AULA 1 a 5

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CONTABILIDADE DE CUSTOS
AULA 1 - CONCEITOS E FUNDAMENTOS
Histórico da Contabilidade de Custos
Se você imagina Contabilidade como um universo de números a serem somados, selecionados e acompanhados, você ficará surpreso!
A moderna Contabilidade de Custos é mais do que números, mas, antes disso, veremos que o advento da Contabilidade de Custos deu-se após a Revolução Industrial, no século XVIII, pois, até esse momento, quase só existia a Contabilidade Financeira (ou Geral), que, por sua vez, desenvolveu-se na Era Mercantilista, a qual estava bem estruturada para servir às empresas comerciais (MARTINS, 2010).
A Contabilidade se desenvolveu muito tempo atrás, quando fazendeiros pré-históricos usavam pedras para contarem seus bens. Historiadores demonstraram que informes contábeis têm sido pre-parados há milhares de anos. Registros contábeis, remontando às antigas civilizações, foram encontrados gravados em blocos de pedra.
Contabilidade de Custos
Ramo da Contabilidade Financeira que tem como principal enfoque a mensuração monetária dos estoques e do resultado, passou a ser vista como uma eficiente forma de auxílio no desempenho gerencial.
Os sumérios, por exemplo, usavam cilindros ou esfera ou outra forma, para contar e especificar o bem, o dono e o número de bens, guardando esses cilindros/esferas em bolas ocas de argila rotulando do lado de fora com símbolos quem eram os donos, o número e o tipo de produto em questão.
Século XV
No século XV, Luca Pacioli escreveu o primeiro livro didático sobre Contabilidade, publicado em Veneza, em 1494 (Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita), desenvolvendo as partidas dobradas, ou seja, tudo que for registrado de um lado deve ter sua representatividade em outro, são os débitos e os créditos.
Pacioli descreveu os fundamentos de um sistema contábil de partidas dobradas bastante funcional (para cada débito(s), um crédito(s) correspondente).
A necessidade de registrar informações sobre transações comerciais tem existido sempre que as pessoas têm comercializado entre si nos mercados de troca. Isso demonstra que a Contabilidade Financeira surgiu por intermédio de organizações comerciais com principal intuito de avaliar permutas, e, na realidade, teve grande avanço na chamada Era Mercantilista (LEONE, 2000).
Século XVII
De acordo com Martins (2010), até a Revolução Industrial (século XVII), praticamente só havia a Contabilidade Financeira, também conhecida como Contabilidade Geral, como já dito. O consumo de bens e serviços é necessidade inerente à condição humana e ocorre desde os primórdios da civilização.
Antes da Revolução Industrial, as empresas que se desenvolveram foram do tipo comercial ou de manufatura. Tais empresas tinham como principal negócio a comercialização de artigos produzidos de forma manufatureira por outras famílias. Por exemplo: compra e revenda de tapetes, artesanatos, vasos de cerâmicas etc. Estas mercadorias eram compradas de tais famílias e revendidas em feiras ou em viagens marítimas.
Nesta época, de empresas artesanais, a apuração do resultado de cada período tinha como objetivo o controle de inventário ou estoque físico e a elaboração e o fechamento do Balanço Patrimonial. O resultado de cada período, para a elaboração do balanço em seu final, era dado pelo levantamento dos estoques em termos físicos; quanto aos valores monetários, eram obtidos pelo montante pago por item estocado.
Assim, pela diferença de quanto possuía de estoques iniciais, adicionando as compras do período e com o estoque existente, apurava-se o valor da aquisição das mercadorias vendidas, ou Custo da Mercadoria Vendida (CMV) da seguinte maneira: 
Em que:
	CMV = Custo das Mercadorias Vendidas
	EI = Estoques iniciais
	C = Compras
	EF = Estoques Finais
Desse modo, era possível elaborar a Demonstração de Resultados da empresa comercial pela confrontação do resultado com as receitas obtidas pelas vendas chegando-se ao lucro bruto, do qual deduziam-se as despesas necessárias para manutenção da entidade.
Segundo Martins (2010), os bens ou os serviços eram produzidos por pessoas ou grupos de pessoas, dentro das quais, poucas se constituíam como entidades jurídicas. As empresas da época sobreviviam do comércio, e não da fabricação, por isso a facilidade em verificar e acompanhar o valor de compra dos bens existentes. Era uma verificação objetiva e comprovável, bastava examinar os documentos da aquisição.
Atividade
Vamos resolver um exemplo de cálculo do Custo da Mercadoria Vendida (CMV):
A empresa EcoMad, tinha 10 mesas, que custaram $50 cada uma. Comprou mais 4 mesas a $50 cada e ficou no estoque final com 3 mesas. Qual o custo da mercadoria vendida? Qual a Demonstração de Resultados da EcoMad se cada mesa é vendida a $70?
O Custo da Mercadoria Vendida seria:
A Demonstração de Resultados seria:
Esta era a Contabilidade Geral da Era Mercantilista.
De acordo com Martins (2010), desde a Revolução Industrial, a Contabilidade de Custos sofreu uma evolução considerável devido à necessidade de realinhamento de seus objetivos e ao alargamento do campo de atuação.
Com a Revolução Industrial, do século XVIII, houve um conjunto de mudanças tecnológicas com profundo impacto no processo produtivo, em nível econômico e social, e aumento da necessidade de um sistema contábil financeiro.
Com o incremento do processo produtivo e consequente aumento da concorrência, entre empresas e a escassez de recursos, surgiu a necessidade de aperfeiçoar os mecanismos de planejamento e controle das empresas. Neste sentido, as informações de custos, desde que devidamente apresentadas em relatórios, seriam um grande instrumento para o controle e planejamento empresarial.
Diante de tal fato, a Contabilidade de Custos tornou-se um grande sistema de informações gerenciais devido à grande gama de informações que a compõem.
A manufatura (onde tínhamos a Contabilidade Geral) deslocou-se para as fábricas movidas a energia (passando a ter a produção de artigos nas indústrias), as quais, mais para frente, precisavam de investimentos monetários.
Na realidade, as empresas comerciais continuaram a utilizar o sistema simples de cálculo do CMV para a apuração do custo da mercadoria.
Porém, com o advento da manufatura em massa, itens pouco relevantes, por acontecerem de forma artesanal, passaram a ser relevantes no custo do produto, sendo eles:
	MD (Materiais Diretos)
	MOD (Mão de Obra Direta)
	CIF (Custo Indireto de Fabricação)
Além disso, os produtos, por serem produzidos, passavam por estágios antes de se tornarem passíveis de consumo, onde então passou a surgir o conceito:
	PP (Produtos em Processo ou em Elaboração)
	PA (Produto Acabado).
Mas, como essas novas empresas iriam conseguir investimentos? Algumas alternativas era a busca por investimentos de indivíduos, de bancos ou de outras empresas.
Para que os bancos, as empresas ou os indivíduos emprestassem recursos, todos eles exigiam informações, pois precisavam conhecer o negócio da empresa e o ambiente onde estariam emprestando (alocando) seus recursos.
A Contabilidade de Custos, portanto é um ramo da Contabilidade Geral e está voltada às empresas industriais, ou seja, para a atribuição dos custos aos estoques destinados à venda.
A maioria dos procedimentos de Contabilidade interna foi desenvolvida entre 1880 e 1925 e a aplicação era rastrear a rentabilidade da empresa para os produtos e usar essa informação para tomada de decisão.
Atenção
Além disso, teve foco inicial e principal na avaliação de estoques por meio de diferentes métodos de custeio. Foi quando se desenvolveram métodos e sistema de custeio, por exemplo, o Custeio por Absorção, o Custeio Baseado em Atividades entre outros, como veremos ao longo desse curso. Contudo, o controle de estoque passa a ser mais detalhado, tendo a necessidade de apuração do Custo do Produto Vendido (CPV).
Assim, entende-se que a empresa industrial é aquela que adquire determinadas matérias-primas (MP) ou materiais diretos
(MD) e, com o uso de máquinas, equipamentos (Custos Indiretos de fabricação (CIF)) e mão de obra direta (MOD) especializada, transforma as matérias-primas em produtos acabados com a finalidade de venda.
Exemplos de indústrias:
petrolíferas, de alimentos, têxtil, calçados, de mineração, móveis, matérias de construção etc.
Já as empresas comerciais adquirem as mercadorias já prontas ou os produtos acabados com a finalidade de venda ou comercialização.
Na apuração dos gatos relativos à prestação de serviços, aplica-se a Contabilidade de Custos.
Segundo Ferreira (2016), a Contabilidade de Serviços é a área da Contabilidade de Custos que trata dos gastos incorridos na prestação de serviço. É o caso da prestação de serviços hospitalares, escolares, bancários. Assim, uma escola pode controlar, por exemplo, os custos incorridos na manutenção de cada uma de suas turmas: salários dos professores, materiais consumidos, energia elétrica, aluguel, salários do pessoal de apoio.
Diferença entre a Contabilidade Financeira, Contabilidade Gerencial e Contabilidade de Custos
Agora que já sabemos o histórico da Contabilidade de Custos, faz-se necessário diferenciarmos as características e finalidades entre as áreas da Contabilidade.
Segundo Frezatti et al. (2007) o conceito de diferenciação é entendido como a utilização predominante de determinados elementos por parte de uma das Contabilidades em relação à outra, e, em muitos trabalhos, tal utilização não está relacionada com diferenças quantitativas, mas sim qualitativas, comportamentais, sendo tratada em detalhe em tópico específico.
Para os autores Horngren; Datar e Foster (2004) a Contabilidade Gerencial e a Financeira tem diferentes objetivos.
CONTABILIDADE GERENCIAL
Mede e relata informações financeiras e não-financeiras que ajudam os administradores a tomar decisões para alcançar objetivos de uma organização para fins estratégicos se baseando em demonstrativos internos.
CONTABILIDADE FINANCEIRA
Concentra-se em demonstrativos para grupos externos, baseando se em princípios contábeis geralmente aceitos, que iremos conhecer nesta mesma aula, os administradores são responsáveis pelos demonstrativos financeiros emitidos para investidores, órgãos reguladores do governo e outros interessados externos a organização.
CONTABILIDADE DE CUSTOS
Fornece informações tanto para a Contabilidade Gerencial quanto para a Financeira.
Segundo Padoveze (2015), foi com as empresas industriais que surgiu a diferença fundamental entre o custo dos produtos das empresas comerciais e o custo dos produtos nas empresas industriais, pois as comerciais têm só um insumo para custo das mercadorias adquiridas para revenda, enquanto as industriais têm de utilizar vários insumos para o processo de obtenção (produção) dos produtos.
Assim, foi necessária uma adaptação seguindo o mesmo entendimento com a formação dos critérios de avaliação de estoques no caso industrial.
Podemos dizer que a Contabilidade de Custos tem duas funções relevantes: 
	O auxílio ao Controle fornecendo dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e demais previsões e acompanhamento efetivo para comparabilidade e;
	A ajuda às tomadas de decisões sobre medidas de introdução ou corte de produtos, administração de preços de venda, opção de compra ou produção etc.
Assim, concluímos que administrar custos constitui parte integral das estratégias de administração e sua implementação colocada em ação.
Papel da Contabilidade de Custos 
As instituições vivem atualmente uma fase em que a concorrência é cada vez mais acirrada, existem demasiadas pressões quanto a responsabilidades sociais, uma necessidade contínua de aperfeiçoamento tecnológico e de processos, um número cada vez maior de consumidores exigindo produtos de alta qualidade, funcionais e de baixo custo e uma pressão oriunda dos efeitos da globalização a partir da possibilidade de novos entrantes no mercado. Embasado neste contexto, qualquer empresa passa a ter uma principal preocupação: sobreviver na nova conjuntura socioeconômica mundial.
A Contabilidade de Custos pode ser definida como o segmento ou a área da Contabilidade que trata especificamente de elaborar técnicas, métodos, procedimentos e fundamentos teóricos visando à mensuração, classificação e avaliação das mutações patrimoniais relacionadas às operações internas da empresa, objetivando a obtenção do custo de determinados bens ou serviços (IUDÍCIBUS, 2000).
Tais custos irão compor o valor do estoque e o custo do produto ou serviço vendido.
Inicialmente, a Contabilidade de Custos tinha o objetivo principal de avaliar os estoques e custos para demonstração de resultado no âmbito da divulgação das demonstrações contábeis aos usuários externos. Contudo, atualmente, a Contabilidade de Custos tornou-se um importante instrumento gerador de informações para planejamento, controle e tomada de decisões internas a empresa.
Martins (2010) lista três grupos dentro dos quais a Contabilidade de Custos pode cumprir seu papel. São eles:
	Inventariar e ativar os produtos fabricados e vendidos
	Planejar e controlar as atividades econômicas
	Servir como instrumento para tomada de decisão
Assim, concluímos que a Contabilidade de Custos é o ramo da Contabilidade que utiliza técnicas específicas para identificar, classificar e registrar os custos ligados diretamente à produção de bens e/ou serviços. Aplica-se ao departamento de produção das empresas, tendo como objetivo controlar os gastos envolvidos na fabricação dos produtos, auxiliando os gestores no processo de tomada de decisões.
AULA 2 - TERMINOLOGIA APLICADA À CONTABILIDADE DE CUSTOS
Terminologia contábil aplicada à Contabilidade de Custos
De acordo com os autores Garrisson e Noreen (2000) temos aqui a pretensão de explicar como se classificam os custos particularmente nas empresas industriais.
Custos
Só ocorre com o consumo dos bens e serviços pelo setor de produção, fabricação ou industrialização.
Atenção
Segundo os autores, os custos estão associados a todos os tipos de organizações, comerciais, não comerciais, indústria, varejo e de serviços. As categorias dos custos em que se incorre e o modo como eles são classificados dependem do tipo de organização em análise.
Para Martins (2010), infelizmente, encontramos, em todas as áreas, principalmente nas sociais (e econômicas, em particular), uma abundância de nomes para um único conceito e também conceitos diferentes para uma única palavra. De acordo com o autor, adotaremos a nomenclatura e a conceituação a seguir.
Gastos
Compra de um produto ou serviço qualquer, que gera sacrifício financeiro para a entidade (desembolso), sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro).
Exemplo
Segundo os autores, os custos estão associados a todos os tipos de organizações, comerciais, não comerciais, indústria, varejo e de serviços. As categorias dos custos em que se incorre e o modo como eles são classificados dependem do tipo de organização em análise.
Vale ressaltar que esse é um conceito extremamente amplo que se aplica a todos os bens e serviços adquiridos, assim temos:
	Gasto com a compra de matéria-prima
	Gasto com mão de obra
	Gasto com honorários da diretoria
	Gasto na compra de imobilizado etc
Portanto, efetiva-se esse gasto no ato da passagem para a propriedade da empresa do bem ou serviço, isto é, no momento em que existe o reconhecimento contábil da dívida assumida ou da redução do ativo dado em pagamento.
Um gasto pode ter como contrapartida um investimento, um custo ou uma despesa.
Investimento
São os sacrifícios tidos pela aquisição de bens ou serviços (gastos) estocados nos ativos da empresa.
Desembolso
Pagamento resultante da aquisição do bem ou serviço.
Exemplo
Pagamento de materiais a um fornecedor; pagamento de salário aos funcionários; pagamento de impostos, entre outros. O desembolso pode ocorrer antes (pagamento antecipado), durante (pagamento à vista) ou após (pagamento
a prazo) a entrada da utilidade comprada.
Investimento
Gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a futuro(s) período(s).
Exemplo
Aquisição de matéria-prima; aquisição de máquinas; aquisição de ações de outras empresas etc.
Corresponde à aquisição de bens ou serviços que se incorporam ao patrimônio como ativo para baixa ou amortização quando de sua venda, de seu consumo. Como exemplo, tem-se a matéria-prima que é um gasto contabilizado temporariamente como investimento circulante e, a máquina é um gasto que se transforma em investimento permanente.
Custo
Gasto relativo à bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços (gasto relativo a consumo na produção).
Exemplo
Matéria-prima consumida; mão de obra direta e indireta aplicada à área produtiva; aluguel e depreciação aplicados na área produtiva.
Custo é um gasto, reconhecido como custo quando é relacionado ao consumo na produção de bens e serviços, para a elaboração de produtos ou realização de um serviço. Assim, a matéria-prima foi um gasto em sua aquisição que se tornou investimento, e durante um tempo ficou em estoque; no momento de sua utilização da elaboração de um bem, surge o custo da matéria-prima como parte do bem elaborado, que será um novo investimento, ficando ativado (estoque) até sua venda.
Despesa
Bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas (gastos que se destinam às fases de administração, esforço de vendas e financiamento).
Exemplo
Comissões de vendedores; impostos sobre vendas; salários administrativos etc.
É a parcela do gasto que ocorre separada das atividades de produção dos bens e serviços, isto é, são os gastos incorridos durantes as operações de comercialização sendo representada pelo consumo de bens e serviços na obtenção de receitas.
Todo produto vendido e todo serviço ou utilidade transferidos provocam despesa, isto é, toda parcela ou totalidade do custo que integra a produção vendida é despesa, sendo chamados de Custo do Produto Vendido (CPV) em Empresas Industriais ou Custo do Serviço Prestado (CSP) em Prestadoras de Serviços.
A mercadoria adquirida por uma loja comercial gera, via de regra, um gasto e, especificadamente um investimento, que se transforma em uma despesa no momento do reconhecimento da receita ocasionada pela venda, sem passar pela fase de custo. Sendo assim, denominado Custo da Mercadoria Vendida (CMV). Em síntese:
Tratamento contábil para as Perdas produtivas
Perda
É um gasto que tem como característica a anormalidade e involuntariedade que ocorre sem intenção de obtenção de receita.
Existem dois tipos de perda Anormal e a Normal.
Perda anormal ou improdutiva
Consiste em um gasto não intencional decorrente de fatores externos extraordinários.
Exemplo
Perdas com incêndio, obsoletismo de estoques, gasto com mão de obra durante o período de greve etc.
Perda normal ou produtiva
Decorrente da atividade produtiva normal da empresa. Representa um gasto intencional, conhecido e esperado, devendo ser classificado como custo de produção do período.
Exemplo
Problemas de corte, tratamento térmico, reações químicas, evaporação etc., isto é, perdas normais de matéria-prima na produção industrial.
Obs.: Perdas de valores irrelevantes são consideradas como custo ou despesa. Assim como as despesas, as perdas são itens que reduzem o Patrimônio Líquido (lucro).
Diferença contábil entre Custo e Despesa
Segundo Ribeiro (2013), a despesa não será recuperada enquanto o custo sim por ocasião da venda do produto.
Custos estão diretamente relacionados ao processo de produção de bens ou serviços. Diz-se que os custos vão para as prateleiras, enquanto os produtos ficam estocados; os custos são ativados, destacados na conta Estoques do Balanço Patrimonial.
Somente farão parte do cálculo do lucro ou prejuízo quando de sua venda, sendo incorporados, então, à Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) e confrontados com as receitas de vendas.
Despesas estão associadas a gastos administrativos, com vendas e/ou com financiamentos. Possuem natureza não fabril, integrando a Demonstração do Resultado do Exercício em que incorrem. Estão associados ao momento do seu consumo ou ocorrência.
Teoricamente, a separação é fácil: gastos incorridos até o momento em que o produto esteja pronto para a venda são custos; a partir daí, devem ser considerados como despesas.
Em situações específicas, pode ocorrer alguma confusão ou dúvida na separação clara entre custos e despesas. Nessas ocasiões, algumas regras podem ser seguidas:
	Valores irrelevantes devem ser considerados como despesas (conservadorismo e materialidade);
	Valores relevantes que têm sua maior parte considerada como despesa, com a característica de se repetirem a cada período, devem ser considerados na sua íntegra (conservadorismo);
	Valores com rateio (divisão) extremamente arbitrário também devem ser considerados como despesa do período;
	Gastos com pesquisa e desenvolvimento de novos produtos podem ter dois tratamentos: como despesas do período em que incorrem ou investimento para amortização na forma de custo dos produtos a serem elaborados futuramente.
Atenção
Só devem ser rateados e ter uma parte atribuída aos custos de produção e outra às despesas do período os valores relevantes que visivelmente contêm ambos os elementos e podem, por critérios não excessivamente arbitrários, ser divididos nos dois grupos.
Ribeiro (2013) conclui:
	O custo integra o produto; vai para o estoque e aumenta o Ativo Circulante (AC)
	A Despesa reduz o lucro; vai para o resultado e reduz o Patrimônio Líquido (PL)
Critérios de Avaliação de Estoque
Ribeiro (2013) relata o artigo 183, da Lei n. 6.404/1976, apresentando os critérios de avaliação dos elementos do Ativo para efeito de elaboração do Balanço Patrimonial. Um deles é o do custo ou valor de mercado, quando este for inferior.
Esse critério é utilizado para avaliar os estoques de:
	Mercadorias e produtos destinados à venda
	Produtos em elaboração
	Materiais de consumo
	Materiais a serem aplicados no processo de fabricação ou na prestação de serviço
O item 9, da NBC TG 16, também, estabelece que os estoques devem ser mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizável líquido, dos dois o menor.
Ribeiro (2014) destaca que o valor a ser comparado com o custo dos estoques é denominado pela Lei n. 6.404/1976 de “valor de mercado” ou “valor justo” e é denominado pela NBC TG 16 de “valor realizável líquido”. Iremos adotar a denominação dada pela NBC TG 16, ou seja: “valor realizável líquido”.
Para tanto, vamos compreender o que seja o valor de custo e o valor realizável líquido.
Valor de Custo
O custo de aquisição de mercadorias, matérias-primas e de outros bens mantidos em almoxarifado corresponde ao valor pago ao fornecedor. (RIBEIRO, 2014, p. 114) Este valor é influenciado pelos fatos que alteram os valores das compras
Saiba mais
Devoluções, abatimentos, descontos comerciais, fretes e seguros sobre compras.
Valor Realizável Líquido
Segundo o item 6, da NBC TG 16, valor realizável líquido é o preço de venda estimado no curso normal dos negócios deduzidos dos custos estimados para sua conclusão e dos gastos estimados necessários para se concretizar a venda.
Conforme o item 30, da mencionada NBC TG 16, as estimativas consideradas para se chegar ao valor realizável líquido (preço de venda, custos para conclusão e gastos para concretizar a venda) devem ser baseadas nas evidências mais confiáveis disponíveis no momento em que essas estimativas são feitas.
Saiba mais
Vejamos um exemplo:
Supondo que, em 31/12/X1, um lote de mercadoria estivesse contabilizado ao custo de R$6.000,00 e que o seu preço de venda estimado fosse igual a R$10.000,00, bem como os gastos estimados necessários para se concretizar a venda sejam de R$5.000,00. Encontraremos o seguinte valor realizável líquido:
Preço de Venda estimado.......................................R$10.000,00
(-) Gastos estimados
para se concretizar a venda..........R$(5.000,00)
(=) Valor Realizável Líquido ...................................R$5.000,00
Como o valor realizável líquido inferior ao custo de aquisição de R$6.000,00, o lote mercadorias figurará no Balanço pelo valor realizável líquido de R$5.000,00, necessitando reconhecer contabilmente a perda de R$ 1.000,00, conforme o seguinte lançamento contábil:
D- Despesa com Perdas estimadas por Redução ao Valor Realizável líquido... R$1.000
C- Perdas Estimadas por redução ao Valor realizável líquido ................. R$1.000
AULA 3 - CUSTOS PARA AVALIAÇÃO DE ESTOQUES: CLASSIFICAÇÃO E COMPORTAMENTO
Itens que compõem os Estoques
Conforme a NBC TG 16, os estoques compreendem mercadorias, produtos acabados, produtos em elaboração, materiais de consumo e materiais a serem aplicados no processo de transformação ou na prestação de serviços.
Destaca-se que os estoques serão apresentados no Balanço Patrimonial pelo valor de custo ou pelo valor realizável líquido, dos dois o menor, conforme vimos em nossa aula 02.
Os itens que compõem o Estoque variam de acordo com o ramo de atividades das entidades (SZUSTER et al, 2013, p. 145). De acordo com os autores, segue abaixo o ramo de atividades, bem como, os itens mais comuns:
	Ramo de atividade
	Exemplo típico de estoque
	Comércio
	Mercadorias para revenda
	Indústria
	Produtos acabados
Produtos em elaboração
Matérias-primas
As empresas buscam administrar seus estoques de forma a reduzir o prazo médio de estocagem, portanto, o saldo da conta Estoques é evidenciado no Ativo Circulante.
Vale ressaltar que nas empresas atuantes, em setores específicos, seus ativos demoram mais de um ano para serem concluídos, levando ao lançamento no Ativo Não Circulante de seus estoques, por exemplo, o setor imobiliário.
Atenção
Diante desta ramificação, daremos ênfase à atividade industrial, na qual iremos destacar os fatores de produção (Matéria-prima, Mão de Obra e Custos Indiretos de Fabricação) contemplados em seus Custos de Fabricação ou Custos de produção.
Custos de Fabricação ou Custos de Produção
Segundo Hernandez (2005), compreende todos os gastos relativos aos bens e serviços (recursos) consumidos na produção de outros bens. Ou, em outras palavras, todos os gastos incorridos no processo produtivo que são classificados, pela Contabilidade, como custos.
Custo de Fabricação
Custo identificado com o processo produtivo, sendo composto pela soma dos custos de materiais, mão de obra e gastos gerais de fabricação.
Custo de Fabricação: Materiais + MO + GGF
Exemplo:
Matérias-primas consumidas, materiais auxiliares, mão de obra produtiva, custos gerais de fabricação (depreciação, energia, água etc.).
Para Ribeiro (2013), são três os elementos do custo de fabricação:
MATERIAIS
São objetos utilizados no processo de fabricação, podendo ou não entrar na composição do produto. Podem ser classificados como:
Matéria-prima: é o principal material que entra na composição do produto final, sofrendo transformação no processo de fabricação.
Exemplo: tecidos na fabricação de roupas, madeira na produção de mesas, farinha na fabricação de massas alimentícias.
Material secundário: materiais que complementam a matéria-prima na fabricação do produto. São aqueles aplicados na fabricação em menores quantidades que a matéria-prima.
Exemplo: botões, zíperes, linha (aviamentos) nas roupas em uma indústria de confecções; já para uma indústria de móveis de madeira são o prego, a cola, o verniz; para a indústria de massas alimentícias, são os ovos, a manteiga, o fermento, o açúcar, o sal etc.
Materiais de embalagens: destinados para embalar ou acondicionar os produtos antes de saírem da produção.
Exemplo: podem ser as caixas de papelão para uma indústria de móveis; sacos plásticos para uma indústria de confecções; em uma indústria de massas alimentícias, podem ser também as caixas de papelão, os sacos plásticos etc.
Materiais auxiliares: são todos os materiais que, embora necessários ao processo de fabricação, não entram na composição dos produtos.
Exemplo: para uma indústria de móveis de madeira são as lixas, as estopas, os pincéis, a graxa; para uma indústria de confecções são as facas utilizadas para o corte dos tecidos, o produto de limpeza de acabamento; em uma indústria de massas alimentícias são a manteiga utilizada para untar as assadeiras, as toalhas de papel etc.
MÃO DE OBRA
Compreende não só os gastos com salários, mas também com os benefícios a que os empregados têm direito, como cestas básicas, vale-transporte, vale-refeição e outros. Acrescentam-se ainda à mão de obra os encargos sociais de obrigação da empresa, como previdência social (INSS) da parte patronal e o Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS).
Podem ser classificados como: 
Mão de Obra Direta: compreende os gastos com pessoal que trabalha diretamente na fabricação dos produtos. Pode ser facilmente identificada em relação aos produtos, já que dispomos de meios para equacionar o tempo consumido na elaboração de determinado produto, mediante apontamento, relógio de ponto, etc., não precisando se efetuar qualquer rateio (critério de divisão arbitrário).
Para o cálculo da mão de obra direta (MOD), além do valor da hora trabalhada serão considerados os encargos sociais (INSS), o 13º salário, as férias etc.
Mão de Obra Indireta: compreende os gastos com o pessoal que trabalha dando assistência e supervisão a vários setores na área de produção. Seus trabalhos, portanto, beneficiam toda a produção de um período, o que dificulta a identificação com esse ou aquele produto. Podemos citar com exemplo de mão de obra indireta os salários e encargos dos chefes de seção e dos supervisores da fábrica.
É bom saber:
A mão de obra pode ser tratada como indireta por sua natureza (quando de fato não pode ser identificada em relação ao produto) ou por conveniência, em razão da dificuldade na sua identificação, do elevado custo na manutenção de seu controle ou mesmo do pequeno valor do custo envolvido, sendo, portanto, rateada entre os produtos por critério de rateio;
Outros gastos incorridos pela empresa, mas relacionados com a mão de obra, como por exemplo: vale-refeição, vale-transporte, assistência médica e outros, por não influenciarem o volume produzido e terem valores fixos serão classificados como custo indireto de fabricação para posterior rateio entre os produtos.
Os encargos e as contribuições previdenciárias e trabalhistas relativos à mão de obra recebem o mesmo tratamento desta: se a mão de obra é direta, os encargos e contribuições são custos diretos; se a mão de obra é indireta, os encargos e contribuições são custos indiretos.
GASTOS GERAIS DE FABRICAÇÃO (GGF)
Serão apropriados aos produtos por meio de um processo de rateio, que consiste em uma divisão proporcional dos valores consumidos junto aos produtos.
Exemplo: mão de obra indireta, seguros e aluguel da fábrica, materiais indiretos, energia elétrica, depreciação das máquinas.
Os Custos Indiretos de Fabricação (CIF), também conhecido como Gastos Gerais de Fabricação (GGF) são aqueles de difícil identificação com o produto.
Há também o custo apropriado como indireto por sua irrelevância dificuldade de identificação etc. Se a identificação de um custo como indireto for muito onerosa, talvez seja mais conveniente apropriá-lo, por meio de rateio, como custo indireto. Leva-se em consideração a relação custo-benefício.
Rateio dos CIF: é um processo empregado para alocar ou apropriar os custos indiretos aos produtos ou departamentos.
Diferença em Custo Total e Custo Unitário
Diversos conceitos são utilizados para se diferenciarem os custos, além de várias classificações possíveis. Nesta aula, você irá definir os principais termos usados para classificação dos custos.
É importante, primeiro, diferenciar os conceitos de custos totais dos custos unitários.
Custo Total:
É o montante despendido no período para se fabricarem todos os produtos, também conhecido como Custo de Produção ou Custo
de Fabricação. Compreende o somatório dos três elementos de fabricação dos bens e/ou serviços.
CTo = MATERIAIS + MÃO DE OBRA + GASTOS GERAIS DE FABRICAÇÃO
Custo Unitário:
É o custo para se fabricar uma unidade do produto:
Custo unitário = Custo Total/Produção
Exemplo
A empresa A e a empresa B são concorrentes. Em um determinado período, a empresa A produziu 4.000 unidades, a um custo total de $8.000,00, enquanto a empresa B confeccionou 4.500 itens ao custo de $9.450,00. Qual das empresas foi mais eficiente?
Resposta: Nota-se que o custo unitário da empresa A foi de $2,00 ($8.000/4.000un), ao passo que o custo da empresa B foi de $2,10 ($9.450/4.500un). 
Isso faz com que a empresa A tenha vantagem competitiva, podendo oferecer seu produto a um preço menor que a empresa B.
Classificação dos Custos
A classificação dá-se segundo duas vertentes:
1- Quanto à alocação/aplicação ou identificação dos custos ao objeto de custeio.
Ou seja, dizem respeito ao relacionamento do entre o custo e o produto feito, podendo ser subdividido em:
Custos Diretos;
Custos Indiretos.
2- Quanto ao comportamento do custo em relação ao volume de produção (quantidades produzidas).
Ou seja, não leva em consideração o produto, e sim o relacionamento entre o valor total do custo, em um período, e o volume de produção podendo ser subdividido em:
Custos Fixos;
Custos Variáveis.
Classificação dos Custos quanto à Aplicação: Custos Diretos e Custos Indiretos
Segundo Dutra (2003), os custos diretos e indiretos são classificados de acordo com a possibilidade de alocação de cada custo diretamente a cada tipo diferente de produto ou de função de custo e, à impossibilidade de sua alocação no momento da ocorrência do custo.
Já para Martins (2010) a aplicação dos custos aos produtos feitos ou serviços prestados e, não à produção em geral ou dos departamentos dentro da empresa, pode ser direta ou indireta. Apresentamos a seguir as definições de cada um desses custos.
Custos Diretos:
são os que podem ser diretamente apropriados aos produtos havendo uma medida de consumo.
Exemplos: quilogramas, materiais consumidos, horas de mão de obra utilizadas, material de embalagem etc.
Custos Indiretos:
são os que não oferecem condições de uma medida objetiva; e qualquer tentativa de alocação tem que ser feita de maneira estimada e muitas vezes arbitrária.
Exemplos: aluguel, seguro, salário da supervisão e das chefias, materiais indiretos.
Em caráter especial, são exemplos de custos indiretos:
• o material de consumo com valor irrelevante;
• a depreciação que tem o seu valor estimado e arbitrado e, 
• a energia elétrica pela não existência de um sistema de mensuração do quanto é consumido por cada produto.
Os Custos Indiretos de Fabricação (CIF) ou Gastos Gerais de Fabricação (GGF) serão apropriados aos produtos por meio de um processo de rateio, que consiste em uma divisão proporcional dos valores consumidos junto aos produtos.
Rateio dos CIF:
é um processo empregado para alocar ou apropriar os custos indiretos aos produtos ou departamentos.
Critérios de rateio:
existem vários critérios que podem ser usados para que seja efetuado o rateio dos CIF, entre eles:
• Em função do consumo do custo direto;
• Em função do consumo da matéria-prima;
• Em função do consumo da mão de obra direta;
• Em função do consumo de horas máquinas.
Atenção!
O critério a ser adotado será determinado pela gerência da empresa.
Exemplo:
Rateio de gastos com material indireto (CIF) que totalizaram R$20.000,00 entre três produtos A, B, C e que a base de rateio seja o gasto de matéria-prima incorrido em cada um e discriminados a seguir Veja o exemplo na tabela.
No caso da mão de obra, esta pode ser:
Direta
É aquela quando se trata do pessoal que trabalha e atua diretamente sobre o produto que está sendo elaborado ou o serviço que está sendo prestado
(Ex.: pessoal do chão de fábrica).
Indireta
Não tem aplicação direta sobre a fabricação do produto ou do serviço que está sendo prestado (Ex. pessoal da chefia, supervisão, manutenção, controle, contabilidade).
Atenção
• Havendo um único produto sendo fabricado, todos os custos são diretos;
• A classificação de direto e indireto é usada apenas para custos, ou seja, não se aplicada no conceito das despesas.
Classificação dos custos quanto ao comportamento face ao volume de produção: Custos Variáveis e Custos Fixos.
Há também outra classificação dos custos que considera a relação entre o valor de um custo e o volume de atividade em uma unidade de tempo, que se divide em custos fixos e variáveis em relação ao volume de produção.
Custos Variáveis
São aqueles que quanto maior a quantidade fabricada, maior seu consumo. Portanto, oscila de acordo com o volume de produção. Se não houver quantidade produzida o custo variável será nulo.
Exemplo: matéria-prima, embalagens.
Graficamente, os custos variáveis se comportam da seguinte maneira:
Perceba que, com o aumento da atividade ou do volume produzido, maior o custo. Se o volume de uma atividade fosse, por exemplo, de 50 unidades, o custo variável total seria de $100; se a produção fosse de 70 unidades, o custo variável total seria de $140; se a produção fosse de 25 unidades, ele seria de $50, e assim sucessivamente. Portanto, ele varia proporcionalmente com o volume de produção.
Custo Fixo
São aqueles que independentemente de aumentos ou diminuições do volume produzido permanecerão constantes, seja por um período de tempo.
Exemplo: aluguel da fábrica.
Graficamente, tem-se o comportamento dos Custos Fixos:
Assim, se o aluguel da área de produção for, por exemplo, de R$500, esse valor não varia com a unidade produzida, nem tende a variar no curto prazo, como dois meses, três ou mais. Se a empresa produzir 100 unidades terá que pagar o valor integral do aluguel, se produzir 1 unidade também.
É importante perceber que o custo fixo não se inicia no zero. Isso porque, independente de qualquer volume produzido, ele vai existir (como falamos, produzindo ou não terá que pagar o aluguel; vendendo ou não o “doce de abóbora”, teremos que pagar o aluguel no final do mês). 
Diferentemente do variável, que pode começar do zero, por exemplo, se não produzir doce, não tem consumo de matéria-prima, ou seja, o consumo de açúcar é zero.
Mas, em um médio ou longo prazo, o dono do imóvel poder resolver aumentar o valor do aluguel; ou então, vamos supor que, para supervisionar uma produção de 200 itens, a empresa precise de um supervisor (que será sua mão de obra direta); mas se a produção se elevar para 500 unidades, ela vai precisar de dois supervisores, então seu custo fixo com mão de obra se eleva, mas ele se mantém para mais um intervalo de produção. 
Nesse caso, o comportamento do Custo Fixo seria:
Mas e as despesas?
A classificação em Direto e Indireto é usada apenas para custos e não para despesas. Agora, a classificação em Fixa ou Variável pode ser aplicado para os custos e para as despesas. Por exemplo:
Despesa Fixa:
salário do gestor; aluguéis; seguros etc.
Despesa Variável:
comissão dos vendedores com base nas vendas; impostos sobre faturamento, fretes etc.
Todos os custos podem ser classificados em fixos ou variáveis e diretos e indiretos ao mesmo tempo.
Os custos variáveis são sempre diretos por natureza, embora possam, às vezes, ser tratados como indiretos por razões de irrelevância e economia.
É importante não confundir o custo fixo como sendo apenas um custo repetitivo, pois o que determina ser classificado com tal é o fato dele ser constante dentro de um nível de volume, ou seja, dele não depender do volume de produção. 
Assim, o custo fixo pode ser repetitivo e não repetitivo, a saber:
Repetitivo:
quando seu valor é igual em vários períodos.
Ex.: depreciação linear dos equipamentos
Não repetitivo:
quando seu valor é diferente em cada período, muito embora não dependa da quantidade produzida.
Ex.: a conta de telefone da fábrica pode ter seu valor diferente em cada mês, mas não é um custo variável, pois seu montante
não está variando em função do volume de produtos fabricados.
Atenção
• O custo fixo total é constante;
• O custo fixo unitário diminui quando as saídas aumentam;
• O custo variável unitário é constante;
• Os custos variáveis aumentam proporcionalmente com o volume das saídas.
AULA 4 - FLUXO DOS CUSTOS DE PRODUÇÃO — ESTOQUE DE MATERIAIS, ESTOQUES DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO E ESTOQUES DE PRODUTOS ACABADOS
Custeio por Absorção
De acordo com Martins (2010) o Custeio por Absorção é:
O método derivado da aplicação dos Princípios da Contabilidade geralmente aceitos. Consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados, e só os de produção; todos os gastos relativos ao esforço de produção são distribuídos para todos os produtos ou serviços realizados.
A regra no custeio por absorção é: apropriar todos os custos de produção (sejam eles fixo, variáveis, diretos ou indiretos), e somente estes aos produtos. Ou seja, tudo que for classificado como custo fará parte do custo da produção, portanto não inclui as despesas (ou os gastos relativos para obtenção de receitas).
Apresentamos a seguir o custeio de absorção para empresas de manufatura:
Conforme a figura acima, nas empresas de manufatura (produção), elas compram materiais e componentes e os convertem em produtos acabados.
Os estoques em empresas industriais, tipicamente, têm um ou mais dos seguintes:
ESTOQUE DE MATERIAIS DIRETO
Compreende os materiais destinados ao processo de fabricação (matérias-primas, materiais secundários, materiais auxiliares e materiais de embalagem), destinados à venda (mercadorias) e destinados ao consumo (materiais de informática, de expediente ou escritório, de higiene e limpeza, de manutenção etc.);
ESTOQUE DE PRODUTOS EM PROCESSO (EM ELABORAÇÃO)
Compreende os produtos cuja sua fabricação iniciou, em um determinado período, porém não foram finalizados.
ESTOQUE DE PRODUTOS ACABADOS (FINALIZADOS)
Compreende os produtos fabricados pela empresa industrial.
O sistema de custeio por absorção considera, na apuração do CPV, todos os custos de produção: Diretos e Indiretos, Fixos e Variáveis. Assim, os custos fixos e variáveis são estocados e lançados ao resultado apenas quando da venda dos produtos correspondentes. As despesas serão registradas pela Contabilidade Financeira e serão evidenciadas na DRE.
Portanto, quando da apuração do CPV serão apropriados aos produtos: MP, MOD devidamente utilizada na produção e todos os CIF.
O custeio por absorção obedece ao regime de competência do exercício e é aceito pela legislação do imposto de renda, já que, os custos de produção (apropriados aos produtos) só serão transferidos para o resultado quando estes produtos forem vendidos.
Apresentamos a seguir o custeio de absorção para empresas comerciais:
Já as empresas comerciais compram e então vendem produtos tangíveis sem modificar suas formas básicas.
Empresas comerciais mantêm apenas um tipo de estoque, o produto em sua forma original de compra, ou seja, estoque de produtos acabados, mas a expressão utilizada no comércio é Estoque de Mercadorias.
Vale lembrar que, no comércio, o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) é encontrado conforme, a saber;
Custo da Mercadoria vendida (CMV) = Estoque Inicial (Ei) + Compras (Co)- Estoque Final (Ef)
Apresentamos a seguir o custeio de absorção para empresas prestadoras de serviços.
As empresas prestadoras de serviços fornecem serviços ou produtos intangíveis para seus clientes. A mão de obra é a categoria mais significativa.
O registro dos encargos financeiros é tratado, na Contabilidade, como despesas e não como custo. Os encargos financeiros não são custos de produção, mesmo que facilmente identificados com financiamentos para aquisição de matérias-primas ou outros fatores de produção. Assim, são gastos de falta de capital próprio e não gastos de produção (custos).
Segundo Martins (2010) a separação dos custos e despesas é fácil, na teoria, pois os gastos relativos ao processo produtivo são custos; e os relativos à administração, às vendas e aos financiamentos são despesas.
Mas, na prática, surgem problemas pelo fato de não ser possível a separação de forma clara e objetiva. Assim, será necessário ratear parte do gasto para a despesa e parte para o custo, rateio esse arbitrário, pela dificuldade prática de uma divisão.
Rateio: Critérios de alocação (divisão) dos custos indiretos de fabricação.
Análise dos critérios de rateio dos custos indiretos
A apropriação dos custos indiretos é feita de forma indireta aos produtos, isto é, mediante estimativas, critérios de rateio, previsão de comportamento dos custos etc.
Essas formas têm maior ou menor grau de subjetividade, devido à arbitrariedade que existe nessas alocações.
Atenção
Os custos comuns a vários departamentos são rateados em função da sua natureza. Quanto aos custos indiretos, devem ser rateados segundo os critérios julgados mais adequados para relacioná-los aos produtos, em função dos fatores mais relevantes que se conseguir, como, por exemplo, o aluguel, a depreciação dos edifícios, a energia consumida etc.
Para uma devida alocação dos Custos Indiretos de Produção é necessário proceder a uma análise de seus componentes e verificação de quais critérios melhor relacionarem esses custos com os produtos.
Critérios bons, em uma empresa, podem não ser em outras em virtude das características especiais do próprio processo de produção. É absolutamente necessário que as pessoas responsáveis pela escolha dos critérios de rateio conheçam bem o processo produtivo da empresa.
Quando alteramos o critério de rateio adotado, poderemos provocar mudanças no valor apontado como custo de um produto, sem que de fato nenhuma outra modificação tenha ocorrido no processo de produção. 
Seguindo o raciocínio de Ribeiro (2013):
A empresa deve levar em consideração a relação custo-benefício no momento de decidir sobre a escolha da base de rateio a ser utilizada para evitar cálculos e detalhes desnecessários, uma vez que são inúmeras as bases de rateio que podem ser adotadas.
Os critérios de rateio adotados devem estar nas notas explicativas e quando houver mudanças, nesses critérios, deverá constatar também nas notas explicativas com a justificativa da mudança de critério.
A mudança de critério é permitida, porém deve-se manter um padrão para não ferir convenção contábil da Consistência. A Consistência é de extrema importância para avaliação homogênea dos estoques em períodos subsequentes, de forma a não artificializar resultados.
Vamos fazer um exemplo de rateio dos custos indiretos:
A Padaria Paladar produz dois tipos de produto, pão francês e bolo de fubá, cujo volume de produção e de vendas e custos Indiretos de Fabricação (CIF) totalizam:
	
	Pão Francês
	Bolo de Fubá
	Produção (un.)
	4000
	1000
	Venda (un.)
	4000
	1000
	CIF ($)
	2000
	
Em determinado período, foram registrados os seguintes custos diretos por unidade (em $/un.):
	Custos Diretos
	Pão Francês
	Bolo de Fubá
	Mão de obra direta
	$ 0,75/un.
	$ 1,75/un.
	Matéria-prima
	$ 0,05/un.
	$ 1,50/un.
Com base nos dados anteriores, pede-se calcular o valor dos Custos Indiretos de Produção (CIF) de cada produto, utilizando dois critérios de rateio:
a) o custo da MOD como base de rateio
b) o custo da matéria-prima como base de rateio
Resolução
O custo da MOD como base de rateio
	Produtos
	MOD (unitária)
	Volume de Produção
	MOD total
	%
	CIF
	Pão Francês
	0,75
	4.000
	3.000
	63%
	1.263
	Bolo de Fubá
	1,75
	1.000
	1.750
	37%
	737
	4.750
	100%
	2.000
	
	
	
O custo da matéria-prima como base de rateio:
	Produtos
	MP (unitária)
	Volume de Produção
	MP total
	%
	CIF
	Pão Francês
	0,05
	4.000
	200
	12%
	235
	Bolo de Fubá
	1,5
	1.000
	1.500
	88%
	1.765
	1.700
	100%
	2.
	
	
	
Perceba que o uso da MOD como critério de rateio mostra que o Pão Frances é o produto de maior custo; mas quando utilizamos a Matéria-Prima como critério
de rateio, o Bolo de Fubá torna-se o produto de maior custo.
Estes resultados evidenciam que o uso subjetivo do critério de rateio pode levar a empresa a gerar informações diferentes, as quais podem influenciar certas tomadas de decisão.
AULA 5 - MÉTODOS DE CUSTEAMENTO: CUSTEIO POR ABSORÇÃO
O esquema básico do Custeio por Absorção
Para facilitar a aplicação do custeio por absorção, podemos seguir alguns passos, conforme sugerido por Martins (2010):
1º Passo: separar custos/despesas;
2º Passo: lançar despesas diretamente para o resultado;
3º Passo: separar custos diretos/indiretos;
4º Passo: alocar os custos diretos aos produtos; e
5º Passo: atribuir os custos indiretos aos produtos via rateio.
Vamos seguir os passos anteriores e resolver o exercício da Padaria Paladar 2:
A Cia. Paladar abriu uma filial no início deste ano, com foco na venda de doce de abóbora e doce de leite. No final do ano, apresentou as seguintes informações:
	
	Gastos do Período
	Matéria-prima — Açúcar
	$ 2.000
	Comissão dos Vendedores
	$ 500
	Mão de obra Direta
	$ 600
	Energia da Fábrica
	$ 80
	Honorário da Diretoria
	$ 3.000
	Manutenção da Fábrica
	$ 300
A porcentagem de matéria-prima e mão de obra consumida por produto e o preço de venda de cada lote de doces é:
	
	Doce Abóbora
	Doce de Leite
	Matéria-prima
	40%
	60%
	MOD
	55%
	45%
	Preço de Venda	
	$ 1.500
	$ 2.000
Com base nas informações anteriores vamos aplicar o sistema de Custeio por Absorção, encontrar o Custo dos Produtos Vendidos e montar a Demonstração de Resultados da Padaria Paladar 2. Para isso, os custos indiretos de fabricação devem ser rateados aos produtos seguindo a proporção de mão de obra consumida pelos produtos.
1º Passo: separar custos/despesas:
	
	Custos
	Matéria-prima - Açúcar
	$ 2.000
	Energia da Fábrica
	$ 80
	MOD
	$ 600
	Manutenção da Fábrica
	$ 300
	Despesas 
	
	Comissão dos Vendedores
	$ 500
	Honorário da Diretoria
	$ 3.000
2º Passo: lançar despesas diretamente para o resultado:
	
	Doce de Abóbora
	Doce de Leite
	Resultado total
	Receita de Venda
	
	
	
	(-) CPV
	
	
	
	Custos Diretos
	
	
	
	MP
	
	
	
	MOD
	
	
	
	Custos Indiretos
	
	
	
	Energia da Fábrica
	
	
	
	Manutenção da Fábrica
	
	
	
	(-) Despesas
	
	
	
	Vendas
	
	
	- 500
	Administrativas
	
	
	- 3000
	(=) resultado
	
	
	-3500
3º Passo: separar custos diretos/indiretos:
	Custo Direto
	Matéria-prima — Açúcar
	$2.000
	Custo Direto
	Mão de obra Direta
	$600
	Custo Indireto
	Energia da Fábrica
	$80
	Custo Indireto
	Manutenção da Fábrica
	$300
4º Passo: alocar os custos diretos aos produtos:
	
	Doce de Abóbora
	Doce de Leite
	Resultado Total
	Receita de venda
	
	
	
	(-) CPV
	
	
	
	Custos Diretos
	-1130
	-1470
	-2600
	MP
	-800
	-1200
	-2000
	MOD
	-330
	-270
	-600
	Custos Indiretos
	
	
	
	Energia da Fábrica
	
	
	
	Manutenção da Fábrica
	
	
	
	(-) Despesas
	
	
	
	Vendas
	
	
	-500
	Administração
	
	
	-3000
	(=) Resultado
	
	
	-6100
5º Passo: atribuir os custos indiretos aos produtos mediante critério de rateio:
Lembrando que os custos indiretos foram atribuídos aos produtos utilizando a porcentagem de consumo de mão de obra.
	
	Doce de Abóbora
	Doce de Leite
	Resultado total
	Receita de Venda
	1500
	2000
	3500
	(-) CPV
	-1339
	-1641
	-2980
	Custos Diretos
	-1130
	-1470
	-2600
	MP
	-800
	-1200
	-2000
	MOD
	-330
	-270
	-600
	Custos Indiretos
	-209
	-171
	-380
	Energia da Fábrica
	-44
	-36
	-80
	Manutenção da Fábrica
	-165
	-135
	-300
	(-) Despesas
	
	
	-3500
	Vendas
	
	
	-500
	Administrativas
	
	
	-3000
	(=) resultado
	
	
	-2980
Assim, chegamos à demonstração de resultados da Padaria Paladar com base no custeio por absorção.
Vantagens e Desvantagens do Custeio por Absorção
Vantagens
Está de acordo com os princípios contábeis da Competência e Confrontação da Receita, já que todos os custos estão sendo incorporados aos produtos e somente quando vendidos levados ao resultado;
Apura o lucro operacional;
Desvantagens
Problemas na apropriação dos custos fixos/indiretos, pela utilização de critérios de rateios arbitrários. O custo de produção de um produto pode variar de acordo com os critérios adotados para a apropriação dos custos fixos/indiretos. Por consequência, o resultado apurado, na venda de um produto, pode variar de acordo com a parcela de custos fixos/indiretos que a ele se decida apropriar;
Os custos fixos são gastos realizados para que a indústria adquira capacidade de produção, portanto, existem independentemente da produção ou não desta ou daquela unidade, são necessários muito mais para que a indústria possa operar, do que para produzir uma unidade a mais de determinado produto;
O valor do custo fixo por unidade depende ainda do volume de produção: aumentando-se o volume, tem-se um menor custo fixo por unidade, e vice-versa. A decisão baseada em custo deve associar ao custo global o volume que se tomou como base. Desse modo, o custo de um produto pode variar em função da alteração de volume de outro produto, e não da sua própria.