lançamentos contabeis

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AJUSTES CONTÁBEIS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES
Sumário
1. Introdução
2. Critério Para Utilização da Conta "Ajustes de Exercícios Anteriores"
2.1 - Mudança de Critério Contábil
2.2 - Retificação de Erros de Exercícios Anteriores
3. Erros Com Contas Patrimoniais
4. Aumento Indevido do Resultado na Escrituração Contábil
5. Procedimento Contábil Para Regularização do Erro
6. Redução Indevida do Resultado na Escrituração Contábil
7. Procedimento Contábil Para Regularização do Erro
1. INTRODUÇÃO
Os registros dos fatos contábeis são suscetíveis de erros, que poderão ou não interferir na apuração do resultado e, conseqüentemente, na base imponível do Imposto de Renda relativo ao exercício em determinado período.
Partindo do pressuposto de que a escrituração contábil é a fonte de informações para a apuração do lucro ou prejuízo fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poderá provocar o aumento ou diminuição do imposto devido em determinado exercício.
Neste trabalho, analisaremos alguns casos determinantes ou não na mensuração do lucro, procurando demonstrar as causas e os efeitos do erro, bem como a sua regularização na escrituração contábil da empresa.
2. CRITÉRIO PARA UTILIZAÇÃO DA CONTA "AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES"
Segundo a Lei da S/A, o lucro líquido do exercício não deve estar influenciado por efeitos que pertençam a exercícios anteriores, ou seja, deverão transitar pelo balanço de resultados somente os valores que competem ao respectivo período.
Como ajustes de exercícios serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.
2.1 - Mudança de Critério Contábil
A modificação de métodos ou critérios contábeis poderão ter ou não efeitos relevantes e, também, poderão influenciar ou não a apuração do lucro líquido do exercício.
Observe-se que quando a modificação de métodos ou critérios contábeis afetar a apuração do lucro líquido do exercício, o efeito correspondente deverá ser lançado, conforme o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados".
O Manual de Contabilidade da Fipecafi cita os seguintes exemplos de alterações de critérios contábeis:
a) alteração do método de avaliação dos estoques (do custeio direto para o custeio por absorção ou do FIFO para o médio etc.);
b) passagem do regime de caixa para o de competência, na contabilização do Imposto de Renda (e outros passivos);
c) mudança no método de avaliação dos investimentos (do método do custo para o da equivalência patrimonial).
2.2 - Retificação de Erros de Exercícios Anteriores
A retificação de erros de exercícios anteriores poderá afetar, também, o lucro líquido do exercício. Nesse caso, o valor correspondente a retificação será lançado, conforme o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados". Note-se que os ajustes são aqueles resultantes de efeitos na retificação de erro imputável a determinado exercício anterior e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.
O Manual de Contabilidade da Fipecafi adverte que se deve ter bastante cautela e prudência para registrar ajustes por erros de exercícios anteriores diretamente na conta de Lucros Acumulados, e não se deve dar esse tratamento a pequenos valores.
3. ERROS COM CONTAS PATRIMONIAIS
Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inversão de lançamento, contrapartida a débito em conta indevida ou contrapartida a crédito em conta indevida, não provocam influência na determinação do lucro e, por inferência, no resultado tributável do exercício.
O reflexo na determinação do resultado do exercício, via de regra, só ocorre quando a contrapartida das contas patrimoniais transitar pelo balanço de resultados e, conseqüentemente, se traduzem em aumento, redução ou postergação do pagamento do Imposto de Renda.
4. AUMENTO INDEVIDO DO RESULTADO NA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
Os erros contábeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado podem ocorrer devido a:
a) despesa lançada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida;
b) receita lançada a maior ou manutenção na contabilidade de valor de receita, cuja nota fiscal já foi objeto de cancelamento;
c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo permanente.
Fora os casos retro descritos, é óbvio, existem outros que podem causar distorções na determinação do resultado.
5. PROCEDIMENTO CONTÁBIL PARA REGULARIZAÇÃO DO ERRO
Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido detectados após o encerramento do período, o procedimento contábil a ser seguido pela empresa será o seguinte:
a) lançamento de ajuste a débito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";
b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados";
c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.
Exemplo:
Imaginemos que no ano-calendário de 1997 a empresa, inadvertidamente, não efetuou o registro contábil referente ao cancelamento de uma nota fiscal no valor de R$ 60.000,00, ocorrendo a sua regularização no período subseqüente.
Os ajustes contábeis, no exemplo proposto, serão efetuados da seguinte forma:
D - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (Patrimônio Líquido)
C - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante) 60.000,00
Valor relativo baixa da duplicata nº ..... referente a nota fiscal nº ..... de ........ cancelada.
D - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS (Patrimônio Líquido)
C - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (Patrimônio Líquido) 60.000,00
Transferência referente ajustes efetuados no período de 1997:
D - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante)
C - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS (Passivo Circulante) 9.000,00
Valor relativo Imposto de Renda calculado sobre o valor contido no resultado do ano-calendário de 1997 (R$ 60.000,00 x 15%)
Caso não haja saldo na conta de provisão para Imposto de Renda, em virtude da empresa já ter efetuado o pagamento do mesmo, o ajuste deverá ser efetuado, tendo como contrapartida a conta de impostos a recuperar no Ativo Circulante.
6. REDUÇÃO INDEVIDA DO RESULTADO NA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
Por sua vez, os erros de natureza contábil que implicam redução indevida do resultado, via de regra, são ocasionados por:
a) registro em conta indevida referente ao recebimento de uma duplicata;
b) subavaliação do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do CMV;
c) inobservância do regime de competência na escrituração da receita, rendimento, custo ou dedução;
d) registro a débito em conta de resultado referente conserto de bens do ativo imobilizado, que resulte em aumento da vida útil superior a um ano em relação a sua (s) data (s) de aquisição;
e) constituição da provisão para férias em desacordo com a legislação;
f) constituição de outras provisões ou excesso em relação ao limite fiscal previsto na legislação.
7. PROCEDIMENTO CONTÁBIL PARA REGULARIZAÇÃO DO ERRO
Supondo-se que os erros que provocam a redução indevida do resultado tenham sido detectados após o término do exercício, o procedimento contábil a ser seguido pela empresa será o seguinte:
a) lançamento de ajuste a crédito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";
b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados";
c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.
Exemplo:
Imaginemos que determinada empresa tenha desembolsado a importância de R$ 10.000,00 na reforma de um veículo e, em decorrência dessa reforma, houve um aumento de vida útil superior a um ano.
O registro contábil foi feito erroneamente, da seguinte forma:
D -DESPESAS DE CONSERVAÇÃO DE VEÍCULOS (Resultado)
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) 10.000,00
Valor relativo nota fiscal nº .... de ......... da Reformadora Alfa Ltda.
No exercícioseguinte, o erro foi detectado e o ajuste contábil foi procedido da seguinte forma:
D - VEÍCULOS (Ativo Permanente)
C - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (Patrimônio Líquido) 10.000,00
Valor relativo nota fiscal nº .... de ....... da Reformadora Alfa Ltda. referente a reforma do veículo marca.....tipo.....motor.....,, cujo lançamento ora regularizamos
D - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (Patrimônio Líquido)
C - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS (Patrimônio Líquido) 10.000,00
Transferência referente ajustes efetuados no ano-calendário de 1997.
D - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS (Patrimônio Líquido)
C - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante) 1.500,00
Valor relativo Imposto de Renda incluso no valor retificado (R$ 10.000,00 x 15%)
AQUISIÇÃO E DISTRIBUIÇÃO DE BRINDES
Contabilização
Sumário
1. Introdução
2. Aspectos Contábeis
3. Exemplo
1. INTRODUÇÃO
É comum as empresas promoverem a distribuição de brindes aos seus clientes e funcionários, mediante a entrega gratuita de objetos de pequeno valor.
2. ASPECTOS CONTÁBEIS
Esses gastos são apropriados contabilmente como despesa. Havendo incidência do ICMS na distribuição de brindes, o valor desse imposto pago na aquisição (destacado na nota fiscal do fornecedor) é recuperável mediante crédito nos livro fiscais próprios.
Nos Estados onde não há incidência do ICMS sobre a distribuição dos brindes, a despesa é apropriada pelo valor pago na aquisição.
3. EXEMPLO
Admitindo-se que determinada empresa tenha adquirido a prazo, para distribuir como brindes, 5.000 chaveiros, por R$ 5.000,00, mais R$ 550,00 de IPI, totalizando a nota fiscal o valor de R$ 5.550,00 com ICMS incluso no valor de R$ 850,00 (17% de R$ 5.000,00), teremos os seguintes lançamentos contábeis:
a) Pela aquisição dos brindes:
D - ALMOXARIFADO (Ativo Circulante) R$ 4.700,00
D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 850,00
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 5.550,00
b) Pela apropriação como despesa:
D - DESPESAS COM BRINDES (Conta de Resultado) R$ 5.499,00
C - ALMOXARIFADO (Ativo Circulante) R$ 4.700,00
C - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 499,00
NOTA: Os aspectos relativos a dedutibilidade das despesas com brindes, perante a legislação do Imposto de R
ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS
Custos Contratados - Tratamento Fiscal
Sumário
1. Introdução
2. Apropriação Dos Custos Contratados
3. Atualização Monetária Dos Custos Contratados
4. Contabilização Dos Custos Contratados
5. Custos Contratados Após a Efetivação da Venda
6. Cumprimento Dos Contratos Pelos Fornecedores de Bens ou Serviços
7. Demonstração Analítica Dos Custos Contratados
1. INTRODUÇÃO
A pessoa jurídica cujo objetivo é a atividade imobiliária (incorporação imobiliária ou construção de prédio destinado à venda) poderá computar na formação do imóvel vendido:
a) os custos pagos ou incorridos;
b) os custos contratados;
c) os custos orçados.
Neste trabalho, analisaremos os procedimentos aplicáveis em relação ao cômputo dos custos contratados na formação do custo da unidade imobiliária vendida.
2. APROPRIAÇÃO DOS CUSTOS CONTRATADOS
Os custos contratados somente poderão ser computados quando o empreendimento imobiliário compreender duas ou mais unidades. A sua apropriação deverá ser efetuada a cada uma das unidades, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de empreendimento imobiliário. Assim, se determinada empresa houver contratado custo no valor de R$ 80.000,00 para a conclusão de um empreendimento imobiliário com 8.000 m2 que compreenda 40 unidades de 200 m2 cada uma, o rateio referente a cada unidade vendida será feito do seguinte modo:
3. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DOS CUSTOS CONTRATADOS
A empresa imobiliária poderá proceder a atualização monetária dos custos contratados. A atualização, no entanto, somente poderá ser feita se existir cláusula contratual nesse sentido entre a empresa imobiliária e o fornecedor dos bens ou serviços.
Portanto, os custos contratados, como se observa, poderão ser atualizados com base no indexador constante do contrato de fornecimento de bens ou serviços realizados entre a empresa imobiliária e o respectivo fornecedor.
Os valores referentes à atualização monetária dos custos contratados serão computados, no custo de cada unidade vendida, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de empreendimento imobiliário.
4. CONTABILIZAÇÃO DOS CUSTOS CONTRATADOS
O registro contábil do custo contratado deve ser feito apenas em relação à unidade imobiliária vendida. Isso significa que os custos contratados relativos às unidades a vender não deverão ser registrados na contabilidade. Se, no exemplo constante do tópico 2, retro, foram vendidas 10 unidades imobiliárias, o custo contratado a ser registrado na contabilidade corresponderá a R$ 10.000,00.
O valor dos custos contratados respectivos ao imóvel vendido deverá ser creditado à conta específica do passivo circulante ou do passivo exigível a longo prazo, na data da efetivação da venda, em contrapartida a um dos seguintes débitos:
a) débito à conta própria de resultado do período-base, se referente a unidade não concluída vendida à vista, ou vendida a prazo ou a prestação com pagamento total contratado para o curso do período-base da venda;
b) débito à conta própria do grupo de resultados de exercícios futuros, se referente a unidade não concluída vendida a prazo ou a prestação com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do período-base da venda, na hipótese de opção pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à receita da venda recebida.
Exemplo:
Admitindo-se que determinada empresa imobiliária tenha apresentado a seguinte situação em relação a um empreendimento imobiliário:
	área do empreendimento imobiliário
	4.000 m2
	área de cada unidade imobiliária
	100 m2
	custo contratado para conclusão do empreendimento
	R$ 160.000,00
	custo rateado em relação a cada unidade imobiliária
	R$ 4.000,00
Foram vendidas 6 (seis) unidades imobiliárias nas seguintes condições:
a) 3 (três) unidades vendidas à vista;
b) 3 (três) unidades vendidas a prazo, com 50% no ato da venda e 50% no período-base seguinte.
Com base nos dados acima, os custos contratados serão registrados na contabilidade, do seguinte modo:
a) em relação às 3 (três) unidades vendidas à vista (custo contratado de cada obra R$ 4.000,00 x 3 = R$ 12.000,00):
D - CUSTO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Conta de Resultado)
C - CUSTOS CONTRATADOS (Passivo Circulante) R$ 12.000,00
b) em relação às 3 (três) unidades vendidas com recebimento de 50% no ato da venda e 50% no período-base seguinte:
D - CUSTO DE IMÓVEL VENDIDO (Conta de Resul-
tado) R$ 6.000,00
D - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEL VENDIDO (Resultado de Exercícios Futuros) R$ 6.000,00
C - CUSTOS CONTRATADOS (Passivo Circulante) R$ 12.000,00
5. CUSTOS CONTRATADOS APÓS A EFETIVAÇÃO DA VENDA
Os custos contratados após o dia da efetivação da venda, bem como as atualizações monetárias dos contratos de fornecimento de bens ou serviços ocorridas depois dessa data, serão creditados à conta do passivo circulante ou passivo exigível a longo prazo, em contrapartida à conta específica de resultado do período-base ou à conta própria do grupo de resultados de exercícios futuros.
6. CUMPRIMENTO DO CONTRATO PELOS FORNECEDORES DOS BENS OU SERVIÇOS
O cumprimento do contrato pelos fornecedores dos bens ou serviços, parcial ou totalmente, ensejará a baixa contábil mediante débito da conta específica do passivo circulante e crédito à conta de obras em andamento, classificada no ativo circulante.
7. DEMONSTRAÇÃO ANALÍTICA DOS CUSTOS CONTRATADOS
A empresa imobiliária fica obrigada a manter, à disposição do Fisco, demonstração analítica, por empreendimento, dos custos contratados incluídos na formação do custo de cada unidade vendida, assim como dos efeitos da atualização monetária dos respectivos contratos de fornecimento de bens ou serviços.CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI PARA RESSARCIMENTO DO VALOR DO PIS/PASEP E COFINS
Tratamento Contábil
Sumário
1. Conceito
2. Classificação Contábil
3. Registro Contábil
1. CONCEITO
O produtor exportador de mercadorias nacionais faz jus a crédito presumido do Imposto sobre Produtos Industrializados, como ressarcimento das contribuições para a Cofins e para o PIS, incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, para utilização no processo produtivo.
NOTA: As normas e procedimentos relativos ao crédito presumido para ressarcimento do PIS/Pasep/Cofins foram abordadas no Boletim nº 33/97, caderno IPI-ICMS e Outros Tributos.
2. CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL
O crédito presumido do IPI, é uma recuperação de custos. Portanto, o valor apurado deve ser registrado a crédito de conta retificadora do Custo dos Produtos Vendidos (CPV) no resultado do período de sua ocorrência, tendo como contrapartida a conta de IPI a Recolher (Passivo Circulante) ou a Recuperar (Ativo Circulante), ou ainda, no caso de ressarcimento em dinheiro, Contas a Receber (Ativo Circulante).
A classificação como recuperação de custos em conta retificadora de Custos dos Produtos Vendidos justifica-se porque o crédito presumido do IPI é um ressarcimento das contribuições PIS/Pasep e Cofins que oneram o custo de aquisição de insumos empregados na fabricação de produtos exportados, cujo valor está embutido no custo das vendas desses produtos.
3. REGISTRO CONTÁBIL
a) pelo valor a compensar com o IPI devido nas operações praticadas no mercado interno:
D - IPI A RECUPERAR (Ativo Circulante)
C - CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI (Resultado - retificadora do CPV)
b) Pela compensação com o valor do IPI apurado:
D - IPI A RECOLHER (Passivo circulante)
C - IPI A RECUPERAR (Ativo Circulante)
b) no caso de ressarcimento em moeda corrente por impossibilidade de compensação com o IPI
D - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)
C - IPI A RECUPERAR (Ativo Circulante)
COMPRA DE BEM PARA O ATIVO IMOBILIZADO - PARTE  DO PAGAMENTO EFETUADA COM BEM USADO
Sumário
1. Introdução
2. Registros Contábeis
1. INTRODUÇÃO
É prática comum, na aquisição de um bem novo, incluir na negociação um bem usado como parte do pagamento.
Deve-se observar que apesar da negociação ficar caracterizada como uma troca, sob o ponto de vista contábil, o que ocorre, e assim deve ser registrado, são duas transações, uma de venda do bem usado e outra de compra do novo bem. Para tanto, deve-se avaliar o bem usado para determinar o valor que este representará como parte do pagamento do novo bem, de modo que se possa apurar o ganho ou perda de capital decorrente da transação.
2. REGISTROS CONTÁBEIS
Considerando-se que determinada empresa tenha adquirido um veículo no valor de R$ 25.000,00, dando como parte do pagamento um veículo usado no valor de R$ 15.000,00, cujo custo registrado contabilmente é de R$ 12.000,00 e a depreciação acumulada de R$ 7.000,00, (valor residual = R$ 12.000,00 - R$ 7.000,00 = R$ 5.000,00) teremos os seguintes registros contábeis na operação:
I - Pela baixa do bem usado, para apurar o resultado da transação:
a) pela baixa do custo registrado contabilmente:
D - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado)
C - VEÍCULOS (Ativo Imobilizado) R$ 12.000,00
b) Pela baixa da depreciação acumulada:
D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA DE VEÍCULOS (Ativo Imobilizado)
C - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado) R$ 7.000,00
c) Pela venda do veículo usado ao fornecedor:
D - FORNECEDORES (Passivo Circulante)
C - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado) R$ 15.000,00
 II - Pela aquisição do veículo novo:
D - VEÍCULOS (Ativo Imobilizado)
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 25.000,00
DEVOLUÇÃO DE COMPRAS
Aspectos Contábeis
Sumário
1. Introdução
2. Procedimentos Contábeis
3. Empresa Com Controle Permanente de Estoques
4. Empresa Que Não Mantém Controle Permanente de Estoques
1. INTRODUÇÃO
A devolução de compras por parte da empresa adquirente das matérias-primas, materiais de embalagem e mercadorias poderá ocorrer por diversos motivos.
Os motivos mais comuns que ensejam a devolução de compras são os seguintes:
a) mercadoria recebida fora das especificações exigidas pela empresa compradora, ou seja, as mercadorias constantes da Nota Fiscal não correspondem na quantidade, qualidade ou preço constantes do pedido;
b) mercadoria recebida em estado de deterioração ou danificada.
2. PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
Os procedimentos contábeis aplicáveis à devolução de compras levam em consideração dois aspectos, a saber:
a) empresa com controle permanente de estoques; e
b) empresa que não mantém controle permanente de estoques.
3. EMPRESA COM CONTROLE PERMANENTE DE ESTOQUES
Quando a empresa mantém controle permanente de estoques, os registros na escrituração devem observar a seguinte rotina de contabilização:
a) compra de mercadorias conforme dados a seguir:
	valor das compras
	R$ 10.000,00
	ICMS sobre compras
	R$ 1.700,00
	D - ESTOQUES (Ativo Circulante)
	R$ 8.300,00
	D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante)
	R$ 1.700,00
	C - FORNECEDORES (Passivo Circulante)
	R$ 10.000,00
b) Considerando-se que a empresa adquirente tenha efetuado devolução de mercadorias conforme dados a seguir:
	a) valor da devolução
	R$ 5.000,00
	b) ICMS s/devolução de compras
	R$ 850,00
O registro contábil poderá ser efetuado do seguinte modo:
	D - FORNECEDORES (Passivo Circulante)
	R$ 5.000,00
	C - ESTOQUES (Ativo Circulante)
	R$ 4.150,00
	C - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante)
	R$ 850,00
4. EMPRESA QUE NÃO MANTÉM CONTROLE PERMANENTE DE ESTOQUES
A empresa que não mantém controle permanente de estoques observará a seguinte rotina contábil:
a) compra de mercadorias conforme dados a seguir:
	valor da compra
	R$ 10.000,00
	ICMS sobre compras
	R$ 1.700,00
	D - COMPRAS (Conta de Resultado)
	 
	C - FORNECEDORES (Passivo Circulante)
	R$ 10.000,00
	D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante)
	 
	C - ICMS S/COMPRAS (Conta de Resultado)
	R$ 1.700,00
b) Considerando-se que a empresa adquirente tenha efetuado devolução de mercadorias conforme dados a seguir:
	a) valor da devolução
	R$ 5.000,00
	b) ICMS s/devolução de compras
	R$ 850,00
O registro contábil poderá ser efetuado do seguinte modo:
	D - FORNECEDORES (Passivo Circulante)
	 
	C - DEVOLUÇÃO DE COMPRAS (Conta de Resultado)
	R$ 5.000,00
	D - ICMS S/DEVOLUÇÃO DE COMPRAS (Conta de Resultado)
	 
	C - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante)
	R$ 850,00
 
DEVOLUÇÃO DE VENDAS
Aspectos Contábeis
Sumário
1. Introdução
2. Procedimentos Contábeis
3. Devolução de Vendas Efetuadas em Exercício Anterior
1. INTRODUÇÃO
A devolução de vendas de mercadorias e/ou produtos poderá ocorrer por diversos motivos.
Os motivos mais comuns que ensejam a devolução de vendas são os seguintes:
a) mercadoria entregue fora das especificações exigidas pela empresa compradora, ou seja, as mercadorias constantes da Nota Fiscal não correspondem a quantidade, qualidade ou preço constantes do pedido;
b) mercadoria entregue em estado de deterioração ou danificada.
2. PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
	a) venda de mercadorias conforme dados a seguir:
	 
	valor das compras
	R$ 10.000,00
	ICMS sobre compras
	R$ 1.700,00
	custo das mercadorias vendidas
	R$ 6.400.00
	D - CLIENTES (Ativo Circulante)
	 
	C - RECEITA COM VENDAS (Conta de Resultado)
	R$ 10.000,00
	D- ICMS SOBRE VENDAS (Conta de Resultado)
	 
	C - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante)
	R$ 1.700,00
	D - CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (Conta de Resultado)
	 
	C - ESTOQUE DE MERCADORIAS (Ativo Circulante)
	R$ 6.400,00
b) devolução de mercadorias pelo cliente conforme dados a seguir:
	valor da devolução
	R$ 1.000,00
	ICMS sobre devolução de vendas
	R$ 170,00
	custo das mercadorias devolvidas
	R$ 640,00
Os registros contábeis poderão ser efetuadosdo seguinte modo:
	D - DEVOLUÇÃO DE VENDAS (Conta de Resultado)
	 
	C - CLIENTES (Ativo Circulante)
	R$ 1.000,00
	D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante)
	 
	C - ICMS S/DEVOLUÇÃO DE VENDAS (Conta de Resultado)
	R$ 170,00
	D - ESTOQUE DE MERCADORIAS (Ativo Circulante)
	 
	C - CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (Conta de Resultado)
	R$ 640,00
3. DEVOLUÇÃO DE VENDAS EFETUADAS EM EXERCÍCIO ANTERIOR
Quando ocorre uma devolução de mercadorias que foram vendidas no exercício anterior, existe a necessidade de um tratamento diferenciado no registro contábil, para que esse fato não altere os resultados do exercício atual.
Assim, o registro será feito na forma de um cancelamento, neste exercício, de um lucro bruto apurado no exercício anterior, que será tratado como uma despesa operacional e não mais como uma conta redutora da conta que registra as vendas.
Considerando-se os dados do item anterior, teremos os seguintes lançamentos contábeis:
	D - PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DE 
EXERCÍCIO ANTERIOR (Conta de Resultado)
	 
	C - CLIENTES (Ativo Circulante)
	R$ 1.000,00
	D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante)
	 
	C - PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DE EXERCÍCIO ANTERIOR (Conta de Resultado)
	R$ 170,00
	D - ESTOQUE DE MERCADORIAS (Ativo Circulante)
	 
	C - PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDA DE EXERCÍCIO ANTERIOR (Conta de Resultado)
	R$ 640,00
ÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO
Contabilização
Sumário
1. Introdução
2. Registros Contábeis
 1. INTRODUÇÃO
O montante correspondente ao 13º salário e aos encargos sociais incidentes, deve ser registrado como custo de produção, quando se referir ao pessoal dos setores produtivos, ou como despesa operacional, quando se referir ao pessoal dos setores administrativos ou de vendas, tendo como contrapartida contas de "Provisão para 13º salário" e Provisão para encargos sociais sobre o 13º salário, ou em uma única conta intitulada "Provisão para 13º salário e encargos sociais".
Por ocasião do pagamento da primeira parcela, a empresa deve registrá-lo em conta intitulada "Adiantamento de 13º salário" no Ativo Circulante. Quando ocorrer a quitação da gratificação, o valor constante da conta "Adiantamento de 13º salário" será baixada contra a conta de "Provisão para 13º salário" no Passivo Circulante.
No pagamento do saldo ocorre a quitação da obrigação por parte da empresa. O montante pago nesta ocasião poderá ser registrado diretamente à conta de provisão constituída anteriormente.
Caso a empresa não tenha constituído a provisão, o valor pago e o valor lançado na conta "Adiantamento de 13º salário", serão lançados diretamente à conta de custo ou despesa, conforme o caso, no mês em que se der a quitação da gratificação.
 2. REGISTROS CONTÁBEIS
Os registros contábeis a serem efetuados por ocasião do adiantamento, provisão e encargos sociais relativos ao 13º salário de acordo com a técnica contábil, considerando-se os dados abaixo, são os seguintes:
- Valor a ser provisionado em 30.11.98, pelo valor total, a título de 13º salário dos empregados admitidos em 1997 à razão de 11/12: R$ 8.500,00
- Valor dos encargos incidentes sobre o valor do 13º salário a ser provisionado (alíquota hipotética de 26% de INSS e 8% de FGTS): R$ 2.890,00
- Valor do adiantamento concedido em 30.11.98: R$ 4.250,00
- Valor da quitação em 18.12.98: R$ 5.900,00
- Valor hipotético do IRRF descontado dos empregados: R$ 700,00;
- Valor hipotético do INSS descontado dos empregados: R$ 800,00;
- Valor da diferença entre o valor dos encargos provisionados e o total dos encargos constantes da folha de pagamento: R$ 561,00
 I - Por ocasião do registro da provisão e do adiantamento, temos:
a) Pelo registro do valor da provisão em 30.11.98:
D - 13º SALÁRIO (despesa operacional)
C - PROVISÃO PARA 13º SALÁRIO (Passivo Circulante) R$ 8.500,00
b) Pelo valor dos encargos incidentes sobre o valor do 13º salário:
D - ENCARGOS SOBRE 13º SALÁRIO (despesa operacional)
C - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOBRE O 13º SALÁRIO (Passivo Circulante) R$ 2.890,00
c) Pelo valor do adiantamento concedido em 30.11.97:
D - ADIANTAMENTO DE 13º SALÁRIO (Ativo Circulante)
C - CAIXA/BANCOS (Ativo Circulante) R$ 4.250,00
II - Pelo registro da folha de pagamento do 13º salário, teremos os seguintes lançamentos:
a) Pela baixa da provisão até o montante provisionado:
D - PROVISÃO PARA 13º SALÁRIO (Passivo circulante)
C - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 8.500,00
b) Pelo registro da diferença entre o valor provisionado a título de 13º salário e o valor da folha de pagamento:
D - 13º SALÁRIO (despesa operacional)
C - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 1.650,00
 Nota: Valor da folha de pagamento: R$ 4.250,00 + R$ 5.900,00 = R$ 10.150,00
Valor provisionado: R$ 8.500,00 - R$ 10.150,00 = R$ 1.650,00
c) Pela baixa da provisão para encargos sociais sobre o 13º salário até o montante provisionado:
D - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOBRE O 13º SALÁRIO (Passivo Circulante) R$ 2.890,00
C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 2.210,00
C - FGTS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 680,00
Nota: INSS a recolher: 26% X 8.500,00 = R$ 2.210,00
FGTS a recolher: 8% X 8.500,00 = R$ 680,00
d) Pelo registro da diferença apurada entre o valor dos encargos provisionados e o valor constante da folha de pagamento:
D - ENCARGOS SOBRE O 13º SALÁRIO (despesa operacional) R$ 561,00
C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante)
R$ 429,00
C - FGTS A RECOLHER (Passivo Circulante)
R$ 132,00
Nota: INSS a recolher = 10.150,00 X 26% = 2.639,00 - 2.210,00 = R$ 429.00
FGTS a recolher = 10.150,00 X 8% = 812,00 - 680,00 = R$ 132,00.
e) Pelo registro da baixa do adiantamento de 13º salário:
D - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante)
C - ADIANTAMENTOS DE 13º SALÁRIO (Ativo Circulante) R$ 4.250,00
f) Pelo valor do INSS retido dos empregados:
D - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante)
C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante)
R$ 800,00
g) Pelo valor do IRRF retido dos empregados:
D - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante)
C - IRRF A RECOLHER (Passivo Circulante)
R$ 700,00
h) Pelo valor líquido pago:
D - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante)
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 4.400,00
Nota: Valor da quitação 5.900,00 - IRRF 700,00 - INSS 800,00 = R$ 4.400,00
GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
Contabilização
Na alienação de bens do ativo imobilizado, a empresa poderá obter um resultado não operacional positivo ou negativo. Quando o resultado não operacional for positivo, a empresa obteve um ganho de capital. Em sentido inverso, quando o resultado não operacional for negativo, a empresa teve uma perda de capital.
O resultado não operacional corresponde a diferença entre o valor de venda e o valor líquido contábil do bem objeto de alienação. O valor líquido contábil, por sua vez, corresponde ao valor corrigido do bem menos a depreciação.
Resultado não operacional (=) valor de venda do bem (-) valor líquido contábil do bem
Valor líquido contábil (=) custo corrigido do bem (-) depreciação
Exemplo:
	Valor corrigido do bem (veículo)
	R$ 25.000,00
	(-) Depreciação acumulada
	R$ 12.000,00
	(=) Valor líquido contábil
	R$ 13.000,00
	Valor da venda
	R$ 18.000,00
	(-) Valor líquido contábil
	R$ 13.000,00
	(=) Ganho de capital
	R$ 5.000,00
Nota: A correção monetária de balanço vigorou até 31.12.95, sendo revogada pelo artigo 4º da Lei nº 9.249/95.
Os registros contábeis poderão ser efetuados do seguinte modo:
D - GANHO OU PERDA DE CAPITAL (Conta de Resultado)
C - VEÍCULOS (Ativo Permanente) R$ 25.000,00
D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA DE VEÍCULOS (Ativo Permanente)
C - GANHO OU PERDA DE CAPITAL (Conta de Resultado) R$ 12.000,00
D - BANCOS C/MOVIMENTO(Ativo Circulante)
C - GANHO OU PERDA DE CAPITAL (Conta de Resultado) R$ 18.000,00
MARCAS E PATENTES
Registros Contábeis
Sumário
1.Introdução
2. Marcas de Produtos
3. Patentes de Invenção
1. INTRODUÇÃO
De acordo com o artigo 179 da Lei nº 6.404/76, devem ser registrados contabilmente no Ativo Imobilizado os direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial.
Portanto no Ativo Imobilizado incluem-se além dos bens corpóreos ou tangíveis, os bens incorpóreos ou intangíveis, que são aqueles que, embora não possuindo existência física, representem uma aplicação de capital indispensável aos objetivos da empresa e cujo valor resida em direitos de propriedade que são legalmente conferidos aos seus possuidores, como é o caso dos direitos sobre as marcas e patentes.
2. MARCAS DE PRODUTOS
Os valores despendidos com o registro de marca do produto a ser fabricado pela empresa ou na aquisição de terceiros de determinada marca de forma definitiva, ou apenas o direito de exploração da marca por determinado período, serão registrados em conta própria, no Ativo Imobilizado, podendo ser objeto de amortização, se o direito ao uso ou exploração da marca tiver duração limitada.
Assim os valores pagos à título de honorários, taxas e emolumentos, podem ser registrados contabilmente da seguinte forma:
D - MARCAS DE PRODUTOS (Ativo Permanente - Imobilizado)
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)
3. PATENTES DE INVENÇÃO
Toda invenção passível de utilização na indústria, pode ser objeto de patente que garanta a propriedade e o uso exclusivo da invenção, como um novo produto ou um novo processo para se obter um produto.
Os valores despendidos por ocasião do patenteamento ou pela aquisição da patente de terceiros devem ser registrados em conta específica, no Ativo Imobilizado.
Os gastos com patentes podem ser amortizados dentro do prazo previsto de sua duração, findo o qual as invenções caem no domínio público, encerrando o privilégio da exploração da empresa proprietária.
Os lançamentos contábeis nesse caso podem ser os seguintes:
D - PATENTE DE INVENÇÃO (Ativo Permanente - Imobilizado)
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)
lOTEAMENTO
Determinação do Custo
De acordo com o artigo 361, inciso I do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº 1.041, de 1994, o custo dos imóveis vendidos compreenderá:
a) o custo de aquisição de terrenos ou prédios, inclusive os tributos devidos na aquisição e as despesas de legalização;
b) os custos diretos de estudo, planejamento, legalização e execução do plano ou projeto de desmembramento, loteamento, incorporação, construção e quaisquer obras ou melhoramentos.
Exemplo:
Considerando-se que determinada Construtora tenha adquirido, em 15.07.98, um terreno para promover o loteamento, conforme dados a seguir:
	área do terreno:
	5.000 m2
	valor de aquisição:
	R$ 50.000,00
	impostos e despesas com legalização
	R$ 5.000,00
	divisão em lotes 10 lotes com 500 m2
	 
O registro contábil, de acordo com o exemplo proposto, poderá ser efetuado do seguinte modo:
a) Pelo valor pago pelo terreno:
D - TERRENOS A COMERCIALIZAR (Ativo Circulante)
Loteamento X
C - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)
Banco Alfa S.A., R$ 50.000,00
b) Pelo valor dos impostos e despesas de legalização pagos:
D -TERRENOS A COMERCIALIZAR (Ativo Circulante)
Loteamento X
C - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)
Banco Alfa S.A., R$ 5.000,00
Durante o mês de agosto de 1998, foram realizados os seguintes gastos para a conclusão do loteamento:
	a) abertura de ruas
	R$ 18.000,00
	b) melhoramentos diversos
	R$ 8.000,00
O registro contábil poderá ser feito da seguinte forma:
a) Pelo valor gasto para abertura de ruas e melhoramentos diversos:
D -TERRENOS A COMERCIALIZAR (Ativo Circulante)
Loteamento X
C - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)
Banco Alfa S.A., R$ 26.000,00
Em 30.08.98, o custo do Loteamento apresentou o seguinte saldo:
	a) custo do terreno
	R$ 50.000,00
	b) impostos e despesas com legalização
	R$ 5.000,00
	c) abertura de ruas
	R$ 18.000,00
	d) melhoramentos diversos
	R$ 8.000,00
	e) Soma
	R$ 81.000,00
Desta forma, o custo de cada lote corresponde a:
R$ 81.000,00 : 10 = R$ 8.100,00.
REPAROS, CONSERVAÇÃO OU SUBSTITUIÇÃO DE PARTES E PEÇAS DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
Tratamento Fiscal e Contábil
Sumário
1. Valores Que Devem Ser Registrados no Ativo Permanente
1.1 - Bens Totalmente Depreciados
1.2 - Bens Com Vida Útil em Curso
2. Exemplo
1. VALORES QUE DEVEM SER REGISTRADOS NO ATIVO PERMANENTE
1.1 - Bens Totalmente Depreciados
Os gastos com reparos, conservação e substituição de partes e peças de bens do Ativo Imobilizado que impliquem aumento da vida útil do bem, a que sejam relacionados e desde que relevantes, ou seja, em valor superior a R$ 326,62, deverão ser ativados e depreciados conforme o prazo de vida útil previsto.
No caso de bens já totalmente depreciados, o valor a ser ativado referente ao aumento da vida útil em decorrência de reparos, conservação de partes e peças, é aquele equivalente aos gastos, inclusive despesas acessórias.
1.2 - Bens Com Vida Útil em Curso
Se, dos gastos mencionados neste texto, resultar aumento da vida útil prevista para o bem, tais gastos deverão ser incorporados ao valor do bem, desde que relevantes.
Neste caso, para fins de depreciação do novo valor contábil, no novo prazo de vida útil previsto para o bem recuperado, deve ser observado o seguinte:
a) aplicar o percentual de depreciação correspondente à parte não depreciada do bem sobre os custos de substituição das partes ou peças;
b) apurar a diferença entre o total dos custos de substituição e o valor determinado conforme a letra "a";
c) escriturar o valor apurado na letra "a" a débito de contas de resultado;
d) escriturar o valor de "b" a débito da conta do Ativo Imobilizado que registre o bem, o qual terá seu novo valor contábil depreciável no novo prazo de vida útil previsto.
2. EXEMPLO
Para melhor compreensão do que foi exposto, elaboramos um exemplo, tendo em vista os seguintes dados:
	a) Custo de substituição de peças em uma máquina
	R$ 62.000,00
	b) Valor contábil da máquina
	R$ 200.000,00
	c) Valor da depreciação acumulada
	R$ 160.000,00 = 80%
	d) Parte não depreciada
	R$ 40.000,00 = 20%
1º Passo: aplicar o percentual de 20% sobre o valor de R$ 62.000,00:
R$ 62.000,00 X 20% = R$ 12.400,00
2º Passo: Registrar esse valor a débito de contas de resultado:
D - DESPESAS COM MANUTENÇÃO (Conta de Resultado)
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) 12.400,00
3º Passo: Determinar a diferença entre o custo de substituição e o valor apurado no 1º passo:
	Custo total
	R$ 62.000,00
	(-) Despesa apropriada
	R$ 12.400,00
	(=) Valor a ser ativado
	R$ 49.600,00
4º Passo: Registrar esse valor na conta do Ativo Permanente:
D - MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (Ativo Permanente)
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) 49.600,00
TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES A COMPENSAR - RECOLHIMENTO INDEVIDO OU A MAIOR
Registros Contábeis
Para efeito de contabilização e cômputo na base de cálculo do IRPJ e da Contribuição Social Sobre o Lucro, os juros devem ser apropriados pelo regime de competência.
O valor dos juros calculados com base na taxa Selic para títulos federais acumulada mensalmente serão registrados em conta de resultado que pode ser intitulada como juros ativos, tendo como contrapartida a conta que registra o crédito a compensar.
Vale observar que o contribuinte deverá manter controles extracontábeis dos créditos a compensar, bem como dos valores dos juros apropriados e dos valores compensados, para fazer prova frente a possíveis questionamentos por parte do Fisco.
Exemplo:
Considerando-se que determinada empresa tenha efetuado recolhimento maior, no valor de R$ 240,00, da Cofins referente ao mês de julho/98, vencida em 10.08.98. Referida compensação foi efetuada no mês de outubro/98,com o valor da contribuição relativa ao mês de setembro/98 cujo valor corresponde a R$ 2.000,00.
Para fins de compensação, o valor de R$ 240,00 será atualizado com base na taxa de juros Selic que corresponde ao valor de 2,49% até o mês de setembro/98 e com 1% (um por cento) no mês de outubro/98, conforme procedimentos a seguir:
a) Pela aplicação da taxa de juros acumulada até outubro/98 no valor de 3,49% (2,49% relativo a setembro/98 e 1% relativo ao mês de outubro/98) sobre o valor da Cofins a compensar de R$ 240,00, conforme demonstrado abaixo:
R$ 240,00 x 3,49% = R$ 8,38
b) Pelo registro do valor recolhido a maior em 10.08.98:
D - COFINS A COMPENSAR (Ativo Circulante)
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 240,00
 c) Pelo reconhecimento dos juros sobre o valor a compensar no mês de setembro/98, mediante aplicação do percentual de 1% sobre o crédito a compensar (R$ 240,00 x 1% = R$ 2,40):
D - COFINS A COMPENSAR (Ativo Circulante)
C - JUROS S/TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES(Resultado) R$ 2,40
 d) Pela provisão do valor da contribuição a recolher relativa ao mês de setembro/98:
D - COFINS S/VENDAS (Resultado)
C - COFINS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 2.000,00
 e) Pelo reconhecimento dos juros sobre o crédito a compensar no mês de outubro/98, mediante aplicação do percentual acumulado de 3,49% correspondente a taxa Selic de setembro equivalente a 2,49% e 1% relativo ao mês de outubro/98, diminuído do valor já apropriado no mês anterior (R$ 240,00 x 3,49% = R$ 8,38 - R$ 2,40 = R$ 5,98):
D - COFINS A COMPENSAR (Ativo Circulante)
C - JUROS S/TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES (Resultado) R$ 5,98
f) Pela compensação do crédito com o débito a recolher no mês de outubro/98 (R$ 240,00 + R$ 2,40 + R$ 5,98 = R$ 248,38):
D - COFINS A RECOLHER (Passivo Circulante)
C - COFINS A COMPENSAR (Ativo Circulante) R$ 248,38
 g) Pelo recolhimento do saldo da contribuição (R$ 2.000,00 - R$ 248,38 = R$ 1.751,62)
D - COFINS A RECOLHER (Passivo Circulante)
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 1.751,62
 
ENDA A PRAZO DE UNIDADE IMOBILIÁRIA NÃO CONCLUÍDA SEM INCLUSÃO DO CUSTO ORÇADO
Pagamento Restante ou Pagamento Total Contratado Para Depois do Período-Base da Venda
Sumário
1. Procedimentos
2. Exemplo
1. PROCEDIMENTOS
No caso de venda a prazo ou à prestação de unidade imobiliária não concluída, com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do período-base da venda, a pessoa jurídica poderá fazer a opção pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à receita recebida.
Não havendo interesse pelo cômputo do custo orçado ou contratado, a empresa deverá observar o seguinte, para apuração do custo, do lucro bruto e da relação percentual:
I - será apurado o custo da unidade vendida, até o dia da efetivação da venda, mediante distribuição proporcional, por todas as unidades do empreendimento, dos custos pagos incorridos ou contratados até a data da venda;
II - uma vez conhecido o custo da unidade vendida será determinada a relação entre o lucro bruto até então apurado e a receita bruta da venda;
III - o reconhecimento do lucro bruto poderá ser feito proporcionalmente à receita da venda recebida, em cada período-base, mediante a utilização de conta ou contas do grupo "Resultado de Exercícios Futuros", em que se registrarão a receita bruta da venda e os custos pagos ou incorridos;
Exemplo:
Resultado de Exercícios Futuros
	Receita bruta de venda
	R$ 10.000,00
	(-) Custos: pagos
	R$ 2.000,00
	(-) custos incorridos
	R$ 4.000,00
	Lucro bruto
	R$ 4.000,00
IV - as transferências parciais do lucro bruto, do grupo de resultados de períodos futuros para o resultado de cada período-base, serão feitos sempre com base na relação realizada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda;
	Relação % lucro/custo =
	lucro bruto X 100
________________
receita bruta de venda
V - os custos relativos à unidade vendida pagos ou incorridos entre o dia da efetivação da venda e a data que o cliente saldar o seu débito serão transferidos da conta "Obras em Andamento" para conta específica do grupo "Resultado de Exercícios Futuros", com o conseqüente reajustamento da relação entre o lucro bruto e a receita bruta de venda, observado os seguintes procedimentos:
a) reajustamento, periódico ou no encerramento do período-base, do lucro bruto reconhecido proporcionalmente aos valores recebidos no período-base, de tal modo que o montante do lucro reconhecido no período represente o resultado da aplicação, sobre a soma das prestações nele recebidas, da última relação do período-base entre o lucro bruto e a receita bruta da venda;
b) contabilização, em conta de resultado do período, como "Custo de Períodos Anteriores", da diferença de custo correspondente à parte do preço de venda já recebida até a data do balanço anterior;
VI - os custos relativos à unidade vendida, pagos ou incorridos após a data em que o cliente houver saldado o seu débito, sempre apurados mediante rateio de custos do empreendimento, terão o seguinte tratamento:
a) a parte apurada entre a data em que o cliente houver saldado o seu débito e o final do período-base em que esse fato tiver acontecido, será computada no resultado do período-base como custo adicional da venda;
b) a parte apurada em período-base posterior ao mencionado no item anterior será computada no resultado desse exercício como "Custo de Períodos Anteriores" e representará parcela redutora do lucro bruto em vendas desse período-base posterior.
2. EXEMPLO
Considerando-se que determinada empresa imobiliária esteja construindo um prédio com quatro apartamentos com unidades iguais, com o mesmo padrão de acabamento, na seguinte situação:
- Término da construção previsto para 28.02.X1
- Venda do apartamento nº 03, em 30.11.X0 por R$ 40.000,00
- Forma de pagamento:
R$ 16.000,00 em 30.11.X0
R$ 8.000,00 em 31.12.X0
R$ 16.000,00 em 31.01.X1
- Valor registrado na conta "Obras em Andamento" na data da venda: R$ 90.000,00
- Custos apropriados após a data da venda, para conclusão da obra:
em Dezembro/X0 = R$ 12.000,00
em Janeiro/X1 = R$ 4.000,00
em Fevereiro/X1 = R$ 8.000,00 - término da obra
- Custo da unidade vendida até a data da venda (R$ 90.000,00 : 4) = R$ 22.500,00
Temos os seguintes registros contábeis:
I - Pela efetivação da venda:
D - CLIENTES PELA COMPRA DE IMÓVEIS (Ativo Circulante)
C - RECEITA DIFERIDA DE VENDA DE IMÓVEIS (Resultados de Exercícios Futuros) R$ 40.000,00
II - Pela apropriação do custo incorrido até a data da venda:
D - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado de Exercícios Futuros)
C - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante) R$ 22.500,00
III - Pelo recebimento da parcela relativa à entrada, em 30.11.X0:
D - BANCOS CONTA MOVIMENTO(Ativo Circulante)
C - CLIENTES PELA COMPRA DE IMÓVEIS(Ativo Circulante) R$ 16.000,00
IV - O valor a ser transferido "Custo diferido de imóveis vendidos" para custo efetivo, no resultado do período será determinada mediante a realização percentual, da seguinte forma:
 
	Valor da venda
	R$ 40.000,00
	(-)Custo da unidade vendida na data da venda
	R$ 22.500,00
	(=) Lucro bruto
	R$ 17.500,00
 
	Relação % lucro/custo
	=
	lucro bruto X 100%
________________
receita bruta de venda
 
	Relação
	=
	17.500,00 X 100%
________________
40.000,00
	=
	43,75%
Aplicando-se o percentual de 43,75% sobre a parcela referente a entrada, apuraremos o respectivo lucro bruto.
R$ 16.000,00 X 43,75% = R$ 7.000,00
	Receita da venda
	R$ 16.000,00
	(-) Lucro bruto
	R$ 7.000,00
	(=) Custo
	R$ 9.000,00
a) pela apropriação da receita diferida com venda de imóveis para receita do período:
D - RECEITA DIFERIDA COM VENDA DE IMÓVEIS (Resultado de Exercícios Futuros)
C - RECEITA COM VENDA DE IMÓVEIS(Resultado) R$ 16.000,00
b) pela apropriação do custo diferido de imóveis vendidos para custo efetivo no período:
D - CUSTO DOS IMÓVEIS VENDIDOS(Resultado)
C - CUSTO DIFERIDO DOS IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado de Exercícios Futuros) R$ 9.000,00
V - Custos pagos em dezembro/X0,no valor de R$ 12.000,00 incorporados proporcionalmente ao custo de cada apartamento ( R$ 12.000,00 : 4 = R$ 3.000,00):
a) Valor do custo total apropriado aos apartamentos em construção:
D - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante)
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 12.000,00
b) Transferência do custo apropriado ao apartamento vendido:
D - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado de Exercícios Futuros)
C - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante) R$ 3.000,00
VI - Apropriação da receita e dos custos no recebimento da segunda parcela, em 31.12.X0:
 
	Receita bruta de venda
	R$ 40.000,00
	(-) Custo da unidade vendida (R$ 22.500,00 + R$ 3.000,00)
	R$ 25.500.00
	(=) Lucro Bruto na venda
	R$ 14.500,00
Aplicando a fórmula, temos:
	Relação % lucro/custo
	=
	lucro bruto X 100%
________________
receita bruta de venda
 
	Relação
	=
	14.500 X 100 ________________
40.000,00
	=
	36,25%
Aplicando-se o percentual de 36,25% sobre o valor da segunda parcela, apuraremos o respectivo lucro bruto:
R$ 8.000,00 X 36,25% = R$ 2.900,00
	Valor recebido
	R$ 8.000,00
	(-) Lucro bruto
	R$ 2.900,00
	(=) Custo
	R$ 5.100,00
Os lançamentos contábeis serão efetuados do seguinte modo:
a) Pelo recebimento da segunda parcela:
D - CAIXA/ BANCO (Ativo Circulante)
C - CLINTES PELA COMPRA DE IMÓVEIS (Ativo Circulante) R$ 8.000,00
b) Pela transferência da receita diferida com venda de imóveis para receita do período:
D - RECEITA DIFERIDA COM VENDA DE IMÓVEIS (Resultado de exercícios futuros)
C - RECEITA COM VENDA DE IMÓVEIS(Resultado) R$ 8.000,00
c) pela transferência do custo diferido de imóveis vendidos para custo efetivo:
D - CUSTO DE IMÓVEIS VENDIDOS(Resultado)
C - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEIS VENDIDOS(Resultado de Exercícios Futuros) R$ 5.100,00
VI - Pela apropriação ao resultado do complemento dos custos em 31.12.X0, pela utilização da última relação percentual de 36,25%:
	Valor da receita recebida (16.000,00 + 8.000,00)
	R$ 24.000,00
	(X) última relação percentual lucro/custo (36,25%)
	R$ 8.700,00
	(=)Custo que deve ser apropriado ao período
	R$ 15.300,00
	(-) Custo apropriado no período (R$ 9.000,00 + R$ 5.100,00) =
	R$ 14.100,00
	(-) complemento do custo a ser apropriado
	R$ 1.200,00
D - CUSTO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado)
C - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado de Exercícios Futuros) R$ 1.200,00
VII - Pelos custos apropriados em janeiro/X1 no valor de R$ 4.000,00, incorporados proporcionalmente ao custo de cada apartamento (R$ 4.000,00 : 4 = R$ 1.000,00):
a) Pela apropriação do custo total aos apartamentos em construção:
D - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante)
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 4.000,00
b) Pela transferência do custo ao apartamento vendido:
D - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado de Exercícios Futuros)
C - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante) R$ 1.000,00
VIII - Apropriação da receita e custos no recebimento da 3ª parcela
	Receita bruta de venda
	R$ 40.000,00
	(-) Custo da unidade vendida (R$ 22.500,00 + R$ 3.000,00 + R$ 1.000,00)
	R$ 26.500.00
	(=) Lucro Bruto na venda
	R$ 13.500,00
Aplicando a fórmula, temos:
	Relação % lucro/custo
	=
	lucro bruto X 100%
________________
receita bruta de venda
 
	Relação
	=
	13.500 X 100 ________________
40.000,00
	=
	33,75%
 
Aplicando-se o percentual de 33,75% sobre o valor da 3ª parcela, apuraremos o respectivo lucro bruto:
R$ 16.000,00 X 33,75% = R$ 5.400,00
 
	Valor recebido
	R$ 16.000,00
	(-) Lucro bruto
	R$ 5.400,00
	(=) Custo
	R$ 10.600,00
Os lançamentos contábeis serão efetuados do seguinte modo:
a) Pelo recebimento da 3ª parcela em 31.01.X1 no valor de R$ 16.000,00:
D - CAIXA/BANCO(Ativo Circulante)
C - CLIENTES PELA COMPRA DE IMÓVEIS(Ativo Circulante) R$ 16.000,00
b) pela transferência da receita diferida com venda de imóveis para receita do período:
D - RECEITA DIFERIDA COM VENDA DE IMÓVEIS (Resultado de Exercícios Futuros)
C - RECEITA COM VENDA DE IMÓVEIS (Resultado) R$ 16.000,00
c) pela transferência do custo diferido dos imóveis vendidos para custo efetivo:
D - CUSTO DOS IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado)
C - CUSTO DIFERIDO DOS IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado de Exercícios Futuros) R$ 10.600,00
IX - Saldo das Contas:
a) A conta "Custo Diferido dos Imóveis Vendidos" apresenta a seguinte situação:
	(+)Transferência de obras em andamento em 11.X0
	R$ 22.500,00
	(+) Transferência de obras em andamento em 12.X0
	R$ 3.000.00
	(+) Transferência de obras em andamento em 01.X1
	R$ 1.000,00
	(=) Total
	R$ 26.50
 
	(-) Transferência para custo em 11.x0
	R$ 9.000,00
	(-) Transferência para custo em 12.X0
	R$ 5.100.00
	(-) Transferência para custo em 31.12.X0
	R$ 1.200,00
	(-) Transferência para custo em 01.X1
	R$ 10.600,
	(=) Saldo
	R$ 25.900,00
b) A conta "Receita Diferida de Imóveis Vendidos" apresenta a seguinte situação:
	Valor da venda
	R$ 40.000,00
	(-)Transferência para receita em 11.X0
	R$ 16.000,00
	(-)Transferência para receita em 12.X0
	R$ 8.000,00
	(-) Transferência para receita em 01.X1
	R$ 16.000,00
	(=) Saldos
	R$ -------------
c) A conta "Clientes por Compra de Imóveis" apresenta a seguinte situação:
	Valor da compra
	R$ 40.000,00
	(-)Pagamento da 1ª parcela em 11.X0
	R$ 16.000,00
	(-)Pagamento da 2ª parcela em 12.X0
	R$ 8.000,00
	(-)Pagamento da 3ª parcela em 01.X1
	R$ 16.000,00
	(=) Saldos
	R$ -------------
X - Apropriação do saldo constante da conta "custos diferidos de imóveis vendidos":
	Custos apropriados
	R$ 25.900,00
	(-) Custo diferido de imóveis vendidos
	R$ 26.500,00
	(=) Saldo a apropriar
	R$ 600,00
D - CUSTO DE EXERCÍCIO ANTERIOR (Resultado)
C - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado de Exercícios Anteriores) R$ 600.00
XI - Custos incorporados ao imóvel no mês de fevereiro/X1, no valor de R$ 8.000,00:
a) Pela apropriação total do custo aos apartamentos em construção:
D - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante)
C - FORNECEDORES(Passivo Circulante) R$ 8.000,00
b) Pela transferência do custo relativo ao apartamento vendido:
R$ 8.000,00 : 4 = R$ 2.000,00
D - CUSTO DE EXERCÍCIO ANTERIOR (Resultado)
C - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante) R$ 2.000,00
c) Pela transferência para estoque de imóveis para venda, uma vez concluída a obra:
D - ESTOQUE DE IMÓVEIS PARA VENDA(Ativo Circulante)
C - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante) R$ 85.500,00
Nota:
1) Unidade Vendida = Custo Apropriado
	Custos apropriados
	R$ 25.900,00
	11.x0
	R$ 9.000,00
	12.x0
	R$ 5.100,00
	31.12.x0
	R$ 1.200,00
	01.x1
	R$ 10.600,00
	01.x1
	R$ 600,00
	02.x1
	R$ 2.000,00
	Total
	R$ 28.500,00
2) Obras em Andamento - Saldo
Saldo Inicial .................R$ 90.000,00
Valores Acrescidos:
	12.x0
	R$ 12.000,00
	01.x1
	R$ 4.000,00
	02.x2
	R$ 8.000,00
	Total
	R$ 114.000,00
 
	(-) custo apropriado ao imóvel vendido
	R$ 28.500,00
	(=) saldo
	R$ 85.500,00
3) Valor Unitário dos Imóveis em Estoque: 85.500,00 : 3 = R$ 28.500,00
 
VENDA A PRAZO DE UNIDADES IMOBILIÁRIAS CONCLUÍDAS
Registros Contábeis
Na venda a prazo ou a prestação de unidades concluídas com recebimento contratado para mais de um exercício, o lucro bruto apurado poderá, para efeito de determinação do lucro real, ser reconhecido nas contas de resultado de cada ano-calendário, proporcionalmente aos recebimentos do período, observado o seguinte:
a) o lucro bruto será controlado mediante a utilização de conta ou contas do grupo de resultado de exercícios futuros, em que se registrarão a receita bruta da venda e o custo do imóvel;
b) por ocasião da venda, será determinada a relação entre o lucro bruto e a receita exclusiva da venda e, até o final de cada ano-calendário, será transferida, para o resultado de cada exercício, parte do lucro bruto proporcional ao recebimento ocorrido.
c) se o valor das parcelas for acrescido de atualização monetáriae/ou juros, esses valores serão registrados, por ocasião dos recebimentos como, variação monetária ativa e juros ativos no resultado de cada período.
Exemplo:
Venda de um apartamento, no mês de janeiro/98, nas seguintes condições:
	a) 0 valor de venda
	R$ 60.000,00
	b) parcelado em 30 vezes - valor de cada parcela
	R$ 2.000,00
	c) custo de construção do apartamento
	R$ 40.000,00
	d) lucro bruto da operação
	R$ 20.000,00
	e) percentual de lucro bruto em relação à receita
	33,33%
(R$ 20.000,00 : 60.000,00)
Os registros contábeis serão feitos do seguinte modo:
a) Pela venda do apartamento:
D - CLIENTES (Ativo Circulante)
C - RECEITA DIFERIDA DE IMÓVEIS VENDIDOS (Passivo Circulante) 60.000,00
b) Pela baixa do imóvel do estoque:
D - CUSTO DE EXERCÍCIOS FUTUROS (Passivo Circulante)
C - ESTOQUE DE IMÓVEIS (Ativo Circulante) 40.000,00
c) Pelo recebimento das parcelas mensais:
D - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)
C - CLIENTES (Ativo Circulante) 2.000,00
d) Pela transferência da receita para o resultado do período:
D - RECEITA DIFERIDA DE IMÓVEIS VENDIDOS (Passivo Circulante)
C - RECEITA COM VENDA DE IMÓVEIS (Resultado) 2.000,00
0e) Pela transferência do custo para o resultado do período:
D - CUSTO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado)
C - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Passivo Circulante) 1.333,34
Nota: a determinação proporcional, do custo da unidade imobiliária vendida, a ser apropriada no período, foi apurada da seguinte forma:
	Valor do recebimento
	R$ 2.000,00
	Percentual do lucro bruto em relação à receita percebida
	33,33%
	Valor do lucro bruto apurado
	R$ 666,66
	Valor do custo proporcional ao recebimento
	R$ 1.333,34
Tratando-se de venda a prazo ou a prestação de unidade concluída com pagamento total contratado para o curso do período da venda, o lucro bruto será apurado e reconhecido, no resultado do período, na data em que se efetivar a transação.
BENFEITORIAS E CONSTRUÇÕES EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS
Tratamento Contábil
Sumário
1. Introdução
2. Pessoa Jurídica Locadora do Imóvel 
3. Pessoa Jurídica Locatária do Imóvel 
4. Registros Contábeis 
4.1 - Benfeitorias Não Indenizáveis 
4.2 - Benfeitorias Indenizadas Parcialmente 
4.3 - Benfeitorias Indenizadas Integralmente
1. INTRODUÇÃO
De acordo com o art. 179 da Lei nº 6.404/76, serão classificadas no Ativo Imobilizado os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens.
Desta forma, se a empresa realiza uma Benfeitoria e esta se caracteriza como Ativo Imobilizado, deverá ser aí classificada; é irrelevante o fato de ter sido realizada em propriedade da empresa ou de terceiros.
Assim, por exemplo, a construção de um barracão não é uma despesa e sim um gasto que seria normalmente imobilizado, se a construção fosse efetuada em terreno da própria empresa.
Nota: neste trabalho não foi considerado valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976.
Nos itens a seguir abordaremos os aspectos contábeis das benfeitorias e construções em propriedades de terceiros.
2. PESSOA JURÍDICA LOCADORA DO IMÓVEL
Os valores relativos às Benfeitorias agregados aos imóveis locados pela pessoa jurídica terão o seguinte tratamento:
a) o valor das Benfeitorias que serão indenizadas serão registradas a débito da conta do Ativo Imobilizado, tendo como contrapartida de lançamento a conta do passivo exigível;
b) o valor das Benfeitorias que não forem indenizadas serão registradas a débito da conta do Ativo Imobilizado e a crédito da conta de receita de aluguéis.
3. PESSOA JURÍDICA LOCATÁRIA DO IMÓVEL
Os custos das Construções e Benfeitorias realizadas em bens pertencentes a terceiros devem ser contabilizados:
a) no Ativo Circulante ou no Ativo Não Circulante no subgrupo do Realizável a Longo Prazo, como valores a receber, quando indenizáveis;
b) no Ativo Imobilizado, a medida em que os valores forem dispendidos na Benfeitoria e apropriados posteriormente, como despesa operacional (ou custo de produção se realizados em imóveis ou equipamentos utilizados no processo produtivo), mediante amortização ou depreciação, conforme o caso;
c) a diferença apurada entre a indenização recebida e o valor contábil será registrada em conta de resultado como ganho ou perda de capital.
4. REGISTROS CONTÁBEIS
4.1 - Benfeitorias Não Indenizáveis
Considerando-se que determinada empresa "A" construa um galpão em um terreno alugado de outra pessoa jurídica "B", dispendendo um valor de R$ 60.000,00 e que o contrato, após a construção, tem vigência fixada por mais 4 anos e estabelece que as Benfeitorias não serão indenizadas, teremos:
1 - Na pessoa jurídica "A" - locatária:
a) Pelo registro dos gastos incorridos durante a construção:
D - CONSTRUÇÕES EM ANDAMENTO (Ativo Não Circulante - Imobilizado) 
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) ...........R$ 60.000,00
b) Pelo registro da conclusão da obra:
D - BENFEITORIAS EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS (Ativo Não Circulante - Imobilizado) 
C - CONSTRUÇÕES EM ANDAMENTO (Ativo Não Circulante - Imobilizado)
c) Pelo registro da quota mensal de amortização que será apropriada durante a vigência do contrato:
D - DEPRECIAÇÃO (Custo ou Despesa - Resultado) 
C - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA (Ativo Não Circulante - Imobilizado).............. R$ 1.250,00
Notas: consideramos a apropriação da quota mensal: R$ 60.000,00 : 48 meses = R$ 1.250,00.
2 - Na pessoa jurídica "B" - locadora:
a) Pelo registro do bem no mês em que ocorrer a conclusão da Benfeitoria na empresa "A":
D - EDIFICAÇÕES (Ativo Não Circulante - Imobilizado)............... R$ 60.000,00 
C - RECEITA DE ALUGUÉIS (Resultado)............ R$ 1.250,00 
C - RECEITAS DIFERIDAS (Passivo Não Circulante – Exigível a Longo Prazo )........ R$ 58.750,00
Nota:
1) O bem será depreciado de acordo com as taxas fixadas pela legislação, a partir do momento em que a empresa "A" iniciar a utilização do bem;
2) A receita será apropriada em obediência ao princípio da competência na vigência do contrato.
4.2 - Benfeitorias Indenizadas Parcialmente
Considerando-se que a empresa "A" - locadora aluga um terreno de sua propriedade para a empresa "B", pelo prazo de 6 (seis) anos, cobrando o valor de R$ 1.200,00 a título de aluguel. A empresa "B" constrói um barracão no imóvel locado no valor de R$ 80.000,00, ficando pactuado que a empresa "A" ressarcirá a importância de R$ 50.000,00 a partir do 13º mês do período locativo, em parcelas iguais e sucessivas de R$ 1.000,00, que serão deduzidas do aluguel. Ressalte-se que referido barracão foi concluído no 13º mês e será utilizado a partir desse mês pela empresa "B".
Contabilmente, teremos:
1 - Na empresa "B" - locatária:
a) Pelo registro do gasto de R$ 80.000,00 na construção do barracão:
D - BENFEITORIAS EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS (Ativo Não Circulante - Imobilizado)........... R$ 30.000,00 
D - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante).......................... R$ 12.000,00 
D - VALORES A RECEBER (Ativo Não Circulante – Realizável a Longo Prazo).... R$ 38.000,00 
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)........................................ R$ 80.000,00
b) Pelo registro, a partir do 13º mês do pagamento do aluguel e do ressarcimento efetuado pela empresa "B":
D - CONTAS A PAGAR - ALUGUEL (Passivo Circulante)....... R$ 1.200,00 
C - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante)....................... R$ 1.000,00 
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)........................................ R$ 200,00
c) Pelo registro da parcela de depreciação mensal a partir do 13º mês:
D - DESPESA DE DEPRECIAÇÃO (Resultado) 
C - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA (Ativo Não Circulante – Imobilizado).................. R$ 500,00
Nota: Consideramos a apropriação da quota mensal: R$ 30.000,00: 60 meses = R$ 500,00.
d) Pelo registro da transferência da Benfeitoria para a empresa "A", ao término do contrato:
D - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado).................................R$ 0,00 
D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA (Ativo Não Circulante - Imobilizado).................. R$ 30.000,00 
C - BENFEITORIAS EM PROPRIEDADE DE TERCEIROS (Ativo Não Circulante - Imobilizado)..... R$ 30.000,00
2 - Na empresa "A" - locadora:
a) Pelo registro da parcela indenizada à empresa "B":
D - EDIFICAÇÕES (Ativo Não Circulante - Imobilizado)..................................R$ 50.000,00 
C - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante).......................... R$ 12.000,00 
C - CONTAS A PAGAR (Passivo Não Circulante – Exigível a Longo Prazo).........R$ 38.000,00
b) Pelo reconhecimento como receita de aluguel do valor relativo a parcela não indenizada à empresa "B":
D - EDIFICAÇÕES  (Ativo Não Circulante - Imobilizado)............... R$ 30.000,00 
C - RECEITAS DE ALUGUÉIS  (Resultado).............. R$ 500,00 
C – RECEITAS DIFERIDAS  (Passivo Não Circulante – Exigível a Longo Prazo).........R$ 29.500,00
Nota: Consideramos o reconhecimento da receita mensalmente, até o final do contrato.
c) Pelo recebimento do aluguel mensalmente:
D - CAIXA/BANCO  (Ativo Circulante)....................R$ 200,00 
D - CONTAS A PAGAR  (Passivo Circulante) .....R$ 1.000,00 
C - ALUGUÉIS A RECEBER  (Ativo Circulante)...R$ 1.200,00
4.3 - Benfeitorias Indenizadas Integralmente
Considerando-se que determinada empresa "A" construa um galpão em um terreno alugado de outra pessoa jurídica "B", tendo gasto um valor de R$ 80.000,00, e que tenha sido acertado que a empresa "B" a indenizaria integralmente, mediante dedução, de R$ 4.000,00 no valor do aluguel mensal que equivale a R$ 5.000,00, em 20 parcelas.
1 - Na empresa "A":
a) Pelo registro dos gastos na construção:
D - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante)...............................R$ 48.000,00 
D - VALORES A RECEBER (Ativo Não Circulante - Realizável a Longo Prazo)........ R$ 32.000,00 
C - CAIXA/BANCO/FORNECEDORES..........................................R$ 80.000,00
Nota: Apropriamos 12 parcelas x R$ 4.000,00 = 48.000,00 no circulante e o restante no realizável a longo prazo.
b) Pelo registro das parcelas de indenização e do valor do aluguel pago:
D - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante)........R$ 5.000,00 
C - VALORES A RECEBER  (Ativo Circulante).....R$ 4.000,00 
C - CAIXA/BANCO  (Ativo Circulante)...................R$ 1.000,00
2 - Na empresa "B":
a) Pelo registro do valor a indenizar para a empresa "A":
D - EDIFICAÇÕES  (Ativo Não Circulante - Imobilizado)............................R$ 80.000,00 
C - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante)......................R$ 48.000,00 
C - CONTAS A PAGAR (Passivo Não Circulante - Exigível a Longo Prazo)... R$ 32.000,00
Nota: A empresa "B" poderá calcular a depreciação, na forma da legislação vigente, a partir do período em que a locatária passar a utilizar-se da benfeitoria.
b) Pelo registro do valor do aluguel recebido mensalmente:
D - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)................... R$ 1.000,00 
D - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante).........R$ 4.000,00 
C - ALUGUÉIS A RECEBER (Ativo Circulante)..... R$ 5.000,00.
Fundamentos Legais: Os citados no texto
VENDAS PARA ENTREGA FUTURA OU FATURAMENTO ANTECIPADO
Considerações Gerais
Sumário
1. Faturamento Antecipado 
2. Vendas Para Entrega Futura 
3. Posicionamento da Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil
1. FATURAMENTO ANTECIPADO
Há casos em que, por conveniência do comprador, emite-se a Nota Fiscal e a fatura sem que o vendedor esteja de posse dos produtos ou mercadorias para entrega. Temos, então, a caracterização do Faturamento Antecipado, pois existe um compromisso de venda no qual não se tem, ainda, um custo. Logo, a receita deverá ser reconhecida, bem como sujeitar-se-á tributação, somente quando houver a entrega dos bens. O mesmo ocorre em relação à prestação de serviços, ou seja, o reconhecimento da receita só deve ocorrer quando da efetiva realização dos mesmos.
Assim sendo, ao proceder à contabilização, deve-se observar que as contas que estiverem registrando a operação não constem nas demonstrações contábeis. Uma boa sugestão seria utilizar contas de compensação, conforme demonstramos:
D - FATURAMENTO ANTECIPADO 
(Conta de Compensação Ativa)
C - RECEITAS ANTECIPADAS A APROPRIAR 
(Conta Compensação Passiva)
Nota: As contas de compensação devem ser controladas à parte, pois não são contas patrimoniais. Apesar da Lei das S/A não contemplar sua utilização, nada impede que se faça uso do sistema de compensação, até mesmo para evidenciar os dados detalhados em notas explicativas, nas demonstrações financeiras legalmente exigidas no que se refere a companhias de capital aberto.
Na hipótese de haver, apenas, o recebimento de um adiantamento, deve-se contabilizá-lo no Passivo Circulante mediante o seguinte lançamento:
D - CAIXA OU BANCOS 
(Ativo Circulante)
C - ADIANTAMENTOS DE CLIENTES 
(Passivo Circulante)
2. VENDAS PARA ENTREGA FUTURA
Quando se efetua uma venda e a mercadoria é colocada à disposição do comprador que, por mera conveniência, optou por recebê-la posteriormente, caracteriza-se a Venda para Entrega Futura. Neste caso, deve-se reconhecer a receita de imediato, bem como submetê-la à tributação, pois, ao término da operação, o vendedor é considerado um simples depositário, já que a mercadoria objeto da transação foi segregada de seu estoque e não mais lhe pertence. Teremos, então, os seguintes registros contábeis:
a) Pela venda (empresa com controle permanente de estoque):
D - CAIXA/BANCOS/CLIENTES 
(Ativo Circulante)
C - RECEITA BRUTA DE VENDAS 
(Conta de Resultado)
D - CUSTOS DE VENDAS 
(Conta de Resultado)
C - ESTOQUES 
(Ativo Circulante)
3. POSICIONAMENTO DA SUPERINTENDÊNCIA REGIONAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL 
Transcrevemos abaixo a ementa de algumas decisões da Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil que dispõe sobre o reconhecimento da venda para entrega futura e faturamento antecipado na base de cálculo dos tributos federais:
“MINISTÉRIO DA FAZENDA 
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL 
SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 200 de 08 de Junho de 2009 da 8ª Região Fiscal
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins,  Contribuição para o PIS/Pasep, Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL e Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
EMENTA: FATURAMENTO ANTECIPADO. RECONHECIMENTO DA RECEITA. REGIME DE COMPETÊNCIA. Os valores recebidos a título de adiantamento de pagamento referente a futuras prestações de serviços de construção por empreitada, registrados no passivo da pessoa jurídica prestadora dos serviços como “faturamento antecipado” devem compor a receita bruta, para fins de apuração da base de cálculo da Cofins, do Pis/Pasep, da CSLL e do IRPJ no período de apuração em que o serviço for efetivamente executado.”
“MINISTÉRIO DA FAZENDA 
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL 
DECISÃO Nº 110 de 29 de Junho de 1999 da 10ª Região Fiscal
ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ 
EMENTA: VENDA PARA ENTREGA FUTURA. RECONHECIMENTO DA RECEITA. Na venda para entrega futura, a receita deverá ser apropriada em conta de resultado na medida em que for faturada a venda. Sem ter o produto em estoque, deverá ser apurado o resultado quando da compra do produto antecipadamente vendido.”
Fundamentos Legais: os citados no texto.
VARIAÇÕES MONETÁRIAS CAMBIAIS
Tratamento Contábil
Sumário
1. Introdução
2. Taxas Cambiais a Utilizar 
3. Contabilização 
3.1 – Exemplo
1. INTRODUÇÃO
As empresas que tiverem crédito a receber e/ou obrigações a pagar em moeda estrangeira deverão, por ocasião do levantamento de balanços, proceder à atualização da expressão monetária, em reais, desses valores com base na taxa cambial vigente na data do levantamento do balanço.
Nos itens a seguir abordaremos sobre o tratamentocontábil aplicável às variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte em função da taxa de câmbio com base nas normas estabelecidas pela Resolução CFC nº 750/1996, com as alterações introduzidas pela Resolução CFC nº 1.282/2010.
Observação: o tratamento tributário das variações cambiais foram abordados no Bol. INFORMARE nº 33/2016, deste caderno.
2. TAXAS CAMBIAIS A UTILIZAR
Para esse fim utilizamos as taxas cambiais verificadas no fechamento do mercado de câmbio, no último dia útil de cada mês, que são fornecidas pelo Banco Central do Brasil, lembrando que:
a) na atualização de direitos de créditos, devem ser utilizadas as taxas para compra;
b) na utilização de obrigações, devem ser utilizadas as taxas para venda.
3. CONTABILIZAÇÃO
O registro contábil da atualização monetária deve ser feito a débito ou a crédito da conta atualizada, tendo como contrapartida contas de resultado, de variações monetárias ativas (receita) ou de variações monetárias passivas (despesa).
Quando a moeda nacional se desvalorizar em relação à moeda estrangeira na qual foi realizado o negócio, as atualizações com base nas taxas cambiais geram variação monetária passiva (despesa) nas obrigações e variação monetária ativa (receita) nos direitos de crédito.
Nos casos em que, no período a que se referir a atualização monetária, a moeda nacional se valorizar diante da moeda estrangeira, o comportamento da variação monetária será inverso, ou seja, os direitos geram variação monetária passiva e as obrigações geram variação monetária ativa.
3.1 – Exemplo
Nesta oportunidade, vamos mostrar os procedimentos para o registro contábil das atualizações monetárias dos créditos e obrigações em moeda estrangeira, supondo que, em 31/07/2016, a empresa tinha:
a) valores a receber de clientes: US$ 1.000,00;
b) empréstimos a pagar: €$ 1.000,00;
c) valores pelos quais estão registrados esses créditos e obrigações, em 30/06/2016, na contabilidade:
	MOEDAS
	COTAÇÃO EM 30/06/2016
	
	COMPRA
	VENDA
	Dólar dos Estados Unidos
	3,2092
	3,2098
	Euro/Com Européia
	3,5401
	3,5414
Ativo Circulante
Cliente do Exterior...................................................... R$ 3.209,20
Passivo Circulante
Empréstimos no Exterior ......................................................R$ 3.541,40
Neste caso, a cotação do dia 29/07/2016 (último dia útil do mês de julho de 2016) do dólar (US$), e do euro (€$), para fins de atualização em 31.07.2016 foram as seguintes:
	MOEDAS
	COTAÇÃO DO DIA 29/07/2016
	
	COMPRA
	VENDA
	Dólar dos Estados Unidos
	3,2384
	3,2390
	Euro/Com Européia
	3,6163
	3,6183
Implicando o seguinte cálculo das variações cambiais:
- Clientes do exterior
US$ 1.000,00 X R$ 3,2384 = R$ 3.238,40 - R$ 3.209,20 = R$ 29,20
- Empréstimos no Exterior
€$ 1.000,00 X R$ 3,6183 = R$ 3.618,30 - R$ 3.541,40 = R$ 76,90
Lançamentos Contábeis pela apropriação da variação cambial em 30/09:
D – Clientes do exterior (Ativo Circulante)
C – Variação monetária ativa (Resultado)......................................................R$ 29,20
D - Variação monetária passiva (Resultado)
C - Empréstimos no exterior (Passivo Circulante)...................................................... R$ 76,90
Nota: o lançamento contábil foi efetuado no dia 31/07/2016 com base na variação das moedas no último dia útil do mês de julho de 2016 conforme o Banco Centra do Brasil.
Fundamentos legais os citados no texto.