teorico 3

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Análise de Custos
Custo-padrão
Material Teórico
Responsável pelo Conteúdo:
Prof. Ms. Alexandre Saramelli
Revisão Textual:
Profa. Esp. Vera Lídia de Sá Cicarone
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• Arte e tecnologia 
• Padrões
• Custo-Padrão ou Standard
O Custo-padrão, longe de ser um método ultrapassado como muitos dizem, auxilia os profissionais 
a observar os problemas nos custos das empresas, antecipando-se a eles. Portanto, possibilita um 
planejamento das ações empresariais, em muitos casos, bem antes (meses ou até anos) que as operações 
reais sejam executadas. 
Muitas inovações e ideias surgem de sua utilização.
Se o método de custeio por absorção é imprescindível, o custo-padrão torna-se um auxílio indispensável 
para a inovação e a excelência!
Como? É o que iremos estudar agora! 
Aguce a sua curiosidade para saber o que as empresas de sucesso fazem para manter seu sucesso 
no mercado.
Nesta unidade você terá a oportunidade de estudar o custo-padrão!
O Custo-padrão e o custeio por absorção são muito importantes 
porque auxiliam os profissionais a conhecer os custos de uma 
empresa e a tomar decisões a partir de seus dados.
Mais do que um processo eminentemente contábil, é interdisciplinar 
e envolve a participação das áreas de controladoria e de 
engenharia. A experiência de várias empresas ao redor do planeta 
vem mostrando que, se tanto a contabilidade como a produção 
trabalharem juntas com um mesmo objetivo, o uso desse processo, 
de fato, gera a inovação e o desenvolvimento de novos e melhores 
produtos e serviços. 
Custo-padrão
• Análise de Custos
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Unidade: Custo-padrão
Contextualização
Em uma empresa de Confecções, a proprietária e estilista Donna Isis estava toda contente 
porque o desenho de seus uniformes profissionais fora aprovado em um concurso promovido 
por uma importante empresa de aviação.
No entanto, começaram a surgir os problemas, como se pode observar na leitura da 
correspondência abaixo. 
De: Edson (Contabilidade) 
Para: Donna Isis (Estilista, Proprietária da Confecção)
Com cópia para: 
Para: Georgina (Diretora de Produção)
Prezada Donna Isis 
Formalizando nossa conversa de ontem, verificamos que não existem variações significativas 
entre o custo-padrão e o custo real e que o orçamento que emitimos para a Aerolinhas América do 
Sul S.A. está correto. Não há também aumentos significativos de custo devido aos tecidos que a Sra. 
exige que sejam usados na confecção das roupas. Como o orçamento não foi aprovado, tivemos 
que pensar na nossa forma de produção. 
Chegamos à conclusão de que temos máquinas novas, mas que usam um conceito antigo de produção. 
Sendo assim, a Georgina concordou em adquirir máquinas novas, com corte a laser e outras 
tecnologias embarcadas que, provavelmente, irão diminuir nossos custos e a utilização de mão de obra. 
Uma vez escolhidas as máquinas e chegando os catálogos, vou montar novos custos-padrões. 
Atenciosamente, 
Edson (Contabilidade)
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Arte e tecnologia 
Quando você assiste a uma corrida de fórmula 1 na televisão ou mesmo vai a um autódromo, 
em que você presta a atenção? Certamente você irá dizer que torce por um piloto específico, 
gosta da velocidade, da beleza dos carros, do barulho dos motores (o “ronco”) ou, ainda, da 
movimentação das pessoas e de todo o ambiente entusiasmante que se cria em torno dos 
carros. Trata-se de um ambiente em que a competição está presente nos mínimos detalhes; 
todos querem vencer a corrida ou, pelo menos, alcançar uma meta ambiciosa.
Mas, além desses aspectos mais visíveis ou aparentes, há algo importante do qual pouco 
ou nada é mostrado nas transmissões de televisão e que não é possível ver nos autódromos: 
existe uma forte competição também entre os construtores de carros que desenvolvem novos 
produtos e serviços a partir dos ensinamentos que obtêm com os desafios que o esporte de alto 
rendimento impõe. Mais especificamente, as experiências produzem DADOS que são úteis em 
todo esse processo. Em todos os esportes, a vontade de vencer encontra-se com a tecnologia. A 
indústria desenvolve componentes avançados que ajudam no desempenho dos atletas. Um tênis 
de corrida que absorve impacto, uma raquete de fibra de carbono, uma camisa bem arejada 
para jogar futebol, esses objetos não são diretamente responsáveis pelo bom desempenho, mas 
ajudam o atleta que sabe usufruir da tecnologia para vencer. 
Na Fórmula 1, diferente de outros esportes, o laboratório técnico das indústrias costuma 
ir até as pistas, atuando lado a lado com os pilotos. Até os anos 1980, os pilotos de F1 eram 
considerados “drivers” (motoristas), ou seja, atletas que, a priori, se preocupariam apenas em 
pilotar os carros; não eram considerados integrantes das equipes técnicas. O famoso piloto 
brasileiro Ayrton Senna mudou essa visão. 
Atuando com profissionais da Honda, na Equipe McLaren, Senna interagia com os 
engenheiros o tempo todo. Eram capazes de trabalhar uma noite inteira com o objetivo de 
acertar o ajuste do carro. Ayrton Senna aplicava conceitos de qualidade em seu trabalho e, com 
essa atitude, conseguiu formar uma das mais profícuas parcerias entre atletas e corpo técnico de 
que se tem notícia. 
No começo da década de 1980, a Honda 
introduziu, na Fórmula 1, a “telemetria”, um 
sistema que capta, à distância, dados essenciais do 
funcionamento dos carros para serem usados na 
tomada de decisão da equipe, algumas em plena 
corrida. Com esse sistema, em 1989, durante o 
treino de qualificação para o grande prêmio do 
Japão, a Honda captou os dados de uma façanha do 
Ayrton Senna: a volta mais rápida já registrada no 
autódromo de Suzuka até então! Superar essa volta 
passou a ser uma ambição para o próprio Ayrton 
Senna e para os demais pilotos. A volta mais rápida 
do Senna foi superada anos mais tarde, com carros 
de F1 mais modernos e outras regras. 
Fonte: Thinkstock / Getty Images
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Unidade: Custo-padrão
Para Pensar
No Grande Prêmio de Suzuka de 2013, em voltas normais, o vencedor foi o australiano Mark Weber, 
da equipe Red Bull Renault, com o tempo de 1’34.587. Procure, na internet, uma tabela com os 
tempos de todos os pilotos que finalizaram a corrida e verifique quantos ficaram acima desse tempo 
de Ayrton Senna obtido em 1989. 
Vinte e quatro anos depois, a Honda, de forma impressionante e surpreendente, resolveu 
realizar uma homenagem a Ayrton Senna e, para isso, usou dados telemetrados de 1989 para 
reproduzir, no autódromo de Suzuka, por meio de um criativo jogo de luzes e sons, a volta 
mais rápida. Como os jornalistas comentaram, a volta foi reproduzida com tanta perfeição que 
parecia um “fantasma” do Senna na pista! Os profissionais da Honda conseguiram transformar 
dados até então restritos aos computadores da Honda em algo visível. O virtual tornou-se 
[quase] realidade!
 
 Explore
Neste endereço é possível encontrar o vídeo com o filme publicitário que 
homenageia Ayrton Senna, os dados telemetrados de toda a volta e um passeio 
virtual 3D. 
 9 http://www.honda.co.jp/internavi-dots/dots-lab/senna1989/
E neste endereço, veja a volta real, filmada. 
 9 http://www.youtube.com/watch?feature=player_embedded&v=L6n1zcdcgh4
Com esse exemplo magnífico da volta mais rápida do Ayrton Senna em Suzuka, convido-o(a) 
a estudar o conceito de PADRÕES e custeio-padrão, que é intensamente usado na contabilidade 
de custos. Você vai perceber a importância da coleta de dados precisos em uma empresa.
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Padrões
Ao visitarmos uma empresa industrial moderna, verificamos que é muito comum haver uma 
rotina de produção bem estabelecida para os produtos que são fabricados. Em muitas indústrias, 
até parece que estamos entrando em um relógio mecânico gigante, tamanha a precisão e o 
sincronismo das operações! Na linha de produção de uma montadora de motores, por exemplo, 
tudo édisposto de forma a que o trabalho seja feito com a maior eficiência e a maior rapidez 
possível, o que [entende-se] diminui os custos de produção.
Estamos abordando o setor industrial por ser mais didático, mas os 
mesmos conceitos também são aplicáveis, perfeitamente, aos setores de 
serviços e financeiro. Em um hotel, por exemplo, o tempo de Check In 
ou Check Out (atividades de recepção e saída) pode ser considerado um 
padrão. Dependendo do caso, a rapidez no atendimento pode ser uma 
meta ou mesmo um argumento de venda.
Por exemplo, Santoro e Moraes (2.000), em um estudo sobre a montagem de motores na 
Ford Brasil, descreveram a produção de motores dessa empresa da seguinte forma: 
A linha de montagem de motores compõe-se de várias dezenas de estações de 
trabalho manuais e automáticas, interligadas por um transportador acumulativo. 
Os motores são montados sobre paletes, sendo que o processo de montagem 
se inicia com a colocação do bloco de cilindros, previamente lavado, sobre um 
palete vazio. A partir disso, diversos componentes são montados em cada estação 
de trabalho: conjunto de pistões, casquilhos, virabrequim, cabeçote, bomba de 
óleo, cárter, bomba de água, etc. Em duas posições da linha o motor é testado 
e, em caso de falha, é desviado para que possa ser retrabalhado. Ao final do 
processo, existe uma área de teste a quente (hot test), descrita em detalhes no 
item 7, e também um desvio para reparo de motores defeituosos. No final da 
linha de montagem o motor completo é retirado do palete e depositado em um 
contenedor, e o palete retorna para a primeira estação – após passar por uma 
lavadora –, onde um novo bloco será montado.
Nessa rotina, Santoro e Moraes (2.000) identificaram os seguintes departamentos ou, como 
denominaram, “subsistemas” dentro da linha de montagem: 
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Unidade: Custo-padrão
Tabela 1: Subsistemas da linha de montagem da Ford Brasil
SUBSISTEMA LIMITES
Linha principal 
(primeiro segmento). Da lavadora de paletes até a primeira travessia do corredor. 
Linha principal 
(segundo segmento).
Da primeira travessia do corredor até o acesso às células de teste a 
quente.
Área de teste a quente 
(hot test). Do acesso às células de teste até a saída de motores.
Lavadora de blocos. Do abastecimento de peças até a operação de montagem do bloco. 
Lavadora de virabrequins. Do abastecimento de peças até a operação de montagem do virabrequim. 
Submontagem de pistões. Do abastecimento de peças até a operação de montagem do conjunto pistão e biela.
Lavadora e submontagem 
de cabeçotes
Do abastecimento de peças até a operação de montagem do 
cabeçote. 
Fonte: Reproduzido de Santoro e Moraes (2.000)
Todo o trabalho de montagem é feito sob uma rotina, que é demonstrada graficamente a seguir: 
É claro que isso ocorre em empresas que produzem 
produtos padronizados, sem muitas variações ou 
especificações Os motores da Ford, de maneira geral, 
são todos iguais (embora a empresa possa fabricar 
alguns motores com diferentes especificações a qualquer 
momento). Mas, mesmo em empresas que produzem 
produtos sob encomenda ou com níveis altos de 
diferenciação, persegue-se o estabelecimento de uma 
rotina, critérios, táticas de produção. 
Como diz Nobélia Silva (2008), desde a época da 
revolução industrial, no século 18, os engenheiros 
estudam novas técnicas que podem ser aplicadas 
no trabalho para aumentar a eficácia e eficiência 
das operações. Padoveze (2013) explica que, com 
os estudos de Taylor, o chamado Taylorismo, criou-
se um movimento chamado de “Administração 
Científica”, no qual tempos e movimentos do trabalho 
foram minuciosamente estudados com o objetivo de 
otimizar as operações. Derivado desse método, vemos 
o movimento do “Fordismo”, que criou o conceito de 
linha de produção e que tem como tática ou filosofia 
de trabalho fazer, internamente, tudo o que for 
possível, a chamada “verticalização” 
Mais tarde, os japoneses, ao enfrentarem o desafio de uma forte concorrência e exigências 
dos consumidores cada vez maiores, adotaram processos de trabalho que evitam a formação 
de estoques e exigem sincronia entre fornecedores e clientes, o que foi chamado de Kanban ou 
Just in Time, em um processo que ficou conhecido como “Toyotismo”. Como filosofia ou tática, 
Figura: Representação Geral da Linha de 
Montagem de Motores da Ford
Fonte: Reproduzido de Santoro e Moraes (2.000)
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o toyotismo utiliza a chamada “horizontalização”, que, de acordo com Martins e Alt, 2000, apud 
Kuehne Júnior, 2001, p. 38: 
Consiste na estratégia de comprar de terceiros o máximo possível dos itens que 
compõem o produto final ou os serviços de que necessita.
Ao mesmo tempo, todo esse processo foi fortemente influenciado pelo trabalho de profissionais 
da área de qualidade, como Willian Edwards Deming, Joseph M. Juran, Philip Crosby, entre 
outros, que trouxeram, para as empresas, a expectativa dos consumidores, que não aceitam 
produtos com defeito, fora das especificações, além de seus desejos, gostos, moda.
Pense
Uma indústria de bens de consumo deve produzir produtos com uma qualidade superior para 
mercados mais exigentes e com uma qualidade menor para mercados menos exigentes? 
Os trabalhadores de uma linha de produção devem participar do planejamento dos produtos e 
das decisões? 
Ao final desta unidade, você irá conhecer o que Willian Edwards Deming disse a esse respeito. 
Para bem atender às necessidades da produção e aos requisitos de qualidade, os engenheiros 
precisavam planejar com antecedência as operações das empresas e tomar decisões antes que 
as ações fossem realizadas, não raramente com meses ou até anos de antecedência. No entanto, 
a contabilidade, por conta de suas características e princípios, precisa de dados reais para a 
apuração. Temos aqui, então, visivelmente um conflito de interesses! Mas, como os engenheiros 
precisavam tomar decisões muito antes do “fechamento contábil”, de forma muito pragmática, 
desenvolveram o conceito de padrões, indispensáveis à grande parte das empresas. 
 
 Informação
Importante notar que os padrões não são apenas contábeis; são utilizados na engenharia 
para diversos fins, desde o planejamento de produção de curto prazo até decisões mais 
complexas. É natural que essa prática tenha sido também utilizada na contabilidade de 
custos em uma atitude multidisciplinar. Os contadores entenderam que deveriam usar as 
mesmas práticas da engenharia.
A partir do planejamento de produção e de todas as decisões dos engenheiros em torno 
do processo de produção, traça-se a capacidade das máquinas e os tempos razoáveis para 
as operações serem executadas dentro de uma normalidade. Voltando ao estudo de Santoro 
e Moraes (2.000), pode-se ver, a seguir, a rotina ou o padrão de operação da linha de 
montagem da Ford:
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Unidade: Custo-padrão
Tabela 2: Resultados do modelo de linha de produção da linha de montagem de motores da Ford
 Capacidade (motores/dia) Tempo de fluxo (min)
variabilidade fator de disponibilidade Média Mínimo média máximo
Não 0 954 945 97 619
Sim 0 893 886 104 638
Não 1 949 804 97 1090
Sim 1 889 740 104 676
Sim 2 884 731 107 935
Sim 5 870 665 132 1039
Fonte: Reproduzido de Santoro e Moraes (2.000)
Observe, nessa tabela, que os engenheiros da Ford estabeleceram diferentes níveis de 
produção ou o que eles denominaram de “fator de disponibilidade” (Intervalos de tempo entre 
paradas). Os autores Santoro e Moraes (2.000) dizem que existem vários fatores que fazem 
uma linha de produção fluir, como o nível de experiência dos trabalhadores e o momento do 
dia. Quando a linha de produção inicia o dia, o ritmo é um pouco mais lento, de aquecimento 
ou warm up (esquenta - preparação), e até mesmo a disponibilidade de ferramentas à mão e 
paletes por perto influenciam a velocidadedas operações. 
A disciplina estatística é muito usada nos processos fabris. Willian 
Edwards Deming, um dos “pais da qualidade”, era estatístico e, no Japão, 
desenvolveu seu trabalho com o auxílio da estatística. 
Com esses dados dos tempos padrões, obtidos por observação e medição, os engenheiros 
conseguem planejar as atividades. Digamos que, em um determinado dia, seja necessário 
realizar uma parada mais longa para manutenção de uma máquina, mas mantendo-se a mesma 
produção prevista para o dia. Por meio dos padrões, o engenheiro irá pesquisar uma solução 
para cumprir as metas.
Custo-padrão ou standard
Ao tentar descrever custo-padrão, Leone (2008, p. 281) cita duas definições básicas, emitidas 
por três especialistas brasileiros. Segundo Sá e Sá1 (1989) apud Leone (2008, p. 281), na obra 
Dicionário de Contabilidade, Custo-padrão.
Custo determinado a priori, ou seja, predeterminado, e que se fundamenta 
em princípios científicos e observa cada componente de custos (matérias, 
mão de obra e gastos gerais de fabricação) dentro de suas medidas 
de verdadeira participação no processo de produção, representando o 
quanto deve custar cada unidade em bases racionais de produção. 
1 Antonio Lopes de Sá e na M. Lopes de Sá.
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A outra definição citada por Leone (2008, p. 281) é a de Kohler (1975)2, que também escreveu 
um dicionário de contabilidade. A definição de Kohler é bem extensa e analisa diversos aspectos 
da aplicação do custo-padrão, mas, basicamente, apud Leone (2008, p. 281), é a seguinte: 
É uma previsão ou predeterminação do que os custos reais devem ser 
dentro de condições projetadas, servindo como uma base para o controle 
de custos e como uma medida da eficiência de produção (padrão de 
comparação), quando colocada diante desses custos reais. Ele fornece 
uma oportunidade para que os resultados correntes sejam analisados e as 
responsabilidades pelos desvios possam ser apontados. 
Com tudo isso, Leone (2008, p. 281) faz um pertinente comentário baseado na taxativa 
colocação de Eliseu Martins, apud Martins (1990 p. 267): 
A mais eficaz forma de se controlar custo é a partir da institucionalização 
do custo-padrão, que tanto pode ser usado com o absorção como com o 
variável (direto).
No âmbito da controladoria (contabilidade para fins e/ou usuário interno), Souza e Diehl 
(2009) lembram que as empresas estão agindo em um ambiente altamente competitivo, em 
que a função CONTROLE é muito importante. Como uma das formas de exercer a função 
controle, ou seja, criar procedimentos para verificar se o que foi planejado está sendo executado 
de maneira satisfatória, esses autores comentam a possibilidade do emprego do Custo-Padrão. 
Para Souza e Diehl (2009), o custo-padrão insere-se nesse contexto, ou seja, “como a base para 
a ação da função de controle”. Dessa forma eles conceituaram custo-padrão como: 
Uma técnica aplicada no processo de gestão de custos, na figura do 
“desempenho esperado”.
Com essas definições, vemos que, na atual administração, a análise de custos com o uso 
de custos-padrão é tido como imprescindível. Assim, vamos estudar como são formados esses 
custos-padrão. De acordo com Berbel (2003 p.145), “custo-padrão ou Standard é um custo 
calculado por antecipação, independentemente de ter iniciado o processo de produção.” Berbel 
(2003 p.145) comenta que esse custo-padrão é formado a partir de padrões de operação 
observados por engenheiros e que, posteriormente, são calculados pela contabilidade. Berbel 
(2003 p.145) explica o seguinte: 
2 Eric Kohler
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Unidade: Custo-padrão
Uma das formas para se chegar ao custo-padrão de um produto é lançar 
mão do valor de custo real de produção deste produto obtido em períodos 
anteriores, e projetá-los para o futuro, levando-se em consideração 
possíveis alterações decorrentes de mudança no cenário de produção. 
Berbel (2003 p.145) ressalta que, quanto maior o grau de detalhamento adotado em relação 
a cada elemento componente do custo, maiores serão as chances de se obter um custo-padrão 
o mais próximo possível do real. 
A ideia de formar um custo antecipado que será o mais próximo possível do real é polêmica 
e divide opiniões, mas, como estudaremos a seguir, totalmente possível. 
A seguir, vamos estudar um exemplo muito simples da formação e utilização do custeio-padrão. 
Exemplo fictício adaptado de Berbel (2003 p.146 e 147): 
A CJCP - Confecções José Carlos Pace Ltda. é uma empresa especializada em produzir roupas e 
equipamentos esportivos técnicos. Entre roupas para esquiadores, mergulhadores, alpinistas e outros 
praticantes de esportes perigosos, a CJCP recebeu uma encomenda para produzir uniformes para 
pilotos de corridas, especialmente da fórmula 3. 
Você Sabia ?
Os primeiros pilotos de fórmula 1 usavam uma roupa comum, com algumas adaptações 
para tornar a roupa mais confortável. Após diversos acidentes que assustaram o mundo e, mais 
especificamente, o acidente do talentosíssimo piloto Niki Lauda, a Federação Internacional de 
automobilismo passou a exigir que todos os pilotos utilizem um macacão confeccionado com 
exigentes especificações técnicas capazes de resistir ao fogo pelo tempo necessário para que as 
equipes de emergência cheguem ao acidente. 
 
 Explore
Veja, no link indicado abaixo, infográfico com a evolução dos uniformes de 
Fangio a Vettel.
 9 http://esporte.uol.com.br/infograficos/2013/07/31/evolucao-das-roupas-da-f1.htm
No link abaixo, um exemplo de especificações técnicas para o kartismo, da 
confederação brasileira de automobilismo.
 9 http://www.cba.org.br/_img/dinamics/regulamentos/rnk-2013.site.pdf
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Segundo o levantamento da técnica têxtil, Dona Madalena Madiz, para produzir um 
uniforme básico de Fórmula 3, tamanho P (lembrando que, normalmente, esses uniformes são 
personalizados durante o processo de fabricação), seria necessário o seguinte: 
Elementos Quantidade (x)
Valor
Unitário
(=) Custo
Matéria-prima 15 kg 3,00 45,00 
Mão de obra 10 hs 2,00 20,00 
Gastos gerais de fabricação 10,00 
Total 75,00 
A matéria-prima de um macacão de F1 é basicamente um tecido derivado da fibra Aramida Novex, como também são as linhas de costura. Além disso, 
símbolos são marcados com bordados ou serigrafia.
A mão de obra é basicamente composta de um profissional costureiro(a) experiente, bem treinado(a).
Os Gastos Gerais de Fabricação são diversos gastos, que vão de energia elétrica à depreciação das máquinas de costura, obtidos por rateio em custeio por absorção.
 
Você Sabia ?
Em muitas organizações, as especificações técnicas de um produto são formalizadas a partir de 
“fórmulas”, em que cada componente e a quantidade de consumo são especificados. Para alguns 
produtos, existe uma fórmula química mesmo e, se não for adicionada a quantidade exata em 
uma solução, a empresa não irá produzir o produto que se dispõe a oferecer ao mercado. 
Com a ISO 14.000, norma internacional sobre meio ambiente, os engenheiros precisam realizar 
pesquisas de ACV (Análise de Ciclo de Vida) em bancos de dados padronizados, nos quais essas 
fórmulas são armazenadas. É possível dizer que essas fórmulas seriam a fórmula, o custo-padrão 
de um produto. Um dos mais conhecidos bancos de dados é o Ecoinvent, da Suíça, e, no Brasil, 
temos um banco de dados sendo formado pelo Instituto Ekos. 
 9 http://www.ecoinvent.ch/
 9 http://www.ekosbrasil.org/default.asp?site_Acao=MostraPagina&PaginaId=1938
Sobre esse valor, a CJCP - Confecções José Carlos Pace Ltda. - adicionaria 40% de Margem 
ou Mark UP, ou seja, um valor para cobrir despesas gerais, despesas de vendas, pagar impostos 
e obter um lucro. 
Custo de Fabricação (Padrão) R$ 75,00 x 1,40 = R$ 105,00 
Portanto, a CJCP fixaria um valor de preço de venda de R$ 105,00 para cada macacão. 
Observe que, certamente, em uma negociação, os vendedoresda empresa iriam propor a venda 
dos macacões levando-se em conta o custo-padrão. A menos que exista outro tipo de negociação, o 
cliente jamais irá aguardar a apuração do custo real para saber o preço do produto.
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Unidade: Custo-padrão
Análise de custos
Mas, e depois que o produto é fabricado, é importante apurar o custo real? 
Há muitos profissionais no mercado que acreditam que não; o simples uso do uso padrão 
bastaria para decisões sobre custos, porém os contadores têm como entendimento que é 
imprescindível apurar e conhecer os custos reais. 
No caso da CJCP, ao concluir o processo de fabricação e o processo de apuração da 
contabilidade de custos, constataram-se os seguintes valores reais: 
Elementos Quantidade (x)
Valor
Unitário
(=) Custo
Matéria-prima 17 kg 3,00 51,00 
Mão de obra 9 hs 2,00 18,00 
Gastos gerais de fabricação 11,00 
Total 80,00 
Observe que temos três variações:
 » Uma variação na quantidade de matéria-prima necessária, de 15 Kg para 17 kg, ou seja, 
uma variação DESFAVORÁVEL.
 » Uma hora a menos de mão de obra, uma variação FAVORÁVEL.
 » E um real a mais de Gastos Gerais de Fabricação, uma variação DESFAVORÁVEL.
Martins (2003, p. 324-345) ensina-nos como analisar variações entre o Custo-padrão e o 
Custo Real. Ele entende que as variações podem ocorrer em três aspectos:
 » em quantidade
 » em preço 
 » ou mista
E ensina que as variações são apuradas por meio de três fórmula distintas, a seguir: 
 » Variação de quantidade = diferença de quantidade x preço padrão
 » Variação de preço = diferença de preço x quantidade padrão
 » Variação mista = diferença de preço x diferença de quantidade
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Veja, na análise de variações abaixo, a aplicação dessas fórmulas: 
Elementos Quantidade (x)
Valor
Unitário
(=) Custo
Matéria-prima 2 kg Desfavorável 3,00 51,00 
Mão de obra 1 hs Favorável 2,00 18,00 
Gastos gerais de fabricação 11,00 Desfavorável 
Total 80,00 
Observe que tivemos, nesse exemplo, duas variações de quantidade, uma na matéria-prima 
e outra na mão de obra, e uma variação de valor, nos Gastos Gerais de Fabricação. E não 
tivemos nenhuma variação mista. Poderia ter ocorrido na matéria-prima, além de um aumento 
na quantidade, um aumento no valor unitário. Isso seria normal em um produto que é de difícil 
aquisição e/ou que os comerciantes cobram a mais para a compra de pequenas quantidades, 
por exemplo. 
Observe, ainda, que o preço de venda a ser fixado seria o de R$ 112,00 (R$ 80,00 x 1,40 = 
112), o que nos daria uma diferença para cada unidade produzida de R$ 7,00. 
Digamos que essas variações estivessem dentro do esperado, mas, mesmo assim, a variação 
em um mercado competitivo poderia ser prejudicial para a empresa. Pensando que poderia 
oferecer um preço de venda menor que o da concorrência, a empresa poderia desprezar uma 
receita importante. 
A matéria-prima, por exemplo, é difícil de comprar e armazenar. Se foram consumidos mais 
produtos do que o previsto inicialmente, o que ocorreu? Houve uma alteração na qualidade? 
O costureiro precisaria de mais treinamento? Será que deveria ser solicitada a compra de mais 
matéria-prima?
Quanto à mão de obra, poder-se-ia tomar decisões de contratar menos um costureiro ou 
ainda oferecer um período maior de descanso ou treinamento.
Pense
Olhe só! Uma simples análise entre o que foi planejado e o que ocorreu na apuração real contábil, sem 
muitos dados a serem analisados, já nos deu uma possibilidade muito grande de conhecer melhor a 
operação, suas especificidades e tomar decisões mais racionais. Mas... e se nem fosse apurado um 
custo-padrão e muito menos um custo real? Ou somente fosse apurado um custo-padrão? Haveria 
condições de tomar melhores decisões? 
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Unidade: Custo-padrão
Quanto ao custo-padrão, que hoje é de 75,00, a apuração real poderá indicar aos 
administradores a necessidade de mudar o custo-padrão para 80,00, que, digamos, seria mais 
compatível com as condições atuais, ou, ainda, manter os 75,00 como uma meta, um objetivo 
para a empresa. Nesse caso, teríamos um CUSTO-META. 
Assim como a volta mais rápida do Senna em Suzuka foi, para a Honda e a Fórmula 
1 em geral, um marco, uma ambição, o custo medido em uma empresa poderá vir a 
ser considerado um ponto de atenção, um objetivo a ser atingido, o que ajudará as 
equipes de profissionais a inovar e melhorar a qualidade dos produtos e serviços. 
Portanto, o custo-padrão não é apenas uma medida para uso na contabilidade para 
a apuração do valor dos estoques; ele é um elo entre todos os colaboradores de 
uma empresa!
Nesse sentido, Martins (2003, p. 315-316) esclarece que existem três tipos de custos:
Custo-padrão Ideal: 
Trata-se de um cálculo que leva em consideração o uso dos melhores materiais possíveis, 
com a mais eficiente mão de obra viável, com 100% da capacidade da empresa, sem nenhuma 
parada por qualquer motivo, a não ser as já programadas em função de uma perfeita manutenção 
preventiva, ou seja, espera-se que, durante o processo de fabricação, não surja nenhuma 
ineficiência, tudo ocorra dentro do esperado, sem problemas. Não seria algo tão fantasioso a 
ponto de ser considerado irreal ou impossível, mas trata-se de uma situação cuja ocorrência 
pode vir a ser difícil, mas plenamente condizente na busca pela excelência. 
Para Pensar
Em comparação com o nosso exemplo, o custo-padrão ideal (não confundir com o meta, que é um 
objetivo para a empresa) seria “a volta mais rápida de Senna na pista de Suzuka”. Até para o Senna 
foi difícil, mas ele conseguiu, foi real. Tempos depois, o tempo foi superado e, hoje, na fórmula 1 
contemporânea, quase todos os pilotos operam em um tempo menor a esse.
Custo-padrão Corrente: 
O cálculo leva em conta as deficiências da empresa, seja em relação aos materiais (no sentido 
ou na hipótese de uma qualidade inferior), seja em relação à mão de obra (não qualificada), 
ou a equipamentos industriais disponíveis (talvez alguns até obsoletos, mas que são os que 
estão em operação, porque substituí-los não seria possível). Enfim, o valor do custo é apurado 
tomando-se como base a estrutura da empresa no momento. 
19
Para Pensar
Aqui já não é “a volta mais rápida do Senna no autódromo de Suzuka”’, mas uma volta 
normal de acordo com o que os pilotos costumam realizar em condições normais e com limitações, 
como as condições climáticas.
Custo-padrão estimado:
É uma estimativa simples, sem levar em consideração as situações ocorridas no processo 
produtivo obtido por custeio real ao longo do tempo. 
Entende-se que o custo-padrão corrente é o mais adequado para a gestão empresarial, por 
expressar a operação real da empresa e, portanto, ser uma base confiável para a tomada de 
decisões. Mas, de nada adianta se esse custo-padrão corrente for uma ficção, algo criado nos 
computadores do contador ou dos engenheiros para ser usado de vez em quando, sem uma 
preocupação autêntica com a qualidade ou acurácia desses dados. 
Para evitar esse cenário de ficção, Martins (2003, p. 321) recomenda que a fixação do custo-
padrão seja feita por dois departamentos: 
 » Engenharia da Produção 
 » Custos/Controladoria.
Enquanto o primeiro é responsável pelos estudos técnicos inerentes à área de engenharia, 
como a determinação das quantidades físicas de horas de mão de obra, máquinas, energia, 
materiais etc., custos/controladoria, tem o objetivo de – dentro do sistema de informações 
contábeis e gerenciais da empresa e, consequentemente, dos princípios de contabilidade e as 
Normas Internacionais de contabilidade – valorizar as quantidades apuradas pela engenharia e, 
assim, formar o custo-padrão.
Para Pensar
No passado, não era raro encontrar profissionais que acreditavam que o custo contábil seria uma 
simples estimativa, algo “gerencial” apenas para ser ter “uma ideia”dos fatos. E por isso poderia ser 
adaptado ao bel prazer dos administradores, não seguindo, necessariamente, as normas contábeis. 
Atualmente entende-se que esse pensamento é um autoengano, porque, para bem administrar, 
o gerente não pode se valer de ficções; precisa conhecer a realidade ou o que for mais próximo 
dela. Por isso, deve-se utilizar, na engenharia, o mais alto rigor para as medições e apontamentos 
e, na contabilidade, todo o trabalho deve ser feito seguindo os princípios contábeis e as normas 
internacionais.
Essa interação entre as duas áreas, segundo Martins (2003), teria a vantagem de unir toda a 
empresa em um mesmo esforço, embora cada área mantenha seus controles e processos. Não 
existiria, dessa forma, espaço para que o custeio-padrão fosse utilizado com desídia (preguiça).
20
Unidade: Custo-padrão
Para Pensar
Há uma importante questão cultural para entender esse caso. Segundo Saramelli (2010), na 
contabilidade de custos alemã, por exemplo, entende-se que os custos-padrões devem ser formados 
com acurácia de detalhes, o que lhe deixa uma fonte confiável inclusive para servir de base para os 
lançamentos contábeis reais. Na Alemanha, é comum o fechamento contábil de custos ser realizado 
uma vez por ano. (No Brasil é realizado, pelo menos, trimestralmente e, em muitas empresas, 
mensalmente.) No entanto, de fato, os alemães colocam esforço e um contingente de profissionais 
para realizar uma apuração precisa dos padrões da empresa. No Brasil e em outros países, não 
se realiza o mesmo esforço e observa-se uma tendência para a desídia. Uma vez que já há um 
padrão, não se altera mais, deixando o padrão “desatualizado”. Por essa razão, os autores brasileiros 
enfatizam tanto que é imprescindível uma apuração constante dos custos reais.
Martins (2003) enfatiza que custo-padrão não é uma alternativa para simplificar a vida da 
empresa e que a ideia de que ou a empresa adota um custo real ou um custo-padrão é errônea. 
Para ele, essa ideia é nascida de uma visão parcial desse sistema. Por isso, Martins (2003) e 
Leone (2000) afirmam enfaticamente que a implantação do custo-padrão só pode ser bem 
sucedida se houver também, em paralelo, um sistema de custo real.
A intenção com todo esse processo é que as variações sejam analisadas com atenção e 
as causas pesquisadas com entusiasmo. Uma vez conhecidas as variações, entende-se que a 
empresa terá condições de resolvê-las, procurando eliminar as distorções no período seguinte, 
em um trabalho de aperfeiçoamento contínuo. 
Na legislação brasileira, aceita-se o uso de padrões, desde que haja apuração do custeio real. 
Mais especificamente, esse assunto é disposto no Parecer Normativo do Coordenador 
do Sistema de Tributação (PN CST nº 6/79), que se encontra anexo a este texto. 
A seguir, convido-o a estudar um exercício resolvido e comentado. 
Trocando Ideias
Todo esse conhecimento que estamos estudando sobre os padrões foi desenvolvido 
muito antes do século XVIII, teve uma grande expansão no final do século XIX e nas primeiras 
décadas do século XX e, depois... parou; de maneira geral, ficou estacionado nos EUA, o que levou 
Kaplan e Norton (1987) a escreverem o livro: Contabilidade de custos, apogeu e queda, a perda 
da relevância, declarando que a contabilidade de custos não seria mais necessária. Imagine, dois 
21
Exercício Resolvido e Comentado
Pimpolho Indústria e Comércio Ltda.
Fonte: adaptado do Livro de Exercícios (p.106) – MARTINS, Eliseu; ROCHA,
Welington. Contabilidade de custos. 6. Ed. São Paulo: Atlas, 2003.
Enunciado: 
A Pimpolho Indústria e Comércio produz, entre outros produtos infantis, creme dental com 
sabor de frutas, contendo os seguintes custos para cada tubo:
Itens Padrão Real
Material direto 35 g x $ 0,06/g 36 g x $ 0,08/g
Mão de obra direta 12 min x $ 0,12/min 9 min x $ 0,12/min
Pede-se:
a) Calcular, por unidade produzida, as seguintes variações, em $. Indicar se é favorável (F) 
ou desfavorável (D) a variação:
a. 1) da quantidade no uso do material;
a. 2) de preço na compra do material;
a. 3) mista no custo do material;
a. 4) de eficiência no uso da mão de obra direta;
a. 5) da taxa da mão de obra;
a. 6) mista no custo da mão de obra.
b) Elaborar um breve relatório apontando os possíveis motivos que provocaram as 
variações tanto favoráveis (F) quanto desfavoráveis (D) sobre:
b. 1) a quantidade no uso do material;
b. 2) o preço na compra do material;
b. 3) a mista no custo do material;
b. 4) a eficiência no uso da mão de obra direta;
b. 5) a taxa da mão de obra;
b. 6) a mista no custo da mão de obra.
22
Unidade: Custo-padrão
Resolução: 
Neste caso, como não há essa definição no enunciado, consideraremos o custo-padrão 
disposto na tabela como “corrente”, ou seja, o custo-padrão possível, que seja praticável na 
empresa sob condições normais ou de rotina. 
Em uma prestação de serviço real, esta seria uma das perguntas que o contador faria para os 
executivos da empresa ANTES de iniciar o trabalho: trata-se de custo-padrão ideal, estimado, 
projetado, ou ainda uma modalidade que é usada por algumas empresas como instrumento de 
gestão: o custo-meta? 
Com essa informação, analisemos a variação entre as quantidades padrão x real no material direto:
Em quantidade: 
Indica que, durante o processo produtivo, utilizou-se mais material do que o que seria 
necessário dentro de condições de rotina. 
Essa situação pode ser explicável. Por exemplo: em uma gráfica, o papel, por ser um produto 
de origem vegetal, expande ou encolhe de acordo com as condições climáticas, assim como 
ocorre com uma porta de madeira. Dependendo das condições climáticas, de armazenamento 
e/ou outras, como a falta de ar condicionado ou controle de temperatura dentro do ambiente, 
poderão ocorrer variações positivas ou negativas. 
Porém, se não houver essa situação, é necessário investigar as causas. 
Em valores: 0,06 para 0,08 gramas
Variação: 0,02 centavos desfavorável por grama.
Indica que, nos estoques da Pimpolho, houve uma variação dos preços durante o processo 
de fabricação. 
Entre os vários componentes que são usados no creme dental, temos, como um abrasivo, o 
óxido de alumínio (Alumina). 
Por ser um produto derivado do alumínio, que é uma “commoditie”, ou seja, seus preços 
flutuam nas bolsas de mercadorias e futuros constantemente, é provável que a diferença seria 
flutuação na bolsa de mercadorias e futuros (no Brasil a BM&F Bovespa). 
No entanto, mesmo para commodities, muitos gestores têm por princípio que não deve 
haver variações no processo produtivo; os preços devem se manter constantes no ambiente de 
produção. Esse princípio leva os executivos à necessidade de realizar um rigoroso planejamento, 
durante o qual, quando possível, se deve negociar previamente valores com os fornecedores e 
formar parcerias. 
Esse comportamento ou princípio de trabalho influenciou também a elaboração das Normas 
Internacionais de Contabilidade. 
23
 
 Explore
Leia o CPC 16, que está disponível para download gratuito no site www.cpc.org.br
Mais especificamente, na CPC 16 (R1) Estoques, que faz correlação com a IASB 2, entende-
se que os valores dos estoques devem ser mantidos constantes e as variações tratadas como 
despesas e/ou receitas. 
Trocando Ideias
O professor A. Saramelli foi estagiário na área contábil da Alcoa Brasil. Ele comenta que, quando 
há ou quando havia uma flutuação repentina de preço no mercado que fosse favorável para a 
empresa, notas fiscais com preços atualizados eram emitidas no momento do embarque. A ação era 
extremamente rápida nesses momentos!
Artigo que mostra a composição físico-química do creme dental está disponível 
em: http://www.unip.br/comunicacao/publicacoes/ics/edicoes/2012/03_jul-set/V30_
n3_2012_p287a291.pdfNo Brasil, os principais produtores de alumínio são a Alcan (canadense), Alcoa (norte-
americana) e CBA – Grupo Votorantim (brasileira).
Variação mista no custo do material:
Vamos agora calcular a variação mista, que se compõe da diferença de preço x diferença 
de quantidade.
 » 1 grama desfavorável
 » Variação mista desfavorável de 0,02 centavos por grama adicional.
Como dito anteriormente, de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade, o 
contador deve considerar como custo de produção 0,06 centavos por grama (o custo corrente) 
e lançar a diferença de 0,02 centavos como despesa. Isso em um pensamento sob condições de 
rotina, normais. Dependendo da situação específica, cabe julgamento profissional do contador 
(conservadorismo condicional) sobre o melhor procedimento a adotar. 
24
Unidade: Custo-padrão
Analisemos, agora, a eficiência no uso da mão de obra direta: 
 » Em tempo: 12 minutos para 9 minutos
 » 3 minutos favoráveis
Aqui, o enunciado também não nos dá condições de tecer maiores comentários. Mas é importante 
comentar que uma variação de 3 minutos favorável pode ser justificado ou em decorrência do 
aumento de funcionários, de um maior aprendizado da operação pelos funcionários, de melhor 
ajuste de máquinas ou, ainda, por outras hipóteses, como, por exemplo, ser um mês em que não 
houve funcionários em férias ou funcionários novatos.
Vemos, em estudos de psicologia, que até mesmo o moral 
dos trabalhadores, a presença de indivíduos bem humorados e 
positivos, as condições econômicas, fatos tristes ou felizes noticiados 
no jornalismo, segurança pública, etc., etc. podem influenciar a 
produtividade, além do salário e das condições de trabalho. Até 
mesmo um bom restaurante e a presença de um médico no local 
de trabalho (mesmo que não venha a ser acionado) poderá trazer 
maior produtividade. 
Analisando-se, agora, a taxa de mão de obra, observa-se que não há variações!
 » Em valores: 0,12 padrão para 0,12 por minuto
Indica que não houve alguma circunstância que motivasse alterações no que havia sido 
planejado. Isso confirma que, de fato, estamos trabalhando com o custo corrente. A empresa, 
por exemplo, poderia ter como custo ideal 0,10 por minuto ou ainda 0,09 de custo-meta. No 
entanto vemos que 0,12 é o que de fato está em prática na empresa. 
E se não há variação em valores, não temos também variação mista. 
Conclusão:
O objetivo deste exercício foi proporcionar condições para aplicar os cálculos e não exatamente 
analisar as causas das variações o que exigiria um enunciado com mais dados e um trabalho 
muito maior de análise. 
Em uma situação real, não temos um “enunciado de exercício”. A análise consiste mais ou menos 
nas experiências que vão sendo acumuladas pelo analista e por sua percepção e/ou intuição. 
Por exemplo, se um funcionário experiente ou que já há muito tempo vem trabalhando em 
determinada atividade se afasta, digamos, devido a uma doença, logo o analista de custos deve 
imaginar que o novo funcionário não irá desempenhar as tarefas com o mesmo padrão de 
qualidade e os custos irão, necessariamente, aumentar.
Para Pensar
Na área de TI aplica-se o conceito de “melhores práticas”, segundo o qual, mesmo que o funcionário 
não conheça o processo em sua totalidade, consegue executá-lo em alto nível de qualidade. Para 
algumas atividades, isso pode ser real, mas, para outras, é imprescindível que o ser humano esteja efetivamente 
treinado e preparado para o trabalho. 
Foto: Alumina
Fonte: Thinkstock / Getty Images
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No entanto, observe que é possível encontrar explicações e suposições para investigar a partir 
da análise real x padrão, o que seria impossível de ser realizado se o custo-padrão não fosse 
conhecido, utilizado e atualizado constantemente.
Adicionalmente e pensando em conflito de culturas, é válido comentar que, na contabilidade 
de custos alemã, (traços da contabilidade alemã podem ser encontrados no Brasil por meio de 
alguns sistemas ERP/TI de origem alemã), entende-se que o custo-padrão é um “compromisso” 
de acordo com o qual o executivo ou gestor vai realizar suas atividades. Não se admitem, então, 
variações! Por essa visão, a relevância da análise real x padrão seria minimizada, porque o 
planejamento é acurado ao máximo.
Na Alemanha, a análise padrão x real poderia ser feita uma vez por ano ou em períodos 
bem espaçados, porque o “padrão seria o real”. Ou seja, o padrão é tão bem calculado e 
compromissado pelos executivos, que se torna o custo real, possibilitando confiança inclusive 
para realizar lançamentos contábeis reais. 
No Brasil, por conta do choque cultural, não se admite o “padrão real”. Mesmo havendo 
compromisso dos executivos, é importante aplicar o pensamento de Martins (2003), ou seja, realizar 
a análise real x padrão constantemente, de preferência uma vez por mês se os sistemas assim 
permitirem. E os lançamentos contábeis devem ser sempre realizados com base nos custos reais.
Para Pensar
Resposta do para pensar da pág. XX
Segundo autores da área da Qualidade que descrevem o trabalho de Willian Edwards Deming, como Garvin 
(1992), Deming pensava que uma empresa não deve produzir produtos de qualidade menor para mercados 
menos exigentes e produtos de maior qualidade para mercados mais exigentes. A empresa deve produzir 
produtos com a maior qualidade que conseguir e vender para todos os mercados em que estiver presente. 
Além disso, Willian Edwards Deming acreditava que os funcionários de linha tinham importância fundamental 
em todo o processo e deveriam participar, inclusive, das decisões e não apenas executar as operações. 
Essas ideias, em um Japão do Pós-Guerra, eram consideradas muito ousadas, mas foram implantadas pelos 
japoneses, que conseguiram dar um salto inacreditável nos mercados internacionais.
 
 Importante
As pessoas, empresas, entidades, produtos e serviços são citados, neste texto, com fins didáticos, 
dentro de um ambiente acadêmico. Não devem ser, em nenhuma hipótese, entendidos como 
sugestões de consumo de produtos, serviços ou investimentos.
26
Unidade: Custo-padrão
Material Complementar
Ao indicar um material que irá ajudá-lo(a) a aprofundar seus estudos, convido-o(a) a 
conhecer uma interessantíssima Dissertação de Mestrado que Filipa Sofia Margarido Esteves 
apresentou para a Universidade Autônoma de Lisboa, citando, em detalhes, o custeio-padrão 
de uma empresa têxtil. 
Esse trabalho é interessante também porque mostra o ambiente de outro país em que os 
mesmos conceitos são utilizados. 
A aplicação do sistema de custo padrão na indústria têxtil: o caso da FISIPE-Fibras 
Sintéticas de Portugal, S.A.
Orientador: Prof. Doutor Renato Pereira 
Mestranda: Filipa Sofia Margarido Esteves 
LISBOA 
2013 
No cenário empresarial actual, em que a concorrência é cada vez maior, trazendo grande 
competitividade a nível global, os agentes económicos têm de estar munidos de ferramentas de 
gestão que lhes permitam mais facilmente sobreviver neste ambiente competitivo e volátil. 
Neste sentido, os vários tipos de sistemas de custeio de que as empresas se utilizam constituem 
ferramentas importantes para a produção de informação atempada e pertinente de suporte ao 
processo decisório. 
Entre os diferentes tipos de sistemas de custeio, encontra-se o Sistema de Custo Padrão, cujas 
principais características, vantagens e desvantagens são apresentadas neste trabalho, sendo também 
analisada a pertinência da sua utilização no presente, em face das várias alternativas que têm surgido 
nos últimos anos / décadas. 
No presente trabalho é analisado o caso concreto da utilização do Sistema de Custo Padrão 
em ambiente industrial, mais concretamente na indústria têxtil. Sendo do conhecimento geral a 
importância da determinação acurada do custo unitário de produção,é feita uma abordagem teórica 
acerca das diferentes formas de se poder atingir esse objectivo, diferenciando a utilização de custos 
reais e custos pré-determinados, categoria em que se inserem os custos padrões. 
Na aplicação prática, é apresentada a forma como a FISIPE-Fibras Sintéticas de Portugal, S.A utiliza 
o Sistema de Custeio Padrão para valorizar os seus produtos acabados. Sendo a FISIPE, SA uma 
empresa com forte implantação no mercado têxtil, a nível nacional e internacional, com uma posição 
competitiva bastante vincada, o seu exemplo é importante em termos práticos, porque demonstra 
que o Sistema de Custeio Padrão está longe de estar ultrapassado. 
Arquivo disponível em: http://repositorio.ual.pt/bitstream/11144/172/1/Tese%20Custo%20Padr%C3%A3o%20-%20Filipa%20Esteves%20-% 
20vers%C3%A3o%20final%C3%ADssima.pdf 
Parecer Normativo do Coordenador do Sistema de Tributação (PN CST nº 6/79) (Parte 
relativa a custeio padrão).
 9 http://arquivos.cruzeirodosulvirtual.com.br/materiais/disc_graduacao/2014/1sem/1mod/ana_cus/
un_III/mat_comp/mat_comp.pdf
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Referências
BERBEL, José Divanil S. Introdução à Contabilidade e Análise de Custos: Simples & 
Prático. São Paulo: STS, 2003. 184 p
GARVIN, D. Gerenciando a qualidade: a visão estratégica e competitiva. Rio de Janeiro: 
Qualitymark, 1992.
HONDA MOTOR COMPANY LIMITED JAPAN (Aoyama Japão). Homenagem a Ayrton 
Senna Volta mais rápida em Suzuka. 2013. Disponível em: <http://www.honda.co.jp/
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MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9 ed. São Paulo: Atlas. 2003.
MEGLIORINI E. Custos Makron: São Paulo, 2002
NOBÉLIA SILVA, L. Um Estudo sobre Estratégias de Produção e Aspectos Históricos 
no Processo de Horizontalização de uma Empresa do Agreste Pernambucano: o 
caso da empresa rótulo do corpo. 2008. 81 f. TCC (Graduação) - Curso de Administração com 
Habilitação em Gestão de Negócios, Departamento de Administração, Sociedade de Educação 
do Vale do Ipojuca, Caruaru, 2008. Disponível em: <http://repositorio.favip.edu.br:8080/
bitstream/123456789/1059/1/MOnografia+Laiane+Nobélia.pdf>. Acesso em: 01 dez. 2013.
PADOVEZE, C. L. Introdução à administração financeira: texto e exercícios. 2. ed. São 
Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2013. (e-book)
SANTORO, Miguel Cezar; MORAES, Luiz Henrique. Simulação de uma Linha de Montagem 
de Motores. Gestão & Produção, São Carlos, v. 7, n. 3, p.338-351, 01 dez. 2000. Mensal. Disponível 
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Acesso em: 01 fev. 2014.
SARAMELLI, Alexandre. Uma análise dos efeitos do módulo de controladoria do 
sistema SAP sobre os profissionais da área contábil: o método de custeio e contabilidade 
gerencial GPK. 154 f. Dissertação (Mestrado) – Universidade Presbiteriana Mackenzie, São 
Paulo, 2010.
SOUZA, M. A.; DIEHL, C. A. Gestão de custos: uma abordagem integrada entre contabilidade, 
engenharia e administração. São Paulo: Atlas, 2009. (e-book)
28
Unidade: Custo-padrão
Anotações
www.cruzeirodosulvirtual.com.br
Campus Liberdade
Rua Galvão Bueno, 868
CEP 01506-000
São Paulo SP Brasil 
Tel: (55 11) 3385-3000