08 - Relatório de auditoria

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Relatório de auditoria
Neste capítulo abordaremos a forma de elaboração do relatório de au-
ditoria na forma “longa”, normalmente realizada pelos auditores internos, e 
a forma e espécies de relatório de auditoria na forma “curta”, emitida pelos 
auditores independentes.
A importância do relatório de auditoria na 
forma “longa”
O relatório “longo” de auditoria consiste na última etapa a ser cumprida 
pelo auditor, após ter empregado todas as técnicas, aplicado as normas e 
haver sistematizado o seu trabalho através da documentação de auditoria.
É na correta elaboração do relatório que o auditor irá levar à administra-
ção de uma entidade o produto do seu trabalho, considerando que, para a 
organização, o que mais importa são os resultados que a auditoria venha a 
proporcionar para a empresa.
De acordo com Cordeiro (2009, p. 44),
O que não pode ocorrer é que todas as etapas anteriores da auditoria tenham ocorrido 
com o máximo de esmero, e justamente ao final, que seria a coroação de um trabalho 
desempenhado com o máximo cuidado, o auditor coloca tudo a perder, com textos 
demasiadamente técnicos, pouco atraentes, pontos levantados sem argumentações 
lógicas, e pior, com erros gramaticais.
Por tudo isso, é que o auditor não pode perder a oportunidade de 
“vender” corretamente a sua imagem e a do seu departamento. Não quere-
mos com isso incentivar que os relatórios sejam fantasiosos ou enganosos, 
mas que seu conteúdo agregue valor tanto para a organização quanto para 
quem o fez.
Conforme Attie (1986), a partir de um relatório adequado a administração 
pode aprender a aceitar a precisão, a objetividade e o bom senso do auditor 
e, a partir de então, transformar os relatórios de auditoria em fonte de con-
sulta e aprimoramento dos seus controles.
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Relatório de auditoria
Finalidade do relatório de auditoria na 
forma “longa” 
Para Cordeiro (2009, p. 44), “a finalidade principal de um relatório “longo” 
de auditor é transmitir as informações coletadas no decorrer do trabalho, as 
observações feitas pela auditoria, além de apresentar as possíveis sugestões 
de melhoria em relação aos processos atuais”.
O relatório de auditoria deve ter por finalidade proporcionar ao leitor 
uma interpretação cristalina sobre como andam as operações, controles e 
registros da empresa, onde o auditor apresentará a sua visão ao leitor, e na 
medida do possível sempre acompanhada por sugestões factíveis para a 
área ou tipo de empresa auditada.
Deve-se ter em mente que a pessoa que irá ler o relatório às vezes deposi-
ta expectativas demasiadas em relação ao trabalho executado pelo auditor, 
como se no relatório estivessem apontadas todas as soluções dos problemas 
da sua empresa.
Não podemos nos olvidar, ainda, de que algumas vezes o leitor do rela-
tório não possui conhecimentos específicos sobre o que está escrito, de tal 
maneira que o relatório deve ser redigido sempre com a finalidade de ser 
uma informação autoexplicativa, sem a necessidade de haver uma pessoa 
como “tradutora” daquilo que está escrito. 
Técnicas para elaboração do relatório de 
auditoria na forma “longa”
Como o relatório de auditoria deve ser o elo de ligação entre o auditor e 
os diversos usuários que o recebam, é necessário que seja desenvolvido com 
técnica e apurado rigor metodológico, de tal sorte que atinja a sua finalidade 
principal que é a de informar.
A destreza no desenvolvimento de um relatório é somente obtida com 
experiência, que normalmente é conseguida com muito esforço, dedicação 
e esmero.
Não existe um padrão universal de redação de relatório de auditoria, 
porém seguindo a linha de raciocínio de Sá (1998), é necessário ter como 
requisitos básicos os seguintes elementos:
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Clareza
O relatório deve ser escrito de forma a ser entendido por quem vai exa-
miná-lo. Quando destinado à administração, não deve ter excesso de termos 
técnicos, nem expressões que possam vir a gerar mais dúvidas do que 
esclarecimentos.
A clareza somente é obtida quando efetivamente o auditor também en-
tendeu corretamente o que foi auditado, tendo assim propriedade para ex-
pressar adequadamente no relatório aquilo que ele vivenciou.
O uso de sentenças curtas, palavras comuns, emprego de uma sequên-
cia lógica, aliada à ausência de omissões de fatos e detalhes importantes, 
contribuem para a compreensão do relatório.
Objetividade
A objetividade na redação do relatório de auditoria é muito importante, 
considerando que normalmente ele é direcionado a pessoas extremamente 
ocupadas e que leem apenas aquilo que é essencial.
Evitar o excesso de informações inúteis, bem como abordar diretamente o 
assunto, facilitam a leitura e conduzem a relatórios mais diretos e objetivos.
Todavia não podemos confundir objetividade com superficialidade, pois 
relatórios com falta de informações são geralmente mais inúteis do que rela-
tórios mais abrangentes.
O segredo é abordar os temas como em uma conversa franca, sem “ro-
deios”, ao ponto que se quer chegar.
Método
A padronização é exigida em todas as fazes da auditoria, inclusive na da 
elaboração dos relatórios, portanto esta deve ser desenvolvida dentro de 
uma linha metodológica que conduza a conclusões com maior facilidade.
A melhor forma de apresentar o assunto é ordenar sequencialmente ini-
ciando por aqueles que o auditor julga como sendo os mais importantes, os 
quais exigiram uma atuação imediata da empresa, seguido daqueles temas 
de importância média e terminando com os menos importantes.
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Quanto ao tipo de letra, padrões de parágrafos e margens, sugerimos 
que o auditor siga as normas já consagradas de metodologia da pesquisa, 
pois os relatórios de auditoria são trabalhos científicos.
Habilidade
A habilidade de expressão através do relatório é obtida com a experiência 
do auditor, pois quanto mais escrever, certamente melhor estará capacitado 
para expressar suas ideias, críticas e sugestões.
Ao elaborar o relatório o auditor deve ter em mente que jamais esta peça 
deve ser desenvolvida com cunho pessoal, rancor ou atrito que eventual-
mente tenha ocorrido no processo da auditoria.
Expressões depreciativas sobre as pessoas, críticas mal fundamenta-
das e comentários com enfoques pessoais devem ser evitados ao máximo, 
de modo que o relatório transmita a informação corretamente de forma 
neutra.
Imparcialidade
A imparcialidade deve existir em todas as etapas da auditoria e princi-
palmente na redação do relatório. Ao auditor não cabe a função de explicar 
cansativamente o erro de determinada área, e pior, justificar por que a área 
errou.
A redação deve conservar a imparcialidade, de modo a transmitir ao leitor 
a necessária segurança de que os trabalhos foram executados livres de vín-
culos pessoais, que poderiam comprometer a lisura com que houve a execu-
ção da auditoria.
Precisão
Na redação do relatório de auditoria deve existir total confiança da pessoa 
que está lendo em relação à forma com que foram executados os trabalhos. 
O relatório deve ser desenvolvido e fundamentado de tal maneira que trans-
mita ao leitor completa confiança e verdades irrefutáveis, não permitindo a 
desconfiança sobre a abrangência dos trabalhos executados. 
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Deve-se tomar muito cuidado em relação às expressões que na sua es-
sência colocam dúvidas em relação ao que efetivamente foi executadoe examinado, dando a impressão de que os trabalhos foram feitos com 
superficialidade.
Expressões tais como “apuramos algumas divergências nos pagamentos”, 
“tudo leva a acreditar que os cálculos estão corretos”, “nos parece que a em-
presa recebeu o valor devido”, são frases que devem ser abolidas da redação, 
pois não esclarecem e tampouco transmitem segurança sobre a completa 
execução dos trabalhos, pois não são convincentes.
Facilidade de leitura
O relatório deve proporcionar ao leitor a compreensão dos textos no 
menor tempo possível. Isto é obtido normalmente com frases curtas e bem 
elaboradas, sem palavras rebuscadas que dificultem a interpretação do 
texto.
O auditor deve ter em mente que às vezes “palavras difíceis” podem can-
sar o leitor, bem como desviar a atenção do foco principal do texto, “levar por 
terra” todo o esforço do auditor e transmitir à administração uma mensagem 
que não seja a desejada. 
Estilo
O relatório deve ser adaptado ao estilo conveniente para o qual foram 
executados os exames de auditoria, devendo ser conservada a padronização 
para situação.
Assim poderiam ser desenvolvidos relatórios diferenciados de acordo 
com a exigência da situação, tais como:
Relatórios preliminares
Relatórios periódicos, emitidos durante o andamento de uma auditoria; �
Apresentam maior simplicidade na formulação; �
São ágeis na discussão dos pontos junto ao auditado. �
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Relatórios finais
São completos e abrangentes; �
Incluem informações quanto à natureza dos assuntos, escopo do tra- �
balho e índice de pontos;
Incluem, além dos fatos e recomendações, uma opinião geral sobre a �
área auditada.
Relatórios especiais
Originários de trabalhos de natureza especial, como por exemplo: �
Compra de uma empresa; �
Avaliação de um projeto específico; �
Acompanhamento da fabricação de equipamento de grande porte �
adquirido pela empresa;
Assuntos confidenciais, que não podem ser tratados em relatórios nor- �
mais;
Trabalhos específicos, como: apreciação da atuação de executivos; su- �
posições de fraudes etc.
Cautela
Na elaboração de relatórios, voltados à investigação de fraudes, o audi-
tor deve fazer acusações, críticas ou denúncias somente depois de ter total 
certeza dos fatos, evitando que suas argumentações tenham sido realizadas 
somente com informações, sem constatações e comprovações adequadas.
Devem ficar claros na redação todos os elementos que deram a convicção 
ao auditor para acusar, delatar ou criticar determinadas operações e/ou pes-
soas, de modo que a segurança da opinião não seja desfeita por trabalhos 
executados com superficialidade.
Oportunidade
O relatório deve ser desenvolvido com tempestividade, ou seja, no tempo 
certo, de nada adiantando o administrador de uma empresa ter em mãos tão 
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importante documento, se os fatos e processos analisados já estão defasa-
dos pelo tempo.
Por essa razão é que às vezes é necessária a emissão de relatórios inter-
mediários de modo que as sugestões, recomendações e críticas do auditor 
sejam tempestivas e possam efetivamente contribuir para a correção dos 
rumos na empresa.
Diferença entre relatório de auditoria na 
forma “longa” e na forma “curta”
Passaremos a discorrer sobre as principais diferenças conceituais e estru-
turais de apresentação do relatório de auditoria na forma “longa” e na forma 
“curta”.
Relatório na forma “longa”
É o documento que tem por objetivo informar o resultado dos trabalhos 
executados, bem como apontar recomendações de melhoria em determina-
dos processos que apresentaram não conformidades, de acordo com pro-
grama previamente planejado.
Neste tipo de relatório o auditor deve descrever detalhadamente os pro-
blemas encontrados, evidenciando as possíveis causas que esses problemas 
poderão ocasionar para a empresa, se é que já não ocasionaram, e recomen-
dar soluções factíveis para eliminar, ou minimizar as ocorrências. 
Este relatório é mais comum em auditorias internas, que são realizadas 
por empregados da empresa auditada, pois esses têm mais tempo e normal-
mente conhecem com maior profundidade sobre as operações e controles 
internos da empresa auditada.
Todavia, os auditores independentes também emitem esse documento, 
normalmente em menor grau de profundidade e detalhamento que aquele 
emitido pelos auditores internos.
Exemplo
De acordo com modelo apresentado por Cordeiro (2009), a estrutura do 
relatório na forma “longa” pode ser realizada da seguinte maneira:
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Relatório de auditoria
RELATÓRIO COMENTADO DE AUDITORIA
Curitiba, 20 de agosto de 2009.
À
Diretoria da Empresa CLAUMAR.
Prezados Senhores
Realizamos, ao final do mês de julho e no transcorrer do mês de agosto de 
2009, auditoria contábil e operacional sobre os principais processos adminis-
trativos, financeiros e contábeis da entidade, com o objetivo de emissão de 
relatório sobre os trabalhos desenvolvidos.
Nossos exames foram conduzidos de acordo com as práticas usuais de 
auditoria e incluíram a realização de exames documentais à base de testes, 
de maneira que pudéssemos consubstanciar as nossas conclusões.
Efetuamos trabalho de auditoria fundamentado basicamente na contabi-
lidade, no entanto procuramos analisar processos internos da entidade que 
fizeram parte do escopo dos exames, de modo a opinar sobre a adequação 
dos controles.
O relatório desenvolvido está distribuído da seguinte maneira:
1.0 – Auditoria Operacional – Pontos de Controles Internos
2.0 – Auditoria Contábil – Comentários sobre as práticas contábeis
Em cada oportunidade procuramos apresentar a situação atual, bem 
como externar a nossa opinião sobre melhores práticas que poderiam ser 
adotadas, de modo que os trabalhos desenvolvidos efetivamente agreguem 
valor para a entidade. 
Ressaltamos a morosidade que tivemos na realização da auditoria, nesta 
oportunidade, decorrente do aumento no volume de operações administra-
tivas, financeiras e contábeis da entidade, substituição do encarregado da 
área financeira e atraso nas conciliações da contabilidade, pela falta de docu-
mentação, o que comprometeu o andamento normal dos nossos trabalhos.
A seguir estão detalhados os itens abordados, e desde já colocamo-nos à 
disposição para o esclarecimento de eventuais dúvidas. 
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Auditoria operacional
1.0 – Pontos de controles internos
Destacamos que vários dos pontos, a seguir relatados, já foram objeto de 
apontamentos nas últimas auditorias, no entanto, continuam sem soluções, 
o que aumenta a fragilidade nos controles internos.
Ressaltamos que um dos principais riscos a que a entidade está exposta é 
em relação a contingências fiscais, pois está deixando de cumprir obrigações 
regulamentadas em legislação, como por exemplo a retenção e posterior re-
colhimento de impostos, onde não fazendo responde solidariamente caso 
os seus prestadores de serviços não recolham tais tributos.
Passaremos a discorrer sobre os principais pontos de controles internos 
que ao nosso ver deveriam ser aprimorados, de modo a proporcionar maior 
aderência aos processos atuais.
Procuramos expressar a nossa opinião sobre a situação atual, bem como 
apontar possíveis caminhos e soluções para a melhoria nos controles inter-
nos atualmente deficitários.
Caixa – Ausência de conciliação e formalização da escrituração
Na realizaçãoda auditoria sobre o saldo da conta caixa, observamos que 
a entidade possui numerário disponível tanto em Curitiba quanto em Cas-
cavel, porém em ambos os locais o saldo contábil não estava devidamente 
conciliado, conforme demonstramos:
Em Cascavel
Observamos que a partir de fevereiro de 2009 houve a “criação” de um 
caixa destinado aos gastos do projeto CMRC, na cidade de Cascavel, onde 
todos os meses apresentaram saldo contábil “negativo”, situação tecnica-
mente inadequada, considerando que não pode sair mais dinheiro do que o 
saldo que deveria existir.
O fato demonstra total ausência de conciliação das movimentações, além 
de possível mistura de dinheiro particular, com dinheiro da entidade, o que 
é contrário às boas práticas administrativas.
Constatamos que houve a realização de uma auditoria na cidade de Cas-
cavel, efetuada pela empresa CCA – Consultoria Contábil e Administrativa S/S 
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Relatório de auditoria
Ltda., buscando evidências da real composição do caixa, porém sem efetivi-
dade, uma vez que o saldo do balancete da referida conta, em 31/07/2009, 
continuava “negativo” no valor de R$500,00.
Em Curitiba
Efetuamos, no dia 11/08/2009, contagem física do caixa, na presença do 
Sr. João das Coves, com o objetivo de “remontar” o saldo que deveria existir 
em 31/07/2009, tendo apresentado a seguinte composição: 
Contagem do caixa
Saldo contábil do balancete de 31/07/2009 R$645,38 Balancete
Documentos no caixa referentes a pagamentos com juros R$(131,96) (a)
Pagamentos diversos através de recibos, notas e RPA R$(553,27) (b)
Subtotal R$(39,85) 
Saldo em dinheiro no dia 11/08/2009 R$5,00 
Diferença no caixa R$(34,85) (c)
 a) Pagamentos de juros em decorrência de atraso na liquidação das 
obrigações.
 b) Observamos a existência de documentos de competência de 
junho e julho/2009, os quais já deveriam ter sido contabilizados 
nos respectivos meses.
 c) Saldo negativo no caixa em razão da pessoa responsável ter pago 
compromissos da entidade com recursos particulares.
Obs.: Segundo informações da responsável pelo caixa, no período de 
01 a 11/08/2009, não houve entrada de recursos no caixa de qual-
quer natureza.
Diante das situações acima expostas, recomendamos:
1. Que haja efetivamente a conciliação de ambos os caixas, regulari-
zando o saldo “negativo” apresentado tanto em Cascavel quanto 
em Curitiba. Se constatado o pagamento de despesas da entida-
de com recursos dos responsáveis pelo caixa, que haja um do-
cumento formal, assinado por representante legal da entidade, 
autorizando o reembolso do valor aos favorecidos.
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Relatório de auditoria
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2. Que a entidade passe a adotar a escrituração diária do caixa, atra-
vés de documento próprio denominado boletim de caixa, onde 
efetivamente sejam transcritos todos os registros à medida que 
ocorrem, evitando assim pagamentos de despesas da federação 
com recursos dos responsáveis pelo caixa.
3. Que seja estabelecido um limite de “fundo fixo”, que seria o valor 
máximo de saldo que poderia permanecer no caixa, controlando 
assim os suprimentos e pagamentos realizados através desta mo-
dalidade. 
Relatório na forma “curta”
O relatório na forma “curta”, anteriormente à NBC TA 700 Formação da 
Opinião e Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre Demonstra-
ções Contábeis, era denominado parecer de auditoria.
A NBC TA 700 além de alterar a nomenclatura do documento que exprime 
a opinião do auditor, que era denominado parecer, e agora de relatório do 
auditor independente, traz profundas alterações na estrutura de apresenta-
ção desse documento.
De acordo com a NBC TA 700, no item 6, os objetivos do auditor indepen-
dente, são:
(a) formar uma opinião sobre as demonstrações contábeis com base na avaliação das 
conclusões atingidas pela evidência de auditoria obtida; e
(b) expressar claramente essa opinião por meio de relatório de auditoria por escrito que 
também descreve a base para a referida opinião.
Cabe ressaltar que esse documento só pode ser emitido pelo auditor in-
dependente, ou seja, aquele que não é empregado da empresa auditada, 
sendo obrigatória a sua publicação em jornal de grande circulação, para as 
empresas que possuem ações negociadas na bolsa de valores.
Auditores internos não podem emitir documentação dessa natureza.
Espécies de relatórios do auditor independente
Segundo a Resolução 1231 do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), 
emitida em 27/11/2009, que aprovou a NBC TA 700, existem quatro tipos de 
relatório dos auditores independentes, a saber:
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Relatório de auditoria
Opinião não modificada ou sem modificações; �
Opinião modificada � 1 (três tipos), a saber:
opinião com ressalva; �
opinião adversa; �
abstenção de opinião. �
Opinião não modificada ou sem modificações
É a opinião expressa pelo auditor quando ele conclui que as demonstra-
ções contábeis são elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo 
com a estrutura de relatório financeiro aplicável.
Na NBC TA 700, constam diversas indicações que sinalizam a possibilida-
de da emissão de um relatório com opinião não modificada, sendo que des-
tacamos os itens 11, 12 e 13 a seguir:
11. Para formar essa opinião, o auditor deve concluir se obteve segurança razoável 
sobre se as demonstrações contábeis tomadas em conjunto não apresentam distorções 
relevantes, independentemente se causadas por fraude ou erro. Essa conclusão deve 
levar em consideração:
(a) a conclusão do auditor, de acordo com a NBC TA 330, sobre se foi obtida evidência de 
auditoria apropriada e suficiente (item 26);
(b) a conclusão do auditor, de acordo com a NBC TA 450, sobre se as distorções não 
corrigidas são relevantes, individualmente ou em conjunto (item 11); e
(c) as avaliações requeridas pelos itens 12 a 15.
12. O auditor deve avaliar se as demonstrações contábeis são elaboradas, em todos os 
aspectos relevantes, de acordo com os requisitos da estrutura de relatório financeiro 
aplicável. Essa avaliação deve incluir a consideração dos aspectos qualitativos das 
práticas contábeis da entidade, incluindo indicadores de possível tendenciosidade nos 
julgamentos da administração (ver itens A1 a A3). 
13. O auditor especificamente deve avaliar se, segundo os requisitos da estrutura de 
relatório financeiro aplicável:
(a) as demonstrações contábeis divulgam adequadamente as práticas contábeis 
selecionadas e aplicadas;
(b) as práticas contábeis selecionadas e aplicadas são consistentes com a estrutura de 
relatório financeiro aplicável e são apropriadas; 
(c) as estimativas contábeis feitas pela administração são razoáveis; 
(d) as informações apresentadas nas demonstrações contábeis são relevantes, confiáveis, 
comparáveis e compreensíveis;
1 Detalhada na NBC TA 705 
– Modificações na Opinião 
do Auditor Independente.
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Relatório de auditoria
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(e) as demonstrações contábeis fornecem divulgações adequadas para permitir que 
os usuários previstos entendam o efeito de transações e eventos relevantes sobre as 
informações incluídas nas demonstrações contábeis (ver item A4); e
(f ) a terminologia usada nas demonstrações contábeis, incluindo o título de cada 
demonstração contábil, é apropriada.
Opinião sem modificação – exemplo
Transcrevemos a seguir o modelo de relatório de auditoria que consta no 
Apêndice da NBC TA 700, no seu Exemplo 1:
Exemplo 1: As circunstâncias incluem o seguinte:auditoria de conjunto completo de demonstrações contábeis; �
as demonstrações contábeis foram elaboradas para fins gerais pela �
administração da entidade de acordo com as práticas contábeis ado-
tadas no Brasil; 
os termos do trabalho de auditoria refletem a descrição da responsa- �
bilidade da administração pelas demonstrações contábeis na NBC TA 
210.
Relatório do(s) auditor(es) independente(s) sobre as demonstrações 
contábeis2
(Destinatário apropriado)
Examinamos as demonstrações contábeis da Companhia ABC, que com-
preendem o balanço patrimonial em 31 de dezembro de 20X13 e as respec-
tivas demonstrações4 do resultado, das mutações do patrimônio líquido e 
dos fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, assim como o resumo 
das principais práticas contábeis e demais notas explicativas.
Responsabilidade da administração sobre as demonstrações contábeis
A administração da companhia é responsável pela elaboração e adequa-
da apresentação dessas demonstrações contábeis de acordo com as práticas 
contábeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou 
como necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis 
livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude ou 
erro.
2 No caso do relatório 
cobrir outros aspectos 
legais e regulatórios, seria 
necessário um subtítulo 
para especificar que essa 
primeira parte do relatório 
refere-se às demonstra-
ções contábeis e, após a 
opinião sobre elas e even-
tuais parágrafos de ênfase 
e de outros assuntos, seria 
incluso outro subtítulo.
3 Embora a Estrutura Con-
ceitual para Elaboração 
e Apresentação de De-
monstrações Contábeis 
utilizada no Brasil deter-
mine a apresentação de 
demonstrações contábeis 
de forma comparativa e a 
Lei das Sociedades Anôni-
mas fale em apresentação 
dos valores correspon-
dentes do exercício ante-
rior, não existe nenhuma 
determinação legal que 
estabeleça que o relatório 
do auditor independente 
deva incluir também opi-
nião sobre o ano anterior, 
portanto, esta e as demais 
normas de auditoria que 
tratam da emissão de rela-
tório adotam integralmen-
te o modelo internacional 
em que o relatório cobre 
somente o ano corrente.
4 No caso em que incluir 
demonstrações consolida-
das ou outras demonstra-
ções, como a Demonstra-
ção do Valor Adicionado, 
este parágrafo e o da opi-
nião devem ser adaptados.
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Relatório de auditoria
Responsabilidade dos auditores independentes5
Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas de-
monstrações contábeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo 
com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas reque-
rem o cumprimento de exigências éticas pelos auditores e que a auditoria 
seja planejada e executada com o objetivo de obter segurança razoável de 
que as demonstrações contábeis estão livres de distorção relevante.
Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecionados para 
obtenção de evidência a respeito dos valores e divulgações apresentados nas 
demonstrações contábeis. Os procedimentos selecionados dependem do jul-
gamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção relevante 
nas demonstrações contábeis, independentemente se causada por fraude ou 
erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor considera os controles internos rele-
vantes para a elaboração e adequada apresentação das demonstrações contá-
beis da companhia para planejar os procedimentos de auditoria que são apro-
priados nas circunstâncias, mas não para fins de expressar uma opinião6 sobre 
a eficácia desses controles internos da companhia7. Uma auditoria inclui, 
também, a avaliação da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoa-
bilidade das estimativas contábeis feitas pela administração, bem como a ava-
liação da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.
Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropria-
da para fundamentar nossa opinião.
Opinião
Em nossa opinião, as demonstrações contábeis anteriormente referidas 
apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição 
patrimonial e financeira da Entidade ABC em 31 de dezembro de 20X1, o de-
sempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício findo 
naquela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.
[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o relatório) e data do 
relatório do auditor independente]
[Nome do auditor independente (pessoa física ou jurídica)]
[Nome do profissional (sócio ou responsável técnico, no caso de o auditor ser 
pessoa jurídica)]
5 Adaptar no caso de au-
ditor pessoa física ou firma 
individual.
6 Nas circunstâncias em 
que o auditor também tem 
a responsabilidade de ex-
pressar uma opinião sobre 
a eficácia dos controles 
internos, em conjunto com 
a auditoria das demonstra-
ções contábeis, a redação 
desta sentença seria como 
segue: “Nessas avaliações 
de risco, o auditor consi-
dera os controles internos 
relevantes para a elabora-
ção e adequada apresen-
tação das demonstrações 
contábeis da entidade para 
planejar procedimentos de 
auditoria que são apropria-
dos nas circunstâncias.
7 Nas circunstâncias em 
que o auditor também 
tem a responsabilidade 
de expressar uma opinião 
sobre a eficácia dos con-
troles internos em con-
junto com a auditoria das 
demonstrações contábeis, 
a redação desta sentença 
seria como segue: “Nessas 
avaliações de risco, o audi-
tor considera os controles 
internos relevantes para 
a elaboração e adequada 
apresentação das de-
monstrações contábeis 
da entidade para planejar 
procedimentos de audito-
ria que são apropriados 
nas circunstâncias.
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Relatório de auditoria
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[Números de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que 
assina o relatório]
[Assinatura do auditor independente]
Opinião modificada
De acordo com a NBC TA 705 (Modificações na Opinião do Auditor Inde-
pendente), instituída pela Resolução 1.232/2009, o seu item 2 estabelece que 
a decisão sobre que tipo de opinião modificada é apropriada depende da:
natureza do assunto que deu origem à modificação, ou seja, se as de- �
monstrações contábeis apresentam distorção relevante ou, no caso de 
impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficien-
te, podem apresentar distorção relevante;
opinião do auditor sobre a disseminação dos efeitos ou possíveis efei- �
tos do assunto sobre as demonstrações contábeis.
Determinação do tipo de modificação na 
opinião do auditor independente
Seguindo o disposto nos itens 7 a 10 da NBC TA 705, passaremos a apre-
sentar os tipos de modificações na opinião do auditor independente. 
Opinião com ressalva
7. O auditor deve expressar uma opinião com ressalva quando:
(a) ele, tendo obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as 
distorções, individualmente ou em conjunto, são relevantes, mas não generalizadas nas 
demonstrações contábeis; ou
(b) ele não consegue obter evidência apropriada e suficiente de auditoria para suportar sua 
opinião, mas ele conclui que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, 
sobre as demonstrações contábeis poderiam ser relevantes, mas não generalizados.
Opinião adversa
8. O auditor deve expressar uma opinião adversa quando, tendo obtido evidência de 
auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distorções, individualmente ou em 
conjunto, são relevantes e generalizadas para as demonstrações contábeis.
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Relatório de auditoria
Abstenção de opinião
9. O auditor deve abster-se de expressar uma opinião quando não consegue obter 
evidência de auditoria apropriada e suficiente para suportar sua opinião e ele conclui 
que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, sobre as demonstrações 
contábeis poderiam ser relevantes e generalizadas.
10. O auditor deve abster-se de expressar uma opinião quando, em circunstâncias 
extremamente raras envolvendo diversas incertezas, o auditor conclui que, 
independentemente de ter obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre 
cada uma das incertezas, não é possível expressar uma opinião sobre as demonstrações 
contábeis devido à possível interação das incertezas e seu possível efeito cumulativo 
sobre essas demonstrações contábeis. 
Opinião com ressalva – exemplo
Transcrevemos a seguir o modelo de relatório de auditoria que consta no 
Apêndice da NBC TA 705, no seu Exemplo 1.
Exemplo 1: As circunstâncias incluem o seguinte:
auditoria do conjunto completo de demonstrações contábeis para fins ge- �
rais elaboradas pela administração da entidade de acordo com as práticas 
contábeis adotadas no Brasil;
os termos do trabalho de auditoria refletem a descrição da responsabilida- �
de da administração sobre as demonstrações contábeis na NBC TA 210;
os estoques estão superavaliados. A distorção é considerada relevante, �
mas não generalizada para as demonstrações contábeis.
Relatório dos auditores independentes sobre as demonstrações 
contábeis8
[Destinatário apropriado]9
Examinamos as demonstrações contábeis da Companhia ABC, que compre-
endem o balanço patrimonial em 31 de dezembro de 20X110 e as respectivas de-
monstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de 
caixa11 para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das principais 
práticas contábeis e demais notas explicativas.
8 Título no plural em 
decorrência do uso mais 
frequente pelas firmas 
(pessoa jurídica), todavia 
deve ser adaptado às cir-
cunstâncias de auditor 
pessoa física.
9 No caso do relatório 
cobrir outros aspectos 
legais e regulatórios, seria 
necessário um subtítulo 
para especificar que essa 
primeira parte do relató-
rio refere-se às demons-
trações contábeis e após a 
opinião sobre elas e even-
tuais parágrafos de ênfase 
e de outros assuntos, seria 
incluso outro subtítulo.
10 Embora a Estrutura 
Conceitual para Elabora-
ção e Apresentação de 
Demonstrações Contá-
beis utilizada no Brasil 
determine a apresentação 
de demonstrações con-
tábeis de forma compa-
rativa e a Lei das Socie-
dades Anônimas fale em 
apresentação dos valores 
correspondentes do exer-
cício anterior, não existe 
nenhuma determinação 
legal que estabeleça que 
o relatório do auditor in-
dependente deva incluir 
também opinião sobre 
o ano anterior, portanto, 
esta e as demais Normas 
de auditoria que tratam 
da emissão de relatório 
adotam integralmente o 
modelo internacional em 
que o relatório cobre so-
mente o ano corrente.
11 No caso de também in-
cluir demonstrações con-
solidadas, adaptar o texto, 
inclusive no que tange a 
inclusão da expressão “e 
controladas”. De forma si-
milar, caso o exame inclua 
outras demonstrações 
(exemplo Demonstração 
do Valor Adicionado), 
este parágrafo e o da opi-
nião também devem ser 
adaptados. 
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Relatório de auditoria
189
Responsabilidade da administração12 da companhia sobre as demons-
trações contábeis
A administração da companhia é responsável pela elaboração e adequa-
da apresentação dessas demonstrações contábeis de acordo com as práticas 
contábeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou 
como necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis 
livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude ou 
erro.
Responsabilidade dos auditores independentes13
Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demons-
trações contábeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com 
as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o 
cumprimento de exigências éticas pelos auditores e que a auditoria seja pla-
nejada e executada com o objetivo de obter segurança razoável de que as de-
monstrações contábeis estão livres de distorção relevante. 
Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecionados para 
obtenção de evidência a respeito dos valores e divulgações apresentados nas 
demonstrações contábeis. Os procedimentos selecionados dependem do julga-
mento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção relevante nas 
demonstrações contábeis, independentemente se causada por fraude ou erro. 
Nessa avaliação de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes 
para a elaboração e adequada apresentação das demonstrações contábeis da 
companhia para planejar os procedimentos de auditoria que são apropriados 
nas circunstâncias, mas não para fins de expressar uma opinião sobre a eficá-
cia desses controles internos da companhia14. Uma auditoria inclui, também, a 
avaliação da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoabilidade das 
estimativas contábeis feitas pela administração, bem como a avaliação da apre-
sentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.
Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada 
para fundamentar nossa opinião.
Base para opinião com ressalva
Os estoques da companhia estão apresentados no balanço patrimonial por $ 
xxx. A administração não avaliou os estoques pelo menor valor entre o custo e o 
valor líquido de realização, mas somente pelo custo, o que representa um desvio 
em relação às práticas contábeis adotadas no Brasil. Os registros da companhia 
indicam que, se a administração tivesse avaliado os estoques pelo menor valor 
entre o custo e o valor líquido de realização, teria sido necessário uma provisão 
12 Ou outro termo que 
seja apropriado no con-
texto da estrutura legal 
específica. Para relató-
rios emitidos no Brasil 
sobre entidades brasi-
leiras deve ser utilizada 
essa expressão. 
13 Adaptar no caso de 
auditor pessoa física ou 
firma individual.
14 Nas circunstâncias em 
que o auditor também 
tem a responsabilidade 
de expressar uma opinião 
sobre a eficácia dos con-
troles internos em con-
junto com a auditoria das 
demonstrações contábeis, 
a redação dessa sentença 
seria como segue: “Nessas 
avaliações de risco, o audi-
tor considera os controles 
internos relevantes para 
a elaboração e adequada 
apresentação das de-
monstrações contábeis 
da entidade para planejar 
procedimentos de audi-
toria que são apropriados 
nas circunstâncias.”
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190
Relatório de auditoria
de $ xxx para reduzir os estoques ao valor líquido de realização. Consequente-
mente, o lucro líquido e o patrimônio líquido teriam sido reduzidos em $ xxx e 
$ xxx, respectivamente, após os efeitos tributários.
Opinião com ressalva
Em nossa opinião, exceto pelos efeitos do assunto descrito no parágrafo 
Base para opinião com ressalva, as demonstrações contábeis anteriormente 
referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a po-
sição patrimonial e financeira da companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, 
o desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício 
findo naquela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.
[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o relatório)]
[Data do relatório do auditor independente]
[Nome do auditor independente (pessoa física ou jurídica)]
[Nome do profissional(sócio ou responsável técnico, no caso de o auditor ser 
pessoa jurídica)]
[Números de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que 
assina o relatório]
[Assinatura do auditor independente]
Ampliando seus conhecimentos
Recorte da NBC TA 706 – parágrafos de ênfase e 
parágrafos de outros assuntos no relatório do au-
ditor independente. Apêndices da citada norma
Apêndice 1 (ver item 2)
Lista de normas de auditoria que contêm exigências para parágrafos 
de ênfase
Este apêndice identifica itens em outras normas de auditoria que reque-
rem do auditor a inclusão de parágrafo de ênfase no seu relatório de audito-
ria em certas circunstâncias. 
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Relatório de auditoria
191
A lista, a seguir, não substitui a consideração das exigências, aplicação 
relacionada e outros materiais explicativos nas normas de auditoria:
NBC TA 210 – Concordância com os Termos do Trabalho de Auditoria, item 19;
NBC TA 560 – Eventos Subsequentes, itens 12(b) e 16;
NBC TA 570 – Continuidade Operacional, item 19;
NBC TA 800 – Considerações Especiais – Auditorias de Demonstrações 
Contábeis Elaboradas de Acordo com Estruturas Conceituais de Contabilida-
de para Propósitos Especiais, item 14.
Apêndice 2 (ver item 2)
Lista de normas de auditoria que contêm exigências para parágrafos 
de outros assuntos
Este apêndice identifica itens em outras normas de auditoria, que reque-
rem do auditor a inclusão de parágrafo de outros assuntos no seu relatório 
em certas circunstâncias. 
A lista, a seguir, não substitui a consideração das exigências, aplicação 
relacionada e outros materiais explicativos em normas de auditoria:
NBC TA 560 – Eventos Subsequentes, itens 12(b) e 16;
NBC TA 710 – Informações Comparativas – Valores Correspondentes e De-
monstrações Contábeis Comparativas, itens 13, 14, 16, 17 e 19; 
NBC TA 720 – Responsabilidade do Auditor em Relação a Outras Informa-
ções Incluídas em Documentos que Contenham Demonstrações Contábeis 
Auditadas, item 10(a).
Apêndice 3 (ver item A4)
Exemplo de relatório de auditoria que inclui parágrafo de ênfase
As circunstâncias incluem:
Auditoria de conjunto completo de demonstrações contábeis �
elaborados pela administração da entidade, em conformidade 
com as práticas contábeis adotadas no Brasil.
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192
Relatório de auditoria
Os termos do trabalho de auditoria refletem a descrição da res- �
ponsabilidade da administração pelas demonstrações contábeis 
na NBC TA 210.
Há incerteza relativa a um assunto litigioso excepcional. �
Um desvio da estrutura de relatório financeiro aplicável resultou �
em uma opinião com ressalva.
Além da auditoria das demonstrações contábeis, o auditor pode �
ter outras responsabilidades exigidas pela lei local. No Brasil ine-
xiste tal responsabilidade, uma vez que as normas do CFC são de 
âmbito nacional, portanto, não considerado no exemplo.
RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES1 SOBRE AS DEMONS-
TRAÇÕES CONTÁBEIS
[Destinatário apropriado]2
Examinamos as demonstrações contábeis da Companhia ABC, que com-
preendem o balanço patrimonial em 31 de dezembro de 20X13 e as respecti-
vas demonstrações4 do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos 
fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das 
principais práticas contábeis e demais notas explicativas.
Responsabilidade da administração da Companhia pelas demons-
trações contábeis5
A administração da companhia é responsável pela elaboração e adequada 
apresentação dessas demonstrações contábeis de acordo com as práticas con-
tábeis adotadas no Brasil, e pelos controles internos que ela determinou como 
necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis livres de 
distorção relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. 
Responsabilidade dos auditores independentes6
Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas de-
monstrações contábeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo 
com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas reque-
rem o cumprimento de exigências éticas pelos auditores e que a auditoria 
seja planejada e executada com o objetivo de obter segurança razoável de 
que as demonstrações contábeis estão livres de distorção relevante.
1 Título no plural em 
decorrência do uso mais 
frequente pelas firmas 
(pessoa jurídica), todavia 
deve ser adaptado às cir-
cunstâncias de auditor 
pessoa física.
2 No caso do relatório 
cobrir outros aspectos 
legais e regulatórios, é 
necessário um subtítulo 
para especificar que essa 
primeira parte do relató-
rio refere-se às demons-
trações contábeis e após a 
opinião sobre elas e even-
tuais parágrafos de ênfase 
e de outros assuntos, seria 
incluso outro subtítulo.
3 Embora a Estrutura Con-
ceitual para Elaboração 
e Apresentação de De-
monstrações Contábeis 
utilizada no Brasil deter-
mine a apresentação de 
demonstrações contábeis 
de forma comparativa e a 
Lei das Sociedades Anôni-
mas fale em apresentação 
dos valores correspon-
dentes do exercício ante-
rior, não existe nenhuma 
determinação legal que 
estabeleça que o relatório 
do auditor independente 
deva incluir também opi-
nião sobre o ano anterior, 
portanto, esta e as demais 
normas de auditoria que 
tratam da emissão de rela-
tório adotam integralmen-
te o modelo internacional 
em que o relatório cobre 
somente o ano corrente.
4 No caso de também in-
cluir demonstrações con-
solidadas, adaptar o texto, 
inclusive no que tange à 
inclusão da expressão “e 
controladas”. De forma si-
milar, caso o exame inclua 
outras demonstrações 
(exemplo Demonstração 
do Valor Adicionado), 
este parágrafo e o da opi-
nião também devem ser 
adaptados.
5 Ou outro termo que seja 
apropriado no contexto 
da estrutura legal especí-
fica. Para relatórios emiti-
dos no Brasil sobre enti-
dades brasileiras deve ser 
utilizada essa expressão.
6 Adaptar no caso de 
auditor pessoa física ou 
firma individual.
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Relatório de auditoria
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Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecionados para 
obtenção de evidência a respeito dos valores e divulgações apresentados 
nas demonstrações contábeis. Os procedimentos selecionados dependem 
do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção re-
levante das demonstrações contábeis, independentemente se causada por 
fraude ou erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor considera os controles in-
ternos relevantes para a elaboração e adequada apresentação das demons-
trações contábeis da companhia para planejar os procedimentos de audito-
ria que são apropriados nas circunstâncias, mas não para fins de expressar 
uma opinião sobre a eficácia desses controles internos da companhia7. Uma 
auditoria inclui, também, a avaliação da adequação das práticas contábeis 
utilizadas e a razoabilidade das estimativas contábeis feitas pela administra-
ção, bem como a avaliação da apresentação das demonstrações contábeis 
tomadas em conjunto.
Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropria-
da para fundamentar nossa opinião de auditoria com ressalva.
Base para opinião com ressalva
As aplicações financeiras em títulos e valores mobiliários destinadas à ne-
gociação da companhia estão apresentadas no balanço patrimonial por $. 
A administração não ajustou essas aplicações ao valor de mercado na data 
do balanço, ao invés disso, apresentou tais aplicações pelo valor de custo, 
o que constitui um desvio em relação às práticas contábeis adotadas no 
Brasil. Osregistros da companhia indicam que se a administração tivesse 
apresentado essas aplicações ao valor de mercado, a companhia teria reco-
nhecido a perda não realizada de $ xxx na demonstração do resultado para 
o exercício findo em... O valor contábil das aplicações em títulos e valores 
mobiliários no balanço patrimonial teria sido reduzido no mesmo valor em 
31 de dezembro de 20X1 e o resultado líquido, assim como o patrimônio 
líquido, teriam sido reduzidos em $ xxx e $ yyy, respectivamente, após os 
efeitos tributários.
Opinião com ressalva
Em nossa opinião, exceto pelos efeitos do assunto descrito no parágrafo 
Base para a opinião com ressalva, as demonstrações contábeis anteriormente 
referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a 
7 Nas circunstâncias em 
que o auditor também 
tem a responsabilidade 
de expressar uma opinião 
sobre a eficácia dos con-
troles internos em con-
junto com a auditoria das 
demonstrações contábeis, 
a redação dessa sentença 
seria como segue: “Nessas 
avaliações de risco, o audi-
tor considera os controles 
internos relevantes para 
a elaboração e adequada 
apresentação das de-
monstrações contábeis 
da entidade para planejar 
procedimentos de audi-
toria que são apropriados 
nas circunstâncias”.
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Relatório de auditoria
posição patrimonial e financeira da companhia ABC em 31 de dezembro de 
20X1, o desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exer-
cício findo naquela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no 
Brasil. 
Ênfase
Chamamos à atenção para a Nota X às demonstrações contábeis, que des-
creve a incerteza8 relacionada com o resultado da ação judicial movida contra 
a companhia pela Empresa XYZ. Nossa opinião não contém ressalva relacio-
nada a esse assunto.
[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o relatório)]
[Data do relatório do auditor independente]
[Nome do auditor independente (pessoa física ou jurídica)]
[Nome do profissional (sócio ou responsável técnico, no caso de o auditor ser 
pessoa jurídica)]
[Números de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina 
o relatório]
[Assinatura do auditor independente]
8 Ao destacar a incerteza, 
o auditor usa a mesma 
terminologia usada na 
nota às demonstrações 
contábeis.
Atividades de aplicação
1. Defina o que é o relatório de auditoria na forma “longa” e quais as 
características que devem constar na sua elaboração.
2. Em relação ao relatório de auditoria na forma “curta”, explique a di-
ferença que existe entre opinião modificada e opinião sem modifi-
cação.
3. No que se refere às técnicas de elaboração do relatório de auditoria 
na forma “longa”, disserte sobre como deve ser a clareza desse docu-
mento. 
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Relatório de auditoria
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Referências
ATTIE, Willian. Auditoria Interna. 2. ed. São Paulo: Atlas, 1986.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resolução CFC 1.231/2009. Que 
aprova a NBC TA 700 – Formação da Opinião e Emissão do Auditor Independen-
te sobre Demonstrações Contábeis. Disponível em: <www.cfc.org.br/sisweb/sre/
docs/RES_1231.doc.> Acesso em: 20 nov. 2010.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resolução CFC 1.232/2009. Que 
aprova a NBC TA 705 – Modificações na Opinião do Auditor Independente. Dis-
ponível em: <www.cfc.org.br/sisweb/sre/docs/RES_1232.doc.> Acesso em: 20 
nov. 2010.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resolução CFC 1.233/2009. Que 
aprova a NBC TA 706 – Parágrafos de Ênfase e Parágrafos de Outros Assuntos no 
Relatório do Auditor Independente. Disponível em: <www.cfc.org.br/sisweb/sre/
docs/RES_1233.doc.> Acesso em: 21 nov. 2010.
CORDEIRO, Cláudio Marcelo Rodrigues. A Importância do Relatório e do Pa-
recer de Auditoria para o Auditor e para a Organização Auditada. Publicado 
em: 2009. Disponível em: <www.crcpr.org.br/publicacoes/downloads/revista154.
pdf>. Acesso em: 20 nov. 2010.
SÁ, Antônio Lopes de. Curso de Auditoria. 8. ed. São Paulo: Atlas, 1998.
Gabarito
1. Relatório de auditoria na forma “longa” é o documento que tem por 
objetivo informar o resultado dos trabalhos executados, bem como 
apontar recomendações de melhoria em determinados processos que 
apresentaram não conformidades, de acordo com programa previa-
mente planejado. Nesse tipo de relatório o auditor deve descrever de-
talhadamente os problemas encontrados, evidenciando as possíveis 
causas que esses problemas poderão ocasionar para a empresa, se é 
que já não ocasionaram, e recomendar soluções factíveis para eliminar 
ou minimizar as ocorrências.
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Relatório de auditoria
2. Opinião sem modificação é aquela expressa pelo auditor quando ele 
conclui que as demonstrações contábeis são elaboradas, em todos os 
aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro 
aplicável. Opinião com modificação ocorre quando as demonstrações 
contábeis apresentam distorção relevante ou, no caso de impossibili-
dade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente.
3. Em relação à clareza, o relatório deve ser escrito de forma a ser enten-
dido por quem deve examiná-lo. Quando destinado à administração, 
não deve ter excesso de termos técnicos, nem expressões que possam 
vir a gerar mais dúvidas do que esclarecimentos. A clareza somente 
é obtida quando efetivamente o auditor também entendeu correta-
mente o que foi auditado, tendo assim propriedade para expressar 
adequadamente no relatório aquilo que ele vivenciou. O uso de sen-
tenças curtas, palavras comuns, emprego de uma sequência lógica, 
aliada à ausência de omissões de fatos e detalhes importantes, contri-
buem para a compreensão do relatório.
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