contabilidade intermediaria II 1

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CONTABILIDADE
INTERMEDIARIA II
CAPÍTULO 1 - QUAIS SÃO OS
CRITÉRIOS PARA O REGISTRO
CONTÁBIL DE ADIANTAMENTOS E DO
INTANGÍVEL E A RELAÇÃO DESTES
COM O CPC 12?
Ciro Gustavo Bragança
 
INICIAR
Introdução
Você já imaginou o porquê das empresas realizarem adiantamentos? Já imaginou
por que os clientes também realizam adiantamentos às empresas? Você sabe
quais são os tipos de adiantamentos realizados no ambiente empresarial? Você já
ouviu falar dos grupos dos ativos intangíveis e como contabilizá-los? Qual a
relação dos adiantamentos e do intangível com o Pronunciamento Técnico CPC 12
do Comitê de Pronunciamentos Contábeis? Estas são questões pertinentes ao
estudo deste capítulo.
No ambiente empresarial ocorrem adiantamentos de diversos tipos, como os
concedidos aos funcionários e fornecedores, por exemplo, e os recebidos pelos
clientes. Os intangíveis são classificados dentro do Grupo do Ativo Não Circulante
e têm relação com itens do ativo que não possuem características físicas.
Nesse sentido, neste capítulo você terá a oportunidade de compreender como
devem ser mensurados, registrados e divulgados os itens de adiamentos e os
intangíveis nas informações contábeis. As situações envolvendo adiantamentos e
intangíveis precisam de maior compreensão por parte dos contabilistas e gestores
das empresas. Estas transações envolvem questões de embolsos e desembolsos
de recursos, gerando a intensa necessidade de gerenciamento desses ativos.
Desse modo, este capítulo ajudará você a compreender essas e outras questões
relacionadas às necessidades de antecipação de pagamentos, bem como
recebimentos antecipados de clientes, além de aplicações de recursos em ativos
intangíveis. Cabe ressaltar que, a depender da situação, o Pronunciamento
Contábil CPC 12 (CPC, 2008), que trata do Ajuste a Valor Presente de elementos do
ativo, que poderá ser aplicado em relação aos valores de adiantamentos e de
intangíveis. Vamos lá? Nós teremos muito trabalho a partir desse momento. Bons
estudos!
1.1 Adiantamentos
É muito importante que os gestores das empresas, bem como os seus
contabilistas, compreendam as operações que envolvam desembolsos de
importâncias em dinheiro com vistas a adiantamentos a terceiros e a
recebimentos de adiantamentos por parte de clientes. Muitas vezes, esses
desembolsos adiantados ocorrem em situações que se necessitam de certo de
tipo de garantia, tanto para o fornecimento de bens, quanto para a prestação de
um serviço. Uma empresa pode adiantar um valor a seu fornecedor, por exemplo,
a fim de garantir a entrega de um bem em data posterior. O cliente, por sua vez,
pode fazer o adiantamento para garantir o recebimento de um bem ou de um
serviço futuramente. Funcionam, portanto, como uma entrada de recursos para
garantir a entrega futura de um bem ou a realização de um serviço.
Em situações específicas, o adiantamento ocorrerá para que o valor recebido –
seja pela empresa (pago por um cliente) ou pelo fornecedor (pago pela empresa) –
sirva como forma de financiamento para o início da produção ou realização de um
serviço. Podem ocorrer, ainda, situações envolvendo adiantamentos a
funcionários por meio de pagamento antecipado de um percentual do salário,
quando previamente estabelecidos em acordos com os sindicatos da categoria de
trabalhadores em questão. Ainda neste âmbito dos funcionários, podem ocorrer
adiantamentos para viagens, em que o valor adiantado será utilizado para fins de
cumprimento de uma tarefa a serviço da empresa, como reunião com clientes,
reunião com outros funcionários ou participação em eventos externos. Nesse
sentido, os adiantamentos devem ser considerados como tal quando houver a
entrada ou saída de recursos sem a entrega de um bem ou a realização de um
serviço, o que ocorrerá em datas futuras. Assim, devem ser discutidos alguns
pontos em relação aos valores adiantados, seja pelas empresas a terceiros, seja
pelos clientes às empresas, como segue: 
 
distinguir adiantamentos que geram passivos de adiantamentos que geram
ativos; 
identificar as contas contábeis referentes aos fatos contábeis que envolvem
adiantamentos (passivos e ativos);
efetuar lançamentos contábeis de adiantamentos;
esquematizar as contas contábeis que envolvem adiantamentos,
objetivando a evidenciação na DRE e no BP.
 
Cabe destacar o conceito de patrimônio e os seus elementos, quais sejam: os
ativos, que compreendem os recursos controlados por uma entidade e dos quais
se esperam benefícios econômicos futuros e que sejam resultantes de eventos
passados; os passivos, que compreendem as exigibilidades e obrigações; e o
patrimônio líquido, que representa a diferença entre o ativo e passivo, ou seja, o
valor líquido da empresa (MARTINS et al., 2013).
 
VOCÊ SABIA?
A Lei 6.404/1976, que dispõe sobre as Sociedades por Ações, em seus artigos 183 e
184, destaca critérios de avaliação do ativo e do passivo (BRASIL, 1976). Esses
critérios são fundamentais para os registros contábeis e precisam ser observados
com vistas à apresentação correta das informações econômico-financeiras das
empresas. Leia mais acessando: < (https://goo.gl/k9L1R)https://goo.gl/k9L1R
(https://goo.gl/k9L1R)>.
Desse modo, a título de exemplo, devem ser considerados como ativos os bens e
direitos indicados abaixo: Em relação aos passivos, que são representados pelas
obrigações da empresa junto a terceiros, tem-se como exemplos: 
 
valores disponíveis em caixa e bancos pertencentes à empresa;
valores aplicados em fundos de investimentos ou outros tipos de aplicações
financeiras;
valores a receber de clientes;
produtos em estoque disponíveis para venda ou consumo;
créditos a receber junto a terceiros;
valores de móveis e utensílios, bem como de máquinas e equipamentos;
valores de veículo de propriedade e uso constante da empresa;
valores provenientes de imóveis de uso operacional e/ou administrativo da
empresa, ou para fins de investimento;
valores de participações em outras empresas;
outros valores de bens ou direitos da empresa. 
 
Em relação aos passivos, que são representados pelas obrigações da empresa
junto a terceiros, tem-se como exemplos:
 
saldos a pagar para fornecedores; 
valores a pagar para funcionários;
valores de tributos a recolher aos cofres públicos perante as prefeituras,
estados e união;
financiamentos por empréstimos bancários;
parcelamentos diversos junto a credores;
outras obrigações junto a terceiros.
Os ativos e os passivos são classificados segundo o grau de liquidez e exigibilidade, respectivamente.
São agrupados, conforme a Lei 6.404/1976 (BRASIL, 1976), em circulantes (curto prazo) e não
circulantes (longo prazo). Leia do artigo 178 ao 180 desta lei e saiba mais sobre este assunto. Acesse: <
(https://goo.gl/k9L1R)https://goo.gl/k9L1R (https://goo.gl/k9L1R)>.
A fim de distinguir os adiantamentos que geram ativos dos que geram passivos é
preciso, primeiramente, entender a origem dos fatos contábeis que geraram os
adiantamentos. Nesse caso, quando a origem partir do cliente, o adiantamento
será um passivo, pois a empresa receberá um valor deste cliente e terá a obrigação
de entregar um bem ou serviço no futuro. Já no caso em que a empresa paga um
valor adiantado para um fornecedor ou funcionário, será ela, ou seja, a empresa,
que terá o direito de receber um bem ou serviço no futuro, tendo, portanto, um
direito, ou um ativo.
Assim, para se identificar as contas referentes aos fatos contábeis que envolvem
adiantamentos, seja no passivo ou no ativo, analise o exemplo que apresentamos
a seguir. 
VOCÊ QUER LER?
 
Exemplo 1
Suponha que a empresa RAIO Ltda. tenha recebido de um cliente o valor de R$
12.000,00 a título de adiantamento para compra de um produto que será entregue
futuramente. Além disso, a empresa efetuou o pagamento adiantado de R$
38.000,00 ao fornecedor COMPMAX Ltda. para a compra de matéria-prima queserá
entregue em data futura. Considere ainda que a mesma empresa tenha pago 40%
do salário de seus empregados adiantado, somando o valor de R$ 200.000,00. 
De acordo com o exemplo acima, o valor de R$ 12.000,00 recebido
antecipadamente pela empresa gera uma obrigação para a RAIO Ltda., pois ela
terá que entregar um bem ou serviço ao cliente, assumindo uma dívida no ato do
recebimento do valor pago pelo cliente. Essa obrigação junto ao cliente é tratada,
então, como um passivo.
Já os valores pagos pela RAIO Ltda., quais sejam, R$ 38.000,00 para o fornecedor e
R$ 200.000,00 aos empregados, são considerados como direitos da empresa, pois
são valores que serão aproveitados no futuro para o abatimento de dívidas, tanto
com o fornecedor, quanto com os empregados. Esses direitos ou créditos junto ao
fornecedor e aos empregados são tratados como ativos.
VOCÊ SABIA?
O registro de uma transação contábil deve obedecer ao método das partidas
dobradas. Esse procedimento “obriga o registro de uma transação em pelo menos
duas contas, de tal forma que seja mantido o equilíbrio patrimonial (em valor) da
equação contábil Ativo = Passivo” (PADOVEZE, 2017, p. 65). Pesquise mais sobre o
assunto.
Desta forma, como serão realizados os registros contábeis das operações
apresentadas no “Exemplo 1”? Para efetuar os lançamentos contábeis de
adiantamentos, considera-se, portanto, a origem dos fatos contábeis para
classificar como um ativo ou um passivo e, em seguida, aplica-se o Método das
Partidas Dobradas. Considerando o “Exemplo 1”, aplicando o Método das Partidas
Dobradas, os lançamentos deverão ser realizados da forma como seguem.
 
Pelo adiantamento recebido do cliente
Débito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante); 
Crédito: Adiantamento de clientes (Grupo do Passivo Circulante);
Valor: R$ 12.000,00;
Histórico: Adiantamento de cliente recebido nesta data.
 
Pelo pagamento adiantado efetuado ao fornecedor
Débito: Adiantamento a fornecedores (Grupo do Ativo Circulante); 
Crédito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 38.000,00;
Histórico: Adiantamento realizado nesta data ao fornecedor COMPMAX Ltda.
 
Pelo pagamento adiantado efetuado aos funcionários
Débito: Adiantamento a funcionários (Grupo do Ativo Circulante); 
Crédito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 200.000,00;
Histórico: Adiantamento realizado nesta data aos funcionários.
 
Para o correto entendimento dos lançamentos apresentados, você deve levar em
conta o mecanismo adotado pelo sistema de registros contábeis, conforme segue:
Quadro 1 - Aplicação do mecanismo de registros contábeis para contas dos grupos do ativo e do
passivo. Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
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Ainda sobre o Exemplo 1, podemos dizer que é possível esquematizar as contas
contábeis que envolvem adiantamentos, objetivando a evidenciação na
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) e no Balanço Patrimonial (BP)?
Sim, é possível. Entretanto, as contas de adiantamentos envolvem apenas contas
patrimoniais, ou seja, as do BP. Desse modo, a representação das contas de
adiantamento no BP ficaria da seguinte forma, considerando os dados do
Exemplo 1 e outros saldos contábeis como mera demonstração:
No esquema das contas contábeis acima note que os adiantamentos a
fornecedores e a funcionários foram apresentados do lado do Ativo, como direitos
ou créditos, já o adiantamento do cliente foi apresentado do lado do Passivo,
como dívida ou obrigação junto ao cliente.
Quadro 2 - Esquema de contas contábeis que envolvem adiantamentos, objetivando a evidenciação
no Balanço Patrimonial (BP). Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
1.2 Ajuste a Valor Presente (CPC 12)
No ano de 2007, o ambiente contábil brasileiro teve um impacto importante com a
edição da Lei nº 11.638/2007 (BRASIL, 2007), que alterou substancialmente a Lei
das Sociedades por Ações, ou seja, a Lei nº 6.404/1976 (BRASIL, 1976). Em 2009,
outra Lei, a de nº 11.941/2009 (BRASIL, 2009), também provocou alterações
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impactantes na contabilidade brasileira. Além disso, houve ainda, pela Resolução
CFC nº 1.055/2005, a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) que
tem como objetivo:
o estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos
de Contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para permitir a
emissão de normas pela entidade reguladora brasileira, visando à centralização e
uniformização do seu processo de produção, levando sempre em conta a
convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais. (CPC [2018?]b)
Acrescentando-se a isso, a criação do CPC se deveu pelas necessidades
apresentadas na figura:
A figura acima apresenta os motivos básicos levados em consideração para a
criação do CPC. Desse modo, com base nestas necessidades para a criação do
Comitê, e tendo em vista ainda um dos objetivos deste órgão, qual seja, a emissão
de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de Contabilidade, tem-se em
Figura 1 - As necessidades que provocaram a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis
Fonte: Elaborado pelo autor, baseado em CPC ([2018]b).
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destaque aqui o CPC 12, que trata dos ajustes a valor presente. Nos termos do CPC
12, o conceito de Ajuste a Valor Presente (AVP) pode ser compreendido da seguinte
forma: “AVP é o ajuste para demonstrar o valor presente de um fluxo de caixa
futuro, sendo que, o Valor Presente (ou present value) é a estimativa do valor
corrente de um fluxo de caixa futuro, no curso normal das operações da entidade”
(CPC, 2008).
De acordo com Martins et al. (2013, p. 113), “com o advento da Lei nº 11.638, de 28
de dezembro de 2007, foi introduzido expressamente na lei o desconto a valor
presente para contas a receber e a pagar de longo prazo e, dependendo da
materialidade, para as contas de curto prazo”. Isso indica que, o reconhecimento
dos fatos contábeis que envolvem o AVP pode ser realizado em ativos e/ou
passivos de curto e longo prazos, entretanto, com maior aplicabilidade aos
elementos de longo prazo.
O item 4 Pronunciamento CPC 12 (CPC, 2008) trata essencialmente de questões de
mensuração, o que não deixa de lado situações de reconhecimento (“quando
registrar”), apenas enfatiza o que se pode expressar como “por quanto registrar”. 
Nesse sentido, há de se ressaltar como proceder com situações em que se precisa
calcular o AVP.
Assim, de acordo com o CPC 12, alguns pontos devem ser esclarecidos acerca da
aplicação da mensuração a valor presente: 
 
deve ser aplicada no reconhecimento inicial de ativos e passivos (item 5 do
CPC 12);
em situações excepcionais, como negociações de dívidas, deve-se aplicar o
AVP como uma nova medição dos ativos e passivos (item 5 do CPC 12). 
 
O exemplo a seguir demonstra a forma de cálculo e aplicabilidade do AVP em
ocasiões que se obriga tal situação, além de identificar as contas referentes aos
fatos contábeis e efetuar os lançamentos relativos ao AVP. 
 
Exemplo 2 (extraído do ANEXO ÚNICO do CPC 12, item 12):
No caso de venda, por exemplo, de imóvel a prazo, por valor nominal, sem
especificação de juros, após os procedimentos de determinação do ajuste a valor
presente deve esse ajuste retificar o ativo realizável e a receita de venda, podendo o
ajuste ao ativo realizável ser feito em conta retificadora. Conta essa que deverá ser
apropriada como receita financeira até o vencimento.
No comprador o ajuste retifica o custo do ativo imobilizado que deve ser registrado
pelo seu valor presente e a retificação do passivo pode também contar com conta
redutora a gerar despesa financeira até o vencimento.
Por exemplo, suponha-se uma venda de imóvel por R$ 10.000.000,00, pago com
entrada de R$ 4.000.000,00 em dinheiro e 3 (três) notas promissórias anuaisde R$
2.000.000,00 cada uma, sem juros, efetuada num momento em que a taxa de juros,
para o tipo de vendedor e comprador, seja, para ambos, de 18% ao ano (essas taxas
podem ser diferentes para eles). (CPC, 2008)
A fim de se resolver a questão do exemplo, a tabela abaixo demonstra os cálculos
que subsidiarão o registro contábil do caso:
O valor pago à vista não precisa ser atualizado, pois já consta na data zero, ou seja,
representa um valor presente. Para atualização dos valores das parcelas das três
Notas Promissórias, utiliza-se a fórmula para o cálculo do Valor Presente, como
vemos abaixo:
VOCÊ SABIA?
Quadro 3 - Demonstração dos cálculos realizados para ajuste a valor presente em transação de
compra e venda de imóvel com pagamento a prazo. Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
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Utilizando a calculadora financeira HP 12C podemos calcular o Valor Presente da
seguinte forma: considere um valor de venda de R$ 12.000,00 com pagamento em
24 meses (ou 2 anos), com uma taxa de juros de 12% ao ano. O Valor Futuro de R$
12.000,00, atualizado a taxa de 12% ao ano, seria de R$ 9.566,33 no Valor Presente.
Para encontrar este valor adotamos o seguinte procedimento na calculadora HP
12C: 12.000 CHS FV; 2 n; 12 i; PV.
Com os cálculos realizados, passamos então para a contabilização dos valores
respeitando o método das partidas dobradas, como segue.
 
Reconhecimento inicial da transação pelo vendedor
Débito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante); 
Valor: R$ 4.000.000,00;
Débito: Notas Promissórias a Receber (Grupo do Ativo Circulante e não Circulante);
Valor: R$ 6.000.000,00;
Crédito: Juros a Apropriar (Grupo do Ativo Circulante e não Circulante);
Valor: R$ 1.651.454,00;
Crédito: Receita de Vendas de Imóveis (Grupo de Receitas);
Valor: R$ 8.348.546,00;
Histórico: Venda a prazo realizado nesta data.
 
Reconhecimento inicial da transação pelo comprador
Débito: Imóveis (Grupo do Ativo não Circulante); 
Valor: R$ 8.348.546,00;
Débito: Juros a Apropriar (Grupo do Passivo Circulante e não Circulante);
Valor: R$ 1.651.454,00;
Crédito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 4.000.000,00;
Crédito: Notas Promissórias a Pagar (Grupo do Passivo Circulante e não
Circulante);
Valor: R$ 6.000.000,00;
Histórico: Compra de imóvel a prazo realizado nesta data.
 
Agora, devemos estruturar as contas contábeis que envolvem o AVP, objetivando a
evidenciação nas demonstrações contábeis. As tabelas a seguir apresentam, por
meio da estrutura do Balanço Patrimonial, a configuração das contas contábeis
que envolvem o AVP, tanto pelo lado do vendedor, quanto do comprador.
Esta é a tabela que representa o lado do vendedor:
E esta é a tabela que representa o lado do comprador:
Quadro 4 - Balanço Patrimonial: estrutura das contas contábeis que envolvem o Ajuste a Valor
Presente no vendedor. Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
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Conforme representado no BP do vendedor, perceba que a conta “Juros a
Apropriar” ficará representada abaixo da conta “Notas Promissórias”, dentro do
grupo de conta de “Clientes”, como retificadora desta conta (no BP do vendedor).
Por um lado, à medida que o tempo passa, os registros contábeis do vendedor
apropriarão os juros pelo regime de competência, ou seja, os juros de cada
período serão contabilizados como receita financeira, reduzindo o valor das contas
de “Juros a Apropriar” no Ativo. Por outro lado, no BP do comprador, a conta
“Juros a Apropriar” ficará representada abaixo da conta “Notas Promissórias”
dentro dos Grupos do Passivo Circulante e não Circulante. Neste caso, os juros de
cada período serão contabilizados como despesa financeira no comprador,
reduzindo o valor das contas de “Juros a Apropriar” no Passivo.
Considerando o Exemplo 2, considere que ocorreu o recebimento da primeira
Nota Promissória. A contabilização desta transação deverá ser realizada da forma
como vemos a seguir.
 
Recebimento pelo vendedor da primeira Nota Promissória e apropriação dos
juros
Quadro 5 - Balanço Patrimonial: estrutura das contas contábeis que envolvem o Ajuste a Valor
Presente no comprador. Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
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Débito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante); 
Valor: R$ 2.000.000,00;
Crédito: Notas Promissórias a Receber (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 2.000.000,00;
Débito: Juros a Apropriar (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 305.085,00;
Crédito: Receitas Financeiras (Grupo de Receitas);
Valor: R$ 305.085,00;
Histórico: Recebimento de Nota Promissória 01 nesta data.
 
Pagamento pelo comprador da primeira Nota Promissória e apropriação dos
juros
Débito: Notas Promissórias a Pagar (Grupo do Passivo Circulante); 
Valor: R$ 2.000.000,00;
Crédito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 2.000.000,00;
Débito: Juros a Apropriar (Grupo do Passivo Circulante);
Valor: R$ 305.085,00;
Crédito: Despesas Financeiras (Grupo de Despesas);
Valor: R$ 305.085,00;
Histórico: Pagamento de Nota Promissória 01 nesta data.
 
Ressalta-se o destaque dado pelo CPC 12 no qual “o tratamento contábil mais
comum é a utilização, no ajuste a valor presente, de contas retificadoras do
realizável ou do exigível a que se refere”, como pode ser observado nas tabelas
acima sobre o BP do vendedor e do comprador. 
No vídeo Ajuste a valor presente | Descomplicando #6 (MEDRADO, 2017), você poderá conferir mais
explicações práticas sobre o AVP. O vídeo pode ser acessado em: < (https://www.youtube.com/watch?
v=PByTq9vHHk4)https://www.youtube.com/watch?v=PByTq9vHHk4
(https://www.youtube.com/watch?v=PByTq9vHHk4)>.
No Exemplo 2 foi utilizada a taxa de juros de 18%. Cabe destacar que a taxa de
desconto a ser utilizada corresponde à:
taxa efetiva da data da transação, ou seja, independe da taxa de juros de mercado
em períodos subsequentes. Nos casos em que a taxa de juros da transação é
explícita (está indicada em contrato ou é conhecida), deve-se apenas verificar sua
razoabilidade com a taxa de mercado aplicável. Caso a taxa de juros seja implícita,
isto é, não claramente indicada ou conhecida, seu valor deverá ser estimado a partir
da taxa de juros de mercado que seja praticada para transações com natureza, prazo
e riscos semelhantes, na data inicial da transação. Nessa segunda situação, a taxa
de juros utilizada pela Tesouraria de uma entidade para determinação de condições
e preços praticados é geralmente uma boa estimativa. (MARTINS et al., 2013, p. 114).
 
O contador Olívio Koliver, Doutor de Ciências Contábeis, é uma das grandes personalidades da
contabilidade brasileira. Dominava diversos idiomas, e isso representava uma facilidade para lecionar
em países estrangeiros. Sua principal marca era o respeito aos seus princípios, dentre os quais a ética,
que estava sempre em primeiro plano (ELY, 2010). 
VOCÊ QUER VER?
VOCÊ O CONHECE?
Além disso, outro ponto importante acerca do Valor Presente é que, em situações
de dificuldade para determinar a data de vencimento ou liquidação de um título,
seja a receber ou a pagar, não se aplica a determinação do CPC 12 (CPC, 2008).
1.3 Conceituando o Ativo Intangível
Com a promulgação da Lei nº 11.638/2007 (BRASIL, 2007), que alterou diversas
situações no âmbito da contabilidade no Brasil, os grupos de Ativo e Passivo
tiveram suas nomenclaturas alteradas. Tanto o Ativo quanto o Passivo foram
divididos em Circulante e Não Circulante. Especificamente para o Ativo não
Circulante, uma das modificações introduzidas foi a inclusão do grupo do
Intangível. Desse modo, o Ativo não Circulante passou a ser composto da seguinte
forma: 
 
realizável a longo prazo;
investimentos;
imobilizado;
intangível. 
 
Com isso, importa destacaraqui o conceito e os aspectos acerca do
reconhecimento e contabilização dos Ativos Intangíveis. O CPC editou o
Pronunciamento Técnico CPC 04, que trata sobre o Ativo Intangível. O objetivo
deste pronunciamento é “definir o tratamento contábil dos ativos intangíveis que
não são abrangidos especificamente em outro Pronunciamento” (CPC, 2010a).
Primeiramente, Ativo Intangível “é um ativo não monetário identificável sem
substância física” (CPC, 2010a). Padoveze (2017, p. 377) ressalta que “a palavra
intangível decorre de que esse tipo de bem ou direito não tem corpo físico, mas
representa algo de valor para a empresa, sendo classificado no ativo porque traz
benefícios futuros para a entidade”.
Para o reconhecimento de um ativo intangível devemos atentar para o
atendimento de determinados critérios. Além do atendimento aos requisitos
estabelecidos pelo CPC 04, o pronunciamento determina critérios de apuração do
valor contábil dos intangíveis, bem como a divulgação desses ativos.
Compreender os critérios de reconhecimento se faz necessário para fins de correta
informação contábil para os usuários das Demonstrações Financeiras. Para o
correto reconhecimento de um ativo intangível são necessárias a observação e a
confirmação dos seguintes critérios de identificação apresentados na figura a
seguir:
De acordo com a figura acima, observamos que a identificação de um ativo se faz
necessária antes de seu reconhecimento, além de se tratar de um elemento
patrimonial sem substância física.
Por sua vez, o item 18 do CPC 04 (R1) (2010a) estabelece que um ativo intangível
seja reconhecido se “o reconhecimento de um item como ativo intangível exige
que a entidade demonstre que ele atende: (a) a definição de ativo intangível (ver
itens 8 a 17); e (b) os critérios de reconhecimento (ver itens 21 a 23)”.
Prazeres et al. (2016) desenvolveram o trabalho “Relações entre nível de divulgação dos ativos
intangíveis e imobilizados e as características empresariais das companhias do setor de construção e
transporte” com o objetivo de analisar quais características empresariais são possíveis determinantes
Figura 2 - Critérios de identificação a serem adotados para o correto reconhecimento de um ativo
intangível. Fonte: Elaborado pelo autor, baseado em CPC, 2010a.
VOCÊ QUER LER?
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do nível de divulgação de informações sobre ativos intangíveis e imobilizados, de acordo com o exigido
pelos Pronunciamentos Técnicos 04 (CPC, 2010a) e 27 (CPC, 2009). Leia mais em: <
(https://goo.gl/QSn6UY)https://goo.gl/QSn6UY (https://goo.gl/QSn6UY)>. 
O Pronunciamento Técnico CPC 04 (2010a) determina que, após atender à
definição de ativo intangível, deve-se demonstrar o atendimento aos seguintes
critérios de reconhecimento:
De acordo com o item 10 do CPC 04 (2010a), podemos enquadrar algo como ativo
intangível se assegurado o atendimento aos três seguintes aspectos: a)
identificação; b) controle; c) benefícios econômicos futuros.
Assim sendo, a figura acima destaca os critérios que devem ser obedecidos
posteriormente à definição de ativo intangível, acrescentando-se ainda, conforme
item 24 do CPC 04 (R1) (2010a), que um ativo intangível deve ser reconhecido
inicialmente ao custo.
 Figura 3 - Critérios para o
reconhecimento de um ativo intangível segundo o Pronunciamento Técnico CPC 04. Fonte: Elaborado
pelo autor, baseado em CPC, 2010a.
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Acerca do controle, Martins et al. (2013, p. 317) destacam que “uma entidade
controla um ativo quando detém o poder de obter benefícios econômicos futuros
gerados pelo recurso subjacente e de restringir o acesso de terceiros a esses
benefícios”. A avaliação das contas do Ativo Intangível deve obedecer ao conceito
em relação ao mesmo. Por sua vez, a contabilização se baseará nos critérios de
reconhecimento de tais ativos em questão.
Como visto, e de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 04 (2010a), exige-se
que no momento do reconhecimento de um ativo intangível a entidade avalie: a
definição de ativo intangível e os critérios de reconhecimento.
Um ativo intangível “deve ser mensurado pelo custo no momento do
reconhecimento inicial” (MARTINS et al., 2013, P. 317). Para reconhecer as contas
envolvidas nas operações do Ativo Intangível, Padoveze (2017, p. 380) destaca
alguns itens e que, segundo ele, referem-se aos gastos que poderão dar origem
aos ativos intangíveis: 
 
gastos com propaganda e criação de marcas e títulos comerciais ou de
publicações;
gastos com desenvolvimento de produtos, licenças e patentes;
goodwill adquirido em aquisições de empresas;
lista de clientes adquirida;
patente adquirida;
direitos autorais adquiridos;
direitos autorais gerados internamente;
licença de transmissão adquirida;
marca comercial adquirida;
gastos internos com desenvolvimento de so�wares comercializáveis;
gastos internos com desenvolvimento de websites comercializáveis;
direitos sobre filmes;
licenças de pescas;
gastos com geração ou aquisição de franquias;
gastos com direitos de comercialização etc.
VOCÊ QUER LER?
Silveira et al. (2017) desenvolveram estudo sobre a avaliação de ativos intangíveis. O trabalho
“Abordagens de avaliação de ativos intangíveis: uma revisão da literatura” buscou analisar as
abordagens de avaliação de ativos intangíveis apresentadas na literatura nacional e internacional. Veja
mais acessando o artigo publicado em: < (https://goo.gl/pUknAH)https://goo.gl/pUknAH
(https://goo.gl/pUknAH)>. 
Cabe destacar que o CPC 04 (2010a) não permite o reconhecimento de ativo
intangível que resulte de pesquisa, sendo, portanto, necessária a contabilização
como despesa adotando o regime de competência. Veja que o item 54 do CPC 04
(2010a) diz que “nenhum ativo intangível resultante de pesquisa (ou da fase de
pesquisa de projeto interno) deve ser reconhecido. Os gastos com pesquisa (ou da
fase de pesquisa de projeto interno) devem ser reconhecidos como despesa
quando incorridos” (CPC, 2010a).
Outro ponto de destaque é referente aos gastos com so�wares desenvolvidos
internamente. Eles não devem ser caracterizados como intangíveis porque não há
condições objetivas de identificar possíveis ganhos com esse tipo de operação
(PADOVEZE, 2017, p. 380). O item 63 do CPC 04 (CPC, 2010a) ressalta ativos como
marcas, títulos de publicações, listas de clientes e itens semelhantes, quando
gerados internamente, não devem ser reconhecidos como ativos intangíveis.
Você poderá conferir ainda mais detalhes sobre o intangível por meio do vídeo de título Ativo Intangível
(BACCI, 2017). Assista ao vídeo e bons estudos! Você poderá acessá-lo em: <
(https://www.youtube.com/watch?v=rRO61KtRcrk)https://www.youtube.com/watch?v=rRO61KtRcrk
(https://www.youtube.com/watch?v=rRO61KtRcrk)>.
VOCÊ QUER VER?
Sobre gastos com desenvolvimento, o intangível proveniente deles somente
poderá ser reconhecido, segundo o CPC 04 (2010a), se atendidos alguns aspectos
como:
1.4 Reconhecendo o Ativo Intangível
Há outros aspectos acerca do Ativo Intangível que precisam ser destacados. Nesse
contexto, é importante reconhecer as operações que envolvam o Ativo Intangível e
compreender o método de mensuração destes ativos. Com base nisso, é preciso
compreender também sobre o Teste de Impairment, sobre a vida útil definida e
sobre os aspectos relacionados com Goodwill.
 O Teste de Impairment remete à necessidade da entidade aplicar uma análise de
recuperabilidade para assegurar que seus ativos estejam registrados
contabilmente por valor que não exceda seus valores de recuperação (CPC,
2010b). Em caso de ativo que esteja contabilizado por valor superior ao valor que
este possa ser recuperado por uso ou venda é preciso reconhecer as perdas por
desvalorização.
Padoveze (2017, p. 379) ressalta que “o teste do impairment é sempre para reduzir
o valor do ativo, sendo proibido contabilizar o aumento dovalor do ativo, caso o
valor justo seja superior ao valor líquido contábil”.
Algumas definições podem ser destacadas com base nos Pronunciamentos CPC 01
(2010b) e CPC 04 (CPC, 2010a):
Amortização é a alocação sistemática do valor amortizável de ativo intangível ao
longo da sua vida útil.
Valor residual de um ativo intangível é o valor estimado que uma entidade obteria
com a venda do ativo, após deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo já
tivesse a idade e a condição esperadas para o fim de sua vida útil.
Vida útil é: (a) o período de tempo no qual a entidade espera utilizar um ativo; ou (b)
o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que a entidade
espera obter pela utilização do ativo.
Perda por desvalorização é o montante pelo qual o valor contábil de um ativo ou de
unidade geradora de caixa excede seu valor recuperável.
Valor recuperável de um ativo ou de unidade geradora de caixa é o maior montante
entre o seu valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em uso.
Ressalta-se que os ativos intangíveis com vida útil definida sofrem amortização em
função de sua vida útil. A amortização trata da perda do valor do capital aplicado
no ativo e deve ser aplicada sobre os ativos intangíveis que tenham vida útil
definida, ao longo dos anos, de acordo com o padrão de consumo da entidade. 
De acordo com o CPC 04 (R1) (2010a), o valor residual de um ativo intangível com
vida útil definida deve ser considerado 0 (zero), exceto em casos excepcionais,
conforme determina o item 100 do CPC 04 (R1): 
(a) haja compromisso de terceiros para comprar o ativo ao final da sua vida útil; ou
(b) exista mercado ativo (como definido no CPC 46) para ele e (Alterada pela Revisão
CPC 03): (i) o valor residual possa ser determinado em relação a esse mercado; e (ii)
seja provável que esse mercado continuará a existir ao final da vida útil do ativo.
É importante ressaltar ainda que o valor residual dos ativos intangíveis deve ser
revisado pelo menos ao final de cada exercício, conforme o item 102 do CPC 04
(R1).
Há ativos intangíveis com vida útil definida e com vida útil indefinida, sendo essa
última determinada quando não existir um limite previsível de geração de fluxos
de caixa positivos. Importante ressaltar que vida útil indefinida não é sinônimo de
vida útil infinita.
Os ativos intangíveis com vida útil definida sofrem amortização, enquanto os
ativos intangíveis com vida útil indefinida podem ser submetidos ao Teste de
Impairment (teste de recuperabilidade). Contudo, as regras para as Pequenas e
Médias Empresas (PME) são diferenciadas e específicas: elas devem considerar
todos os ativos intangíveis como tendo vida útil definida e, portanto, devem
submetê-los à amortização.
Em relação ao Goodwill, que é o ágio por expectativa de rentabilidade futura, é
preciso diferenciá-lo do Ativo Intangível. Enquanto o intangível pode e deve ser
identificável para que seja reconhecido, o Goodwill é um intangível não
identificável. Para Martins et al. (2013, p. 318) trata-se de um “conjunto de
intangíveis não identificáveis no processo de aquisição”. Ademais, o Goodwill
gerado internamente não poderá ser contabilizado, pois o reconhecimento é
vedado, conforme item 48 do CPC 04 (R1) (2010a).
Os gastos que fazem parte do custo de um ativo intangível adquirido
separadamente incluem, de acordo com o item 27 do CPC 04 (R1): a) seu preço de
compra, acrescido de impostos de importação e impostos não recuperáveis sobre
a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e
conforme item 28, b) qualquer custo diretamente atribuível à preparação do ativo
para a finalidade proposta, como os honorários profissionais diretamente
relacionados para que o ativo fique em condições operacionais (CPC, 2010a).
Desse modo, o quadro abaixo visa apresentar os custos que são diretamente
atribuíveis e os gastos que não fazem parte do custo de um ativo intangível
adquirido separadamente:
O trabalho “Relevância dos ativos intangíveis em empresas de alta e baixa tecnologia”, de Dal Magro et
al. (2017), teve como objetivo analisar a relevância dos ativos intangíveis em empresas de alta e baixa
tecnologia. Acesse o estudo em: < (https://goo.gl/vosboE)https://goo.gl/vosboE
(https://goo.gl/vosboE)>. 
Quadro 6 - Custos diretamente atribuíveis e os gastos não atribuíveis ao custo de um ativo intangível.
Fonte: Elaborado pelo autor, baseado em CPC, 2010a.
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Para a realização dos lançamentos referentes aos fatos contábeis provenientes das
operações envolvendo o Ativo Intangível, devemos levar em conta todos os
aspectos relacionados com o conceito de intangível, os critérios de identificação,
reconhecimento e mensuração destes ativos.
VOCÊ SABIA?
Não existirá valor residual de um ativo intangível que não possa ser vendido
futuramente, ou quando do término de sua vida útil. Isto faz sentido, pois a
definição de Valor Residual é o valor estimado que uma entidade obteria com a
venda do ativo (CPC, 2010a). Leia mais acessando o site do Comitê de
Pronunciamentos Contábeis em: < (https://goo.gl/EztTbw)https://goo.gl/EztTbw
(https://goo.gl/EztTbw)>. Bons estudos!
Para melhor compreensão dos lançamentos contábeis decorrentes de transações
envolvendo custos incorridos para aquisição de intangíveis, vemos a seguir um
caso como exemplo de análise prática dos conceitos estudados.
CASO
A Cia. SOLUTION Ltda. realizou reunião nesta data para deliberações das
estratégias para a área de sistemas da empresa. O principal diretor da área,
Sr. Navas, é responsável pela diretoria de TI – Tecnologia de Informação. O
Sr. Navas apresentou um projeto de estruturação de rede e de aquisição de
novos so�wares.
A primeira etapa do projeto é justamente a aquisição das licenças de
so�wares pela companhia. O valor de gasto a ser incorrido nesta situação
de compra das licenças é de R$ 4,5 milhões. Além disso, a vida útil a ser
considerada é de 5 anos, ou seja, 20% de amortização anualmente.
O Presidente da Cia. se assustou com o valor e questionou sobre os
impactos contábeis provocados pela aquisição das licenças. O Gerente de
Controladoria foi acionado para explicar os efeitos desta transação. Quais
serão os impactos desta transação e que suporte normativo deve ser dado
nesta questão pelo Gerente de Controladoria da SOLUTION Ltda.?
Solução do caso
Primeiramente, cabe esclarecer que, independentemente da forma de
pagamento, à vista ou a prazo, trata-se de um possível ativo intangível. Para ser
tratado como tal, o Gerente de Controladoria deverá informar aos presentes na
reunião que a observação de dois Pronunciamentos Técnicos é necessária: o CPC
01 (2010b) e o CPC 04 (2010a). CPC 01 aborda os critérios de análise da
recuperabilidade dos ativos e o CPC 04 estabelece os critérios para o
reconhecimento de um ativo intangível. Considerando que os critérios de
reconhecimento de um ativo intangível foram atingidos, a Cia. poderá efetuar os
seguintes lançamentos, conforme seguem. 
 
Na aquisição das licenças de so�wares
Débito: Ativo Intangível (Grupo do Ativo não Circulante); 
Crédito: Caixa, bancos ou passivo (Grupo do Ativo Circulante ou Passivo Circulante
e Não Circulante);
Valor: R$ 4.500.000,00;
Histórico: Aquisição de licenças de so�ware conforme contrato nesta data.
 
Na amortização do ativo intangível com vida útil definida
Débito: Despesas com amortizações (Grupo de Despesas); 
Crédito: Amortização acumulada (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 900.000,00;
Histórico: Amortização sobre aquisição de licenças de so�ware nesta data.
 
Convém ainda demonstrar, no BP, como figurariam as contas envolvidas:
 
ATIVO
Ativo circulante
Ativo não circulante
Realizável a Longo Prazo
Investimentos
Imobilizado
Intangível 3.600.000,00       
Licenças de So�ware4.500.000,00
(-) Amortização acumulada de licenças de so�ware  (900.000,00)
O Contador Zulmir Ivânio Breda é o atual presidente do Conselho Federal de Contabilidade, gestão
03/01/2018 a 31/12/2019. Entre 1986 e 2017 atuou como auditor fiscal da Receita Estadual da Secretaria
Estadual da Fazenda do Estado do Rio Grande do Sul, tendo desempenhado diversas funções ao longo
desse período. Breda membro desde 2014 da Academia Rio-grandense de Ciências Contábeis, no RS.
Consulte mais em: < (http://www.crcrs.org.br/)http://www.crcrs.org.br/ (http://www.crcrs.org.br/)>.
Sem dúvidas, as novas tratativas contábeis introduzidas pela Lei 11.638/2007
(BRASIL, 2007), sobretudo, acerca dos intangíveis, promove qualidade às
Demonstrações Financeiras das entidades. Entretanto, essa qualidade requer dos
profissionais envolvidos aptidão para a correta aplicação dos conceitos aqui
estudados.
VOCÊ O CONHECE?
Síntese
Neste momento você acabou de concluir os estudos sobre os critérios de
identificação e reconhecimento de adiantamentos e de ativos intangíveis. Além
disso, foram discutidos, principalmente, dois Pronunciamentos Técnicos emitidos
pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis, a saber, os CPCs 04 e 12, referentes a
Ativos Intangíveis e Ajuste a Valor Presente, respectivamente.
Esperamos que você tenha compreendido a importância da adoção dos
pronunciamentos acerca do registro e divulgação de informações contábeis, em
específico, sobre os adiantamentos e ativos intangíveis. A contabilidade brasileira
vem passando por mudanças importantes desde a edição da Lei nº 11.638/2007
(BRASIL, 2007) e, portanto, é necessário que o profissional contábil esteja atento
às mudanças para a entrega de um serviço contábil de qualidade para as
empresas nas quais atuarão.
Neste capítulo, você teve a oportunidade de:
compreender as formas de registros de adiantamentos e de registros de
ativos intangíveis;
assimilar o conteúdo disponibilizado por meio dos CPCs 01, 04 e 12;
compreender a aplicação do Teste de Impairment sobre os valores de ativos.
(sections/pdf/TASK9193.pdf)
Bibliografia
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