Orçamento público

Prévia do material em texto

Contabilidade e 
Orçamento Público
Material Teórico
Responsável pelo Conteúdo:
Prof. Ms. Marcelo Bernardino Araújo
Revisão Textual:
Profa. Ms. Luciene Oliveira da Costa Santos
Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
• Administração Pública e a Contabilidade Aplicada ao Setor Público
 · Entender os aspectos históricos e conceituais do setor público no 
Brasil, bem como os modelos de prestação de serviços públicos e a 
origem da Contabilidade Aplicada ao Setor Público no país.
OBJETIVO DE APRENDIZADO
Esta Disciplina tem como propósito apresentar as técnicas sobre a 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público, sua obrigatoriedade e sua aplicação 
nas entidades de direito público e nas entidades de direito privado de interesse 
público, oferecendo-lhe contato com as discussões mais recentes dessa área; 
além de lhe proporcionar momentos de leitura – textual e audiovisual – e 
reflexão sobre os temas que serão aqui discutidos, contribuindo com sua 
formação continuada e trajetória profissional.
ORIENTAÇÕES
Administração Pública e a Contabilidade 
aplicada ao Setor Público
UNIDADE Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
Contextualização
A administração de um Estado democrático de direito requer habilidades dos 
gestores em diversas áreas, como: saúde, educação, segurança pública, obras de 
infraestrutura, dentre outras. Cada uma delas possui especificidades muito particulares, 
que acabam inviabilizando um conhecimento aprofundando em todas elas.
Entretanto, para que isso não seja um problema, a administração pública 
contrata servidores para diversos cargos e funções diferenciadas. Quando há 
complexidade em determinado projeto ou atividade governamental, o gestor 
ainda recorre ao procedimento licitatório para a contratação de uma consultoria, 
que poderá auxiliá-lo na elaboração do Projeto Executivo, do Projeto Básico ou 
Termo de Referência, para, então, adquirir bens ou serviços necessários para a 
ação governamental.
Mas para que o Estado adquira bens ou serviços, é necessário que haja uma série 
de etapas anteriores. É preciso, por exemplo, que o ente federativo (União, Estados, 
Distrito Federal e Municípios) tenha aprovado sua Lei Orçamentária Anual (LOA).
Sim, o Orçamento Público é uma lei! Portanto, para que haja gasto de qualquer 
entidade de direito público e, em alguns casos, para as empresas estatais, é preciso 
a autorização do Poder Legislativo. Mas, o art. 2º da Constituição Federal de 1988 
não fala de independência e harmonia entre os Poderes?
Correto! Mas a própria Constituição Federal (CF) estabelece uma série de 
procedimentos em que se exige uma interação entre os Poderes e também o 
Ministério Público. Uma dessas interações diz respeito ao processo de elaboração 
do orçamentário, que deve ser consolidado pelo Poder Executivo, o qual deve 
enviar para discussão e votação no Poder Legislativo.
Após aprovado o orçamento, poderá o gestor público executá-lo integralmente? 
Você pode responder que sim, pois é uma lei. Cuidado! Existem outros normativos 
que disciplinam a execução do Orçamento, como a Lei do Plano Plurianual (PPA), 
a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO), Decreto de Programação Financeira 
(DPF) e a Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), por exemplo.
6
7
Administração Pública e a Contabilidade 
aplicada ao Setor Público
Administração Pública
Conforme Reale (2000), o Estado surge quando um povo, alcançando certo 
grau de evolução, ou certo estádio de integração social, declara-se livre, afirma, 
perante os outros povos, a sua personalidade, e se provê de meios capazes de 
traduzir essa afirmação no domínio concreto dos fatos.
O conceito de Administração Pública pode ser entendido sobre aspectos objetivos 
e subjetivos, conforme Di Pietro (2012, p. 50):
 · em sentido subjetivo, formal ou orgânico, ela designa os entes que 
exercem a atividade administrativa, compreende pessoas jurídicas, órgãos 
e agentes públicos incumbidos de exercer uma das funções em que se 
triparte a atividade estatal: a função administrativa;
 · em sentido objetivo, material ou funcional, ela designa a natureza 
da atividade exercida pelos referidos entes; nesse sentido, a 
Administração Pública é a própria função administrativa que incumbe, 
predominantemente, ao Poder Executivo.
A Administração Pública também pode ser compreendia em sentido amplo ou 
em sentido restrito, para Di Pietro (2012, p. 50):
 · Em sentido amplo, a Administração Pública, subjetivamente considerada, 
compreende tanto os órgãos governamentais, supremos, constitucionais 
(Governo), aos quais incumbe traçar os planos de ação, dirigir, comandar, 
como também os órgãos administrativos, subordinados, dependentes 
(Administração Pública, em sentido estrito), aos quais incumbe executar 
os planos governamentais; ainda em sentido amplo, porém objetivamente 
considerada, a Administração Pública compreende a função política, que 
traça as diretrizes governamentais e a função administrativa, que as executa;
 · Em sentido estrito, a Administração Pública compreende, sob o aspecto 
subjetivo, apenas os órgãos administrativos e, sob o aspecto objetivo, 
apenas a função administrativa, excluídos, no primeiro caso, os órgãos 
governamentais e, no segundo, a função política.
Pelo exposto, Estado e Administração Pública são termos sinônimos, mas 
devem ser utilizados em contextos adequados. O primeiro, Estado, deve ser 
aplicado no sentido de Nação, internacionalmente reconhecida. Já o segundo, 
Administração Pública, deve ser utilizado no sentido de organização interna, 
aplicada individualmente a cada Ente federativo, ou seja, à União (Governo 
Federal), aos Estados (Governos Estaduais), ao Distrito Federal (Governo Distrital) 
e aos Municípios (Governos Municipais).
7
UNIDADE Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
O filme “A Firma”, de Sydney Pollak, baseado no livro de John Grisham, mostra um advogado 
recém-formado que recebe uma proposta milionária para trabalhar em uma firma de 
advocacia. À medida que o tempo vai passando, ele percebe que a empresa, na verdade, 
serve de fachada para lavar dinheiro da máfia, e que todos os advogados que saíram, ou 
tentaram sair da firma, morreram de forma misteriosa. Ele é pressionado por investigadores 
que contam as atividades irregulares da sua firma. Mas se cooperar perderá seu registro de 
advogado por quebrar seu sigilo profissional.
Ex
pl
or
Organização Público-Administrativa
A Administração pública brasileira é dividida em Administração Direta ou 
Centralizada e em Administração Indireta ou Descentralizada.
Fazem parte da Administração Direta: os Poderes Executivo, Legislativo e 
Judiciário, o Ministério Público, a Advocacia Pública e a Defensoria Pública.
No Poder Executivo temos: os gabinetes (presidente, governador e prefeito), a 
casa civil, os ministérios, as secretarias, as controladorias e Órgãos equivalentes.
No Poder Legislativo, temos: a Câmara dos Deputados, o Senado Federal, as 
Assembleias Legislativas e as Câmaras de Vereadores, auxiliados pelos Tribunais 
de Contas.
No Poder Judiciário, temos: Supremo Tribunal Federal (STF), Superior Tribunal 
de Justiça (STJ), além dos Tribunais Regionais Federais (TRF), Tribunais e Juízes do 
Trabalho, Tribunais e Juízes Eleitorais, Tribunais e Juízes Militares e os Tribunais e 
Juízes dos estados e do Distrito Federal e Territórios.
Figura 1: Praça dos Três Poderes
Fonte: wikimedia/commons
8
9
A Praça dos Três Poderes em Brasília representa os poderes Executivo, Legislativo 
e Judiciário. Ela foi projetada por Oscar Niemeyer e Lúcio Costa. No entorno estão 
localizados o Palácio do Itamaraty, o Palácio do Planalto, o Palácio da Justiça, 
o Supremo Tribunal Federal, o Congresso Nacional, o Panteão da Liberdade e 
Democraciae ainda o Espaço Lúcio Costa.
Faz parte da Administração Indireta: as autarquias, as fundações públicas, os 
fundos especiais, as empresas públicas, as sociedades de economia mista e os 
consórcios públicos. 
As autarquias são pessoas jurídicas de Direito Público, possuem natureza 
meramente administrativa, são criadas por lei específica, têm por objetivo a 
realização de atividades, obras ou serviços descentralizados da entidade estatal 
responsável por sua criação. O seu funcionamento e a sua operação são de acordo 
com a lei que as criou e nos termos de seu regulamento. Podem realizar atividades 
econômicas, educacionais, de previdência ou qualquer outra outorgada pelo ente 
estatal que as criou, não sendo, entretanto, subordinadas hierarquicamente. São 
sujeitas, isto sim, ao controle finalístico de sua administração e da conduta de seus 
dirigentes (MEIRELLES, 2006).
Há, ainda, as Fundações Públicas, entidades de direito público, que também fazem 
parte da Administração Indireta ou Descentralizada, assim como as autarquias, 
mas, diferentemente destas, as fundações as leis autorizam a criação, enquanto 
nas autarquias a própria lei as institui. Entretanto, as fundações públicas não têm 
caráter regulatório, como têm as autarquias de natureza especial.
O Fundos Especiais, também denominados Fundos Públicos, não são dotados de 
personalidade jurídica, sem estrutura física, estão previstos nos arts. 71 a 74 da Lei 
nº 4.320/1964. Os Fundos Especiais são criados por lei e têm orçamento próprio. 
Eles podem ser constituídos no âmbito de qualquer um dos Poderes da União, dos 
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como nos Ministérios Públicos 
e nos Tribunais de Contas. São classificados em: Fundos de Gestão Orçamentária, 
Fundos de Gestão Orçamentária e Fundos de Natureza Contábil. 
A possibilidade de criação de Consórcios Públicos, também denominadas de 
Associações Públicas, foi disciplinada pela Lei nº 11.107/2005. São integrantes 
da administração indireta e podem ser constituídos através de lei, ou como 
associação pública (de direito público), ou ainda como pessoa jurídica de direito 
privado. Os Consórcios Públicos são instituídos com a finalidade de se executar 
uma gestão compartilhada de serviços públicos de interesse comum. Por exemplo, 
os entes consorciados, que podem ser o Governo Federal, os estaduais e os 
municipais, no todo, em parte, destinarão pessoal e bens essenciais à execução 
dos serviços transferidos.
Existem, também, as empresas públicas e as sociedades de economia mista, 
entidades de direito privado, que são empresas com finalidade lucrativa e concorrem 
sem privilégios com outras empresas do mesmo setor. Nas empresas públicas, o 
Estado detém 100% do Capital Social. Já nas sociedades de economia mista, o 
Estado detém mais da metade do Capital Social.
9
UNIDADE Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
Figura 2: Composição da administração pública
Fonte: Silva (2011)
A Escola Nacional de Administração Pública (ENAP) é uma escola de governo, 
do Poder Executivo federal, que oferece formação e aperfeiçoamento em 
Administração Pública a servidores públicos federais.
Serviços públicos
O Estado pode, através de uma autorização específica, a pedido de uma pessoa 
física ou jurídica, autorizar a prestação de serviços de interesse público, denominados 
autorizados, para atender interesses coletivos instáveis ou emergências transitórias.
Portanto, a autorização é um ato administrativo pelo qual o Poder Público torna 
possível ao pretendente a realização de certa atividade, serviço ou utilização de 
determinados bens particulares ou públicos, de seu exclusivo ou predominante 
interesse, que a lei condiciona a aquiescência prévia da administração (MEIRELLES, 
2006). Por exemplo, serviços de táxis, despachantes, guarda particular etc. Por 
exemplo, serviços de táxis, despachantes, guarda particular etc.
A transferência da execução do serviço público pode ser feita por outorga ou 
por delegação.
Na outorga, há transferência da própria titularidade do serviço. Por exemplo, 
a criação de uma Autarquia ou de um Consórcio Público para a transferência da 
10
11
titularidade de um serviço público, não transfere apenas a execução. O Ente que 
realizou a outorga não pode retomar o serviço outorgado, a não ser por nova lei. 
Faz-se através de lei e só pode ser retirada através de lei.
Já na delegação há a transferência apenas da execução do serviço. Realiza-se 
por ato ou contrato administrativo. São as concessões e permissões do serviço 
público.
A transferência de prestação de serviços públicos pode ocorrer de duas formas: 
concessão e permissão, nos termos da Lei nº 8.987/1995.
Aprovado pela Lei nº 8.987 de 13 de fevereiro de 2005.
Ex
pl
or
A concessão é uma espécie de contrato administrativo, através da qual transfere-
se a execução de serviço público para particulares, por prazo certo e determinado. 
Os prazos das concessões são maiores que os dos contratos administrativos em 
geral. Por exemplo: fornecimento de energia elétrica, comunicação telefônica, 
radiodifusão etc. 
A permissão é o ato administrativo precário através do qual o Poder Público 
transfere a execução de serviços públicos a particulares. Por exemplo, transporte 
coletivo, colocação de bancas de jornal etc.
Já a transferência de propriedade e controle de empresas estatais ocorre através 
das privatizações, onde empresas que pertencem ao Estado são vendidas à um 
particular. Por exemplo, alienação da Companhia Siderúrgica Nacional (CSN), do 
Banco do Estado de São Paulo (BANESPA), da Telecomunicações de São Paulo 
(TELESP) etc.
Leia o artigo “Nem privado nem estatal: em busca de uma nova estratégia para a provisão 
de serviços públicos” de autoria de Carlos Antonio Morales abre espaço para uma refl exão 
sobre a necessidade e o fi nanciamento de serviços públicos.
MORALES, C. A. Nem privado nem estatal: em busca de uma nova estratégia para a provisão 
de serviços públicos. Revista do Serviço Público. V. 49 n. 4 p. 115-147, 1998. 
Disponível em: http://repositorio.enap.gov.br/handle/1/1559 
Ex
pl
or
Introdução à Contabilidade Aplicada ao Setor Público
Desde o descobrimento do Brasil, até 1808, não havia um controle contábil 
eficiente em termos monetários sobre o que pertencia à corte portuguesa. A 
partir da vinda da família real naquele ano é que se institui a contabilidade pública 
brasileira com a criação do Erário Régio e Instituição do Conselho da Fazenda pelo 
Rei Dom João VI.
11
UNIDADE Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
A partir da Constituição de 1824 ficou instituído o Tesouro Nacional. 
Passando a fase do Império no Brasil, que perdurou de 1822 até 1889, o país 
passou, então, a ser uma República e Rui Barbosa assina o primeiro decreto do 
governo provisório.
Essa transição, historicamente, parece não afetar a forma de contabilização 
das contas públicas, pois somente em 1992 é que se editou o Decreto do Poder 
Legislativo n° 4.536, de 28 de janeiro de 1922, mais conhecido como Código de 
Contabilidade Pública de 1922, sendo aprovado somente em 8 de novembro de 
1922 pelo Decreto n° 15.783.
A profissão contábil, no entanto, só foi regulamentada em 1931, pelo Decreto 
nº 20.158 de 30 de junho, que organizou o ensino comercial e regulamentou a 
profissão do contador.
Já o Órgão de Classe foi instituído pelo Decreto-Lei nº 9.295 de 27 de maio 
de 1946, com a criação do Conselho Federal de Contabilidade, no qual também 
foram definidas as atribuições do contador e do guarda-livros.
No âmbito contábil, podem-se destacar distinções entre a contabilidade privada 
ou pessoal e a contabilidade aplicada ao serviço público. Andrade (2002, p. 28) 
esclarece que “[...] na contabilidade privada ou pessoal, pode-se fazer tudo aquilo 
que a lei nãoproíbe, enquanto na contabilidade das instituições públicas, pode-se 
fazer somente o que, por determinação legal, está ou foi expressamente permitido”.
Para Araújo et al. (2009), a Contabilidade pública é conceituada da seguinte forma:
[...] Pode-se conceituar a Contabilidade Pública, também denominada 
Contabilidade Governamental, Contabilidade Administrativa, 
Contabilidade Oficial, Contabilidade do Estado, Contabilidade do Setor 
Público e Contabilidade das Administrações Públicas, entre outras, 
como ramo da contabilidade que, fundamentada em normas próprias e 
específicas, registra, classifica, acumula, controla, avalia e divulga os dados 
sobre o patrimônio público e suas respectivas variações, abrangendo 
aspectos orçamentários, financeiros e patrimoniais, constituindo-se em 
valioso instrumento para planejamento e controle da administração 
governamental.
A NBCASP ou NBC T 16.1 que trata da Conceituação, Objeto e Campo de 
Aplicação define que a Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da 
ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios 
de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao controle patrimonial de 
entidades do setor público (redação atualizada pela Resolução CFC nº 1.437/2013).
O objeto da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o patrimônio público 
(Resolução CFC nº 1.128/2008). Ou seja, os bens, os direitos (ativos) e as 
obrigações (passivos) das entidades públicas.
12
13
O objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é fornecer aos usuários 
informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, 
econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas 
mutações, em apoio ao processo de tomada de decisão; a adequada prestação 
de contas; e o necessário suporte para a instrumentalização do controle social 
(Resolução CFC nº 1.128/2008).
Por fim, a função social da Contabilidade Aplicada ao Setor Público deve refletir, 
sistematicamente, o ciclo da administração pública para evidenciar informações 
necessárias à tomada de decisões, à prestação de contas e à instrumentalização 
do controle social (Resolução CFC nº 1.128/2008). Ou seja, a sociedade deve 
fiscalizar as ações governamentais (onde são gastos os tributos arrecadados), 
inclusive através da participação popular nas decisões governamentais.
Você percebeu a diferença entre o objeto, o objetivo e a função social da 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público?
Quadro 1 – Marcos na Contabilidade Pública brasileira
Normativo Ano Foco
Código de Contabilidade Pública 1922 Orçamento, Finanças e Patrimônio
Lei nº 4.320 1964 Orçamento, Finanças, Patrimônio, e Atos Potenciais
Sistema de Administração Financeira (SIAFI) 1987 Orçamento e Finanças
Lei Complementar nº 101
(Lei de Responsabilidade Fiscal) 2000 Planejamento, Transparência, Controle e Responsabilidade
Portaria MOG nº 42 1999 Orçamento – Despesa
Portaria Interministerial STN/SOF nº 163 2001 Consolidação das Contas Públicas
Normas Brasileiras de
Contabilidade Aplicadas ao Setor
Público (NBCASP)
2008 Patrimônio Público
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor 
Público (MCASP) 2008 1ª Edição do MCASP com os volumes: Receita Pública e Despesa Pública
Instruções de Procedimentos Contábeis (IPC) 2013 IPC 00 – Plano de Transição para Implantação da Nova Contabilidade 
A obrigatoriedade de adoção às Normas Internacionais de Contabilidade do Setor 
Público (NICSP) se iniciou com a edição da Portaria MF nº 184/2008. Ressalta-se 
que esta Portaria reforçou as iniciativas da STN em normatizar aspectos práticos 
da Contabilidade Governamental, até então muito discutidos no meio profissional.
Uma grande dificuldade enfrentada no processo de convergência é analisada 
por Silva (2011), da seguinte forma:
13
UNIDADE Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
Podemos garantir que, mesmo estudando os processos de gestão, será 
muito difícil a implantação do que estamos denominando a “Nova 
Contabilidade” seja pela resistência de alguns setores da administração 
pública, seja pela blindagem de certas áreas em relação à abertura de 
suas informações ou, ainda, pelo entendimento errôneo de alguns de 
que a Contabilidade deve atuar passivamente e só registrar o que lhe é 
encaminhado. Este último problema certamente ocorrerá em setores que 
ao longo do tempo valorizaram os sistemas (SIAFI – SIAFEM e outros) em 
que o setor de contabilidade no lugar de estudar a Ciência Contábil estava 
mais preocupado com os eventos, os códigos, as rubricas e as alíneas. 
Não temos dúvida de que a mudança virá a partir da conscientização de 
que a Contabilidade é a ciência que estuda o patrimônio. (Sic)
O órgão regulador das normas internacionais de contabilidade do setor público 
é a Federação Internacional de Contadores (The International Federation of 
Accountants – IFAC), que é uma organização mundial que representa a profissão 
contábil. É de natureza não governamental, sem fins lucrativos e não política, 
sediada em New York, com participação de 157 membros, representando 118 
países e quase 2,5 milhões de contadores. Na IFAC, o Brasil é representado por 
duas instituições: pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e pelo Instituto 
dos Auditores Independentes do Brasil (IBRACON).
Segundo Niyama (2009), a IFAC foi fundada formalmente em 1977 na cidade de 
Munique na Alemanha por ocasião do 11° Congresso Internacional de Contadores, 
sucedendo ao International Coordination Comitee for Accountancy Profession ou 
Comitê de Coordenação Internacional para a profissão contábil.
Sua missão é estreitar o relacionamento da profissão contábil em nível mundial, 
atendendo à demanda de interesse público, contribuir para o desenvolvimento da 
economia internacional, estabelecendo e promovendo aderência à elevada qualidade 
técnica dos padrões profissionais (além de buscar convergência internacional 
desses padrões) e, finalmente, representar a profissão em assuntos de interesse 
público. Sendo, ainda, o responsável pela organização do Congresso Internacional 
de Contadores.
A IFAC contém, atualmente, os seguintes comitês para temas específicos: 
Comitê de Padrões de Auditoria, Comitê de Educação, Comitê de Ética, Comitê de 
Contadores Profissionais para o Gerenciamento dos Negócios, Comitê do Setor 
Público e Comitê de Auditores Transnacionais.
O Comitê do Setor Público é responsável pela edição de padrões contábeis 
internacionais do setor público, incluindo aspectos de auditoria para os governos 
locais, regionais e nacionais. Segundo Niyama (2009), provavelmente, dentre os 
inúmeros órgãos profissionais mundiais e regionais da área contábil, este é um dos 
únicos voltados especificamente para a área pública.
14
15
Até 2015 foram editados 38 pronunciamentos internacionais de contabilidade 
para o setor público pela IFAC, entretanto o Pronunciamento nº 15 foi substituído 
em 2009 pelos Pronunciamentos 28, 29 e 30 que tratam mais especificamente de 
Instrumentos Financeiros. Portanto, temos 37 normas vigentes.
No Brasil foi instituído pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) um Comitê 
Gestor da Convergência, através da Resolução CFC n° 1.103/2007 e tem como 
objetivo identificar e monitorar as ações a serem implantadas para viabilizar a 
convergência das Normas Contábeis e de Auditoria, a partir das Normas Brasileiras 
de Contabilidade editadas pelo próprio CFC.
Cada um dos pronunciamentos editados pelo IFAC trata de um assunto 
específico. Como exposto anteriormente, os normativos vigentes antes da Lei 
Complementar nº 101/2000, ou Lei de Responsabilidade Fiscal, tratavam 
somente do Orçamento Público, portanto, a contabilidade executada pelas 
diversas entidades do setor público era dispersa e com falta de objetividade, 
apenas para cumprir uma exigência legal.
A edição das NormasBrasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público 
(NBCASP), em 2008, reforça a adoção de boas práticas contábeis que fortalecem 
a credibilidade da informação, facilita o acompanhamento e a comparação da 
situação econômico-financeira e do desempenho dos entes públicos, bem como 
possibilita a economicidade e eficiência na alocação de recursos públicos.
Quadro 2 - Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público
Norma Ementa
NBC T 16.1 Conceituação, objeto e campo de aplicação
NBC T 16.2 Patrimônio e sistemas contábeis
NBCT 16.3 Planejamento e seus instrumentos sob o enfoque contábil
NBC T 16.4 Transações no setor público
NBC T 16.5 Registro contábil
NBC T 16.6 Demonstrações contábeis
NBC T 16.7 Consolidação das demonstrações contábeis
NBC T 16.8 Controle interno
NBC T 16.9 Depreciação, amortização e exaustão
NBC T 16.10 Avaliação e mensuração de ativos e passivos em entidades do setor público
NBC T 16.11 Sistema de informação de custos do setor público
Importante!
Que imposto e tributo não são a mesma coisa?
O imposto é apenas uma das cinco espécies de tributos, mas é dele que o Governo 
tira a maior parte de sua arrecadação. Portanto, tributo é gênero, da qual derivam as 
seguintes espécies: impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições especiais 
e os empréstimos compulsórios. As contribuições especiais são classifi cadas como: 
contribuições sociais, contribuições de intervenção no domínio econômico, contribuições 
de interesse de categorias profi ssionais ou econômicas e contribuições para custeio do 
serviço de iluminação pública.
Você Sabia?
15
UNIDADE Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
Princípios Contábeis sob a Perspectiva Setor Público
Os princípios contábeis são regras que norteiam o processo do adequado 
registro contábil, sejam de atos, sejam de fatos, a fim de evidenciar a composição 
e a evolução do patrimônio.
Princípio da Entidade
Art. 4º O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio como objeto 
da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da 
diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos patrimônios 
existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, a um conjunto 
de pessoas, a uma sociedade ou a uma instituição de qualquer natureza ou 
finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por consequência, nesta acepção, o 
patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários, 
no caso de sociedade ou instituição.
Parágrafo único. O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas 
a recíproca não é verdadeira. A soma ou a agregação contábil de 
patrimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE, mas numa 
unidade de natureza econômico-contábil.
Perspectivas do Setor Público
O Princípio da Entidade se afirma, para o ente público, pela autonomia e 
responsabilização do patrimônio a ele pertencente.
A autonomia patrimonial tem origem na destinação social do patrimônio 
e a responsabilização pela obrigatoriedade da prestação de contas pelos 
agentes públicos.
Princípio da Continuidade
Art. 5º O Princípio da Continuidade pressupõe que a Entidade continuará 
em operação no futuro e, portanto, a mensuração e a apresentação dos 
componentes do patrimônio levam em conta esta circunstância.
Perspectivas do Setor Público
No âmbito da entidade pública, a continuidade está vinculada ao 
estrito cumprimento da destinação social do seu patrimônio, ou seja, a 
continuidade da entidade se dá enquanto perdurar sua finalidade. 
Princípio da Oportunidade
Art. 6º O Princípio da Oportunidade refere-se ao processo de mensuração 
e apresentação dos componentes patrimoniais para produzir informações 
íntegras e tempestivas.
Parágrafo único. A falta de integridade e tempestividade na produção 
e na divulgação da informação contábil pode ocasionar a perda de sua 
relevância, por isso é necessário ponderar a relação entre a oportunidade 
e a confiabilidade da informação.
16
17
Perspectivas do Setor Público
O Princípio da Oportunidade é base indispensável à integridade e 
à fidedignidade dos processos de reconhecimento, mensuração e 
evidenciação da informação contábil, dos atos e dos fatos que afetam ou 
possam afetar o patrimônio da entidade pública, observadas as Normas 
Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público.
A integridade e a fidedignidade dizem respeito à necessidade de as 
variações serem reconhecidas na sua totalidade, independentemente do 
cumprimento das formalidades legais para sua ocorrência, visando ao 
completo atendimento da essência sobre a forma.
Princípio do Registro pelo Valor Original
Art. 7º O Princípio do Registro pelo Valor Original determina que os 
componentes do patrimônio devem ser inicialmente registrados pelos 
valores originais das transações, expressos em moeda nacional.
§ 1º As seguintes bases de mensuração devem ser utilizadas em graus 
distintos e combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas:
I – Custo histórico. Os ativos são registrados pelos valores pagos ou a 
serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos 
recursos que são entregues para adquiri-los na data da aquisição. Os 
passivos são registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos 
em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias, pelos valores em 
caixa ou equivalentes de caixa, os quais serão necessários para liquidar o 
passivo no curso normal das operações; 
II – Variação do custo histórico. Uma vez integrado ao patrimônio, os 
componentes patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer variações 
decorrentes dos seguintes fatores:
a) Custo corrente. Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa ou 
equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos 
equivalentes fossem adquiridos na data ou no período das demonstrações 
contábeis. Os passivos são reconhecidos pelos valores em caixa ou 
equivalentes de caixa, não descontados, que seriam necessários para 
liquidar a obrigação na data ou no período das demonstrações contábeis;
b) Valor realizável. Os ativos são mantidos pelos valores em caixa ou 
equivalentes de caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em uma 
forma ordenada. Os passivos são mantidos pelos valores em caixa e 
equivalentes de caixa, não descontados, que se espera seriam pagos para 
liquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações 
da Entidade;
c) Valor presente. Os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado 
do fluxo futuro de entrada líquida de caixa que se espera seja gerado 
pelo item no curso normal das operações da Entidade. Os passivos são 
mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro de saída líquida 
de caixa que se espera seja necessário para liquidar o passivo no curso 
normal das operações da Entidade;
17
UNIDADE Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
d) Valor Justo. É o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um 
passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma 
transação sem favorecimentos; 
e) Atualização monetária. Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da 
moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis mediante 
o ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes 
patrimoniais.
§ 2º São resultantes da adoção da atualização monetária:
I – a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não 
representa unidade constante em termos do poder aquisitivo;
II – para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das 
transações originais, é necessário atualizar sua expressão formal em 
moeda nacional, a fim de que permaneçam substantivamente corretos 
os valores dos componentes patrimoniais e, por consequência, o do 
Patrimônio Líquido; 
III – a atualização monetária não representa nova avaliação, mas tão 
somenteo ajustamento dos valores originais para determinada data, 
mediante a aplicação de indexadores ou outros elementos aptos a traduzir 
a variação do poder aquisitivo da moeda nacional em um dado período. 
Perspectivas do Setor Público
Nos registros dos atos e fatos contábeis será considerado o valor original 
dos componentes patrimoniais.
Valor Original, que ao longo do tempo não se confunde com o custo 
histórico, corresponde ao valor resultante de consensos de mensuração 
com agentes internos ou externos, com base em valores de entrada – a 
exemplo de custo histórico, custo histórico corrigido e custo corrente; ou 
valores de saída – a exemplo de valor de liquidação, valor de realização, 
valor presente do fluxo de benefício do ativo e valor justo.
Princípio da Atualização Monetária
Mesmo que o Princípio da Atualização Monetária tenha sido revogado pela 
Resolução CFC nº 900/2001, ele poder voltar a produzir efeitos caso vivenciemos 
uma economia hiperinflacionária. Considera-se uma economia hiperinflacionária, 
aquela cuja inflação no acumulado de três anos é superior a 100%. Haja vista que 
a economia brasileira apresentar uma estabilidade desde a adoção do Plano Real a 
partir de 27 de fevereiro de 1994, através da Medida Provisória nº 434. 
Art. 8º Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional 
devem ser reconhecidos nos registros contábeis por meio do ajustamento 
da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais.
Parágrafo único. São resultantes da adoção do Princípio da 
ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA:
a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não 
representa unidade constante em termos do poder aquisitivo;
18
19
para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das 
transações originais (art. 7º), é necessário atualizar sua expressão 
formal em moeda nacional, a fim de que permaneçam substantivamente 
corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por consequência, 
o do patrimônio líquido;
a atualização monetária não representa nova avaliação, mas, tão-somente, 
o ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a 
aplicação de indexadores, ou outros elementos aptos a traduzir a variação 
do poder aquisitivo da moeda nacional em um dado período.
Perspectivas do Setor Público
Na hipótese de que o consenso em torno da mensuração dos elementos 
patrimoniais identifique e defina os valores de aquisição, produção, doação, 
ou mesmo, valores obtidos mediante outras bases de mensuração, desde 
que defasadas no tempo, necessita-se de atualizá-lo monetariamente 
quando a taxa acumulada de inflação no triênio for igual ou superior a 
100%, nos termos da Resolução CFC nº. 900/2001.
Princípio da Competência
Art. 9º O Princípio da Competência determina que os efeitos das 
transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se 
referem, independentemente do recebimento ou pagamento.
Parágrafo único. O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade 
da confrontação de receitas e de despesas correlatas.
Perspectivas do Setor Público
O Princípio da Competência aplica-se integralmente ao Setor Público.
Princípio da Prudência
Art. 10 O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor 
para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre 
que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação 
das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.
Parágrafo único. O Princípio da Prudência pressupõe o emprego de 
certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às 
estimativas em certas condições de incerteza, no sentido de que ativos e 
receitas não sejam superestimados e que passivos e despesas não sejam 
subestimados, atribuindo maior confiabilidade ao processo de mensuração 
e apresentação dos componentes patrimoniais. 
Perspectivas do Setor Público
As estimativas de valores que afetam o patrimônio devem refletir a 
aplicação de procedimentos de mensuração que prefiram montantes, 
menores para ativos, entre alternativas igualmente válidas, e valores 
maiores para passivos.
19
UNIDADE Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
A prudência deve ser observada quando, existindo um ativo ou um passivo 
já escriturado por determinados valores, segundo os Princípios do Valor 
Original, surgirem possibilidades de novas mensurações. 
A aplicação do Princípio da Prudência não deve levar a excessos ou a 
situações classificáveis como manipulação do resultado, ocultação de 
passivos, super ou subavaliação de ativos. Pelo contrário, em consonância 
com os Princípios Constitucionais da Administração Pública, deve 
constituir garantia de inexistência de valores fictícios, de interesses de 
grupos ou pessoas, especialmente gestores, ordenadores e controladores.
Quadro 3 - Lista dos Princípios de Contabilidade
Princípios Fundamentais de Contabilidade 
(PFC) - Resolução CFC nº 750/1993
Princípios de Contabilidade
(PC) - Resolução CFC nº 1.282/2010
1. Entidade 1. Entidade
2. Continuidade 2. Continuidade
3. Oportunidade 3. Oportunidade
4. Registro pelo valor original 4. Registro pelo valor original
5. Atualização monetária 5. Competência
6. Competência 6. Prudência
7. Prudência -
Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP)
A metodologia utilizada para a estruturação do Plano de Contas Aplicado 
ao Setor Público (PCASP), obrigatório para todos os Entes da Federação desde 
2014, foi a segregação das contas contábeis em grandes grupos de acordo com 
as características dos atos e fatos nelas registrados. Essa metodologia permite o 
registro dos dados contábeis de forma organizada e facilita a análise das informações 
de acordo com sua natureza.
Segundo o Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público (MCASP, 
2015), o PCASP está estruturado de acordo com as seguintes naturezas das 
informações contábeis:
a) Natureza de Informação Orçamentária: registra, processa e evidencia 
os atos e os fatos relacionados ao planejamento e à execução orçamentária.
b) Natureza de Informação Patrimonial: registra, processa e evidencia os 
fatos financeiros e não financeiros relacionados com as variações qualitativas 
e quantitativas do patrimônio público.
c) Natureza de Informação de Controle: registra, processa e evidencia os 
atos de gestão cujos efeitos possam produzir modificações no patrimônio 
da entidade do setor público, bem como aqueles com funções específicas 
de controle.
20
21
O PCASP é dividido em 8 classes, sendo as contas contábeis classificadas 
segundo a natureza das informações que evidenciam:
Quadro 4 - PCASP por Subsistema
PCASP
Natureza da Informação Classes
Patrimonial
1. Ativo 2. Passivo
3. Variações Patrimoniais 
Diminutivas
4. Variações Patrimoniais 
Aumentativas
Orçamentária 5. Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento
6. Controles da Execução do 
Planejamento e Orçamento
Controle 7. Controles Devedores 8. Controles Credores
Quadro 5 - Resumo do PCASP 2016 – 2º nível
Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional
1 – Ativo
1.1– Ativo Circulante
1.2 – Ativo Não Circulante
2 – Passivo
2.1 – Passivo Circulante
2.2 – Passivo Não Circulante
2.3 – Patrimônio Líquido
3 – Variação Patrimonial Diminutiva
3.1 – Pessoal e Encargos
3.2 – Benefícios Previdenciários e Assistenciais
3.3 – Uso de Bens, Serviços e Consumo de Capital Fixo
3.4 – VPD Financeiras
3.5 – Transferências/Delegações Concedidas
3.6 – Desvalorização e Perda de Ativos e Incorporação de Passivos
3.7 – Tributárias
3.8 – Custo das Mercadorias e Produtos Vendidos ou Serviços Prestados
3.9 – Outras VPDs
4 – Variação Patrimonial Aumentativa
4.1 – Tributárias
4.2 – Contribuições
4.3 – Exploração e Venda de Bens, Serviços e 
Direitos
4.4 – VPA Financeiras
4.5 – Transferências/Delegações Recebidas
4.6 – Valorização e Ganhos comAtivos e 
Desincorporação de Passivos
4.9 – Outras VPAs
5 – Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento
5.1 – Planejamento Aprovado
5.2 – Orçamento Aprovado
5.3 – Inscrição de Restos a Pagar
6 – Controles da Execução do
Planejamento e Orçamento
6.1 – Execução do Planejamento
6.2 – Execução do Orçamento
6.3 – Execução de Restos a Pagar
7 – Controles Devedores 
7.1 – Atos Potenciais
7.2 – Administração Financeira
7.3 – Dívida Ativa
7.4 – Riscos Fiscais
7.5 – Consórcios Públicos
7.8 – Custos
7.9 – Outros Controles
8 – Controles Credores
8.1 – Execução dos Atos Potenciais
8.2 – Execução da Administração Financeira
8.3 – Execução da Dívida Ativa
8.4 – Execução dos Riscos Fiscais
8.5 – Execução de Consórcios Públicos
8.8 – Apuração de Custos
8.9 – Outros Controles
A Contabilidade do setor público passou de uma visão estritamente orçamentária 
para uma visão também patrimonial a partir da edição das NBCASP em novembro 
de 2008. A partir de então, os profissionais de contabilidade precisam observá-
las, pois a sua não observância constitui infração do Código de Ética do Contador 
Profissional. Além de observar todos os normativos aplicados ao setor público
21
UNIDADE Administração Pública e a Contabilidade aplicada ao Setor Público
Material Complementar
Indicações para saber mais sobre os assuntos abordados nesta Unidade:
 Livros
Gestão pública contemporânea
CASTRO, Ana Cristina de; CASTRO, Claudia Osório. Curitiba: InterSaberes, 2014. 
ISBN 978-85-443-0069-5. Capítulo 4 – Governabilidade, governança, accountability 
e ética na gestão pública. 
 Leitura
Manual de contabilidade aplicada ao setor público
BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional. 6. ed. Brasília: Secretaria 
do Tesouro Nacional, Subsecretaria de Contabilidade Pública, Coordenação-Geral de 
Normas de Contabilidade Aplicadas à Federação, 2015. Parte IV – Plano de Contas 
Aplicado ao Setor Público
http://goo.gl/xjYTge
Parcerias na administração pública
GROTTI, Dinorá Adelaide Musetti.
https://goo.gl/mtnR3H
Administração pública contemporânea: política, democracia e gestão
SANABIO, Marcos Tanure; SANTOS, Gilmar José dos; DAVID, Marcus Vinicius 
(Org). Juiz de Fora: UFJF, 2013. ISBN 978-85-767-2166-6. Capítulo 2 - Modelos de 
Administração Pública
http://goo.gl/vWfkne
22
23
Referências
ARAÚJO, I. P. S.; ARRUDA, D. G.; BARRETO, P. H. T. O essencial da 
contabilidade pública: teoria e exercícios de concursos públicos resolvidos. 
São Paulo: Saraiva, 2009.
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível 
em:<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao.htm> 
___. Alvará de 28 de junho de 1808. Crêa o Erario Regio e o Conselho da 
Fazenda. Leis Históricas. Disponível em: <https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/
revista/rev_35/alvara.htm>. 
___. Constituição Política do Império do Brazil (de 25 de março de 1924). Leis 
Históricas. Disponível em: <https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/
Constituiçao24.htm>.
___. Decreto nº 4.536, de 28 de janeiro de 1922. Coleção de Leis do Brasil 
de 1922, v. 1 p. 621. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/
decreto/Historicos/DPL/DPL4536.htm>.
___. Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964. Estabelece normas gerais de 
Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, 
dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal. Diário Oficial [da] República 
Federativa do Brasil, Brasília, 23 mar. 1964.
___. Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000. Estabelece normas 
de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal e dá outras 
providências. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil, Brasília, 05 mai. 2000.
___. Portaria nº 184, de 25 de agosto de 2008. Ministério da Fazenda. Dispõe 
sobre as diretrizes a serem observadas no setor público (pelos entes públicos) 
quanto aos procedimentos, práticas, laboração e divulgação das demonstrações 
contábeis, de forma a torná-los convergentes com as Normas Internacionais de 
Contabilidade Aplicadas ao Setor Público. Diário Oficial [da] República Federativa 
do Brasil, Brasília, 26 ago. 2008.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resolução CFC nº 1.111, de 
29 de novembro de 2007. Aprova o Apêndice II da Resolução CFC n.º 750/93 
sobre os Princípios Fundamentais de Contabilidade. Diário Oficial [da] República 
Federativa do Brasil, Brasília, 05 dez. 2007.
___. Resolução CFC nº 1.128, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC T 
16.1 – Conceituação. Objeto e Campo de Aplicação. Diário Oficial [da] República 
Federativa do Brasil, Brasília, 25 nov. 2008.
___. Resolução CFC nº 1.129, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC 
T 16.2 – Patrimônio e Sistemas Contábeis. Diário Oficial [da] República Federativa 
do Brasil, Brasília, 25 nov. 2008.
23
___. Resolução CFC nº 1.130, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC 
T 16.3 – Planejamento e seus Instrumentos sob o Enfoque Contábil. Diário Oficial 
[da] República Federativa do Brasil, Brasília, 25 nov. 2008.
___. Resolução CFC nº 1.131, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC 
T 16.4 – Transações no Setor Público. Diário Oficial [da] República Federativa do 
Brasil, Brasília, 25 nov. 2008.
___. Resolução CFC nº 1.132, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC 
T 16.5 – Registro Mercantil. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil, 
Brasília, 25 nov. 2008.
___. Resolução CFC nº 1.133, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC 
T 16.6 – Demonstrações Contábeis. Diário Oficial [da] República Federativa do 
Brasil, Brasília, 25 nov. 2008.
___. Resolução CFC nº 1.134, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC T 
16.7 – Consolidação das Demonstrações Contábeis. Diário Oficial [da] República 
Federativa do Brasil, Brasília, 25 nov. 2008.
___. Resolução CFC nº 1.135, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC T 
16.8 – Controle Interno. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil, Brasília, 
25 nov. 2008.
___. Resolução CFC nº 1.136, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC 
T 16.9 – Depreciação, Amortização e Exaustão. Diário Oficial [da] República 
Federativa do Brasil, Brasília, 25 nov. 2008.
___. Resolução CFC nº 1.137, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC 
T 16.10 – Avaliação e Mensuração de Ativos e Passivos em Entidades do Setor 
Público. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil, Brasília, 25 nov. 2008.
___. Resolução CFC nº 1.366, de 25 de novembro de 2011. Aprova a NBC 
T 16.11 – Sistema de Informação de Custos no Setor Público. Diário Oficial [da] 
República Federativa do Brasil, Brasília, 02 dez. 2011.
DI PIETRO, M. S. Z. Direito administrativo. 25. ed. São Paulo: Atlas, 2012.
IFAC. Handbook of International Public Sector Accounting Pronuncements – 
Volume I. New York: The International Federation of Accountants – IFAC, 2015. 
Disponível em < http://www.ifac.org/system/files/publications/files/IPSASB-
2015-Handbook-Volume-I.pdf>. 
___ . Handbook of International Public Sector Accounting Pronuncements – 
Volume II. New York: The International Federation of Accountants – IFAC, 2015. 
Disponível em <http://www.ifac.org/system/files/publications/files/IPSASB-
2015-Handbook-Volume-II.pdf>.
MEIRELLES, H. L. Direito Administrativo Brasileiro. 32. ed. São Paulo: 
Malheiros, 2006.
NIYAMA, J. K. Contabilidade internacional. 1. ed. 7. reimp. São Paulo: Atlas, 2009. 
REALE, M. Teoria do Direito e do estado. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2000.
SILVA, L. M. Contabilidade governamental: um enfoque administrativo. 9. ed. 
São Paulo: Atlas, 2011.
24