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“PROJETO EDUCAÇÃO CONTINUADA” AAPURAÇÃO DO PURAÇÃO DO LLUCRO UCRO RREAL – IRPJ E CSLLEAL – IRPJ E CSLL Antonio Dorvalino dos Santos Janeiro / 2011 Sumário 1 - Introdução 2 - Pessoas Jurídicas Obrigadas a Apuração pelo Lucro Real 3 - Determinação do Lucro Real 3.1 - Formação do Lucro Tributável 3.1.1 - Lucro Antes do IR e CSL 3.1.2 - Adições (Despesas contabilizadas e não aceitas pelo fisco) 3.1.3 - Adições (Receitas exigidas pelo fisco não contabilizadas em receita) 3.1.4 - Exclusões (Receitas contabilizadas e não exigidas pelo fisco) 3.1.5 - Exclusões (Despesas aceitas pelo fisco e não contabilizadas em despesa) 3.1.6 - Lucro Antes da Compensação de Prejuízos Fiscais 3.1.7 - Compensação de Prejuízos Fiscais 3.1.8 - Lucro Fiscal 3.2 - Compensação de Prejuízos Fiscais 3.2.1 - Limitação Percentual 3.2.1.1 - Modificação do Controle Societário 3.2.1.2 - Modificação do Ramo de Atividade 3.2.2 - Prejuízos Não-Operacionais 3.2.2.1 - Regra para Aplicação da Restrição 3.2.3 - Prejuízo Não-Operacional que Resulta Apuração de Prejuízo Fiscal 3.2.4 - Compensações Futuras 3.3 - LALUR 3.3.1 - Parte A 3.3.2 - Parte B 3.3.3 – e-LALUR 3.3.3.1 – Informações a Serem Prestadas 3.3.3.2 – Prazo de Entrega 3.3.3.3 – Assinatura Digital 3.3.3.4 – Penalidade 3.3.3.5 – Dispensa de Livro em Papel e FCONT 3.3.4 - Livro de Apuração da Base da CSL 4 - Despesas Dedutíveis e Não-Dedutíveis 4.1 - Comprovação de Despesas 4.2 – Custo das Mercadorias e Produtos Vendidos 4.2.1 - Custos de Empresas Comerciais 4.2.2 - Custos de Empresas Industriais 4.2.3 - Quebras e Perdas 4.3 - Pagamentos a Sociedades Civis Ligadas 4.4 - Despesas com Provisões 4.4.1 - Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa 4.4.2 - Riscos Fiscais e Tributos com Exigibilidade Suspensa 4.4.3 - Participações de Empregados no Lucro 4.4.4 - Provisão para Ajuste ao Valor de Mercado 4.4.5 - Provisão para Garantias de Produtos com Defeitos 4.4.6 - Provisão para Manutenção de Bens do Ativo Imobilizado 4.4.7 - Demais Provisões 4.5 - Despesa com Depreciação 4.5.1 - Parcela Dedutível da Depreciação 4.5.2 - Prazos Mínimos e Taxas Máximas 4.5.3 - Depreciação na Aquisição de Bens Usados 4.5.4 - Depreciação Acelerada 4.5.5 - Bens que Não Devem ser Depreciados 4.6 - Despesas com Amortização 4.7 - Doações 4.7.1 - Doações a Entidades Civis 4.7.2 - Doações a Institutos de Pesquisa e Pesquisa 4.7.3 - Doações a Oscip 4.7.4 - Doações para Projetos Enquadrados na Lei Rouanet 4.7.5 - Doações para o Fundo da Criança e do Adolescente 4.8 - Previdência Privada 4.9 - Alimentação de Acionistas, Administradores e Sócios 4.10 - Honorários e Participações de Administradores 4.11 - Multas e Juros 2 4.12 - Despesas com Propaganda, Brindes e Bonificações. 4.13 - Amostra Grátis 4.14 - Furto, Roubo, Desfalques. 4.15 - Despesas de Viagens 4.16 - Despesas com Benefícios Indiretos a Empregados 4.17 - Gratificações a Empregados 4.18 – Despesas Médicas, Odontológicas e Farmacêuticas 4.19 - Demais Adições 4.20 – Adições da Lei nº 11638/2007 e Lei nº 11941/209 5 - Exclusões ao Lucro Líquido 5.1 - Receitas Contabilizadas e Não Exigidas pelo Fisco 5.1.1 - Reversão de Provisões Constituídas em Períodos Anteriores 5.1.2 - Dividendos Recebidos de Investimentos Avaliados pelo Custo 5.1.3 - Participação em Controladas e Coligadas 5.1.4 - Amortização de Deságio Apurado na Aquisição de Investimentos 5.2 - Valores Registrados no Ativo ou PL e Aceitos como Despesas pelo Fisco 5.2.1 - Depreciação Acelerada Incentivada 5.2.3 - Incentivo Fiscal para Atividade Audiovisual 6 - Formas de Apuração do Lucro Real 6.1 - Apuração do Lucro Real Trimestral 6.1.1 - Período de Apuração 6.1.2 - Prazo de Recolhimento 6.1.2.1 - Pagamento em Quota Única 6.1.2.2 - Pagamento Parcelado em Quotas 6.1.2.2.1 - Acréscimo de Juros 6.1.3 - Preenchimento do DARF 6.1.4 - Vantagens e Desvantagens do Lucro Real Trimestral 6.1.4.1 - Exemplo com Perda de Adicional 6.1.4.2 - Exemplo com Prejuízo 6.2 - Apuração do Lucro Real Anual 6.2.1 - Enquadramento no Regime Estimativa 6.2.1.1 - Cálculo da Estimativa 6.2.1.2 - Valores que não Integram a Base Estimada do IR 6.2.2 - Enquadramento na Suspensão ou Redução do Pagamento Mensal 6.2.3 - Acerto de Contas 6.2.4 - Exemplo Numérico 6.2.5 - Prazo de Recolhimento no Regime de Estimativa 6.2.5.1 - Preenchimento do DARF 7 - Adicional IRPJ 7.1 - Cálculo do Adicional de IRPJ 7.1.1 - Lucro Real Anual 7.1.1.1 - Cálculo por Estimativa 7.1.1.2 - Cálculo por Balanço/Balancete de Suspensão/Redução 7.1.2 - Lucro Real Trimestral 8 - Incentivos Fiscais Dedutíveis 8.1 - Fundo da Criança e do Adolescente 8.2 - Programa de Alimentação do Trabalhador 8.3 - PDTI e PDTA 8.4 - Incentivo a Inovação Tecnológica 8.5 - Atividade Audiovisual 8.5.1 - Incentivo Tradicional 8.5.2 - Incentivo a Empresas Estrangeiras para Investimentos no Brasil 8.5.3 - Aquisição de Quotas da FUNCINE 8.6 - Atividade Cultural ou Artística 8.6.1 - Incentivos a Atividades Específicas 8.6.2 - Incentivo Tradicional 8.7 - Incentivo ao Esporte 8.8 - FINAM e FINOR 8.9 - Programa Empresa Cidadã 8.9.1 – Requerimento de Adesão 8.9.2 – Pessoa Física Beneficiada 8.9.3 – Inicio da Prorrogação 8.9.4 – Guarda Judicial para fins de Adoção 8.9.4.1 – Vedação Atividade Remunerada 8.9.5 – Benefícios Tributários 8.9.5.1 – Caso Fictício 8.9.5.1.1 – Quadro Comparativo 3 A apostila foi elaborada com base na legislação vigente até DOU de 09/07/2010. TRIBUTAÇÃO DO IRPJ E DA CSLL NO LUCRO REAL 1 - Introdução A expressão lucro real significa o próprio lucro tributável, para fins da legislação do imposto de renda, distinto do lucro líquido apurado contabilmente. De acordo com o artigo 247 do Regulamento de Imposto de Renda, RIR/1999, lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação fiscal. A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de cada período com observância das leis comerciais. Desta forma a tributação com base no lucro real é considerada pelo fisco como sendo a maneira mais exata de se determinar às bases de cálculo do Imposto de Renda (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). 2 - Pessoas Jurídicas Obrigadas a Apuração pelo Lucro Real Por determinação legal, estão obrigadas à apuração do lucro real: (Lei no 9.718, de 98, art. 14; e RIR/1999, art. 246) * pessoa jurídica cuja receita total, no ano-calendário anterior, seja superior a R$ 48.000.000,00, ou proporcional ao número de meses do período, quando inferior a doze meses; * pessoas jurídicas cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguro privado e de capitalização e entidades de previdência privada aberta; * pessoas jurídicas que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; * pessoas jurídicas que, autorizadas pela legislação tributária, queiram usufruir benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto de renda; * pessoas jurídicas que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado o recolhimento mensal com base em estimativa; * pessoas jurídicas que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring); * construtoras que adotam comométodo de apropriação o Custo Orçado; * pessoas jurídicas que explorem as atividades de securitização de créditos imobiliários, financeiros e do agronegócio. (Incluído pela Lei nº. 12.249, de 11 de junho de 2010) 3 - Determinação do Lucro Real Um dos princípios fundamentais de contabilidade, e que possui extrema relevância para entendimento e lógica do que vem a ser a ciência contábil e sua importância para as atividades empresarias, é o princípio da confrontação da receita com a despesa. Sem este princípio, não faria muito sentido a existência da contabilidade, ou então a mesma se transformaria apenas em uma atividade de tesouraria. A definição conceitual de receita é muito ampla, assim como a definição de despesa. Para fins de simplificação, e da busca do entendimento para o conceito de lucro apurado numa entidade empresarial, veja: RECEITA = TODO VALOR GANHO DESPESA = CONSUMO OU GASTO ATRELADO AO GANHO CONFRONTO ENTRE RECEITA X DESPESA Sendo assim, para determinação do Lucro Real, deverá ser obedecido o Princípio da confrontação da receita com a despesa. 3.1 - Formação do Lucro Tributável Os tributos incidentes sobre o lucro deveriam ser calculados, conforme sua origem, sobre o resultado positivo apurado pelas empresas. Ocorre que a tributação não é feita exatamente sobre o resultado contábil adequadamente apurado, ou seja, receitas menos despesas seguindo o principio da confrontação entre receitas e despesas. A legislação fiscal tem sua forma específica para exigir os tributos sobre o lucro. 4 Para transformar o lucro apurado na contabilidade em lucro fiscal, são necessários ajustes, referentes a despesas e receitas que a legislação do imposto de renda entende que podem e não podem ser consideradas na determinação da base de cálculo. O lucro fiscal será determinado apenas pelas receitas tributadas e pelas despesas aceitas pelo Fisco e não através de receitas e despesas registradas pela contabilidade, sendo o resultado de partida aquele registrado na escrituração contábil. LUCRO ANTES DE IR+CSL (+) ADIÇÕES - Despesas Contabilizadas que não são Aceitas pelo FISCO - Receitas Exigidas pelo FISCO e não Contabilizadas em Receita (-) EXCLUSÕES - Receitas Contabilizadas que não são Exigidas pelo FISCO - Despesas Aceitas pelo FISCO e não Contabilizadas em Despesa LUCRO ANTES DA COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS (-) COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS LUCRO TRIBUTÁVEL Segue a seguir o detalhamento de cada nomenclatura informada na passagem do lucro contábil para o lucro fiscal. 3.1.1 - Lucro Antes do IR e CSL Representa o resultado apurado pela contabilidade, registrando receitas e despesas conforme o regime de competência. 3.1.2 - Adições (Despesas contabilizadas e não aceitas pelo fisco) São aqueles valores registrados pela contabilidade da empresa em despesa, mas que a legislação fiscal não aceita como dedução do lucro. Então, se uma despesa for retirada do resultado contábil, este aumenta, por isso chamamos de adição ao lucro líquido. 3.1.3 - Adições (Receitas exigidas pelo fisco e não contabilizadas em receita) Esta situação acontece quando a empresa não registra determinado valor em receita na contabilidade, mas o Fisco exige seu reconhecimento para fins fiscais. Como não está compondo o resultado da empresa, se nele fosse incluído, representaria uma adição. 3.1.4 - Exclusões (Receitas contabilizadas e não exigidas pelo fisco) Aplica-se o mesmo raciocínio das adições, ou seja, representa um valor que, embora reconhecido como ganho pela empresa e contabilizado em receita, a legislação fiscal não exige sua tributação, permitindo assim que esta receita não entre na base fiscal para cálculo dos tributos sobre o lucro. Se o valor for retirado do resultado apurado na contabilidade, este será diminuído. Por isso, fazemos uma exclusão ao lucro líquido. 3.1.5 - Exclusões (Despesas aceitas pelo fisco e não contabilizadas em despesa) Em algumas situações o Fisco permite que sejam feitas deduções na base fiscal que não estão registradas como despesa na contabilidade. A forma adequada de se proceder a estas deduções é através do registro diretamente na base fiscal, sem transitar pelo resultado contábil. Como o resultado seria diminuído se fosse incluída esta despesa, devemos proceder a uma exclusão ao lucro líquido. 3.1.6 - Lucro Antes da Compensação de Prejuízos Fiscais Representa o lucro apurado pelo Fisco no período. São as receitas tributáveis menos as despesas dedutíveis. É a soma do lucro antes de IR e CSL com as adições, deduzidas das exclusões ao lucro líquido. Portanto, o lucro fiscal (antes da compensação de prejuízos fiscais) é o resultado das receitas tributáveis menos as despesas dedutíveis. Abaixo existirá tópico especifico tratando das adições e exclusões ao lucro. 3.1.7 - Compensação de Prejuízos Fiscais 5 Poderão ser compensados, total ou parcialmente, à opção do contribuinte, os prejuízos fiscais de períodos de apuração anteriores, desde que observado o limite máximo de 30% (trinta por cento) do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação tributária. O prejuízo compensável é o apurado na demonstração do lucro real de períodos anteriores e registrado no Lalur (parte B) (Lei nº 8.981, de 1995, art. 42). 3.1.8 - Lucro Fiscal É o lucro após a compensação dos prejuízos fiscais. Sobre este valor que serão efetuados os cálculos dos tributos sobre o lucro. 3.2 - Compensação de Prejuízos Fiscais Prejuízo contábil representa o resultado negativo de uma empresa. No caso da contabilidade, significa que o total de despesas foi maior que o total das receitas. Uma empresa pode apresentar prejuízo na contabilidade, porém um lucro fiscal, bastando, para isso, ter, por exemplo, despesas que a contabilidade diz sim e o Fisco, não. Quando essa despesa é retirada do resultado contábil para se apurar o resultado fiscal, o que era negativo pode virar positivo. Veja um exemplo para ilustrar a explicação. A empresa “Vende Tudo” tem prejuízo antes de IR e CSL no valor de R$ 100, sendo que a única despesa não aceita pelo Fisco é a despesa com brindes, no valor de R$ 120. Como este valor será retirado do resultado para fins de cálculo do IR, o resultado tributado pelo Fisco será de R$ 20, pois uma despesa de R$ 120 não era, teoricamente, necessária para a atividade da empresa. Também pode ocorrer o inverso, ou seja, um lucro contábil transformar-se num prejuízo fiscal. Vamos ver outro exemplo. A empresa “Criciúma” apresenta lucro antes do imposto de renda no valor de R$ 80, sendo que neste lucro encontra-se registrado o resultado positivo com participações em controladas (equivalência patrimonial) no valor de R$ 90. Logo, como esta receita será excluída da base tributável, o lucro contábil de R$ 80 se transformou num prejuízo fiscal de R$ 10, devido a uma parcela relevante das receitas da empresa não ser tributada. 3.2.1 - Limitação Percentual O prejuízo fiscal apurado em determinado exercício poderá ser compensado nos exercícios seguintes, limitado a 30% do valor do lucro ajustado do período. Um prejuízo de R$ 100, ocorrido no ano de 2009, poderá ser compensado com um lucro de R$ 300 no ano de 2010 até 30% do valor deste lucro. Assim a compensação estaria limitada em R$ 90, que representa 30% do lucro de 2010 (R$ 300). O valor de R$ 10 que deixou de ser compensado em 2010, em virtude do limite de 30%, continuará registrado no Lalur e poderá ser compensado a partir do ano seguinte. Não existe limitação de prazo para a compensação de prejuízos fiscais. Assim, as empresas poderão compensar prejuízos sem preocupação com a prescrição. Até o ano de 1994 havia limitação de compensação de prejuízos fiscais em quatro anos, porém sem o limite de 30% que vigora, desde 1995. A empresa não poderá compensarseus prejuízos fiscais se, entre a data da apuração e da compensação do prejuízo fiscal, ocorrer, cumulativamente, modificação do controle societário e modificação do ramo de atividade. 3.2.1.1 - Modificação do Controle Societário De acordo com a Lei nº 6.404/76 o controle societário pode ocorrer de forma direta ou indireta, conforme os seguintes conceitos: a) controle direito: entende-se por controlador a pessoa, natural ou jurídica, ou o grupo de pessoas vinculadas por acordo de voto ou sob controle comum, que: a.1) é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, a maioria dos votos nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores da sociedade; a.2) usa efetivamente seu poder para dirigir as atividades sociais e orientar o funcionamento dos órgãos da sociedade; b) controle indireto: considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou por meio de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores. É considerado modificado o controle direito ou indireto da sociedade quando a detenção desse controle é passada (mediante transferência da titularidade de participações societárias) de uma pessoa ou grupo de pessoas para outra pessoa ou outro grupo de pessoas, mesmo que os adquirentes já participassem do capital da sociedade. Observe-se, porém, que não há modificação de controle se a mesma pessoa ou grupo de pessoas que controla a sociedade aumenta ou diminui a sua participação proporcional no capital votante, mantendo-a, entretanto, em pelo menos 50% dos votos mais um. 3.2.1.2 - Modificação do Ramo de Atividade 6 A alteração do ramo de atividade pode ocorrer por inclusão de nova atividade ou substituição de atividade anteriormente exercida, desde que, em qualquer caso, a nova atividade seja de ramo diferente das anteriormente exploradas. Todavia, entende-se que a simples cessão de determinadas atividades e a manutenção de outras já exploradas anteriormente não constituem impedimento à compensação de prejuízos, visto que, em tal hipótese, não ocorre modificação do ramo, mas apenas cessação parcial da atividade. 3.2.2 - Prejuízos Não-Operacionais Os prejuízos não-operacionais, apurados a partir de 01º. 01.1996, somente poderão ser compensados com lucros não- operacionais, observado o limite de 30% do lucro real do período de apuração da compensação. São considerados como não-operacionais os resultados (lucros ou prejuízos) decorrentes da alienação de bens e direitos do Ativo Permanente, que corresponde a diferença, positiva ou negativa, entre o valor pelo qual o bem ou direito houver sido alienado e o seu valor contábil. A restrição à compensação de prejuízos não-operacionais não se aplica em relação às perdas decorrentes de baixa de bens ou direitos do Ativo Permanente em virtude de terem se tornado imprestáveis, obsoletos ou terem caído em desuso, ainda que posteriormente venham a ser alienados como sucata. (RIR/99, art. 511) 3.2.2.1 - Regra para Aplicação da Restrição Conforme determina o artigo 36 da IN SRF nº 11/96, a vinculação da compensação de prejuízos não-operacionais com lucros da mesma natureza somente se aplica nos períodos de apuração subseqüentes ao de sua operação. Sendo assim podemos concluir que os resultados não-operacionais, positivos ou negativos, integrarão normalmente o lucro real do período da sua ocorrência. A pessoa jurídica, em cada período de apuração, poderá absorver os prejuízos não-operacionais pelos lucros operacionais sem nenhuma restrição fiscal. A restrição se dará somente nos períodos de apuração subseqüentes, somente na hipótese de o prejuízo não- operacional ter implicado apuração de prejuízo fiscal a compensar. 3.2.3 - Prejuízo Não-Operacional que Resulta Apuração de Prejuízo Fiscal Os resultados não-operacionais de todas as alienações de bens do Ativo Permanente, ocorridas durante o período de apuração, deverão ser apurados de maneira global, absorvendo-se lucros de umas com prejuízos de outras, se for o caso. Se o resultado não-operacional de todas as vendas do Ativo Permanente revelar saldo negativo (prejuízo), a separação em prejuízo não-operacional e em prejuízo das demais atividades somente será exigida se, no período, forem verificados, cumulativamente, resultado não-operacional negativo e lucro real negativo (prejuízo fiscal). Ocorrendo este fato, a pessoa jurídica deverá comparar o prejuízo não-operacional com o prejuízo fiscal apurado na demonstração do lucro real, no Lalur e observar os seguintes procedimentos: a) se o prejuízo fiscal for maior, todo o resultado não-operacional negativo será considerado prejuízo fiscal não- operacional e a parcela excedente será considerada prejuízo fiscal das demais atividades; b) se o resultado não-operacional negativo for maior ou igual ao prejuízo fiscal, todo o prejuízo fiscal será considerado não-operacional. Ressalta-se que os prejuízos não-operacionais e os decorrentes das atividades operacionais da pessoa jurídica, apurados nas condições mencionadas acima deverão ser controlados em folhas específicas, individualizadas por espécie na parte B do Lalur, para compensação com lucros da mesma natureza apurados nos períodos de apuração subseqüentes. 3.2.4 - Compensações Futuras Na compensação dos prejuízos não-operacionais, nos períodos de apuração subseqüentes, a pessoa jurídica deverá observar os seguintes procedimentos: a) o valor do prejuízo fiscal não-operacional a ser compensado em cada período de apuração subseqüente não poderá exceder o resultado não-operacional positivo (lucro não-operacional) do período da compensação; b) a soma dos prejuízos fiscais não-operacionais com os prejuízos decorrentes de outras atividades da pessoa jurídica, a ser compensada, não poderá exceder ao limite de 30% do lucro real; c) no período em que for apurado resultado não-operacional positivo, todo o seu valor poderá ser utilizado para compensar prejuízos fiscais não-operacionais de períodos anteriores, ainda que a parcela do lucro real admitida para compensação não seja suficiente ou que tenha sido apurado prejuízo fiscal; 7 d) na hipótese da letra “c”, a parcela dos prejuízos não-operacionais que for compensada com os lucros não- operacionais, mas que não puder ser compensada com o lucro real, em virtude do limite de 30% desse ou por ter ocorrido prejuízo fiscal no período de apuração, passará a ser considerada prejuízo das demais atividades, devendo ser promovidos os devidos ajustes na parte B do Lalur. 3.3 – LALUR O Livro de Apuração do Lucro Real, conhecido como LALUR, é' um livro eminentemente fiscal, cujo objetivo principal é demonstrar a passagem do lucro contábil para o lucro fiscal. O LALUR é dividido em duas partes: parte A e parte B. O Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99) traz em seus artigos 262 e 263 os itens que devem ser transcritos no Lalur: “Art. 262 - No LALUR, a pessoa jurídica deverá (Decreto-lei nº 1598, de 1977, art. 8º, inciso I): I - lançar os ajustes do lucro líquido do período de apuração; II - transcrever a demonstração do lucro real; III - manter os registros de controle de prejuízos fiscais a compensar em períodos de apuração subseqüentes, do lucro inflacionário a realizar, da depreciação acelerada incentivada, da exaustão mineral, com base na receita bruta, bem como dos demais valores que devam influenciar a determinação do lucro real de períodos de apuração futuros e não constem da escrituração comercial; IV - manter os registros de controle dos valores excedentes a seremutilizados no cálculo das deduções nos períodos de apuração subseqüentes, dos dispêndios com programa de alimentação ao trabalhador, vale-transporte e outros previstos neste Decreto. Art. 263 - O LALUR poderá ser escriturado mediante a utilização de sistema eletrônico de processamento de dados, observadas as normas baixadas pela Secretaria da Receita Federal (Lei nº 8218, de 1991, art. 18).” Oportuno salientar que a IN SRF nº 28, de 13 de junho de 1.978, publicado no Diário Oficial da União de 23 de junho de 1.978, estabeleceu o modelo e as normas sobre a escrituração do livro de apuração do lucro real e de elaboração da demonstração do lucro real. 3.3.1 - Parte A Na parte A, a empresa deve fazer a transcrição da apuração do lucro fiscal, partindo do resultado obtido pela escrituração contábil. O artigo 275 do RIR/99 diz que deverá ser transcrito no LALUR: “Art. 275 - O contribuinte deverá elaborar demonstração do lucro real, discriminando (Decreto-Lei nº. 1.598, de 1977, art. 8°, § 1°, e Lei nº. 9.430, de 1996, arts. 10 e 2°): I - o lucro líquido do período de apuração; II - os lançamentos de ajuste do lucro líquido, com a indicação, quando for o caso, dos registros correspondentes na escrituração comercial ou fiscal; III - o lucro real. Parágrafo Único. A demonstração do lucro real deverá ser transcrita no LALUR (Decreto-Lei nº. 1.598, de 1977, art. 8°, inciso I, alínea "b")”. Inicialmente, são informadas todas as despesas que serão adicionadas e as receitas que serão excluídas, detalhando data e histórico explicativo, para justificar a adição ou exclusão. Em empresas que possuem uma quantidade muito grande de lançamentos, não é necessário o registro individual de cada lançamento que gerou adição e exclusão, podendo ser escriturados pelo total, desde que possua um controle analítico auxiliar que permita confirmar as informações transcritas. Depois, deve ser demonstrada a apuração do lucro fiscal, denominado pela legislação como lucro real. A apuração do lucro real é feita da seguinte forma: Lucro Líquido Antes do Imposto de Renda (+) Adições ao Lucro Líquido (-) Exclusões ao Lucro Líquido Lucro Antes da Compensação de Prejuízos Fiscais (1+2-3) (-) Compensação de Prejuízos Fiscais Lucro Real (4-5) DEMONSTRACAO DO LUCRO REAL NATUREZA DOS AJUSTES Adição Exclusão 1 - LUCRO LIQUIDO DO EXERCICIO OU PREJUIZO LIQUIDO DO EXERCICIO 2 - MAIS: ADICOES 2.1 - ........................ 8 2.2 - ........................ 2.3 - ........................ 3 - MENOS: EXCLUSOES 3.1 - ........................ 3.2 - ........................ 3.3 - ........................ 4 - SUBTOTAL 5 - MENOS: COMPENSACOES 5.1 - PREJUIZO DO EXERCICIO 5.2 - ........................ 6 - LUCRO REAL OU PREJUIZO A COMPENSAR Reconhecemos a exatidão desta demonstração: (Local), ____/___________/_____ _______________________ _____________________ a) Diretor, Gerente ou Titular a) Contabilista CRC ......... 3.3.2 - Parte B Na parte B, são registrados todos os lançamentos que podem afetar a base fiscal de períodos posteriores. Assim, toda despesa que representa adição temporária deve ser registrada na parte B, pois, em algum período seguinte, esta despesa será dedutível para fins fiscais e, com o adequado controle na parte B do Lalur, a exclusão poderá ser feita sem nenhuma preocupação. Uma despesa de PDD, por exemplo, embora não dedutível quando de sua constituição, representa uma adição temporária, até porque somente duas coisas podem acontecer com este cliente, sobre o qual se constitui a provisão: pagar ou não pagar. Se ele pagar, a provisão poderá ser revertida, gerando uma receita de reversão, que não é exigida pelo Fisco, sendo excluída no LALUR, desde que a despesa de PDD esteja registrada na parte B; Se o cliente não pagar, a empresa confirmará a despesa e reconhecerá a provisão já efetuada, realizando a baixa da conta retificadora do ativo (PDD) contra a conta de ativo (contas a receber) e deduzirá esta despesa na base do IR tão logo ela atinja os prazos definidos na Lei n° 9.430/96. Na parte B são guardados os prejuízos fiscais apurados que serão compensados em períodos seguintes. Atualmente, com a limitação de compensação em 30% do valor do lucro do período seguinte, este controle dos prejuízos na parte B do LALUR ganha ainda mais importância. São registrados também na parte B os valores do incentivo fiscal para o Programa de Alimentação ao Trabalhador - PAT, que, devido a sua limitação percentual, podem ser aproveitados em dois anos subseqüentes. A utilização do PAT de forma adequada na parte B pode representar boa economia para as empresa. PARTE B - CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRÃO AJUSTE DO LUCRO LÍQUIDO DE EXERCÍCIOS FUTUROS CONTA: DATA DO LANÇAMENTO HISTÓRICO PARA EFEITO DE CORREÇÃO MONETÁRIA MÊS DE REFERÊNCIA VALOR A CORRIGIR │COEFICIENTE │ │ │ │ PARTE B - CONTROLE DE VALORES QUE CONSTITUIRÃO AJUSTE DO LUCRO LÍQUIDO DE EXERCÍCIOS FUTUROS CONTA: CONTROLE DE VALORES DÉBITO CRÉDITO SALDO 9 3.3.3 - e-LALUR Através da publicação da IN RFB nº. 989, de 22 de dezembro de 2009, no DOU de 24/12/2009, foi instituído o Livro Eletrônico de Escrituração e Apuração do Imposto sobre a Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido da Pessoa Jurídica Tributada pelo Lucro Real (e-Lalur). A escrituração e entrega do e-Lalur, referente à apuração do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), será obrigatória para as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do Imposto sobre a Renda pelo Regime do Lucro Real. 3.3.3.1 - Informações a Serem Prestadas O sujeito passivo deverá informar, no e-Lalur, todas as operações que influenciem, direta ou indiretamente, imediata ou futuramente, a composição da base de cálculo e o valor devido de IRPJ e CSLL, especialmente quanto: I - à associação das contas do plano de contas contábil com plano de contas referencial, definido em ato específico da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB); II - ao detalhamento dos ajustes do lucro líquido na apuração do Lucro Real; III - ao detalhamento dos ajustes da base de cálculo da CSLL; IV - aos registros de controle de todos os valores a excluir, adicionar ou compensar em exercícios subsequentes, inclusive prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL; V - aos registros, lançamentos e ajustes que forem necessários para a observância de preceitos da lei tributária relativos à determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, quando não devam, por sua natureza exclusivamente fiscal, constar da escrituração comercial, ou sejam diferentes dos lançamentos dessa escrituração. VI - aos lançamentos constantes da Entrada de Dados para o Controle Fiscal Contábil de Transição (FCont), de que tratam os arts. 7º a 9º da Instrução Normativa RFB n º. 949, de 16 de junho de 2009 , e a Instrução Normativa RFB n º. 967, de 15 de outubro de 2009. 3.3.3.2 - Prazo de Entrega O e-Lalur deverá ser apresentado pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica, até as 23h59min59s (vinte e três horas, cinquenta e nove minutos e cinquenta e nove segundos), horário oficial de Brasília, do último dia útil do mês de junho do ano subsequente ao ano-calendário de referência, por intermédio de aplicativo a ser disponibilizado pela RFB na Internet, no endereço eletrônico <www.receita.fazenda.gov.br>. O e-Lalurdeverá ser entregue até o último dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do evento, nos casos de: I - cisão total ou parcial; II - fusão; III - incorporação; ou IV - extinção; Excepcionalmente, nos casos dos eventos especiais, ocorridos entre 1º de janeiro de 2010 e 31 de abril de 2011, o e- Lalur poderá ser entregue no prazo previsto acima. NOTA ITC! O primeiro e-Lalur a ser enviado ocorrerá até 30/06/2011 em relação ao ano-calendário de 2010. 3.3.3.3 - Assinatura Digital O arquivo eletrônico contendo os registros do e-Lalur será assinado digitalmente pelo contribuinte com Certificado Digital emitido por Autoridade Certificadora credenciada pela Infra-Estrutura de Chaves Públicas Brasileiras (ICP-Brasil), mediante utilização de certificado digital: I - do contribuinte; ou II - do representante legal do contribuinte; ou III - do procurador, no caso da procuração a que se refere o inciso VI do art. 2º da Instrução Normativa SRF n º 580, de 12 de dezembro de 2005; e 10 IV - do contabilista responsável pela escrituração do e-Lalur. 3.3.3.4 - Penalidade A pessoa jurídica que deixar de apresentar o e-Lalur no prazo estabelecido sujeitar-se-á à multa de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário ou fração. 3.3.3.5 - Dispensa de Livro Lalur em Papel e FCONT As pessoas jurídicas que apresentarem o e-Lalur ficam dispensadas, em relação aos fatos ocorridos a partir de 1º de janeiro de 2010, da escrituração do Livro de Apuração do Lucro Real no modelo e normas estabelecidos pela Instrução Normativa SRF nº 28, de 13 de junho de 1978, e da utilização do Programa Validador e Assinador da Entrada de Dados para o FCont de que trata a Instrução Normativa RFB n º 967, de 15 de outubro de 2009 , com a redação dada pela Instrução Normativa RFB n º 970 de 23 de outubro de 2009 , e pela Instrução Normativa RFB n º 975, de 7 de dezembro de 2009. 3.3.4 - Livro de Apuração da Base da CSL A Instrução Normativa SRF nº. 390/2004 que regulamentou as bases da contribuição social sobre o lucro, em seu artigo 28, determina que a empresa poderá transcrever a apuração da base tributável no LALUR ou em outro livro próprio, criado especificamente para esta contribuição. 4 - Despesas Dedutíveis e Não-Dedutíveis De acordo com o artigo 299 do Regulamento do Imposto de Renda - RlR/99 considera como despesas operacionais aquelas necessárias à atividade e à manutenção da respectiva fonte produtora. São necessárias as despesas pagas ou incorridas para realização das transações ou operações exigi das pela atividade da empresa. As despesas operacionais admitidas são as usuais e as normais, no tipo de transações, operações ou atividade da empresa. Além das situações que serão descritas abaixo, todas as despesas que não preencherem as condições previstas no Artigo 299 do RIR/99, são consideradas não dedutíveis pelo Fisco. Algumas despesas não são aceitas pelo Fisco no momento, mas serão no futuro. É o caso da provisão para devedores duvidosos, que representa uma expectativa de perda, que poderá materializar ou não. Estas adições são consideradas “adições temporárias”. Já as despesas que não são aceitas, independente do momento em que forem registradas, como, por exemplo, as despesas com brindes, são consideradas como “adições definitivas”. As despesas que a contabilidade registra e a legislação fiscal entende como não necessárias para a manutenção da fonte produtora das entidades empresarias devem ser adicionadas nas bases de imposto de renda e da contribuição social. As regras básicas para dedutibilidade das despesas são as seguintes: SEREM DESPESAS NECESSÁRIAS SEREM COMPROVADAS E ESCRITURADAS SEREM DEBITADAS NO PERÍODO-BASE COMPETENTE NÃO SEREM COMPUTADAS NOS CUSTOS A seguir serão descritas despesas dedutíveis e não-dedutíveis e por se tratar de uma lista exaustiva aconselhamos que o contribuinte sempre recorra a legislação a fim de verificar se a despesa tem sua dedução proibida ou não. 4.1 - Comprovação de Despesas As despesas devem ser comprovadas, sendo necessário inicialmente que estejam registradas regularmente na inscrição contábil, com detalhes que permitam a correta identificação da operação efetuada. As despesas devem ser documentadas, com notas fiscais, faturas, recibos, enfim, algum indício que leve a identificar, com precisão, o bem ou serviço adquirido, seu valor e seu fornecedor. Caso o fornecedor seja pessoa física não haverá problemas em relação a dedutibilidade ficando a empresa tomadora obrigada a identificar o fornecedor e eventualmente efetuar a retenção do imposto de renda na fonte. MINISTÉRIO DA FAZENDA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 24 de 28 de Fevereiro de 2005 ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ 11 EMENTA: COMPROVAÇÃO DE RECEITAS. DOCUMENTO FISCAL. Para fins de comprovação das receitas auferidas, no âmbito da legislação do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, a pessoa jurídica prestadora de serviços que não esteja obrigada ao uso do equipamento Emissor de Cupom Fiscal – ECF e tenha sido dispensada da emissão de Nota Fiscal pelo Fisco Municipal, poderá utilizar recibo ou outro documento equivalente, desde que eles contenham os elementos definidores das operações a que se refiram. MINISTÉRIO DA FAZENDA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 260 de 28 de Setembro de 2001 ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ EMENTA: COMPROVAÇÃO DE RECEITAS E DESPESAS - DOCUMENTO FISCAL. Para fins de comprovação das receitas auferidas, no âmbito da legislação do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, a pessoa jurídica prestadora de serviços que tenha sido dispensada da emissão de Nota Fiscal pelo Fisco Municipal e pelo Estadual e que não esteja obrigada ao uso do equipamento Emissor de Cupom Fiscal – ECF, poderá utilizar recibo ou outro documento equivalente, desde que eles contenham os elementos definidores das operações a que se refiram. As despesas operacionais devem ser comprovadas com documentação hábil. Se, porventura, o contribuinte não possuir comprovantes hábeis das despesas escrituradas, deverá adicionar esse s dispêndios no lucro real para efeito de tributação. 4.2 – Custo das Mercadorias e Produtos Vendidos Os Estoques representam um grupo de contas de grande importância na maioria das empresas industriais e comerciais, normalmente com saldos relevantes, tanto no balanço patrimonial, onde são classificados no ativo, como na demonstração do resultado do exercício, onde são registrados os custos das mercadorias e produtos vendidos. A legislação fiscal tem suas exigências específicas para aceitar o registro do custo das mercadorias e, principalmente, dos produtos vendidos. O adequado controle dos estoques é fundamental para apuração correta do resultado de um determinado período. O sucesso ou o fracasso de uma entidade empresarial pode ser avaliado de maneira equivocada, levando algumas vezes o proprietário a tomar medidas por informações irreais. As empresas industriais que não possuem contabilidade de custos integrada na contabilidade principal ficam sempre em dúvida quanto ao lucro ou prejuízo efetivamente gerado pelo negócio. 4.2.1 - Custos de Empresas Comerciais Nas empresas comerciais, a apuração do custo das mercadorias vendidas é aparentemente mais simples, em comparação com a apuração do custo dos produtos vendidos nas indústrias. O ICMS não integra o custo da mercadoria, pois é um imposto que será recuperado posteriormente (lN SRF n° 51/78). Já o IPI, como a empresa comercial não é contribuinte, será integrado ao preço da compra da mercadoria. O mesmo aconteceria com o imposto de importação, se a empresa adquirisse produto importado. Os gastos com transporte eseguro até o estabelecimento da empresa também integram o custo da mercadoria, não podendo ser registrados como despesa. Se a empresa resolver registrar o frete cobrado pelo fornecedor em despesa, deverá adicionar este valor no LALUR, controlar na parte B, e excluir no momento da venda. Dá muito menos trabalho incluir o frete no valor do estoque, além de ser o procedimento mais adequado, conforme os princípios fundamentais de contabilidade. Os estoques podem ter inventário periódico ou permanente, com a legislação fiscal aceitando as duas formas, desde que sejam apurados de acordo com o livro de inventário de estoques. O inventário permanente poderá ser feito pelos métodos PEPS (Primeiro a Entrar Primeiro a Sair) e Custo Médio. O método UEPS (Último a Entrar Primeiro a Sair) não é aceito pelo Fisco. O Parecer Normativo nº. 6/79 permite o registro das saídas, apenas no fim de cada mês, desde que avaliadas pelo preço médio que, sem considerar o lançamento de baixa, se verificar naquele mês. As empresas que não tiverem registro permanente de seu estoque não poderão fazer o inventário de mercadorias pelo preço médio. No caso a empresa deverá fazer a contagem física dos estoques ao final do período de apuração e avaliá- los pelo preço das últimas entradas. Portanto, conhecido o valor do estoque final, o CMV será encontrado aplicando a famosa fórmula EI + Compras – EF. Oportuno salientar que esta regra não se aplica as mercadorias com características peculiares, que têm avaliação individual. É o caso, por exemplo, de uma agência de automóveis. Mesmo que a empresa tenha cinco veículos da mesma marca, modelo, ano, com os mesmos acessórios, a avaliação será feita individualmente. 4.2.2 - Custos de Empresas Industriais A apuração dos custos nas empresas industriais é tarefa das mais complexas, ainda mais se os controles não forem eficientes, por isso serão abordados os aspectos fiscais envolvidos e integrados com os aspectos contábeis. 12 Todos os gastos envolvidos com o produto devem ser integrados e registrados no resultado, a medida que estes produtos sejam vendidos, devido ao principio da confronto da receita com a despesa. Devem ser integrados ao estoque, os seguintes valores, conforme a aplicação dos princípios fundamentais de contabilidade e determinação da legislação fiscal: - O custo de aquisição das matérias-primas; - Os materiais de embalagem; - Materiais auxiliares; - Outros Materiais utilizados na fabricação do produto; - O custo de pessoal alocado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e guarda das instalações de produção. Além desses, deve ser incluída também no estoque a mão-de-obra indireta, como almoxarifado, recursos humanos, enfim, qualquer pessoal de apoio que esteja envolvido apenas com os empregados da fábrica; - Depreciação, amortização e exaustão dos bens e recursos utilizados na produção; e - Todos os demais custos indiretos tais como aluguel de fábrica, energia, água, telefone, entre outros. A legislação fiscal aceita a apuração do custo dos produtos vendidos pelo custo real (absorção) ou pelo custo arbitrado. O custo real é aceito quando a empresa possui sistema de contabilidade de custos integrado e coordenado com sua escrituração regular. Esta integração é definida de forma precisa no Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99, no § 2° do artigo 294, mas reflete, na verdade, o adequado registro e controle contábil numa empresa bem-organizada. Existem alguns métodos de apropriação de custos, sendo os mais conhecidos os métodos por absorção e o método direto ou variável. A principal diferença entre eles reside no tratamento dos custos fixos, que o método direto registra em resultado, enquanto no método por absorção, eles são integrados ao preço do produto. O critério por arbitramento é utilizado pelo Fisco quando a contabilidade de custos não estiver integrada com a contabilidade principal. No caso, o saldo individual de estoque será igual a 70% do maior preço de venda do período. Por exemplo, um fabricante de bolsas, cujo maior preço de venda do período seja R$ 30, registrará como estoque de produtos acabados o valor unitário de R$ 21. Já em relação ao custo dos produtos em processo, o contribuinte pode fazer a melhor opção entre: Uma vez e meia o maior custo de aquisição de matérias-primas adquiridas no período; ou 56% (referente 80% de 70%) do maior preço de venda do período. A legislação permite ainda, sob circunstancias específicas, a adoção do custo-padrão, que é o custo possível de ser obtido dentro de determinadas condições. Ele é determinado antes da produção, é o custo que deveria ser caso a estrutura esperada fosse mantida. 4.2.3 - Quebras e Perdas O Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99, em seu artigo 291, determina que integrará também o custo o valor das quebras e das perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, quando ocorridas na fabricação, no transporte e manuseio. Integram também os custos as quebras ou perdas de estoque por deterioração, obsolescência ou pela ocorrência de riscos não cobertos por seguros, desde que comprovadas: - Por laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de segurança, que especifique e identifique as quantidades destruídas ou inutilizadas e as razões da providência; - Por certificado de autoridade competente, nos casos de incêndios, inundações ou outros eventos semelhantes; ou - Mediante laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a destruição de bens obsoletos, invendáveis ou danificados, quando não houve valor residual apurável. 4.3 - Pagamentos a Sociedades Civis Ligadas Não são dedutíveis os pagamentos efetuados pela empresas a sociedades civis de profissão regulamentada quando esta for controlada, direta ou indiretamente, por pessoas físicas que sejam diretores ou controladores da pessoa jurídica que efetuar o pagamento. (grupo de empresas com mesmo sócio ou administrador) 4.4 - Despesas com Provisões 13 A partir do ano de 1997 (Lei 9.430/96), foi proibida pela legislação fiscal a dedução de qualquer provisão nas bases do IR e da CSL, exceto as seguintes: - Provisões de férias e de 13° salário; e - Provisões técnicas de empresas de seguros, capitalização e previdência privada. As provisões de férias e 13° salário devem ser registradas mensalmente para atender ao princípio da confrontação das despesas com as receitas, fundamental para o bom entendimento e utilização da ciência contábil como fonte de informação. Por exemplo, um empregado da área administrativa, ao executar suas funções durante o mês de janeiro, contribuiu para a produção e obtenção de receitas naquele mês. Logo, toda remuneração devida a este empregado deve ser reconhecida e registrada no mês de janeiro, independente de quando será paga. Dentro dos valores devidos ao empregado estão as férias, que poderão ser pagas ou não, dentro do primeiro ano de trabalho; 13° salário que, com certeza, será pago, mesmo no primeiro ano de trabalho; e os encargos sociais envolvidos nestas duas verbas salariais. 4.4.1 - Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa Desde janeiro de 1997, a tradicional despesa de PDD (Provisão para Devedores Duvidosos) passou a fazer parte da lista de despesas consideradas não necessárias para a atividade da empresa, por isso a proibição de sua dedução como despesa. Entretanto, pela publicação da Lei nº. 9.430/96, nos artigos 9º e 10, houve a possibilidade de dedução para os créditos em atraso. Para fins da legislação fiscal, poderão ser registrados como perda, os créditos: a) Em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, mediante sentença emanada do Poder Judiciário; b) Sem garantia de valor: - Até R$ 5.000, por operação, vencidos há mais de seis meses, independentementede iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; - Acima de R$ 5.000 até R$ 30.000, por operação, vencidos há mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém mantida a cobrança administrativa; e - Acima de R$ 30.000, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento. c) Com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; d) Contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar. Caso a pessoa jurídica concordatária não honre o compromisso do pagamento da parcela do crédito, esta também poderá ser deduzida como perda, observadas as condições gerais para dedução das perdas. (IN SRF nº 93/97) 4.4.2 - Tributos com Exigibilidade Suspensa A dedutibilidade da contrapartida da provisão para pagamento de tributo que está sendo contestado pela pessoa jurídica amparada ou não por medida judicial desobrigando-a do recolhimento, não lhe permite considerar que esta provisão é dedutível, uma vez que a empresa está discutindo judicialmente que o tributo é indevido. É raro encontrar uma empresa de médio e grande porte que não esteja questionando judicialmente ou administrativamente a cobrança de algum tributo, principalmente aqueles cobrados sobre a renda e o consumo, como por exemplo, a COFINS, o PIS, o IR e a CSL. Algumas vezes, as empresas conseguem liminar na Justiça, sem a necessidade de efetuar depósito judicial, enquanto na maioria das vezes é obrigada a depositar os valores em juízo, enquanto aguarda a decisão definitiva. Mas, com ou sem depósito, a maioria dos tributos discutidos deve ser registrada em conta de despesa, com a obrigação sendo informada no passivo, de preferência no exigível de longo prazo. Na operação de contabilização de um tributo contestado, o Fisco não aceita como dedução para a apuração do IRPJ e CSLL. Todavia, com o advento da IN SRF n° 390/2004 (art. 50), esta adição deverá ser feita também na base da CSL desde abril de 2004. Além disso, as empresas questionam algumas decisões do Fisco sem precisar entrar com processo na Justiça, até porque esta não acolhe um pedido que não represente desembolso imediato para as empresas e que não esteja devidamente embasado. 4.4.3 - Participações de Empregados no Lucro 14 As participações de empregados nos lucros são dedutíveis nas bases do imposto de renda e da contribuição social, desde que se enquadrem nas regras determinadas na Lei 10.101/2000. As provisões para participação nos lucros e resultados, os famosos PPR e PLR que as empresas pagavam no início do ano seguinte, são aceitos como despesa nas bases do IR e da CSL. Contudo, para evitar qualquer questionamento por parte das autoridades fiscais, a contabilização deste passivo deve ser efetuada como contas a pagar e não como provisão para participações de empregados no lucro. Uma prática muito comum nos últimos anos tem sido substituir a remuneração fixa pela variável, pois além dos aspectos de motivação e aumento da produtividade, existe o fato das participações nos lucros não estarem sujeitas aos encargos trabalhistas e previdenciários, representando economia para a empresa em comparação com o salário pago mensal- mente. 4.4.4 - Provisão para Ajuste ao Valor de Mercado A contabilidade deve seguir os princípios fundamentais de contabilidade, dentre eles o custo histórico e a prudência ou conservadorismo. Os ativos, principalmente estoques, títulos e aplicações em ações, devem ser registrados pelo custo, sendo reconhecidos pelo valor de mercado, quando este for menor que o valor registrado na contabilidade. Neste caso, deve-se proceder à provisão para perdas, reduzindo o valor do ativo e registrando uma despesa, que não será dedutível para fins fiscais, tanto no IR como na CSL. 4.4.5 - Provisão para Garantias de Produtos com Defeitos As indústrias, principalmente de bens de consumo duráveis, constituem provisão para garantias contra devoluções e manutenções dos produtos com defeitos. Esta despesa é corretamente registrada em provisão, pois a provável devolução ou o gasto com troca de peças ou até troca do produto, não pertence ao período que irá acontecer e sim ao período em que ocorreu a venda. O Raciocino utilizado é o mesmo da PDD, justificando assim sua constituição e controle, mesmo sabendo que esta provisão não é dedutível nas bases do imposto de renda e contribuição social. 4.4.6 - Provisão para Manutenção de Bens do Ativo Imobilizado Existem empresas que possuem máquinas gigantes, poderosas, que recebem manutenção em períodos predeterminados. Por exemplo, empresas que possua uma máquina com vida útil prevista de 20 anos, com manutenção pesada feita de cinco em cinco anos. Neste caso, a empresa deve constituir uma provisão para esta manutenção periódica, pois a despesa não pertencerá apenas ao ano em que será executado o serviço de manutenção, devendo ser distribuída pelo tempo de produção da máquina, que originou a necessidade de sua manutenção. 4.4.7 - Demais Provisões Existem outras provisões especificas que podem e devem ser constituídas, mesmo sem a possibilidade de dedução por parte da legislação fiscal. A contabilidade deve registrar as receitas do período e todas as despesas relacionadas e integradas com a geração dessas receitas. Se, dentre estas despesas, estiverem provisões de valores ainda não qualificados, mas com clara e evidente perspectiva de se tornarem exigíveis, deverão ser constituídas e adicionadas na base de IR e CSL. Estas provisões devem ser controladas no Lalur (Parte B), com reconhecimento de créditos tributários diferidos, de preferência em contas internas individualizadas por adição constituída. Portanto, com as exceções previstas em Lei, as provisões efetuadas pelas empresas não serão aceitas como dedutíveis nas bases do IR e CSL. Claro que, se a empresa considerou como provisão, entendeu que é uma expectativa de perda possível ou provável. Portanto, trata-se de uma adição nas bases do IR e da CSL que será dedutível no futuro, sendo considerada no momento de sua constituição como adição. 4.5 - Despesa com Depreciação As despesas com depreciação são dedutíveis, obedecendo aos limites máximos permitidos pela legislação fiscal. A lei nº. 6.404/76 diz, em seu artigo 179, que devem ser classificados no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens destinados a manutenção das atividades da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive bens de propriedade industrial ou comercial. São tratados como imobilizado, também, os bens em construção, que, quando estiverem prontos, estarão atendendo aos requisitos da legislação societária. O bem adquirido pelo valor unitário até R$ 326,61 e prazo de vida até um ano NÃO deve ser registrado no ativo imobilizado (art. 301 do RIR/99), sendo aceito como despesa. Todavia, a regra não contempla os bens utilizados em conjunto na atividade principal da empresa. São exemplos os itens que devem ser registrados no ativo imobilizado: 1. Cadeiras e Mesas utilizadas por restaurantes, com custo unitário de R$ 200; 2. Ventiladores de Teto adquiridos por uma Universidade Particular, com valor unitário de R$ 120; e 3. Peças utilizadas na locação de roupas, com valor unitário de R$ 300 (Decisão n° 9 da SRF – 1ª Região Fiscal). 15 O Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99 trata dos aspectos tributários envolvendo a depreciação de bens do ativo imobilizado nos artigos 305 a 323. 4.5.1 - Parcela Dedutível da Depreciação O Fisco permite que as empresas depreciem seus bens em períodosmaiores que o definido, mas não num prazo menor. Como a maioria das empresas brasileiras se preocupa apenas em atender a legislação fiscal, querendo pagar o menor valor possível de imposto de renda, a opção é a de reconhecer a despesa de acordo com o máximo permitido pelo Fisco. Por exemplo, se uma empresa comprar um veículo por R$ 100, poderá registrar anualmente R$ 20 e deduzir este valor como despesa. Caso registre valor maior que R$ 20 no resultado, terá que adicionar a parcela que superar o máximo permitido. Caso registre menos, por exemplo, R$ 15, este valor será o máximo permitido como dedução, pois a despesa somente foi contabilizada neste valor e o Fisco considera o resultado como base inicial para chegar ao resultado fiscal. No próximo ano, não poderá deduzir R$ 25, pois o máximo permitido, em cada ano, é de R$ 15. Entretanto, o bem poderá ser totalmente depreciado, em quantos anos a empresa julgar conveniente, desde que não ultrapasse os percentuais máximos estabelecidos, nem 100% do valor do bem. 4.5.2 - Prazos Mínimos e Taxas Máximas Os prazos mínimos (e taxas máximas) de vida útil são determinados de forma minuciosa pela SRF, através da IN SRF n° 162/98, com algumas alterações na IN SRF na 130/99. Os percentuais aplicados aos principais bens do ativo permanente estão demonstrados abaixo: BENS TAXA DE DEPRECIAÇÃO PRAZO DE VIDA ÚTIL Veículos de Passageiros 20% ao ano 5 anos Veículos de Cargas 20% ao ano 5 anos Motociclos e Tratores 25% ao ano 4 anos Computadores e periféricos 20% ao ano 5 anos Maquinas e Equipamentos 10% ao ano 10 anos Móveis e Utensílios 10% ao ano 10 anos Instalações 20% ao ano 5 anos Edifícios e Benfeitorias 4% ao ano 25 anos 4.5.3 - Depreciação na Aquisição de Bens Usados Quando a empresa adquire bens usados, o critério adotado para fins de depreciação, é a utilização do maior entre os seguintes prazos: Metade do prazo de vida útil admissível para o bem adquirido novo, ou Restante da vida útil do bem, considerada esta em relação à primeira instalação ou utilização do bem. Assim, ao comprar uma máquina cuja vida útil restante seja de sete anos, deve-se efetuar a depreciação em sete anos. Se esta mesma máquina tivesse uma vida útil restante de três anos, a depreciação dela seria feita em cinco anos que é a metade do prazo de vida útil original do bem, dez anos. Ou seja, deprecia o prazo restante ou metade do prazo original. 4.5.4 - Depreciação Acelerada As taxas determinadas pelo Fisco para bens móveis são válidas para a utilização num período de trabalho de oito horas. Caso a empresa comprove que o bem é utilizado em dois turnos de oito horas, poderá ser depreciado em 50% a mais do que sua taxa normal. Se a utilização se der em três turnos, num total de 24 horas diárias de uso, a taxa utilizada poderá ser dobrada, ou seja, duas vezes o máximo permitido usualmente. 4.5.5 - Bens que Não Devem ser Depreciados O fisco não aceita o registro de depreciação dos seguintes bens: a) Terrenos, salvo em relação aos melhoramentos ou construções; b) Prédios ou construções não alugados nem utilizados pelo proprietário na produção dos seus rendimentos ou destinados a revenda; c) Bens que normalmente aumentam de valor com o tempo, como obras de arte ou antiguidades; e d) Bens para os quais seja registrada quota de exaustão. 16 4.6 - Despesas com Amortização As despesas com amortização são dedutíveis na base do IR e da CSL desde que obedeçam a determinadas regras, examinadas a seguir. O RIR/99 determina no artigo 325, os valores que somente podem ser registrados como despesa, para fins fiscais, num prazo mínimo de cinco anos: a) Despesas de organização pré-operacionais ou pré-industriais (contabilmente esta regra não existe mais, Lei 11638/2007); b) Despesas com pesquisas científicas ou tecnológicas, inclusive com experimentação para criação ou aperfeiçoamento de produtos, processos, fórmulas e técnicas de produção, administração ou venda; c) Despesas com prospecção e cubagem de jazidas ou depósitos, realizadas por concessionárias de pesquisa ou lavra de minérios, sob a orientação técnica de engenheiro de minas; d) Custos e despesas de desenvolvimento de jazidas e minas ou de expansão de atividades industriais, classificados como ativo diferido até o término da construção ou da preparação para exploração; e e) Parte dos custos, encargos e despesas operacionais registrados como ativo diferido durante o período em que a empresa, na fase inicial da operação, utilizou apenas parcialmente o seu equipamento ou as suas instalações. Alem destes, o Fisco permite a amortização dos seguintes valores: a) Patentes de invenção, fórmulas e processos de fabricação, direitos autorais, licenças, autorizações ou concessões; b) Investimento em bens que, nos termos da lei ou contrato que regule a concessão de serviço público, devem reverter ao poder concedente, ao fim do prazo da concessão, sem indenização; c) Custo de aquisição, prorrogação ou modificação de contratos e direitos de qualquer natureza, inclusive de exploração de fundos de comércio; e d) Custos das construções ou benfeitorias em bens locados ou arrendados, ou em bens de terceiros, quando não houver direito ao recebimento de seu valor. Os direitos de exploração de florestas serão amortizados quando houver prazo determinado para sua exploração. O Fisco permite a dedução da taxa de amortização calculada da seguinte forma: a) Número de anos restantes de existência do direito; ou b) Número de períodos de apuração em que deverão ser usufruídos os benefícios decorrentes das despesas registradas no ativo diferido. Os direitos que por acaso tiverem prazo inferior de utilização, como, por exemplo, gastos em imóveis de terceiros, com contrato de locação de três anos, podem ser amortizados dentro deste prazo. A legislação societária determina que a amortização de recursos aplicados no ativo diferido não seja feita em prazo superior a dez anos. 4.7 - Doações As doações, desde 1996, não são dedutíveis para o imposto de renda e também para a contribuição social, exceto em alguns casos específicos e com limitação percentual em função do lucro operacional. (Lei nº 9.249/95, art. 13, inciso VI) 4.7.1 - Doações a Entidades Civis São dedutíveis as doações para entidades civis, legalmente constituídas no Brasil, sem fins lucrativos, que prestem serviços gratuitos em benefício dos empregados da pessoa jurídica ou então em beneficio da comunidade onde atuem. Essas doações, para serem dedutíveis, devem preencher as seguintes condições: a) A entidade beneficiada, exceto a de empregados, terá que ser reconhecida de utilidade pública; b) As doações terão que ser efetuadas mediante crédito bancário na conta da entidade beneficiada; c) A doadora terá que manter em seu arquivo declaração fornecida pela entidade, se comprometendo a aplicar os recursos recebi- dos na realização de seus objetivos sociais, com identificação da pessoa física responsável pelo seu cumprimento, e a não dis- tribuir lucros, bonificações ou vantagens a dirigentes, mantenedores ou associados, sob nenhuma forma ou pretexto; e d) Estará limitada a 2% do lucro operacional, antes de computada a própria doação. O cálculo do limite é efetuado sobre o lucro operacional, sem considerar a doação. Importante registrar que o lucro operacional, para esse fim, não contempla a despesa com participações de empregados, que é apresentada e considerada após o cálculo do IR e da CSL. Por exemplo, empresa comercial tem em 2010 um lucro operacional de R$ 6.000. Como a empresa fez uma doação de R$ 200 para uma entidade civil (que atendeu às exigências da legislação fiscal), o cálculo da despesa dedutível é o seguinte: LUCRO OPERACIONAL, INCLUINDO A DESPESA DE DOAÇÃO R$ 6.000 (+) DESPESA DE DOAÇÃO PARA ENTIDADE CIVIL R$ 200 17BASE DE CÁLCULO DO VALOR DEDUTÍVEL PARA IR E CSL R$ 6.200 PERCENTUAL MÁXIMO PERMITIDO 2% VALOR MÁXIMO DEDUTÍVEL R$ 124 PARCELA ADICIONADA NAS BASES DE IR E CSL R$ 76 4.7.2 - Doações a Institutos de Ensino e Pesquisa São dedutíveis também as doações a instituições de ensino e pesquisa, cuja criação tenha sido autorizado por Lei Federal. Estas doações estão limitadas a 1,5% do lucro operacional antes da dedução da própria doação e da doação apresentada no item acima. O cálculo segue a mesma explicação da doação para a entidade civil. No exemplo anterior, admitindo uma doação a um instituto de pesquisa de R$ 200, a parcela dedutível seria de R$ 96, representando 1,5% de R$ 6.400 (R$ 6.000 do lucro operacional + R$ 400 das duas doações). (art. 365 do RIR/99) LUCRO OPERACIONAL, INCLUINDO A DESPESA DE DOAÇÃO R$ 6.000 (+) DESPESA DE DOAÇÃO PARA ENTIDADE CIVIL R$ 400 BASE DE CÁLCULO DO VALOR DEDUTÍVEL PARA IR E CSL R$ 6.400 PERCENTUAL MÁXIMO PERMITIDO 1,5% VALOR MÁXIMO DEDUTÍVEL R$ 104 PARCELA ADICIONADA NAS BASES DE IR E CSL R$ 96 4.7.3 - Doações a Oscip Desde 2001 são dedutíveis as doações para as Organizações da Sociedade Civil de Interesse Púbico - OSCIP, qualificadas segundo as normas estabelecidas na Lei n° 9.790/99. As entidades enquadradas como OSCIP devem renovar o registro anualmente através de ato formal de órgão competente da União. As doações a OSCIP estão sujeitas ao mesmo limite das entidades civis, ou seja, 2% do lucro operacional, antes de computada a própria doação. 4.7.4 - Doações para Projetos Enquadrados na Lei Rouanet As doações para projetos culturais aprovados pela Lei n° 8.313/91, mais conhecida no mercado como Lei Rouanet, também são dedutíveis sem a limitação imposta para as demais doações. Estas doações, além de serem dedutíveis tanto na base do IR como na base da CSL, gozam de incentivo fiscal de redução direta de até 40% do valor da doação, com limitação percentual de 4% do valor do IR devido (alíquota básica). O incentivo fiscal da atividade cultural ou artística será mais bem detalhado a frente no tópico de incentivos fiscais. Algumas doações e patrocínios realizados com atividades descritas na Lei 9.874/99 têm tratamento diferente das doações citadas no parágrafo anterior, não sendo dedutíveis nas bases do IR e da CSL. 4.7.5 - Doações para o Fundo da Criança e do Adolescente As doações para o Fundo da Criança e do Adolescente não são dedutíveis, mas são incentivadas como redução direta de IR devido, com limitação em 1%do valor do imposto calculado pela alíquota básica. Assim, não será dedutível, inclusive, a parcela não aproveitada como incentivo fiscal devido à limitação de 1% do IR devido. Se a empresa apresentar R$ 20.000 de IR devido pela alíquota básica, poderá reduzir este IR com a doação em foco em R$ 200. Caso doe R$ 220, todo o valor será adicionado nas bases de IR e da CSL, independente de ter ocorrido aproveitamento de parte ou não como incentivo fiscal. 4.8 - Previdência Privada De acordo com o art. 69 da Lei Complementar nº 109 de 2001, as contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são dedutíveis para fins de incidência do imposto de renda, nos limites e nas condições fixadas em lei. Esses limites e condições foram determinados pelo § 2º do art. 11 da Lei nº 9.532/97, com a redação dada pelo art. 13 da Lei nº 10.887/2004, segundo o qual, na determinação do lucro real (IRPJ) e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), o valor das despesas com contribuições para a previdência privada, a que se refere o inciso V do art. 13 da Lei nº 9.249/95, e para os Fundos de Aposentadoria Programada Individual - FAPI, a que se refere a Lei nº 9.477/97, cujo ônus seja da pessoa jurídica, não poderá exceder, em cada período de apuração, a 20% (vinte por cento) do total dos salários dos empregados e da remuneração dos dirigentes da empresa, vinculados ao referido plano. Dessa forma, duas são as condições para dedutibilidade dessas contribuições: 18 1- que não exceda a 20% do total dos salários dos empregados e da remuneração dos dirigentes da empresa vinculados ao plano previdenciário; 2- que seja oferecido de forma indistinta a todos os empregados e dirigentes da pessoa jurídica. O limite é utilizado para o conjunto dos empregados beneficiados com o plano. Assim, suponha que uma empresa tenha trinta e cinco empregados, todos com a mesma remuneração de R$ 16.000,00 anual. Se resolver pagar previdência privada apenas para 15 empregados, o limite de dedução da despesa será de R$ 112.000, correspondendo a 20% da remuneração anual dos dez (R$ 560.000). Não há exigência também de percentual mínimo ou máximo de beneficiados. A empresa pode pagar benefícios de previdência privada para o número de empregados que desejar, desde que respeite o limite de dedução de 20%. Já as contribuições para fundos de investimentos vinculados à previdência privada (FAPI), somente serão dedutíveis se atingir, pelo menos, 50% dos empregados da companhia (art. 70 da Lei na 9.477/07). Assim, se a empresa, no exemplo anterior, em vez de pagar um plano de previdência privada, tivesse depositado os recursos num fundo de investimento vinculado à previdência privada, nenhum valor seria aceito como despesa nas bases de IR e CSL, pois o benefício teria atingido menos de 50% dos seus empregados. Interessante que o limite refere-se ao valor da remuneração do período, Na apuração anual do imposto, se o pagamento ocorrer em abril, o cálculo será sobre os salários de quatro meses. 4.9 - Alimentação de Acionistas, Administradores e Sócios Não são aceitos como despesas os valores pagos como alimentação para sócios, acionistas e administradores. A aplicação deste dispositivo gera muita discussão, pois o conceito de administradores pode ser utilizado de forma ampla e incluir gerentes e superintendentes. Teoricamente, seriam dedutíveis as despesas denominadas de representação, como, almoço com clientes e fornecedores, mesmo que tenha como participantes sócios, acionistas e administradores. Contudo, a tendência é que a fiscalização não aceite a dedução deste tipo de despesa, por considerá-la não necessária a atividade da empresa. 4.10 - Honorários e Participações de Administradores Até 1996, existia limitação fiscal tanto em relação aos honorários de administradores quanto à gratificação de empregados. A partir de 1997, não existe mais limitação para dedução fiscal destas despesas. Todavia, no caso dos administradores, nenhum benefício pago pela empresa é aceito como despesa, para fins de IR e CSL. 4.11 - Multas e Juros São aceitas pelo Fisco como despesa dedutível, as multas fiscais de natureza compensatória, como por exemplo, as incorridas sobre imposto vencido e pago espontaneamente pelo contribuinte. São aceitas também as multas sobre obrigações acessórias, desde que não resultem em falta ou insuficiência de imposto devido. Assim, se o contribuinte atrasar a entrega da declaração anual de rendimentos - DIPJ, mas se os impostos estiverem pagos, a multa será dedutível na base do imposto de renda. Não são aceitas, contudo, na base do IR, as multas fiscais de caráter punitivo, provenientes de autos de infração. Também não são dedutíveis as infrações de natureza parafiscal, como: multas de trânsito, multas ambientais, multas por abuso do poder econômico, multas por atraso na entrega de documentos no Banco Central, na CVM, etc. A previsão de não dedução das multas ocorria apenas na base do IR, sendo aceita, a princípio, na base da CSL. Recentemente, houve uma decisão da SRF (em São Paulo) determinando a adição de uma multa por infraçãofiscal na base da CSL. Em janeiro de 2004 foi publicada a Instrução Normativa n° 390/2004, que disciplina as normas de apuração da Contribuição Social Sobre Lucro Líquido, que dispõe que não são dedutíveis, como custo ou despesas operacionais, as multas por infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por descumprimento de obrigações tributárias meramente acessórias de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo. Alguns contribuintes deverão questionar a aplicabilidade desta IN pelo fato dela estar ampliando a base da CSL, o que só poderia ser feito através de lei. Quem não procurar abrigo no Judiciário, deverá adicionar as multas na base da CSL a partir de maio de 2004. Já os juros são dedutíveis nas bases de IR e CSL, mesmo em caso de autuação fiscal. Os têm função de recomposição da moeda, não tendo características de punição, sendo esse o raciocínio do legislador ao permitir sua dedução na base dos dois tributos. 4.12 - Despesas com Propaganda, Brindes e Bonificações As despesas com propaganda são aceitas tanto na base do IR como na base da CSL, desde que sejam diretamente relacionadas com a atividade explorada pela empresa e estejam registradas em conta própria. Ora, dificilmente uma despesa de propaganda não 19 será enquadrada neste critério de dedutibilidade, uma vez que somente terá sentido fazer propaganda com o objetivo de retorno de resultado, mesmo que para fixação de marca no mercado ou com objetivos institucionais. A Solução de Consulta n° 65/2001 da 6ª Região Fiscal diz que não são dedutíveis as despesas a título de reembolso de propaganda, quando há cobrança de uma empresa a outra, à qual supre de estoques e, eventualmente, também provê de publicidade, organização e métodos de vendas. Não é permitida a dedução das despesas com brindes, tanto para fins de imposto de renda como para fins de CSL (Lei n° 9.249, de 1995, art. 13, inciso VII). Este dispositivo é de difícil acompanhamento por parte da SRF, pois no balancete contábil, eventuais despesas com brindes podem estar classificadas em outras despesas administrativas, dificultando o trabalho da fiscalização. Outro aspecto a destacar é que normalmente estes valores são pequenos, não representando relevância que justifique a adição determinada. A diferença entre brinde e propaganda não é fácil de ser definida, dependendo dos aspectos subjetivos. A Solução de Consulta n° 4/2001 da Coordenação-Geral de Tributação diz que os gastos com a aquisição e distribuição de objetos, desde que de diminuto valor e diretamente relacionados com a atividade explorada pela empresa, poderão ser deduzidos a título de despesas de propaganda para efeitos de lucro real. O Parecer Normativo nº. 62/1976 diz que são dedutíveis os prêmios em dinheiro pagos a pessoa física, como recompensa por participação em competição de conhecimentos, realizada em auditório de empresas de radiodifusão ou televisão, assim como os prêmios pagos em bens também são dedutíveis. 4.13 - Amostra Grátis É dedutível também o valor das amostras grátis, distribuídas por laboratórios químicos ou farmacêuticos e por outras empresas que utilizem esse sistema de promoção de venda de seus produtos, sendo indispensável que: a) A distribuição das amostras seja contabilizada, nos livros de escrituração da empresa, pelo preço de custo real; b) A saída das amostras esteja documentada com a emissão das correspondentes notas fiscais; e c) O valor das amostras distribuídas em cada ano-calendário não ultrapasse os limites estabelecidos pela SRF, tendo em vista a natureza do negócio, até o máximo de cinco por cento da receita obtida na venda dos produtos. (art. 366, inciso V lera “c” do RIR/99) 4.14 - Furto, Roubo, Desfalques Somente são dedutíveis as perdas com desfalques, assalto, furto ou apropriação indébita, praticada por empregados ou por terceiros, se houver inquérito nos termos da legislação trabalhista ou queixa policial. Se tais valores estiverem segurados e forem objeto de restituição, somente será dedutível o valor que ultrapassar o reembolso do seguro. 4.15 - Despesas de Viagens Não são aceitas as despesas de viagem sem comprovação, sendo que a legislação aceita a falta de comprovação em despesas de alimentação em viagem até o limite de R$ 16,57 por dia. Também não são dedutíveis as despesas de viagem pagas pela empresa para empregados em gozo de férias, bem como as de viagens ao exterior que não sejam comprovadamente a serviço. Estas despesas somente são dedutíveis se o valor for incluído na remuneração da pessoa física para fins tributários, de contribuições previdenciárias e trabalhistas. 4.16 - Despesas com Benefícios Indiretos a Empregados Os benefícios pagos a empregados somente são considerados dedutíveis nas bases do imposto de renda e da contribuição social se atendidos aos seguintes requisitos: a) Que os beneficiários sejam identificados e individualizados; e b) Que o valor pago seja incluído na remuneração do empregado para fins tributários, previdenciários e trabalhistas. Portanto, caso a empresa pague qualquer verba não usual para seus empregados, deverá identificar e individualizar os empregados beneficiários, acrescendo estes benefícios em seu contracheque, com a retenção do IR. correspondente, para considerar a despesa como dedutível. São exemplos de benefícios indiretos: prêmios em bens (viagens, aparelhos eletroeletrônicos, automóveis, etc.), auxílio-moradia, despesas de condomínio, mensalidades de clubes, entre outras. 4.17 - Gratificações a Empregados São dedutíveis na base do imposto de renda e da contribuição social as gratificações pagas aos empregados, seja qual for a designação que tiverem. 4.18 - Despesas Médicas, Odontológicas e Farmacêuticas O Fisco permite a dedução como despesa dos gastos com serviços de assistência médica, odontológica, farmacêutica e social, desde que destinados indistintamente a todos os seus empregados. 20 Os planos de saúde, oferecidos por muitas empresas como benefícios, representam despesas dedutíveis, desde que sejam extensivos a todos os empregados. Não há problema em diferenciação do tipo de plano em função do cargo. A diretoria pode ter o plano VIP, os gerentes o plano ESPECIAL e o corpo técnico pode ter o plano BÁSICO, desde que todos recebam o benefício. Os remédios, que normalmente as secretárias adquirem para eventuais emergências, também são despesas dedutíveis, sendo interessante verificar os cuidados em relação à prescrição de medicamentos sem a capacidade para tal. Assim como não concordamos que profissionais não-contadores forneçam parecer e informações sobre assuntos específicos da ciência contábil, o mesmo se aplica às demais profissões. Então, recomendamos evitar a indicação de remédios sem habilitação para tal. 4.19 - Demais Adições Todas as despesas que não se enquadrem como necessárias à atividade e à manutenção da respectiva fonte produtora, não são aceitas para fins de imposto de renda e da CSLL. 4.20 – Adições da Lei nº 11638/2007 e Lei nº 11941/209 A partir de 2008 o contribuinte tributado pelo IRPJ optante pelo RTT faz jus aos Ajustes decorrentes das alterações nas normas contábeis brasileiras. Ainda que não optante, as despesas consideradas indedutíveis para a legislação do IRPJ devem ser adicionadas via LALUR (exemplos: novas provisões inseridas na Lei nº 6.404 de 1976 decorrentes do teste de impairment). 4.20.1 – Base fiscal do ativo Considera-se base fiscal de um ativo o valor que será dedutível para fins fiscais contra quaisquer benefícios econômicos tributáveis que fluirão para a entidade quando ela recuperar o valor contábil do ativo. Para que o benefício econômico não seja tributado,
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