Aula 01 - Comercial

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CURSO Ciências Contábeis
DISCIPLINA: Contabilidade Comercial
TEMA: PCLD
TEXTO PARA APOIO AO ESTUDO
1 – PROVISÕES PARA CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA - PCLD
1.1 - CONCEITO
Essa provisão deve ser feita para cobrir as perdas estimadas na cobrança das contas a receber, embora as despesas com esta provisão não sejam mais dedutíveis da base de cálculo do Imposto de Renda e da Contribuição Social. 
Desde o ano-calendário 1997, a legislação fiscal não mais permite a dedutibilidade dessa provisão (Lei n.º 9.430/96 e IN SRF nº 93/97), possibilitando, em vez disso, às empresas deduzir as  perdas efetivas no recebimento de créditos, na forma e nos prazos previstos na referida legislação fiscal, conforme será discutido no tópico “d” deste item (o sentido do termo  perdas utilizado na legislação fiscal difere do sentido contábil). 
No passado, a legislação fiscal permitia que se usasse um percentual (numa época foi 3%, noutra 1,5%) sobre o saldo de duplicatas a receber para determinar a expectativa de perdas com devedores duvidosos. Dessa forma, constituía-se a conta Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa, redutora do grupo Clientes, e, em contrapartida, debitava-se uma conta de despesa com devedores duvidosos. O nome Provisão para Devedores Duvidosos não é o mais adequado, uma vez que a dúvida não recai sobre quem é o devedor, mas se este honrará sua dívida, portanto, entendemos que a rubrica mais pertinente seja Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa. 
Todavia, embora a legislação fiscal tenha criado grandes restrições para o reconhecimento da perda antes de sua efetiva concretização, princípios contábeis e a legislação societária mantêm sua posição de que a empresa deve constituir a provisão para perdas com base na expectativa de perda e, ao final do exercício social, deve computar o valor da referida perda entre as inclusões do LALUR (Livro de Apuração do Lucro Real), para apuração da base de cálculo do Imposto de Renda e Contribuição Social.
1.2 -FORMA DE APURAÇÃO DA PROVISÃO
A apuração do valor da provisão pode variar, pois cada empresa pode ter aspectos peculiares a respeito de seus clientes, ramo de negócios, situação do crédito em geral e a própria conjuntura econômica do momento.
É, portanto, importante serem considerados todos esses fatores conhecidos na estimativa do risco e na expectativa de perdas com as contas a receber, que devem estar cobertas pela provisão. Assim, algumas considerações importantes quanto aos critérios para sua apuração devem ser feitas:
a) deve ser baseada na análise individual do saldo de cada cliente: Esse trabalho deve ser feito com base na posição analítica por duplicata dos clientes na data do balanço e em conjunto com os responsáveis pelos setores de vendas e crédito e cobrança, de forma a exercer um julgamento adequado dos saldos incobráveis; 
b) deve ser devidamente considerada a experiência anterior da empresa com relação a prejuízos com contas a receber: Essa análise pode ser feita por meio da comparação dos saldos totais de clientes ou de volumes de faturamento com os prejuízos reais ocorridos em anos anteriores na própria empresa. Complementando essa análise, é importante a contribuição dos elementos ligados aos setores de vendas e crédito e cobrança, com sua experiência e conhecimento dos clientes;
c) devem ser também consideradas as condições de venda: Obviamente, a existência de garantias reais anula ou reduz as perspectivas de perdas;
d) atenção especial deve ser dada às contas atrasadas e a clientes que tenham parte de seus títulos em atraso: Nesses casos, é importante a preparação de uma análise das contas a receber vencidas, preferencialmente comparativa com períodos anteriores.
Nessa técnica, as contas são agrupadas em função de seus vencimentos, como vencidas há mais de um ano, entre 180 dias e um ano, entre 90 e 180 dias etc. Por meio dessa técnica, pode-se medir a tendência dos clientes em atraso e a probabilidade de perdas, além da eficiência do sistema de crédito utilizado e do próprio serviço de cobrança. O objetivo é sempre chegar a um dimensionamento adequado da provisão. Essa análise por “idade” de vencimento é particularmente importante nos casos em que há quantidade muito grande de clientes, em que o risco está pulverizado. 
Como se verifica, temos como prática comum e adequada:
· determinar o valor das perdas já conhecidas com base nos clientes atrasados, em concordata, falência ou com dificuldades financeiras; 
· estabelecer um valor adicional de provisão para cobrir perdas prováveis, mesmo que ainda não conhecidas por se referirem a contas a vencer, mas comuns de ocorrer, com base na experiência da empresa, tipo de clientes etc.
A título de exemplificação, tomemos os percentuais dispostos na Resolução BACEN nº 2682/1999:
	ATRASO
	RISCO
	PERCENTUAL APLICADO
	1 a 14 dias
	Nível A
	0,5%
	15 e 30 dias 
	Nível B
	1%
	31 e 60 dias
	Nível C
	3%
	61 a 90 dias
	Nível D
	10%
	91 a 120 dias
	Nível E
	30%
	121 a 150 dias
	Nível F
	50%
	151 a 180 dias
	Nível G
	70%
	superior a 180 dias
	Nível H
	100%
 
1.3 - CONTABILIZAÇAO
A constituição dessa provisão tem como contrapartida contas de despesas operacionais (Despesas com Vendas). Quando um saldo se torna efetivamente incobrável, ou seja, quando se esgotaram sem sucesso os meios possíveis de cobrança, sua baixa da conta de clientes deve ser feita tendo como contrapartida a própria provisão. Vejamos um caso prático de contabilização, inclusive para recuperações de contas já baixadas contra provisão. 
Realização da PCLD
D — Despesas c/ Crédito de Liquidação Duvidosa
C — Provisão p/ Crédito de Liquidação Duvidosa
Reversão da PCLD
D – Provisão p/ Crédito de Liquidação Duvidosa
C – Despesas c/ Crédito de Liquidação Duvidosa
Cliente pagou no exercício
D – Caixa / Banco c/ Movimento
C – Contas a Receber
Cliente não pagou no exercício 
D – Provisão p/ Crédito de Liquidação Duvidosa
C – Contas a Receber
Cliente pagou fora do exercício devido
D – Caixa / Banco c/ Movimento
C – Outras Receitas 
EXEMPLO: Suponhamos que os saldos iniciais de contas a receber e da PCLD de determinado período sejam segregados por classe de risco e sejam assim compostos:
	ATRASO
	CLIENTE
	VALORES A RECEBER
	PERCENTUAL APLICADO
	PCLD[footnoteRef:1] [1: Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa – PCLD: Apurado pela multiplicação dos valores a receber vezes o percentual de perda.] 
	61 a 90 dias
	A
	 100.000,00 
	10%
	 10.000,00 
	91 a 120 dias
	B
	 50.000,00 
	30%
	 15.000,00 
	121 a 150 dias
	C
	 25.000,00 
	50%
	 12.500,00 
	151 a 180 dias
	D
	 10.000,00 
	70%
	 7.000,00 
	superior a 180 dias
	E
	 5.000,00 
	100%
	 5.000,00 
	TOTAL
	
	 190.000,00 
	 
	 49.500,00 
a) Realização da Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa com base na planilha anterior.
Constituição da PCLD
D — Despesas c/ Crédito de Liquidação Duvidosa 49.500
C — Provisão p/ Crédito de Liquidação Duvidosa 49.500
b) Clientes da classe A pagaram $ 90.000 dos $ 100.000 que deviam e não há perspectiva de recebimento da diferença. Os lançamentos contábeis e a movimentação em forma de tabela desse evento são os seguintes:
Recebimento de clientes classe A
D — Caixa
C — Contas a receber classe A R$ 90.000
Portanto, a PCLD foi exata para amortecer a perda ocorrida, tendo sido:
Baixa de Clientes Classe A
D – Provisão p/ Crédito de Liquidação Dúvida
C – Contas a Receber Classe A – R$ 10.000
c) Clientes classe B pagaram $ 30.000 dos $ 50.000 que deviam. A PCLD desse cliente era de $ 15.000 e o saldo líquido a receber era de $ 35.000, superior ao valor recebido. Portanto, a PCLD foi insuficiente para amortecer a perda ocorrida, tendo sido realizada integralmente e também havendo efeito no resultado pelo registro da perda ocorrida no período por causa da insuficiência da PCLD ($ 5.000). Os lançamentos contábeis e a movimentação em forma de tabela desse evento são os seguintes:
 
Recebimento de clientes classe B
D — CaixaC — Contas a receber classe B R$ 30.000,00
Baixa de Clientes Classe B
D – Provisão p/ Crédito de Liquidação Dúvida
C – Contas a Receber Classe A – R$ 15.000
Reconhecimento das perdas dos clientes classe B
D — Perdas com incobráveis
C — Contas a receber classe B  R$ 5.000
d) Clientes classe C pagaram integralmente os $ 25.000 que deviam, não havendo perda alguma. Como havia a PCLD de $ 12.500, e esta não foi utilizada, deve-se reverter seu saldo para o resultado. Os lançamentos contábeis e a movimentação em forma de tabela desse evento são os seguintes:
Recebimento de clientes classe C
D — Caixa
C — Contas a receber classe C  R$ 25.000
Reversão da PCLD
D — PCLD classe C
C — Outras receitas operacionais R$ 12.500,00
(ou recuperação de despesas)
Obs.: Ao invés de realizar a reversão também é possível aproveitar o valor para realização da Provisão para o período seguinte.
e) Clientes classe D pagaram $ 2.000 dos 10.000 que deviam, e entraram em processo de falência, não havendo qualquer expectativa de receber o saldo remanescente. Portanto, a PCLD deve ser integralmente realizada e o saldo a receber remanescente deve ser lançado como perda com incobráveis. Os lançamentos contábeis e a movimentação em forma de tabela desse evento são os seguintes:
Recebimento de clientes classe D
D — Caixa
C — Contas a receber classe D R$ 2.000,00
Baixa de Clientes Classe D
D – Provisão p/ Crédito de Liquidação Dúvida
C – Contas a Receber Classe A – R$ 7.000
Reconhecimento das perdas dos clientes classe D
D — Perdas com incobráveis
C — Contas a receber classe D R$ 1.000,00
f) Um antigo Cliente E pagou o valor de $ 5.000 de dívidas que já haviam sido consideradas incobráveis em períodos anteriores. Nesse caso houve uma recuperação de crédito, e esta deve ser registrada na conta de resultado Outras Receitas Operacionais. Os lançamentos contábeis são os seguintes:
Recebimento do Cliente F
D — Caixa
C — Outras Receitas Operacionais R$ 5.000,00
(Recuperação de Créditos)
AS INFORMAÇÕES CONTIDAS NESTE MATERIAL DE APOIO AO ESTUDO FORAM EXTRAÍDAS DAS SEGUINTES PUBLICAÇÕES:
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