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An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 79Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno Aula 9 – Métodos de custeio Objetivos da aula: Nesta aula, o objetivo será conhecer os métodos de rateio dos custos indiretos para efeito fiscal e demonstrar a não utilização de rateios na formação de preço baseado no custo. Custeio significa apropriação de custos. Assim, existem, basicamente, três métodos. É importante lembrar que os métodos de custeio são aplicados aos custos indiretos e buscam a melhor forma de levá-los ao custo total do produto, já que os custos diretos são plenamente identificáveis por produto 1. Custeio por absorção Custeio por absorção é o método derivado da aplicação dos Princípios de Contabilidade Geralmente Aceitos. A contabilidade fiscal tradicional impõe a utilização do custeio por absorção, no qual os custos indiretos são rateados entre os produtos e serviços produzidos, de acordo com critérios tradicionais. Esse método é válido tanto para fins de balanço patrimonial e demonstração de resultados como também, na maioria dos países, para balanço e lucro fiscal. Os direcionadores de custos, ou seja, as bases de rateio mais tradicionais para a avaliação dos custos de fabricação e cômputo dos estoques são os seguintes: • Proporção dos custos diretos; • Proporção dos custos de mão-de-obra direta; • Quantidades produzidas; • Tempo utilizado pelas máquinas; • Área ocupada por linha de produção; • Custo da matéria-prima básica. An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 80Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno Veremos, agora, um exemplo e a aplicação dos direcionadores sobre o custo total do produto. O exemplo será de uma pequena indústria que fabrica três produtos distintos. Vejamos este primeiro quadro: Produto X Y Z Produção (unid. /mês) 90.000 50.000 60.000 Custo direto 280.000 220.000 180.000 Preço de venda 9,50 7,00 8,00 Nele, temos algumas informações inicias e, agora, utilizaremos o critério de quantidade produzida para ratear o custo indireto total de R$ 315.000,00. Produto X Y Z Produção (unid. /mês) 90.000 50.000 60.000 Proporção do rateio 45,0% 25,0% 30,0% Rateio 141.750 78.750 94.500 Neste momento, temos o rateio do custo indireto pelo critério de quantidade produzida. Agora, veremos como fica um demonstrativo geral: Produto X Y Z Produção (unid. /mês) 90.000 50.000 60.000 Preço de venda 9,50 7,00 8,00 Receita bruta 855.000 350.000 480.000 Custo direto 280.000 220.000 180.000 An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 81Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno Custo indireto (rateado) 141.750 78.750 94.500 Despesa direta 76.000 46.000 88.000 Resultado produto 357.250 5.250 117.500 Despesas Indiretas 310.000 Lucro antes dos impostos 170.000 Observe que, nesse critério, o custo indireto foi rateado para cada produto, levando a obter o resultado do produto. As despesas indiretas nunca são rateadas para efeito fiscal, portanto não se aplicam métodos de custeio a elas. Agora, vamos ver o mesmo exemplo quando aplicamos outro critério de rateio. Utilizaremos o critério de proporção dos custos diretos. Observe a tabela: Produto X Y Z Custo direto 280.000 220.000 180.000 Proporção do rateio 41,2% 32,4% 26,5% Rateio 129.706 101.912 83.382 Os valores obtidos são totalmente diferentes e afetarão a análise de cada produto. Vejamos como fica o demonstrativo geral depois desse novo critério: An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 82Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno Produto X Y Z Produção (unid. /mês) 90.000 50.000 60.000 Preço de venda 9,50 7,00 8,00 Receita bruta 855.000 350.000 480.000 Custo direto 280.000 220.000 180.000 Custo indireto (rateado) 129.706 101.912 83.382 Despesa direta 76.000 46.000 88.000 Resultado produto 369.294 (17.912) 128.618 Despesas Indiretas 310.000 Lucro antes dos impostos 170.000 Observe que o resultado de cada produto mudou radicalmente, inclusive levando um deles a resultado negativo. Será que devemos alterar o preço para obter resultados positivos? Essa é a pergunta que não pode ser respondida quando utilizamos esse método de custeio, pois ele serve a empresa de forma contábil, mas não de forma gerencial. 2. Custeio direto Este método de custeio não é aplicado fiscalmente, mas responde as necessidades gerenciais da empresa. Por meio dele, os custos indiretos não são levados à análise de resultados dos produtos; estes passam a ser avaliados por suas margens de contribuição. Este é um indicador precioso An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 83Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno na avaliação de um portfólio de produtos, pois indica a contribuição de cada produto para a amortização dos custos e despesas indiretas e para a geração dos resultados finais da empresa. A margem de contribuição unitária é calculada pela diferença entre o preço de venda e os custos e despesas diretas; e a margem de contribuição total é calculada pela diferença entre a receita de vendas bruta do produto e os custos e despesas diretas totais do produto. Assim, temos: MCu = PV - CD - DD MCt = RV - CDt - DDt Considerando o exemplo utilizado na análise do custeio por absorção, teríamos a seguinte demonstração de resultados dos produtos, por meio do custeio direto: Produto X Y Z Produção (unid. /mês) 90.000 50.000 60.000 Preço de venda 9,50 7,00 8,00 Receita bruta 855.000 350.000 480.000 Custo direto 280.000 220.000 180.000 Despesa direta 76.000 46.000 88.000 Margem de contribuição 499.000 84.000 212.000 % Margem de contribuição 58,4% 24,0% 44,2% Custos indiretos 315.000 An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 84Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno Despesas Indiretas 310.000 Lucro antes dos impostos 170.000 Portanto, o custeio direto veio resolver esse problema de análise gerencial, mesmo não sendo aceito nos demonstrativos oficiais. 3. Custeio baseado em atividades (ABC - Activity- Based Costing) Diferentemente dos métodos anteriores, em que os custos indiretos eram rateados por critérios aleatórios (absorção) ou eram amortizados, integralmente, pela margem de contribuição total dos produtos (custeio direto), no ABC a lógica é voltada para o custeio das atividades que geraram os custos e despesas e para os motivos principais de suas gerações (os chamados direcionadores de custos de atividades). Ressalte-se que, assim como nos demais métodos de custeio, a lógica do ABC é originária do segmento industrial. O método surgiu, basicamente, em razão da precariedade das informações gerenciais proporcionadas pelos critérios anteriores,visto que, com a série de modelos desenvolvidos a partir da década de 1980, tais como reengenharia de sistemas, robotização das fábricas, sistemas da qualidade total e suas vertentes, downsizing etc., houve considerável modificação no perfil de custos das indústrias, com redução significativa nos custos diretos: leia-se mão-de-obra direta e reciprocidade nos custos indiretos de produção, e despesas indiretas de controle e gestão. Como os custos indiretos passaram a ser muito representativos no total geral das indústrias, havia necessidade de melhor controlá-los, alocando-os de modo mais fundamentado aos diversos objetos de custeio, por meio das atividades desenvolvidas. An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 85Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno Uma atividade pode ser descrita como uma série de processos interligados, utilizando diversos recursos, com o intuito de agregar valor à atividade- fim da empresa. Assim, enquanto no sistema tradicional de contabilidade os diversos departamentos são divididos de acordo com suas atividades principais, ou seja, Departamentos de Compras, Industrial, Vendas etc., no ABC são analisadas as atividades desenvolvidas por toda a empresa, envolvendo diversos departamentos. Imagine que o processo de compras, ou seja, que a atividade “comprar insumos” seja desenvolvida por um setor específico da empresa e que, para definir esse montante, sejam necessárias diversas atividades anteriores, tais como planejar vendas, analisar o mercado potencial, contatar fornecedores, pesquisar os melhores preços de insumos etc. Como se vê, esse é um processo no qual diversos setores da empresa têm participação e será consumado no ato de emissão do pedido de compra. Várias atividades profissionais e recursos adicionais foram necessários, tais como tempo de máquinas de computadores, espaço físico ocupado pelos responsáveis pelas informações, salários e encargos, despesas telefônicas etc. Enquanto pelo custeio por absorção essas despesas seriam levadas a custos de produção rateados e no custeio direto deveriam ser amortizadas pela margem de todos os produtos, pois não seriam perfeitamente alocáveis a cada produto, no custeio ABC analisaríamos os custos da atividade “comprar insumos”, alocando-os a cada produto fabricado de acordo com o direcionador mais apropriado, tal como o número de pedidos de compra necessários para fabricar cada produto. O Custeio ABC torna o critério aleatório da absorção mais lógico, mas não deixa de ser um rateio mais elaborado e mais aplicável. Com o mapeamento das atividades que geram custos e despesas indiretas, podemos chegar ao lucro antes dos impostos por unidade, o que é algo interessante, desde que os critérios estejam corretos. Veja o exemplo no quadro abaixo: An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 86Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno Produto X Y Z Produção (unid. /mês) 90.000 50.000 60.000 Preço de venda 9,50 7,00 8,00 Receita bruta 855.000 350.000 480.000 Custo direto 280.000 220.000 180.000 Despesa direta 76.000 46.000 88.000 Custos indiretos 173.250 31.500 110.250 Despesas Indiretas 204.600 46.500 58.900 Lucro antes dos impostos 121.150121.150 6.000 42.850 L.A.I.R. (total)(total) 170.000 4. Aplicação dos métodos de custeio Nas atividades em que os custos e despesas diretas são mais relevantes (como o comércio), a aplicação do custeio direto é a melhor forma de gerenciar o processo e definir ações de produto e preços. Já nos segmentos da indústria e de serviços em que os custos e despesas indiretas são, hoje, muito mais relevantes, deve-se mesclar a utilização do custeio direto (com suas alocações de custos e despesas diretas em cada produto) com a utilização do custeio ABC (com seus direcionadores de custos e despesas indiretas por atividade) sempre na medida do possível. Quando não houver real possibilidade de direcionamento de custos, esses custos/despesas devem continuar sendo tratados como custos/despesas indiretas a serem amortizadas pela margem de todos os produtos. (Obs.: Repare que essa margem não é a de contribuição, pois já teríamos alocado parcela de custos An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 87Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno e despesas indiretas). 5. Gestão estratégica de custos A expressão “Gestão Estratégica de Custos” vem sendo utilizada nos últimos tempos para designar a integração que deve haver entre o processo de gestão de custos e o processo de gestão da empresa. Entende-se que essa integração é necessária para que as empresas possam sobreviver em um ambiente de negócios crescentemente globalizado e competitivo. Esse ambiente de competitividade global ganhou força principalmente a partir de meados da década de 70, quando empresas orientais passaram a concorrer mais fortemente em mercados ocidentais. No Brasil, esse fenômeno vem ocorrendo, principalmente, a partir da década de 90, em razão da maior abertura ao mercado externo. Além da abertura de mercados, observa-se, também, o advento da utilização de modernas tecnologias de produção e de gestão empresarial, como Just-in-Time, Total Quality Control, Total Quality Management, Flexible Manufacturing System, Computer Integrated Manufacturing, Computer Aided Manufacturing, Computer Aided Design etc. (JIT, TQC, FMS, CIM, CAM, CAD). Para sobreviver nesses mercados cada vez mais competitivos, a empresa precisa perseguir e alcançar altos níveis de qualidade, eficiência e produtividade, eliminando desperdícios e reduzindo custos. Assim, é necessário que os gestores recebam informações precisas e atualizadas para um apoio eficaz ao processo decisório. Síntese Vimos, nesta aula, os métodos de custeio e as análises importantes para os custos da empresa. Esses métodos servem para nortear suas ações quanto à formação de preços baseado no custo. Na próxima aula, veremos a aplicação da formação de preços baseado no custo de um novo negócio, ou seja, a An áli se de Cu sto s e Fo rm aç ão de Pr eç os Au la 09 - M ét od os d e Cu st eio 88Faculdade On-Line UVB Anotações do Aluno formação básica de preço de um produto. Aguarde. Referências FRANCO, Hilário. Contabilidade Geral. 23.ed. São Paulo: Atlas, 2000. GONÇALVES, Eugênio C. Contabilidade Geral. 3.ed. São Paulo; Atlas, 2004.
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