AULA 01 - DIR TRIBUTARIO

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Aula 01
Direito Tributário p/ RFB - 2014
Professor: Aluisio Neto
 - ATENÇÃO: NÃO REPASSAR! NÃO REPASSAR!
Direito Tributário para a RFB/2014 
Teoria e questões comentadas 
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SUMÁRIO PÁGINA 
Apresentação Inicial 01 
Conceito de Tributos 03 
Natureza Jurídica Específica dos Tributos 26 
Classificação dos Tributos 39 
Espécies Tributárias 63 
Impostos 64 
Taxas 75 
Contribuições de Melhoria 105 
Contribuições Especiais 119 
Empréstimos Compulsórios 168 
Questões Propostas 176 
Gabaritos 235 
Bibliografia 236 
 
 
Olá, caro amigo e futuro servidor da RFB! 
Chegamos à primeira aula do nosso curso de direito tributário para o 
concurso da Receita Federal do Brasil. E esse concurso, quando sai? Não sei 
informar com certeza. Mas, quando sair, devemos estar bem preparados 
para enfrentar as questões que serão cobradas em prova. E uma das 
matérias fundamentais para a sua aprovação estudaremos em nosso curso. 
Portanto, nada de moleza! Como estímulo, basta ver que na última sexta-
feira, dia 31 de janeiro, foi publicada a nomeação dos excedentes para o 
cargo de Analista Tributário da Receita Federal do Brasil. O concurso para 
AFRFB está muito próximo! Calma. Mas também não acredito que ele seja 
realizado antes da Copa, como muitas acham (querem) que seja. Minha 
humilde opinião. 
Nessa aula de hoje iremos tratar do seguinte tema: 
x Tributos: conceitos e classificação. 
 
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Os tributos, os conceitos e eles relativos e as classificações a eles dadas 
estão entre os temas preferidos pelas bancas organizadoras de concursos, 
em especial a ESAF, que geralmente aborda o tema em suas provas de 
direito tributário. Esse tema é muito importante para a compreensão de 
muitos outros temas em direito tributário, bem como para conhecer o 
³FDURoR´� GHVVD� GHOLFLRVD� fruta chamada direito tributário. O tema de hoje 
deve deixar Virgulino mais atento do que o normal. 
Nossa aula será composta por uma série de questões de provas passadas da 
ESAF e de outras bancas, para aprofundar ainda mais o conhecimento 
proposto na aula. 
Os comentários a cada uma das questões eu trarei em arquivo separado, 
posteriormente. Assim, primeiramente é com vocês a resolução. Tentem 
aprender o máximo, errando o que for necessário, para, no dia da nossa 
prova, estarem afiados e detonar esse bicho papão chamado ESAF. 
Qualquer dúvida que surgir, peço que me envie o mais breve possível um e-
mail para que não ocorram atrasos nos seus estudos. Seguem os meus dois 
e-mails: 
aluisioneto@estrategiaconcursos.com.br 
aluisioalneto@gmail.com 
http://www.facebook.com/aluisionalneto 
Boa sorte! E bons estudos! Simbora, Virgulino! 
 
 
 
 
 
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Conceito de Tributo 
 
Iniciaremos esse item da aula com o conceito do que ver a ser um tributo. 
Para tanto, devemos ter inicialmente em mente que existem uma variedade 
de definições presentes tanto na doutrina quanto na jurisprudência do nosso 
país, podendo definir esse, digamos, coração do direito tributário de diversas 
formas. 
Os vários conceitos que podemos extrair dos homens que fazem o direito 
tributário do nosso país não são muito relevantes para concurso 
individualmente falando, mas sim aquele que consta no Código Tributário 
Nacional, que é a definição que todos os doutrinadores e juristas, de um jeito 
RX�GH�RXWUR��³PXGDP´�SDUD�FULDU�XP�FRQFHLWR�SUySULR� 
A definição legal de tributo está presente no famoso artigo 3º do CTN 
³$UW���ž�7ULEXWR�p�WRGD�SUHVWDomR�SHFXQLiULD�FRPSXOVyULD��HP�
moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não 
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada 
PHGLDQWH�DWLYLGDGH�DGPLQLVWUDWLYD�SOHQDPHQWH�YLQFXODGD�´ 
Acredite em mim, futuro servidor: apenas com esse pequeno artigo 
poderíamos fazer meia prova de direito tributário. Sentiu a pressão e o 
pequeno grande tamanho do texto do CTN? A partir de agora, fique em 
dúvida quanto a como deve ser seu nome completo, mas tenha esse conceito 
na ponta da língua! DECORE-O! 
Veja uma resumão com os termos vitais do conceito apresentado: 
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Veja como isso é cobrado em prova. Apenas para esquentar os motores! 
 
 
(VUNESP/Prefeitura Municipal de São José dos Campos/Auditor 
Tributário Municipal/2012) No Sistema Tributário Nacional, é 
característica essencial dos tributos: 
(A) a compulsoriedade. 
(B) a destinação vinculada a determinadas despesas. 
(C) a aplicação para punir prática de atos ilícitos. 
(D) serem destituídos de caráter coativo. 
(E) a cobrança instituída por lei e cobrada mediante atividade administrativa 
desvinculada. 
De acordo com a figura acima, podemos notar que é característica 
fundamental dos impostos a sua compulsoriedade, ou seja, são exigidos e 
cobrados dos sujeitos passivos independentemente da vontade destes, sendo 
de caráter coercitivo. Assim, resta como correta a alternativa "a", gabarito 
da questão. 
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4XDQWR�j�DOWHUQDWLYD�³E´��H�FRQIRUPH�YHUHPRV�DGLDQWH�QD�DXOD��QHP�WRGRV�RV�
tributos têm a sua arrecadação vinculada a determinadas pessoas ou 
despesas, como é o caso dos impostos. 
A alternativa ³F´�HYLGHQFLD�XPD�GDV�SULQFLSDLV�FDUDFWHUtVWLFDV�GRV�WULEXWRV��não 
são instituídos para punir os sujeitos passivos, ou seja, não são devidos em 
UD]mR� GD� SUiWLFD� GH� DWRV� LOtFLWRV�� 4XDQWR� j� DOWHUQDWLYD� ³G´�� YDOH� D� PHVPD�
explicação dada j� DOWHUQDWLYD� ³D´, já que todos os tributos têm caráter 
coativo, exigidos compulsoriamente do sujeito passivo. Por fim, a alternativa 
³H´� HVWi� LQFRUUHWD, pois a atividade administrativa de cobrança de qualquer 
tributo é sempre vinculada. 
 
 
(FEPESE - 2010 - SEFAZ-SC - Analista Financeiro - Parte II) Tributo é: 
1. instituído em lei e cobrado mediante atividade administrativa plenamente 
vinculada. 
2. sanção de ato ilícito. 
3. toda prestação pecuniária compulsória em moeda ou cujo valor nela se 
possa exprimir. 
Assinale a alternativa que indica todas as afirmativas corretas. 
a) É correta apenas a afirmativa 1. 
b) São corretas apenas as afirmativas 1 e 2. 
c) São corretas apenas as afirmativas 1 e 3. 
d) São corretas apenas as afirmativas 2 e 3. 
e) São corretas as afirmativas 1, 2 e 3. 
 
 
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Só com a figura apresentada já é possível responder essa questão, embora os 
conceitos presentesnela ainda não tenham sido estudados, o que faremos 
adiante. Decorou o que consta no texto do artigo 3º do CTN? Tributo nunca 
será uma sanção pela prática de um ato ilícito, mas sim uma vontade do 
legislador em determinar que você tire um pouco do que você tem para 
financiar a sociedade. - 
Assim, somente o item 2 é incorreto, sendo os outros dois corretos. Logo, 
resta como correta a alternativa ³F´��JDEDULWR�GD�TXHVWmR� 
 
 
Analisaremos agora cada um dos conceitos apresentados e constantes no 
texto do artigo 3º. Vamos em frente! E muita atenção! 
 
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PRESTAÇAO COMPULSÓRIA 
 
Todo tributo é impositivo, não cabendo ao sujeito passivo a faculdade 
de querer ou não pagá-lo, sendo, assim, de prestação compulsória 
(obrigatória) por parte deste. A obrigação decorre de uma disposição 
expressa de lei, ou de outra espécie que faças as vezes dessa. 
No direito tributário, não há exceções à compulsoriedade do dever de 
pagar tributo, não havendo margem para a voluntariedade negativa 
de pagar uma exação (Se quiser pagar tributo que não está sendo cobrado, 
fique à vontade. - Só não pode escolher deixar de pagar, que é feio e é um 
péssimo exemplo vindo de um futuro servidor público) 
Independente de ser uma taxa, um imposto ou uma contribuição, o dever de 
pagar é imperativo, decorrente da imposição de uma obrigação do Estado 
(sujeito ativo detentor da capacidade tributária) ao sujeito passivo. É o 
chamado poder de império do Estado. Assim, a relação tributária 
estabelecida por lei entre o Estado e o sujeito passivo se configura 
numa OBRIGAÇÃO DE DAR, DE PAGAR ALGO. GUARDE BEM ISSO! 
Desse modo, podemos dizer que, quanto aos tributos e à sua exigibilidade, 
temos que uma das características fundamentais da relação tributária se 
funda na coercibilidade da sua cobrança pelo ente tributante. 
 
Quanto a esse tema, veja o que nos diz o eminente professor Hugo de Brito 
Machado: 
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³������2�GHYHU�GH�SDJDU�WULEXWR�QDVFH�LQGHSHQGHQWHPHQWH�GD�
vontade. 
Não se diga, pois, que a prestação tributária é compulsória 
porque o pagamento de tributo é obrigatório. A distinção 
essencial há de ser vista no momento do nascimento da 
obrigação, e não no momento de seu adimplemento. Por isto 
é que se explica a clássica divisão das obrigações jurídicas 
em legais, ou ex lege, e contratuais, ou decorrentes da 
vontade. 
É certo que as prestações contratuais também são 
obrigatórias, mas a obrigatoriedade, neste caso, nasce 
diretamente do contrato, e só indiretamente deriva de lei. Na 
prestação tributária a obrigatoriedade nasce diretamente da 
lei, sem que se interponha qualquer ato de vontade daquele 
TXH�DVVXPH�D�REULJDomR�´ 
Vamos ver agora outro ponto importante presente no texto do artigo 3º do 
CTN: o caráter pecuniário dos tributos. 
 
 
 
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PRESTAÇAO PECUNIÁRIA, 
 EM MOEDA OU CUJO VALOR NELA SE POSSA EXPRIMIR 
 
Já que, como vimos anteriormente, a relação tributária se configura numa 
obrigação de dar, o que é dado? Para que possa saldar seus tributos frente ao 
Estado, o sujeito passivo terá que dispor do seu patrimônio em favor daquele. 
Quase que regra geral, essa satisfação da vontade estatal é realizada por 
meio da entrega de moeda ou de outro meio que faça as vezes dessa 
(cheque, transferência bancária, ordem de pagamento, entre outras). 
O adjetivo ³pecuniário´ se refere a dinheiro, sendo assim indevido o 
pagamento por outros meios, como, por exemplo, a entrega de bens 
(pagamento in natura) e a prestação de trabalho ou serviços por 
parte do sujeito passivo (pagamento in labore). Guarde bem isso. 
Veja o que nos diz o CTN em seu artigo 162, quanto ao pagamento do crédito 
tributário, uma das hipóteses de extinção do crédito tributário: 
³³$UW�������2�SDJDPHQWR�p�HIHWXDGR� 
I - em moeda corrente, cheque ou vale postal; 
II - nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel 
VHODGR��RX�SRU�SURFHVVR�PHFkQLFR�´��*ULIRV�QRVVR�� 
Assim, por exemplo, não poderemos pagar o IPI, imposto sobre produtos 
industrializados, de competência da União, dando a essa uma parcela dos 
bens industrializados (pagamento in natura), mas sim, por meio do 
pagamento em moeda, ou equivalentes dessa. Do mesmo modo, não é 
permitido o pagamento de tributo com a prestação de trabalho ao Estado, 
como, por exemplo, pagar o ISS (imposto sobre serviços de qualquer 
natureza, de competência dos municípios) com a prestação de algum tipo de 
serviço por parte do sujeito passivo (pagamento in labore). 
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Ponto importante deve ser observado quanto ao que prescreve o inciso XI do 
artigo 156 do CTN, que possui a seguinte redação: 
³$UW�������([WLQJXHP�R�FUpGLWR�WULEXWiULR� 
(...) 
 XI ± a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e 
condições estabelecidas em lei. (Incluído pela LC nº 104, de 
10.1.2001)´ 
Embora o inciso XI do artigo 156 do CTN, acrescentado pela lei complementar 
nº 104, de 2001, permita e extinção do crédito tributário por meio da dação 
em pagamento de bens IMÓVEIS, essa previsão não desconfigura a 
prestação pecuniária em moeda, ou cujo valor nela se possa exprimir, como 
forma de pagamento de tributo. Se o próprio CTN autoriza a situação, esse 
tipo de extinção deve ser considerado como uma forma de prestação 
pecuniária apta a extinguir débitos tributários do sujeito passivo frente ao 
estado. A obrigação contraída pelo sujeito passivo continua tendo a 
necessidade de ser satisfeita em moeda. 
Ainda quando ao tema, é permitido aos Estados e municípios, bem como ao 
Distrito Federal, instituir novas formas de pagamento do crédito tributário? 
Caso clássico é a da lei distrital que possibilitou o pagamento de créditos 
tributários, devidos por microempresas, empresas de pequeno porte e médias 
empresas, por meio da dação em pagamento de materiais destinados ao 
atendimento de programas do GDF (Governo do Distrito Federal). No 
julgamento do caso, o STF declarou a lei distrital inconstitucional, tendo em 
vista a proibição de criação de nova hipótese de extinção do crédito tributário 
por lei distrital. Essa decisão está contida na ADI 1.917, de 18/12/1998, cujo 
texto é o seguinte: 
 
 
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³(...) I - Lei ordinária distrital - pagamento de débitos 
tributários por meio de dação em pagamento. II - Hipótese 
de criação de nova causa de extinção do crédito 
tributário. III - Ofensa ao princípio da licitação na aquisição 
de materiais pela administração pública.IV - Confirmação do 
julgamento cautelar em que se declarou a 
inconstitucionalidade da lei ordinária distrital 
1.624/1997. (ADI 1917, de 18/12/1998��´ 
 O artigo 1º da citada lei nos dizia o seguinte: 
³$UW�� �ž� $V� HPSUHVDV� GR� 'LVWULWR� )HGHUDO� FODVVLILFDGDV� FRPR�
microempresas, empresas de pequeno porte e médias 
empresas cujas obrigações tributárias com a Fazenda Pública 
do Distrito Federal estejam inscritas na dívida ativa até a 
data da promulgação desta Lei poderão solvê-las 
mediante dação em pagamento exclusivamente de 
materiais destinados a programas do Governo do 
Distrito Federal�´��*ULIRV�QRVVR�� 
Somente a lei complementar federal poderá definir novas hipóteses 
de extinção de crédito tributário, não sendo autorizado a nenhum ente 
que não a União o poder legislativo para tanto, conforme dispõe o artigo 146, 
III, que assim nos diz: 
³$UW�������&DEH�j�OHL�FRPSOHPHQWDU������� 
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação 
tributária, especialmente VREUH�������´ 
Entretanto, já existe posicionamento do STF afirmando exatamente o 
contrário, ou seja, a possibilidade dos entes criarem novas hipóteses de 
extinção do crédito tributário por meio de suas próprias leis, ainda que 
ordinárias. Veja a seguinte decisão: 
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³(0(17$�� $omR� GLUHWD� GH� LQFRQVWLWXFLRQDOLGDGH�� PHGLGD�
cautelar: L. estadual (RS) 11.475, de 28 de abril de 2000, 
que introduz alterações em leis estaduais (6.537/73 e 
9.298/91) que regulam o procedimento fiscal administrativo 
do Estado e a cobrança judicial de créditos inscritos em 
dívida ativa da fazenda pública estadual, bem como prevê a 
dação em pagamento como modalidade de extinção de 
crédito tributário. I - Extinção de crédito tributário criação de 
nova modalidade (dação em pagamento) por lei estadual: 
possibilidade do Estado-membro estabelecer regras 
específicas de quitação de seus próprios créditos tributários. 
Alteração do entendimento firmado na ADInMC 1917-DF, 
18.12.98, Marco Aurélio, DJ 19.09.2003: conseqüente 
ausência de plausibilidade da alegação de ofensa ao art. 146, 
III, b, da Constituição Federal, que reserva à lei 
complementar o estabelecimento de normas gerais 
reguladoras dos modos de extinção e suspensão da 
exigibilidade de crédito tributário. II - Extinção do crédito 
tributário: moratória e transação: implausibilidade da 
alegação de ofensa dos artigos 150, § 6º e 155, § 2º, XII, g, 
da CF, por não se tratar de favores fiscais. (ADI 2405 MC/RS, 
GH�������������´ 
Para fins de concurso, devemos adotar como regra geral a primeira 
interpretação, de que leis dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios 
não podem prever novas hipóteses de extinção do crédito tributário que não 
as previstas no CTN. Caso sejam cobrados posicionamentos expressos do 
STF, deve-se analisar caso a caso, podendo ser dado como certo os dois 
posicionamentos, a depender do enunciado da questão. 
 
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&RPR� H[HPSORV� SDUD� R� WHUPR� ³RX� HP� FXMR� YDORU� QHOD� VH� SRVVD� H[SULPLU´��
temos os chamados títulos da dívida pública, que podem vir a ser utilizados 
como forma de pagamento de créditos tributários, embora existam 
divergências quanto a isso no meio doutrinário e jurisprudencial. 
Outro exemplo seriam os extintos indexadores inflacionários, como a famosa 
UFIR (Unidade Fiscal de Referência). A UFIR era fixada dia-a-dia, atualizando-
se o valor monetário da moeda nacional em razão da inflação. Para tanto, os 
valores dos tributos também poderiam ser fixados em UFIR, uma vez que, 
por simples cálculo algébrico, chegar-se-ia ao valor devido em moeda. Vamos 
a outro ponto muito importante da definição contida no artigo 3º. E MUITO 
COBRADO EM PROVA! Atenção, Virgulino! 
 
NÃO CONSTITUI SANÇÃO PELA PRÁTICA DE UM ATO ILÍCITO 
 
O dever de pagar um tributo jamais pode ser confundido com uma 
sanção por um ato ilícito praticado pelo contribuinte, hipótese em que 
falamos em multa, que tem natureza distinta da relativa ao tributo. 
A prestação pecuniária imputada ao sujeito passivo decorre de disposição 
expressa em lei, a qual surge com a ocorrência do fato gerador de 
determinada obrigação tributário relativa ao tributo. Há a adequação do que 
está presente no texto da lei ao acontecimento ocorrido no mundo dos fatos. 
Conforme nos diz o professor Hugo de Brito Machado, ³(...) quando se diz que 
o tributo não constitui sanção de ato ilícito, isto quer dizer que a lei não pode 
incluir na hipótese de incidência tributária o elemento ilicitude. Não pode 
estabelecer como necessária e suficiente à ocorrência da obrigação de pagar 
tributo uma situação que não seja lícita. Se o faz, não está instituindo um 
tributo, mas uma penalidade. (...)´ 
 
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Por exemplo, ao fazer circular mercadorias de um Estado para o outro, ato 
perfeitamente válido e lícito, o sujeito passivo faz nascer o fato gerador do 
ICMS, imposto de competência dos Estados e do DF. Por sua vez, ao 
descrever o tributo com todos os seus atributos (fato gerador, base de 
cálculo, alíquotas, sujeito passivo, entre outros), o legislador estadual ou 
distrital cominou também as penalidades quanto ao descumprimento das 
disposições expressas na lei e relativas ao tributo que acabara de instituir (ou 
que venha a instituir posteriormente). 
Caso esteja previsto que deixar de entregar determinadas informações 
quanto ao volume de mercadorias circuladas (fato gerador do tributo estadual 
denominado ICMS) faz nascer para o contribuinte uma multa de R$ 500,00 
por declaração, essa obrigação de pagar a multa não tem natureza tributária, 
mas, sim, punitiva. Caso o contribuinte sempre preste as informações, jamais 
poderá ser punido com essa penalidade (perdoe a eventual redundância, caro 
aluno, - foi apenas força de expressão). Uma coisa é o sujeito passivo ter 
circulado mercadorias, que enseja a obrigação de pagar o ICMS; outra é o 
pagamento da multa pecuniária por não ter prestado a informação prevista na 
legislação. Não confunda rapadura com farinha, Virgulino. 
Quanto ao tributo, nada pode ser feito. Circulou, pagou. Regra geral, já que 
pode haver hipóteses de isenção ou imunidade para a operação, o que afasta 
a obrigação de pagamento do tributo. 
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(FCC/ISS-SP/Auditor Fiscal Tributário/2012) Um contribuinte deixou de 
emitir o documento fiscal referente a uma prestação de serviço tributada pelo 
ISS, tributo de competência municipal, e, como consequência, foi-lhe aplicada 
penalidade pecuniária pelo descumprimento dessa obrigação acessória (art. 
230, caput, inciso V, alínea "a" do Decreto Municipal 52.703/11). Essa 
penalidade pecuniária 
(A) é taxa, pois tem a finalidade de ressarcir o eráriopelo dano causado pelo 
descumprimento de uma obrigação acessória. 
(B) é imposto, pois está prevista na legislação do ISS. 
(C) não é imposto, mas é tributo, em sentido amplo, pois tem natureza 
compulsória. 
(D) é tributo, porque é cobrado por meio de atividade vinculada, conforme 
estabelece o Código Tributário Nacional. 
(E) não é tributo, pois sanção pelo cometimento de ato ilícito não pode ser 
definida como tributo. 
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Uma coisa é multa, outra coisa é tributo. O primeiro é decorrente de um ato 
ilícito, devendo estar previsto em lei para que venha a ser considerado um 
ato ilícito, enquanto o segundo decorre da obrigação de pagar determinado 
valor em razão de uma disposição também expressa em lei, 
independentemente da natureza ilícita ou não do fato gerador da obrigação. 
Uma vez que uma multa por descumprimento do previsto na legislação 
tributária não pode ser conceituado como tributo, temos como incorretas as 
DOWHUQDWLYDV�³D´��³E´��³F¶�H�³G´��XPD�YH]�TXH��GH�XPD�IRUPD�RX�GH�RXWUD��HVVDV�
assertivas afirmam que a multa tem natureza de tributo, seja ele taxa ou 
imposto�� /RJR�� UHVWD� FRPR� FRUUHWD� D� DOWHUQDWLYD� ³H´�� JDbarito da questão, 
uma vez que a penalidade pecuniária aplicada não é tributo, pois sanção pelo 
cometimento de ato ilícito não pode ser definida como tributo. 
 
 
Fato curioso se mostra em relação à obrigação de pagamento de tributo 
relativo a fato gerador decorrente de um ato ilícito. Entretanto, antes que 
você diga que estou me contradizendo, vou explicar isso. 
Como exemplo, devemos ter inicialmente em mente que a aquisição da 
disponibilidade jurídica de renda (auferir renda) é fato gerador do nosso 
querido e amado Imposto sobre a renda (IR), tributo de competência federal. 
Veremos isso com mais detalhes nas aulas posteriores. 
Imagine agora que um traficante, o Bode Velho, residente na Comunidade 
Sovaco da Cobra, no município de Jaboatão dos Guararapes/PE, em razão do 
VHX�³QHJyFLR´�GH�FLUFXODomR�GH�GURJDV�H�HQWRUSHFHQWHV�GH�HOHYDGD�HVWLPD�H�
qualidade, tenha auferido renda de R$ 100.000,00. Nada mais claro do que a 
ilicitude do tráfico de drogas e entorpecentes proibidos, sendo considerado 
inclusive um crime inafiançável. 
 
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Mesmo que oriunda de uma atividade ilícita, a renda auferida está sujeita à 
incidência do IR, uma vez que houve o seu fato gerador (VEREMOS ISSO EM 
OUTRA AULA), qual seja: auferir renda, ainda que essa tenha sido oriunda de 
uma atividade ilícita. Assim, igualmente a todos os trabalhadores que 
DXIHUHP�UHQGD�HP�UD]mR�GD�ODEXWD�GLiULD��R�³SUH]DGR´�WUDILFDQWH�WDPEpP�HVWi�
obrigado ao pagamento do IR. Se a renda é oriunda da venda de remédios 
para combater o HIV ou de tráfico de drogas, isso é irrelevante para a 
tributação. O importante é que ela chegou ao seu beneficiário, e esse pagará 
imposto de renda (ao menos em teoria). 
Observe que o motivo da tributação não é o tráfico de drogas, mas sim a 
aquisição da renda decorrente deste, que dá origem à obrigação tributária. 
Não há qualquer sanção com o tributo em decorrência do ato ilícito. Esse 
deverá ser punido em outra esfera, como a penal, mas jamais na tributária. 
Caso o nobre traficante deixe de entregar sua declaração anual de IR, ficará 
sujeito a multa em razão do não cumprimento de uma obrigação tributária 
acessória, que é uma punição. Mas, mais uma vez, a punição não é em razão 
do ato ilícito de traficar entorpecentes, e sim por não ter cumprido uma 
obrigação instrumental, qual seja, entregar declaração anual de rendimentos. 
(Agora fiquei pensando com meus botões: como seria atender, lá na 
Delegacia da RFB, os traficantes de Feira de Santana/BA e região. Deu até 
medo. /). 
Esse exemplo relativo ao traficante também tem outro motivo de ser, 
presente no artigo 118, I, do CTN, cuja redação é a seguinte: 
³$UW�� ����� $� definição legal do fato gerador é 
interpretada abstraindo-se: 
I - da validade jurídica dos atos efetivamente 
praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, 
bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; 
�����´��*ULIRV�QRVVR�� 
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Abstraia o fato de o nobre contribuinte ser um traficante. Isso não importa. O 
que importa é a renda e o IR dela decorrente. O mesmo pensamento vale, 
por exemplo, para as atividades de lenocínio, jogos de azar proibidos, casas 
de prostituição, tráfico de humanos, entre outros. Houve a renda, houve 
também o fato gerador do IR, independentemente de onde ela veio. 
Essa situação se amolda ao famoso princíSLR�GR�³pecúnia non olet´��GLQKHLUR�
não tem cheiro), que significa que o dinheiro não tem caráter. - A expressão 
³SHF~QLD�QRQ�ROHW´�IRL�FULDGD�SHOR�LPSHUDGRU�URPDQR�9HVSDVLDQR�DR�UHVSRQGHU�
ao seu filho sobre a instituição de tributo sobre o uso de mictórios públicos 
em Roma. O filho não entendia (e também não concordava como tal fato) 
como o pai podia cobrar um tributo sobre um fato gerador tão malcheiroso. 
Indagado, o Imperador respondeu que, não obstante o fato gerador, o 
dinheiro não possuía cheiro, sendo perfeitamente válida a imposição. 
Finalizando esse subitem, temos que o fato da prestação pecuniária não 
constituir uma sanção de ato ilícito está diretamente relacionada ao princípio 
do não-confisco, vedando aos Entes políticos instituir tributos com efeitos 
confiscatórios, conforme estudamos em item do curso relativo aos princípios 
tributários contidos no Sistema Tributário Nacional da nossa CF/88. 
 
 
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INSTITUÍDO EM LEI 
 
Todo e qualquer tributo deve ser criado por meio de lei ou instrumento 
normativo que faça as vezes de lei, tendo a mesma força normativa dessa, 
como é o caso das medidas provisórias. Essa previsão decorre do princípio da 
legalidade. Estudaremos esse e outros princípios na aula 03 do curso. 
Nenhuma imposição ou obrigação deve ser imputada ao sujeito passivo 
(contribuintes e responsáveis), no campo tributário, senão por meio de lei ou 
medida provisória. Quanto a essa regra, não há exceção. Todo tributo 
deve ser criado ou extinto por lei. Esse previsão tem estrita relação com o 
que consta no artigo 97, I, do CTN, que assim nos diz: 
³$UW������6RPHQWH�D�OHL�SRGH�HVWDEHOHFHU� 
I - a instituição de tributos, ou a sua H[WLQomR������´ 
Não confunda a criação ou a extinção de tributos com a majoração ou 
redução destes, que admite exceções, conforme veremos em aula posterior. 
A criação, e também a extinção, não comporta exceção alguma. 
 
 
 
 (ESAF/SEFAZ-MG/GESTOR/2005) ³1mR� é preciso lei para exigir um 
WULEXWR´� 
Incorreto. É sempre necessária uma lei para instituir um tributo. O mesmo 
ocorrendo quanto à extinção e, regra geral, quanto à majoração e à redução 
do tributo. Quantoa esses dois últimos pontos, a CF/88 permite exceções, a 
serem vistas posteriormente. 
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ATIVIDADE ADMINISTRATIVA PLENAMENTE VINCULADA 
 
O lançamento de um tributo, conforme veremos em item posterior do curso, 
é atividade privativa da autoridade administrativa, somente podendo ser 
realizado por esta. 
Veja o que nos diz o artigo 142 do CTN: 
³$UW�� ����� &RPSHWH� privativamente à autoridade 
administrativa constituir o crédito tributário pelo 
lançamento, assim entendido o procedimento 
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato 
gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria 
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o 
sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da 
penalidade cabível. 
Parágrafo único. A atividade administrativa de 
lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de 
responsabilidade funcional.´��*ULIRV�QRVVR�� 
Além disso, o lançamento é insuscetível de ponderação sobre a sua 
oportunidade ou conveniência por parte da autoridade administrativa, sendo 
uma atividade estritamente vinculada. DEVE SER FEITA! Não há espaço 
para qualquer tipo de discricionariedade por parte da Autoridade 
lançadora. 
Uma vez previsto na lei que cria o tributo, a atividade de cobrança nasce 
juntamente com aquele, cabendo às autoridades administrativas efetivarem o 
animus mecanis da cobrança. Não cabe à autoridade ponderar juízos de valor 
ou equidade na hora de lançar e cobrar valores previstos em lei. Ela DEVE 
lançar. O lançamento, repito, é ato vinculado. 
 
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Conforme HQVLQD� +XJR� GH� %ULWR�� ³atividade vinculada é aquela cujo 
desempenho a autoridade administrativa não goza de liberdade para apreciar 
a conveniência nem a oportunidade de agir. A lei não estabelece apenas um 
fim a ser alcançado, a forma a ser observada e a competência da autoridade 
para agir. Estabelece, além disto, o momento, vale dizer, o quando agir, e o 
conteúdo mesmo da atividade. Não deixa margem à apreciação da 
autoridade, que fica inteiramente vinculada ao comando legal. (..) o tributo 
há de ser cobrado mediante atividade administrativa plenamente vinculada, o 
que significa que a autoridade administrativa não pode preencher com seu 
juízo pessoal, subjetivo, o campo de indeterminação normativa, buscando 
UHDOL]DU��HP�FDGD�FDVR��D�ILQDOLGDGH�GD�OHL´� 
Vejamos agora algumas questões cobradas sobre os itens que acabamos de 
visualizar. Uma delas é do último concurso para Analista Técnico de Políticas 
sociais (ATPS), do MPOG, realizado em 2012. 
 
 
(ESAF/MPOG/ATPS/2012) Quanto ao conceito de tributo pode-se D¿UPDU��
exceto: 
a) a cobrança do tributo é atividade plenamente vinculada, não deixando 
margem à discricionariedade do agente público. 
b) tributo é prestação pecuniária em moeda ou cujo valor nela se possa 
exprimir. 
c) o tributo é prestação que não pode se constituir em sanção de ato ilícito. 
d) o tributo só pode ser criado por lei, mas existem exceções como os 
impostos de importação e o imposto sobre produtos industrializados, que 
podem ser criados por decreto. 
e) o dever de pagar o tributo é imposto pela lei, independentemente da 
vontade das partes envolvidas. 
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Essa questão cobrou apenas a literalidade dos conceitos presentes no artigo 
3º do CTN, o qual define legalmente o que vem a ser um tributo. Sua redação 
é a seguinte: 
³$UW�� �ž� 7ULEXWR� p� WRGD� SUHVWDção pecuniária compulsória, 
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não 
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada 
PHGLDQWH�DWLYLGDGH�DGPLQLVWUDWLYD�SOHQDPHQWH�YLQFXODGD�´ 
A única alternativa que não atende ao enunciado é a que consta na quarta 
assertiva, uma vez que todo tributo, SEM EXCEÇÂO, deve ser instituído por 
meio de lei em sentido estrito ou por instrumento normativo legal que faça as 
vezes desta, como é o caso da medida provisória, e desde que não seja 
relativo a tributo cuja instituição seja de competência de lei complementar, 
tendo como exemplo os impostos sobre grandes fortunas (artigo 153, VII). 
$� DOWHUQDWLYD� ³G´� HVWi� LQFRUUHWD� SRU� TXH� QmR� H[LVWH� H[FHomR� j� FULDomR� GH�
tributo por meio de lei, nem mesmo para o imposto de importação e para o 
imposto sobre produtos industrializados. O que ocorre quanto a esses 
tributos, e para alguns outros previstos no artigo 153, §1º, da CF/88, é que a 
Carta Magna permite que eles tenham as suas alíquotas alteradas por meio 
de ato do poder executivo, sendo exceção ao princípio da legalidade. 
Contudo, a instituição e extinção desses tributos, e dos demais previstos na 
CF/88, deve ser sempre por meio de lei. Veremos o princípio da legalidade, 
bem como as suas exceções, em outra aula do curso. 
As demais alternativas atendem ao que consta no enunciado do artigo 
WUDQVFULWR��R�TXH�ID]�FRP�TXH�R�JDEDULWR�GD�TXHVWmR�VHMD�D�DOWHUQDWLYD�³G´� 
 
 
 
 
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(ESAF - 2010 - MPOG - Analista de Planejamento e Orçamento - 
Planejamento e Orçamento - Prova 2) É sabido que, de acordo com o art. 
3o do Código Tributário Nacional, tributo é toda prestação pecuniária, 
compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não 
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade 
administrativa plenamente vinculada. Consoante tal entendimento, é errado 
afirmar-se que: 
a) as multas pelo descumprimento da obrigação tributária não são tributos, 
mas consideradas pelo CTN como obrigação tributária, ao lado do tributo, 
para que se submetam ao mesmo regime de constituição, discussão 
administrativa, inscrição em dívida ativa e execução dos tributos. 
b) o poder de tributar é prerrogativa do Poder Público, que o faz para custear 
suas ações no interesse da sociedade. A fiscalização tributária implica 
exercício do poder de polícia, e somente mediante atividade administrativa 
pode ser exigido o pagamento de tributo. 
c) ocorrido o fato gerador da obrigação tributária, a autoridade administrativa 
tem o dever de exigir o cumprimento da obrigação por parte do contribuinte, 
havendo, no entanto, alguma margem de discricionariedade nesta atividade. 
d) a aquisição de renda e a promoção da circulação de mercadorias com o 
produto de renda advinda do jogo do bicho, por exemplo, apesar de fatos 
ilícitos, são passíveis de tributação. 
e) nem toda prestação pecuniária prevista em lei constitui tributo, mas sim 
toda prestação pecuniária que reúna o conjunto dos requisitos constantes do 
art. 3o do CTN, como por exemplo o caráter obrigatório. 
Alternativa a) Correta. Conforme nos fala o CTN em seu artigo 113, §2º, a 
obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem 
porobjeto o pagamento de tributo ou de penalidade pecuniária decorrente de 
infrações à legislação tributária. Logo, a obrigação tributária principal pode 
ser constituída tanto pelo pagamento de tributos quanto de penalidade de 
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cunho pecuniário. Por sua vez, ambas seguem o mesmo regime de 
constituição (por meio do lançamento tributário), discussão administrativa 
(podem ser impugnadas e cobradas da mesma maneira), ritual de inscrição 
em dívida ativa e execução dos valores devidos. Entretanto, repita-se, 
possuem naturezas distintas: uma é tributária; a outra, não tributária. 
Alternativa b) Correta. O poder de tributar conferido aos entes políticos é 
uma das muitas prerrogativas atribuídas pela CF/88, que o fazem para fazer 
custo frente às despesas do Estado e ao cumprimento das finalidades deste. 
Por sua vez, somente a CF/88 pode atribuir essa prerrogativa, não possuindo 
nenhum tipo de lei poder para tanto. Somente a CF/88 confere o poder de 
tributar, que é o mesmo que a competência tributária. 
Já em relação à fiscalização, essa se consubstancia no próprio exercício do 
poder de polícia conferida ao Estado para fazer cumprir as leis e os atos 
normativos editados pelos órgãos competentes. É por meio da fiscalização 
que o Estado verifica o correto pagamento de tributos, o cumprimento de 
obrigações acessórias pelo contribuinte, inibe a ação fraudulenta contra a 
ordem tributária, entre outras atividades. 
Alternativa c) Incorreta. Conforme consta na parte final do artigo 3º do 
CTN, a atividade de cobrança do tributo devido pelo sujeito passivo é sempre 
vinculada, não cabendo ao agente político qualquer margem de 
discricionariedade. Se o tributo é devido, deve ser cobrado, ainda que com 
aquele pagamento o sujeito passivo, após isto, não disponha de mais um 
centavo sequer para comer pelo resto do mês. Que maldade... - 
Alternativa d) Correta. Como vimos anteriormente, não será a atividade de 
jogo do bicho, atividade ilícita, que será tributada, mas apenas a aquisição de 
renda e a circulação de mercadorias, que são hipóteses de incidência, 
respectivamente, do IR e do ICMS. O mesmo aconteceria em relação a 
atividades perfeitamente legais. 
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Alternativa e) Correta. Não será toda prestação pecuniária prevista em lei, 
de dar dinheiro, que será tida como tributo, mas apenas aquelas de caráter 
obrigatório e compulsório. 
Por exemplo, o pagamento de valores em relação ao programa Minha Casa 
Minha Vida é instituído em lei e tem como objeto principal, entre outros, o 
pagamento de valores pecuniários, mas não tem caráter obrigatório. Logo, 
não é tributo. 
 
 
(CESPE - 2011 - Correios - Analista de Correios - Advogado) Julgue os 
itens a seguir, acerca do Sistema Tributário Nacional, da competência 
tributária e dos tributos. Tributo, definido como prestação pecuniária 
compulsória em moeda, pode constituir sanção de ato ilícito, cobrada 
mediante atividade judicial ou administrativa. 
( ) Certo ( ) Errado 
Conforme já vimos na aula e nas questões anteriores, quanto ao que consta 
no texto do artigo 3º do CTN, um tributo JAMAIS será uma sanção pela 
prática de um ato ilícito do contribuinte, embora a atividade que dê causa à 
incidência do tributo seja ilícita, como, por exemplo, auferir renda em razão 
do tráfico de drogas e entorpecentes proibidos. Tanto o traficante quanto 
aquele que ganha seus rendimentos legalmente são obrigados a pagar o 
imposto de renda, não sendo a nem um dos dois imposta uma penalidade em 
razão da atividade por eles desenvolvida, seja ela lícita ou ilícita. 
Assim, resta incorreta a assertiva apresentada. 
Vamos agora ver o que diz o CTN sobre a natureza jurídica específica de um 
tributo, outro tema bastante cobrado em provas de concurso. A aula está só 
começando. Se acomode bem na cadeira, Virgulino! 
 
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Natureza Jurídica Específica dos Tributos 
 
A natureza jurídica específica dos tributos pode ser verificada pelo que nos diz 
o CTN em seu artigo 4º, cuja redação é a seguinte: 
³$UW�� �ž� $� QDWXUH]D� MXUtGLFD� HVSHFtILFD� GR� WULEXWR� p�
determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, 
sendo irrelevantes para qualificá-la: 
I - a denominação e demais características formais 
adotadas pela lei; 
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação�´�
(Grifos nosso) 
Atentou bem para a redação e para os detalhes presentes na redação do 
normativo acima? Posso testar? Então, vamos lá! 
 
 
(VUNESP/Prefeitura de Louveira/Agente de Fiscalização/2007) Sobre 
o conceito de tributo, é correto afirmar que: 
(A) corresponde à prestação pecuniária que constitui sanção de ato ilícito. 
(B) sua natureza jurídica específica é determinada pela denominação e 
demais características formais adotadas em lei. 
(C) sua natureza jurídica específica é determinada pela destinação legal do 
produto de sua arrecadação. 
(D) é instituído em lei e cobrado mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada. 
(E) o fato gerador da respectiva obrigação é irrelevante para determinar a 
natureza jurídica específica do tributo. 
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Vê como as questões, muitas vezes, são cópias dos dispositivos do CTN? 
Consegue resolver apenas com o que consta nos artigos 3º e 4º do CTN? Se 
aprendeu bem o que foi dito, certamente sim. 
Alternativa a) Incorreta. Tributo nunca é sanção por ato ilícito, conforme o 
artigo 3º do CTN. Isso deve estar fincado na sua cabeça! 
Alternativa b) Incorreta. De acordo com o CTN, a denominação do 
tributo adotada na lei é irrelevante para determinar a natureza 
jurídica específica daquele, conforme o artigo 4º, I, do CTN. Se nome do 
tributo é, por exemplo, imposto sobre apresentação de palhaços, mas sua 
natureza jurídica específica, é de uma taxa, o tributo será tratado como se 
taxa fosse, independentemente de se chamar imposto. Veremos a diferença 
entre essas duas espécies tributárias mais adiante. Calma! Eu sei que a sua 
sede de conhecimento é grande, caro aluno. 
Alternativa c) Incorreta. De acordo com o CTN, a destinação legal é 
irrelevante para determinar a natureza jurídica específica de um tributo. 
Artigo 4º, II, do CTN. Se o produto da arrecadação será destinado à 
construção de estádios de futebol ou para financiar a saúde, isso é irrelevante 
para determinar a natureza jurídica específica de um tributo. O que define a 
natureza jurídica específica de um tributo, conforme o CTN, é o seu fato 
gerador, sendo irrelevante, além da destinação do produto da sua 
arrecadação, a sua denominação e as demais características formais adotadas 
na lei de instituição do tributo. 
Alternativa d) Correta. Essa é a definição presente no artigo 3º do CTN. 
Alternativae) Incorreta. Esse é, para o artigo 4º do CTN, o fator 
determinante para a determinação da natureza jurídica específica de um 
tributo: o fato gerador da respectiva obrigação. 
 
 
 
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(ESAF - 2009 - MF - Assistente Técnico-Administrativo) A determinação 
da natureza jurídica específica do tributo, de acordo com o Código Tributário 
Nacional, decorre, especificamente: 
a) do fato gerador da respectiva obrigação. 
b) da destinação legal do produto da arrecadação. 
c) da denominação. 
d) da fixação do agente arrecadador. 
e) das peculiaridades dos sujeitos ativo e passivo da obrigação. 
Questão que cobrou a literalidade do que consta no CTN. Para a determinação 
da natureza jurídica específica de um tributo, é relevante, CONFORME O 
CTN, apenas o fato gerador da respectiva obrigação tributária, de acordo com 
o que nos diz o caput do artigo 4º. Desse modo, somente o que consta na 
DOWHUQDWLYD�³D´�DWHQGH�DR�HQXQFLDGR�GD�questão. 
 
 
O fato gerador de determinado tributo pode ser definido com a situação 
ocorrida no mundo dos fatos que se ajusta ao que prevê a lei, dando origem à 
obrigação de pagar o tributo, fazendo nascer assim a chamada obrigação 
tributária. 
O fato gerador (in abstrato), quando previsto na lei, é chamado de hipótese 
de incidência. Ao ser observado no mundo dos fatos, o fato gerador faz, como 
falamos, nascer a obrigação tributária, onde teremos o que chamamos de 
subsunção do fato à norma jurídica. E subsunção é a adequação do fato 
ocorrido no mundo real ao que prevê a norma de incidência do tributo. Grave 
bem isso! 
Ao instituir um tributo, o legislador define uma série de características da 
exação, entre elas, o fato gerador, a base de cálculo, a alíquota e os 
contribuintes. 
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Para o CTN, é suficiente para a determinação da natureza jurídica específica 
de um tributo o seu fato gerador, devendo ser desconsideradas a 
denominação e demais características formais adotadas na lei e a 
destinação que será dada ao produto da arrecadação do tributo, 
conforme o artigo 4º. 
Assim, se determinado imposto é chamado de contribuição para as atividades 
circenses e tenha como fato gerador a realização de espetáculos itinerantes, 
uma situação que independa de qualquer contraprestação por parte do Estado 
(característica que mais define um imposto e os distingue das demais 
espécies tributárias), ainda assim teremos um imposto, já que seu fato 
gerador foi precisamente definido. A denominação dada é irrelevante para a 
definição da natureza jurídica do tributo, mas sim o seu fato gerador. 
Caso o mesmo imposto do exemplo tenha destinação do produto da sua 
arrecadação prevista em lei, ainda assim isso será irrelevante para a 
descaracterização da natureza jurídica específica do tributo. Para o caso 
específico dos impostos, ainda temos o óbice constitucional que veda 
qualquer vinculação da arrecadação dos mesmos a atividades específicas, 
exceto nos casos expressamente previstos na CF/88 (artigo 167, §4º). 
Entretanto, com o advento da CF/88, o artigo 4º não mais conseguiu 
acompanhar a divisão das espécies tributarias e a natureza jurídica 
específica de duas novas espécies tributárias, conforme veremos mais 
adiante ao estudarmos a teoria pentapartite, adotado pelo STF. 
Para a definição da natureza jurídica específica de um tributo, conforme o 
entendimento do STF, deve-se passar a considerar também a sua base de 
cálculo e o destino do produto da sua arrecadação, não sendo mais suficiente 
apenas sabermos o seu o fato gerador. 
 
 
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(FCC - 2005 - PGE-SE - Procurador de Estado) A natureza jurídica 
específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, 
sendo: 
a) relevantes para qualificá-la apenas a denominação e demais características 
formais adotadas pela lei. 
b) relevante para qualificá-la apenas a destinação legal do produto da sua 
arrecadação. 
c) relevantes para qualificá-la a denominação e demais características formais 
adotadas pela lei e a destinação legal do produto da sua arrecadação. 
d) relevante para qualificá-la apenas a correta destinação do valor 
arrecadado. 
e) irrelevantes para qualificá-la a denominação e demais características 
formais adotadas pela lei e a destinação legal do produto da sua arrecadação. 
Mais uma questão que cobrou apenas a pura e simples literalidade do que 
consta nos artigos do CTN, mas dessa vez o constante no artigo 4º, que trata 
da natureza jurídica específica dos tributos e dos fatores que serão 
considerados relevantes ou irrelevantes para a sua definição. Contudo, 
lembre-se que esse conceito é atualmente aceito em parte, uma vez que não 
mais são aplicados às novas espécies tributárias instituídas com o advento da 
CF/88, quais sejam: os empréstimos compulsórios e as contribuições 
especiais. Veremos isso mais adiante. 
Veja o que nos diz o artigo 4º do CTN: 
³Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é 
determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, 
sendo irrelevantes para qualificá-la: 
I - a denominação e demais características formais adotadas 
pela lei; 
II - a destinação legal do produto da sua DUUHFDGDomR�´ 
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³&DUDPED�� SURIHVVRU�� (X� Vy� SUHFLVDYD� VDEHU� D� SDODYULQKD� LUUHOHYDQWH� SDUD�
PDWDU�TXDUWR�DOWHUQDWLYDV�GD�TXHVWmR�"�"�´ 
Exatamente�� &RPR� WRGDV� DV� DOWHUQDWLYDV� GH� ³D´� D� ³G´� GL]HP� TXH� VHUi�
UHOHYDQWH�� R� FDQGLGDWR�PDLV� ³FKHJDGR´� FRP�D� OLWHUDOLGDGH� Go artigo não iria 
perder tempo lendo as quatro primeiras alternativas. Iria diretamente para a 
DOWHUQDWLYD�³H´��JDEDULWR�GD�TXHVWmR� 
 
 
A relevância da base de cálculo de um tributo passou a ser importante na 
definição da sua natureza em virtude de dois normativos constantes na 
CF/88, quais sejam: 
³Art. 145. (...) 
§ 2º - As taxas não poderão ter base de cálculo própria de 
impostos. 
³$UW�������$�8QLmR�SRGHUi�LQVWLWXLU� 
I - mediante lei complementar, impostos não previstos no 
artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não 
tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos 
discriminados nesta Constituição�´��*ULIRV�QRVVR�� 
Observe que, para os impostos ditos residuais (artigo 154, I), estes deverão 
sempre ter fato gerador e base de cálculo DIFERENTES dos já previstos 
para outros impostos. Diante do que determina a CF/88, para a 
definição da natureza jurídica de um tributo, faz-se necessário o 
cotejo entre seu fato gerador e sua base de cálculo. Para o CTN, 
apenas o primeiro é relevante para qualificá-lo. Guarde bem esses 
dois casos, caro aluno!! 
 
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Outro ponto muito importante para a definição da natureza jurídica de um 
tributo é saber o destino a ser dado à sua arrecadação, uma vez que o 
conhecimento desse é necessário para se poder diferenciar dois tributos 
aparentemente idênticos. 
As contribuições sociais para a seguridade social, por exemplo, têm como 
uma das suas principais características a previsão legal do destino a ser dado 
ao montante dos valores arrecadados com elas. Exemplo disso é a 
contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), a ser utilizada para o 
financiamento da seguridade social. Esse tributo tem ainda como fato gerador 
o lucro auferido pelas pessoas jurídicas, a mesma hipótese de incidência 
prevista para o imposto sobre a renda das pessoas jurídicas (IRPJ). 
O mesmo ocorre para os empréstimos compulsórios, que têm o produto da 
sua arrecadação vinculado aos fatos que deram origem à sua criação, 
conforme assevera o parágrafo único do artigo 148 da CF/88: 
³$UW�� ����� $� 8QLmR�� PHdiante lei complementar, poderá 
instituir empréstimos compulsórios: (...) 
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de 
empréstimo compulsório será vinculada à despesa que 
fundamentou sua instituição�´��*ULIRV�QRVVR�� 
Como veremos mais adiante no curso, os empréstimos compulsórios podem 
ter a mesma hipótese de incidência prevista para um tributo já existente, 
podendo este estar contido na competência tributária dos Estados, do Distrito 
Federal ou dos Municípios, bem como da própria União, único ente 
competente para instituir um empréstimo compulsório. 
Assim, diante do exemplo dos empréstimos compulsórios e do exemplo 
clássico quanto ao IR e à CSLL, fica superado o que consta no artigo 4º 
quanto ao fato gerador e à irrelevância da destinação legal do produto da 
arrecadação, uma vez que a diferença básica entre os dois tributos federais 
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(CSLL e IR) será dada em razão dessa destinação, uma vez que o fato 
gerador já não é suficiente para distingui-los, conforme prescreve o CTN. 
Para o IR, uma vez que se trata de um imposto, não teremos destinação 
específica do produto da sua arrecadação, já que os impostos, em regra, 
possuem caráter não vinculado (não dependem de uma contraprestação do 
Estado), e entre os quais se inclui o IR. 
Para a CSLL, haverá uma destinação específica, típica das contribuições para 
a seguridade social. Esse é outro ponto que distingue os dois tributos federais 
em razão da estrita semelhança que existe entre seus fatos geradores. 
Diante do que foi exposto, poderemos ter as seguintes situações em prova: 
1) Cobrança literal do que consta no CTN, em que a natureza jurídica 
específica de um tributo é determinada pelo seu fato gerador, sendo 
irrelevante o que consta nos incisos I e II do artigo 4º do mesmo; 
2) Necessidade da inclusão da base de cálculo na definição a ser 
encontrada por meio do artigo 4º do CTN, ou seja, é necessário o 
cotejo base de cálculo x fato gerador; 
3) Cobrança literal do que consta na CF/88, ficando superado o que 
consta no CTN em seu artigo 4º, I e II, uma vez que o destino a ser 
dado à arrecadação do tributo é relevante para diferenciar aqueles que 
possuem idênticos fatos geradores. 
O regramento estabelecido pelo CTN, e que acabamos de estudar, adota a 
chamada teoria tripartida ou tripartite, em que estão previstas apenas 
três espécies tributárias no nosso ordenamento jurídico nacional: impostos, 
taxas e contribuições de melhoria. Veja o que nos diz o artigo 5º do Código 
de Exações: 
 
 
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³$UW�� �ž� 2V� WULEXWRV� VmR� LPSRVWRV�� WD[DV� H� FRQWULEXLo}HV� GH�
PHOKRULD�´ 
Entretanto, nosso atual Sistema Tributário Nacional apresenta outras 
duas espécies tributárias além dos impostos, das taxas e das 
contribuições de melhoria: as contribuições (especiais, de iluminação 
pública, corporativas e de intervenção no domínio econômico) e os 
empréstimos compulsórios. Diante disso, e como afirma o STF, a previsão 
constante no artigo 5º do CTN encontra-se superada pela atual ordem 
constitucional vigente. 
Diante das duas novas espécies tributárias (contribuições especiais e 
empréstimos compulsórios), e tendo em vista a impossibilidade da definição 
da natureza específica dos tributos conforme prescreve o artigo 4º do CTN, o 
STF passou a adotar a Teoria Pentapartite, Pentapartida ou 
Quinquipartite, no qual o atual sistema tributário nacional é composto por 
cinco tipos de exações em espécie, quais sejam: 
… IMPOSTOS; 
… TAXAS; 
… CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA; 
… CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS; 
… EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS. 
Essa é a classificação adotada pelo STF, como comentei, e pela maioria da 
doutrina brasileira, devendo ser bem guardada por você, caro aluno, bem 
como a teoria anterior (tripartite). 
³3URIHVVRU��PDV�HX�IXL�OHU�R�DUWLJR�����GD�&)����H�Oi�Vy�IDOD�GH�WUrV�HVSpFLHV�
GH�WULEXWRV��(�DJRUD"´ 
O artigo 145 da CF/88 nos diz o seguinte: 
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³$UW�� ����� $� 8QLmR�� RV� (VWDGRV�� R� 'LVWULWR Federal e os 
Municípios poderão instituir os seguintes tributos: 
I - impostos; 
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela 
utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos 
específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a 
sua disposição; 
III - FRQWULEXLomR�GH�PHOKRULD��GHFRUUHQWH�GH�REUDV�S~EOLFDV�´ 
Embora o que consta na CF/88 pareça ir de encontro à teoria do STF (ou este 
é que está indo de encontro ao que consta na CF/88), o artigo 145 não deve 
ser assim interpretado, uma vez que veicula apenas os tributos atribuídos a 
todos os entes, significando que todos os Entes políticos podem criar essas 
espécies tributárias, deixando os tributos previstos na competência tributária 
específica (contribuições especiais e empréstimos compulsórios) para outros 
artigos da CF/88, como é o caso do artigo 148, relativo aos empréstimos 
compulsórios, tributo previsto na competência exclusiva da União. 
Dessa maneira, o artigo 145 não é norma exaustiva das espécies tributárias 
atualmente existentes, mas um mero dispositivo de atribuição de 
competência tributária. 
Assim, podemos resumir os elementos tributários constantes nas duas teorias 
na seguinte figura: 
 
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Assim, quanto ao destino legal da arrecadação, ao fato gerador, à base de 
cálculo e aos novos tributos previstos no Sistema Tributário Nacional, ficam 
superados os artigos 4º e 5º do CTN. 
Por fim, devemos citar que existem ainda mais duas teorias: a bipartite, que 
sustenta a tese apenas da existência de duas espécies tributarias (impostos e 
taxas) e a quadripartite,que sustenta a existência de apenas quatro espécies 
tributárias nacionais (impostos, taxas, empréstimos compulsórios e 
contribuições ± sem distinguir essas últimas em contribuições de melhoria e 
contribuições especiais). 
³3HUD��SURIHVVRU��6HP�TXHUHU�HX�HVWDYD�YHQGR�R�&71�H�OL�R�DUWLJR�����/i�IDOD�
dos empréstimos compulsórios! Não seria então um teoria quadripartite a que 
H[LVWH�QR�&71"´ 
Tem razão. O artigo 15 do CTN realmente nos fala sobre os empréstimos 
compulsórios. E os normativos que constam nesse artigo serviram de base 
para a previsão contida atualmente na CF/88. 
Quanto os empréstimos compulsórios, o CTN não os incluiu no rol dos tributos 
presentes em seu artigo 5º, o que fez com os mesmos não fossem 
classificados expressamente como tributos. Entretanto, essa espécies 
tributária está presente no artigo 15 do Codex pátrio na seção intitulada de 
³Disposições HVSHFLDLV´ do capítulo que trata dDV�³Limitações da competência 
WULEXWiULD´�� VLWXDomR, por sua vez, que resultava no reconhecimento, ainda 
que implícito, da natureza tributária dos empréstimos compulsórios. 
Por sua vez, possuindo os empréstimos compulsórios características que lhes 
são peculiares, e que não permitem o enquadramento daqueles no regime 
jurídico aplicável aos impostos, uma vez que não há fato gerador expresso na 
CF/88 e a obrigação expressa da União quanto à restituição do valor cobrado. 
Logo, essas situações passaram a impedir a classificação dos empréstimos 
compulsórios nas espécies tributárias presentes no artigo 5º, do CTN. 
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Diante do que falei, o STF fixou a teoria tripartite do CTN partindo do que 
dispõe o seu artigo 5º e, em razão da posição dos empréstimos compulsórios 
em seu texto, excluiu essa espécie tributária da classificação, que, de outro 
modo, resultaria na adoção da teoria quadripartite. 
Outras correntes, no entanto, entendem que o CTN adotou a teoria 
quadripartite, já que possui, em seu texto, a figura expressa dos empréstimos 
compulsórios. Porém, e finalizando o debate, para fins de concurso, adote que 
a teoria tripartite adotada pelo STF abrange apenas os impostos, as taxas e 
as contribuições de melhoria. 
Veja agora como esse tema pode ser cobrado em prova. 
 
 
(FCC - 2005 - PGE-SE - Procurador de Estado) Sobre o conceito de 
tributo construído a partir da definição do Código Tributário Nacional, é 
correto afirmar que o tributo: 
a) pode constituir sanção de ato ilícito. 
b) está submetido à reserva legal. 
c) pode ser pago por intermédio de prestação de serviço de qualquer 
natureza. 
d) deve ser cobrado mediante atividade administrativa plenamente 
discricionária. 
e) é toda prestação pecuniária facultativa. 
Alternativa a) Incorreta. Um tributo jamais poderá ser instituído ou 
cobrado em função de uma atividade ilícita, o que não significa que a 
obrigação de pagá-lo tenha resultado de um ato ilícito, como, por exemplo, 
auferir renda em razão de tráfico de drogas ou venda de armas. 
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Alternativa b) Correta. Todo tributo deve ser instituído por meio de lei, não 
havendo exceção a essa regra. Essa previsão está presente tanto no artigo 3º 
quanto no artigo 97, ambos do CTN. 
Alternativa c) Incorreta. Tributo é uma prestação pecuniária, somente 
podendo ser pago por meio de dinheiro, ou por aqueles que façam as vezes 
desse (cheque, por exemplo). Nosso atual ordenamento jurídico não prevê a 
possibilidade de pagamento de tributos por meio de trabalho (in labore) ou 
com bens ou mercadorias (in natura). 
Alternativa d) Incorreta. A atividade de cobrança é sempre vinculada, não 
havendo qualquer margem de discricionariedade para a autoridade 
administrativa. 
Alternativa e) Incorreta. A obrigação de pagar um tributo é sempre 
vinculada, não sendo facultado aos sujeitos passivos escolher pagar ou não 
pagar o tributo a ele imposto. 
 
 
Vamos ao próximo tópico da nossa aula de hoje. Embora não seja tão 
cobrado quanto às espécies tributárias, o próximo tema também costuma 
aparecer em provas. 
 
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Classificação dos Tributos 
 
Os tributos podem ser agrupados em uma série de classificações possíveis, 
conforme a natureza das características que alguns deles possuem em 
comum. Mostraremos aquelas que são mais importantes e cobradas em 
concursos públicos, uma vez que é a esses a que se destina o nosso curso. 
Podemos classificar as espécies tributarias conforme os seguintes critérios: 
1) Quanto ao número de espécies tributárias existentes: teoria 
pentapartite e teoria tripartite; 
2) Quanto à discriminação por ente político competente: tributos 
pertencentes à União, aos Estados, ao Distrito Federal ou aos 
Municípios; 
3) Quanto à natureza da hipótese de incidência do tributo: tributo 
vinculado e tributo não-vinculado; 
4) Quanto ao destino a ser dado ao produto da sua arrecadação: 
tributos de arrecadação vinculada e tributos de arrecadação não-
vinculada; 
5) Quanto à finalidade ou à função a ser dada ao tributo: tributos 
fiscais, tributos extrafiscais e tributos parafiscais; 
6) Quanto à repercussão econômica ou financeira do ônus 
tributário junto aos contribuintes: tributos diretos e tributos 
indiretos; 
7) Quanto aos aspectos objetivos e subjetivos da hipótese de 
incidência: tributos reais e tributos pessoais; 
8) Quanto à base econômica de incidência: tributos sobre o comércio 
exterior, tributos sobre o patrimônio e a renda, tributos sobre a 
produção e a circulação e tributos extraordinários (classificação 
contida no CTN); 
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9) Quanto à forma de quantificação relativamente à alíquota 
aplicada: tributos proporcionais, tributos progressivos, tributos 
regressivos ou tributos fixos. 
Vamos ao que diz cada classificação! 
 
Quanto ao número de espécies tributárias existentes 
 
Nesse aspecto de classificação, temos as duas teorias estudadas 
anteriormente, nas quais o CTN considera haver apenas três espécies 
tributárias, hipótese em que falamos da divisão tripartite (impostos, taxas e 
contribuições de melhoria); e naquela em que o STF considera haver cinco 
espécies tributarias, situação em que nos reportamos à teoria pentapartite 
(impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições especiais e 
empréstimos compulsórios). 
Temos ainda mais duas teorias: a bipartite e a quadripartite, considerando a 
existência de, respectivamente, apenas duas e quatro espécies tributárias. 
Para as duas primeiras teorias, teremos a existência das seguintes espécies 
tributárias, repetindo o que foi comentado: 
TRIPARTITE PENTAPARTITE 
IMPOSTOS IMPOSTOS 
TAXAS TAXAS 
CONTRIBUIÇÕES 
DE MELHORIA 
CONTRIBUIÇÕES DE 
MELHORIA 
- 
CONTRIBUIÇÕES 
ESPECIAISEMPRESTIMOS 
COMPULSÓRIOS 
 
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Quanto à discriminação por ente político competente 
 
Essa forma de classificação distingue as espécies tributarias conforme o 
ente político ao qual pertencem, existindo espécies previstas nas 
competências tributárias comum (taxas e contribuições de melhoria, por 
exemplo), privativa (impostos previstos no corpo da CF/88), residual 
(impostos e contribuições residuais, da União) e extraordinária (impostos 
extraordinários, também da União), conforme vimos ao estudar a 
competência tributária. 
Os tributos afetos à União são os seguintes: 
x Imposto sobre importação de produtos estrangeiros (II); 
x Imposto de exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou 
nacionalizados (IE); 
x Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza (IR); 
x Imposto sobre produtos industrializados (IPI); 
x Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a 
títulos ou valores mobiliários (IOF); 
x Imposto sobre a propriedade territorial rural (ITR); 
x Imposto sobre grandes fortunas, nos termos de lei complementar 
(IGF); 
x Impostos residuais previstos no artigo 154, I, da CF/88; 
x Impostos Extraordinários de guerra (IEG); 
x Taxas de Polícia; 
x Taxas de Serviços; 
x Empréstimos Compulsórios; 
x Contribuições de Melhoria; 
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x Contribuições para a Seguridade Social; 
x Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE); 
x Contribuições das Categorias Profissionais e Econômicas; 
x Contribuições Sociais; 
x Tributos que vierem a ser instituídos em razão da criação de 
territórios federais, no exercício da sua competência tributária 
cumulativa (artigo 147, da CF/88), podendo instituir tanto tributos 
estaduais quanto municipais, conforme o território seja ou não 
dividido em municípios. 
Quanto aos Estados e ao Distrito Federal (no exercício da sua competência 
estadual), estão previstos os seguintes tributos: 
x Imposto sobre transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens 
ou direitos (ITCMD); 
x Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e 
sobre prestações de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as 
prestações se iniciem no exterior (ICMS); 
x Imposto sobre propriedade de veículos automotores (IPVA); 
x Taxas de Polícia; 
x Taxas de Serviços; 
x Contribuições de Melhoria; 
x Contribuição Previdenciária. 
Por fim, quanto aos Municípios e ao Distrito Federal (no exercício da sua 
competência municipal)temos os seguintes tributos: 
x Imposto sobre propriedade predial e territorial urbana (IPTU); 
x Imposto sobre transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato 
oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos 
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reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de 
direitos a sua aquisição (ITBI); 
x Imposto sobre serviços de qualquer natureza, não compreendidos no 
art. 155, II, definidos em lei complementar (ISS); 
x Taxas de Polícia; 
x Taxas de Serviços; 
x Contribuições de Melhoria; 
x Contribuição Previdenciária. 
x Contribuição para o Custeio do Serviço de Iluminação Pública (COSIP). 
 
 
(FCC - 2008 - TCE-AL - Procurador) São tributos de competência da 
União, EXCETO a contribuição: 
a) de melhoria. 
b) social para a seguridade social. 
c) para o custeio do serviço de energia elétrica. 
d) de intervenção no domínio econômico. 
e) de interesse de categorias profissionais. 
Conforme vimos na primeira enumeração apresentada, apenas a 
contribuição para o custeio de iluminação pública não se insere entre os 
tributos passíveis de serem instituídos pela União Federal, uma vez que este 
é tributo de competência dos municípios e do Distrito Federal. 
Assim, resta como correta a alternativa "c", gabarito da questão. 
 
 
 
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Quanto à natureza da hipótese de incidência do tributo 
 
A natureza da hipótese de incidência de um tributo está relacionada ao seu 
fato gerador in abstrato, aquele que é previsto na lei de criação e incidência 
do tributo. 
Quanto a esse aspecto, teremos os tributos vinculados e os tributos não-
vinculados, conforme haja ou não contraprestação por parte do Ente político 
tributante frente ao sujeito passivo que paga o tributo. 
Para o tributo dito vinculado, ocorrera uma contraprestação do Ente 
político por meio de uma atividade estatal específica relativa ao 
contribuinte, tendo como exemplo as taxas e as contribuições de melhoria. 
Esses tributos são também chamados de RETRIBUTIVOS OU 
CONTRAPRESTACIONAIS. Nesse tipo de tributo, temos um fato do 
estado, uma prestação por parte do sujeito ativo da relação jurídico-
tributária. 
Esses dois tributos, por exemplo, somente poderão ser cobrados do 
SDUWLFXODU� FDVR� VHMD� GDGR� ³DOJR� HP� WURFD´�� H� GH� imediato. Para as 
contribuições de melhoria, temos a valorização imobiliária decorrente de 
obra pública, a qual acarreta a exigência da contribuição. Caso não seja 
verificada a valorização, não será devido o tributo, já que não houve 
qualquer contraprestação por parte do ente tributante. 
Veja o que nos diz o artigo 81 em relação à contribuição de melhoria, ao 
prever a sua hipótese de incidência (fato gerador in abstrato); 
³$UW�� ���� $� FRQWULEXLomR� GH� PHOKRULD� FREUDGD� SHOD� 8QLmR��
pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no 
âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para 
fazer face ao custo de obras públicas de que decorra 
valorização imobiliária, tendo como limite total a 
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despesa realizada e como limite individual o acréscimo de 
YDORU�TXH�GD�REUD�UHVXOWDU�SDUD�FDGD�LPyYHO�EHQHILFLDGR�´ 
Ou seja, somente a obra pública e a consequente valorização 
imobiliária autorizam a instituição e cobrança da contribuição de melhoria, 
já que, com a obra, houve uma prestação pelo ente político. O sujeito 
passivo, por sua vez, retribui com o pagamento do tributo a valorização 
imobiliária obtida. 
Por sua vez, as taxas têm como fato gerador, além do exercício do poder de 
polícia estatal, uma atividade estatal específica relativa ao contribuinte, 
somente por meio da qual poderão ser cobradas aquelas. Nesse caso, 
sempre será devida uma contraprestação por parte do Ente político 
instituidor. Há a prestação do serviço pelo Estado e, em troca, há o 
pagamento do tributo por parte do contribuinte. É o que ocorre, por 
exemplo, quando solicitamos a nossa carteira de motorista, que somente