Auditoria Contabil

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AUDITORIA 
CONTÁBIL 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
SINTESE: ALEXANDRE SERGIO DE OLIVEIRA 
AUDITORIA CONTÁBIL 
 
1. INTRODUÇÃO A AUDITORIA.........................................................................................................3 
1.1. Origem da Auditoria.............................................................................................................. 3 
1.2. Conceito e características da Auditoria Contábil ................................................................. 4 
2. OBJETIVO E O CAMPO DE APLICAÇÃO .....................................................................................4 
2.1. Objetivo da Auditoria ............................................................................................................ 4 
2.2. Campo de Aplicação............................................................................................................. 5 
3. AUDITORIA NA ÁREA EMPRESARIAL E NO SETOR PÚBLICO ................................................5 
4. AUDITORIA INTERNA E AUDITORIA EXTERNA INDEPENDENTE ............................................6 
Quadro Comparativo - Auditoria Externa e Auditoria Interna ...............................................6 5.
 O PERFIL DO PROFISSIONAL AUDITOR .....................................................................................7 
5.1. Habilidades ........................................................................................................................... 7 
5.2. Responsabilidades ............................................................................................................... 7 
6. O TRABALHO DE AUDITORIA.......................................................................................................7 
6.1. Etapas do trabalho de auditoria............................................................................................ 7 
6.2. Classificação da Auditoria .................................................................................................... 8 
7. PLANEJAMENTO E EXECUÇÃO DOS TRABALHOS ................................................................10 
8. PROCESSO DE AUDITORIA.........................................................................................................18 
9. PAPÉIS DE TRABALHO................................................................................................................19 
9.1 Finalidades:......................................................................................................................... 19 
9.3. Propriedade ........................................................................................................................ 20 
9.4. Guarda ................................................................................................................................ 20 
9.2 Características:................................................................................................................... 20 
9.5. Modelos: ............................................................................................................................. 20 
9.6. Divisão e Arquivamento:..................................................................................................... 21 
9.7. Técnica de Elaboração de Papéis de Trabalho ................................................................. 22 
9.8. Organização........................................................................................................................ 24 
9.9. Codificação: ........................................................................................................................ 24 
9.10. Indicadores de Exame (Indicadores de Realização do Trabalho): .................................... 25 
9.11. Tipos de Papéis de Trabalho:............................................................................................. 25 
9.12. Revisão dos Papéis de Trabalho........................................................................................ 25 
10 O ESTUDO E AVALIAÇÃO DOS SISTEMAS DE CONTROLES INTERNOS.............................26 
11 EVIDÊNCIAS OU PROVAS DE AUDITORIA................................................................................29 
11.1 Risco (Risco de Irregularidades) ........................................................................................ 30 
11.2 Materialidade ...................................................................................................................... 30 
11.3 Custo................................................................................................................................... 30 
11.4 Classificação das Evidências quanto à Finalidade ............................................................ 31 
12 AMOSTRAGEM..............................................................................................................................33 
13 FRAUDE E ERRO ..........................................................................................................................36 
14 UTILIZAÇÃO DE TRABALHOS DE ESPECIALISTAS ................................................................39 
15 INDEPENDÊNCIA ..........................................................................................................................42 
16 CARTA DE RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAÇÃO.........................................................48 
17 TESTES DE OBSERVÂNCIA E TESTES SUBSTANTIVOS ........................................................54 
18 OUTRAS TÉCNICAS CORRENTES..............................................................................................56 
19 PARECER DE AUDITORIA: REDAÇÃO, MODALIDADES E DESTINATÁRIOS .......................66 
20 OS TIPOS DE AUDITORIA NAS EMPRESAS PÚBLICAS E PRIVADAS...................................69 
21 AUDITORIA GOVERNAMENTAL OU AUDITORIA NO SETOR PÚBLICO ................................70 
21.1 Tipos de Auditoria Governamental ..................................................................................... 70 
21.2 Controle Externo................................................................................................................. 71 
21.3 Controle Interno Governamental ........................................................................................ 73 
21.4 Auditoria independente no setor público ............................................................................ 74 
21.5 Diferenças em relação à auditoria tradicional .................................................................... 74 
21.6 Fiscalização no setor público ............................................................................................. 75 
21.7 Relatório de auditoria.......................................................................................................... 75 
21.8 Parecer de auditoria ........................................................................................................... 75 
21.9 RESUMO SOBRE A AUDITORIA NO SETOR PÚBLICO ................................................. 76 
22 REFERÊNCIAS ..............................................................................................................................78 
 
 
 
 
2 
 
1. INTRODUÇÃO A AUDITORIA 
 
 
 
1.1. Origem da Auditoria 
 
 
Com o dinamismo do sistema capitalista, a expansão de mercado acabou por 
gerar o acirramento da concorrência, levando as empresas a ampliar suas instalações, 
fazer investimentos tecnológicos e aprimorar seus procedimentos a fim de tornar seus 
produtos mais atrativos. Surge então a necessidade de financiamentodos recursos, 
tanto com instituições financeiras, como com a abertura de seu capital. 
Os investidores então necessitavam conhecer a posição patrimonial e financeira 
das empresas, para que pudessem avaliar a segurança, liquidez e rentabilidade a ser 
alcançada. A melhor forma de obter estas informações sempre foi através das 
demonstrações contábeis. Como consequência, as demonstrações contábeis 
passaram a ter grande importância para os aplicadores de recursos, e, como medida 
de segurança, os investidores passaram a exigir que as demonstrações fossem 
examinadas por profissionais independentes da empresa e com capacidade técnica 
para tal, surge então a figura do auditor. 
Fatos Históricos: 
 
- Palavra Auditor – origina do verbo em inglês “to audit”, que significa examinar, 
ajustar, certificar; 
- Indícios: 1314 – criação do cargo de auditor do tesouro da Inglaterra; surgindo 
com enfoque fiscalizador na área pública; 
- Grande salto da auditoria ocorreu em 1929, após a quebra da bolsa, fazendo 
com que os EUA criassem o Comitê May, com o objetivo de estabelecer regras 
para empresas com ações cotadas em bolsa, tornando obrigatória a Auditoria 
Contábil Independente nos demonstrativos financeiros destas empresas; 
- Brasil: Instalação de multinacionais, CVM – Comissão de Valores Mobiliários e 
Lei 6.404/76 – Lei das Sociedades Anônimas. E através também do 
desenvolvimento econômico acelerado; intensificação do mercado financeiro e 
de capitais (bolsa de valores); criação de instituições, normas e leis para o 
exercício das atividades de auditoria; 
- Atualmente no Brasil as principais firmas de auditoria são filiais de outros países; 
- Em todos os países do mundo o desenvolvimento da auditoria foi consequência 
do desenvolvimento econômico, acompanhado pelo crescimento das sociedades 
anônimas e pela taxação de impostos. 
 
 
 
3 
 
1.2.Conceito e características da Auditoria Contábil 
 
 
É o estudo e avaliação sistemáticos das demonstrações contábeis de uma 
entidade, além dos controles internos e procedimentos utilizados para sua 
elaboração, com o objetivo de verificar a veracidade e exatidão das informações 
e transações contábeis, observando as normas contábeis internas e externas 
vigentes, apresentando parecer. 
 
Para Sá (2002, pág. 25) “Auditoria é uma tecnologia contábil aplicada ao 
 
sistemático exame dos registros, demonstrações, e quaisquer informes ou 
elementos de consideração contábil, visando apresentar opiniões, conclusões, 
críticas e orientações sobre situações ou fenômenos patrimoniais da riqueza 
aziendal, pública ou privada, quer ocorridos, quer por ocorrer ou prospectados e 
diagnosticados”. 
 
 
 
 
 
 
 
2. OBJETIVO E O CAMPO DE APLICAÇÃO 
 
 
 
2.1.Objetivo da Auditoria 
 
 
A auditoria tem por objetivos: 
 
- Através da análise dos registros contábeis, demonstrações, informes e 
elementos de considerações contábeis, apresentar uma opinião, conclusões, 
críticas, orientações sobre as situações ou fenômenos patrimoniais. 
- Promover a eficiência e a eficácia da transação operacional e financeira da 
empresa, visando à melhoria do ambiente de controle da entidade. 
- É o processo pelo qual o auditor se certifica da veracidade das demonstrações 
financeiras preparadas pela entidade auditada. 
- Assegurar que as demonstrações financeiras representem adequadamente a 
posição patrimonial e financeira, o resultado de suas operações e as origens e 
aplicações de recursos correspondentes aos períodos em exame, de acordo 
com os princípios de contabilidade aplicados com uniformidade durante 
períodos. 
 
 
 
4 
 
- Assessorar a administração no desempenho eficiente e eficaz de suas funções, 
fornecendo-lhe análise, avaliações e recomendações sobre as atividades 
auditadas, determinando-se os controles internos contribuam efetivamente para 
o cumprimento dos objetivos da Entidade (Interna). 
 
 
 
 
 
2.2.Campo de Aplicação 
 
 
(Almeida, 2003) O que leva uma empresa a contratar um auditor interno: 
 
 
 
• Obrigação Legal (cias abertas, fundos de pensão, seguradoras e quase todas 
entidades do sistema financeiro nacional); 
• Medida de controle interno por parte da administração; 
• Imposição de bancos para conceder empréstimos; 
• Imposição de fornecedores para financiar matéria prima; 
• Atender exigências estatutárias ou do contrato social; 
• Compra ou venda da empresa; 
• Incorporação, fusão ou cisão; 
• Consolidação de demonstrações contábeis – empresas com mais de 30% de 
seu patrimônio investido em controladas. 
Órgãos relacionados com auditores: 
 
 
 
- CVM – Comissão de Valores Mobiliários; 
 
- Instituto Brasileiro de Contadores – IBRACON; 
 
- CFC e Conselhos Regionais de Contabilidade (CRC); 
- Instituto dos Auditores Internos do Brasil – Audibra. 
 
 
3. AUDITORIA NA ÁREA EMPRESARIAL E NO SETOR PÚBLICO 
 
 
 
A auditoria empresarial consiste no exame de documentos, livros, registros, 
obtenção de informações diversas, com o objetivo de verificar se as demonstrações 
contábeis expressam a realidade das informações coletadas, de acordo com normas e 
princípios fundamentais da contabilidade. 
 
 
 
 
5 
 
A Auditoria no setor público, além da verificação dos dados acima citados, tem 
 
por objetivo examinar e apurar a regularidade da gestão de recursos públicos, da 
eficiência da gestão administrativa e os resultados alcançados, além de apresentar 
subsídios para o aperfeiçoamento dos procedimentos administrativos. 
 
 
4. AUDITORIA INTERNA E AUDITORIA EXTERNA INDEPENDENTE 
 
 
 
A Auditoria pode ser dividida quanto à forma de intervenção em interna e 
externa. Crepaldi (2000) afirma que Auditoria Interna constitui o conjunto de 
procedimentos que tem por objetivo examinar a integridade, adequação e eficácia dos 
controles internos e das informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais da 
entidade, enquanto Auditoria Externa constitui o conjunto de procedimentos técnicos 
que tem por objetivo a emissão do parecer sobre as demonstrações contábeis de uma 
determinada entidade. 
Entretanto as diferenças entre as duas formas de auditoria vão além de seus 
objetivos, alcançando diversos elementos demonstrados a seguir: 
 
Quadro Comparativo - Auditoria Externa e Auditoria Interna 
 
Elementos 
 
Auditoria Externa 
 
Auditoria Interna 
 
 
Sujeito 
 
 
Profissional independente 
 
Auditor Interno (Funcionário 
da empresa) 
 
Ação e objetivo 
 
Exame das demonstrações 
financeiras 
Exame dos controles 
operacionais 
 
Finalidade 
 
Opinar sobre as 
demonstrações financeiras 
Promover melhoria nos 
controles operacionais 
 
Relatório principal 
 
 
Parecer 
 
Recomendações de 
controle interno e eficiência 
administrativa 
Grau de independência 
 
Mais amplo 
 
Menos amplo 
 
 
Interessados no trabalho 
 
A empresa e o Público em 
geral 
 
A empresa 
 
Responsabilidade 
 
Profissional, civil e criminal 
 
Trabalhista 
 Número de áreas cobertas 
pelo exame durante um 
período 
 
Maior 
 
 
Menor 
 
Intensidade dos trabalhos 
em cada área 
 
Menor 
 
 
Maior 
 
Continuidade do trabalho 
 
Periódico 
 
Contínuo 
 
 (Crepaldi, 2000, p. 51) 
 
 
 
6 
 
 
5. O PERFIL DO PROFISSIONAL AUDITOR 
 
 
 
5.1.Habilidades 
 
 
• Habilidade Conceitual – Conhecimento teórico da atividade de auditoria, em 
todas suas peculiaridades; 
• Habilidade Relacional – Comportamento adequado ao longo do processo de 
auditoria; 
• Habilidade Técnica – Conhecimento prático dos procedimentos a serem 
aplicados ao longo do processo de auditoria;5.2.Responsabilidades 
 
 
• Responsabilidade Ética – Integridade, Discrição, Confidencialidade, 
Competência, Independência, Imparcialidade, Qualidade nos Serviços, 
Honorários justos, Respeito ao código de Ética; 
• Responsabilidade legal – Não descoberta de fraude ou erro relevantes por 
negligência no planejamento e execução dos trabalhos e por prejuízos gerados 
a terceiros. 
 
 
 
 
 
 
6. O TRABALHO DE AUDITORIA 
 
 
 
6.1.Etapas do trabalho de auditoria 
 
 
 
As principais etapas da auditoria são consideradas um roteiro para a sua 
realização, abaixo estão as seguintes etapas: 
 
1º - Etapa Inicial, considerada como Pré-Auditoria: 
 
- Solicitação dos Serviços – solicita os serviços de auditoria pela entidade 
interessada. 
 
- Dimensiona o trabalho de auditoria 
 
 
7 
 
Seria a abrangência do trabalho, a sua extensão, estimativas de horas. O que 
 
está envolvido neste dimensionamento são: tipo e tamanho da entidade; o ramo de 
atividade (setor da economia) e produtos/serviços; quantidade de funcionários; 
unidades de negócios existentes e locais de armazenagem (estocagem); volume de 
faturamento e clientes existentes; estatuto social e organogramas; volume de 
lançamentos contábeis e das principais operações da entidade; sistema contábil 
existente (nível de informatização); principais aspectos dos controles internos mantidos 
– ambiente de controle. A reunião de informações através do dimensionamento serve 
para elaborar a carta-proposta. 
 
- Elabora a carta-proposta da auditoria 
 
2º - Etapa de Execução dos trabalhos de auditoria: 
 
- O Planejamento de auditoria; 
 
- Estudo e avaliação dos controles internos, realizando uma análise mais 
detalhada. 
 
- Teste dos controles internos; 
 
- Elaborar os programas de auditoria, corresponde ao programa de trabalho do 
auditor, ou seja, um plano de ação voltado para orientar e controlar a execução 
dos exames; 
 
- Teste dos saldos contábeis. 
 
 
 
 
3º - Etapa de Conclusão dos trabalhos: 
 
- Avaliação das evidências obtidas; 
 
- Emissão do parecer de auditoria; 
 
- Elaboração dos relatórios de recomendações (ambiente de controle - controles 
internos e ambiente de negócios). 
 
 
 
6.2.Classificação da Auditoria 
 
 
 
A auditoria pode ser classificada da seguinte forma: 
 
 
 
 
 
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Quanto a EXTENSÃO do trabalho: 
 
Auditoria Geral – considerada mais extensa; examina todos os elementos 
componentes do patrimônio, e operações efetuadas no exercício. 
 
Auditoria Parcial ou Específica – extensão média; é feita somente sobre algumas 
demonstrações contábeis, ou de livros ou de atos de gestão com objetivos especiais; e 
 
Revisão Limitada – menos extensa; é uma investigação voltada principalmente 
para assegurar-se da existência de violações evidentes dos princípios fundamentais de 
contabilidade. 
 
Quanto a PROFUNDIDADE do exame: 
 
Revisão Integral – é considerada uma revisão mais profunda, investiga uma 
população inteira; examina todos os registros contábeis, documentos e controles da 
entidade; 
 
Auditoria por Testes (amostras) – é realizado um cálculo estatístico (média). 
 
Calcula a amostra estatisticamente, e quanto menor for a amostra maior será o risco e 
vice-versa; exame de determinada porcentagem dos registros, documentos e controles 
suficientes para que faça juízo sobre a exatidão e legitimidade dos elementos 
examinados; 
 
Revisão Analítica – exame profundo e minucioso de todo fluxo dos controles 
internos (para verificar se são deficientes e se estão sendo rigorosamente obedecidos). 
 
Quanto a NATUREZA ( tempo/períodos): 
 
Auditoria Permanente - onde existe um padrão para a sua realização, sendo 
 
dividida em: auditoria continuada, está sempre em continuidade (auditoria interna) e 
auditoria periódica, com visitas específicas (auditoria externa); 
 
Auditoria Eventual ou Especial – não existe um padrão para a sua realização, 
não há condições de prever, é considerada aleatória, acontece eventualmente; é 
realizada com fim específico sem caráter permanete, podendo ser geral ou parcial, 
integral ou por testes. 
 
Quanto aos FINS específicos 
 
- Apurar erros e fraudes; 
 
- Apurar valores no Patrimônio Líquido nas empresas; 
 
- Concessão de créditos; 
 
 
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- Acautelar interesses de acionistas e investidores; 
 
- Auditoria para controle administrativos; 
 
- Confirmar exatidão das Demonstrações Contábeis. 
 
Quanto a relação AUDITOR X ENTIDADE AUDITADA 
 
O auditor independente ou auditor externo não tem vínculo empregatício com a 
 
entidade auditada, apenas é contratado para realizar o serviço de auditoria; é 
independente da entidade; e pode emitir o parecer. 
 
O auditor interno tem relação à entidade auditada da seguinte forma: vínculo 
empregatício com a entidade, é uma relação (contrato) trabalhista; é subordinado, 
apesar de obter um certo grau de independência, não pode emitir o parecer. Tendo 
como foco central verificar o controle interno. 
 
 
 
7. PLANEJAMENTO E EXECUÇÃO DOS TRABALHOS 
 
 
 
No momento da realização do planejamento o auditor terá que fazer: 
 
1. Análise do Ambiente de Negócios (visão histórica/visão do futuro) – está é uma 
análise que requer do auditor um adequado nível de conhecimento sobre o setor ou 
ramo da atividade, dos negócios e práticas operacionais da entidade em exame. Nesta 
análise o auditor terá que fazer uma continuidade da entidade, indicadores, 
contingências (ativas e passivas); coligadas/controladas; auditor deverá obter uma 
carta de responsabilidade da administração; estimativas; provisões, verificar os 
principais eventos subseqüentes. 
* Visão Histórica: 
 
Revisão analítica, uma análise dos índices econômico-financeiros das demonstrações 
contábeis da entidade em exame, a fim de detectar situações anormais significativas. 
Índices Padrão, índices econômico-financeiros do setor no qual a entidade em exame 
desenvolve suas atividades operacionais, servindo como referencial de comparação 
com o objetivo de analisar se há anormalidades. 
* Visão do Futuro: 
 
Planejamento Estratégico, envolve a análise do ambiente externo (variáveis exógenas) 
e interno (variáveis endógenas) da entidade em exame (estratégias). 
 
 
 
 
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Orçamento Empresarial, considerado um instrumento de acompanhamento e controle 
 
da execução dos planos operacionais resultantes do planejamento estratégico 
(projeção dos resultados). 
Fluxo de Caixa Descontado, uma ferramenta de análise utilizada para a determinação 
da continuidade das entidades (projeção do caixa). Pois a auditoria tem capacidade de 
auxiliar se a entidade pode ou não continuar, não existindo garantia, mas sim uma 
perspectiva. 
 
 
2. Análise do Ambiente de Controle da Entidade – analisa os controles internos e 
 
sistema contábil/ de informações adotadas pela entidade. 
 
Controles Internos - Integram um sistema de controle de uma entidade que 
compreende ao plano de organização, atribuição de responsabilidades e o conjunto de 
métodos e medidas utilizadas para proteger seu patrimônio, verificar a exatidão e 
fidedignidade dos dados e informações contábeis, promover e avaliar a eficiência e 
eficácia operacional. 
 Sistema Contábil – compreende o conjunto de tarefas e registros pelos quais as 
transações contábeis de uma entidade são processadas e armazenadas. Este sistema, 
portanto, identifica, agrupa, analisa, calcula, classifica, registra, resume e informa 
eventos ou transações contábeis. 
O método de avaliação do ambiente de controle pode ser dividido em três partes: 
 
1 – Documentação dos controles internos e sistemas contábeis. Onde o auditor irá 
conhecer e registraro ambiente de controle através dos seguintes instrumentos: 
Descrição, realizada através da observação em loco e entrevistas informais; 
Questionário, onde são elaboradas questões abertas ou fechadas; e os Fluxogramas, 
que são representações gráficas de processos/tarefas. 
2 – Avaliação do ambiente de controle - emitir opinião sobre o ambiente de controle, 
avaliando-o do seguinte modo: se o ambiente de controle é adequado (segue os 
princípios/ características dos controles internos e saldos contábeis), se é adequado 
mas pode ser melhorado, se é adequado mas existem fraquezas, ou se é inadequado 
(não segue os princípios/ características dos controles internos e saldos contábeis). 
3 – Teste do ambiente de controle – realizar testes de observância do ambiente de 
controle. Através dos programas de auditoria, o auditor poderá testas diversas áreas da 
entidade auditada, normalmente são testadas as seguintes áreas:compras, vendas, 
recursos humanos, finanças, investimentos. 
 
 
 
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3. Análise do Risco de Auditoria – analisa a possibilidade de falha em detectar 
 
erros ou fraudes materiais. 
 
Risco Inerente ou Implícito - corresponde ao risco de erros ou irregularidades 
 
ocorridos nos registros ou nas demonstrações contábeis. 
 
Risco de Controle – não apontados pelos controles internos da entidade 
 
auditada (controles contábeis e administrativos). 
 
Risco de Detecção – não detectados pelos procedimentos de auditoria 
 
empregados em exames (programas de trabalho falho). 
 
Existem também níveis de riscos de auditoria: risco geral (apanhado geral) e o 
 
risco específico (analisa profundamente cada área). 
 
Por conseguinte, o auditor realiza a elaboração do Programa (Planejamento) 
 
de Auditoria (programas do trabalho do auditor) – corresponde a um plano de ação, 
que orienta e comprova os trabalhos de auditoria. Este plano tem como função 
executar os trabalhos de auditoria, sendo considerado um plano prático, um 
instrumento de metodologia para execução. E as vantagens seriam: formatação 
adequada para realização dos trabalhos; controle do tempo; e determinar a seqüência 
lógica de realização dos trabalhos. 
 
O instrumento utilizado para testar os controles internos e saldos contábeis é o 
programa de auditoria. Os tipos de programa de auditoria são: 
 
- o teste dos controles internos; e 
 
- os testes contábeis, que seria o teste dos saldos das demonstrações contábeis 
 
(testes substantivos). 
 
Nas palavras de Sá (2002, pág. 131) o conceito de plano de auditoria, programa 
 
de auditoria, e outras expressões utilizadas, “significam: tarefa preliminar traçada pelo 
auditor, que se caracteriza pela previsão dos trabalhos que devem ser executados em 
cada serviço, a fim de que este cumpra integralmente as suas finalidades dentro das 
normas científicas da contabilidade e da técnica de auditoria”. 
 
O plano envolve, na sua elaboração, tudo o que será realizado ou se imagina 
que o seja. Tem que ter disciplina mental e capacidade técnica apreciável, prática e 
cultura necessária. 
 
Se o prazo é curto, o plano geralmente abrange todo o período. 
 
 
 
12 
 
Se o prazo é longo, será conveniente traçar um plano geral, demasiadamente 
 
generalizado, sintético, fazendo outros planos menores para a cobertura precisa de 
diversos períodos. Aconselha-se a não elaborar planos superiores a um exercício (SÁ, 
2002). Pois poderá ocorrer grandes variações, podendo até mesmo mudar todo o curso 
de uma tarefa. Podendo ser alterado, a qualquer momento, pelo auditor durante o 
processo de auditoria. 
 
Para ser considerado um bom plano, deve ter as seguintes características: 
 
a. Unidade (técnica) 
 
b. Continuidade 
 
c. Flexibilidade (por evolução) 
 
d. Precisão (no sentido de segurança) 
 
e. Especificidade 
 
f. Clareza 
 
g. Capacidade de distribuição 
 
h. Capacidade de síntese 
 
i. Segurança (prevenção de erros e fraudes) 
 
E Sá (2002) ainda comenta que plano deve ser um guia seguro, indicando o que 
 
deverá ser realizado, e que possibilite, por isto mesmo: 
 
1º a execução fiel de trabalhos de bom nível técnico-profissional, como guia; 
 
2º o acompanhamento do progresso de tal execução; 
 
3º a manutenção de uma linha certa que não permita omissões. 
 
O planejamento de auditoria, como foi visto, para diversos autores é considerado 
a mesma coisa que programa de auditoria ou plano de auditoria. Mas para a NBC T-11 
o programa de auditoria, o plano de auditoria, faz parte do planejamento de auditoria 
como será demonstrado a seguir. De acordo com as NBC T 11.4.1.2 até 11.4.1.11, o 
planejamento de auditoria se realiza da seguinte forma: 
 
O auditor deve planejar seu trabalho consoante as Normas Profissionais de 
 
Auditor Independente e esta norma, de acordo com os prazos e os demais 
compromissos contratualmente assumidos com a entidade. 
 
 
 
 
13 
 
O planejamento pressupõe adequado nível de conhecimento sobre as 
 
atividades, os fatores econômicos, a legislação aplicável e as práticas operacionais da 
entidade e o nível geral de competência de sua administração. 
 
O planejamento deve considerar todos os fatores relevantes na execução dos 
trabalhos, especialmente os seguintes: 
 
a. O conhecimento detalhado das práticas contábeis adotadas pela entidade 
e as alterações procedidas em relação ao exercício anterior; 
 
b. O conhecimento detalhado do sistema contábil e de controles internos da 
entidade e seu grau de confiabilidade; 
 
c. Os riscos de auditoria e identificação das áreas importantes da entidade, 
quer pelo volume de transações, quer pela complexidade de suas 
atividades; 
 
d. A natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos de auditoria 
 
a serem aplicados; 
 
e. A existência de entidades associadas, filiais e partes relacionadas; 
 
f. O uso dos trabalhos de outros auditores independentes, especialistas e 
auditores internos; 
 
g. a natureza, o conteúdo e a oportunidade dos pareceres, relatórios e 
outros informes a serem entregues a entidade; e 
 
h. a necessidade de atender a prazos estabelecidos por entidades 
reguladoras ou fiscalizadoras e para a entidade prestar informações aos 
demais usuários externos. 
 
O auditor deve documentar seu planejamento geral e preparar programas de 
 
trabalho por escrito, detalhando o que for necessário a compreensão dos 
procedimentos que serão aplicados, em termos de natureza, oportunidade e extensão. 
 
Os programas de auditoria devem ser detalhados de forma a servir como guia e 
meio de controle de sua execução. 
 
O planejamento de auditoria, quando incluir a designação de equipe técnica, 
deve prever a orientação e a supervisão do auditor, que assumirá total 
responsabilidade pelos trabalhos executados. 
 
 
 
 
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A utilização de equipe técnica deve ser prevista de maneira a fornecer razoável 
 
segurança de que o trabalho venha a ser executado por pessoa com capacitação 
profissional, independência e treinamentos requeridos nas circunstâncias. 
 
O planejamento e os programas de trabalho devem ser revisados e atualizados 
sempre que novos fatos recomendarem. 
 
Quando for realizada uma auditoria, pela primeira vez, na entidade, ou quando 
as Demonstrações Contábeis do exercício anterior tenham sido examinadas por outro 
auditor, o planejamento deve contemplar, também, os seguintes procedimentos: 
 
a. obtenção de evidências suficientes de que os saldos de abertura do 
 
exercício não contenham representações errôneas ou inconsistentes que, 
de alguma maneira, distorçam as Demonstrações Contábeis do exercício 
atual. 
 
b. exame da adequação dos saldos de encerramento do exercício anterior 
 
com os saldos de abertura doexercício atual; 
 
c. verificação se as práticas contábeis adotadas no atual exercício são 
 
uniformes com as adotadas no exercício anterior; 
 
d. identificação de fatos relevantes que possam afetar as atividades da 
 
entidade e sua situação patrimonial e financeira; e 
 
e. identificação de relevantes eventos subseqüentes ao exercício anterior, 
 
revelados ou não-revelados. 
 
 
 
 
O Planejamento de Auditoria é a etapa do trabalho na qual o auditor 
independente estabelece a estratégia geral dos trabalhos a executar na entidade a ser 
auditada, elaborando-o a partir da contratação dos serviços, estabelecendo a natureza, 
a oportunidade e a extensão dos exames, de modo que possa desempenhar uma 
auditoria eficaz. 
 
O Planejamento de Auditoria é, muitas vezes, denominado Plano ou Programa 
 
de Auditoria, conceitos que, nesta norma, são considerados partes do Planejamento da 
Auditoria. 
 
Os principais objetivos do Planejamento de auditoria são (NBC T 11.4.2.1): 
 
a. obter conhecimento das atividades da entidade, para identificar eventos e 
 
transações relevantes que afetem as Demonstrações Contábeis; 
 
15 
 
b. propiciar o cumprimento dos serviços contratados com a entidade dentro 
 
dos prazos e compromissos, previamente, estabelecidos; 
 
c. assegurar que as áreas importantes da entidade e os valores relevantes 
 
contidos em suas demonstrações contábeis recebam a atenção 
requerida; 
 
d. identificar os problemas potenciais da entidade; 
 
e. identificar a legislação aplicável a entidade; 
 
f. estabelecer a natureza, a oportunidade e a extensão dos exames a serem 
efetuados, em consonância com os termos constantes na sua proposta 
de serviços para a realização do trabalho; 
 
g. definir a forma de divisão das tarefas entre os membros da equipe de 
 
trabalho, quando houver; 
 
h. facilitar a supervisão dos serviços executados, especialmente quando 
 
forem realizados por uma equipe de profissionais; 
 
i. propiciar a coordenação do trabalho a ser efetuado por outros auditores 
 
independentes e especialistas; 
 
j. buscar a coordenação do trabalho a ser efetuado por auditores internos; 
 
k. identificar os prazos para a entrega de relatórios, pareceres e outros 
informes decorrentes do trabalho contratado com a entidade. 
 
 
 
Informações e Condições para Elaborar o Planejamento de Auditoria: 
 
a. Conhecimento das Atividades da Entidade 
 
b. Fatores Econômicos 
 
c. Legislação Aplicável 
 
d. Práticas Operacionais da Entidade 
 
e. Competência da Administração 
 
f. Práticas Contábeis Adotadas 
 
g. Sistema Contábil e Controle Interno 
 
h. Áreas Importantes da Entidade 
 
 
 
16 
 
i. Volume de Transações 
 
j. Complexidade das Transações 
 
k. Entidades Associadas, Filiais e Partes Relacionadas 
 
l. Trabalho de Outros Auditores Independentes, Especialistas e Auditores 
Internos 
 
m. Natureza, Conteúdo e Oportunidade dos Pareceres e Relatórios 
 
n. Exigências e Prazos Estabelecidos por Órgãos Reguladores 
 
 
 
 
Conteúdo do Planejamento (NBC T 11.4.4) 
 
a. Cronograma 
 
b. Procedimentos de Auditoria 
 
c. Relevância e Planejamento 
 
d. Riscos de Auditoria 
 
e. Pessoal designado 
 
f. Épocas oportunas dos Trabalhos 
 
g. Supervisão e Revisão 
 
h. Indagações a Administração para Concluir o Planejamento 
 
i. Revisões e Atualizações no Planejamento e nos Programas de Auditoria 
 
 
 
 
No planejamento da primeira auditoria, o auditor independente deve avaliar a 
necessidade de revisão dos papéis de trabalho e dos relatórios emitidos pelo seu 
antecessor (NBC T 11.4.10.1). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
17 
 
8. PROCESSO DE AUDITORIA 
 
 
 
Obter Informações 
 
 
 
Análise do 
Ambiente de 
Negócios 
Análise do 
Ambiente de 
Controle 
 
 
 
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 
 
 
 
Avaliar o Risco 
de Auditoria 
 
Análise do 
Risco de 
Auditoria 
Teste dos 
Controles 
Internos 
 
 
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 
 
 
Planejar 
Resposta 
 
 
O Risco é 
Elevado? 
 
 
 
 
Resposta 
Específica de 
Auditoria 
 
 
 
Resposta 
Padronizada de 
Auditoria 
 
 
 
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 
 
 
Executar 
Procedimentos 
 
Programa de 
Trabalhos para 
testar saldos 
 
 
 
 
 
 
Foram 
Sim Encontradas Não 
 
Irregularidades? 
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 
 
 
Concluir 
Relatórios / Parecer
 
 
 
 
18 
 
9. PAPÉIS DE TRABALHO 
 
 
 
Não existe uma forma definida de papéis de trabalho, apenas sugerida. Os 
Papéis de Trabalho são considerados o conjunto de documentos e apontamentos que 
contém dados e informações obtidos pelo auditor ao longo do processo de auditoria, 
sendo preparados de forma manual ou eletrônica que constituem a comprovação do 
trabalho executado e são fundamentos da opinião emitida pelo auditor. 
 
O auditor deve documentar, através de papéis de trabalho, todos os elementos 
 
significativos dos exames realizados e que evidenciam ter sido a auditoria executada 
de acordo com as normas aplicáveis. Os papéis de trabalho devem ser elaborados, 
organizados e arquivados de forma sistemática e racional. 
 
A denominação papéis de trabalho de auditoria, segundo Sá (2002), 
 
compreende todos os impressos utilizados desde a fase de pré-auditoria até as 
conclusões finais. 
 
Os papéis de trabalho destinam-se a: 
 
- ajudar, pela análise dos documentos de auditorias anteriores ou pelos coligidos 
 
quando da contratação de uma primeira auditoria, no planejamento e na execução da 
auditoria; 
 
- facilitar a revisão do trabalho de auditoria; e 
 
- registrar as evidências do trabalho executado, para fundamentar o parecer do 
auditor independente. 
 
 
 
9.1Finalidades: 
 
- Organizar os exames de auditoria; 
 
- Fornecer dados e informações para fundamentar a opinião do auditor no parecer 
de auditoria; 
 
- Fornecer dados e informações que constarão do relatório de recomendações da 
auditoria; 
 
- Comprovar a execução dos trabalhos; 
 
- Evidência Legal; 
 
- Orientar auditorias subseqüentes. 
 
19 
 
9.3.Propriedade 
 
Embora tenham procedência de documentos originais de propriedade da 
entidade auditada, os papéis de trabalho são de propriedade exclusiva do auditor, que 
é responsável por sua guarda e sigilo. 
 
 
 
9.4. Guarda 
 
O auditor, para fins de fiscalização do exercício profissional, deve conservar em 
 
boa guarda, pelo prazo de 5 (cinco) anos, a partir da data de emissão do seu parecer, 
seus papéis de trabalho. 
 
 
 
9.2Características: 
 
- Integridade; 
 
- Objetividade; 
 
- Clareza; 
 
- Seqüência Lógica ( seqüência lógica de raciocínio); 
 
- Limpeza (compreensão); 
 
- Conciso (claro/sintético); 
 
- Simplicidade; 
 
- Criatividade. 
 
 
 
 
9.5.Modelos: 
 
- os modelos de papéis de trabalho podem variar de acordo com as circunstâncias 
e necessidades quanto a evidência de auditoria. Porém, eles devem ser 
estruturados dentro de uma estrutura de fácil composição e entendimento; 
 
- Os layouts (formatos) dos papéis de trabalho devem incluir, obrigatoriamente, 
espaço quedetermine: nome da entidade/unidade/departamento a que se 
refere, codificação do papel de trabalho, identificação dos auditores que 
executaram, aprovaram e revisaram os papéis de trabalho, e datas de cada 
atividade. 
 
 
 
20 
 
E de acordo com Sá (2002) cada papel de trabalho deve ter sua identificação de 
 
forma bastante clara, incluindo: 
 
1. O título (por exemplo: Levantamento Físico do Numerário de Caixa 
 
Pequena). 
 
2. O item do programa da auditoria (exemplo: 2.4). 
 
3. A empresa na qual se fez o levantamento. 
 
4. A data e o horário de início e conclusão. 
 
5. O nome do funcionário ou profissional que efetivou o levantamento e seu 
visto. 
 
6. Quando for o caso, o “de acordo” do funcionário, do cliente que acompanhou 
o levantamento etc. 
 
7. O nome da empresa Auditoria ou do Contador Autônomo responsável. 
 
Desta forma, as identificações técnicas facilitam consideravelmente a montagem 
 
dos relatórios, a conferência da execução do plano e o arquivo de comprovação da 
tarefa realizada. 
 
 
 
9.6.Divisão e Arquivamento: 
 
Os papéis de trabalho normalmente são classificados em duas pastas: 
 
Pastas Permanentes (longo prazo): contém informações utilizáveis em bases 
 
permanentes, como estrutura jurídica da entidade, dados referentes a política contábil 
adotada, localização dos livros e registros. Nesta pasta possuem os papéis de trabalho 
com informações que não se alteram, exemplos: estatuto social ou contrato social; 
cópias de atas de reuniões (as decisões tomadas devem abranger mais de um 
exercício social); cópias de contratos bancários de financiamento a longo prazo; cópias 
de contratos de assistência técnica; cartões de assinaturas e rubricas das pessoas 
responsáveis pela aprovação das transações; manuais de procedimentos internos; 
legislações específicas aplicáveis a empresa auditada. 
 
Pastas Correntes ou em Curso (curto prazo): contém informações utilizáveis 
somente para o trabalho em curso, na maior parte, os registros originados do exame de 
determinado exercício. Nesta pasta os papéis de trabalho possuem informações que se 
alteram de uma auditoria para a outra. Exemplos: caixa e bancos; contas a receber; 
 
 
21 
 
estoques; aplicações financeiras; investimentos; imobilizado; diferido; contas a pagar; 
 
imposto de renda; resultado de exercícios futuros; patrimônio líquido; receitas e 
despesas; revisão analítica; demonstrações financeiras; questionário de controle 
interno. 
 
 
 
9.7.Técnica de Elaboração de Papéis de Trabalho 
 
- Os papéis de trabalho devem ser escriturados a lápis (preto), sempre que 
possível, de modo a facilitar alterações durante a realização do trabalho. Mas 
atualmente a maioria dos auditores elaboram seus papéis de trabalho no 
computador; 
 
- Na parte superior do papel de trabalho devem constar o nome da empresa 
auditada, a data-base do exame e o título (caixa, bancos, teste de amortização, 
teste de depreciação, entre outros); 
 
- Não deve ser utilizado o verso da folha do papel de trabalho; 
 
- Os números e as informações devem constar na parte superior do papel de 
trabalho (logo após o título) e as explicações sobre o trabalho realizado na parte 
inferior; 
 
- Os tiques ou símbolos são apostos ao lado do número auditado e explicados na 
parte inferior do papel de trabalho, demonstrando assim, o serviço realizado. 
 
- O auditor não deve utilizar mais do que oito símbolos em uma mesma folha, 
dificultando consultas e revisões dos papéis de trabalho. Sendo necessário, o 
auditor deverá então utilizar letras ou números dentro de círculos, em vez de 
símbolos; 
 
- Os tiques ou as letras ou números dentro de círculos devem ser escriturados 
com lápis de cor (geralmente vermelho), identificando de forma clara o trabalho 
realizado e facilitando a revisão dos papéis de trabalho; 
 
- Poderá também o auditor utilizar o sistema de notas para dar explicações 
necessárias aos papéis de trabalho; 
 
- Os papéis de trabalho somente deverão ser elaborados os que têm um fim útil; 
 
- As informações contidas nos papéis de trabalho devem limitar-se aos dados 
necessários; 
 
 
22 
 
- A redação deve ser clara e compreensível e os comentários sucintos; 
 
- A forma de apresentação e o conteúdo dos papéis de trabalho devem ser de 
modo a permitir que uma pessoa que não participou do serviço de auditoria 
possa compreendê-los de imediato; 
 
- As conclusões alcançadas devem ser indicadas nos papéis de trabalho. 
 
 
 
 
A forma e o conteúdo dos papéis de trabalho podem ser afetados por questões 
 
como: 
 
- natureza do trabalho; 
 
- natureza e complexidade da atividade da entidade; 
 
- natureza e condição dos sistemas contábeis e de controle interno da 
entidade; 
 
- direção, supervisão e revisão do trabalho executado pela equipe técnica; 
 
- metodologia e tecnologia utilizadas no curso dos trabalhos. 
 
 
 
 
Os papéis de trabalho devem constar: 
 
- informações sobre a estrutura organizacional e legal da entidade; 
 
- cópias excertos de documentos legais, contratos e atas; 
 
- informações sobre as atividades, ambiente econômico e legal em que a 
entidade atua; 
 
- evidências do processo de planejamento, e também as mudanças ocorridas 
no programas de auditoria; 
 
- evidências de avaliação dos riscos de auditoria; 
 
- evidências que o trabalho realizado pela equipe técnica foi revisado e 
supervisionado; 
 
- registro da natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de 
auditoria e seus resultados; 
 
- indicação de quem executou e revisou os procedimentos de auditoria e de 
quando o fez; 
 
 
23 
 
- cópias de comunicações com outros auditores, peritos, especialistas e 
terceiros; 
 
- cartas de responsabilidade da administração; 
 
- cópias das demonstrações contábeis, assinadas pela administração da 
entidade e pelo contabilista responsável, e do parecer e dos relatórios do 
auditor; entre outros. 
 
 
 
9.8. Organização 
 
Distribuição do Trabalho: o auditor deve apresentar as evidências nos papéis de 
 
trabalho de maneira equilibrada, sem deixar dúvidas quanto à interpretação e 
entendimento. 
 
Codificação dos Papéis: é utilizada visando arquivar e resumir os trabalhos 
realizados pela auditoria, proporcionando ao conjunto de papéis uma estrutura 
interdependente e integrada. 
 
Indicação dos Procedimentos: todos os procedimentos realizados pelo auditor 
 
precisam ser indicados nos papéis de trabalho por meio de sinais ou pequenos textos 
auto-explicativos. 
 
 
 
 
9.9.Codificação: 
 
 
De maneira geral, os papéis de trabalho são codificados por meio de letras 
 
maiúsculas e números, que indicam as interdependências entre os papéis e o tipo de 
cédula utilizada. Seria o cruzamento de dados e informações (Amarração). 
 
Cédula Mestra: é um papel de trabalho sintético que, normalmente, corresponde 
aos grupos ou subgrupos de contas do Balanço Patrimonial e da Demonstração de 
Resultado; 
 
Cédula Subsidiária: é um papel de trabalho analítico que mostra os 
 
procedimentos aplicados, bem como as análises realizadas pela auditoria. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
24 
 
9.10. Indicadores de Exame (Indicadores de Realização do Trabalho): 
 
Tiques Explicativos – são sinais específicos utilizados pelo auditor para indicar 
um exame executado. E não existe padronização, os auditores devem definir estes 
sinais através de legendas o significado de cada um. 
 
Letras Explicativas – são pequenos textos, indicados por letras minúsculas, 
 
utilizados para explicar alguns aspectos relevantes/específicos de um exame 
executado. Explicando deforma superficial o exame realizado. 
 
Notas Explicativas – são pequenos textos que possuem explicação de ordem 
geral a cerca do exame executado. Explica de maneira detalhada o exame realizado. 
 
 
 
9.11. Tipos de Papéis de Trabalho: 
 
- Lançamentos de Ajuste e/ou Reclassificação; 
 
- Pontos de Recomendação (controles internos e sistemas contábeis); 
 
- Memorando Descritivos (processos relevantes que ocorrem na entidade); 
 
- Balancetes de Trabalho (seguem os grupos do Balanço Patrimonial e das 
Demonstrações Contábeis); 
 
- Folhas de Análise e Conciliação (confrontam informações de duas fontes 
distintas, exemplo: Conciliação Bancária; 
 
- Programas de Auditoria. 
 
 
 
 
9.12. Revisão dos Papéis de Trabalho 
 
Os papéis de trabalho deverão ser revisados pelos auditores, com o objetivo de 
manter a qualidade dos serviços, eliminado falhas e/ou possíveis incoerências e 
garantir que o serviço foi realizado de acordo com as normas de auditoria geralmente 
aceitas. Avaliando se os trabalhos foram adequadamente documentados e os objetivos 
dos procedimentos técnicos alcançados. 
 
Nas palavras de Almeida (2003) a revisão dos papéis de trabalho é realizada em 
 
três fases: 
 
1º através sênior (que deverá ter de 4 a 8 anos de experiência), sendo uma 
 
revisão de caráter detalhista, abrangendo cada papel de trabalho. 
 
 
 
25 
 
2º através do gerente (de 8 a 12 anos de experiência), a revisão também é 
 
considerada de caráter detalhista. 
 
3º através do sócio (acima de 12 anos de experiência), é considerada uma 
 
revisão mais genérica. 
 
A equipe de auditoria geralmente é composta por: auditores-assistentes (de 0 a 
 
2 anos de experiência), semi-sênior (de 2 a 4 anos de experiência), sênior, gerente e 
sócio. 
 
Alguns pontos deverão ser observados na revisão dos papéis de trabalho, de 
forma a verificar: 
 
- se todos os programas de auditoria foram completados e assinados; 
 
- se as falhas de controle interno foram consideradas no escopo do exame; 
 
- se as análises específicas foram corretamente preparadas, sendo definidas com 
clareza, natureza, extensão e datas dos procedimentos de auditoria, e 
identificam o nome da empresa auditada, a data-base do balanço e quem fez o 
papel de trabalho; 
 
- se todos os papéis de trabalho foram codificados e existe perfeita relação entre 
eles e as demonstrações financeiras; 
 
- se os desvios dos princípios de contabilidade geralmente aceitos foram 
considerados no parecer do auditor. 
 
A revisão dos papéis de trabalho é de grande importância, considerada um 
instrumento excelente para o treinamento e avaliação de auditores. 
 
 
 
 
10 O ESTUDO E AVALIAÇÃO DOS SISTEMAS DE CONTROLES INTERNOS 
 
 
 
Os controles internos, para a instituição, servem como instrumentos de 
precaução, inspeção e constatação utilizada pelos administradores a fim de exercer o 
controle sobre todos os atos praticados e fatos ocorridos na entidade. Permitindo 
antecipar, analisar, apontar e administrar os acontecimentos dentro da instituição, de 
forma a proteger seu patrimônio e promover a confiabilidade das informações. 
 
Para um melhor entendimento, controle interno significa conhecer a realidade de 
 
uma entidade, tomando conhecimento rápido de sua origem e de possíveis 
 
26 
 
divergências, a fim de poder corrigi-las e também evita-las. Um controle interno 
 
compatível proporciona que a entidade consiga identificar as suas fragilidades, de 
forma a minimizar os riscos ou até mesmo grandes prejuízos, protegendo seu 
patrimônio e integrando um sistema de controle onde se verifica a divisão das 
responsabilidades. 
 
E tanto a diretoria como todos os funcionários da entidade devem ter acesso ao 
controle interno, de modo a identificar a responsabilidade de cada um no processo e 
suas respectivas funções. Garantindo a qualidade de seus serviços, assegurando a 
obediência das políticas da administração e proporcionando o uso correto de seus 
procedimentos. 
 
Assim, o principal meio de controle de que dispõe uma administração é a 
 
Contabilidade. São considerados meios de controles internos todos os registros, livros, 
fichas, mapas, boletins, papéis, formulários, pedidos, notas, faturas, documentos, 
guias, impressos, ordens internas, regulamentos e demais instrumentos de 
organização administrativa. 
 
Os controles internos de uma instituição devem ser revisados periodicamente, a 
fim de atualizar os seus dados e suas informações, verificando a possibilidade de 
novos riscos e a necessidade de incorporar novas medidas. 
 
Os objetivos do controle interno são considerados os seguintes: 
 
_ Proteger o Patrimônio (controle interno contábil); 
 
_ Obter a fidelidade dos dados e da informação contábil adequada (controle 
 
interno contábil); 
 
_ Promover a eficiência e a eficácia operacional (controle interno 
 
administrativo); e 
 
_ Estimular o respeito e a obediência às políticas da administração (controle 
 
interno administrativo). 
 
O Controle interno pode ser classificado da seguinte forma, como demonstra o 
 
quadro a seguir: 
 
Quadro 1 - NATUREZA DOS CONTROLES INTERNOS 
 
 
NATUREZAS 
 
PROPÓSITOS 
 
Verificações 
Internas 
 
Normas ou sistemas criados para guiar as operações internas, ou seja, identificar 
as formas de como se deve proceder no dia-a-dia, por exemplo, os pagamentos 
realizados frente à autorização da seção na qual solicitou tal recurso. 
 
 
 
27 
 
 
 
 
Contábeis 
 
a) Patrimonial que visa identificar os erros incidental e involuntário bem com 
os erros premeditados e intencionais, como por exemplo, desvios de 
verbas do caixa. 
 
b) Eficiência operacional que objetiva comparar e analisar os atos e fatos 
com os padrões estabelecidos, como por exemplo, quantidade de 
produtos esperados ou efetivados (produzidos). 
c) Políticas e diretrizes que têm por propósito promover o incentivo a 
observância dos objetivos e metas estabelecidas pela direção, exemplo, 
este trimestre ter-se-á uma rentabilidade de X%. 
 
 
Gerenciais 
 
Preocupa-se em monitorar ou acompanhar o planejamento estratégico (missão, 
visão, valores, fatores críticos de sucesso, entre outros) da organização fazendo 
com que as pessoas não desviem do que a empresa está buscando. Um exemplo, 
ser a empresa líder de mercado em X anos. 
 
 
Operacionais 
 
Considera-se os ciclos de negócios, para tanto, estabelece metas visando seu 
acompanhamento. 
 
 
 
Sistemas 
Informatizados 
 
Para alguns autores, este está dentro dos operacionais, mas resolveu-se destacar 
dado que hoje a maioria das operações das organizações são realizadas por meio 
de equipamentos informatizados, necessitando, ser: justo, exato, completo, 
pontual, eficiente e eficaz. 
 
 
Fonte: Vieira (2004, p.42). 
 
Os controles internos realizados pelas entidades devem ser eficazes e 
 
adequados com a natureza, complexidade e com os riscos de suas operações, e isto 
não depende de seu porte. Como alicerce para definir a natureza, a oportunidade e a 
extensão da aplicação dos procedimentos de auditoria, o auditor deve considerar: 
 
- o tamanho e a complexidade das atividades da entidade; 
 
- os sistemas de informação contábil, para efeitos tanto internos quanto externos; 
 
- as áreas de risco da auditoria; 
 
- a natureza da documentação, em face dos sistemas de informatização adotados 
pela entidade; 
 
- o grau de envolvimento da auditoria interna, se existente. 
 
O sistema contábil e os controles internos, apesar de serem responsabilidade da 
 
administração da entidade, o auditor poderá realizar sugestões objetivas para o seu 
aprimoramento,decorrentes de constatações obtidas no percurso de seu trabalho. 
 
O auditor necessita realizar um estudo e uma avaliação dos controles internos 
da instituição do sistema contábil, estas avaliações devem considerar os seguintes 
aspectos: (a) O ambiente de controle existente na entidade; e (b) Os procedimentos de 
controle adotados pela administração da entidade. 
 
A avaliação do ambiente de controle existente deve considerar: 
 
a. a definição de funções de toda a administração; 
 
28 
 
b. o processo decisório adotado na entidade; 
 
c. a estrutura organizacional da entidade e os métodos de delegação de 
autoridade e responsabilidade; 
 
d. as políticas de pessoal e a segregação de funções; e 
 
e. o sistema de controle da administração, incluindo as atribuições da auditoria 
 
interna, se existente. 
 
O estudo e avaliação dos controles internos e do sistema contábil compreendem 
 
o plano de organização e o conjunto integrado de métodos e procedimentos adotados 
pela entidade na proteção de seu patrimônio, promoção da confiabilidade e 
tempestividade dos seus registros e demonstrações contábeis, e de sua eficácia 
operacional (NBC T 11, Item – 11.2.5.1). 
 
A avaliação do sistema de controle interno compreende: 
 
- determinar erros ou irregularidades que poderiam ocorrer; 
 
- verificar se o sistema atual de controles detectaria de imediato esses erros ou 
irregularidades; 
 
- analisar as fraquezas ou falta de controle, que possibilitam a existência de erros 
ou irregularidades, a fim de determinar a natureza, data e extensão dos 
procedimentos de auditoria; 
 
- emitir relatório-comentário fornecendo sugestões para o aprimoramento do 
sistema de controle interno da empresa. 
 
Desta forma os controles internos que forem satisfatórios proporcionarão auto 
 
grau de confiabilidade e os que apresentarem deficiência não haverá exatidão nas 
informações contábeis, podendo causar riscos nas suas operações. Apesar dos 
controles internos serem de responsabilidade da administração da empresa, o auditor 
deve efetuar sugestões objetivas para seu aprimoramento, decorrentes de 
constatações feitas no decorrer do seu trabalho. 
 
 
 
11 EVIDÊNCIAS OU PROVAS DE AUDITORIA 
 
As evidências de auditoria compreendem um conjunto de informações e dados 
 
passíveis de verificação, que contribuem para fundamentar e comprovar a opinião do 
auditor sobre o ambiente de negócios e de controle da entidade auditada, bem como a 
 
 
29 
 
fidedignidade de suas demonstrações contábeis sob análise e julgamento. Estas 
 
evidências ou provas são consideradas comprovações obtidas ao longo do processo 
de auditoria. 
 
As evidências podem ser: 
 
a. Qualitativo - tipo de evidência a ser obtida; 
 
b. Quantitativo – número/quantidade de evidências a serem obtidas (processo de 
amostragem). 
 
Obtenção de Evidências: o tipo e a quantidade de evidências que o auditor julgar 
necessário obter durante o processo de auditoria irá depender dos seguintes fatores de 
decisão: risco, materialidade e custo (limita a escolha de evidência). 
 
Os fatores de decisão quanto à obtenção de evidências, são os seguintes: 
 
 
11.1 Risco (Risco de Irregularidades) 
 
A possibilidade de irregularidades não se encontra apenas nos valores das 
 
demonstrações contábeis sob análise e julgamento, mas também na descrição de um 
 
item, por exemplo, ou mesmo nas observações e comentários de um funcionário da 
entidade auditada; a maior segurança que o auditor busca para itens que envolvam 
mais risco pode ser conseguida: 
 
a. reunindo-se maior quantidade de provas; ou 
 
b. por meio da obtenção de diferentes tipos de provas com graus de 
fidedignidade variáveis. 
 
11.2 Materialidade 
 
Considera-se uma informação material se sua inclusão ou exclusão num 
 
determinado grupo das demonstrações contábeis fizer diferença para o usuário da 
 
referida informação; de acordo com esta análise o auditor irá decidir pela busca ou não 
de evidências para comprovar determinadas informações. 
 
11.3 Custo 
 
O custo de obtenção das evidências se refere aos gastos incorridos para obtê- 
 
las; para decidir se a obtenção de determinado tipo de evidência compensa o seu 
 
custo, o auditor deve estudar as alternativas de evidências que dispõe para o que 
necessita comprovar. 
 
Sendo assim, o Risco, a Materialidade e o Custo são considerados limitações 
para a escolha de evidência. 
30 
 
11.4 Classificação das Evidências quanto à Finalidade 
 
 
- Evidência sobre a Continuidade (ambiente de negócios): correspondem a 
 
comprovações de informações e dados que se relacionam ao ambiente de negócio em 
que a entidade opera; essas evidências se referem a fatos que no passado já tenham 
afetado ou que no futuro possam vir a afetar a situação econômica e financeira da 
entidade auditada, mas que não foram registradas ou divulgadas nas demonstrações 
contábeis. 
 
- Evidência sobre os Controles Internos e Sistema Contábil (ambiente de 
 
controle): são evidências que contribuem para a comprovação da qualidade (eficiência 
e eficácia) dos controles internos e sistema contábil adotados pela entidade auditada; 
essas evidências permitem ao auditor estabelecer a quantidade de transações/ eventos 
que julga necessário examinar para emitir sua opinião sobre o conjunto das 
demonstrações contábeis. 
 
- Evidência sobre as Transações Contábeis: são evidências que contribuem 
 
para a comprovação da veracidade das afirmações (saldos e notas explicativas) 
contidas nas demonstrações contábeis emitidas pela entidade auditada; essas 
evidências permitem ao auditor verificar se todas as transações realizadas foram, de 
fato, registradas de acordo com os Princípios Fundamentais de Contabilidade e se tais 
transações são legítimas, o que irá fundamentar sua opinião sobre o conjunto das 
demonstrações contábeis. 
 
 
 
Classificação das Evidências quanto à Natureza: 
 
- Existência Física: dentre as provas mais poderosas postas à disposição do 
auditor está a constatação da existência física dos bens (ao ver um equipamento, um 
prédio ou contar o numerário existente, o auditor adquire certeza de sua existência 
física); este tipo de evidência está limitada, naturalmente, aos bens tangíveis, e 
também não permite identificar claramente a propriedade do bem examinado. 
 
- Declarações de Terceiros: outra forma de evidência, consiste em obter 
 
declarações de terceiros escritas (formais) ou verbais (informais) acerca de certos fatos 
ou transações contábeis; normalmente, os terceiros consultados mantêm uma relação 
de interesse com a entidade auditada (podem ser Clientes, Fornecedores, Acionistas, 
Investidores, Governo, Bancos, etc.). 
 
 
 
31 
 
- Documentos Hábeis: a evidência documental é muito utilizada pelos auditores 
 
na busca da comprovação dos fatos e transações (a maioria das transações quase 
sempre estará acompanhada por um documento hábil que lhe explicará as origens, 
como por exemplo, cheques, notas fiscais, contratos, faturas, recibos, duplicatas, 
extratos, atas, etc.); quanto à credibilidade os documentos hábeis podem ser 
classificados em dois: (a) externos – preparados fora da entidade sob exame; e (b) 
internos – preparados dentro da entidade. 
 
- Declarações de Administradores e Empregados da Entidade: outra forma 
de evidência consiste em obter declarações de administradores e funcionários da 
entidade auditada escritas (formais) ou verbais (informais) acerca de certos fatos ou 
transações contábeis. 
 
- Cálculos e Conferências: esta evidência traz importante contribuição no 
sentido de identificar as várias possibilidades de erro que ocorrem nos cálculos 
aritméticos essenciais à contabilidade; além deconferir a exatidão de tais cálculos, o 
auditor deve refazer os mesmos cálculos, registrando-os adequadamente. 
 
- Procedimentos Satisfatórios de Controles Internos: outra forma importante 
de evidência consiste em obter a confirmação da qualidade dos controles internos e 
sistema contábil em uso pela entidade, pois essa é uma prova de que as informações 
das demonstrações contábeis merecem confiança. 
 
- Eventos Subseqüentes: com este tipo de evidência o auditor poderá 
acompanhar determinadas alterações da posição das demonstrações contábeis da 
entidade auditada referentes ao encerramento do exercício social, à luz dos 
acontecimentos posteriores relativos ao novo exercício social que se inicia; dessa 
maneira, o auditor tem a possibilidade de constatar ocorrência de certos fatos 
posteriores importantes, por exemplo, se certos créditos foram realizados, ou se o valor 
contabilizado de um dívida foi de fato aquele pago no seu vencimento. 
 
- Correlação (Cruzamento) dos Dados: esta evidência consiste da identificação 
pelo, auditor das inter-relações de dados existentes na contabilidade; o auditor 
deverá encontrar essas inter-relações para que o sistema contábil possa 
merecer sua confiança. 
 
 
 
 
 
 
 
32 
 
12 AMOSTRAGEM 
 
 
 
 
O auditor poderá aplicar a técnica de amostragem quando determinar o método 
de seleção de itens a serem testados ou a extensão de um teste de auditoria. De 
acordo com as NBC T 11.11.1.3 até 11.11.1.8, a amostragem pode ser definida da 
seguinte forma: 
 
Amostragem é a utilização de um processo para obtenção de dados aplicáveis a 
um conjunto, denominado universo ou população, por maio do exame de uma parte 
deste conjunto denominado amostra. 
 
Amostra estatística é aquela em que a amostra é selecionada cientificamente 
 
com a finalidade de que os resultados obtidos possam ser estendidos ao conjunto de 
acordo com a teoria da probabilidade ou as regras estatísticas. O emprego de 
amostragem estatística é recomendável quando os itens da população apresentam 
características homogêneas. 
 
Amostra não-estatística (por julgamento) é aquela em que a mostra é 
determinada pelo auditor utilizando sua experiência, critério e conhecimento da 
entidade. 
 
Quando utilizar os métodos de amostragem estatística ou não estatística (por 
 
julgamento), o auditor deve projetar e selecionar uma amostra de auditoria, aplicar a 
essa amostra procedimentos de auditoria e avaliar os resultados da amostra, de forma 
a proporcionar evidência de auditoria suficiente e apropriada. 
 
Amostragem de auditoria é a aplicação de procedimentos de auditoria sobre 
 
uma parte da totalidade dos itens que compõem o saldo de uma conta, ou classe de 
transações, para permitir que o auditor obtenha e avalie a evidência de auditoria sobre 
algumas características dos itens selecionados, para formar, ou ajudar a formar, uma 
conclusão sobre a população. 
 
É importante reconhecer que certos procedimentos de auditoria aplicados na 
base de testes não estão dentro da definição de amostragem. Os testes aplicados na 
totalidade da população não se qualificam como amostragem de auditoria. 
 
A amostra pode ser definida da seguinte maneira: avaliação e análise dos 
 
controles internos e sistemas contábeis e verificação da relevância (materialidade) das 
 
 
 
 
33 
 
operações (fatos contábeis/financeiros) – Valor. Na realização do cálculo da amostra 
 
tem que dar importância a relevância das operações realizadas. 
 
A amostra selecionada pelo auditor deve ter relação direta com o volume de 
 
transações realizadas pela entidade na área ou na transação objeto de exame, como 
também com os efeitos nas posições patrimonial e financeira da entidade e o resultado 
por ela obtido no período. (NBC T 11.11.2.1.1). 
 
Ao planejar e determinar a amostra de auditoria o auditor deve levar em 
 
consideração os seguintes fatores: 
 
a. Objetivos da auditoria, o auditor deve considerar os objetivos específicos 
 
a serem atingidos e os procedimentos de auditoria que têm maior 
probabilidade de atingir esses objetivos; 
 
b. População objeto da amostra, a população é a totalidade dos dados do 
qual o auditor deseja tirar a amostra para chegar a uma conclusão; Os 
testes aplicados na totalidade da população não se qualificam como 
amostragem de auditoria. 
 
c. Estratificação da amostra, é considerada o processo de dividir uma 
população em subpopulações, cada qual contendo um grupo de unidades 
de amostragem com características homogêneas ou similares, a fim de 
auxiliar no planejamento eficiente e eficaz da amostra; 
 
d. Tamanho da amostra, ao determinar o tamanho da amostra, o auditor 
deve considerar o risco de amostragem, bem como os erros toleráveis e 
os esperados; e alguns casos como: avaliação de risco de controle, 
redução no risco de detecção devido a outros testes executados 
relacionados com as mesmas asserções, número de itens da população e 
valor envolvido, estes devem ser levados em consideração pelo auditor, 
pois afetam o tamanho da amostra; 
 
e. Risco da amostragem, surge da possibilidade de que a conclusão do 
 
auditor, com base em uma amostra, possa ser diferente da conclusão que 
seria alcançada se toda a população estivesse sujeita ao mesmo 
procedimento de auditoria; o auditor está sujeito ao risco de amostragem 
nos testes de observância: risco de subavaliação da confiabilidade e 
risco de superavaliação da confiabilidade e testes substântivos: risco de 
rejeição incorreta e risco e aceitação incorreta. O tamanho da amostra é 
 
34 
 
afetado pelo nível do risco de amostragem que o auditor está disposto a 
 
aceitar dos resultados da amostra. Quanto mais baixo o risco que o 
auditor estiver disposto a aceitar, maior deve ser o tamanho da amostra ; 
 
f. Erro tolerável, é o erro máximo na população que o auditor está disposto 
a aceitar e, ainda sim, concluir que o resultado da amostra atingiu o 
objetivo esperado. Quanto menor o erro tolerável, maior deve ser o 
tamanho da amostra; e 
 
g. Erro esperado, ao determinar o erro esperado o auditor deverá 
considerar: os níveis de erros identificados em auditorias anteriores, 
mudança nos procedimentos da entidade e evidência obtida na aplicação 
de outros procedimentos de auditoria. Se o auditor espera que a 
população contenha erro, é necessário examinar uma amostra maior do 
que quando não se espera erro, para concluir que o erro real da 
população não excede o erro tolerável planejado. Tamanhos menores de 
amostra justificam-se quando se espera que a população esteja isenta de 
erros. 
 
Com a finalidade de evidenciar os seus trabalhos, a seleção de amostra deve 
 
ser documentada pelo auditor e considerar: 
 
a. O grau de confiança depositada sobre o sistema de controles internos das 
 
contas, classes de transações ou itens específicos; 
 
b. A base de seleção; 
 
c. A fonte de seleção; e 
 
d. O número de itens selecionados. 
 
Na seleção da amostra devem ser consideradas: 
 
a. Seleção Aleatória ou randômica, assegura que todos os itens da 
 
população ou do estrato fixado tenham idêntica possibilidade de serem 
escolhidos; 
 
b. Seleção Sistemática ou por intervalo, observando um intervalo constante 
entre as transações realizadas; 
 
c. Seleção Casual, a critério do auditor, baseada em sua experiência 
profisssional. 
 
 
 
35 
 
Para a avaliação dos resultados da amostra, o auditor deve: 
 
a. Analisar qualquer erro detectado na amostra; 
 
b. Extrapolar os erros encontrados na amostra para a população; e 
 
c. Reavaliar o risco de amostragem. 
 
 
 
 
 
 
13 FRAUDE E ERRO 
 
 
 
De acordo com a NBC T 11 – IT (Interpretação Técnica) 3, este capítuloproporciona esclarecimentos sobre a responsabilidade do auditor nas fraudes e erros, 
nos trabalhos de auditoria. 
 
O termo FRAUDE refere-se a ato intencional de omissão ou manipulação de 
transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis. A 
fraude pode ser caracterizada por: 
 
a) manipulação, falsificação ou alteração de registros ou documentos, de modo a 
 
modificar os registros de ativos, passivos e resultados; 
 
b) apropriação indébita de ativos; 
 
c) supressão ou omissão de transações nos registros contábeis; 
 
d) registro de transações sem comprovação; e 
 
e) aplicação de práticas contábeis indevidas. 
 
 
 
 
E já o termo ERRO refere-se a ato não-intencional na elaboração de registros e 
demonstrações contábeis, que resulte em incorreções deles, consistente em: 
 
a) erros aritméticos na escrituração contábil ou nas demonstrações contábeis; 
 
b) aplicação incorreta das normas contábeis; e 
 
c) interpretação errada das variações patrimoniais. 
 
 
 
 
 
 
 
 
36 
 
A responsabilidade primeira (primária) na prevenção e identificação de fraudes 
 
e/ou erros é da administração da entidade, mediante a manutenção de adequado 
sistema de controle interno, que, entretanto, não elimina o risco de sua ocorrência. 
 
O auditor não é responsável nem pode ser responsabilizado pela prevenção de 
fraudes ou erros. No entanto, deve planejar seu trabalho avaliando o risco de sua 
ocorrência, de maneira a ter grande probabilidade de detectar aqueles que impliquem 
efeitos relevantes nas demonstrações contábeis. 
 
Ao planejar a auditoria, o auditor deve indagar da administração da entidade 
auditada sobre qualquer fraude e/ou erro que tenham sido detectados. 
 
Ao detectá-los, o auditor tem a obrigação de comunica-los à administração da 
entidade e sugerir medidas corretivas, informando sobre os possíveis efeitos no seu 
parecer, caso elas não sejam adotadas. 
 
Para detectar as fraudes e erros, a auditor deverá avaliar criticamente o sistema 
 
contábil, incluindo o controle interno, tanto em termos de concepção quanto de 
funcionamento efetivo, concedendo especial atenção às condições ou eventos que 
representem aumento de risco de fraude ou erro, que incluem: 
 
a) Estrutura ou atuação inadequada da administração da entidade auditada ou de 
 
algum dos seus membros, por exemplo: a alta administração é controlada por 
pessoas ou pequeno grupo, não existindo estrutura de supervisão eficaz; a 
reputação da administração é duvidosa; etc. 
 
b) Pressões internas e externas, exemplo: o setor econômico no qual a entidade 
 
se insere está em declínio, e as falências estão aumentando; há 
desentendimentos entre os acionistas, os quotistas e a administração; etc. 
 
c) Transações que pareçam anormais, exemplo: especialmente as que tenham 
efeitos significativos sobre os resultados, realizadas em datas próximas do fim 
do exercício; pagamentos que pareçam excessivos em relação aos serviços 
prestados; entre outros. 
 
d) Problemas internos no cumprimento dos trabalhos de auditoria, exemplo: 
registros inadequados, arquivos incompletos, ajustes excessivos nos livros e 
contas, transações não registradas de acordo com os procedimentos usuais e 
contas não conciliadas com os registros; mudanças inexplicáveis nos 
indicadores econômicos, financeiros e operacionais; experiência anterior com 
fraude e/ou erro; entre outros. 
 
37 
 
e) Fatores específicos no ambiente de sistemas de informação computadorizados, 
 
exemplo: incapacidade ou dificuldade para extrair informações dos arquivos de 
computador, devido à falta de documentação, ou à documentação 
desatualizada, de programas ou conteúdos de registros; grande quantidade de 
alterações nos programas, que não foram documentadas, aprovadas e 
testadas; e falta de conciliação geral entre as transações processadas em forma 
computadorizada e as bases de dados, de um lado; e os registros contábeis, de 
outro. 
 
 
 
Existe risco inevitável de que distorções relevantes resultantes de fraude e, em 
menor grau, de erro possam deixar de ser detectados, devido as limitações inerentes a 
auditoria. E se for descoberto, posteriormente, que durante o período coberto pelo 
parecer do auditor, exista distorção relevante não refletida ou não corrigida nas 
demonstrações contábeis, resultantes de fraude e/ou erro, isto não significa que o 
auditor deixou de cumprir as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações 
Contábeis. Pois o que irá determinar o cumprimento dessas normas será a adequação 
dos procedimentos de auditoria adotados nas circunstâncias e do seu parecer com 
base nos resultados desses procedimentos. 
 
Existe maior chance de não detectar distorção relevante resultante de fraude do 
 
que não detectar distorção relevante resultante de erro, pois a fraude geralmente 
envolve atos planejados para oculta-la, exemplos: conluio, falsificação, apresentação 
de informações intencionalmente erradas ao auditor. 
 
Se o auditor concluir que a fraude e/ou erro têm efeito relevante sobre as 
 
demonstrações contábeis, e que isso não foi apropriadamente refletido ou corrigido, ele 
deve emitir seu parecer com ressalva ou com opinião adversa. E se não foi possível 
para o auditor determinar se houve fraude e/ou erro, devido a limitações impostas pelas 
circunstâncias, e não pela entidade, ele deve avaliar o tipo de parecer a emitir. 
 
As Comunicações de fraude e/ou erro realizadas pelo auditor: 
 
- Á Administração: o auditor deverá comunicar a administração da entidade 
 
auditada descobertas factuais envolvendo fraude, podendo ser de forma verbal ou 
escrita - dependendo da ocasião, tão cedo quanto possível, mesmo que o efeito 
potencial sobre as demonstrações contábeis seja irrelevante; 
 
 
 
 
38 
 
- Á Terceiros: o sigilo profissional normalmente impede o auditor de comunicar 
 
fraude e/ou erro a terceiros. Mas em certas ocasiões, quando houver obrigação legal 
de fazê-lo, ao auditor poderá ser requerida a quebra de sigilo profissional. 
 
O auditor pode concluir que é necessário retirar-se do trabalho quando a 
entidade não tomar as medidas corretivas relacionadas com fraude, que ele considera 
necessárias as circunstâncias, mesmo quando a fraude for relevante para as 
demonstrações contábeis. 
 
 
 
 
 
14 UTILIZAÇÃO DE TRABALHOS DE ESPECIALISTAS 
 
 
 
Através da NBC P 1.8, será demonstrado a utilização de especialistas, pelo 
 
auditor independente, como parte da evidência de seus trabalhos de auditoria das 
demonstrações contábeis. 
 
“Especialista” significa: indivíduo ou empresa que possua habilidades, 
conhecimento e experiência em determinadas áreas não relacionadas a auditoria ou a 
contabilidade. Podendo ser: 
 
a. Contratado pela entidade auditada; 
 
b. Contratado pelo auditor independente; 
 
c. Empregado pela entidade auditada; ou 
 
d. Empregado pelo auditor independente (e não auxiliar do processo de 
auditoria). 
 
O auditor independente ao utilizar de trabalhos realizados por outros 
especialistas, legalmente habilitados, deverá obter evidência suficiente de que tais 
trabalhos são adequados para fins de auditoria. Mas se este for seu empregado, não 
será necessário avaliar sua competência profissional a cada trabalho, mas haverá 
necessidade de supervisão. 
 
Apesar do auditor possuir um vasto conhecimento sobre os negócios em geral, 
 
isto não significa que o mesmo tenha que ter competência para agir em áreas opostas 
a sua competência profissional. 
 
 
 
 
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O auditor independente ao realizar seu trabalho de auditoria pode necessitar 
 
obter evidências para dar suporte as suas conclusões, podendo ser de forma 
independente ou em conjunto