comprobatórios destas transações. O exame realizado 
pelo auditor, sobre tais documentos, deve atender às seguintes condições: 
Conferências de Somas e Cálculos - Este procedimento é, por si e ao mesmo 
tempo, o mais simples e o mais completo. 
Exames dos Lançamentos Contábeis - É o procedimento usado pela auditoria 
para constatação da veracidade das informações contábeis, fiscais, etc, além de 
possibilitar levantamentos específicos nas análises, composição de saldos, conciliação, 
etc. 
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Entrevista - Consiste na formulação de perguntas e obtenção de respostas 
adequadas e satisfatórias. 
Exames de Livros e Registros Auxiliares - tais registros constituem o suporte de 
autenticidade dos registros principais examinados. O uso desta técnica deve sempre 
ser conjugado com o de outras que possam comprovar a fidedignidade do registro 
principal. 
Correlação entre as Informações Obtidas - durante a execução do trabalho, o 
Auditor executará serviços cujas informações estarão relacionadas com outras áreas de 
controle do auditado. À medida que for sendo observado este inter-relacionamento, o 
auditor estará efetuando o procedimento da correlação. 
Observação das Atividades - é a técnica de auditoria mais intrínseca, pois 
envolve o poder de constatação visual do auditor. Esta técnica pode revelar erros, 
problemas ou deficiências através de exames visuais, e é uma técnica dependente da 
argúcia, conhecimento, e experiência do Auditor que colocada em prática possibilitará 
que sejam identificados quaisquer problemas no item em exame. 
 
8.5 Papéis de Trabalho 
Entende-se por papéis de trabalho o conjunto de formulários e documentos que 
contêm as informações e apontamentos obtidos pelo auditor durante seu exame, bem 
como as provas e descrições dessas realizações, os quais constituem a evidência do 
trabalho executado e o fundamento da sua opinião. 
Uma vez que o auditor se utiliza dos documentos originais que são de 
propriedade do órgão/entidade auditado, e devido ao grande volume de transações e 
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dedocumentos examinados, a comprovação da realização do trabalho pelo uso de 
cópias seria volumosa e onerosa. 
Para evitar o grande volume de documentos e dar uma outra forma ao trabalho, 
o auditor utiliza os papéis de trabalho para registrar as descobertas por ele realizadas e 
para comprovar o cumprimento das tarefas. 
Os papéis de trabalho são importantes instrumentos usados pelos auditores; são 
elos de ligação entre os registros usados pelos auditores; são elos de ligação entre os 
registros do órgão/entidade e os relatórios de auditoria. De fato, qualquer trabalho de 
auditoria envolve preparação sistemática de uma série de papéis de trabalho de forma 
e conteúdo tais que o auditor pode, a partir dos mesmos, preparar o relatório sobre os 
exames efetuados. 
Como sabemos, o auditor deve, em seu trabalho, obter evidências consistentes 
mediante testes, observações, inquéritos e confirmações, a fim de formar bases 
suficientes para expressar sua opinião. 
Na formação destas bases surgirão papéis que podem tomar a forma de 
reconciliação bancária, análise das contas da razão, resumo de atas, organogramas, 
etc.. Ainda podem tomar a forma de programa de auditoria, questionários sobre 
controles internos, listas, notas, documentos, etc.. 
Em resumo, papéis de trabalho incluem todas as evidências obtidas pelo auditor 
para: mostrar o trabalho realizado, os métodos e procedimentos seguidos e as 
conclusões a que se chegou. 
Assim, tem o auditor a base para as conclusões que apresentará em seus 
relatórios, evidências da extensão de seus exames e prova de cuidado profissional 
aplicado em suas investigações. 
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Há que levar em consideração que os papéis de trabalho são de natureza 
confidencial, pois revelam confirmações ou informações obtidas no órgão/entidade que 
não podem em hipótese alguma ser utilizadas em benefício próprio ou de outrem. Em 
ocasiões especiais, o titular da unidade de auditoria poderá permitir que sejam 
apresentados a terceiros. 
Quando da elaboração dos papéis de trabalho, o auditor deve levar em 
consideração os seguintes requisitos: 
• Concisão. 
Os papéis de trabalho devem ser concisos, de forma que todos entendam sem a 
necessidade de explicações da pessoa que os elaborou. 
• Objetividade. 
Os papéis de trabalho devem ser objetivos, de forma que se entenda onde o 
auditor pretende chegar. 
• Limpeza. 
Os papéis de trabalho devem estar limpos, de forma a não prejudicar o 
entendimento destes. 
• Lógica. 
Os papéis de trabalho devem ser elaborados em uma forma de raciocínio lógico, 
na seqüência natural do objetivo a ser atingido. 
• Completos. 
Os papéis de trabalho devem ser completos por si só. 
 
Os papéis de trabalho são preparados tendo em vista os seguintes propósitos: 
• Facilitar a preparação do relatório. 
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• Explicação em detalhes. 
• Coordenação e organização de trabalho de auditoria. 
• Prover os registro histórico permanente. 
• Atuar como guia em auditorias subseqüentes. 
• Fornecer um meio de revisão por superiores. 
 
Referenciação de Papéis de Trabalho. 
Os papéis de trabalho representam um instrumental de fundamental importância 
para realização dos trabalhos de auditoria. Estão neles, documentados e evidenciados, 
todos os exames que servirão de suporte para a elaboração dos pareceres e demais 
documentos gerados por uma auditoria. 
A referenciação é, por sua vez, um conjunto de métodos que vem facilitar a 
organização e ordenação dos papéis de trabalho. Através de sequenciamento de 
páginas e utilização de sinais gráficos que sintetizam observações ou ressaltam pontos 
importantes do papel de trabalho, ela simplifica a compreensão e a manipulação do 
mesmo. 
Sendo um método quase pessoal, a referenciação criada por diferentes auditores 
acaba sendo também diferente no uso de sinais e na aplicação destes. Essa liberdade 
na utilização da referenciação dificulta, por vezes, a compreensão do papel de trabalho 
de outros auditores que, porventura, precisem ser examinados. 
Surge daí, a necessidade de um certo grau de normalização e padronização no 
uso da referenciação pelos auditores, para que haja maior e mais fácil compreensão de 
um papel de trabalho por qualquer um destes. 
Os papéis de trabalho devem ser organizados de forma que facilitem o confronto 
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• Folhas mestras. 
Usualmente há uma folha mestra separada para cada área importante dos 
exames. Essas folhas mestras resumem as áreas de exames e dão informações gerais. 
Por exemplo, a folha mestra para exame na área de bancos pode indicar, 
apenas, os saldos contábeis por natureza de contas (movimento, arrecadação, 
pagamentos, etc). 
• Folhas complementares 
Quando a folha mestra for insuficiente para colocarmos as informações gerais, 
utilizaremos as folhas complementares. 
• Folhas subsidiárias 
Usualmente, há uma ou mais folhas de detalhe em apoio a cada folha mestra, na 
qual é registrado o trabalho de auditoria e documentadas as informações obtidas. 
Essas folhas contêm o registro de análise e testes efetuados e devem trazer a opinião 
do auditor quanto ao resultado alcançado. 
 
Utilização de Símbolos e Tiques. 
Boa parte do trabalho do auditor é baseada na inspeção de documentos, revisão 
ou conferência de folhas de cálculos, análises de relações, etc. O auditor deve 
evidenciar em seus papéis de trabalho que verificou, analisou, inspecionou os 
documentos que fundamentam seu trabalho. Entretanto, seria impraticável, 
antieconômico e, por vezes, até irracional arquivar cópia de tais evidências. 
Para economia de espaço e tempo, geralmente são utilizados símbolos ou tiques 
nos papéis de trabalho, indicando por exemplo, parte de dados, conferências ou 
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exames efetuados, os quais devem ter uma explicação resumida nos próprios papéis 
de trabalho em que foram feitos. 
Apesar de bastante simples, entendemos que, a princípio, é difícil compreender o 
modo de utilização desses tiques, razão pela qual o assunto está sendo abordado a 
título de exemplificação prática. Como este material deve ser utilizado para consultas, 
julgamos oportuno registrar as vantagens da utilização dos tiques e as regras básicas 
para seu uso. 
 
• Vantagens. 
⇒ Podem ser escritos rapidamente nos papéis de trabalho; 
⇒ Eliminam a necessidade de repetir explicações; 
⇒ Facilitam a revisão rápida e eficiente dos papéis de trabalho. 
 
• Regras Básicas 
⇒ Devem ser feitos em vermelho para facilitar o exame e a visualização nos 
papéis de trabalho evitando confusões com letras, símbolos e números; 
⇒ Devem ser simples entre si quando servirem para registro de fatos diferentes; 
⇒ Não se deve encher de tiques os papéis de trabalho, de modo que se torne 
impossível acompanhar o desenvolvimento do trabalho feito; 
⇒ As explicações devem estar, na medida do possível, na folha em que o tique 
foi feito. Quando o mesmo tique é utilizado em folhas diferentes, deve-se usar uma 
folha para resumir os tiques usados. Essa folha deve ser arquivada antes de todas as 
folhas nas quais foram empregados; 
⇒ As explicações devem ser precisas; 
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⇒ Quando se usa um tique, este deve ser explicado na parte inferior da folha; e 
⇒ Devem-se usar tiques diferentes para testes diferentes. 
 
8.6 Relatório de Auditoria 
Para cada auditoria realizada, o Auditor Governamental deverá elaborar relatório 
que refletirá os resultados dos exames efetuados, de acordo com a forma ou tipo de 
auditoria. 
As informações que proporcionem a abordagem da auditoria, quanto aos atos de 
gestão, fatos ou situações observadas, devem reunir principalmente os seguintes 
atributos de qualidade: 
Concisão - usar linguagem clara e concisa de forma que seja fácil o seu 
entendimento por todos, sem necessidade de explicações adicionais por parte de quem 
o elaborou. 
Objetividade - deve conter mensagem clara e direta, a fim de que o leitor entenda 
facilmente o que se pretendeu transmitir. 
Convicção - relatar de tal modo que as evidências conduzam qualquer pessoa 
prudente às mesmas conclusões a que chegou o auditor. 
Clareza - assegurar-se de que a estrutura do relatório e a terminologia 
empregada permitem que as informações reveladas possam ser entendidas por 
quaisquer pessoas, ainda que não versadas na matéria. 
Integridade - devem ser incluídos no relatório todos os fatos relevantes 
observados, sem nenhuma omissão, proporcionando uma visão objetiva das 
impropriedades/irregularidades apontadas, recomendações efetuadas e conclusões. 
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Coerência - assegurar-se de que os resultados da auditoria correspondam aos 
objetivos determinados. 
Oportunidade - os relatórios devem ser emitidos tempestivamente, a fim de que 
os assuntos neles abordados possam ser objeto de oportunas providências. 
Apresentação - o Auditor Governamental deve cuidar para que os assuntos 
sejam apresentados numa seqüência lógica, segundo os objetivos do trabalho, de 
forma correta, isto é, em uma linguagem perfeita, isenta de erros ou rasuras que 
possam prejudicar o correto entendimento. 
Conclusivo - o relatório deve permitir a formação de opinião sobre as atividades 
realizadas. 
 
8.7 Síntese do que foi estudado 
Neste capítulo foram abordados os pontos fundamentais o trabalho de auditoria 
no setor público e seu relacionamento com os controles internos das Entidades. 
 
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