AULAS. Estrutura das Demosntrações Contabeisdocx

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AULA 1
Estrutura Conceitual para elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis
Conceitos
A Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade baseada no pronunciamento conceitual básico do  Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), e aprovada pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), estabelece os conceitos que fundamentam a preparação e a apresentação de demonstrações contábeis destinadas aos usuários externos, tendo como finalidade:
Orientar e estabelecer as diretrizes a serem consideradas na produção da normatização contábil, bem como sua revisão;
 • Auxiliar os contadores na preparação dos reportes contábeis, na aplicação de outros pronunciamentos e no tratamento de situações que por ventura ainda não tenham sido normatizadas;
 • Possibilitar a verificação pelos auditores independentes quanto à aderência, uniformidade e aplicação dos pronunciamentos técnicos para preparação das demonstrações contábeis;
 • Subsidiar os usuários das demonstrações contábeis no entendimento do conteúdo dos reportes contábeis que são preparados de acordos com os pronunciamentos técnicos; 
• Permitir, a quem possa interessar, conhecer o racional utilizado na formulação dos pronunciamentos técnicos.
A Estrutura Conceitual Básica aborda: 
• O objetivo das demonstrações contábeis;
 • As características qualitativas que determinam a utilidade das informações contidas nas demonstrações contábeis;
 • A definição, o reconhecimento e a mensuração dos elementos que compõem as demonstrações contábeis; e
 • Os conceitos de capital e de manutenção de capital.
Usuários da informação contábil e suas necessidades
Os usuários podem ser identificados, em vista de sua vinculação com o ambiente no qual são produzidas as informações, apresentando a seguinte distinção:
Eles usam as demonstrações contábeis para satisfazer algumas das suas diversas necessidades de Informação, tais como: manter ou comprar investimentos; determinar a capacidade de pagamento; continuidade operacional da empresa; determinar a política fiscal; entre outras.
Objetivo das Demonstrações Contábeis
Conforme o item 9, do Pronunciamento 26, que trata da apresentação das demonstrações contábeis, o objetivo delas é proporcionar informação acerca da posição patrimonial e financeira, do desempenho e dos fluxos de caixa da entidade que seja útil a um grande número de usuários em suas avaliações e tomada de decisões econômicas. As demonstrações contábeis também objetivam apresentar os resultados da atuação da administração na gestão da entidade e sua capacitação na prestação de contas quanto aos recursos que lhe foram confiados. Para satisfazer a esse objetivo, as demonstrações contábeis proporcionam informação da entidade acerca do seguinte:
a)Ativos
b) Passivos;
c) Patrimônio Líquido;
d) Receitas e despesas, incluindo ganhos e perdas;
e) Alterações no capital próprio mediante integralizações dos proprietários e distribuições a eles;
f) Fluxos de caixa.
As demonstrações contábeis devem ser elaboradas em conformidade com as leis e normas específicas. O conjunto dos relatórios contábeis inclui:
Balanço Patrimonial - Tem por finalidade apresentar a situação patrimonial da entidade em dado momento.
Demonstração do Resultado - Apresenta o resultado decorrente da gestão da riqueza patrimonial, em uma visão econômica.
Demonstração do Resultado Abrangente - Evidencia a mutação que ocorre no patrimônio líquido durante um período que resulta de transações e outros eventos que não derivados de transações com os sócios na sua qualidade de proprietários.
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - Sintetiza as movimentações ocorridas nas contas que compõem o patrimônio líquido.
Demonstração dos Fluxos de Caixa - Apresenta as modificações ocorridas na posição financeira da empresa.
Demonstração do Valor Adicionado - Demonstra a riqueza criada pela entidade e a forma como tais riquezas foram distribuídas.
Notas explicativas - Apresentam informações complementares necessárias ao perfeito entendimento das demonstrações contábeis, sem se constituírem em uma demonstração.
Os pressupostos básicos à elaboração das demonstrações contábeis são o regime de competência e a continuidade.
Regime de Competência
Segundo esse regime, os efeitos das transações e outros eventos são reconhecidos quando ocorrem (e não quando caixa ou outros recursos financeiros são recebidos ou pagos) e são lançados nos registros contábeis e reportados nas demonstrações contábeis dos períodos a que se referem.
As demonstrações contábeis são preparadas segundo um conjunto de regras que leva em conta o regime de competência. Dessa forma, trazem informações aos interessados sobre transações que ocorreram no passado, mas também sobre aquelas que, mesmo tendo uma origem no passado, envolverão ainda o pagamento e recebimento de caixa ou outros recursos financeiros, bem como sobre obrigações de pagamento no futuro e sobre recursos que serão recebidos no futuro.  O regime de competência pode ser mais bem entendido com base na seguinte situação: uma empresa presta serviço em um determinado mês, cobrando ao cliente R$ 5.000,00 e faturando para recebimento em 30 dias. 
Durante este mês, antes do vencimento da fatura, paga os salários do empregado no mês e o aluguel da loja, nos valores de R$ 1.200,00 e R$ 1.300,00, auferindo um lucro de R$ 2.500,00.  
Receita de prestação de serviços 1.500
(-) Despesas de Salários (1.200)
(-) Despesas de Aluguel (1.300)
(=) Lucro da operação 2.500
A operação, com base no regime de competência, gerou lucro de R$ 2.500 no período; entretanto, este lucro ainda não foi realizado financeiramente, pois o serviço ainda não foi recebido. 
Assim, podemos dizer que o caixa ficou deficitário, apesar do lucro apurado nesse período.
 Continuidade
Pressuposto pelo qual se considera que a entidade irá operar por tempo indeterminado, não tendo a intenção nem a necessidade de entrar em liquidação, nem reduzir materialmente a escala das suas operações. 
 O reconhecimento e avaliação dos elementos contábeis são afetados diretamente pela adoção desse pressuposto, que condiciona de forma relevante os reportes contábeis.
Características qualitativas das demonstrações Contábeis
Estas características são os atributos que fazem as demonstrações contábeis úteis para os usuários. As quatro principais características são: compreensibilidade, relevância, confiabilidade e comparabilidade.
Limitações na Relevância e na Confiabilidade das Informações
A falta de tempestividade é um limitador da relevância de uma informação, há a necessidade de ponderar os méritos relativos entre a tempestividade da divulgação e a confiabilidade da informação fornecida. 
Se para divulgar a informação a entidade perder o “timing” no processo de coleta e elaboração da informação, esta pode ser altamente confiável, porém de pouca utilidade para os usuários.
Limitações na relevância e na Confiabilidade das informações 
O equilíbrio entre a relevância e a confiabilidade, consiste em identificar qual a melhor forma para satisfazer as necessidades do processo de decisão econômica dos usuários
O equilibrio entre o custo e o benefício é uma limitação de ordem prática, ao invés de uma característica qualitativa. Os benefícios decorrentes da informação devem exceder o custo de produzi-la.
As demonstrações contábeis reportam transações e outros eventos, agrupando-os em classes de acordo com as suas características econômicas. Essas classes são conhecidas por elementos das demonstrações contábeis.
 
Os elementos relacionados à mensuração da posição patrimonial e financeira no balanço são os ativos, os passivos e o patrimônio líquido. Já os relacionados à mensuração do desempenho na demonstração do resultado são as receitas e as despesas.
Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que resultem futuros benefícios econômicospara a entidade.
Patrimônio líquido é o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos.
Passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera que resulte em saída de recursos capazes de gerar benefícios econômicos.
Despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de saída de recursos ou redução de ativos ou incrementos em passivos, que resultam em decréscimo do patrimônio líquido e que não sejam provenientes de distribuição aos proprietários da entidade.
Receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio líquido e que não sejam provenientes de aporte dos proprietários da entidade.
RECONHECIMENTO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTABEIS
Reconhecimento é o processo que consiste em incorporar ao balanço patrimonial ou à demonstração do resultado um item que se enquadre na definição de ativo ou passivo, se (i) for provável que algum benefício econômico futuro referente ao item venha a ser recebido ou entregue pela entidade; e (ii) ele tiver um custo ou valor que possa ser medidos em bases confiáveis.
ATIVO - É reconhecido no balanço patrimonial quando for provável que benefícios econômicos futuros dele provenientes fluirão para a entidade e seu custo ou valor puder ser determinado em bases confiáveis. Por outro lado, um ativo não é reconhecido quando desembolsos tiverem sido incorridos ou comprometidos, dos quais seja improvável a geração de benefícios econômicos para a entidade após o período contábil corrente. Nesse caso, tal transação deve ser reconhecida como despesa na demonstração de resultado.
As seguintes situações são tratadas como ativo:
• Aquisição de mercadorias para revenda;
• Concessão de empréstimos a acionistas;
• Obtenção de crédito fiscal, etc.
PASSIVO - É reconhecido no balanço patrimonial quando for provável que uma saída de recursos envolvendo benefícios econômicos seja exigida em liquidação de uma obrigação presente e o valor pelo qual essa liquidação se dará possa ser determinado em bases confiáveis. 
Podemos exemplificar com as seguintes operações:
• Obtenção de empréstimos bancários;
• Venda para entrega futura;
• Financiamento de compras de mercadorias, etc.
RECEITAS - São reconhecidas na demonstração de resultado quando resulta em um aumento, que possa ser determinado em bases confiáveis, nos benefícios econômicos futuros provenientes do aumento de um ativo ou da diminuição de um passivo. Assim, o reconhecimento da receita implica simultaneamente no reconhecimento de um ativo ou na redução de um passivo. Todavia, nem todo aumento de ativo ou redução de passivo implica em uma receita. 
Exemplos de receitas:
• Venda de mercadorias, produtos ou serviços;
• Obtenção de descontos financeiros;
• Rendimentos de aplicações financeiras, etc.
DESPESAS
MENSURAÇÃO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTABEIS
Mensuração é o processo que consiste em determinar os valores pelos quais os elementos das demonstrações contábeis devem ser reconhecidos e apresentados no balanço patrimonial e na demonstração de resultado. 
Esse processo pressupõe a escolha de uma base (critério) específica de mensuração, como por exemplo:
Custo histórico: nesse caso os ativos são registrados pelos valores de aquisição, podendo ou não ser atualizados pela variação no poder aquisitivo da moeda. Já os passivos são registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigação, podendo também, em certas circunstâncias, ser atualizados monetariamente. O custo histórico é a base de mensuração mais comumente utilizada pelas empresas.
Custo corrente: os ativos são reconhecidos pelos valores equivalentes a quantia que deveria ser paga se fossem adquiridos na data do balanço, enquanto os passivos são reconhecidos pelo valor necessário, não descontados, para liquidar a obrigação na data do balanço.
Valor realizável: os ativos são reconhecidos pelos valores que poderiam ser obtidos pela venda, enquanto que os passivos são mantidos pelos seus valores de liquidação, não descontados, que se espera seriam pagos para liquidar as obrigações.
Valor presente: os ativos são mantidos pelo valor atual, descontado, do fluxo futuro de entrada líquida de caixa que se espera, quando os passivos são mantidos pelo valor presente, descontado, do fluxo de saída líquida necessário para liquidar a obrigação.
AULA 2
Estrutura das Demonstrações Contábeis - Ativos
Aspectos Legais: A Lei nº 6.404/76, alterada pelas Leis nos 11.638/07 e 11.941/09, disciplina os aspectos societários da atuação das sociedades anônimas e regula a elaboração e apresentação das informações contábeis por estas empresas e, também, para as sociedades de grande porte, conforme determinação da Lei nº 11.638/07.
Os pronunciamentos, interpretações e orientações do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) complementam, quanto aos aspectos relativos à elaboração e apresentação das demonstrações contábeis, as determinações previstas na nº Lei 6404/76.
As modificações no arcabouço regulamentar, bem como a utilização dos estudos divulgados pelo CPC, tornaram-se necessárias no processo de adequação dos procedimentos contábeis até então utilizados visando uma convergência com o padrão internacional de contabilidade. Alguns aspectos relativos à escrituração e geração de informações contábeis, tratados na Lei nº 6404/76 e nos pronunciamentos do CPC, devem inicialmente ser considerados, como base para desenvolvermos a elaboração e apresentação das demonstrações contábeis.
Aspectos Legais	
Demonstrações Comparativas
O pronunciamento 26, emitido pelo CPC, em seu item 38, estabelece que informação comparativa deve ser divulgada com respeito ao período anterior para todos os valores apresentados nas demonstrações contábeis. 
Assim, ao divulgar informação comparativa, a empresa deve apresentar, no mínimo, dois balanços patrimoniais ou o balanço patrimonial em duas colunas, sendo uma referente ao exercício atual e outra relativa ao exercício anterior. 
O objetivo desta determinação é possibilitar a melhor compreensão da demonstração contábil e, com isso, a melhor interpretação de sua situação econômico-financeira e de sua evolução patrimonial. 
Nesse mesmo sentido, a Lei nº 6.404/76, em seu artigo 176, §1º, determina que as demonstrações contábeis devam ser publicadas com indicações dos valores correspondentes do exercício imediatamente anterior.
As demonstrações divulgadas pelas sociedades de capital aberto, no sítio da Comissão de Valores Mobiliários (CVM), são divulgadas conforme determinação daquela Autarquia Federal, em três colunas, contemplando o exercício atual e os dois exercícios imediatamente anteriores, como pode ser visto no balanço da Globex, para o exercício findo em 31.12.2010.
AGREGAÇÃO DAS CONTAS DE NATUREZA SEMELHANTE
As contas de naturezas semelhantes podem ser agrupadas em uma só conta, conforme permissão contida no §2º do art. 176, da Lei nº 6.404/76. Da mesma forma, se manifesta o CPC em seu pronunciamento que trata da elaboração e apresentação das demonstrações contábeis (pronunciamento 26), item 30, afirmando que “as demonstrações contábeis resultam do processamento de grandes números de transações ou outros eventos que são agregados em classes de acordo com a sua natureza ou função. 
A fase final do processo de agregação e classificação é a apresentação de dados condensados e classificados que formam itens das demonstrações contábeis. Se um item não for individualmente material, deve ser agregado a outros itens, seja nas demonstrações contábeis, seja nas notas explicativas.”  
Da mesma forma, os pequenos saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem 10% do valor do respectivo grupo de contas, sendo vedada a utilização de designações genéricas, como “diversas contas” ou “contas-
correntes”;também o CPC se manifesta nesse sentido, ao determinar que os itens de natureza ou função distinta devem ser apresentados separadamente, salvo se imateriais.
Balanço, que compõe o nome dessa demonstração, nos remete a ideia de igualdade, equilíbrio, representando a apresentação dos elementos que compõem o patrimônio das empresas em dois lados que estão sempre equilibrados como os pratos de uma balança. Num dos lados, o esquerdo, é apresentado o Ativo e no outro, o direito, o Passivo e o Patrimônio Líquido. 
A Lei nº 6404/76, entretanto, denomina o lado direito de Passivo e apresenta o Patrimônio Líquido como um subgrupo deste
A grande relevância dessa demonstração reside no fato de dispor os elementos que integram o Ativo, o Passivo e o Patrimônio Líquido de forma sintética, possibilitando aos usuários conhecerem a situação patrimonial da empresa e a realização de diversas análises.  As contas integrantes do Balanço Patrimonial são distribuídas em grupos de características semelhantes, como forma de tornar mais fácil sua análise e interpretação.
CURTO E LONGO PRAZOS NA CONTABILIDADE – CONCEITO
A classificação, em curto e longo prazos, dos elementos que integram o Ativo e o Passivo, para fins de apresentação no balanço patrimonial, conforme consta da Lei nº 6404/76, levarão em conta o período de um exercício social.
Curto prazo
Significa um período de até um exercício social. Assim, as dívidas a serem quitadas em até um exercício social, a contar da data do balanço serão classificadas no Passivo Circulante e os direitos a receber no Ativo.
Longo prazo
É o período de tempo superior a um exercício social. Assim, as dívidas, e direitos a receber, com prazo de liquidação superior a um exercício social serão classificadas como de longo prazo. As dívidas serão apresentadas no Passivo Não Circulante e os direitos a receber no Ativo Não Circulante, subgrupo realizável a longo prazo.
A Lei estabelece, ainda, que no caso em que o ciclo operacional for superior ao exercício social, isto é, for superior a um ano, a classificação em curto (circulante) e longo prazo levará em consideração o prazo do ciclo operacional.
 Por outro lado, o pronunciamento 26 do CPC estabelece que para um elemento ser classificado no Ativo Circulante é necessário que pelo menos um dos critérios, a seguir, seja satisfeito:
a) Espera-se que seja realizado ou pretende-se que seja vendido ou consumido no decurso normal do ciclo operacional da entidade;
b) Está mantido essencialmente com o propósito de ser negociado;
c) Espera-se que seja realizado até doze meses após a data do balanço; ou
d) É caixa ou equivalente de caixa, a menos que sua troca ou uso para liquidação de Passivo se encontre vedada durante pelo menos doze meses, a contar da data do balanço.
Além disso, determina que os Ativos que não cumprirem nenhum destes requisitos deverão ser classificados como Não Circulantes.
Da mesma forma, conforme o referido pronunciamento, o Passivo deverá ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos seguintes critérios:
a) Espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade;
b) Está mantido essencialmente para finalidade de ser negociado;
c) Deve ser liquidado no período de até doze meses após a data do balanço; ou
d) A entidade não tem direito incondicional de diferir a liquidação do Passivo durante pelo menos doze meses após a data do balanço.
Os Passivos que, por sua vez, não atenderem estes requisitos deverão ser classificados como Não Circulantes.
CRITERIOS PARA AVALIAÇÃO DO ATIVO
A base de mensuração mais comumente adotada pelas entidades na preparação de suas demonstrações contábeis é o custo histórico. Ele é normalmente combinado com outras bases de avaliação. 
O pronunciamento conceitual básico emitido pelo CPC identifica quatro bases de avaliação presentes em maior ou menor grau nas demonstrações contábeis, são elas:
CUSTO HITORICO: Os Ativos são registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa, ou equivalentes de caixa, ou pelo valor justo dos recursos que são entregues para adquiri-los na data da aquisição. 
Os Passivos são registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias (por exemplo, imposto de renda), pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa que serão necessários para liquidar o Passivo no curso normal das operações.
CUSTO CORRENTE: Valor de realização ou de liquidação
Os Ativos são mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa que poderiam ser obtidos pela venda numa forma ordenada. Os Passivos são mantidos pelos seus valores de liquidação, isto é, pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, não descontados, que se espera que seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações da entidade.
VALOR PRESENTE: Os Ativos são mantidos pelo valor presente, descontado, do fluxo futuro de entrada líquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das operações da entidade. Os Passivos são mantidos pelo valor presente, descontado, do fluxo futuro de saída líquida de caixa que se espera seja necessário para liquidar o Passivo no curso normal das operações da entidade.
VALOR REALIZAVEL: Valor de realização ou de liquidação. Os Ativos são mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa que poderiam ser obtidos pela venda numa forma ordenada. Os Passivos são mantidos pelos seus valores de liquidação, isto é, pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, não descontados, que se espera que seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações da entidade.
AVALIAÇÃO DE ESTOQUE
O procedimento consiste na comparação do valor contabilizado dos estoques (custo histórico) com o valor realizável líquido; quando este for menor do que o custo de aquisição dos estoques, deverá ser constituída uma provisão para redução ao valor líquido de realização.
Desta forma, no Ativo Circulante da empresa será evidenciada a seguinte posição:
Ativo Circulante
Estoques                                                              45.000
(-) Prov.p/redução ao valor líquido de realização   (3.000)   
O valor contábil dos estoques a ser apresentado no Balanço Patrimonial deverá refletir o valor de realização líquido, quando este for menor do que o registrado na contabilidade da empresa (custo histórico). Por outro lado, se o valor de custo do estoque for 
Este procedimento visa apresentar, na data de realização do negócio, o valor presente ou atual, decorrente das transações que geram direitos a receber ou obrigações a pagar de longo prazo, ou aquelas de curto prazo, mas que sejam relevantes. 
Note que o dinheiro apresenta valor diferente ao longo do tempo, havendo ou não um juro embutido, e, então, o ajuste a valor presente ocorrerá independentemente da identificação de um juro embutido no valor de negociação. 
O valor do ajuste a valor presente será tratado como uma receita ou despesa financeira, dependendo da situação.
A conta “Ajuste a valor presente” é retificadora da conta de duplicatas a receber e será, ao longo do prazo da operação, apropriada como receita financeira. 
No caso oposto, retificadora de um Passivo, a apropriação será em despesa financeira. Assim, à medida do transcurso do prazo registramos:
 Débito: Ajuste a valor presente
Crédito: Receita de juros
 A apropriação deverá ser calculada pro rata temporis, com a utilização da convenção exponencial (juros compostos) por uma taxa que reflita o custo do dinheiro e do risco da operação.
AULA 3
ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL – PASSIVO E PATRIMÔNIO LIQUIDO
Reservas de Capital
O Passivo, conforme § 2º, do artigo 178, da Lei nº 6404/76, é composto por três grupos:
Obrigações das Empresas:
As obrigações das empresas compreendem normalmente as seguintes contas:
Empréstimos e financiamentos a pagar: Decorrem das captações de recursos efetuadas pelas empresas para financiar suas operações e aquisições de Ativos.
Fornecedoresa pagar: Referem-se às dívidas assumidas com a compra de estoques e serviços.
Impostos sobre o lucro, receita e patrimônio a pagar: São as dívidas tributárias da empresa em decorrência da tributação do lucro (imposto de renda e contribuição social), tributação da receita de vendas (PIS, COFINS, ISS, ICMS) e tributação do patrimônio (IPTU, IPVA).
Salários e encargos sociais: Valores devidos ao pessoal da empresa, a título de salários, décimo terceiro salário e férias, bem como os encargos sociais incidentes na folha de pagamentos.
Adiantamento de clientes: Refere-se aos recursos recebidos, adiantadamente, dos clientes por conta de futura entrega de bens ou serviços
Provisão para contingências tributárias, trabalhistas e cíveis: São decorrentes de autuações promovidas pelos órgãos de fiscalização tributária ou por processos movidos por empregados ou terceiros contra a empresa, e que foram considerados como de perda provável
Composição do Patrimônio Liquido
Conforme dispõe o artigo 178, § 2º, III, da Lei nº 6.404/76, com nova redação dada pela Lei nº 11.941/09, o Patrimônio Líquido será composto por:
I – Capital Social
II - Reserva de Capital
III – Ajustes de Avaliação Patrimonial
IV - Reserva de Lucros
V – Ações em Tesouraria
VI – Prejuízos Acumulados
O capital social é composto pelos recursos (dinheiro ou qualquer outro bem, suscetível de avaliação monetária) colocados à disposição da empresa pelos sócios, sendo fixado nos atos que constituem a sociedade (estatuto ou contrato social). Ele, via de regra, é alterado no decorrer da vida da empresa, mediante a integralização de novos recursos ou, ainda, pela incorporação de reservas de lucros ou capital.
Conceitos de Capital
Podemos dizer que o capital social é, também, conhecido na literatura contábil como capital nominal da empresa. Alguns outros conceitos de capital também são utilizados na contabilidade por conta da tradição e, ainda, das determinações da Lei nº 6404/76, como segue:
Capital Subscrito: É o total dos recursos que os sócios subscreveram, isto é, comprometeram-se entregar à empresa.
Capital a integralizar ou a realizar: É o montante da diferença entre o capital subscrito é o capital efetivamente integralizado.
Capital integralizado ou realizado: É a parcela efetivamente ingressada na empresa, em dinheiro, outros bens ou direitos.
Capital Autorizado: É uma figura instituída pela Lei nº 6.404//76 em que o aumento do capital social pode ser efetuado sem alteração estatutária.
 Disposições das Contas no Passivo e sua Composição
As reservas de capital são constituídas com valores recebidos, pela empresa, dos sócios ou de outros participantes do capital, mas que não transitam pelo resultado do exercício como receitas, pois se referem a valores destinados a reforço de capital, sem terem como contrapartida qualquer esforço da empresa em termos de entrega de bens ou prestação de serviços futuros.
Ajustes de Avaliação Patrimonial
A Lei nº 11.638/07 extinguiu a reserva de reavaliação que estava prevista no art. 182, § 3º, da Lei nº 6.404/76, e criou o instituto do ajuste de avaliação patrimonial. No entanto, não é sinônimo de reavaliação de Ativos, pois não está relacionado ao mercado, mas sim com um valor justo e, além disso, diferente da reserva de reavaliação, a conta ajuste da avaliação patrimonial poderá ter natureza credora ou devedora, neste caso, redutora do Patrimônio Líquido.
A conta ajuste da avaliação patrimonial não é reserva, pois não passou pelo resultado; ela recebe as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor, atribuídos a elementos do Ativo e do Passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo, nos casos previstos nesta lei ou, em normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de competência.
Valor Justo
Valor Justo, ou fair value, conforme grafia em língua inglesa, é o montante pelo qual um Ativo poderia ser trocado, ou um Passivo liquidado, entre partes independentes, com conhecimento do negócio e interesse em realizá-lo, em uma transação em que não há favorecidos.
Em regra, serão avaliados ao valor justo e reconhecidos na conta ajuste de avaliação patrimonial os seguintes itens:
Instrumentos financeiros destinados à venda futura, classificados no Ativo Circulante ou no Ativo Não Circulante – realizável a longo prazo;
Passivos financeiros que atendam às classificações do mercado;
Ativos e Passivos resultantes de reorganização societária – fusão, cisão e incorporação;
Variações cambiais de investimentos no exterior.
Para facilitar o entendimento, vamos considerar as seguintes transações:
RESERVAS DE LUCRO
As Reservas de Lucros representam a destinação dos lucros auferidos pelas empresas, sendo, assim, valores provenientes do resultado do exercício, quando este é positivo, que, após transitar pela conta “lucros ou prejuízos acumulados”, são integrados ao Patrimônio Líquido.
A constituição das reservas de lucro, no caso de uma empresa constituída como sociedades por ações, é feita pela administração da empresa e sujeita à aprovação pela Assembléia de Acionistas.  
Desta forma, nos termos da Lei nº 6.404/76, serão classificadas como reservas de lucros as contas constituídas pela apropriação de lucros da companhia. Trataremos dessas reservas mais adiante, quando tratarmos das Demonstrações de Lucros ou Prejuízos Acumulados e das Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido.
Ações em tesouraria são ações recompradas pela própria empresa que as emitiu, atendendo a algum objetivo da sociedade. Essas ações ficam classificadas no Patrimônio Líquido da sociedade, reduzindo o seu valor. 
Estas operações estão reguladas pela Instrução CVM nº 10, a qual permite a aquisição das próprias ações, para efeito de cancelamento ou permanência em tesouraria, e posteriormente aliená-las (as companhias abertas, cujo estatuto social atribuiu ao conselho de administração poderes para autorizar tal procedimento)
Caso a empresa, ao adquirir estas ações, não se interesse pelo cancelamento das mesmas, elas permanecerão em poder da empresa, em tesouraria, à espera de uma nova negociação.
 Contabilmente, a operação de compra de suas próprias ações ou quotas equivale a uma redução do Patrimônio Líquido, sendo esta conta (ações em tesouraria) redutora do Patrimônio Líquido.
O art. 182, § 5º, da Lei nº 6.404/76, determina que a conta ações em tesouraria deverá ser destacada no balanço como dedução da conta do Patrimônio Líquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição.
Lucros ou Prejuízos Acumulados
É a conta que recebe os débitos e créditos relativos aos resultados apurados pelas sociedades, para posterior destinação, no caso de lucro no período, ou aguardarem compensação no caso de prejuízo.
As alterações efetuadas pela Lei nº 11.638/07 obrigaram as empresas a destinarem todo o saldo de lucros apurados a cada exercício, de tal forma que esta conta não poderá manter saldo credor, apenas devedor, ou seja, prejuízos acumulados. 
 Desta forma, todo o lucro apropriado a esta conta deverá ser distribuído, ficando esta conta com saldo zero ou devedor ao final do exercício, não aparecendo assim no Balanço Patrimonial, a menos que seu saldo seja negativo (devedor).
Critérios de Avaliação do Passivo
Os critérios de avaliação do Passivo estão estabelecidos no art. 184, da Lei nº 6.404/76, que determinou que no balanço, os elementos do Passivo serão avaliados de acordo com os seguintes critérios:
As obrigações de longo prazo, da mesma forma que os direitos classificados no Ativo realizável a longo prazo, devem ser ajustadas a valor presente.
Vamos desenvolver um exemplo para entendermos como funciona este ajuste.
Partimos de um exemplo de uma compra de um imóvel, por R$ 1.000.000,00, a ser pago a longo prazo. Supondo que esse montante, caso ajustado a valor presente, por uma taxa que reflita o nível de risco da operação, apresentasse o valor de R$ 920.000,00.
Para efetuar o ajuste a valorpresente dos títulos a pagar de longo prazo, o seguinte registro contábil deverá ser efetuado:
Débito: Imobilizado R$ 920.000,00
Débito: Ajuste a valor presente R$ 80.000,00
Crédito: Títulos a Pagar de LP R$ 1.000.000,00
AULA 4
ESTRUTURA DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO E DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) – Introdução
A Demonstração do Resultado do Exercício, elaborada simultaneamente ao Balanço Patrimonial, revela-se como o relatório de aspecto importante das operações realizadas pela empresa durante determinado período de tempo, apresentando um dos elementos que mais interessam aos usuários das informações contábeis, o resultado líquido do período...
... o lucro ou prejuízo.
Esta demonstração contábil tem por objetivo relatar o desempenho da empresa, mediante a apresentação da composição das Receitas e Despesas relativas a determinado período contábil, detalhando, assim, a formação do Lucro ou do Prejuízo do período. 
Podemos, então, dizer que a Demonstração do Resultado, é um resumo ordenado de receitas e despesas da empresa em determinado período, cuja apresentação, de forma dedutiva (vertical), contempla as receitas que são subtraídas das despesas e, em seguida, apresentado o resultado (lucro ou prejuízo). 
O resultado é apurado utilizando-se a conta denominada de “Apuração do Resultado” que receberá débitos e créditos em contrapartida com o encerramento das receitas e despesas do período.
As receitas e despesas são registradas pela empresa de acordo com as regras contábeis estabelecidas pela nº Lei 6.404/76 e, também, nos pronunciamentos do CPC. A mais importante das regras relativas ao registro de receitas e despesas sem dúvida é o regime de competência, que está previsto no parágrafo primeiro do artigo 187:
 “§ 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos.”
De acordo com esse regime, então, não importa se as despesas ou receitas passaram pelo Caixa (pagas ou recebidas), o que vale é a data da ocorrência dos respectivos fatos geradores. Assim, na apuração do resultado do exercício, devemos considerar todas as despesas incorridas e as receitas realizadas nesse exercício, tendo ou não sido pagas ou recebidas.
 Difere, portanto, do regime de caixa, no qual são consideradas receitas e despesas do exercício, as que efetivamente são recebidas e pagas dentro desse período no ato da movimentação financeira. Note que, é obrigatório o uso do regime de competência, sendo o regime de caixa uma mera referência.
2- Custo dos produtos, das mercadorias ou dos serviços vendidos
3- Lucro Bruto
4 – Despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas operacionais
6 – Resultado antes das receitas financeiras
7 – Despesas e Receitas Financeiras
8 – Resultado antes dos tributos sobre o lucro
9 – Despesas com tributos sobre o lucro (imposto de renda e contribuição Social)
10 – Resultado líquido do Período
ESTRUTURA DAS DEMONSTRAÇÕES DO RESULTADO - Grupos de Contas da DRE
Receita Bruta, Receita Líquida, Deduções de vendas, abatimentos e impostos sobre as vendas
A receita líquida é a receita bruta deduzida das vendas canceladas pelos clientes, com a devolução da mercadoria, dos abatimentos, em função do valor ter sido faturado a maior, ou de defeitos nos produtos ou serviços entregues ao cliente, e, finalmente, dos impostos incorridos sobre vendas, tais como, ICMS, PIS, COFINS e ISS.
A receita bruta refere-se às receitas relacionadas com o objetivo social da empresa e representará o valor recebido ou a ser recebido nessas operações, incluindo as quantias cobradas por conta de terceiros, como é o caso dos tributos cobrados sobre as operações de vendas. Por exemplo, se a empresa é uma revendedora de máquinas, as receitas provenientes das vendas das máquinas são classificadas como receita bruta, incluindo o ICMS, o PIS, a COFINS. Note, que a venda de um veículo de uso da empresa, ou qualquer outro ativo de uso, não integrará a receita bruta.
A Receita, em seu site, esclarece que a receita líquida é a receita bruta diminuída de: (RIR/1999, art. 280): 1. Das devoluções e vendas canceladas: devolução da mercadoria ou produto vendido à empresa por estar em desacordo com o pedido ou por problema de qualidade, entre outros;
2. Dos descontos concedidos incondicionalmente: reduções no preço de comercialização das mercadorias ou produtos, concedidos pelo vendedor ao comprador em função de várias situações, entre elas deterioração parcial ou perda da qualidade, não atenderem às especificações contratadas, atraso na entrega;
3. Dos impostos e contribuições incidentes sobre vendas: tributos incidentes sobre vendas que estão incluídos no preço das mercadorias, tais como ICMS, ISS, PIS e COFINS.
Custo dos produtos, mercadorias e/ou serviços prestados (CPV/CMV/CSP)
Conforme o Pronunciamento nº 16, que trata de estoques de mercadorias e produtos, quando os estoques são vendidos, o custo escriturado desses itens deve ser reconhecido como uma despesa do período em que a respectiva receita é reconhecida. 
Essa despesa será denominada de Custo do Produto Vendido (CPV), tratando-se de estoques produzidos pela própria empresa, e Custo da Mercadoria Vendida (CMV), quando a empresa adquire a mercadoria para revender. 
O custo do serviço prestado refere-se aos recursos empregados por uma empresa prestadora de serviços na execução dos serviços vendidos a seus clientes, tais como: salários e encargos sociais do pessoal que prestou o serviço etc.
O valor de custo dos estoques deve incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais, deduzidos dos impostos recuperáveis incidentes na operação de compra da mercadoria ou matéria-prima empregada na produção.
Despesas operacionais com vendas, administrativas e gerais, outras receitas e despesas
As despesas com vendas são aquelas necessárias para que a empresa efetue as vendas do produto, mercadoria ou serviço e entregue ao cliente, tais como: propaganda, comissão dos vendedores, frete dos produtos vendidos etc. Assim, essas despesas referem-se a todos os gastos inerentes à comercialização, desde as despesas relativas às comissões dos vendedores, passando por propaganda até os riscos assumidos pela venda.
 As despesas com a "manutenção da máquina" administrativa da empresa, estão, então, vinculadas à administração da empresa e ao seu regular funcionamento como, por exemplo: salários e encargos sociais do pessoal administrativo, luz, água, telefone, limpeza, segurança e depreciação do imobilizado administrativo.
 As outras receitas e despesas operacionais incluem elementos que não se enquadram nas classificações anteriores, ou seja, como receita bruta ou financeira, despesas de vendas, financeiras, gerais e administrativas. As receitas auferidas fora do objetivo social da empresa – como, por exemplo, receita na venda de bens do Ativo Imobilizado e prejuízo na venda de participações permanentes, entre outros – são consideradas nesse grupo.
Participações e contribuições
Nesse grupo de contas, são classificadas as participações dos debenturistas, empregados, administradores e detentores de partes beneficiárias no lucro da empresa e também as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, conforme previsto no artigo 187, VI, da Lei nº 6.404/76, com redação dada pela Lei nº 11.941/09.
 As participações estatutárias de debenturistas, empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participação anteriormente calculada.
Não devemos, no entanto, confundir estas participaçõescom o pagamento de dividendos aos acionistas que são uma destinação do lucro líquido do exercício. Por outro lado, devemos ressaltar que a provisão para CSLL e IR e também os prejuízos acumulados, se existentes, deverão ser deduzidos antes de se efetuar o cálculo das participações. Assim, supondo, como podemos ver na tabela, a seguir, que uma determinada empresa acordou pagar 10% do seu lucro como participação aos empregados e 5% aos administradores, tendo no período obtido um lucro antes dos tributos sobre a renda de R$ 500.000,00. Além disso, sabe-se que os tributos sobre a renda montaram a R$ 150.000,00 e que a empresa possui prejuízos acumulados de R$ 50.000,00.
Lucro líquido por ação (LPA)
Representa o valor do lucro líquido do exercício dividido pela quantidade de ações.
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE (DRA)
O pronunciamento 26 do CPC, aprovada pela Resolução 1.185/09 do CFC, trouxe um novo conceito de resultado, o resultado abrangente que, conforme definido no item 7 desse pronunciamento, é a mutação que ocorre no patrimônio líquido durante um período que resulta de transações e outros eventos que não derivados de transações com os sócios na qualidade de proprietários.
O resultado abrangente, dessa forma, visa apresentar os ajustes que foram efetuados no Patrimônio Líquido da empresa e registrados na conta de ajustes de avaliação patrimonial, por exemplo, essa conta registra as modificações de Ativos e Passivos a valor justo, que, pelo princípio da competência, não entram na DRE. 
No entanto, no lucro abrangente estas variações serão computadas, a fim de apresentar o lucro mais próximo da realidade econômica da empresa.
Assim, podemos dizer que o patrimônio líquido é movimentado de três maneiras distintas:
Transações com os sócios: aumento ou redução do capital social;
Mutações internas: transferências entre contas; e
Resultado abrangente: lucro líquido do exercício e alterações no saldo da conta de ajuste de avaliação patrimonial.
Esta demonstração (DRA) é obrigatória, apesar de não estar prevista na Lei nº 6.404/76.
AULA 5
ESTRUTURA DA DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMONIO LIQUIDO
DEMONSTRAÇÕES DAS MUTAÇÕES DO PATRIMONIO LIQUIDO (DMPL)
A elaboração da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL), de acordo com o artigo 186, § 2º, da Lei das S/A, é facultativa e a Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA) poderá nela ser incluída. Por outro lado, o pronunciamento 26 do CPC, item 10, obriga a sua elaboração.
A DMPL busca apresentar as modificações nos saldos das contas do Patrimônio Líquido como um todo, abrangendo a formação e a utilização do capital social e das reservas, inclusive lucros ou prejuízos acumulados.
O Patrimônio Líquido é composto por:
Capital social;
Reservas de capital;
Ajustes de avaliação patrimonial;
Reservas de lucros;
Ações em tesouraria;
Prejuízos acumulados.
O objetivo geral da DMPL é explicitar como essas contas são movimentadas no período.
A entidade deve apresentar na Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido:
1-O resultado abrangente do período, apresentando separadamente o montante total atribuível aos proprietários da entidade controladora e o montante correspondente à participação de não controladores;
2-Para cada componente do Patrimônio Líquido, os efeitos das alterações nas políticas contábeis e as correções de erros;
3-Para cada componente do Patrimônio Líquido, a conciliação do saldo no início e no final do período, demonstrando-se separadamente as mutações decorrentes:
(i) Do resultado líquido;
(ii) De cada item dos outros resultados abrangentes; e 
(iii) De transações com os proprietários realizadas na condição de proprietário, demonstrando separadamente suas integralizações e as distribuições realizadas, bem como modificações nas participações em controladas que não implicaram perda do controle.
CAPITAL SOCIAL
O capital social será formado com contribuições em dinheiro ou em qualquer espécie de bens suscetíveis de avaliação em dinheiro e, na sociedade anônima, pode ser subscrito ou integralizado. O capital social subscrito é a parcela em que o sócio se compromete no futuro a entregar para a formação da sociedade.
A formação do capital social, de quanto será a parcela de cada sócio, como esses recursos serão tornados disponíveis para a sociedade, valor das ações ou das quotas de capital, no caso de sociedade por quotas de responsabilidade limitada, valor nominal, ágio, prazo para a entrega dos recursos e o valor do capital subscrito, e outras decisões relativas ao patrimônio social da pessoa jurídica, será deliberado entre os sócios. 
Há três formas de integralizar o capital social em uma sociedade anônima: dinheiro; bens ou crédito
O artigo 182, da Lei nº 6.404/76, determina que a conta capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada. Assim, a conta “capital a realizar” é retificadora da conta “capital subscrito”, surgindo, por dedução, o valor do capital realizado.
RESERVAS DE CAPITAL
As reservas de capital referem-se a valores recebidos pela companhia ou empresa e que não são registrados como receita, por não se referirem à entrega de bens ou serviços por elas. Desta forma, os valores registrados em reservas de capital são ganhos que não transitam pelo resultado.
Os elementos classificados como reserva de capital são aqueles que constam do § 1°, artigo 182, da Lei nº 6.404/76, com redação dada pela 
Lei nº 11.638/07. 
Assim, serão classificadas como reservas de capital:
A contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias; e
O produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição.
Dessa forma, podemos ter como reserva de capital:
Ágio na emissão de Ações
Alienação de partes beneficiarias
Alienação de bônus de subscrição
Estudaremos, a seguir, cada item.
Ágio na emissão de Ações
Na conta relativa ao capital social, as ações devem figurar somente pelo seu valor nominal. O excedente, ou seja, a diferença entre o preço que os acionistas pagam pelas ações à companhia e o seu valor nominal, deve ser registrado em conta de reserva de capital, que será denominada Ágio na Emissão de Ações.
Vamos analisar um exemplo: suponha que uma dada companhia tenha as suas ações emitidas com um valor nominal de R$10,00 e faça uma emissão de 100.000 novas ações, colocando-as ao preço de R$11,50, totalmente recebida em dinheiro e depositada na conta corrente da empresa. 
Nesse caso, o registro contábil desse aumento de capital seria:
D BANCOS – CONTA MOVIMENTOR$ 1.150.000,00 *
C CAPITAL SOCIALR$ 1.000.000,00 **
C ÁGIO NA EMISSÃO DE AÇÕES R$ 150.000,00 ***
COLOCAÇÃO DE BONUS DE SUBSCRIÇÃO
Os bônus de subscrição são valores mobiliários previstos no artigo 75, da Lei n º 6404/76, que conferem aos seus titulares, nas condições constantes do certificado, direito de subscrever ações do capital social, o qual será exercido mediante apresentação do título à companhia e pagamento do preço de emissão das ações.
Os bônus, além de outros elementos, deverão conter o número, a espécie e a classe das ações que poderão ser subscritas, o preço de emissão ou os critérios para sua determinação, a época em que o direito de subscrição poderá ser exercido e a data do término do prazo para esse exercício.
O registro contábil de sua emissão, quando da colocação onerosa, se assemelha ao das partes beneficiárias. 
Veja no exemplo a seguir...
Suponha que foram colocados, onerosamente, 1.000.000 de bônus de subscrição ao preço unitário de R$2,00 cada um, totalizando a quantia de R$2.000.000,00, que foi recebida no ato da emissão dos títulos.
D BANCOS – CONTA MOVIMENTO
C RESERVA DE CAPITAL – Colocação de Bônus de Subscrição 
R$ 2.000.000,00
AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL
Como já mencionado, quando tratamosda estrutura do balanço patrimonial, em nossa terceira aula, a Lei nº 11.638/07 extinguiu a reserva de reavaliação que estava prevista no artigo 182, § 3º, da Lei nº 6.404/76, criando por outro lado o instituto do ajuste de avaliação patrimonial. 
No entanto, o ajuste de avaliação patrimonial não é sinônimo de reavaliação de ativos, pois não está relacionado com o mercado, mas sim com um valor justo e, além disso, diferentemente da reserva de reavaliação, essa conta poderá ter natureza credora ou devedora, nesse caso, redutora do Patrimônio Líquido.
São classificados como ajustes de avaliação patrimonial, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de competência, as contrapartidas de aumentos ou reduções dos valores atribuídos a elementos do ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo, nos casos previstos na lei ou em normas expedidas pela CVM
Reservas de Lucros
As Reservas de Lucros, conforme previsão contida no § 4º, do artigo 182, Lei nº 6404/76, são constituídas pela apropriação do lucro líquido do exercício com finalidades diversas e não se confundem com as despesas do exercício, vez que sua formação se dá com a destinação de parcela do lucro do exercício, obtido após a confrontação de todas as receitas e despesas do período. As reservas de lucros se diferenciam, por sua vez, das reservas de capital pelo fato destas não terem origem no resultado do exercício.
A Lei nº 6.404/76, artigos 193 a 197, reconhece a existência das seguintes reservas, constituídas pela apropriação de lucros da companhia:
a) Reserva legal (artigo 193);
b) Reservas estatutárias (artigo 194);
c) Reservas para contingências (artigo 195);
d) Reserva de incentivos fiscais (artigo 195-A);
e) Reservas de retenção de lucros (artigo 196); e
f) Reservas de lucros a realizar (artigo 197).
A formação das reservas de lucro – exceto as reservas para contingências, de incentivos fiscais e de lucros a realizar – não poderá exceder o valor do capital social e, nos termos do artigo 199, atingido esse limite, a assembleia de acionistas deverá deliberar sobre a aplicação do excesso na integralização ou aumento do capital social ou, ainda, na distribuição de dividendos.
RESERVA LEGAL
Essa reserva, obrigatória nos termos do artigo 193 da Lei nº 6404/76, tem por finalidade assegurar a integridade do capital social, tornando-se, então, um fator de proteção ao credor. Sua constituição é feita com a apropriação de 5% do lucro líquido do exercício, antes de qualquer outra destinação, exceto a compensação do prejuízo acumulado, se houver. 
Vale ressaltar que esta é a única reserva a qual a companhia está obriga a constituir, mas o seu saldo não poderá ultrapassar 20% do capital social realizado.
A reserva legal tem a sua utilização limitada à compensação de prejuízos e ao aumento do capital social. A sua incorporação ao capital social da empresa pode se dar a critério exclusivo da companhia, ao passo que a compensação de prejuízos é obrigatória quando estes suplantarem os saldos das demais reservas de lucros.
A seguir, desenvolveremos um exemplo para tornar alguns aspectos relativos à constituição dessa reserva mais claros.
Vamos supor inicialmente que a Companhia Salve&Kana distribuidora de bebidas apresente ao fim do exercício, antes da destinação do lucro do exercício para a formação das reservas, a seguinte composição do patrimônio:
 Consideremos, ainda, que no exercício a empresa tenha obtido um lucro líquido no valor de R$235.400,00 e, então, deveria a empresa destinar 5% desse lucro que atinge o valor de R$11.770,00 (5% de 235.400,00). No entanto, como o capital social realizado da empresa assume o valor de R$3.321.195, a reserva legal estará limitada a R$664.239, ou seja, 20% de R$3.321.195. 
Assim, somente poderá ser acrescida de R$4.139, que é a diferença entre o saldo antes da destinação do resultado do exercício R$660.100 e o limite de 20% do capital social.
Desta forma, devemos acrescer à reserva legal apenas a quantia de R$4.139 que fará com que o saldo da reserva legal atinja o limite legal de 20% do capital social realizado. O registro contábil será:
 D LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADO
C RESERVA LEGAL R$ 4.139 
 A Lei nº 6404/76 possibilita a empresa que, no exercício que a reserva legal, somada com o montante das reservas de capital, exceder a 30% do capital social realizado, deixe de constituí-la.
Neste exemplo, o somatório das reservas de capital com a reserva legal alcança o valor de R$1.064.385 e o limite de 30% do capital realizado é de R$996.359. Assim, a empresa pode optar por não destinar qualquer recurso para a formação da reserva legal, que então permanecerá com o saldo de R$660.100 ou destinar os R$4.139, calculado anteriormente.
RESERVAS ESTATUTARIAS
As reservas estatutárias podem ser constituídas pela companhia com base no lucro do exercício desde que constem em seu estatuto social. Conforme previsto na Lei nº 6404/76, essas reservas podem ser criadas desde que, para cada uma, o estatuto:
Indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade;
Fixe os critérios para determinar a parcela anual do lucro líquido que será destinado à sua constituição; e
Estabeleça o limite máximo da reserva.
RESERVAS DE CONTINGENCIA
As reservas para contingências, conforme consta do artigo 195 da nº Lei 6404/76, tem a finalidade de fazer face, em exercício futuro, à redução do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado. Desta forma, a constituição de tais reservas envolve estimativas quanto ao comportamento futuro do resultado e das perdas que provavelmente o influenciarão.
A nota explicativa da Instrução CVM 59/86 esclarece os principais fundamentos para constituição da reserva para contingência:
As reservas para contingências não devem ser confundidas com as provisões para contingências, as principais diferenças dizem respeito ao momento de ocorrência do fato gerador e a sua classificação contábil. 
Veja aqui essas diferenças.
O objetivo da criação dessa reserva é o de permitir que a companhia não altere de forma relevante a sua política de dividendos. Ou seja, diante de problemas que possam afetar os resultados futuros da companhia, parte dos lucros obtidos em períodos de normalidade será retida para que seja distribuída quando os resultados venham a ser afetados pela ocorrência dos eventos que geraram a sua constituição.
Assim, o valor destinado à formação de reserva para contingências é deduzido do lucro líquido para formação da base de cálculo do dividendo mínimo obrigatório e, por outro lado, adicionado quando de sua reversão, que ocorre quando as razões que justificaram a sua constituição deixarem de existir ou ocorrerem as perdas previstas.
Supondo, por exemplo, que a Cia Salve&Kana tenha seu negócio fortemente influenciado pelo clima e que, em vista do fenômeno climático conhecido com “El nino”, previsto para ocorrer no próximo período, é previsível a perda de faturamento. Por prudência, a administração decidiu criar reserva para fazer face a esta contingência, retendo R$50.000,00 do seu lucro, que representa cerca de 30% do lucro do período. O registro contábil será:
D  Lucros ou prejuízos acumulados
C  Reserva de contingência               R$ 50.000,00
 Na reversão dessa reserva, no período seguinte, o lançamento será:
 D  Reserva de contingência
C  Lucros ou prejuízos acumulados   R$ 50.000,00
RESERVA DE INCENTIVOS FISCAIS
A partir da alteração que a Lei nº 11.638/07 efetuou na Lei nº 6404/76, os incentivos fiscais recebidos pela sociedade não poderão ser lançados diretamente para reservas de capital e nem para reserva de lucro, devendo necessariamente transitar, como receita, pelo resultado do exercício. Assim, valores recebidos a título de doação, proveniente do poder público, ou subvenções para investimento, que antes eram tratados como reserva de capital, agora não mais o serão. Esses valores deverão ser registrados como receitas do período, obedecendo ao preceito da competência dos exercícios.A empresa poderá constituir uma reserva de lucros no montante das receitas de incentivos fiscais levadas a resultado.
O registro contábil dos incentivos fiscais recebidos terá como contrapartida conta específica do passivo, enquanto não atendidos os requisitos para reconhecimento no resultado, conforme orientação dada pelo item 14 do pronunciamento 07 do CPC. Esse registro poderá ser:
D  Imobilizado (se elemento tangível a ser utilizado na atividade da empresa)
C  Receitas de Incentivos fiscais a apropriar (PC ou PNC dependendo do prazo para apropriação)
RESERVA DE RETENÇÃO DE LUCRO
Esta reserva de lucro, denominada por força da Lei nº 6404/76, reserva de retenção de lucros, tem como objetivo, segundo consta da nota explicativa da Instrução CVM 59/86, “justificar a não distribuição de maiores parcelas de lucro a título de dividendos, ou seja, o não pagamento de dividendo superior ao mínimo obrigatório, tendo em vista as necessidades de recursos da companhia em decorrência de seu plano orçamentário”.
Além disso, a sua constituição deve partir de proposta efetuada pelos órgãos da administração da companhia e justificada por orçamento de capital. Mas, não poderá ser constituída em detrimento do pagamento do dividendo mínimo obrigatório. Supondo, por exemplo, que a Cia Salve&Kana, por proposta de seus administradores, resolva reter R$10.000,00 do seu lucro para atender projeto de expansão de suas atividades, conforme deliberado pela assembleia de acionistas, faríamos o seguinte registro:
D  Lucros ou prejuízos acumulados
C  Reserva de retenção de lucros    R$ 10.000,00
RESERVA DE LUCROS A REALIZAR
AULA 6
ESTRUTURA DAS DEMONSTRAÇÕES DOS LUCROS OU RPEJUIZOS ACUMULADOS – DLPA
AJUSTES DOS EXERCICIOS ANTERIORES
O termo ajuste de exercícios anteriores foi consagrado no §1° do artigo 186 que estabeleceu: Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subsequentes.
Por outro lado, o Pronunciamento 23 do CPC, que trata das Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro ― que tem como objetivo principal “melhorar a relevância e a confiabilidade das demonstrações contábeis da entidade, bem como permitir sua comparabilidade ao longo do tempo com as demonstrações contábeis de outras entidades” ― estabelece o tratamento contábil dos efeitos relativos a mudanças nas políticas contábeis da empresa, bem como daqueles relativos às omissões e incorreções materiais
AULA 7
ESTRUTURA DA DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA – MÉTODO DIRETO
FLUXOS DAS ATIVIDADES OPERACIONAIS
Os fluxos de caixa decorrentes das atividades operacionais são basicamente derivados das principais atividades geradoras de receita da entidade. Desta forma, torna-se uma importante indicação da capacidade das operações da empresa gerarem recursos suficientes para pagar dívidas, manter a capacidade operacional da empresa, pagar dividendos e fazer novos investimentos, sem recorrer a fontes externas de financiamento. Apesar dos fluxos de caixa operacionais históricos não serem necessariamente um bom indicador dos futuros fluxos de caixa da empresa, o seu conhecimento pode ajudar aos usuários a testar a confiabilidade de suas previsões, detectando as distorções e, assim, aperfeiçoando o processo de predição desses fluxos futuros, bem como da performance e liquidez da empresa.
Veja alguns dos principais eventos que são considerados na formação do fluxo de caixa das operações:
Recebimentos pela venda de mercadorias e pela prestação de serviços;
Pagamentos a fornecedores de mercadorias e de serviços;
Pagamentos a empregados e encargos sociais;
Pagamento de Impostos;
Recebimentos de indenizações por sinistros;
Pagamentos de despesas operacionais;
Recebimentos e pagamentos oriundos de ações judiciais etc.
As atividades de investimentos são definidas no Pronunciamento n°3 como transações referentes à aquisição e à venda de ativos de longo prazo e de outros investimentos não incluídos nos equivalentes de caixa.
A apresentação do fluxo de caixa decorrente destas transações supre os usuários com informações que permitem o entendimento da composição dos ativos de longo prazo e de sua reposição/ampliação. Isso são elementos importantes na formação da estrutura operacional da empresa, que estão diretamente ligados aos futuros recebimentos líquidos de caixa, bem como aos lucros futuros.
Algumas transações ― como, por exemplo, a venda de um imobilizado ― podem originar um ganho ou a uma perda, que é incluído na determinação do resultado líquido. Porém, os fluxos de caixa relacionados com estas operações são fluxos de caixa de atividades de investimento. 
Como regra geral, os fluxos das atividades de investimentos estão relacionados à aquisição e venda dos ativos de longo prazo, utilizados na produção de bens e serviços, assim como de investimentos não incluídos como equivalentes de caixa.
AULA 8
ESTRUTRA DA DEMONSTRAÇÃO DE FLUXO DE CAIXA – METODO INDIRETO
Assim faremos:
Saldo inicial do passivo não circulante..................... R$ 850.000
(+) Despesa de variação cambial.............................R$ 120.000
(-) Saldo final do passivo não circulante....................R$ 730.000
(=) Amortização de empréstimos bancários.................(R$ 240.000)
No caso da conta de lucros ou prejuízos acumulados percebemos que a variação entre o saldo final e inicial (R$ 200.000 – R$ 500.000) é exatamente igual o resultado do exercício, portanto não deveremos reportar nenhum valor proveniente desta conta.
*Pronto, agora que apuramos o valor dos fluxos das atividades operacionais, de investimento e de financiamento, podemos checar se a soma dos fluxos “bate” com o valor da variação do caixa e equivalentes de caixa no período.
Os fluxos das atividades montaram em R$ 60.000 (R$ 650.000 – R$ 850.000 + R$ 260.000) e a variação do caixa e equivalentes de caixa também foi de igual valor (R$ 240.000 – R$ 180.000). Assim, concluímos os procedimentos de cálculo para elaboração da DFC – Métod o indireto. 
AULA 9
ESTRUTURA DA DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO E BALANÇO SOCIAL
Demonstração do Valor Adicionado
O valor adicionado, conforme definido no item 9 do Pronunciamento nº 9 do CPC, representa a riqueza produzida pela empresa, medida pela diferença entre o valor das vendas e os insumos adquiridos de terceiros, ajustados pela depreciação e amortização do período. Além disso, inclui o valor adicionado recebido em transferência, ou seja, que não foi produzido por ela, mas sim transferido à entidade por terceiros, que o produziram. 
Dessa forma, a Demonstração do Valor Adicionado (DVA) constitui uma importante fonte de informações sobre a capacidade de geração de valor (riqueza) pelas empresas e a forma pelo qual são distribuídos aos diversos agentes que dele usufruem.
A DVA, nos valendo ainda do explicitado no referido Pronunciamento em seus itens 10 e 11, está fundamentada em conceitos macroeconômicos, buscando apresentar a parcela de contribuição que a entidade tem na formação do produto interno bruto (PIB), devendo-se eliminar os valores que representam uma dupla-contagem. 
Entretanto, o modelo contábil e o econômico apresentam diferenças temporais no que diz respeito ao cálculo do valor adicionado. Pois, a ciência econômica, para cálculo do PIB, baseia-se no momento da produção, enquanto a contabilidade utiliza o conceito contábil da realização da receita, isto é, baseia-se no regime de competência
Como os momentos de realização da produção e vendas são normalmente diferentes, os valores calculados para o PIB por meio dos conceitos oriundos da Economia e os da Contabilidade são naturalmente diferentes.
Os elementos que são retratados na DRE são basicamente os mesmos apresentados na DVA, diferindo apenas no que diz respeito à arrumação dos diversos elementos e, em alguns casos, em aspectos relativosà apuração de seu valor.  
No entanto, ao passo que a DRE foca no resultado que remunera apenas os investidores (sócios e acionistas), a DVA se preocupa em refletir a distribuição da riqueza para todos (empregados, financiadores, governo e proprietários), que são os beneficiários dos esforços efetuados pelas empresas.
OBRIGATORIEDADE DA ELABORAÇÃO
A Demonstração do Valor Adicionado tornou-se obrigatória a partir da Lei nº 11.638/07. Esta lei criou o item V no artigo 176 da Lei nº 6404/76 e a incluiu entre as demonstrações que devem ser elaboradas e publicadas pelas sociedades de capital aberto, isentando dessa obrigatoriedade as demais companhias. Assim, ressaltamos que somente as empresas de capital aberto são obrigadas à sua elaboração e publicação. Antes da edição dessa norma, a DVA, quando elaborada e publicada, revestia-se apenas do caráter de informação complementar.
AULA 10
NOTAS EXPLICATIVAS E OUTRAS INFORMAÇÕES
A apresentação de Notas Explicativas anexas às Demonstrações Contábeis quando de sua divulgação está prevista no § 4º do artigo 176 da Lei nº 6.404/1976 (Lei das Sociedades por Ação), que transcrevemos a seguir: “As demonstrações serão complementadas por Notas Explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessárias para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício”.
O pronunciamento conceitual também inclui as notas explicativas entre as informações a serem oferecidas aos usuários em geral, conforme pode ser visto abaixo:
“O conjunto completo de demonstrações contábeis inclui, normalmente, o balanço patrimonial, a demonstração do resultado, a demonstração das mutações na posição financeira (demonstração dos fluxos de caixa, de origens e aplicações de recursos ou alternativa reconhecida e aceitável), a demonstração das mutações do patrimônio líquido, notas explicativas e outras demonstrações e material explicativo que são parte integrante dessas demonstrações contábeis”. (grifo nosso)
As notas explicativas podem ser apresentadas tanto em formato descritivo como no de quadros analíticos. Podem ainda englobar outras demonstrações, necessárias a melhorar e a tornar mais completo o esclarecimento dos resultados e da situação financeira da empresa.
Contesto Operacional
Apesar de não estar diretamente prevista na lei societária (Lei nº 6404/76) ou no pronunciamento nº 26 do CPC, a nota sobre o Contexto Operacional tem sido divulgada por uma ampla gama de empresas, sendo normalmente a primeira das notas explicativas. 
Nesta nota, usualmente, encontramos informações acerca do ramo de atividade explorado pela empresa, a sua base de operação e o mercado em que atua e, também, qual o estágio do empreendimento, identificando se está em fase de implantação, consolidado ou em expansão.
O objetivo desta nota, conforme entendimento encontrado no site Portal de Contabilidade, é fornecer informações “para que os analistas e demais usuários das demonstrações financeiras possam melhor avaliar a situação da empresa e os seus resultados, bem como julgar da razoabilidade de índices de rentabilidade e liquidez.”
SUMARIO DAS PRATICAS CONTABEIS
Esta nota, denominada de Sumário das práticas contábeis, usualmente a segunda apresentada pelas empresas, é voltada para o entendimento pleno das informações veiculadas nas demonstrações contábeis, atingindo, assim, o objetivo dessas demonstrações: exprimir com clareza a composição do patrimônio da empresa e os resultados obtidos.
Para isso, nesta nota encontramos a divulgação dos principais critérios de reconhecimento e de avaliação dos elementos integrantes do patrimônio. Normalmente, é uma das notas mais extensas
Dessa forma, reafirmamos que o objetivo desta nota é o de permitir que os usuários conheçam as práticas contábeis, com vistas a facilitar o entendimento da situação patrimonial e financeira da empresa, bem como suas operações.
Clique aqui para ver o exemplo extraído das notas anexas às demonstrações das Lojas Americanas S/A.
Da mesma forma, os pequenos saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem 10% do valor do respectivo grupo de contas, sendo vedada a utilização de designações genéricas, como “diversas contas” ou “contas-correntes”; também o CPC se manifesta nesse sentido, ao determinar que os itens de natureza ou função distinta devem ser apresentados separadamente, salvo se imateriais.
Esta é normalmente a terceira nota apresentada pelas empresas e tem por objetivo a divulgação de informações acerca dos principais pressupostos relativos às principais incertezas das estimativas à data do balanço, que tenham risco significativo de provocar modificação material nos valores contábeis de ativos e passivos durante o próximo período.
Com respeito a esses ativos e passivos, as notas explicativas devem incluir detalhes informativos acerca:
• Da sua natureza; e 
• Do seu valor contábil à data do balanço.
Clique aqui para ver o exemplo extraído das notas divulgadas pela Brasken S/A.
Algumas empresas apresentam esta nota identificando os riscos a que estão sujeitas na continuidade de suas operações, bem como dando conta do processo de gerenciamento destes riscos. Ela é adotada, geralmente, como a quarta nota a ser apresentada pelas empresas. 
A gestão de riscos tornou-se alvo de preocupação para empresas do mundo inteiro após episódios de perdas extremas sofridas por empresas por conta de diversos fatores, entre eles a volatilidade nas taxas de câmbio, a cotação de commodities e as taxas de juros.
A complexidade atual do ambiente regulatório e de negócios em geral, além da volatilidade dos mercados e, também, da própria busca por um controle mais efetivo dos processos e das informações, têm feito com que um número relevante de empresas busque soluções com capacidade para minorar ou gerenciar seus riscos.
Clique aqui para ver outro exemplo extraído das notas divulgadas pela Brasken S/A.
Outras divulgações: Além dessas notas, que abrangem o objeto operacional da empresa, as políticas e práticas contábeis, a aplicação de julgamentos e práticas contábeis críticas, bem como o Gerenciamento de Risco adotado pela Entidade, usualmente, informações detalhadas acerca de cada um dos grupamentos contábeis do balanço e da demonstração do resultado são apresentadas nas notas explicativas. As variadas informações que devem ser apresentadas nas notas explicativas necessitam de uma cuidadosa análise quando da elaboração das demonstrações contábeis. É necessário verificar que tipos de informações devem constar nessas notas, não se restringindo apenas aos requisitos mínimos da lei, mas considerando ainda informações complementares necessárias a um melhor entendimento da posição patrimonial e financeira e dos resultados das operações da empresa, particularmente no que se refere a práticas contábeis específicas no ramo de atividade da empresa.