Administração Financeira e Orçamentária - 05 - Despesa Pública - Pt 1

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AULA 04 
Saudações, caro aluno! 
Hoje trataremos de um dos principais conteúdos relativos a orçamento público, 
a despesa. Na verdade, desdobraremos esta aula em duas; a próxima parte 
tratará de tópicos especiais do tema: restos a pagar, despesas de exercícios 
anteriores e suprimento de fundos. 
Nesta primeira parte, trataremos das classificações a ela aplicáveis , entre as 
quais se destaca a classificação pela natureza da despesa, e da execução 
orçamentária. 
Porém, inicialmente, veremos alguns conceitos preliminares, que servirão de 
subsídio para questionamentos mais básicos e para o próprio entendimento 
progressivo do conteúdo. 
Então, vamos em frente. Boa aula! 
GRACIANO ROCHA 
DESPESA PÚBLICA 
Despesa orçamentária e extraorçamentária
Como princípio, a despesa pública deve ser aplicada numa finalidade pública. 
Isso pode envolver tanto atendimento direto a necessidades de segmentos 
da população quanto a necessidades de estruturas do próprio governo. 
Também é necessário que a execução da despesa se dê por ordem de pessoal 
responsável, com legitimidade estabelecida por atos normativos para 
manejo dos recursos públicos. 
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O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) traz dois 
conceitos complementares a respeito da despesa, com os quais iniciaremos 
nosso estudo: 
“[despesas orçamentárias] dependem de autorização legislativa para sua 
efetivação. As despesas de caráter orçamentário necessitam de recurso público 
para sua realização e constituem instrumento para alcançar os fins dos 
programas governamentais”. 
“despesa orçamentária é fluxo que deriva da utilização de crédito consignado 
no orçamento da entidade, podendo ou não diminuir a situação líquida 
patrimonial”. 
Esses conceitos nos permitem separar, inicialmente, as despesas 
orçamentárias das despesas extraorçamentárias. 
Como os trechos do MCASP acima permitem antever, a despesa orçamentária 
depende de autorização legislativa para sua execução. Essa autorização 
ocorre ora por meio dos créditos iniciais, veiculados na LOA, ora por meio dos 
créditos adicionais (suplementares, especiais e extraordinários). 
As despesas autorizadas na LOA ou nos créditos adicionais refletem a aplicação 
de recursos pretendida pelo governo, nos programas escolhidos no âmbito de 
seu planejamento e de suas prioridades. 
Como resta evidente, para a execução da despesa orçamentária, é necessária 
a existência de recursos públicos para suportá-la. Portanto, para realizar a 
despesa, é preciso que haja tanto o crédito orçamentário (que representa a 
permissão para o gasto) quanto o respaldo financeiro correspondente. 
Crédito X recurso
Vale a pena deixar bem diferenciadas essas palavras, que têm uma
relação muito próxima.
A palavra “crédito”, na contabilidade pública, tem a ver com a
autorização orçamentária para o gasto, e a palavra “recurso”
corresponde ao aspecto financeiro do orçamento, ou seja, ao dinheiro
cuja utilização foi autorizada mediante o crédito.
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Assim, no estudo da matéria orçamentária, verificamos fatos ligados ao
orçamento que envolvem reflexos financeiros e outros que implicam
apenas lançamentos contábeis (fatos estritamente orçamentários).
No caso da execução da despesa, inicialmente ocorrem fatos
orçamentários, no nascimento e na confirmação da obrigação a pagar, e
o impacto financeiro é registrado ao final, com a quitação junto ao
credor.
Por outro lado, tal qual ocorre com a receita, também existem as despesas 
extraorçamentárias. Essas despesas representam a devolução de recursos 
que estavam em poder do ente público, mas que não pertenciam 
realmente ao erário, e que, portanto, não podem ser executados em favor 
de ações governamentais. 
Para essa devolução de recursos que caracteriza as despesas 
extraorçamentárias, não é necessária qualquer autorização legislativa. 
Basta a liberação financeira ao favorecido. 
As despesas extraorçamentárias, segundo o MCASP, decorrem de saídas 
compensatórias no ativo e no passivo financeiro, tais como: 
• devolução dos valores de terceiros, anteriormente depositados; 
• recolhimento de consignações/retenções; 
• pagamento das operações de crédito por antecipação de receita (ARO). 
Desse modo, as despesas extraorçamentárias serão, muitas vezes, a 
contrapartida de receitas extraorçamentárias, cuja devolução é exigida. 
Por sua própria natureza, o foco de nosso estudo repousará sobre as
despesas orçamentárias, que caracterizam a aplicação de recursos nos
programas instituídos pelo governo.
Como isso cai na prova? 
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1. (CESPE/CONSULTOR/SEFAZ-ES/2009) Em sua acepção financeira, 
despesa pública é a aplicação de recursos pecuniários em forma de gastos 
ou em forma de mutação patrimonial, com o fim de realizar as finalidades 
do Estado. 
2. (FCC/ANALISTA/TRE-PI/2009) Uma despesa extraorçamentária 
caracteriza-se por 
(A) provocar uma redução efetiva na situação líquida patrimonial. 
(B) modificar, simultaneamente, contas do ativo financeiro e do passivo 
permanente. 
(C) modificar, simultaneamente, contas do ativo financeiro e do ativo 
permanente. 
(D) provocar uma redução do superávit financeiro. 
(E) não precisar de autorização legislativa para a sua ocorrência. 
3. (FCC/ANALISTA/MP-SE/2009) É uma despesa extraorçamentária o 
pagamento de 
(A) juros da dívida. 
(B) pessoal. 
(C) contribuição patronal ao RPPS. 
(D) devolução de caução. 
(E) serviços de terceiros. 
4. (CESPE/CONSULTOR/SEFAZ-ES/2009) Enquanto a execução orçamentária 
se refere à utilização dos recursos consignados no orçamento ou na LOA, 
a execução financeira representa a utilização de créditos financeiros. Na 
técnica orçamentária, reserva-se o termo recurso para designar o lado 
orçamentário e crédito para o lado financeiro. 
A questão 1 está CERTA. Sendo efetiva ou não, a despesa pública 
necessariamente está ligada à concretização dos objetivos programados pelo 
governo. 
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Na questão 2, devemos observar que despesa extraorçamentárias, por serem 
operações compensatórias (devoluções de recursos de terceiros), não implicam 
redução patrimonial, já que o Estado não chega a se apoderar desses recursos, 
e representam fatos apenas financeiros. Das alternativas, a afirmação correta 
é a de que não é necessária autorização legislativa para a realização da 
despesa extraorçamentária. Gabarito: E. 
Das opções da questão 3, a que representa recursos de terceiros e, portanto, 
exemplo de despesa extraorçamentária, é a devolução de caução. Gabarito: D. 
No caso da questão 4, inverteram-se os conceitos: “crédito” é orçamentário e 
“recurso” é financeiro. Questão ERRADA. 
CLASSIFICAÇÃO PELA NATUREZA DA DESPESA 
A classificação por natureza da despesa, ou classificação econômica da 
despesa, é correspondente à classificação por natureza da receita, que já 
estudamos. 
Também agora, todos os entes federados são obrigados a adotar os padrões 
indicados pela Lei 4.320/64. E isso permite que se conheça a dimensão e o 
perfil do gasto público, agregadonacionalmente. 
A receita, quanto a essa classificação econômica, era desmembrada em 
categoria econômica, origem, espécie, rubrica, alínea e subalínea, confere? 
No âmbito da despesa, originalmente, a Lei 4.320/64 trouxe a classificação 
por natureza em categorias econômicas, subcategorias econômicas e 
elementos de despesa. 
Detalhe: esse último nível, o elemento de despesa, devia constar 
obrigatoriamente da LOA, tornando a despesa muito “amarrada” (tratamos 
disso ao falar do princípio da discriminação). Conforme a Lei, elemento de 
despesa é o 
“desdobramento da despesa com pessoal, material, serviços, obras e outros 
meios de que se serve a administração pública para consecução dos seus fins”. 
Entretanto, por meio de uma portaria (Portaria Interministerial STN/SOF 
163/2001), foi alterada a classificação da despesa da Lei 4.320/64. Nessa 
Portaria 163/2001, o elemento de despesa deixou de ser obrigatório na 
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LOA, podendo ser discriminado apenas no momento da execução 
orçamentária, e acrescentou-se mais um “nível” de classificação (a Portaria 
chamou esse nível apenas de “informação gerencial”): a modalidade de 
aplicação. 
Portanto, atualmente, a classificação pela natureza da despesa é composta 
por: 
• categoria econômica; 
• grupo de natureza da despesa; 
• modalidade de aplicação (indicada como “informação gerencial”); 
• elemento de despesa; 
• desdobramento do elemento (facultativo). 
Em seguida, vamos conversar mais detalhadamente sobre esses níveis de 
classificação. 
Categoria econômica. Assim como afirmamos ao estudar a receita, a 
categoria econômica da despesa indica o efeito que ela terá sobre a 
economia (transferências de recursos, montante de gastos com custeio – 
consumo do governo, nível de investimentos etc.). Temos, assim como na 
receita, as categorias despesas correntes e despesas de capital. 
As despesas correntes representam gastos de manutenção da máquina 
estatal. Portanto, as atividades normais, cotidianas, que garantem a prestação 
dos serviços e o funcionamento dos órgãos/entidades são custeadas por essa 
categoria de despesa. 
Segundo o MCASP, as despesas correntes são aquelas que “não contribuem, 
diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital”. 
As despesas de capital relacionam-se com a aquisição/modificação do 
patrimônio público. Trata-se da aplicação de recursos em bens/serviços que 
resultarão na expansão, ou, ao menos, na transformação do patrimônio 
estatal. 
Novamente conforme o MCASP, despesas de capital são as que “contribuem, 
diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital”. 
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Como isso cai na prova? 
5. (FCC/ANALISTA/TRT-04/2006) A classificação da despesa, segundo a sua 
natureza, compõe-se de 
(A) categoria econômica, grupo de natureza de despesa e elemento de 
despesa. 
(B) categoria econômica, função e elemento de despesa. 
(C) função, programa e subprograma. 
(D) órgão orçamentário, função e categoria econômica. 
(E) órgão orçamentário, unidade orçamentária e unidade de despesa. 
6. (CESPE/ANALISTA/ANCINE/2006) A classificação pela natureza da 
despesa se dá em diversos níveis de agregação: categoria econômica, 
grupos de despesas, modalidade de aplicação e elemento de despesa. 
7. (CESPE/ANALISTA/STF/2008) São denominadas despesas de capital as 
que respondem pela manutenção das atividades da entidade 
governamental. 
Na questão 5, a sequência correta de níveis da classificação econômica da 
despesa é categoria – grupo – elemento (podendo-se acrescentar a 
modalidade de aplicação, como informação adicional). Gabarito: A. 
A questão 6 espelha os níveis de classificação pertencentes à natureza da 
despesa. Questão CERTA. 
A questão 7 inverte os conceitos: os gastos de manutenção das atividades 
estatais representam despesas correntes. Questão ERRADA. 
Grupo de natureza da despesa. Originalmente, na Lei 4.320/64, o nível de 
classificação abaixo das categorias econômicas não recebeu denominação 
específica, mas a doutrina instituiu a figura das “subcategorias econômicas”. A 
partir da Portaria 163/2001, substituiu-se a subcategoria econômica pelo 
grupo de natureza da despesa. 
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Os grupos de natureza da despesa constituem, conforme a Portaria 163, “a 
agregação de elementos de despesa que apresentam as mesmas 
características quanto ao objeto de gasto”. Nessa classificação econômica, 
temos os seguintes grupos, distribuídos segundo as categorias: 
“Dentro” de cada grupo relacionado acima, encontram-se os correspondentes 
elementos de despesa, que trarão a dimensão concreta da despesa no 
momento de sua execução. 
Os grupos de 1 a 3 acima correspondem à categoria das despesas
correntes, e os de 4 a 6, às despesas de capital.
Vejamos os conceitos trazidos pelo MCASP sobre os grupos de natureza da 
despesa: 
Pessoal e encargos sociais: despesas orçamentárias de natureza 
remuneratória, decorrentes de: 
• efetivo exercício de cargo, emprego ou função de confiança no setor 
público; 
• pagamento dos proventos de aposentadorias, reformas e pensões; 
• obrigações trabalhistas de responsabilidade do empregador, incidentes 
sobre a folha de salários; 
• contribuição a entidades fechadas de previdência; 
• outros benefícios assistenciais classificáveis neste grupo de despesa; 
• outras parcelas de cunho remuneratório. 
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Juros e encargos da dívida: despesas orçamentárias com o pagamento de 
juros, comissões e outros encargos de operações de crédito internas e 
externas contratadas, bem como da dívida pública mobiliária (pagamento 
relativo ao resgate de títulos públicos). 
Outras despesas correntes: Despesas orçamentárias com aquisição de 
material de consumo, pagamento de diárias, contribuições, subvenções, 
auxílio-alimentação, auxílio-transporte, além de outras despesas da categoria 
econômica "Despesas Correntes" não classificáveis nos demais grupos de 
natureza de despesa. 
Investimentos: despesas orçamentárias com softwares e com o 
planejamento e a execução de obras, inclusive com a aquisição de imóveis 
considerados necessários à realização destas últimas, e com a aquisição de 
instalações, equipamentos e material permanente. 
Inversões financeiras: despesas orçamentárias com a aquisição de imóveis 
ou bens de capital já em utilização; aquisição de títulos representativos do 
capital de empresas ou entidades de qualquer espécie, já constituídas, quando 
a operação não importe aumento do capital; e com a constituição ou aumento 
do capital de empresas. 
Amortização da dívida: despesas orçamentárias com o pagamento e/ou 
refinanciamento do principal e da atualização monetária ou cambial da dívida 
pública interna e externa, contratual ou mobiliária. 
Quanto aos “investimentos” e “inversões financeiras”, a forma mais
simples de tentar diferenciar esses grupos de despesas de capital é a
seguinte: investimentos significam injeção de recursos em bens de
capital novos, ou criação de bens de capital, que aumentam o produto
interno bruto; inversões financeiras implicam a aquisição de bens de
capital já existentes, sem alteração do PIB.
Se você não lembra imediatamente, bens de capital são “bens
produtivos”, por meio dos quais sãoobtidos novos bens e serviços. Ou
seja, são bens dos quais decorrem novas atividades econômicas e, por
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isso mesmo, aumento da riqueza. Eles se opõem aos bens de consumo,
que atendem diretamente as necessidades e desejos dos consumidores.
Como isso cai na prova? 
8. (FCC/ANALISTA/TJ-SE/2009) O agregador de elementos de despesa com 
as mesmas características quanto ao objeto de gasto, denomina-se: 
(A) Grupo de Elementos da Despesa. 
(B) Categoria Econômica. 
(C) Categoria Programática. 
(D) Grupo Modalidade Econômica. 
(E) Grupo de Natureza da Despesa. 
9. (CESPE/ANALISTA/TRE-MT/2010) Geralmente, a despesa efetiva coincide 
com a despesa de capital. Entretanto, há despesa de capital que não é 
efetiva, como, por exemplo, as transferências de capital que causam 
decréscimo patrimonial. 
10. (FCC/ANALISTA/TCE-GO/2009) Segundo o critério da categoria 
econômica, nos termos do art. 12 da Lei nº 4.320/64, as despesas serão 
classificadas em despesas correntes e despesas de capital. Representa 
uma despesa de capital 
(A) o salário do professor da rede pública. 
(B) a aquisição de ações de empresas em funcionamento. 
(C) o dispêndio relacionado com a conservação de ruas. 
(D) o pagamento de juros e encargos da dívida pública. 
(E) a aquisição de material de consumo. 
11. (CESPE/ANALISTA/SAD-PE/2009) A categoria econômica denominada 
investimentos contribui para a formação ou aquisição de um bem de 
capital. 
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12. (CESPE/AUDITOR/FUB/2009) A aquisição de material de limpeza para 
estoque é uma despesa não efetiva, porém classificada, segundo sua 
categoria econômica, como despesa corrente. 
13. (CESPE/TÉCNICO SUPERIOR/IPAJM-ES/2010) As inversões financeiras são 
uma espécie de despesa de capital em que ocorre acréscimo no capital do 
governo. 
Na questão 8, conforme estabelecido na Portaria 163/2011, o conceito trazido 
pelo enunciado corresponde ao grupo de natureza da despesa. Gabarito: E. 
A questão 9 está ERRADA. As transferências de capital são despesas efetivas, 
justamente por gerarem o “decréscimo patrimonial” referido na questão. 
Na questão 10, temos o seguinte: o salário do professor é uma despesa com 
pessoal (corrente); a aquisição de ações é uma despesa de capital, do grupo 
inversões financeiras; a conservação de ruas envolve gastos com “outras 
despesas correntes”; o pagamento de juros e encargos é um dos grupos da 
despesa corrente; e a aquisição de material de consumo também se trata de 
“outras despesas correntes”. Gabarito: B. 
A questão 11 está ERRADA: “investimentos” é um grupo de natureza da 
despesa, e não uma categoria econômica. 
A questão 12 indica uma despesa corrente, de manutenção das atividades 
estatais (classificada no grupo Outras Despesas Correntes). No caso, é uma 
despesa não efetiva, porque o recurso gasto na aquisição dos bens é 
compensado pelo registro desses bens no Ativo. Questão CERTA. 
A questão 13 está ERRADA: as inversões financeiras, como seu próprio nome 
indica, envolvem a aquisição de bens ou direitos “em uso”, não se gerando, 
portanto, aumento patrimonial, mas uma mutação patrimonial. 
Modalidade de aplicação. A modalidade de aplicação indica a forma como a 
despesa será executada: ou diretamente pelos órgãos e entidades do ente 
público responsável pela despesa, ou mediante transferências. A despesa 
pode ser executada por meio de transferências a Municípios, a Estados/DF, a 
entidades privadas, à União etc. 
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A ideia, ao se adotar a modalidade de aplicação, foi eliminar a dupla 
contagem de recursos e despesas nos casos de transferência ou 
descentralização. 
Como assim “dupla contagem”? 
Por exemplo, caso o Ministério da Educação comprasse livros editados por 
uma universidade federal, teríamos o registro de uma despesa, por parte do 
MEC, e de uma receita, por parte da universidade federal. 
Entretanto, para a União como um todo, não teria havido nem receita nem 
despesa, pelo simples fato de não ter havido entrada ou saída de recursos do 
Tesouro Nacional. 
Se o registro de receitas e despesas, nesse tipo de operação, fosse feito do 
modo “tradicional”, seria criado um volume irreal de entradas e saídas 
financeiras, prejudicando a exatidão das informações sobre a execução do 
orçamento. 
Diante disso, para evitar esse risco de “desinformação”, utilizam-se as 
receitas intraorçamentárias e, em contrapartida, as “despesas 
intraorçamentárias”, que representam uma modalidade de aplicação 
específica (modalidade 91: “Aplicação Direta Decorrente de Operação entre 
Órgãos, Fundos e Entidades Integrantes dos Orçamentos Fiscal e da 
Seguridade Social”). 
Com isso, os órgãos e entidades que participam de operações financeiras 
recíprocas (aquisições de bens/serviços, pagamento de tributos etc.) 
registram suas respectivas receitas e despesas, mas a União, ao agregar 
as informações, não considerará tais movimentações de recursos para 
fechar seus balanços. 
Como isso cai na prova? 
14. (FCC/TÉCNICO SUPERIOR/PGE-RJ/2009) Para a classificação da despesa 
quanto à sua natureza deve ser analisada a categoria econômica, o grupo 
ao qual pertence, a modalidade de aplicação e o objeto de gasto. Quanto 
à modalidade de aplicação, pode ser classificada como despesa 
(A) direta ou por transferência. 
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(B) corrente ou de capital. 
(C) com pessoal, encargos sociais ou da dívida. 
(D) com investimentos, inversões financeiras ou amortização de dívida. 
(E) de custeio, transferências correntes, investimentos ou transferências 
de capital. 
15. (FCC/ANALISTA/MP-SE/2009) Elemento de despesa tem por finalidade 
indicar se os recursos são aplicados diretamente por órgãos ou entidades 
no âmbito da mesma esfera de governo ou por outro ente da federação. 
16. (CESPE/AUDITOR/AUGE-MG/2009) A modalidade de aplicação objetiva 
possibilita a eliminação da dupla contagem dos recursos transferidos ou 
descentralizados. 
17. (CESPE/CONSULTOR/SEFAZ-ES/2009) A natureza da despesa será 
complementada pela modalidade de aplicação, que indicará se os recursos 
são aplicados diretamente por órgãos ou entidades da mesma esfera de 
governo ou por outro ente da Federação. 
Na questão 14, considerando que a modalidade de aplicação indica se a 
execução da despesa se dará pelo próprio ente público ou por agente que 
receba transferência, o gabarito é A. 
A questão 15 está ERRADA, já que o conceito reproduzido é de modalidade de 
aplicação, e não de elemento de despesa. 
A questão 16 repete a noção utilizada no MCASP, destacando a função 
principal da modalidade de aplicação. Questão CERTA. 
A questão 17 está CERTA também, mais uma vez utilizando os conceitos do 
MCASP. 
Elemento de despesa e desdobramento facultativo: relembrando a lição 
vista acima, atualmente, na lei orçamentária, a despesa, quanto à classificação 
pela natureza, é classificada no mínimo em categoria econômica, grupo de 
natureza da despesa e modalidade de aplicação (codificação em 4 dígitos: 
C.G.MM). O elemento de despesa pode surgir também na LOA, mas não 
obrigatoriamente (codificação em seis dígitos: C.G.MM.EE). 
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Além disso, se for necessário, o ente público poderá desdobrar, 
facultativamente, o elemento de despesa, para tornar a classificação ainda 
mais fiel ao gasto a ser realizado. Nessa hipótese, a codificação da despesa 
terá 8 dígitos, com o acréscimo do desdobramento facultativo
(C.G.MM.EE.DD). 
Como isso cai na prova? 
18. (FCC/ANALISTA/TRF-02/2007) Tratando-se de despesa pública, na Lei de 
Orçamento a discriminação da despesa orçamentária será feita, no 
mínimo, por elementos. Entende-se por elementos: 
(A) a despesa paga à margem da Lei Orçamentária, independente de 
autorização legislativa. 
(B) ao desdobramento da despesa com pessoal, material, serviços, obras 
e outros meios de que se serve a administração pública para a consecução dos 
seus fins . 
(C) o agrupamento de serviços subordinados ao mesmo órgão ou 
repartição a que serão consignadas dotações próprias. 
(D) a despesa cuja realização depende de autorização legislativa mas 
pode ser realizada sem crédito orçamentário. 
(E) a despesa cuja realização não depende de autorização legislativa e 
pode ser realizada sem crédito orçamentário. 
19. (FCC/ANALISTA/TRT-24/2006) Tendo em vista o Princípio da 
Transparência Pública, existe a obrigatoriedade do desdobramento 
suplementar dos elementos de despesa para atendimento das 
necessidades da escrituração contábil e controle da execução 
orçamentária. 
20. (FCC/ANALISTA/MP-PE/2006) No orçamento, a classificação econômica da 
despesa deve ser desdobrada até o nível de categoria. 
21. (CESPE/ANALISTA/ANA/2006) Mesmo que a lei de orçamento discrimine a 
despesa de capital em nível de elemento, poderá a administração pública, 
para sua execução, utilizar desdobramento que melhor atenda suas 
necessidades. 
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O conceito de elemento de despesa, como disposto na Lei 4.320/64, é o 
“desdobramento da despesa com pessoal, material, serviços, obras e outros 
meios de que se serve a administração pública para consecução dos seus fins”. 
Gabarito: B. 
Não há obrigatoriedade de desdobrar os elementos de despesa em níveis 
inferiores de classificação econômica. Essa é uma faculdade posta à disposição 
das unidades executoras do orçamento. A questão 19 está ERRADA. 
A questão 20 está ERRADA: a classificação econômica, no orçamento, deve ser 
desdobrada em categoria, grupo e modalidade de aplicação, conforme 
disciplinado pela Portaria 163/2001. 
A questão 21 está CERTA. Como vimos, é possível desdobrar, se necessário, o 
elemento de despesa, para enquadrar ainda melhor o gasto a ser realizado. 
CLASSIFICAÇÃO INSTITUCIONAL DA DESPESA 
A classificação institucional identifica quem são as estruturas responsáveis
(ou, na linguagem do edital, os agentes responsáveis) pela execução da 
despesa. Nessa classificação, apontam-se o órgão orçamentário e a 
unidade orçamentária, subordinada àquele. 
Apesar da sugestão do nome, “órgão orçamentário” não corresponde sempre a 
“órgão” no sentido dado pelo Direito Administrativo. 
Tanto órgãos, significando “estruturas da administração direta”, quanto 
entidades da administração indireta submetem-se a essa categorização. 
Na verdade, “órgão orçamentário” é um agrupamento ainda mais aberto. 
Segundo o Manual Técnico de Orçamento (MTO), editado pela Secretaria de 
Orçamento Federal (SOF/MPOG), 
Um órgão ou uma unidade orçamentária não corresponde necessariamente a 
uma estrutura administrativa, como ocorre, por exemplo, com alguns fundos 
especiais e com os “órgãos” “Transferências a Estados, Distrito Federal e 
Municípios”, “Encargos Financeiros da União”, “Operações Oficiais de 
Crédito”, “Refinanciamento da Dívida Pública Mobiliária Federal” e “Reserva 
de Contingência”. 
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Nesse sentido, às vezes o órgão orçamentário não corresponderá a um 
“agente” ou estrutura responsável pela execução de despesas, mas a 
agrupamentos de despesas. Assim, geralmente, a classificação institucional 
aponta “quem realiza” a despesa. 
Atenção: já houve questões que tentaram misturar a classificação
institucional com a “classificação por esfera orçamentária”. A
classificação por esfera, pouco cobrada em provas, indica qual dos três
orçamentos instituídos pela CF/88 (fiscal, da seguridade e de
investimento das estatais) abrange a despesa a se classificar.
As unidades orçamentárias são aquelas indicadas na LOA como “titulares” 
das dotações. Assim, no momento de executar a despesa, os procedimentos 
pertinentes à execução se darão por agentes dessa unidade orçamentária. 
Antes de prosseguir nesse assunto, vamos tratar de diferenciar os tipos de 
unidades que integram os órgãos e entidades da Administração, conforme os 
conceitos da STN: 
Unidade Orçamentária: unidade à qual o orçamento da União consigna 
dotações especificas para a realização de seus programas de trabalho e sobre 
os quais exerce o poder de disposição. 
Unidade Administrativa: unidade à qual a lei orçamentária anual não 
consigna recursos e que depende de destaques ou provisões para executar seus 
programas de trabalho. 
Unidade Gestora: Unidade orçamentária ou administrativa investida do poder 
de gerir recursos orçamentários e financeiros, próprios ou sob 
descentralização. 
Portanto, para diferenciar esses tipos de unidades, vamos repisar que a 
unidade orçamentária é aquela que surge na LOA como titular da dotação. 
As unidades administrativas não são beneficiárias diretas de dotações da 
LOA. Por isso, para executarem suas atribuições, precisam de transferências 
orçamentárias e financeiras, com o que poderão efetuar os pagamentos das 
despesas. 
Por fim, as unidades gestoras podem ser tanto orçamentárias (titulares das 
dotações na LOA) quanto administrativas. Seu diferencial é o poder de 
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gerir (transferir, receber, controlar e executar) dotações orçamentárias e 
recursos financeiros, ultrapassando a simples execução dos estágios da 
despesa. 
Assim, como a execução do orçamento também fica a cargo de unidades 
administrativas e gestoras sem presença na LOA, é frequente a transferência, 
por parte das unidades orçamentárias, de dotações e seus recursos 
correspondentes para essas unidades administrativas e gestoras. Assim, elas 
são favorecidas indiretamente pela autorização de gastos da LOA. 
Como isso cai na prova? 
22. (FCC/ANALISTA/MP-PE/2006) A classificação institucional indica em que 
função e subfunção de governo os recursos orçamentários serão 
aplicados. 
23. (FCC/CONTADOR/ARCE-CE/2006) Na classificação funcional-programática, 
a despesa pública desdobra-se em órgão orçamentário, unidade 
orçamentária e unidade de despesa. 
24. (CESPE/ANALISTA/MIN. INTEGRAÇÃO/2009) A classificação institucional 
da receita representa a estrutura orgânica e administrativa 
governamental, correspondendo a dois níveis hierárquicos: o órgão e a 
unidade orçamentária. 
25. (CESPE/ANALISTA/TRE-MT/2010) Toda unidade orçamentária tem uma 
estrutura administrativa correspondente, o que pode ser exemplificado 
por alguns fundos especiais e pela unidade orçamentária denominada 
transferências a estados, Distrito Federal e municípios. 
A função e a subfunção em que se enquadram as despesas são indicadas pela 
classificação funcional, como se verá mais adiante, e não pela classificação 
institucional. A questão 22 está ERRADA. 
A questão 23 tem dois problemas: a classificação funcional-programática, já 
abandonadahá alguns anos no Brasil, era uma mescla entre as classificações 
funcional e a estrutura programática. Além disso, não existe o nível de 
classificação “unidade de despesa”. Questão ERRADA. 
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A questão 24 espelha corretamente os dois níveis da classificação da despesa 
sob o critério institucional. Questão CERTA. 
A questão 25 contraria uma das observações que fizemos sobre a classificação 
institucional: nem sempre uma unidade orçamentária (ou órgão orçamentário) 
corresponde a uma estrutura administrativa. Questão ERRADA. 
CLASSIFICAÇÃO FUNCIONAL 
A classificação funcional da despesa, aplicável a todos os entes federados, é 
composta de dois níveis: funções e subfunções. 
Nos dizeres da Portaria MOG 42/99, que estabeleceu a atual classificação 
funcional, entende-se por função 
“o maior nível de agregação das diversas áreas de despesa que competem ao 
setor público. A função quase sempre se relaciona com a missão institucional 
do órgão, por exemplo, cultura, educação, saúde, defesa, que, na União, 
guarda relação com os respectivos Ministérios”. 
Assim, funções correspondem aos maiores setores de atuação do governo: 
educação, transporte, saúde, segurança pública etc. 
As subfunções são o detalhamento das funções. Segundo a mesma Portaria, a 
subfunção trata-se de “uma partição da função, visando a agregar 
determinado subconjunto de despesa do setor público”. Por exemplo, 
compreendidas na função Energia, temos as subfunções Conservação de 
Energia; Energia Elétrica; Petróleo; e Álcool. 
Um detalhe interessante, e importante para concursos, é que as
subfunções podem ser cruzadas com funções diferentes da sua “matriz”.
Por exemplo, a subfunção Desenvolvimento Científico, da função Ciência
e Tecnologia, pode se relacionar com a função Educação, para
discriminar uma despesa referente ao apoio concedido a universidades
federais, para publicação de pesquisas.
Em sentido contrário a essa possibilidade de cruzamentos, as subfunções
pertencentes à função “Encargos Especiais” só podem ser combinadas
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com esta última. É que, diferentemente das outras, a função Encargos
Especiais e suas subfunções dizem respeito a uma atuação genérica do
governo, ou, como disse a questão, englobam despesas às quais não se
podem associar bens ou serviços.
A finalidade da classificação funcional, segundo o professor James Giacomoni, 
é “fornecer as bases para a apresentação de dados e estatísticas sobre os 
gastos públicos nos principais segmentos em que atuam as organizações do 
Estado”. 
Como isso cai na prova? 
26. (FCC/TÉCNICO SUPERIOR/PGE-RJ/2009) Se os cidadãos estiverem 
interessados em conhecer os dados e estatísticas sobre os gastos públicos 
nos principais segmentos em que atuam as organizações do Estado, ou 
seja, no maior nível de agregação das diversas áreas de despesa que 
competem ao setor público deverão consultar a classificação da despesa 
(A) por elementos de despesa. 
(B) funcional. 
(C) por programas. 
(D) institucional. 
(E) por categorias econômicas. 
27. (FCC/ANALISTA/TRF-03/2007) Entende-se como o maior nível de 
agregação das diversas áreas de despesa que competem ao setor público: 
(A) projeto. 
(B) categoria econômica da despesa. 
(C) natureza da despesa. 
(D) programa. 
(E) função. 
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28. (CESPE/ANALISTA/MCT/2008) A classificação funcional busca responder, 
basicamente, à indagação em que área de ação governamental a despesa 
será realizada, sendo que a função encargos especiais engloba as 
despesas às quais não se pode associar um bem ou serviço a ser gerado 
no processo produtivo corrente. 
29. (CESPE/TÉCNICO SUPERIOR/MIN. SAÚDE/2008) A classificação funcional 
é composta por um rol de funções e subfunções prefixadas e padronizadas 
para a União, os estados, o DF e os municípios, as quais servirão de 
agregador dos gastos públicos por área de ação governamental. 
30. (FCC/ANALISTA/TCE-AM/2008) Na classificação funcional, a despesa 
pública obedece à seguinte hierarquia: 
(A) função, subfunção, programa, projeto, atividade e operação especial. 
(B) função, subprograma, programa, projeto e atividade. 
(C) programa, categoria econômica, natureza de despesa e elemento. 
(D) órgão orçamentário, unidade orçamentária e unidade de despesa. 
(E) categoria, natureza de despesa, modalidade de aplicação e elemento. 
31. (CESPE/ANALISTA/TCE-AC/2009) A classificação funcional da despesa tem 
subfunções que não podem ser combinadas com funções diferentes 
daquelas a que estejam vinculadas. 
O enunciado da questão 26, ao tratar das “áreas que competem ao setor 
público”, refere-se à classificação funcional da despesa. Gabarito: B. 
Na questão 27, o conceito do maior nível de agregação das áreas de despesa é 
justamente o de função. Gabarito: E. 
A questão 28 resume apropriadamente o objetivo da classificação funcional da 
despesa, e destaca bem o caráter neutro da função “Encargos Especiais”. 
Questão CERTA. 
A questão 29 indica os dois níveis da classificação funcional e a obrigação de 
todos os entes federados adotarem tal classificação. Questão CERTA. 
A questão 30 traz um “costume” estranho da FCC: algumas vezes, ela 
considera que a classificação funcional abrange também a estrutura 
programática (que é composta de programas e ações – estas últimas se 
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subdividindo em projetos, atividades e operações especiais, como indicado 
adiante). Não é correto fazer essa associação, mas, como isso já ocorreu mais 
de uma vez, é bom abrir o olho para a insistência da banca. Gabarito: A. 
A questão 31 contraria a possibilidade que estudamos de subfunções poderem 
ser combinadas com funções diferentes daquela de sua vinculação (exceto 
quanto às subfunções da função Encargos Especiais). Questão ERRADA. 
CLASSIFICAÇÃO POR PROGRAMAS 
Segundo o MCASP, programa é 
“o instrumento de organização da atuação governamental que articula um 
conjunto de ações que concorrem para a concretização de um objetivo comum 
preestabelecido, mensurado por indicadores instituídos no plano, visando à 
solução de um problema ou ao atendimento de determinada necessidade ou 
demanda da sociedade”. 
A estrutura programática do orçamento reflete a vinculação entre as atividades 
de planejamento e de orçamentação. 
Do lado da estratégia, o Plano Plurianual é o instrumento em que se 
concretiza o planejamento do governo, tendo, como resultado, uma lista 
de programas, com a visão de médio prazo para a atuação governamental. 
Do lado operacional, o programa é o ponto de partida para a execução da 
Lei Orçamentária; as classificações de despesa e de receita que estamos 
estudando são, na verdade, complementares à organização programática. 
Os programas, na forma como está estruturada atualmente a classificação 
programática, são compostos por ações. As ações orçamentárias se dividem 
em três tipos, conforme estabelecido pela Portaria MOG 42/99: 
Projeto: um instrumento de programação para alcançar o objetivo de um 
programa, envolvendo um conjunto de operações, limitadas no tempo, das 
quais resulta um produto que concorre para a expansão ou o aperfeiçoamento 
da ação de governo; 
Atividade: um instrumento de programação para alcançaro objetivo de um 
programa, envolvendo um conjunto de operações que se realizam de modo 
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contínuo e permanente, das quais resulta um produto necessário à manutenção 
da ação de governo; 
Operações Especiais: as despesas que não contribuem para a manutenção das 
ações de governo, das quais não resulta um produto, e não geram 
contraprestação direta sob a forma de bens ou serviços. 
Perceba, inicialmente, a grande semelhança entre as definições de projeto e 
de atividade. Vamos distinguir esses conceitos. 
A primeira diferença reside nos termos “expansão e aperfeiçoamento” da 
ação de governo, no tocante aos projetos, e na “manutenção” da ação do 
governo, relativa às atividades. 
A partir disso, entende-se que os projetos envolvem uma atuação mais 
intensiva do poder público, aumentando o nível de esforços empreendidos 
no alcance dos objetivos de governo. 
Já as atividades, como se conclui da redação da Portaria, dizem respeito à 
continuidade dos serviços e das atribuições normais do Estado, também 
em direção ao alcance dos objetivos governamentais. 
A outra diferença entre projetos e atividades está na duração. Os projetos são 
“limitados no tempo”; as atividades se realizam “de modo contínuo e 
permanente”. Assim, projetos são esporádicos: aumentam ou aperfeiçoam a 
ação governamental e se extinguem. Por outro lado, as atividades mantêm a 
atuação governamental no nível e na qualidade executados. 
A partir desses comentários, podemos seguir o entendimento de que, 
normalmente, projetos estão ligados a despesas de capital, sobretudo 
investimentos, e que atividades estão ligadas a despesas correntes 
(custeio). 
As operações especiais foram conceituadas pela Portaria MOG 42/99 com 
uma série de negações. Não contribuem para manutenção das ações de 
governo, não resultam num produto e não geram contraprestação. 
Normalmente, operações especiais são transferências e pagamentos 
diversos, sem retorno direto (contraprestação) para o governo, como 
indenizações, aposentadorias, benefícios, precatórios, juros etc. 
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Por fim, na codificação da classificação programática, há mais um nível a se 
destacar. Além dos programas e das ações que os compõem, existe o 
subtítulo, ou localizador do gasto. 
A definição do subtítulo depende da localização geográfica dos 
beneficiados pela ação programática. Assim, quanto mais restrito o público 
beneficiário de uma ação, mais o subtítulo refletirá essa regionalização. 
Nesse sentido, pode haver ações de alcance nacional (subtítulo 0001) até 
ações restritas a municípios (cada município tem seu código de subtítulo). 
Conforme o Manual de Elaboração do PPA 2008-2011, 
“a adequada localização do gasto permite maior controle governamental e 
social sobre a implantação das políticas públicas adotadas, além de evidenciar 
a focalização, os custos e os impactos da ação governamental”. 
Como isso cai na prova? 
32. (ESAF/AUDITOR/TCE-GO/2007) O projeto é um instrumento de 
organização da ação governamental que articula um conjunto de ações e 
concorre para um objetivo comum preestabelecido, visando a solucionar 
um problema ou a atender uma necessidade ou demanda da sociedade. 
33. (FCC/TÉCNICO/MPU/2007) O instrumento de ação governamental que é 
utilizado para alcançar o objetivo de um programa, envolvendo um 
conjunto de operações que se realizam de modo contínuo e permanente, 
necessárias à manutenção da referida ação, é denominado 
(A) subfunção. 
(B) função. 
(C) operação especial. 
(D) projeto. 
(E) atividade. 
34. (FCC/ANALISTA/TCE-GO/2009) No orçamento público, vários critérios são 
considerados na classificação das despesas. As categorias “Projeto” e 
“Operações Especiais” fazem parte da classificação 
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(A) funcional. 
(B) por programas. 
(C) por categorias econômicas. 
(D) por modalidade de aplicação de recursos. 
(E) por elementos. 
35. (CESPE/AUDITOR/UNIPAMPA/2009) No âmbito do PPA, o programa pode 
ser entendido como um conjunto de operações limitadas no tempo, ou 
seja, que serão executadas ao longo dos orçamentos que integram o 
plano. Essas operações resultam em atividade ou projeto, que corroboram 
para a expansão e o aperfeiçoamento da ação do governo. 
36. (FCC/ANALISTA/TJ-SE/2009) São classificadas como Operações Especiais 
as despesas que 
(A) geram contraprestação direta sob a forma de bens ou serviços. 
(B) resultam em um produto. 
(C) contribuem para manutenção das ações de governo. 
(D) não geram contraprestação direta sob a forma de bens ou serviços. 
(E) concorrem para expansão da ação de governo. 
A questão 32 está ERRADA: o enunciado tratou do conceito de programa, e 
não de projeto. 
Na questão 33, o conjunto de operações contínuas e permanentes caracteriza 
a ação orçamentária do tipo atividade. Gabarito: E. 
Na questão 34, projetos e operações especiais são ações orçamentárias, que 
compõem, portanto, a classificação por programas. Gabarito: B. 
A questão 35 traz o conceito de “projeto”, que é uma ação formadora dos 
programas. Questão ERRADA. 
Por fim, sobre a questão 36, que exige o reconhecimento de características das 
operações especiais, devemos lembrar da “série de negativas” que se aplicam 
a esse conceito. Gabarito: D. 
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ETAPAS DA DESPESA ORÇAMENTÁRIA 
A partir de agora, vamos tratar da execução da despesa orçamentária. 
O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público indica a existência de três 
etapas referentes à despesa orçamentária: o planejamento, a execução em si 
mesma e o controle/avaliação. 
Planejamento
A principal fase do planejamento da despesa é a fixação. No Manual, a fixação 
é discriminada nos seguintes termos: 
A fixação da despesa refere-se aos limites de gastos, incluídos nas leis 
orçamentárias com base nas receitas previstas, a serem efetuados pelas 
entidades públicas. A fixação da despesa orçamentária insere-se no processo 
de planejamento e compreende a adoção de medidas em direção a uma 
situação idealizada, tendo em vista os recursos disponíveis e observando as 
diretrizes e prioridades traçadas pelo governo. 
A fixação da despesa ganha corpo nas dotações da LOA e dos créditos 
adicionais, e representa o teto máximo que pode ser atingido pelos gastos 
públicos durante o exercício. 
As provas tratam a fixação como um dos “estágios” percorridos pela despesa 
orçamentária. Assim, sendo chamada de fase, ou de estágio, considere a 
fixação como parte do processamento da despesa, ligada ainda à etapa de 
planejamento. 
O MCASP informa que a fixação é finalizada com a autorização dada pelo 
Legislativo ao aprovar o projeto de lei orçamentária ou de créditos adicionais. 
A etapa de planejamento da despesa compreende ainda os seguintes passos: 
• descentralização de créditos: nem sempre a despesa será executada 
diretamente pela unidade beneficiada pelo crédito orçamentário 
(detalharemos isso mais adiante, nesta aula). Antes da execução da 
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despesa, pode haver movimentações de créditos entre unidades do 
mesmo órgão/entidadeou de órgãos/entidades diferentes, por 
razões quaisquer. Isso não altera a finalidade ou o objeto do gasto; como 
diz o MCASP, “a única diferença é que a execução da despesa 
orçamentária será realizada por outro órgão ou entidade”; 
• programação orçamentária e financeira: consiste na compatibilização 
do fluxo dos pagamentos com o fluxo dos recebimentos, visando ao ajuste 
da despesa fixada às novas projeções de resultados e da arrecadação; 
• processo de licitação e contratação: como regra, os entes públicos 
deverão realizar procedimentos licitatórios para a aquisição de bens e 
serviços, por ordem constitucional (art. 37, inc. XXI). Assim, a partir de 
uma licitação, ou de um processo de dispensa/inexigibilidade de licitação, 
define-se o profissional ou empresa a se contratar, junto a quem serão 
obtidos os bens/serviços de necessidade do ente público. Entretanto, 
deve-se considerar que nem toda despesa será executada a partir de 
um procedimento licitatório: nesse ponto, pode-se citar, por exemplo, 
o pagamento de pessoal e de encargos sociais, ou a amortização da 
dívida. 
Como isso cai na prova? 
37. (FCC/ANALISTA/TRE-SE/2007) A fixação da despesa é caracterizada pela 
Lei do Orçamento. 
38. (CESPE/CONTADOR/IPAJM-ES/2010) As descentralizações, a exemplo das 
transferências e transposições, modificam o valor da programação ou de 
suas dotações orçamentárias. 
A questão 37 está CERTA. Como visto, a fixação da despesa é um processo 
plural, realizado a partir de diretrizes e prioridades fixadas pelo governo, e que 
se finaliza com a autorização do Legislativo, com a aprovação do projeto de 
LOA. 
A questão 38 também está ERRADA. Como visto, as descentralizações de 
créditos alteram apenas a unidade responsável pela execução orçamentária. 
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Execução da despesa
Desde a Lei 4.320/64, a execução da despesa é subdividida em três estágios, 
que são “fregueses frequentes” em provas de concursos: o empenho, a 
liquidação e o pagamento. Vamos estudá-los com calma. 
Primeiro estágio: empenho. Como já falamos, a despesa deve ser 
executada a partir das deliberações de um agente legitimado para tanto. A 
legislação dá a esse agente a denominação de “ordenador de despesas”. 
O empenho foi conceituado pela lei como uma obrigação pendente para o 
Estado. As pendências que transformarão o empenho numa despesa efetiva
serão resolvidas no próximo estágio, a liquidação. 
Vejamos o que a Lei 4.320/64 fala sobre o estágio do empenho: 
Art. 58. O empenho de despesa é o ato emanado de autoridade competente que 
cria para o Estado obrigação de pagamento pendente ou não de implemento de 
condição. 
Art. 59 - O empenho da despesa não poderá exceder o limite dos créditos 
concedidos. 
(...) 
Art. 60. É vedada a realização de despesa sem prévio empenho. 
§ 1º Em casos especiais previstos na legislação específica será dispensada a 
emissão da nota de empenho. 
§ 2º Será feito por estimativa o empenho da despesa cujo montante não se 
possa determinar. 
§ 3º É permitido o empenho global de despesas contratuais e outras, sujeitas a 
parcelamento. 
Art. 61. Para cada empenho será extraído um documento denominado "nota 
de empenho" que indicará o nome do credor, a representação e a importância 
da despesa bem como a dedução desta do saldo da dotação própria. 
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O “limite dos créditos concedidos”, citado no art. 59, significa o total 
autorizado para o tipo de despesas executado. Se a autorização destinada a 
um órgão, para compra de material de expediente, por exemplo, foi de R$ 10 
milhões, os empenhos não poderão ultrapassar esse valor. 
Atualmente, com a utilização do SIAFI, há suficiente controle
contábil/eletrônico sobre o total autorizado para os diferentes tipos de
despesa, de forma que essa preocupação da lei, expedida em 1964,
encontra‐se suprida.
A nota de empenho é o documento que comprova a emissão do empenho, e 
que atesta a reserva de dotação para atender a despesa. É um comprovante 
de “fundos orçamentários”. Entretanto, há situações em que, por permissão 
legal, a nota pode não ser emitida (por exemplo, pagamento da 
remuneração de servidores públicos). 
A nota de empenho, além de garantia de crédito disponível para executar a 
despesa, pode ser utilizada como documento substituto de termos de 
contratos da Administração com particulares. Essa é uma possibilidade 
prevista no art. 62 da Lei 8.666/93: 
Art. 62. O instrumento de contrato é obrigatório nos casos de concorrência e 
de tomada de preços, bem como nas dispensas e inexigibilidades cujos preços 
estejam compreendidos nos limites destas duas modalidades de licitação, e 
facultativo nos demais em que a Administração puder substituí-lo por outros 
instrumentos hábeis, tais como carta-contrato, nota de empenho de despesa, 
autorização de compra ou ordem de execução de serviço. 
ATENÇÃO! Já é uma questão manjada em provas misturar a
possibilidade de “não emissão da nota de empenho” com a “não emissão
do empenho”. Não há despesa sem prévio empenho, sem exceções. Não
perca esse ponto fácil.
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Vamos tecer também alguns comentários sobre os tipos de empenho: 
ordinário, global e por estimativa. 
Empenho ordinário. O empenho ordinário, como faz pensar seu nome, é 
entendido como o empenho “normal”, “comum”. Mas, nesse âmbito, o que é 
normal ou comum? 
Vamos pensar em despesas as mais simples: há uma contratação, cujo valor já 
está determinado, e sua quitação se dará por meio de um só pagamento. A 
Administração contrata o fornecedor, este entrega o bem ou serviço e recebe 
por ele. Pá-pum. 
Assim, empenhos ordinários se referem a despesas de valor determinado, 
para pronto pagamento. 
Empenho por estimativa. Por sua vez, os empenhos por estimativa são 
empregados para processamento de despesas sem valor conhecido 
previamente. Os exemplos mais comuns são de despesas recorrentes, de 
prestação variável, como contas de telefone, água e luz. Nesses casos, o 
empenho por estimativa é registrado e vai sendo executado aos poucos, 
para cobrir as faturas que vão chegando. 
Pelo fato de conter apenas uma estimativa de gasto, o empenho por estimativa 
implica ajustes à sua execução. Se, ao final, para cobrir a despesa, for 
necessário um montante maior que o saldo do empenho por estimativa, 
será necessário reforçar o empenho; se, após a finalização da despesa, 
restar um saldo do empenho por estimativa, procede-se à anulação desse 
saldo. 
Empenho global. No empenho global, temos acumuladas características dos 
dois outros, já vistos: o pagamento é feito em parcelas, assim como ocorre 
com o empenho por estimativa, mas o valor da despesa é determinado, tal 
qual na hipótese de empenho ordinário. 
O empenho global é utilizado para execução de despesas contratuais e outras, 
sujeitas a parcelamento, como prestação de serviços contínuos ou 
realização de obras, que tiveram a fixação de seu valor no instrumento 
contratual assinado entre a Administração e o fornecedor. 
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Como isso cai na prova? 
39. (FCC/ANALISTA/TRE-AM/2009) A nota de empenho indicará o nome do 
credor, a especificação ea importância da despesa, bem como a dedução 
desta do saldo da dotação própria. 
40. (FCC/ANALISTA/TCE-AM/2008) A realização de despesa sem prévio 
empenho é permitida quando não se pode determinar o montante exato 
da despesa. 
41. (FCC/ANALISTA/TRE-SP/2006) O empenho da despesa poderá exceder o 
limite dos créditos concedidos à unidade orçamentária, desde que 
autorizado pelo Poder Legislativo. 
42. (FCC/AUDITOR/TCE-SP/2008) Não é permitido o empenho global de 
despesas contratuais e outras, sujeitas a parcelamento. 
43. (FCC/PROCURADOR/TCE-AL/2008) Será feito por estimativa o empenho 
da despesa cujo montante não se possa determinar. 
A questão 39 reproduziu o teor do art. 61 da Lei 4.320/64. Questão CERTA. 
Como já falamos, não existe despesa sem prévio empenho, sem exceção. A 
questão 40 está ERRADA. 
A questão 41 toca em outra vedação da Lei 4.320/64: os empenhos não 
podem ultrapassar o limite concedido pelas dotações orçamentárias. Questão 
ERRADA. 
O empenho global é destinado justamente a atender despesas contratuais e 
outras, sujeitas a parcelamento. A questão 42 também está ERRADA. 
A questão 43 indicou a previsão correta para a utilização do empenho por 
estimativa. Questão CERTA. 
Segundo estágio: liquidação. Vejamos os dispositivos legais aplicáveis à 
liquidação: 
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Lei 4.320/64, Art. 62. O pagamento da despesa só será efetuado quando 
ordenado após sua regular liquidação. 
Art. 63. A liquidação da despesa consiste na verificação do direito adquirido 
pelo credor tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do 
respectivo crédito. 
§ 1° Essa verificação tem por fim apurar: 
I - a origem e o objeto do que se deve pagar; 
II - a importância exata a pagar; 
III - a quem se deve pagar a importância, para extinguir a obrigação. 
§ 2º A liquidação da despesa por fornecimentos feitos ou serviços prestados 
terá por base: 
I - o contrato, ajuste ou acordo respectivo; 
II - a nota de empenho; 
III - os comprovantes da entrega de material ou da prestação efetiva do 
serviço. 
Como visto nas disposições acima, na liquidação, faz-se uma conferência 
documental para atestar que a despesa empenhada foi realizada, ou seja, 
confirmar a ocorrência do fato gerador da despesa: um serviço foi prestado, 
um produto foi entregue, uma obra foi construída etc. 
É necessário, para tanto, que sejam verificados pela unidade responsável os 
documentos fiscais, atestados de recebimento, comprovantes de prestação de 
serviço, nota de empenho etc., conforme o caso. 
Como isso cai na prova? 
44. (FCC/AUDITOR/TCE-MG/2005) A liquidação de despesa consiste na 
verificação do direito adquirido pelo credor, tendo por base os títulos e 
documentos comprobatórios do respectivo crédito. Com relação a essa 
verificação é INCORRETO afirmar que tem por fim apurar 
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(A) a origem e o objeto do que se deve pagar. 
(B) os comprovantes da entrega do material ou da prestação do serviço. 
(C) a importância exata a pagar. 
(D) a quem se deve pagar a importância, para extinguir a obrigação. 
(E) a origem e o objeto do que se deve pagar e a importância exata a 
pagar. 
45. (CESPE/ANATEL/ANALISTA/2006) O pagamento de despesas poderá 
existir sem a apresentação de documentos processados pela 
contabilidade. Nesse caso, a autoridade competente apresentará, ao 
ordenador de despesas, posteriormente, sua justificativa e autorização da 
unidade gestora para tal atitude. 
Das opções da questão 44, o único item não apurado no estágio da liquidação 
diz respeito aos “comprovantes da entrega do material ou da prestação do 
serviço”. Esses comprovantes servem justamente para legitimar as 
informações que se verificam na liquidação. Gabarito: B. 
A questão 45 peca ao assumir a possibilidade de pagamento de despesas sem 
certificação documental (feita na liquidação). Questão ERRADA. 
Terceiro estágio: pagamento. Novamente, vamos começar pela legislação: 
Art. 64. A ordem de pagamento é o despacho exarado por autoridade 
competente, determinando que a despesa seja paga. 
Art. 65. O pagamento da despesa será efetuado por tesouraria ou pagadoria 
regularmente instituídos por estabelecimentos bancários credenciados e, em 
casos excepcionais, por meio de adiantamento. 
Nesse estágio, novamente, temos a autoridade competente (o ordenador de 
despesas) determinando a execução dos atos relativos à despesa 
orçamentária. 
No caso da efetivação do pagamento, a redação do art. 65 da Lei está meio 
“atrasada”; tesourarias e pagadorias funcionando junto aos órgãos públicos 
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não correspondem mais à realidade. Hoje em dia, maciçamente, os 
pagamentos se dão por via bancária. 
Como isso cai na prova? 
46. (FCC/PROCURADOR/TCE-MG/2007) O pagamento da despesa só será 
efetuado quando ordenado após sua regular liquidação. 
47. (CESPE/CONTADOR/DPU/2010) As despesas não liquidadas poderão ser 
pagas no próprio exercício se houver disponibilidade financeira suficiente. 
A questão 46 reproduz corretamente o espírito da lei, que não permite 
sequência diferente na execução da despesa. Questão CERTA. 
A questão 47 está ERRADA: “pulou-se” o estágio da liquidação para se realizar 
o pagamento, o que é vedado pela legislação. 
Muito bem, caro aluno, chegamos ao fim desta primeira parte. Muita 
informação importante foi vista hoje! 
Na próxima parte, trataremos de alguns tópicos especiais relativos à despesa 
pública. 
Um abraço, bons estudos! 
GRACIANO ROCHA 
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RESUMO DA AULA 
1. Na contabilidade geral, a despesa representa uma baixa no patrimônio, 
que pode envolver ou não a saída de recursos do caixa. No setor público, 
ao se falar de despesa, consideraremos fluxos de recursos saindo do caixa 
(embora o registro da despesa seja anterior à saída financeira). 
2. No caso da despesa orçamentária, diferentemente da receita, o regime 
contábil é de competência, sempre. 
3. A palavra “crédito”, na contabilidade pública, tem a ver com a autorização 
orçamentária para o gasto, e a palavra “recurso” corresponde ao aspecto 
financeiro do orçamento. 
4. A categoria econômica da despesa indica o efeito que ela terá sobre a 
economia. Assim, existem as categorias “despesa corrente” e “despesa de 
capital”. 
5. Os grupos de natureza da despesa constituem, conforme a Portaria 163, 
“a agregação de elementos de despesa que apresentam as mesmas 
características quanto ao objeto de gasto”. 
6. A modalidade de aplicação indica a forma como a despesa será 
executada: ou diretamente pelos órgãos e entidades do ente público 
responsável pela despesa, ou mediante transferências. 
7. Atualmente, na lei orçamentária, a despesa, quanto à classificação 
econômica, é classificada no mínimo em categoria econômica, grupo de 
natureza da despesa e modalidade de aplicação. O elemento de despesa 
pode surgir também na LOA, mas não obrigatoriamente. Além disso, se 
for necessário, a unidade executora da despesa poderá desdobrar, 
facultativamente, o elemento de despesa, para tornar a classificação ainda 
mais fiel ao gasto realizado. 
8. As despesas correntes representam gastos de manutenção da máquina 
estatal. Já as despesas de capital envolvema aplicação de recursos em 
bens/serviços que resultarão na expansão, ou, ao menos, na 
transformação do patrimônio estatal. 
9. As despesas correntes são, via de regra, efetivas; despesas de custeio 
normalmente resultam em baixas patrimoniais. Por outro lado, despesas 
de capital envolvem permutação de elementos patrimoniais, como regra. 
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10. Simplificadamente, investimentos significam injeção de recursos em bens 
de capital novos, ou criação de bens de capital, que aumentam o produto 
interno bruto; inversões financeiras implicam a aquisição de bens de 
capital já existentes, sem alteração do PIB. 
11. A classificação por esfera indica qual dos três orçamentos instituídos pela 
CF/88 (fiscal, da seguridade e de investimento das estatais) abrange a 
despesa a se classificar. 
12. A classificação institucional identifica quem são as estruturas responsáveis 
pela execução da despesa. Nessa classificação, apontam-se o órgão 
orçamentário e a unidade orçamentária, subordinada àquele. Entretanto, 
“órgão orçamentário” não corresponde sempre a “órgão” no sentido dado 
pelo Direito Administrativo. 
13. A classificação funcional, obrigatória para todos os entes, é composta de 
dois níveis: funções e subfunções. 
14. Entende-se por função “o maior nível de agregação das diversas áreas de 
despesa que competem ao setor público”. A subfunção é “uma partição da 
função, visando a agregar determinado subconjunto de despesa do setor 
público”. 
15. Subfunções podem ser cruzadas com funções diferentes da sua função 
“matriz”. A exceção ocorre quanto às subfunções pertencentes à função 
Encargos Especiais, que só podem ser combinadas com esta última. 
16. Os programas, na forma como está estruturada atualmente a classificação 
programática, são compostos por ações. As ações orçamentárias se 
dividem em três tipos: projetos, atividades e operações especiais. 
17. Projetos, que constituem ações limitadas no tempo, envolvem uma 
atuação mais intensiva do poder público, aumentando o nível de esforços 
empreendidos no alcance dos objetivos de governo. 
18. Atividades, que se realizam de modo contínuo e permanente, dizem 
respeito à continuidade dos serviços e das atribuições normais do Estado, 
também em direção ao alcance dos objetivos governamentais. 
19. Normalmente, operações especiais são transferências e pagamentos 
diversos, sem retorno (contraprestação) ao governo, como indenizações, 
aposentadorias, benefícios, precatórios, juros etc. 
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20. Na codificação da classificação programática, além dos programas e das 
ações que os compõem, existe o subtítulo, ou localizador do gasto. A 
definição do subtítulo depende da localização geográfica dos beneficiados 
pela ação programática. 
21. A Lei 4.320/64 estabelece três estágios percorridos pela receita 
orçamentária em sua execução, mas a doutrina e as provas entendem 
existir mais um, que antecede todos eles: a previsão, que se caracteriza 
como um estágio de planejamento. 
22. Segundo o art. 53 da Lei 4.320/64, “O lançamento da receita é o ato da 
repartição competente que verifica a procedência do crédito fiscal e a 
pessoa que lhe é devedora e inscreve o débito desta”. Nem todas as 
receitas percorrem o estágio do lançamento. 
23. A arrecadação envolve a entrega dos recursos devidos pelos contribuintes 
aos agentes arrecadadores ou às instituições financeiras autorizadas pelo 
ente recebedor, ainda sem chegada à conta do Tesouro. Segundo a Lei 
4.320/64, a arrecadação é o estágio em que se registra o pertencimento 
da receita ao exercício financeiro. 
24. O estágio do recolhimento consiste na entrega, pelos agentes 
arrecadadores e pela rede bancária autorizada, do produto da arrecadação 
ao caixa do Tesouro, correspondendo à efetiva disponibilização de 
recursos ao ente público. 
25. Os estágios da despesa relacionados na Lei 4.320/64 são o empenho, a 
liquidação e o pagamento, mas é pacífica a existência do estágio da 
fixação, anterior a todos eles. 
26. A fixação da despesa, com a publicação da lei orçamentária, representa a 
definição das ações para serem executadas durante o exercício, com a 
quantificação dos recursos necessários para atender às realizações 
programadas. 
27. O empenho das despesas é o ato emanado de autoridade competente que 
cria para o Estado obrigação de pagamento pendente ou não de 
implemento de condição. 
28. Não há despesa sem prévio empenho, mas, em casos especiais, previstos 
na legislação específica, será dispensada a emissão da nota de empenho. 
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29. O empenho ordinário se destina a despesas de valor determinado, para 
pronto pagamento. 
30. O empenho por estimativa é empregado para processamento de despesas 
sem valor conhecido previamente. Os exemplos mais comuns são de 
despesas recorrentes, de prestação variável, como contas de telefone, 
água e luz. 
31. O empenho global tem características dos dois outros: o pagamento é 
feito em parcelas, assim como ocorre com o empenho por estimativa, mas 
o valor da despesa é determinado, tal qual na hipótese de empenho 
ordinário. 
32. No estágio da liquidação, faz-se uma conferência documental para atestar 
que a despesa empenhada foi realizada, ou seja, confirmar a ocorrência 
do fato gerador da despesa. 
33. A ordem de pagamento é o documento exarado por autoridade 
competente, determinando que a despesa seja paga. 
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QUESTÕES COMENTADAS NESTA AULA 
1. (CESPE/CONSULTOR/SEFAZ-ES/2009) Em sua acepção financeira, 
despesa pública é a aplicação de recursos pecuniários em forma de gastos 
ou em forma de mutação patrimonial, com o fim de realizar as finalidades 
do Estado. 
2. (FCC/ANALISTA/TRE-PI/2009) Uma despesa extraorçamentária 
caracteriza-se por 
(A) provocar uma redução efetiva na situação líquida patrimonial. 
(B) modificar, simultaneamente, contas do ativo financeiro e do passivo 
permanente. 
(C) modificar, simultaneamente, contas do ativo financeiro e do ativo 
permanente. 
(D) provocar uma redução do superávit financeiro. 
(E) não precisar de autorização legislativa para a sua ocorrência. 
3. (FCC/ANALISTA/MP-SE/2009) É uma despesa extraorçamentária o 
pagamento de 
(A) juros da dívida. 
(B) pessoal. 
(C) contribuição patronal ao RPPS. 
(D) devolução de caução. 
(E) serviços de terceiros. 
4. (CESPE/CONSULTOR/SEFAZ-ES/2009) Enquanto a execução orçamentária 
se refere à utilização dos recursos consignados no orçamento ou na LOA, 
a execução financeira representa a utilização de créditos financeiros. Na 
técnica orçamentária, reserva-se o termo recurso para designar o lado 
orçamentário e crédito para o lado financeiro. 
5. (FCC/ANALISTA/TRT-04/2006) A classificação da despesa, segundo a sua 
natureza, compõe-se de 
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(A) categoria econômica, grupo de natureza de despesa e elemento de 
despesa. 
(B) categoria econômica, função e elemento de despesa. 
(C) função, programa e subprograma. 
(D) órgão orçamentário, função e categoria econômica. 
(E) órgão orçamentário, unidade orçamentária e unidade de despesa. 
6. (CESPE/ANALISTA/ANCINE/2006)A classificação pela natureza da 
despesa se dá em diversos níveis de agregação: categoria econômica, 
grupos de despesas, modalidade de aplicação e elemento de despesa. 
7. (CESPE/ANALISTA/STF/2008) São denominadas despesas de capital as 
que respondem pela manutenção das atividades da entidade 
governamental. 
8. (FCC/ANALISTA/TJ-SE/2009) O agregador de elementos de despesa com 
as mesmas características quanto ao objeto de gasto, denomina-se: 
(A) Grupo de Elementos da Despesa. 
(B) Categoria Econômica. 
(C) Categoria Programática. 
(D) Grupo Modalidade Econômica. 
(E) Grupo de Natureza da Despesa. 
9. (CESPE/ANALISTA/TRE-MT/2010) Geralmente, a despesa efetiva coincide 
com a despesa de capital. Entretanto, há despesa de capital que não é 
efetiva, como, por exemplo, as transferências de capital que causam 
decréscimo patrimonial. 
10. (FCC/ANALISTA/TCE-GO/2009) Segundo o critério da categoria 
econômica, nos termos do art. 12 da Lei nº 4.320/64, as despesas serão 
classificadas em despesas correntes e despesas de capital. Representa 
uma despesa de capital 
(A) o salário do professor da rede pública. 
(B) a aquisição de ações de empresas em funcionamento. 
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(C) o dispêndio relacionado com a conservação de ruas. 
(D) o pagamento de juros e encargos da dívida pública. 
(E) a aquisição de material de consumo. 
11. (CESPE/ANALISTA/SAD-PE/2009) A categoria econômica denominada 
investimentos contribui para a formação ou aquisição de um bem de 
capital. 
12. (CESPE/AUDITOR/FUB/2009) A aquisição de material de limpeza para 
estoque é uma despesa não efetiva, porém classificada, segundo sua 
categoria econômica, como despesa corrente. 
13. (CESPE/TÉCNICO SUPERIOR/IPAJM-ES/2010) As inversões financeiras são 
uma espécie de despesa de capital em que ocorre acréscimo no capital do 
governo. 
14. (FCC/TÉCNICO SUPERIOR/PGE-RJ/2009) Para a classificação da despesa 
quanto à sua natureza deve ser analisada a categoria econômica, o grupo 
ao qual pertence, a modalidade de aplicação e o objeto de gasto. Quanto 
à modalidade de aplicação, pode ser classificada como despesa 
(A) direta ou por transferência. 
(B) corrente ou de capital. 
(C) com pessoal, encargos sociais ou da dívida. 
(D) com investimentos, inversões financeiras ou amortização de dívida. 
(E) de custeio, transferências correntes, investimentos ou transferências 
de capital. 
15. (FCC/ANALISTA/MP-SE/2009) Elemento de despesa tem por finalidade 
indicar se os recursos são aplicados diretamente por órgãos ou entidades 
no âmbito da mesma esfera de governo ou por outro ente da federação. 
16. (CESPE/AUDITOR/AUGE-MG/2009) A modalidade de aplicação objetiva 
possibilita a eliminação da dupla contagem dos recursos transferidos ou 
descentralizados. 
17. (CESPE/CONSULTOR/SEFAZ-ES/2009) A natureza da despesa será 
complementada pela modalidade de aplicação, que indicará se os recursos 
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são aplicados diretamente por órgãos ou entidades da mesma esfera de 
governo ou por outro ente da Federação. 
18. (FCC/ANALISTA/TRF-02/2007) Tratando-se de despesa pública, na Lei de 
Orçamento a discriminação da despesa orçamentária será feita, no 
mínimo, por elementos. Entende-se por elementos: 
(A) a despesa paga à margem da Lei Orçamentária, independente de 
autorização legislativa. 
(B) ao desdobramento da despesa com pessoal, material, serviços, obras 
e outros meios de que se serve a administração pública para a consecução 
dos seus fins . 
(C) o agrupamento de serviços subordinados ao mesmo órgão ou 
repartição a que serão consignadas dotações próprias. 
(D) a despesa cuja realização depende de autorização legislativa mas 
pode ser realizada sem crédito orçamentário. 
(E) a despesa cuja realização não depende de autorização legislativa e 
pode ser realizada sem crédito orçamentário. 
19. (FCC/ANALISTA/TRT-24/2006) Tendo em vista o Princípio da 
Transparência Pública, existe a obrigatoriedade do desdobramento 
suplementar dos elementos de despesa para atendimento das 
necessidades da escrituração contábil e controle da execução 
orçamentária. 
20. (FCC/ANALISTA/MP-PE/2006) No orçamento, a classificação econômica da 
despesa deve ser desdobrada até o nível de categoria. 
21. (CESPE/ANALISTA/ANA/2006) Mesmo que a lei de orçamento discrimine a 
despesa de capital em nível de elemento, poderá a administração pública, 
para sua execução, utilizar desdobramento que melhor atenda suas 
necessidades. 
22. (FCC/ANALISTA/MP-PE/2006) A classificação institucional indica em que 
função e subfunção de governo os recursos orçamentários serão 
aplicados. 
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23. (FCC/CONTADOR/ARCE-CE/2006) Na classificação funcional-programática, 
a despesa pública desdobra-se em órgão orçamentário, unidade 
orçamentária e unidade de despesa. 
24. (CESPE/ANALISTA/MIN. INTEGRAÇÃO/2009) A classificação institucional 
da receita representa a estrutura orgânica e administrativa 
governamental, correspondendo a dois níveis hierárquicos: o órgão e a 
unidade orçamentária. 
25. (CESPE/ANALISTA/TRE-MT/2010) Toda unidade orçamentária tem uma 
estrutura administrativa correspondente, o que pode ser exemplificado 
por alguns fundos especiais e pela unidade orçamentária denominada 
transferências a estados, Distrito Federal e municípios. 
26. (FCC/TÉCNICO SUPERIOR/PGE-RJ/2009) Se os cidadãos estiverem 
interessados em conhecer os dados e estatísticas sobre os gastos públicos 
nos principais segmentos em que atuam as organizações do Estado, ou 
seja, no maior nível de agregação das diversas áreas de despesa que 
competem ao setor público deverão consultar a classificação da despesa 
(A) por elementos de despesa. 
(B) funcional. 
(C) por programas. 
(D) institucional. 
(E) por categorias econômicas. 
27. (FCC/ANALISTA/TRF-03/2007) Entende-se como o maior nível de 
agregação das diversas áreas de despesa que competem ao setor público: 
(A) projeto. 
(B) categoria econômica da despesa. 
(C) natureza da despesa. 
(D) programa. 
(E) função. 
28. (CESPE/ANALISTA/MCT/2008) A classificação funcional busca responder, 
basicamente, à indagação em que área de ação governamental a despesa 
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será realizada, sendo que a função encargos especiais engloba as 
despesas às quais não se pode associar um bem ou serviço a ser gerado 
no processo produtivo corrente. 
29. (CESPE/TÉCNICO SUPERIOR/MIN. SAÚDE/2008) A classificação funcional 
é composta por um rol de funções e subfunções prefixadas e padronizadas 
para a União, os estados, o DF e os municípios, as quais servirão de 
agregador dos gastos públicos por área de ação governamental. 
30. (FCC/ANALISTA/TCE-AM/2008) Na classificação funcional, a despesa 
pública obedece à seguinte hierarquia: 
(A) função, subfunção, programa, projeto, atividade e operação especial. 
(B) função, subprograma, programa, projeto e atividade. 
(C) programa, categoria econômica, natureza de despesa e elemento. 
(D) órgão orçamentário, unidade orçamentária e unidade de despesa. 
(E) categoria, natureza de despesa, modalidade de aplicação e elemento. 
31. (CESPE/ANALISTA/TCE-AC/2009) A classificação funcional da despesa tem 
subfunções que não podem ser combinadas com funções