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Aula 01
Direito Tributário p/ OAB 1ª Fase XXXII
Exame - Com Videoaulas
Autor:
Rodrigo Martins
Aula 01
4 de Fevereiro de 2020
 
 
 
 
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AULA 01 
Queridos OABeiros! 
Dando continuidade ao estudo de DIREITO TRIBUTÁRIO PARA A 1ª FASE DO XXXII EXAME DA ORDEM DOS 
ADVOGADOS DO BRASIL, agora nos dedicaremos, nesta aula, à análise de mais 4 (quatro) temas: 
 Vigência, aplicação, interpretação e integração da legislação tributária; 
 Competência tributária; 
 Princípios de Direito Tributário; e 
 Imunidades tributárias. 
São temas importantes porque sempre cobrados no Exame de Ordem, tanto em primeira quanto em 
segunda fase (mas, no momento, nos preocupemos com a primeira). 
Como de praxe, deixo abaixo os meus contatos para quaisquer dúvidas ou sugestões. 
Um forte abraço! 
Prof. Rodrigo Martins 
 
rodrigodireitotributario@gmail.com 
 
@professorrodrigomartins 
 
Fórum de Dúvidas do Portal do Aluno 
 
 
 
 
 
 
 
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SUMÁRIO 
6 – VIGÊNCIA, APLICAÇÃO, INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ...................... 5 
7 – COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA ............................................................................................................... 8 
7.1 – Características da Competência Tributária ......................................................................................... 10 
7.1.1 – As competências são privativas ou exclusivas ............................................................................. 10 
7.1.1.1 – Critério MATERIAL de repartição de competências privativas ................................................. 11 
7.1.1.2 – Critério TERRITORIAL de repartição de competências privativas ............................................. 12 
7.1.2 – As competências são indelegáveis ............................................................................................... 13 
7.1.2.1 – Competência tributária e capacidade tributária ativa .............................................................. 14 
7.1.3 – O exercício das competências é facultativo ................................................................................. 17 
7.1.4 – As competências são incaducáveis .............................................................................................. 18 
7.1.5 – As competências são inampliáveis por decisão unilateral da própria pessoa política tributante
.................................................................................................................................................................. 19 
7.1.6 – As competências são irrenunciáveis ............................................................................................ 19 
7.2 – A utilização de conceitos de outros ramos do direito na definição das competências tributárias 19 
7.3 – Classificação das competências tributárias .................................................................................... 20 
7.3.1 – Competência privativa ................................................................................................................. 20 
7.3.2 – Competência residual .................................................................................................................. 22 
7.3.3 – Competência comum ou concorrente ......................................................................................... 23 
7.3.4 – Competência especial ou extraordinária ..................................................................................... 24 
7.3.5 – Competência cumulativa ............................................................................................................. 24 
7.4 – O exercício irregular das competências tributárias ........................................................................ 25 
7.4.1 – Hipóteses em que a bitributação e bis in idem são constitucionalmente admitidos .................. 26 
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8 – PRINCÍPIOS DE DIREITO TRIBUTÁRIO ............................................................................................... 27 
8.1 – Princípio da Estrita Legalidade ............................................................................................................ 28 
8.1.1 – Exceções ao princípio da legalidade quanto à MAJORAÇÃO de determinados tributos ............ 33 
8.1.2 – Princípio da Legalidade Tributária e Lei Complementar .............................................................. 35 
8.1.3 – Princípio da Legalidade Tributária e Medida Provisória .............................................................. 37 
8.2 – Princípio da Anterioridade .................................................................................................................. 37 
8.2.1 – Princípio da Anterioridade Anual ou de Exercício ....................................................................... 37 
8.2.2 – Princípio da Anterioridade Nonagesimal (ou da Noventena) ...................................................... 40 
8.2.3 – Exceções aos Princípios da Anterioridade de Exercício e da Anterioridade Nonagesimal (ou 
Noventena) .............................................................................................................................................. 42 
8.2.3.1 – Exceções aos Princípios da Anterioridade de Exercício (ou Anual) .......................................... 42 
8.2.3.2 – Exceções aos Princípios da Anterioridade Nonagesimal (ou Noventena) ................................ 46 
8.3 – Princípio da Irretroatividade ............................................................................................................... 49 
8.3.1 – Exceções ao Princípio da Irretroatividade da lei tributária ......................................................... 52 
8.4 – Princípio da Igualdade (ou da Isonomia) ............................................................................................ 55 
8.5 – Princípio da Capacidade Contributiva ................................................................................................. 56 
8.6 – Princípio da Uniformidade Geográfica dos Tributos........................................................................... 56 
8.7 – Princípio da Não Diferenciação em Razão da Procedência ou Destino de Bens ou Serviços ............. 58 
8.8 – Princípio da Vedação ao Confisco ....................................................................................................... 58 
8.8.1 – O Princípio da Vedação ao Confisco e a questão de sua aplicação às multas tributárias ........... 59 
8.9 – Princípio da Não Limitação de Tráfego ............................................................................................... 60 
8.10 – Princípio da Transparência dos Impostos ......................................................................................... 61 
8.11 – Princípio da Proibição de Tratamento Mais Oneroso para os Entes da Federação Está positivado 61 
9 – IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS ............................................................................................................. 62 
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9.1 – Imunidade Recíproca .......................................................................................................................... 63 
9.1.1 – Extensão da imunidade recíproca às autarquias e fundações .................................................... 63 
9.1.2 – Extensão da imunidade recíproca às empresas públicas e sociedade de economia mista ........ 65 
9.1.3 – A inexistência de imunidade para o promitente comprador de bem imóvel pertencente à 
entidade imune ........................................................................................................................................66 
9.2 – Imunidade dos Templos de Qualquer Culto ....................................................................................... 67 
9.3 – Imunidade dos Partidos Políticos, das Entidades Sindicais e das Instituições de Educação ou de 
Assistência Social, Sem Fins Lucrativos ........................................................................................................ 68 
9.4 – Imunidade do Livro, Jornal e Periódico e do Papel Destinado à Sua Impressão ................................ 72 
9.5 – Imunidade dos Fonogramas e Videofonogramas Musicais ................................................................ 74 
9.6 – Imunidades e Espécies Tributárias ...................................................................................................... 75 
9.7 – A imunidade recíproca não afasta a incidência dos impostos indiretos quando o ente imune está na 
condição de contribuinte de fato ................................................................................................................ 77 
9.8 – Imunidades e Obrigações Acessórias .................................................................................................. 79 
RESUMO DE FINAL DE AULA .................................................................................................................. 79 
CONSIDERAÇÕES FINAIS ....................................................................................................................... 82 
 
 
 
 
 
 
 
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6 – VIGÊNCIA, APLICAÇÃO, INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DA 
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA 
O CTN – Código Tributário Nacional traz uma série de regras próprias sobre vigência, aplicação, 
interpretação e integração do direito, que são aplicáveis à legislação tributária de todos os entes tributantes 
(como estas regras estão no CTN, são aplicáveis à todas as pessoas políticas). 
Vejamos, pois, essas regras: 
Interpretação da legislação tributária: o artigo 107 do CTN prescreve o seguinte acerca da interpretação da 
lei tributária. Vejamos: 
CTN: Art. 107. A legislação tributária será interpretada conforme o disposto neste Capítulo. 
Pois bem. É no referido capítulo que encontramos a regra disposta no artigo 111 do CTN, que afasta a 
possibilidade de interpretação extensiva em determinadas hipóteses: 
CTN: Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: 
I - suspensão ou exclusão do crédito tributário; 
II - outorga de isenção; 
III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias. 
Portanto, atenção: a lei que tenha por objeto a suspensão ou a exclusão (isenção e anistia) 
de crédito tributário, ou que dispense o contribuinte cumprimento de obrigações 
tributárias acessórias, deve ser interpretada literalmente (interpretação gramatical). 
Esse mandamento foi objeto de questionamento no XX Exame de Ordem: 
(XX EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) A pessoa jurídica XX, procurando compreender os métodos de 
interpretação da legislação tributária a respeito dos casos de extinção, suspensão e exclusão do crédito 
tributário, consulta você, como advogado. À luz do Código Tributário Nacional, assinale a alternativa que 
veicula tema sobre o qual é imperiosa a interpretação literal de norma tributária. 
A) Anistia 
B) Remissão 
C) Prescrição 
D) Compensação 
Comentários: 
De acordo com o inciso I do art. 111, interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre 
suspensão ou exclusão do crédito tributário, sendo hipóteses de exclusão a isenção e a anistia. Considerando 
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que as alternativas “b” até “d” retratam hipóteses de extinção do crédito tributário, para as quais não se 
exige interpretação literal, nos termos do referido artigo, mostra-se correta, portanto, a alternativa “a”. 
Contudo, atenção novamente: essa “regra” dispondo sobre interpretação literal não pode 
sobrepor-se “aos princípios” de Direito tributário, dentre os quais o da isonomia, que será 
visto adiante. 
Dessa forma, sempre que a aplicação dessa regra implicar em afronta ao Princípio da Isonomia, deverá 
preponderar o Princípio. 
De outro lado, o CTN também dispõe sobre a hipótese de interpretação benigna: 
CTN: Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao 
acusado, em caso de dúvida quanto: 
I - à capitulação legal do fato; 
II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos; 
III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade; 
IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação. 
Integração da legislação tributária: pode ser que um intérprete entenda não existir uma regra jurídica para 
regular certa conduta. 
Nesse caso deverá socorrer-se do recurso da integração do sistema jurídico. 
Sobre a integração da legislação tributária, o artigo 108 do CTN prescreve o seguinte: 
CTN: Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará 
sucessivamente, na ordem indicada: 
I - a analogia; 
II - os princípios gerais de direito tributário; 
III - os princípios gerais de direito público; 
IV - a eqüidade. 
(...). 
Observa-se que o próprio Código Tributário Nacional admitiu a existência de lacunas na legislação tributária, 
de modo que os meios de integração acima citados são utilizáveis somente no caso de ausência de 
dispositivo legal aplicável. 
Atenção: o caput do artigo 108 do CTN manda que os meios que estabelece sejam 
utilizados naquela ordem indicada, que é a seguinte: 
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Em 1º lugar) Analogia: os textos legais referentes a determinadas situações jurídicas podem ser aplicados a 
outras situações jurídicas que forem semelhantes, haja vista que tal semelhança revela a identidade de razão 
necessária ao emprego da analogia. 
Esse é o “conceito básico” de analogia. 
Não confundir, porém, analogia com interpretação extensiva (pois nesse caso existe lei). 
Atenção, muita atenção: a analogia não pode acarretar a exigência de tributo, de acordo 
com o § 1º do artigo 108 do CTN. 
Vejamos: 
CTN: Art. 108 (...) 
§ 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei. 
(...).” 
Logo adiante a afirmação do § 1º em questão se mostrará uma obviedade, na medida em que o Direito 
Tributário é norteado pelo Princípio da Legalidade Estrita, e a legalidade afasta, per si, o uso da analogia com 
vistas à cobrança de tributo. 
A vedação ao uso da analogia para a exigência de tributo não previsto em lei já foi objeto de questão do 
Exame de Ordem: 
(II EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) O emprego da analogia, em matéria tributária, resultará na 
A) majoração de tributo. 
B) instituição de tributo. 
C) exclusão do crédito tributário. 
D) impossibilidade de exigência de tributo não previsto em lei. 
Comentários: 
De acordo com o acima visto no § 1º do art. 108 do CTN, a única alternativa correta é a “d”. 
Em 2º lugar) Princípios gerais: na impossibilidade de fazer uso da analogia, com a ressalva – atenção – de 
que ela nunca pode ser utilizada para exigir tributo não previsto em lei, o CTN prescreve que se empreguem: 
 Os princípios gerais de direito tributário e, acaso ainda persista a necessidade; 
 Os princípios gerais de direito público. 
Exemplos de princípios gerais de direito tributário: da capacidade contributiva; da 
anterioridade; da estrita legalidade; da proibição de tributo com efeito de confisco; da 
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imunidade; da reserva de competência impositiva etc., que serão estudados em aula 
própria. 
Exemplos de princípios gerais de direito público: da igualdade; da legalidade; da 
irretroatividade das leis; da pessoalidade da pena; da ampla defesa; da segurança jurídica 
etc. 
Sobre os princípios gerais de direito privado, ressalta o CTN que incumbe apenas à lei estabelecer os efeitos 
tributários que poderão advir dos institutos de direito privado: 
CTN: Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de 
seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários. 
Em 3º lugar) Equidade: por meio da equidade o julgador tem condições de ajustar a generalidade da lei às 
peculiaridades do caso concreto. 
Convém frisar, todavia, que não pode fazer uso da equidade para proferir decisões contra legem e que 
possam levar à dispensa de tributo devido, nos termos do § 2º do artigo 108 do CTN. Vejamos: 
CTN: Art. 108 (...) 
§ 2º O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido. 
(...). 
Assim como a analogia não pode implicar em cobrança de tributo, a equidade não pode implicar em dispensa 
do pagamento de tributo. 
7 – COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA 
Conforme vimos aos estudarmos as Fontes do Direito Tributário, nem o Código Tributário Nacional e nem a 
Constituição Federal criam – ou seja, instituem – tributos. 
Em verdade, é função da Constituição Federal dar competência para que as pessoas políticas (União, Estados, 
Municípios e Distrito Federal) possam instituir tributos por meio de suas leis. 
Nas palavras de Luciano Amaro: “A Constituição não cria tributos; ela outorga competência tributária, ou 
seja, atribui aptidão para criar tributos.”1 
Qual a definição, então, de competência tributária? 
Há diferentes definições dadas pelos diferentes autores que se propõem a tratar do tema. 
 
1 Direito Tributário Brasileiro, 16ª ed., São Paulo: Saraiva, 2010, p. 121. 
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Contudo, apesar dessa pluralidade de definições, quase todas convergem para o mesmo entendimento. 
Nós preferimos trabalhar com a definição dada por Roque Antonio Carrazza2, para quem a competência 
tributária é a aptidão para criar, in abstracto, tributos, sempre por meio de lei (em cumprimento ao 
Princípio da Legalidade que será visto adiante). 
Dessa definição queremos destacar os seguintes aspectos fundamentais: 
 A competência tributária corresponde à capacidade de editar leis criando (criação in abstracto, isto 
é, por lei geral e abstrata) tributos; 
 O exercício da competência tributária pressupõe o exercício do poder legislativo (para editar leis), 
isto é, só quem pode editar leis tem competência tributária (quem não recebeu poder de legislar 
sobre tributos, não tem competência tributária). 
 Como somente as pessoas políticas (União, Estados, Distrito Federal, Municípios) podem legislar, 
segundo a Constituição Federal em vigor, então somente elas têm competência tributária. 
Pois bem. Queremos chamar a atenção para algo muito importante: 
Não obstante terem recebido competência legislativa para criar tributos, importa lembrar 
que as pessoas políticas detentoras dessa competência (União, Estados, Distrito Federal e 
Municípios) estão obrigadas a observar as normas gerais de direito tributário e as normas 
gerais referentes a cada espécie tributária (quando houver) estipuladas em Lei 
Complementar, com especial destaque para o artigo 146 da CF/88, que dá fundamento de 
validade para o CTN. 
Portanto, muito embora não exista hierarquia entre as leis ordinárias federais, estaduais, distritais e 
municipais (que instituem in abstracto tributos) e o CTN (ou outra Lei Complementar que disponha sobre 
regras gerais específicas de determinados tributos, como a LC 87/96 do ICMS ou LC 116/2003 do ISS, que 
estudaremos no futuro, em momento oportuno), pois, além de cumprirem diferentes funções no Sistema 
Tributário Nacional, seus respectivos fundamentos de validade advêm diretamente da CF, ao exercitarem 
suas competências tributárias, aquelas pessoas políticas devem obediência às prescrições constitucionais e 
também às determinações gerais dispostas no CTN. 
Dito de outro modo, encontrando permissão na Constituição Federal que lhes dá competência, ao editarem 
suas leis gerais e abstratas criando tributos, a União, Estados, Distrito Federal e Municípios devem obedecer 
às próprias disposições constitucionais e também as regras gerais do CTN, isto é, não podem “desobedecer” 
ao quanto prescrito no referido codex tributário, pois foi a própria CF quem determinou, no art. 146 acima 
transcrito, que cabe à Lei Complementar disciplinar aquelas matérias. 
 
2 Curso de Direito Constitucional Tributário, 28ª ed. São Paulo, 2012, p. 567. 
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7.1 – Características da Competência Tributária 
Característica é uma “qualidade” de algo ou alguém. Essa “qualidade” é que permite definir ou classificar 
algo ou alguém: caraterística física, emocional, intelectual etc. 
Ao analisarem o conjunto de regras constitucionais que dispõem sobre competência tributária, a doutrina 
identificou determinadas características, ou seja, determinadas qualidades inerentes à referida 
competência. 
Importa destacar que a doutrina não é convergente quanto à identificação dessas características, ou seja, 
nem todos os doutrinadores reconhecem as mesmas características, havendo doutrinadores que identificam 
umas, outros que identificam outras, alguns não concordam com as características identificadas por outros 
etc. 
Como o assunto é objeto de divergência, trouxemos para o nosso estudo aquelas características que são 
aceitas pela grande maioria dos doutrinadores, e que – por isso – podem e até são objetos de 
questionamentos nas provas de Exame de Ordem elaboradas pela FGV. Vejamos: 
7.1.1 – As competências são privativas ou exclusivas 
A primeira característica é a privatividade ou exclusividade. 
Ao analisarmos os dispositivos constitucionais que tratam do Sistema Constitucional Tributário (artigos 145 
a 156 da CF/88), poderemos identificar que o constituinte distribuiu competências tributárias para aquelas 
quatro pessoas políticas (União, Estados, Distrito Federal e Municípios). 
Como já afirmamos acima, é como se a Constituição Federal dissesse: “União, você pode instituir os 
seguintes tributos...”; “Estados, vocês, por sua vez, podem instituir esses...”; “Municípios, para vocês eu 
distribuo esses...” etc. 
Pois bem. Como cada pessoa política recebeu a sua própria competência, então cada uma delas só pode 
exercer a sua e tão somente a sua competência, nos exatos limites traçados pela Constituição Federal. 
Logo, se aos Municípios foi dada competência para instituir o IPTU (art. 156, I, da CF/88), então os Estados 
não podem instituí-los, pois a competência é privativa ou exclusiva dos Municípios. 
É assim em relação a cada tributo, especialmente quanto aos impostos, com exceção daqueles cuja 
competência é comum, como as taxas e a contribuição de melhoria, como já visto antecedentemente. 
Atenção: quanto aos impostos, não há que se falar em competência comum ou 
concorrente. 
Pois bem. Especificamente quanto aos impostos, a CF/88 utilizou dois critérios para que a fixação da 
competência privativa: 
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7.1.1.1 – Critério MATERIAL de repartição de competências privativas 
De acordo com esse critério, cada pessoa política pode instituir tributos somente e tão somente sobre as 
hipóteses de incidência (verbo + complemento) descritaspara si em seus impostos, ou seja, sobre as suas 
materialidades. 
Por exemplo: sobre a materialidade “ser (verbo) proprietário de bem imóvel na área 
urbana do Município (complemento), somente os Municípios e o Distrito Federal (que 
pode instituir os impostos de competência dos Municípios e dos Estados, nos termos dos 
artigos 147 e 156 da CF/88) podem exercer a competência tributária quanto à instituição 
do IPTU. 
De outro lado, sobre a materialidade “ser (verbo) proprietário de veículo automotor (complemento), 
somente os Estados e o Distrito Federal (que pode instituir os impostos de competência dos Municípios e 
dos Estados, nos termos dos artigos 147 e 155 da CF/88) podem exercer a competência tributária quanto à 
instituição do IPVA. 
E é assim em relação a cada hipótese de incidência, isto é, em relação a cada materialidade (verbo + 
complemento) dos impostos previstos na Constituição Federal. 
Outro exemplo: de acordo com o disposto no art. 155, inciso II, da CF/88, compete aos Estados e ao Distrito 
Federal (logo, é das suas competências) instituir imposto sobre serviço de transporte intermunicipal e 
interestadual: 
CF/88: Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda 
Constitucional nº 3, de 1993) 
(...). 
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; 
(...). 
Assim, os Municípios (art. 156, inciso III, da CF/88) têm competência para instituir o ISS sobre a prestação 
de serviços de transporte intramunicipal, enquanto os Estados e Distrito Federal têm competência para 
instituir o ICMS sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal. 
São competências privativas, de modo que uma entidade não pode avança sobre a competência 
constitucionalmente outorgada à outra. 
Tampouco há que se falar em "divisão" do tributo. 
Lembre-se: as competências são privativas! 
Isso foi objeto de questionamento no XXXI Exame Unificado de Ordem: 
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(XXXI EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) A sociedade empresária ABC, concessionária de serviço de 
transporte público coletivo de passageiros, opera a linha de ônibus 123, que inicia seu trajeto no Município 
X e completa seu percurso no Município Y, ambos localizados no Estado Z. Sobre a prestação onerosa desse 
serviço de transporte, deve incidir 
A) o ISS, a ser recolhido para o Município X. 
B) o ISS, a ser recolhido para o Município Y. 
C) o ICMS, a ser cobrado de forma conjunta pelo Município X e o Município Y. 
D) o ICMS, a ser recolhido para o Estado em que se localizam o Município X e o Município Y. 
Comentários: 
De acordo com o art. 155, inciso II, da CF/88 e o quanto acima visto, encontra-se correta a alternativa "d". 
Pois bem. O critério material de repartição de competências privativas busca evitar conflitos – porquanto 
divide as competências – entre a União, Estados, Distrito Federal e Municípios, mas não se mostra suficiente. 
De fato, se pertencem aos Municípios, por exemplo, a competência para instituir o IPTU, como saber para 
qual Município especificamente falando (São Paulo, Rio de Janeiro, Belo Horizonte etc.) deve o proprietário 
do bem imóvel recolher o imposto, ou seja, qual dos Municípios detém competência para tributar 
determinado proprietário de bem imóvel? 
Essa delimitação é dada pelo critério territorial de repartição das competências (que se soma ao critério 
material). 
7.1.1.2 – Critério TERRITORIAL de repartição de competências privativas 
De acordo com esse critério, cada pessoa política pode tributar somente e tão somente os fatos ocorridos 
em seu território. 
Por exemplo: vimos que sobre a materialidade “ser (verbo) proprietário de bem imóvel na 
área urbana do Município (complemento), somente os Municípios e o Distrito Federal (que 
pode instituir os impostos de competência dos Municípios e dos Estados, nos termos dos 
artigos 147 e 156 da CF/88) podem exercer a competência tributária quanto à instituição 
do IPTU. 
Assim, pelo critério material, todos os Municípios podem exercer a competência tributária quanto à 
instituição do IPTU, mas, pelo critério territorial, ao Município de São Paulo compete exercer a competência 
do referido imposto quanto aos imóveis situados no seu território, ao Município do Rio de Janeiro compete 
exercer a competência quanto aos imóveis situados no seu território, ao Município de Belo Horizonte idem 
e assim sucessivamente. 
Logo, apesar de deter competência quanto ao critério material para instituir o IPTU, o Município de São 
Paulo não pode, por exemplo, instituir esse imposto no Município de São Bernardo do Campo (Município 
vizinho), pois não detém competência sob o aspecto territorial. 
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É assim também quanto ao IPVA e aos demais impostos cuja competência fora distribuída às pessoas 
políticas. 
7.1.2 – As competências são indelegáveis 
A segunda característica é a indelegabilidade. 
Conforma já visto, cada pessoa política recebeu sua própria competência tributária diretamente da CF. 
De acordo com a Ordem Constitucional em vigor, somente e tão somente a Constituição Federal pode 
outorgar competência tributária. 
Por ser uma matéria de natureza constitucional, tem-se que a competência tributária não pode ser 
transferida nem mesmo por meio de lei, seja ela de qualquer espécie. 
Nas palavras de Hugo de Brito Machado3: 
É indelegável a competência tributária. A pessoa jurídica à qual tenha a Constituição atribuído competência para instituir 
certo tributo não pode transferir essa competência. Admitir a delegação de competência para instituir tributo é admitir seja 
a Constituição alterada por norma infraconstitucional. 
Portanto, a competência tributária é indelegável. 
Em tese, uma Emenda Constitucional até poderia “modificar” as competências tributárias (atenção: 
estamos nos referindo à “modificação”, e não à “delegação”), mas, mesmo que admitida essa hipótese, 
deve-se preservar as cláusulas pétreas previstas no § 4º do artigo 60 da CF/88. 
Assim, acaso essa “modificação” implique em sacrifício da autonomia financeira das pessoas que compõem 
a Federação (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), autonomia essa que é garantidora das suas 
respectivas autonomias política e administrativa, poderemos ter, então, uma afronta ao Princípio 
Federativo, impedindo, por consequência, a referida modificação. 
De fato, como já sinalizamos aos tratarmos das Emendas Constitucionais aos estudarmos as Fontes do 
Direito Tributário, como subsistiriam a União, Estados, Distrito Federal e os Municípios se não tivessem 
recursos financeiros? 
Considerando que as receitas advindas do recolhimento de tributos (receitas tributárias) são importantes – 
senão as mais importantes – fontes de receitas daquelas pessoas políticas, e considerando, também, que 
elas só podem instituir tributos – e consequentemente arrecadá-los – porque receberam competência 
tributária da Constituição Federal (conforme visto acima), qualquer tentativa de “alteração” dessas cláusulas 
– que atribuem competências tributárias – e que implique, por consequência, supressão parcial ou total do 
poder de arrecadar tributos, poderá caracterizar atentado ao Princípio Federativo. 
 
3 Curso de Direito Tributário, 31ª ed., Malheiros: São Paulo, 2010, p. 289. 
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Dito de forma mais direta: a supressão parcial ou total das competências tributárias podem caracterizar 
atentado ao Princípio Federativo,se as “alterações” desse tipo vierem a “sufocar” financeiramente aquelas 
pessoas políticas. 
Assim, desde que comprometa a viabilidade financeira das pessoas políticas, não podem haver “alterações” 
nas regras constitucionais que estipulam competências tributárias. 
São consideradas, nesse contexto, como cláusulas pétreas. 
Portanto, em conclusão, temos duas diferentes situações: 
 As competências tributárias são indelegáveis por meio de lei (de qualquer espécie); 
 Se implicarem em afronta ao pacto federativo, as competências tributárias não podem ser 
modificadas por emenda constitucional. 
7.1.2.1 – Competência tributária e capacidade tributária ativa 
Vimos acima que as competências tributárias são indelegáveis por meio de lei e quanto a isso não há 
exceção. 
Contudo, as competências tributárias não se confundem com a capacidade tributária ativa, que pode, 
diferentemente, ser delegada por meio de lei, conforme afirmado pelo caput do art. 7º do CTN: 
CTN: Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou 
de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de 
direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição. 
§ 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais que competem à pessoa jurídica de direito público 
que a conferir. 
§ 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa jurídica de direito público que a 
tenha conferido. 
§ 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado, do encargo ou da função de 
arrecadar tributos. 
Importa destacar que a remissão do caput foi feita à CF de 1946, vigente à época e que, apesar de não mais 
encontrar-se em vigor, não traz qualquer prejuízo à essa regra do art. 7º. 
Pois bem. Qual é, então, a diferença entre competência tributária e capacidade tributária ativa? 
É a seguinte: 
 Competência tributária: conforme já visto, é aptidão para criar, in abstracto, tributos. 
 Capacidade tributária ativa: diferentemente, é aptidão para figurar no polo ativo da relação 
jurídico-tributária, isto é, para cobrar o tributo, para ser sujeito ativo do tributo, com todas as 
prerrogativas inerentes ao poder de cobrar (poder de fiscalizar, de mover ação de execução etc.), 
podendo dispor, ainda, do valor arrecadado para atingir finalidade pública ou interesse público. 
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Portanto, é possível concluir que todas as pessoas políticas que detêm competência tributária também 
detêm capacidade tributária ativa. 
Por exemplo: os Estados detêm competência para instituir uma taxa pela prestação de um 
serviço público (assim, podem editar a lei instituindo a taxa). Uma vez instituída essa taxa, 
elas poderão exercer a capacidade tributária ativa, isto é, poderão efetivamente cobrar a 
taxa todas as vezes que houver a prestação do serviço público, poderão fiscalizar se essa 
taxa está sendo corretamente paga pelos contribuintes e poderão inclusive mover ação de 
execução fiscal para cobrança acaso não paga pelo contribuinte. 
Contudo, essa pessoa que detém competência tributária (e essa é indelegável) poderá delegar somente a 
tão somente a capacidade tributária ativa (essa é delegável nos termos do artigo 7º do CTN acima transcrito). 
Portanto, as funções de recolher, cobrar, arrecadar, fiscalizar ou executar o tributo podem ser delegadas! 
A competência nunca! 
Como saber, então, se a capacidade tributária ativa foi delegada? 
A capacidade tributária ativa é determinada – e, portanto, delegada – por meio da lei do próprio ente 
tributante: se ele permitiu, por lei, que outra pessoa exerça as funções de recolher, cobrar, arrecadar, 
fiscalizar ou executar o tributo, ele delegou a capacidade tributária ativa. 
Por exemplo: ao criar um tributo (no exercício de sua competência tributária que é 
indelegável), uma determinada pessoa política pode estabelecer em lei que esse tributo 
será recolhido, fiscalizado e cobrado por outra pessoa. 
Ao fazer isso, está delegando a capacidade tributária ativa. 
Portanto, qualquer pessoa pode ser sujeito ativo da relação jurídica tributária, isto é, pode receber 
autorização para arrecadar, fiscalizar e cobrar o tributo, desde que (i) autorizada por lei emanada de quem 
tenha competência tributária e que (ii) persiga uma finalidade pública ou interesse público (art. 7º do CTN). 
Atenção: sendo omissa a lei instituidora do tributo, o sujeito ativo será o próprio ente 
tributante (aquele que detém e que exercitou a competência). 
É possível concluir, assim, que todos aqueles que detêm competência tributária detêm também capacidade 
tributária ativa, mas nem todos os que detêm capacidade tributária ativa detêm competência tributária, pois 
essa foi dada pela Constituição Federal somente e tão somente às pessoas políticas. 
Por exemplo: os tabelionatos detêm somente capacidade tributária ativa. De fato, prestam 
um serviço público e por ocasião disso cobram uma taxa. Mas essa taxa, por ser um tributo, 
não é instituída pelos próprios tabelionatos. É instituída, em verdade, pelos respectivos 
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Estados, que ao fazê-lo (instituírem as taxas) deslocam a capacidade tributária ativa aos 
tabelionatos, que cumprem uma função pública e que atende ao interesse público. 
Essas pessoas que receberam somente a capacidade tributária ativa não podem, por óbvio, “legislar” sobre 
o tributo em relação ao qual a receberam, pois não detêm competência, e só quem detém competência está 
legitimado a legislar sobre o tributo! Disso decorre, dentre outras coisas, a impossibilidade aumentar per si 
esse tributo. Só quem detém competência poderá editar lei aumentando o tributo. Quem detém somente a 
capacidade tributária não pode aumentar o tributo. 
Vejamos uma questão do Exame de Ordem sobre a possibilidade de transferência da capacidade tributária 
ativa: 
(XVIII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) A União instituiu determinado tributo federal e conferiu a uma 
autarquia as tarefas de fiscalizá-lo e arrecadá-lo. Tendo em vista a situação narrada, assinale a opção correta. 
A) A capacidade tributária ativa (realizar atos de fiscalização e arrecadação) é delegável. 
B) Trata-se de caso de delegação da competência tributária da União. 
C) Não é possível que a União revogue, a qualquer tempo e por ato unilateral, a atribuição que conferiu a tal 
autarquia. 
D) Em eventual discussão judicial proposta por um contribuinte do tributo, a autarquia não terá prazo em 
dobro para recorrer. 
Comentários: 
De acordo com o acima visto, a única alternativa correta é a “a”, pois a capacidade tributária ativa pode ser 
delegada; a competência não. 
Importa destacar, por fim, que a mera atribuição da função arrecadatória dada às instituições financeiras 
(banco) não é exemplo de capacidade tributária ativa, pois o valor pertence a terceiro (a quem detém 
capacidade tributária ativa). 
As instituições financeiras cumprem somente e tão somente uma função burocrática de recolher, em nome 
de outrem (novamente, de quem detém capacidade tributária ativa), determinado valor em dinheiro, a 
quem efetuam o repasse. 
Importa colacionar, a propósito, os ensinamentos de Hugo de Brito Machado4: 
Em resumo, tem-se que (a) a competência tributária é indelegável; (b) as funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de 
executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, podem ser atribuídas a pessoas jurídicas de 
direito público; (c) a simples função de arrecadar, função de simples caixa, pode ser atribuída a pessoas de direito privado. 
 
4 Curso de DireitoTributário, 31ª ed., Malheiros: São Paulo, 2010, p. 290. 
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7.1.3 – O exercício das competências é facultativo 
A terceira característica é a facultatividade. 
Ao titular da competência tributária é dada a prerrogativa não a exercer, ou de exercê-la parcialmente. 
Logo, a pessoa política não é obrigada a exercitar e/ou exaurir a sua competência tributária. 
Por exemplo: o art. 153, VII, da CF/88 atribuiu competência à União – desde 1988 – para 
instituir o IGF – Imposto sobre Grandes Fortunas, mas, como sabemos, esse tributo ainda 
não foi instituído, pois o exercício da competência é facultativo (a União ainda não quis 
exercer essa sua competência tributária). 
De outro lado, o não exercício da competência tributária pelo ente constitucionalmente designado não 
autoriza que outro a exercite, conforme explicitado pelo art. 8º do CTN: “O não exercício da competência 
tributária não a defere a pessoa jurídica de direito público diversa daquela a que a Constituição a tenha 
atribuído.” 
Nas palavras de Luciano Amaro5: 
Como decorrência da demarcação constitucional das várias competências tributárias, é evidente que, no caso de o ente 
titular da competência deixar de exercê-la (por simples omissão ou por razões de política fiscal), essa inércia não transforma 
o campo reservado à sua competência em zona aberta à intromissão de outro poder tributante. 
Assim, por exemplo: o fato de um determinado Município não querer instituir o IPTU não 
autoriza que outro Município ou que o Estado onde esse é situado o faça! 
Pois bem. A questão da facultatividade quanto ao exercício da competência tributária já trouxe, no passado, 
uma polêmica hoje superada, mas que precisamos saber. 
Em meados do ano 2000 foi editada e publicada a LRF – Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar 
nº 101/2000). 
O art. 11 dessa lei prescreve o seguinte: 
LC 101/2000: Art. 11. Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva 
arrecadação de todos os tributos da competência constitucional do ente da Federação. 
Parágrafo único. É vedada a realização de transferências voluntárias para o ente que não observe o disposto no caput, no 
que se refere aos impostos. 
Assim, de acordo com o parágrafo único em questão, acaso o ente político não institua e arrecade todos os 
tributos de sua competência constitucional, fica impedido de receber transferências voluntárias, que são os 
 
5 Direito Tributário Brasileiro, 16ª ed., São Paulo: Saraiva, 2010, p. 123. 
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recursos financeiros repassados pela União e Estados em decorrência da celebração de convênios ou outros 
instrumentos similares, cuja finalidade é a realização de obras e/ou serviços de interesse comum. A 
Transferência Voluntária é a entrega de recursos a outro ente da Federação, a título de cooperação, auxílio 
ou assistência financeira, que não decorra de determinação constitucional ou legal. 
Sobre o argumento de que a LRF estaria exigindo algo que a própria CF/88 não exige, na medida em que essa 
faculta o exercício da competência tributária, vários doutrinadores apontaram vício de inconstitucionalidade 
nesse dispositivo (isto é, no art. 11 da LRF). 
Contudo, ao julgar a ADI nº 2.238/DF, o STF decidiu pela constitucionalidade do referido dispositivo, com 
base nos seguintes fundamentos: 
 O parágrafo único do art. 11 da LRF veda o recebimento de transferências voluntárias por aqueles 
entes que não instituam e arrecadem todos os tributos de sua competência constitucional. Como 
se trata de transferência voluntária, isto é, como não há obrigação constitucional de realizar essas 
transferências, a questão pode ser disciplinada por lei. 
 O que não pode é haver vedação legal das transferências obrigatórias previstas nos artigos 157/159 
da CF (transferências constitucionais), pois determinadas pela própria cf. 
 Como o parágrafo único do art. 11 LRF tratou somente das transferências voluntárias e não das 
transferências obrigatórias, não há qualquer inconstitucionalidade. 
Logo, o parágrafo único do art. 11 LRF é constitucional. 
7.1.4 – As competências são incaducáveis 
A quarta característica é a incaducabilidade. 
As competências tributárias não têm prazo para serem exercidas. 
Atenção: não estamos nos referindo à decadência para a constituição do crédito tributário 
e tampouco à prescrição quanto à cobrança (matérias que serão vistas adiante). Esses dois 
institutos pressupõem que a competência já tenha sido exercida, pois se há tributo a ser 
cobrado houve lei instituidora. 
No presente caso estamos nos referindo à incaducabilidade quanto ao próprio exercício da competência 
tributária, isto é, a aptidão para criar, in abstracto, tributo, não caduca. 
Por exemplo: usando o mesmo já dado acima, vimos que o art. 153, VII, da CF/88 atribuiu 
competência à União – desde 1988 – para instituir o IGF – Imposto sobre Grandes Fortunas, 
mas, como sabemos, esse tributo ainda não foi instituído. O fato de já ter se passado quase 
30 (trinta) anos sem exercício, essa competência não caducou. Assim, acaso queira, hoje 
ou daqui a 100 anos (acaso estivermos sob a égide da mesma CF/88), poderá a União 
exercer a sua competência tributária para instituí-lo. A competência não se perde pelo seu 
não exercício. 
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7.1.5 – As competências são inampliáveis por decisão unilateral da própria pessoa política 
tributante 
A quinta característica é ser inampliável por decisão unilateral da própria pessoa política tributante. 
Significa, assim, que só Emenda Constitucional (e mesmo assim há restrição, pois não pode implicar em 
afronta às cláusulas pétreas) pode ampliar a competência tributária. 
A própria pessoa política que a tenha recebido da CF não pode, absolutamente, ampliar a sua própria 
competência. 
7.1.6 – As competências são irrenunciáveis 
A sexta característica é a irrenunciabilidade. 
As pessoas políticas não podem “abrir mão”, isto é, renunciar à competência tributária recebida da CF. 
Mesmo que não a queiram exercer, não podem a ela renunciar. 
7.2 – A utilização de conceitos de outros ramos do direito na definição das competências 
tributárias 
Já vimos em tópico antecedente que o “direito tributário” pertencente ao “sistema do direito” e que sua 
autonomia é meramente didática. 
Também já explicamos que o direito tributário recebe a qualificação de “direito de sobreposição”, pois ele 
atua sobre as relações que se formam sob a égide dos demais ramos do direito. 
Por exemplo: sobre o fato gerador “ser proprietário de bem imóvel” na área urbana do 
Município, a relação “de propriedade” é formada segundo as regras do direito civil, mas, 
contudo, sobre essa relação incidem – ou seja – sobrepõem-se – regras do direito tributário 
que, por ter selecionado aquela realidade (ser proprietário de determinado bem) em suas 
normas, fará incidir um tributo (o IPTU). 
Pois bem. De acordo com o disposto no art. 110 do CTN, ao exercer suas competências tributárias, as pessoas 
políticas não podem alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito 
privado utilizados pelo constituinte para distribuir as diferentes competências: 
CTN: Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de 
direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas 
Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. 
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Luciano Amaro6 ensina, sobre este artigo de lei, que: 
Não são apenas os conceitos de direito privado que a lei tributária não pode modificar, quando tais conceitos tenham sido 
empregados na definição da competência. Nenhum conceito (quer do direito privado, quer de direito público; quer seja 
conceito jurídico, quer seja conceito extraído do léxico) empregado na fórmula que delineia cada esfera de competência 
pode ser modificado pela lei tributária, para o efeito de ampliar essa esfera de competência. 
Portanto, por exemplo, o conceito de propriedade para o direito tributário deve ser aquele mesmo conceito 
dado pelo competente ramo do direito (e sabemos que é o direito civil quem nos conceitua a propriedade) 
para esse instituto. 
Dessa forma, não pode o direito tributário criar um conceito de propriedade para fins tributários. Não pode, 
por exemplo, prescrever que o mero detentor é considerado proprietário para fins tributários acaso a 
competência se refira à propriedade (como a propriedade imóvel, tributada pelo IPTU, nos termos do art. 
156, I, da CF/88), de modo a pretender alcançar o locatário. 
E é assim em relação a todos os institutos do direito: propriedade, mercadoria, operação financeira, bem 
imóvel, bem móvel, importação, exportação etc., são institutos cuja definição e alcance são dados por outros 
ramos do direito, de modo que não pode o direito tributário, nos termos do art. 110 em questão, alterar as 
suas significações jurídicas. 
7.3 – Classificação das competências tributárias 
Já vimos – ao tratarmos das espécies tributários – que os tributos podem ser i) privativos, (ii) residuais, (iii) 
comuns (ou concorrentes), (iv) especiais ou extraordinários (v) ou cumulativos. 
Estávamos falando, em verdade, de uma possível classificação das competências tributárias. Vejamos: 
7.3.1 – Competência privativa 
Aptidão individualmente atribuída a cada uma das pessoas políticas (União, Estados, Distrito Federal, 
Municípios) para criar, com exclusividade, in abstracto, seus tributos. 
A competência relativa aos impostos ordinários previstos nos artigos 153, 155 e 156 da CF/88 (vide espécies 
tributárias estudada em tópico antecedente), por exemplo, é privativa. 
Então, são da competência privativa da União o II, IE, IR, IPI, IOF, ITR e o IGF (art. 153 da CF/88). 
São da competência privativa dos Estados (e do Distrito Federal) o IPVA, o ITCMD e o ICMS (art. 155 da 
CF/88). 
São da competência privativa dos Municípios (e do Distrito Federal) o IPTU, o ITBI e o ISS (art. 156 da CF/88). 
 
6 Direito Tributário Brasileiro, 16ª ed., São Paulo: Saraiva, 2010, p. 125. 
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Ainda, de acordo com o art. 149 da CF/88, a CIP ou COSIP – Contribuição de Iluminação Pública ou 
Contribuição para o Custeio do Serviço de Iluminação Pública também é um tributo da competência privativa 
dos Municípios e do Distrito Federal. 
Ao afirmarmos que um tributo é da competência privativa de determinado ente, significa que não pode ser 
instituído por qualquer outra pessoa política. 
A competência privativa dos Municípios e do Distrito Federal para a instituição da CIP (ou COSIP) já foi objeto 
de questionamento em diversos exames. Vejamos: 
(XIII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) Determinado Estado, localizado na Região Norte do país, instituiu, 
mediante lei específica, a contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública. Nessa linha, com 
base na competência tributária prevista nas normas constitucionais em vigor, tal contribuição instituída pelo 
respectivo estado membro da Federação é 
A) constitucional, sendo possível sua cobrança com base nas regras constitucionais em vigor. 
B) inconstitucional, por ser o referido tributo de competência tributária da União Federal. 
C) inconstitucional, por ser o referido tributo de competência do Distrito Federal e dos Municípios. 
D) inconstitucional, visto que somente lei complementar poderá instituir o referido tributo. 
Comentários: 
Conforme vimos acima, a instituição, por um Estado, da CIP (COSIP) é inconstitucional, pois este é um tributo 
da competência privativa dos Municípios e do Distrito Federal, estando correta, assim, a alternativa “c”. 
Ainda, no seguinte exame: 
(XXVIII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) O Distrito Federal instituiu, por lei distrital, a contribuição para o 
custeio do serviço de iluminação pública. Um contribuinte insurgiu-se judicialmente contra tal cobrança, 
alegando que a instituição pelo Distrito Federal seria inconstitucional. Diante desse quadro, assinale a 
afirmativa correta. 
A) O contribuinte tem razão, uma vez que, em virtude das peculiaridades do Distrito Federal, é a União o 
ente federado competente pela instituição da contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública 
na capital federal. 
B) O contribuinte tem razão, uma vez que, em virtude das peculiaridades do Distrito Federal, é o Estado de 
Goiás o responsável pela instituição da contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública na 
capital federal. 
C) O contribuinte não tem razão, pois o Distrito Federal possui delegação de capacidade tributária ativa feita 
pela União para a cobrança da contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública. 
D) O contribuinte não tem razão, pois o Distrito Federal pode instituir a contribuição para o custeio do serviço 
de iluminação pública, assim como os Municípios. 
Comentários: 
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Conforme vimos acima, o contribuinte não tem razão, pois o Distrito Federal pode instituir a contribuição 
para o custeio do serviço de iluminação pública, assim como os Municípios, estando correta, dessa forma, a 
alternativa “d”. 
7.3.2 – Competência residual 
Aptidão atribuída à União, e tão somente a ela, para criar, in abstracto, de forma residual, impostos (os 
impostos residuais): 
De acordo com o art. 154, I, da CF/88, a União – e somente a União – poderá instituir, por meio de lei 
complementar, outros impostos, desde que não cumulativos e não que tenham fato gerador ou base de 
cálculo própria dos impostos descriminados na Constituição. 
Vejamos como isso foi exigido numa questão do Exame de Ordem: 
(XXVIII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) A União, por meio de lei ordinária, instituiu nova contribuição 
social (nova fonte de custeio) para financiamento da seguridade social. Para tanto, adotou, além da não 
cumulatividade, fato gerador e base de cálculo distintos dos discriminados na Constituição da República. 
A referida lei foi publicada em 1º de outubro de 2018, com entrada em vigor em 1º de fevereiro de 2019, 
determinando, como data de vencimento da contribuição, o dia 1º de março de 2019. 
A pessoa jurídica XYZ não realizou o pagamento, razão pela qual, em 10 de março de 2019, foi aconselhada, 
por seu(sua) advogado(a), a propor uma ação Declaratória de Inexistência de Relação Jurídica, em face da 
União. 
Assinale a opção que indica o fundamento que poderá ser alegado para contestar a nova contribuição. 
A) Ela somente poderia ser instituída por meio de Lei Complementar. 
B) Ela violou o princípio da anterioridade anual. 
C) Ela violou o princípio da anterioridade nonagesimal. 
D) Ela somente poderia ser instituída por Emenda Constitucional. 
Comentários: 
De acordo com o art. 195, § 4º, da CF/88, a União poderá instituir essa nova contribuição, porém, desde que 
o faça por meio de lei complementar, estando correta, assim, a alternativa “a”. 
O XXII Exame trouxe uma questão quase idêntica: 
(XXII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) Por meio da Lei Ordinária nº 123, a União instituiu contribuição não 
cumulativa destinada a garantir a expansãoda seguridade social, utilizando, para tanto, fato gerador e base 
de cálculo distintos dos discriminados na Constituição da República. A referida lei foi publicada em 1º de 
setembro de 2015, com entrada em vigor em 2 de janeiro de 2016, determinando o dia 1º de fevereiro do 
mesmo ano como data de pagamento. Por considerar indevida a contribuição criada pela União, a pessoa 
jurídica A, atuante no ramo de supermercados, não realizou o seu pagamento, razão pela qual, em 5 de julho 
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de 2016, foi lavrado auto de infração para a sua cobrança. Considerando a situação em comento, assinale a 
opção que indica o argumento que poderá ser alegado pela contribuinte para impugnar a referida cobrança. 
A) A nova contribuição viola o princípio da anterioridade nonagesimal. 
B) A nova contribuição viola o princípio da anterioridade anual. 
C) A nova contribuição somente poderia ser instituída por meio de lei complementar. 
D) A Constituição da República veda a instituição de contribuições não cumulativas. 
Comentários: 
De acordo com o art. 195, § 4º, da CF/88, a União poderá instituir essa nova contribuição, porém, desde que 
o faça por meio de lei complementar, estando correta, assim, a alternativa “c”. 
O mesmo tema foi cobrado, ainda, em outro exame: 
(XIX EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) O Estado X, visando aumentar a sua arrecadação, instituiu novo 
imposto, não previsto na Constituição Federal. Sobre a hipótese, assinale a afirmativa correta. 
A) O Estado X pode instituir imposto, mediante lei complementar, desde que previsto na Constituição 
Estadual. 
B) Para exercer a competência residual do Estado X, é necessária lei de iniciativa do Governador do Estado. 
C) O Estado X não pode instituir o imposto novo, tendo em vista que a competência residual para a instituição 
de novos impostos é somente da União. 
D) É vedada à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, a instituição de impostos não 
previstos na Constituição Federal. 
Comentários: 
Vimos que somente a União detém competência residual à instituição de novos impostos. Portanto, a única 
alternativa correta é a “c”. 
Paralelamente, de acordo com o art. 195, § 4º, da CF/88, a União – e somente a União, sempre – poderá 
instituir, por meio de lei complementar (portanto, só se for por meio de lei complementar), outras 
contribuições sociais, visando a expandir a seguridade social, observado o art. 154, I da CF. 
7.3.3 – Competência comum ou concorrente 
É a aptidão atribuída a todas as pessoas políticas para criar, in abstracto, determinados tributos, como as 
taxas e a contribuição de melhoria, nos termos dos incisos II e III do art. 145 da CF/88: 
CF/88: Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: 
(...) 
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos 
e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição; 
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas. 
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A competência comum entre a União, Estados, Distrito Federal e Municípios quanto à instituição da 
Contribuição de Melhoria já foi objeto de questionamento no Exame de Ordem: 
(VI EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV/REAPLICAÇÃO/DUQUE DE CAXIAS/RJ) Com base no Sistema Tributário 
Nacional, assinale a alternativa correta. 
A) A contribuição de melhoria é um tributo de competência exclusiva dos Estados federados. 
B) As taxas podem ser instituídas pela União, Estados e Distrito Federal e Municípios. 
C) O ICMS tem destinação orçamentária específica. 
D) Os impostos têm por finalidade precípua a intervenção do Estado na atividade econômica. 
Comentários: 
De acordo com o art. 145, II, da CF/88, a alternativa “b” encontra-se correta. A alternativa “a” está incorreta 
porque a Contribuição de Melhoria não é um tributo da competência exclusiva dos Estados. A alternativa 
“c” está correta porque os impostos não têm, em regra, destinação orçamentária específica (salvo naquelas 
exceções constitucionais já vistas, que não incluem o ICMS especificamente). E a alternativa “d” está errada 
porque os impostos não têm por finalidade precípua a intervenção do Estado na atividade econômica, mas 
sim abastecer os cofres públicos. 
7.3.4 – Competência especial ou extraordinária 
É a aptidão atribuída à União – e tão somente a ela – para instituir imposto extraordinário de guerra, cujas 
hipóteses de incidência estejam compreendidas ou não em sua competência. 
Nos termos do art. 154, I, da CF/88, a União poderá instituir, na iminência ou no caso de guerra externa, 
impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, 
gradativamente, cessadas as causas de sua criação. 
Atenção: o exercício da competência especial ou extraordinária não requer Lei 
Complementar como ocorre no exercício da competência residual. 
7.3.5 – Competência cumulativa 
É a aptidão cumulativamente atribuída à União e ao Distrito Federal, aos Municípios e ao Distrito Federal e 
aos Estados e ao distrito Federal para criarem, in abstracto, determinados tributos. 
De acordo com o art. 147 da CF/88, cabe à União, em território Federal, os impostos estaduais e, se o 
Território não for dividido em Municípios, cumulativamente, os impostos municipais: 
CF/88: Art. 147. Competem à União, em Território Federal, os impostos estaduais e, se o Território não for dividido em 
Municípios, cumulativamente, os impostos municipais; ao Distrito Federal cabem os impostos municipais. 
Vejamos como isso foi questionado no Exame de Ordem: 
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(XXVI EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) Admita que, em 2016, foi criado um Território Federal no Brasil, 
dividido em municípios. Joaquim reside nesse Território e recebeu da União, no presente ano, uma guia para 
o pagamento do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) do seu imóvel. Na semana 
seguinte, recebeu também uma guia do município em que mora. Levando em conta a situação descrita, 
assinale a afirmativa correta. 
A) Apenas a União é competente para, no caso, exigir o IPTU. 
B) Apenas o Município onde Joaquim reside é competente para exigir o IPTU. 
C) Tanto o Estado, onde se localiza o Território, quanto o Município seriam competentes para exigir o IPTU. 
D) Tanto a União quanto o Município em que Joaquim reside seriam competentes para exigir o IPTU. 
Comentários: 
Como o Território Federal citado no enunciado do problema era dividido em Municípios, então a 
competência tributária referente ao IPTU foi constitucionalmente atribuída ao Município. Acaso não fosse 
dividido, os impostos municipais estariam na competência tributária da União (art. 147 da CF/88). Portanto, 
mostra-se como correta a alternativa “b”. 
7.4 – O exercício irregular das competências tributárias 
Vimos que a competência tributária é repartida e cada pessoa política pode exercê-la nos limites 
estabelecidos na Constituição Federal. 
Contudo, esse é o “dever ser” da conduta, e sabemos que nem sempre as normas jurídicas (que estipulam o 
“dever ser”) são fielmente respeitadas. 
Dessa forma, é possível que um determinado ente exercite de forma irregular determinada competência, 
sendo invadindo a competência do outro ou seja utilizando de forma indevida a sua própria competência. 
Dentre as possibilidades, o exercício irregular da competência tributária pode caracterizar bitributação ou 
bis in idem. 
A bitributação é o fenômeno pelo qual o mesmo fato gerador vem a ser tributado duas ou mais vezespor 
entes tributantes diferentes. 
Por exemplo: imaginem que determinada pessoa tem um bem imóvel em área urbana 
situada na divisa entre dois Municípios, de modo que parte de seu imóvel esteja em um 
dos Municípios e a outra parte no outro. 
Imaginem, ainda, que os dois Municípios cobrem o IPTU. 
Contudo, o proprietário o é em relação a um único imóvel, de modo que deve pagar somente e tão somente 
um IPTU. 
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Nesse caso, o mesmo fato gerador (propriedade imóvel) está sendo tributado por duas pessoas políticas 
diferentes, o que constitui bitributação. 
A bitributação é um fenômeno – em regra – vedado pelo ordenamento jurídico. 
Quanto ao bis in idem, diferentemente, é o fenômeno pelo qual o mesmo ente tributante tributa duas ou 
mais vezes o mesmo “fato gerador”. 
Já vimos aos estudarmos as espécies tributárias em tópico antecedente que se uma taxa tiver a mesma 
hipótese de incidência e a mesma base de cálculo de um imposto, então ela não tem qualquer diferença em 
relação a esse imposto, destacando que a nomenclatura não importa à identificação da espécie tributária, 
como já vimos acima (artigo 4º do CTN), pois o que importa, em verdade, é a análise da hipótese de 
incidência e demais requisitos à luz daqueles critérios já estudados (vinculação, destinação e restituição). 
Assim, podemos chegar à conclusão de que uma “taxa” com a mesma hipótese de incidência e com a mesma 
base de cálculo de um imposto é, na verdade, esse referido imposto. 
Por exemplo: se determinado Município institui o IPTU valendo-se dos critérios “ser 
proprietário do bem imóvel” (hipótese de incidência) e “valor venal do imóvel” (base de 
cálculo) e se o mesmo Município utiliza esses mesmos critérios para a instituição de uma 
taxa (como a cobrada pela prestação do serviço público de recolhimento do lixo), ele estará 
tributando, em verdade, duas vezes o mesmo “fato gerador”, praticando, como isso, o bis 
in idem. 
Pois bem. Como já afirmamos, a bitributação e o bis in idem são práticas inconstitucionais. 
Essa é a regra. 
Contudo, há exceção constitucionalmente admitida. 
7.4.1 – Hipóteses em que a bitributação e bis in idem são constitucionalmente admitidos 
Conforme já explicamos ao tratarmos dos Impostos Extraordinários, além dos impostos ordinários previstos 
no artigo 153 da Constituição Federal, o inciso II do artigo 154 prescreve que: 
CF/88: Art. 154. A União poderá instituir: 
(...) 
II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência 
tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação. 
Portanto, além daqueles previstos no artigo 153, a União, e somente a União, ninguém mais que a União, 
poderá instituir esse imposto extraordinário de guerra, e pela excepcionalidade da situação (guerra), o 
imposto extraordinário poderá ter como hipótese de incidência (verbo + complemento) um imposto (i) já 
compreendido na competência tributária da União (significa que a União pode reproduzir, no novo imposto 
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extraordinário de guerra, por exemplo, qualquer um daqueles verbos + complementos já indicados no artigo 
153 da CF, ou seja, poderá cobrar dois Impostos de Rendas, mas um deles será considerado imposto 
extraordinário de guerra, o que configura um bis in idem, porém, constitucionalmente admitido) ou (ii) 
poderá “usar” um daqueles verbos + complementos atribuídos aos Estados ou aos Municípios nos artigos 
155 e 156 da Constituição Federal, ou seja, poderá cobrar um IPVA junto com os Estados, mas um deles, esse 
cobrado pela União, será considerado um imposto extraordinário de guerra, o que configura uma 
bitributação constitucionalmente admitida. 
Nesse caso (instituição do imposto extraordinário de guerra), temos a possibilidade de um bis in idem e de 
uma bitributação constitucionalmente admitidos. 
Mas atenção: a prática do bis in idem e da bitributação são vedadas pelo ordenamento 
jurídico, sendo admitidos, excepcionalmente, no caso de guerra externa ou sua iminência, 
para fins de instituição do imposto extraordinário de guerra, conforme permissão dada 
pelo inciso II do art. 154, pois, afinal, somente a ela – isto é, a CF/88 – pode circunscrever 
o campo de competência tributária de cada ente tributante. 
8 – PRINCÍPIOS DE DIREITO TRIBUTÁRIO 
Vimos no tópico antecedente que as pessoas políticas receberam competências tributárias, que lhes foram 
outorgadas pela Constituição Federal. 
Como também já vimos, é como se a Constituição Federal dissesse: “União, você pode instituir os seguintes 
tributos...”; “Estados, vocês, por sua vez, podem instituir esses...”; “Municípios, para vocês eu distribuo 
esses...” etc. 
Contudo, essas competências tributárias não são exercidas livremente: há limites traçados pela própria 
Constituição Federal. 
Esses limites aparecem na forma de Princípios Jurídicos da Tributação e na forma de Imunidades 
Tributárias. 
Assim, ao mesmo tempo em que a Constituição Federal diz “União, você pode instituir os seguintes 
tributos...”; “Estados, vocês, por sua vez, podem instituir esses...”; e “Municípios, para vocês eu distribuo 
esses...”, ela também diz: “mas vocês não podem exercitar essas competências livremente, pois eu também 
vou lhes impor limites”. 
Portanto, o ordenamento jurídico – precisamente a Constituição Federal – impõe limitações à competência 
tributária, ou seja, a Carta Magna Federal delimita os limites do poder legislativo de cada ente no que tange 
à instituição dos tributos de sua competência. 
Em resumo, é como se a Constituição Federal “desse a competência tributária com uma mão” e “segurasse 
o seu uso com a outra”. 
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Como já adiantamos, esses limites estão consubstanciados nos Princípios Jurídicos da Tributação e nas 
Imunidades Tributárias. 
Deixando o estudo das imunidades para mais adiante, no momento estudaremos os princípios. 
8.1 – Princípio da Estrita Legalidade 
De acordo com o princípio da legalidade (ou estrita legalidade), nenhum tributo pode ser instituído e nem 
aumentado senão por meio de lei. 
Atenção: sabemos que o tributo não é instituído pela CF ou pelo CTN, mas por lei (em regra 
Lei Ordinária e excepcionalmente por meio de Lei Complementar quando exigido pela 
Constituição Federal, conforme já visto em tópico antecedente) 
Como sabemos, a legalidade é um princípio geral de direito, consubstanciado no inciso II do artigo 5º da 
CF/88: 
CF/88: Art. 5º. (...) 
II – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei; 
(...). 
Mas no direito tributário encontra previsão específica no artigo 150, inciso I, da Constituição Federal, sendo 
chamado de Princípio da Estrita Legalidade: 
CF/88: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito 
Federal e aos Municípios: 
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça; 
(...). 
Conforme ensina Luciano Amaro7: 
(...) a legalidade tributária não se conforma com a mera autorização de lei para a cobrança de tributos; requer-se que a 
própria lei defina todos os aspectos pertinentes ao fato gerador, necessários à quantificação do tributo devido em cada 
situação concreta que venha a espelhar a situação hipotética descrita na lei. 
Esse princípio também é conhecido como princípio da tipicidade tributária (tipo tributário), princípio do tipo 
tributário, da legalidade estrita, do tipo fechado tributário etc., todas expressões sinônimas e que convergem 
para a mesma exigência: 
 
7 Direito Tributário Brasileiro,16ª ed., São Paulo: Saraiva, 2010, p. 134. 
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Assim, em regra, nenhum tributo pode ser instituído e nem aumentado senão por meio 
de lei. 
Além do fundamento constitucional, o princípio da legalidade também é contemplado no artigo 97 do CTN: 
CTN: Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: 
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção; 
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; 
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do 
seu sujeito passivo; 
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; 
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela 
definidas; 
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades. 
(...). 
Esse princípio objetiva garantir, pois, os ideais de justiça e de segurança jurídica. 
Assim, reitera-se: em obediência à legalidade tributária, os tributos devem ser instituídos ou majorados 
(aumentados) por meio de lei (em regra Lei Ordinária e excepcionalmente por meio de Lei Complementar 
quando exigido pela Constituição Federal, conforme já visto em tópico antecedente, e que será rememorado 
adiante). 
A lei é a manifestação da vontade do povo, o que significa afirmar que tributo instituído ou aumentado por 
meio de lei é tributo consentido pela sociedade. O Princípio da Legalidade anula o elemento “vontade” do 
agente que age em nome do Poder Público. 
Pois bem. Como os emolumentos cartorários (judiciais e também extrajudiciais) são tributos, o STF decidiu 
que: 
A instituição dos emolumentos cartorários pelo Tribunal de Justiça afronta o princípio da reserva legal. Somente a lei pode 
criar, majorar ou reduzir os valores das taxas judiciárias (ADI 1.709, rel. min. Maurício Corrêa, j. 10-2-2000, P, DJ de 31-3-
2000). 
Muito embora a decisão não se refira, expressamente, aos emolumentos cartorários extrajudiciais, o 
entendimento em questão é totalmente aplicável a esses também. 
Esse tema já foi objeto do Exame de Ordem 
(XXVII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) Em 17/07/2014, o Tribunal de Justiça do Estado X da Federação 
instituiu, por meio de Provimento da Corregedoria Geral da Justiça, as custas judiciais e os emolumentos 
cartorários vigentes a partir da data da publicação. Sobre a hipótese, assinale a afirmativa correta. 
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A) As custas judiciais e os emolumentos cartorários têm natureza jurídica de preço público e, portanto, não 
estão sujeitos às limitações constitucionais ao poder de tributar. 
B) As custas judiciais e os emolumentos cartorários têm natureza jurídica de taxa de serviço. Sendo assim, o 
provimento da Corregedoria Geral viola os princípios da legalidade, da anterioridade de exercício e 
nonagesimal. 
C) As custas judiciais e os emolumentos cartorários têm natureza jurídica de contribuição social. Sendo 
assim, o provimento da Corregedoria Geral viola os princípios da legalidade, da anterioridade de exercício e 
nonagesimal. 
D) As custas judiciais e os emolumentos cartorários têm natureza jurídica de taxa de poder de polícia. Sendo 
assim, o provimento da Corregedoria Geral viola os princípios da legalidade e da anterioridade de exercício. 
Comentários: 
As custas judiciais e os emolumentos cartorários são tributos (taxa de serviço), de modo que se submetem 
ao regime jurídico tributário. Sendo assim, o provimento da Corregedoria Geral em questão viola os 
princípios da legalidade, da anterioridade de exercício e nonagesimal, estando correta, portanto, a 
alternativa “b”. 
Portanto, a fixação ou aumento das “taxas judiciárias” ou das “custas e emolumentos” cobrados por 
cartórios extrajudiciais (preço pago para reconhecimento de firmas, cópias autenticadas etc.) submetem-se 
ao Princípio da Legalidade Estrita, pois, reitera-se, são tributos (taxas). 
As “anuidades” devidas aos Conselhos de Classe (CRM, CRF, CREA etc.) também são tributos (contribuições 
federais no interesse de categoria profissional, previstas no caput do art. 149 da CF/88), razão pela qual 
também se submetem ao regime jurídico tributário: 
É inconstitucional, por ofensa ao princípio da legalidade tributária, lei que delega aos conselhos de fiscalização de profissões 
regulamentadas a competência de fixar ou majorar, sem parâmetro legal, o valor das contribuições de interesse das 
categorias profissionais e econômicas, usualmente cobradas sob o título de anuidades, vedada, ademais, a atualização 
desse valor pelos conselhos em percentual superior aos índices legalmente previstos (RE 704.292, voto do rel. min. Dias 
Toffoli, j. 19-10-2016, P, DJE de 3-8-2017, tema 540). Vide RE 838.284, rel. min. Dias Toffoli, j. 19-10-2016, P, DJE de 22-9-
2017, tema 829. 
Pois bem. O CTN equipara à majoração de tributo a modificação de sua base de cálculo, desde que importe 
em torná-lo mais oneroso, nos termos do § 1º do artigo 97: 
CTN: Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: 
(...) 
§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso. 
(...). 
Atenção: o verbo utilizado no dispositivo acima é “modificar”, e não “atualizar”. De fato, a 
mera atualização da base de cálculo não significa aumento de tributo! Portanto, a mera 
atualização da base de cálculo – porque não é aumento – não requer lei, não obedecendo, 
assim, ao princípio da legalidade. 
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Nesse sentido, vide § 2º do artigo 97 do CTN: 
CTN: Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: 
(...) 
§ 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário 
da respectiva base de cálculo. 
Dessa forma, a simples atualização do valor monetário da base de cálculo (isto é, aplicação de índice de 
correção inflacionária, como o IGMP, o IPCA etc. (o índice é escolhido pelo ente tributante por meio de sua 
legislação) pode ser feita por norma infralegal, como um decreto. 
Por exemplo: a atualização do valor venal de imóveis para fins de ITBI/IPTU. A lei – 
necessariamente por lei – fixa que a base de cálculo é o valor venal do bem, mas o decreto 
pode ir atualizando esse valor ano a ano. 
Importa destacar que essa atualização por Decreto nunca poderá implicar em correção do valor em nível 
superior ao obtido pela aplicação dos índices oficiais de correção monetária, pois isso seria, em verdade, 
uma majoração (aumento) sem lei. 
No caso do IPTU, há, inclusive, uma Súmula do STJ a respeito: 
Súmula 160: É defeso, ao Município, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao índice oficial de correção 
monetária. 
Vejamos como o assunto foi explorado numa questão do Exame de Ordem: 
(II EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV) Caso determinado município venha a atualizar o valor monetário da 
base de cálculo do IPTU, tal hipótese: 
A) deve vir regulada por lei. 
B) deve vir regulada por lei complementar. 
C) enquadra-se como majoração de tributo. 
D) poderá ser disciplinada mediante decreto. 
Comentários: 
Como a mera atualização do valor monetário não corresponde a “instituição” ou “majoração”, e como o art. 
150, inciso I, da CF/88, só exige lei para tais finalidade, e considerando, ainda, que o § 2º do art. 97 do CTN 
prescreve que não constitui majoração de tributo a simples atualização do valor monetário da respectiva 
base de cálculo, de rigor reconhecer que essa pode ocorrer por meio