APOSTILA - CURSO GRATUITO DIREITO TRIBUTÁRIO

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SUMÁRIO 
 
AULA 1 | Competência tributária ................................................................................................. 5 
AULA 2 | Limitações constitucionais ao poder de tributar ........................................................ 17 
AULA 3 | Hipótese de incidência e fato gerador ....................................................................... 28 
AULA 4 | Responsabilidade tributária ....................................................................................... 37 
AULA 5 | Causas que modificam o crédito tributário ................................................................ 48 
AULA 6 | Garantias e privilégios do crédito tributário .............................................................. 58 
AULA 7 | Impostos em espécie .................................................................................................. 64 
GABARITO ........................................................................................................................... 75 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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AULA UM 
COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA 
 
1. INTRODUÇÃO E CONCEITO 
Imagine que a primeira questão de Direito Tributário da sua prova seja a respeito da 
competência que cada um dos entes possui para instituir tributos. Bom, para conseguir 
responder a essa pergunta, primeiramente você precisa lembrar que quando estamos 
tratando a respeito dos entes federados, estamos falando a respeito das pessoas 
jurídicas de direito público interno, também chamadas de pessoas políticas, quais sejam: 
a) União; b) Estados; c) Distrito Federal e; d) Municípios. 
A segunda coisa que você precisar saber, ou ao menos relembrar, é que a competência 
tributária pode ser definida como a aptidão de que dispõem cada um desses entes para 
instituição dos tributos que lhes foram reservados pela própria Constituição Federal. 
É importante você compreender que a titularidade para o exercício da competência 
tributária somente é reservada aos entes federativos (União, Estados, DF e Municípios), 
porque somente eles possuem a prerrogativa de exercício do poder legislativo, ou seja, 
somente aquelas pessoas que possuem capacidade para instituir Leis e demais atos 
normativos é que poderão instituir tributos. 
“Rennan, você está querendo me dizer então, que a constituição não cria tributo?” 
 
Perfeito! O texto constitucional não cria tributo, ele apenas autoriza a sua criação. Em 
outras palavras, ele autoriza que os entes federativos instituam determinados tributos. 
Mas quais? 
 
Ora, justamente aqueles que o próprio texto constitucional reservou a cada uma destas 
pessoas. É justamente com a criação destes tributos por meio da lei, que cada um dos 
entes federativos exercerá a sua competência tributária. 
 
Ressalto desde já uma característica muito importante da competência tributária que é 
a sua facultatividade. Ou seja, o exercício da competência tributária (o exercício de 
função legislativa pela qual se cria o tributo) é uma faculdade, uma vez que o art. 145 
da CF/88 terminou que os entes “poderão”, e não “deverão” instituir tributos. 
 
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Assim, os entes federativos não estão obrigados a criar os tributos que lhe foram 
reservados pela Constituição. Um exemplo disso está no art. 153, VII da CF/88, que 
define que a União poderá instituir o IGR (Imposto sobre grandes fortunas), porém, até 
hoje ela não exerceu essa sua competência e não criou este imposto. Não obstante, ela 
poderá fazê-lo a qualquer tempo, já que outra característica da competência tributária 
é que ela é incaducável, ou seja, não perece. 
 
2. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA E CAPACIDADE TRIBUTÁRIA ATIVA 
É importante que você não confunda esses dois conceitos essenciais na matéria de 
Direito Tributário, qual seja: competência tributária e capacidade tributária ativa. 
Isto porque a capacidade tributária ativa significa tão somente a aptidão de figurar no 
polo ativo da relação jurídica tributária, vale dizer, significa o exercício de função 
administrativa de fiscalização e arrecadação de tributos. 
Num primeiro momento, os mesmos titulares da competência tributária (aqueles que 
instituem o tributo) também têm a prerrogativa de cobrá-lo, conforme determina o art. 
119 do Código Tributário Nacional (CTN): 
Art. 119. Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público, titular 
da competência para exigir seu cumprimento. 
Ora, se estas pessoas jurídicas de direito público podem instituir seus tributos, 
evidentemente que elas também poderão cobrá-los! Porém a capacidade tributária 
ativa, ao contrário da competência tributária, pode ser delegada, ou seja, ela pode ser 
transferida a outra pessoa, desde que seja feita por lei. 
Neste sentido, enquanto a competência dos entes federativos para a criação dos 
tributos é indelegável (e irrenunciável), eles poderão transferir por meio de lei a sua 
capacidade tributária ativa, isto é, podem transferir a titularidade no que concerne a 
fiscalização e a arrecadação dos seus tributos. 
Assim determina o art. 7º do CTN: 
Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de 
arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões 
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administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito 
público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição. 
“Mas Rennan, por que um ente federado delegaria a sua capacidade tributária 
ativa?” 
A lógica por trás disso, caro aluno(a), deriva do fato de que muitas vezes a arrecadação 
e a fiscalização de um determinado tributo será realizada de forma mais eficiente se 
for realizada por outro ente. Um exemplo claro disso está na própria Constituição, 
especificamente no art. 153, § 4º, III ao destacar que: 
Art. 153, § 4º O imposto previsto no inciso VI (ITR) do caput: 
III - será fiscalizado e cobrado pelos Municípios que assim optarem, na forma da 
lei, desde que não implique redução do imposto ou qualquer outra forma de 
renúncia fiscal. 
Note, portanto, que os Município poderão fiscalizar e arrecadar um tributo que não é 
de sua competência, já que neste caso o ITR (Imposto Territorial Rural), é de 
competência da União. Isso é tão interessante, que caso o município opte por assumir 
essa responsabilidade, ele ficará com o total das receitas arrecadas, nos termos do art. 
158, II da CF/881. 
Sendo assim, lembre-se da diferença: 
I. Competência tributária: É a capacidade de criar tributos (indelegável). 
II. Capacidade tributária ativa: É a função administrativa de fiscalização e 
arrecadação (delegável). 
 
3. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA PROPRIAMENTE DITA 
Por fim, veremos a competência tributária propriamente dita, isto é, quais tributos cada 
um dos entes recebeu poderes para instituir. E, nesse sentido, quando falamos em 
tributos, estamos falando em gênero, dentro do qual, nos termos do art. 145 da CF/88, 
via de regra, se divide em cinco espécies tributarias, quais sejam: I) impostos; II) taxas; 
 
1 Art. 158. Pertencem aos Municípios: II - cinquenta por cento do produto da arrecadação do imposto da 
União sobre a propriedade territorial rural, relativamente aos imóveis neles situados, cabendo a 
totalidade na hipótese da opção a que se refere o art. 153, § 4º, III. 
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III) contribuições de melhoria; IV) empréstimos compulsórios e V) contribuições 
especiais. 
A seguir, veremos a competência de cada um deles de forma mais detalhada. 
 
3.1. Tributos da União 
De acordo com o art. 24, § 2°, da CF/88, compete a União legislar sobre normas gerais 
de direito tributário, e ainda cabe a ela instituir: 
a) Impostos: II, IE, IOF, IPI, IR, ITR, IGR, IEG (art. 154, II da CF/88), e impostos 
residuais (art. 154, I da CF/88); 
b) Taxas; 
c) Contribuições de melhoria; 
d) Empréstimos compulsórios; 
e) Contribuições especiais: a maioria delas (salvo CIP/COSIP e contribuições dos 
servidores Estaduaise Municipais). 
 
3.2. Tributos dos Estados 
De acordo com o art. 24, § 3° da CF/88, inexistindo lei federal sobre normas gerais de 
direito tributário, caberá supletivamente aos Estados exercer a sua competência 
legislativa plena. E, ainda, os Estados poderão instituir: 
a) Impostos: ITCMD, IPVA e o ICMS (art. 155 da CF/88); 
b) Taxas; 
c) Contribuições de melhoria; 
d) Contribuições especiais: só uma, qual seja a contribuição previdenciária dos 
servidores do respectivo Estado. 
 
3.3. Tributos dos Municípios 
De acordo com o art. 30, III da CF/88, caberá aos municípios instituir e arrecadar os 
tributos de sua competência, bem como aplicar suas rendas, sem prejuízo da 
obrigatoriedade de prestar contas e publicar balancetes nos prazos fixados em lei. 
Ainda, os Municípios poderão instituir: 
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a) Impostos: ISS, ITBI e o IPTU (art. 156 da CF/88); 
b) Taxas; 
c) Contribuições de melhoria; 
d) Contribuições especiais: contribuição previdenciária dos servidores do 
respectivo Município; e a CIP/COSIP (contribuição para o custeio do serviço de 
iluminação pública). 
 
3.4. Tributos do Distrito Federal 
Cumulativamente, os mesmos tributos de competência dos Estados e dos municípios. 
QUADRO SINÓPTICO 
UNIÃO ESTADOS DISTRITO FEDERAL MUNICÍPIOS 
Impostos, art. 153 
e 154 da CF 
Impostos, art. 155 da 
CF 
Impostos, art. 147 da 
CF 
Impostos, art. 
156 da CF 
• II (imposto de 
importação) 
• IE (imposto de 
exportação) 
• IR (imposto de 
renda) 
• IPI (sobre 
produtos 
industrializados) 
• IOF (imposto 
sobre operações 
financeiras) 
• ITR (imposto 
territorial rural) 
• IGF (grandes 
fortunas) 
• IEG (imposto 
extraordinário de 
guerra) 
• Impostos 
residuais 
• ICMS (circulação de 
mercadorias/serviç
os) 
 
• IPVA (veículos 
automotores) 
 
• ITCMD (imposto 
sobre a transmissão 
causa mortis e 
doação) 
• ICMS (circulação de 
mercadorias/serviç
os) 
• IPVA (veículos 
automotores) 
• ITCMD (imposto 
sobre a transmissão 
causa mortis e 
doação) 
• IPTU (propriedade 
de imóveis 
urbanos) 
• ITBI (transmissão 
bens imóveis e 
direitos relativos) 
• ISS (imposto sobre 
serviço) 
• IPTU 
(propriedad
e de imóveis 
urbanos) 
 
• ITBI 
(transmissão 
bens 
imóveis e 
direitos 
relativos) 
 
• ISS (imposto 
sobre 
serviço) 
Taxas Taxas Taxas Taxas 
Contribuição de 
melhoria 
Contribuição de 
melhoria 
Contribuição de 
melhoria 
Contribuição 
de melhoria 
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Empréstimo 
compulsório, art. 
148 
 
• Não tem 
 
• Não tem 
 
• Não tem 
Contribuições 
especiais, art. 149 
da CF 
Contribuições, art. 
149 § 1º da CF 
Contribuições, art. 
149 § 1º e 149-A da 
CF 
Contribuições
, art. 149 § 1º 
e 149-A da CF 
• Contribuições 
sociais (PIS, 
COFINS, CSLL) 
• Contribuição 
previdenciária 
(regime geral e 
próprio/servidor
es) 
• Contribuição de 
intervenção no 
domínio 
econômico (CIDE-
combustíveis) 
• Contribuição de 
categoria 
profissional 
(CRM, CRO, 
CREA) 
• Contribuição social 
previdenciária dos 
servidores públicos 
estaduais 
 
• Contribuição social 
previdenciária dos 
servidores públicos 
 
• Contribuição para o 
custeio do serviço 
de iluminação 
pública (CIP/COSIP) 
 
• Contribuição 
social 
previdenciár
ia dos 
servidores 
públicos 
Municipais 
 
• Contribuição 
para o 
custeio do 
serviço de 
iluminação 
pública 
(CIP/COSIP) 
 
 
 
3.5. Tributos dos Territórios Federais 
Por último, é oportuno que você também saiba que no que tange aos Territórios 
Federais, eles não criam tributos, uma vez que eles são apenas entes administrativos e 
quem os cria é a União, conforme determina o art. 18, §2º, da CF/882. 
Sendo assim, se este território não for dividido em Municípios, como a competência 
para instituir tributos nos territórios é da União, ela poderá cumulativamente cobrar os 
seus impostos, bem como aqueles que são de competência dos Estados e dos 
Municípios, mas apenas nesta hipótese. Nesse sentido, conforme o art. 147 da CF/88: 
Art. 147. Competem à União, em Território Federal, os impostos estaduais e, se o 
Território não for dividido em Municípios, cumulativamente, os impostos 
municipais; ao Distrito Federal cabem os impostos municipais. 
 
2 Art. 18, §2º. Os Territórios Federais integram a União, e sua criação, transformação em Estado ou 
reintegração ao Estado de origem serão reguladas em lei complementar. 
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Deste modo, podemos assim esquematizar: 
I. Território Federal dividido em Municípios: A União cobra seus impostos 
federais e também os estaduais. Os Municípios coram seus impostos municipais. 
II. Território Federal não dividido em Municípios: União cobra todos os impostos 
(federais, estaduais e municipais). 
 
4. O CONTEÚDO MAIS RELEVANTES PARA O SEU EXAME DE ORDEM 
Embora todos os tributos sejam igualmente importantes, a cobrança deles em provas 
não ocorre de forma igualitária. Tanto isso é verdade que, das 13 (treze) vezes em que 
a prova cobrou algumas das espécies tributárias, em 7 (sete) delas a banca exigiu dos 
examinandos algum conhecimento em relação às taxas. Por isto, nos próximos capítulos 
nós vamos dar um enfoque especial apenas a esta espécie tributária. 
Em relação as demais, o mais importante trabalharemos agora, de modo suscinto e 
preciso: 
I. Impostos: É um tributo não vinculado, ou seja, as receitas arrecadadas através 
dos impostos não possuem uma destinação específica. 
 
Ademais, a cobrança de um imposto sempre decorre de uma conduta lícita do 
contribuinte, como por exemplo: ser proprietário de um veículo automotor (IPVA); 
ser proprietário de um imóvel urbano (IPTU); e auferir rendas e proventos de 
qualquer natureza (IR). 
 
Ainda, todos os Entes Federados possuem competência para instituir impostos, 
porém só poderão instituir os impostos que foram determinados pela Constituição 
exclusivamente a cada um eles, vide tabela da página anterior. Exemplo: União 
não poderá instituir o ITBI e o ITCMD, já que eles são impostos de competência 
dos Municípios e dos Estados, respectivamente. 
 
II. Contribuições de melhoria: É o tributo cobrado pelo Estado em decorrência da 
realização de uma obra pública que proporciona valorização do imóvel do 
indivíduo tributado. 
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Toda vez que um imóvel valorizar em razão de uma obra pública, os donos desses 
imóveis poderão ser obrigados a ressarcir parte do valor ao poder público, sob 
pena de enriquecimento ilícito, já que o imóvel só foi valorizado em razão da 
realização desta obra. Exemplo: imóveis de uma determinada região da cidade que 
valorizaram graças a construção de uma praça na frente das suas casas. 
Destaca-se que todos os entes possuem competência para instituir este tributo. 
III. Empréstimos compulsórios: Consiste na tomada compulsória de certa 
quantidade de dinheiro, pelo Estado ao contribuinte, a título de "empréstimo", a 
ser resgatado em determinado prazo estabelecido por lei. 
Em outras palavras, o cidadão será obrigado a emprestar dinheiro para o Poder 
Público, mas em contrapartida a devolução deste valor é garantida pelo próprio 
Estado, diferente do que ocorre nas demais espécies tributárias, que a regra é que 
elas não são restituíveis. 
Além disso, não é em qualquer hipótese que se pode criar o Empréstimo 
Compulsório, somente nos casos de calamidade pública (COVID-19, por exemplo); 
guerra externa ou sua ameaça; ou então no caso de investimento público de 
caráter urgente e de relevante interesse nacional (exemplo: construção de uma 
ponte que ligará duas cidades estratégicas e contribuirá para o escoamento da 
produção agrícola dessa região). 
Ademais, apenas a União tem autorização para instituí-lo. 
IV. Contribuições especiais: Diferentemente do que ocorre com os impostos, a 
contribuição especial é uma modalidade de tributo caracterizada por sua 
destinação específica/obrigatória. 
São tributos qualificados pelo destino das receitas auferidas, ou seja, todas as 
receitas auferidas devem se investidas naquela determinada área, isto é, é um 
tributocriado para custear atividades estatais específicas. 
No geral, a contribuição especial é um tributo cujo resultado da arrecadação é 
destinado ao financiamento da seguridade social (assistência social, previdência 
social e saúde), de programas que impliquem intervenção no domínio econômico, 
ou ao atendimento de interesses de classes profissionais ou categorias de pessoas, 
servindo-os de benefícios econômicos ou assistenciais. 
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5. AS TAXAS (ART. 145, II, DA CF/88 E ARTS. 77 A 80 DO CTN) 
A taxa nada mais é do que uma das 5 (cinco) espécies tributárias especificadas na CF/88 
e de competência de todos os entes federados, isto é, competência comum. 
Assim como as contribuições e o empréstimo compulsório, a taxa é um tributo 
vinculado e a sua receita será destinada ao custeio da atividade prestada pelo Estado. 
A sua recorrência é bem grande na primeira fase da OAB, tendo caído respectivamente 
em 7 exames, ou seja, este tema esteve presente em 21,21% das provas aplicadas após 
a unificação pela FGV! 
 
5.1. ESPÉCIES 
Primeiramente, você precisa saber que as taxas estão ligadas a uma atividade do Estado. 
Em outras palavras: sua hipótese de incidência está atrelada a uma contraprestação do 
Estado paga pelo contribuinte, para que ele usufrua dessas atividades. 
De acordo com o art. 77 do CTN: 
Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos 
Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o 
exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de 
serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua 
disposição”. 
Assim, notamos que o fato gerador de uma taxa pode ser: 
I. O exercício regular do poder de polícia (art. 78 do CTN)3: Geralmente decorrem de 
alguma atividade exercida pela administração pública, como, por exemplo, taxas de 
fiscalização, taxa para a emissão de alvarás e taxa para emissão da segunda via da CNH. 
De acordo com Novaes: 
“Se esses indivíduos particulares estão exercendo atividades próprias que põem 
todos em risco e, portanto, requerem maior atenção da administração, justo que 
 
3 Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando 
direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público 
concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao 
exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à 
tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos 
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devolvam aos cofres públicos os custos necessários ao exercício do poder de 
polícia”. 
Isto é, aqui o contribuinte só paga quando usufrui ou requisita a prestação desse serviço. 
O fato gerador da taxa de polícia se relaciona ao exercício do poder de polícia da 
administração pública, tema abordado pelo importantíssimo ramo do direito 
administrativo. 
 
II. Utilização efetiva, ou em potencial, de um serviço público (art. 79 do CTN)4: Uma 
característica marcante dessa espécie tributária é o fato de que ela precisa ser específica 
e divisível (é especifica ao definir qual é o serviço prestado e divisível ao ressaltar quem 
são os usuários); bem como ela deve ser prestada ao contribuinte ou posto a sua 
disposição. 
Perceba que uma taxa de serviço público deve ser específica E divisível (requisitos 
cumulativos, conectivo “e”), mas ela pode ser prestada OU então apenas colocada à 
disposição do contribuinte (requisitos alternativos, conectivo “ou”). 
Assim, diferentemente da taxa de polícia, mesmo que um determinado contribuinte não 
usufrua de um serviço público posto a sua disposição, como por exemplo a taxa de lixo, 
por se tratar de um serviço específico (coleta do lixo) e divisível (recolhe na casa de cada 
contribuinte), ainda assim ele será obrigado a pagar esta taxa, conforme Súmula 
Vinculante 19: 
Súmula Vinculante 19 - A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços 
públicos de coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos 
provenientes de imóveis não viola o artigo 145, II, da Constituição Federal. 
Para melhor compreensão deste assunto, outro exemplo interessante é o serviço de 
segurança pública oferecido pelo Estado. Embora seja um serviço utilizado ou posto à 
disposição dos contribuintes, e ainda seja específico (segurança pública), ele não é 
divisível (não há como auferir quem são as pessoas que de fato estão sendo protegidas), 
e por esta razão ele não pode ser custeado por meio de taxa, devendo ser mantida com 
outros recursos, como os impostos. 
 
4 Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se: I - utilizados pelo contribuinte: 
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título; b) potencialmente, quando, sendo de 
utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo 
funcionamento; II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, 
de utilidade, ou de necessidades públicas; III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, 
por parte de cada um dos seus usuários. 
 
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O mesmo motivo explica porque a antiga TIP (Taxa de iluminação pública), foi 
considerada inconstitucional. De acordo com o STF, embora seja um serviço utilizado 
ou posto à disposição dos contribuintes, e ainda seja específico (serviço de iluminação 
pública), ele não é divisível (não há como saber quem são os indivíduos que estão 
utilizando essa iluminação), e por isso não pode ser custeada mediante taxa. Em 
decorrência disso foi editada a Súmula Vinculante 41: 
Súmula Vinculante 41 - O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado 
mediante taxa. 
Para resolver este impasse e não diminuir a sua arrecadação, os Municípios e o DF (são 
eles que tem competência para executar esse serviço), passaram a cobrar o serviço de 
iluminação pública por meio da COSIP (Contribuição para o custeio da iluminação 
pública), que é uma das espécie de contribuição especial. 
 
5.2. BASE DE CÁLCULO 
A base de cálculo da taxa corresponderá ao valor necessário nessa devolução de custos 
à administração pública, ou seja, a sua base de cálculo será o valor do serviço prestado 
ou colocado à disposição do contribuinte. 
Outro ponto relevante que você precisa saber, é que a base de cálculo das taxas não 
deve ser idêntica à dos impostos, conforme determinam o art. 145 § 2º da CF e o 
parágrafo único do art. 77 do CTN: 
Art. 145, §2º. As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos. 
Art. 77. Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador 
idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em função do capital 
das empresas. 
No entanto, essa proibição se refere apenas se a base de cálculo for integralmente igual 
a de um imposto, ou seja, se houver apenas algumas características semelhantes na 
base de cálculo, mas ela não for idêntica em sua integralidade, será uma hipótese 
possível, conforme a Súmula Vinculante 29: 
Súmula Vinculante 29 - É constitucional a adoção, no cálculo do valor de taxa, de 
um ou mais elementos da base de cálculo própria de determinado imposto, desde 
que não haja integral identidade entre uma base e outra. 
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6. QUESTÃO DE ORDEM 
01. (XIII Exame de Ordem) Segundo o entendimento do STF, a taxa cobrada 
exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta, remoção e tratamento ou 
destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis, é: 
a) Constitucional, por não violar o conceito constitucional de taxa. 
b) Inconstitucional, por violar o conceito constitucional de taxa. 
c) Constitucional, por não violar o conceito constitucional de taxa, mas ilegal por violar 
a definição de taxa contida no Código Tributário Nacional. 
d) Inconstitucional, por violar o conceito constitucionalde taxa, além de ilegal, por violar 
a definição de taxa contida no Código Tributário Nacional. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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AULA DOIS 
LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR 
 
1. INTRODUÇÃO 
Depois de já termos estudado a espécie tributária que mais caiu até hoje em todos os 
Exames de Ordem (a taxa), passemos agora para uma matéria que define quais são os 
limites para o exercício da competência tributária de cada ente, ou seja, quais são as 
limitações constitucionais ao poder de tributar. 
Esta matéria está muito relacionada ao tema da competência tributária, tendo em vista 
que, a partir do momento em que os entes federados recebem poderes da Constituição 
para exercer a sua competência, eles não podem exercê-la ilimitadamente. 
Existem, portanto, alguns balizadores cuja observância é obrigatória e, caso sejam 
descumpridas, tornarão o exercício da competência inconstitucional. E, nesse sentido, 
importante destacar que os limites ao poder de tributar desdobram-se em dois 
conteúdos: princípios constitucionais tributários e imunidades. 
 
2. PRINCÍPIOS 
Os princípios, assim como as regras, são espécies de normas. E, de um modo geral, os 
princípios são os alicerces de uma regra, ou seja, são o seu fundamento em essência e o 
refúgio em que a regra encontra sustentação para racionalizar a sua legitimação. No 
caso do Direito Tributário, os princípios mais importantes foram trazidos de forma 
expressa/explícita pela CF/88. Nessa matéria, os princípios exercem uma função muito 
importante, já que esses são sempre instituídos em favor do contribuinte, e contra o 
ente público. 
 
Para o seu Exame de Ordem, são 3 (três) os principais: 
 
2.1. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE 
Determina o art. 150, I da CF/88: 
 
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Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado 
à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: 
 
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça. 
Assim, o princípio da legalidade, dentro da esfera tributária, define de modo claro que 
para se criar ou majorar tributos é necessário que haja uma lei que defina tal situação. 
Esta é a regra matriz de incidência dos tributos. Assim, qualquer ente da administração 
pública direta (União, Estados, DF e Municípios), só poderão instituir/majorar/aumentar 
a alíquota ou base de cálculo de um tributo, mediante Lei. 
Portanto, tatue no seu braço: o veículo indutor das regras tributárias é a lei! 
Isso ocorre pois é a lei quem traz os elementos descritores de uma situação no mundo 
concreto, e que tem o condão de criar a relação obrigacional definindo, por exemplo: a) 
quem paga o tributo; b) quanto deve-se paga pelo tributo; c) Quais são as consequências 
do não pagamento. 
A regra é de que essa “lei”, referida pela Constituição, seja uma Lei Ordinária, cujo 
quórum de aprovação está previsto no art. 47 da CF/885. No entanto, desde já eu 
ressalto pra vocês que existem 4 (quatro) exceções a essa regra, isto é, quatro situações 
que exigem Lei Complementar, cujo quórum de aprovação é maior e está previsto no 
art. 69 da CF/88.6 
Fique tranquilo(a)! Para facilitar a sua vida existe um mnemônico que vai te ajudar a 
lembrar quais são esses tributos que exigem Lei Complementar, trata-se do mnemônico 
CEGI: 
 
I. Contribuições residuais (art. 195, § 4º, da CF/88); 
 
II. Empréstimo compulsório (art. 148 da CF/88); 
 
III. Grandes fortunas (art. 153, VII, da CF/88); 
 
IV. Impostos residuais (art. 154, I, da CF/88). 
 
 
5Art. 47. Salvo disposição constitucional em contrário, as deliberações de cada Casa e de suas Comissões 
serão tomadas por maioria dos votos, presente a maioria absoluta de seus membros. 
6 Art. 69. As leis complementares serão aprovadas por maioria absoluta. 
19 
 
 
Assim, o princípio da legalidade define que para que todo e qualquer tributo possa ser 
criado, alterado, revogado, é necessário que exista uma lei estabelecendo esta situação. 
 
2.1.1. EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE 
Os princípios que estamos estudando não são absolutos e, por esta razão, a depender 
da situação, eles são relativizados pela própria CF/88. No caso do princípio da legalidade, 
a Constituição estabeleceu 5 (cinco) exceções, ou melhor, 5 (cinco) situações onde o 
princípio da legalidade não precisa ser observado. 
“Rennan, você está me dizendo que a Constituição trouxe situações em que os entes 
federados poderão agir com ilegalidade?” 
É claro que não pessoal, o que a CF/88 faz é justamente estabelecer situações que 
podem ser realizadas por outros instrumentos normativos diversos da lei, como 
Decretos, Medidas Provisórias etc. 
Vamos ver a seguir cada uma dessas exceções e é muito importante que você estude 
especificamente elas, afinal, são justamente as exceções à regra que a FGV adora cobrar 
na hora da prova: 
a) II, IE, IPI e IOF: A primeira exceção está prevista no art. 153, § 1º da CF/88: 
Art. 153, § 1º É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites 
estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, 
II, IV e V. 
Assim, o Poder Executivo Federal (União) poderá mediante Resolução da CAMEX 
(Câmara de Comércio Exterior) alterar as alíquotas do II (imposto de importação), IE 
(imposto de exportação), assim como também poderá, por meio de Decreto/Portaria, 
alterar as alíquotas do IOF (imposto sobre operações financeiras) e do IPI (imposto 
sobre produto industrializado). 
b) CIDE-Combustível e ICMS-Combustível monofásico: Estas exceções estão previstas, 
respectivamente, nos arts. 177, § 4º, I “b”7, e 155, §4º, IV, “c”8, ambos da CF/88. 
 
7 Art. 177, § 4º, I - a alíquota da contribuição poderá ser: b) reduzida e restabelecida por ato do Poder 
Executivo, não se lhe aplicando o disposto no art. 150, III, b; 
8 Art. 155, § 4º, IV - as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos Estados e Distrito 
Federal, nos termos do § 2º, XII, g, observando-se o seguinte: c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, 
não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b. 
20 
 
 
Assim, o Poder Executivo poderá mediante decreto REDUZIR ou REESTABELECER as 
alíquotas da Cide-Combustíveis (incide sobre atividades de petróleo, gás natural e 
álcool) e do ICMS-Combustíveis monofásico. 
Destaco o fato de que tal poder apenas permite que as alíquotas dos dois tributos sejam 
reduzidas ou reestabelecidas (voltem ao patamar anterior). Assim, aqui não se trata de 
majoração, mas tão somente de redução e reestabelecimento das alíquotas anteriores. 
c) Medida Provisória: A terceira exceção está prevista no art. 62, § 2º da CF/889, 
definindo que quando preenchidos os critérios de relevância e urgência o Poder 
Executivo Federal (União) poderá por meio de Medida Provisória CRIAR ou MAJORAR 
tributos (perceba que a exceção define tributos de uma forma geral, e não apenas os 
impostos). Essa Medida Provisória, contudo, apenas produzirá efeitos no exercício 
financeiro seguinte se foram cumpridos 2 (dois) requisitos: 
I) Que o tributo exija apenas Lei Ordinária para a sua instituição: Sendo assim 
não pode uma Medida Provisória instituir nenhum dos tributos da regra do CEGI 
(contribuições residuais; empréstimo compulsório; grandes fortunas e impostos 
residuais), uma vez que todos eles exigem Lei Complementar. 
 
II) Que a medida que institui este tributo seja convertida em Lei Ordinária no 
mesmo exercício em que houve a sua criação: Ressalta-se que essa necessidade 
de conversão da Medida Provisória em Lei Ordinária no mesmo exercício se aplica 
apenas aos impostos (salvo o II, IE, IPI, IOF, e o Imposto Extraordinário de Guerra), 
isto porque nas demais espécies tributárias basta que seja observada a regra da 
anterioridade, ou seja, deve-se ter como referência a data da publicação da MP e 
não de sua conversão em lei. 
 
d) Atualização da base de cálculo: A quarta exceção está prevista no art. 97, § 2º do 
CTN10, e define que a mera atualizaçãode base de cálculo de um tributo não significa 
majoração, mas apenas uma recomposição inflacionária, e por esta razão poderá ser 
feita por meio de Decreto/Portaria. 
 
9 Art. 62, § 2º, Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos 
nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido 
convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada. 
10 Art. 97, § 2º - Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a 
atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo. 
21 
 
 
Tome cuidado! Esta é a segunda exceção mais cobrada pela FGV, e geralmente eles 
cobram em forma de pegadinha, afirmando que a majoração se deu por meio de outras 
formas de correção, e não por meio dos indexadores inflacionais oficiais. 
Na maioria das vezes isso se tratará de um aumento real, e não uma mera recomposição 
inflacionária, e por este motivo se esta norma trouxer mais prejuízos ao contribuinte, 
obrigatoriamente ela deverá ser feita por meio de Lei, e não por meio de Decreto, 
conforme determina a Súmula 160 do STJ11. 
Assim, caso o índice aplicado pelo poder público supere o índice oficial, não será 
enquadrado como mera atualização, mas sim verdadeiro aumento do tributo, 
necessitando da edição de lei. 
 
e) Alteração do prazo para pagamento: A quinta e última exceção ao princípio da 
legalidade está prevista no art. 1º da Lei Complementar 24/75, e define que a mera 
alteração para o prazo de pagamento de um tributo não precisa ser feita por meio de 
Lei, podendo ser feita mediante Decreto, sendo este o entendimento mais atual do STF 
(RE 195.218/MG e RE 172.394/SP). 
 
2.2. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE 
Seja questionando os alunos de forma mais legalista ou trazendo na prova um caso 
prático, o examinador adora cobrar este princípio como forma de confundir os 
examinandos. Por isso, é fundamental que você saiba tudo a respeito dele, 
principalmente suas formas e exceções. 
Preliminarmente, é preciso entender que após um tributo sem criado por meio de Lei, é 
imprescindível que o contribuinte saiba quando de fato ele deverá pagá-lo. 
Nesse sentido, o princípio da anterioridade (também chamado de princípio da não 
surpresa) não impede a criação da lei, mas apenas regula seus efeitos no tempo. Assim, 
a anterioridade se posiciona entre a publicação da Lei e a cobrança do tributo. 
Assim, mesmo que uma determinada lei estabeleça que “esta lei entra em vigor na data 
da sua publicação”, esta descrição se refere apenas à vigência da Lei, não tendo efeitos 
para o direito tributário, já que por regra, toda criação ou alteração de tributo deve 
observar a anterioridade. A anterioridade visa, justamente, determinar um lapso de 
 
11 Súmula 160 do STJ - É defeso ao Município, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior 
ao índice oficial de correção monetária. 
22 
 
 
tempo necessário para que o contribuinte possa se programar para pagar um novo 
tributo, evitando com isto ser pego de surpresa. 
Porém é oportuno que você saiba que esse lapso de tempo deve ser observado apenas 
caso o tributo seja CRIADO ou MAJORADO, uma vez que, nestes casos, ocorrerá uma 
maior onerosidade para o contribuinte12. 
 
2.2.1. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE E SUAS ESPÉCIES 
O princípio da anterioridade se divide em duas espécies: 
I. Princípio da anterioridade anual: Também chamado de princípio da anterioridade de 
exercício, está previsto no art. 150, III, “b”, da CF/88: 
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado 
à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: 
III - cobrar tributos: 
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu 
ou aumentou; 
II. Princípio da anterioridade nonagesimal: Também conhecido como noventena, está 
previsto no art. 150, III, “c”, da CF/88: 
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado 
à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: 
III - cobrar tributos: 
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que 
os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; 
Existe uma sequência lógica que pode te ajudar a compreender quais princípios deverão 
ser observados: 
 
 
12 Isto significa dizer, que caso haja a redução ou a extinção de um determinado tributo, neste caso 
estaremos diante de uma situação benéfica ao contribuinte, e por isto ela terá aplicação imediata, não 
sendo necessário aguardar qualquer lapso temporal. Assim, a observância desse lapso, que é o que 
determina o princípio da anterioridade, deve ocorrer apenas nos casos em que o contribuinte possa ser 
prejudicado com o aumento ou a criação de um novo tributo. 
 
23 
 
 
a) Regra anterior – Observância apenas da anterioridade anual: A anterioridade 
anual define que o contribuinte só deverá pagar um tributo no 1º dia do exercício 
financeiro subsequente à data de sua criação/majoração13. Exemplo: Se 
determinado tributo foi criado/majorado em 30/11/2020, pela observância 
apenas do princípio da anterioridade anual, ele só poderá ser exigido em 
01/01/2021. Porém, há de se concordar que pela observância apenas do princípio 
da anterioridade anual, o contribuinte poderia continuar sendo surpreendido, já 
que o legislador eventualmente poderia instituir um tributo no fim do mês de 
dezembro, não sendo dado qualquer tempo hábil ao contribuinte. 
b) Regra atual – Observância cumulativa das duas anterioridades: Com a inclusão 
da anterioridade nonagesimal (noventena) pela EC n.º 42/2003, para que um 
determinado tributo possa ser exigido, é necessário que ele seja cobrado somente 
no exercício financeiro seguinte (regra geral – anterioridade anual), desde que 
observado o prazo mínimo de 90 (noventa) dias após a sua instituição. Deste 
modo, no exemplo anterior do tributo que foi instituído em 30/11/2020, se não 
houvesse a EC n.º 42 ele já poderia ser exigido no dia 01/01/2021. Porém, após a 
emenda, o tributo além de ser exigido apenas no exercício financeiro seguinte, 
deverá ainda observar o prazo mínimo de 90 (noventa) dias após a sua criação 
para que, efetivamente, ele seja exigido. Assim, o referido tributo que foi 
instituído ou majorado em 30/11/20 só poderia ser exigido em 28/02/2021. 
Dessa forma, a surpresa ao contribuinte foi mitigada pela cumulação dos princípios da 
anterioridade anual e nonagesimal, passando a ser esta a regra, ou seja, ambos os 
princípios devem ser observados cumulativamente. 
 
2.2.2. EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE 
Existem três tipos de exceções: a) exceções à anterioridade anual; b) exceções à 
anterioridade nonagesimal; e c) exceções à ambas anterioridades. 
a) Exceção à anterioridade anual (art. 150, § 1º; art. 155, § 4º, IV “c”; art. 177, § 4º, I 
“b” e o art. 195, § 6º, todos da CF/88): Os tributos que compõe esta exceção poderão 
ser exigidos no mesmo exercício financeiro, uma vez que são exceções à anterioridade 
anual, mas devem respeitar ao menos a anterioridade nonagesimal, ou seja, somente 
poderão ser exigidos 90 dias após a sua criação/majoração. 
 
13 De acordo com o art. 34 da Lei 4.320/64, o exercício financeiro coincidirá com o ano civil e vai de 01 de 
janeiro a 31 de dezembro de cada ano. 
24 
 
 
Neste caso, são tributos que seguem essas regras o reestabelecimento da Cide-
Combustíveis e do ICMS-Combustíveis, o IPI (Imposto sobre produtos industrializados) 
e as contribuições sociais destinadas ao financiamento da seguridade social (PIS, 
COFINS, CSLL). Exemplo.: A União, visando aumentar a sua arrecadação, majora a 
alíquota 
b) Exceção à anterioridade nonagesimal (art. 150, § 1º da CF/88): Os tributos que 
compõe esta exceção só poderão ser exigidos no próximo exercício financeiro, 
independente de quando tenham sido instituídos, uma vez que são exceções à 
anterioridade nonagesimal,mas devem respeitar a anterioridade anual, ou seja, apenas 
no dia 1º de janeiro do exercício financeiro seguinte à sua instituição. 
São tributos que seguem essas regras a alteração de base de cálculo ou alíquota do IR 
(imposto de renda); bem como a alteração da base de cálculo do IPVA e do IPTU. 
c) Exceção às duas anterioridades (art. 150, § 1º; art. 155, § 4º, IV “c”; art. 177, § 4º, I 
“b” e art. 195, § 6º, todos da CF/88): Por fim, alguns tributos são exceções as duas 
espécies de anterioridade, e caso sejam instituídos poderão ser exigidos de imediato, 
já que como são exceção as duas espécies, não precisa observar qualquer lapso 
temporal. 
São tributos que seguem essa regra o II, IE, IOF, IEG (imposto extraordinário de guerra), 
e os empréstimos compulsórios (decorrente de calamidade pública, guerra externa ou 
em sua eminência). Note então, que estes tributos exigem uma ação imediata, seja em 
razão da sua extrafiscalidade (II, IE, IOF), ou então decorrentes de uma situação de 
emergência (IEG e Empréstimos Compulsórios). A seguir você terá um quadro 
esquemático para estudar de mais facilitada as exceções ao princípio da anterioridade, 
seja ela anual, nonagesimal ou ambas. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
25 
 
 
2.3. PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE 
Está previsto no art. 150, III, “a”, da CF/88, com a seguinte redação: “Art. 150. Sem 
prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos 
Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: III - cobrar tributos: a) em relação a fatos 
geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou 
aumentado”. 
Juntamente com o princípio da legalidade e o princípio da anterioridade, o princípio da 
irretroatividade garante aos contribuintes aquilo na seara do direito chamamos de 
segurança jurídica. 
Assim, uma obrigação tributária, por regra, deve sempre derivar da lei (legalidade), e 
ainda deve ser exigida apenas após um lapso de tempo mínimo (princípio da 
anterioridade anual e nonagesimal). Ainda, para que esta obrigação tributária seja 
exigida, é necessário que ela decorra de atos/fatos que ocorreram após a promulgação 
da norma, ou seja, o princípio da irretroatividade determina que as leis devem sempre 
fazer disposição para o futuro. Deste modo, o princípio visa impedir que novas leis 
venham a alcançar fatos ocorridos no passado. 
A máxima que predomina neste princípio, portanto, é o aforismo latino “tempus regit 
actum”, ou seja, o tempo rege o ato. Assim, a irretroatividade é a regra no ordenamento 
jurídico brasileiro, sendo aplicada a norma vigente na época da ocorrência do fato 
gerador, conforme aduz o art. 105 do CTN: “A legislação tributária aplica-se 
imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes [...]”. 
Percebemos, portanto, que a regra geral define que a lei tributária não retroage, ou seja, 
aplica-se a lei vigente à época da ocorrência do fato gerador14. Em outras palavras, o 
que a Constituição proíbe é que uma lei posterior retroaja e incida sobre fatos que 
ocorreram antes da sua vigência. 
 
 
2.3.1. EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE 
a) Art. 106, I, do CTN: Determina o mencionado artigo que: “Art. 106. A lei aplica-se a 
ato ou fato pretérito: I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, 
excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados”. 
 
14 “Fato gerador é a realização concreta daquele comportamento previsto abstratamente na legislação 
tributária”. PONTALTI, Mateus. Direito Tributário: sob o enfoque da doutrina e jurisprudência 
dominantes. Salvador: Editora JusPodivm, 2020. p. 190. 
26 
 
 
Nesta primeira exceção, percebemos que uma nova norma poderá retroagir, porém 
apenas caso ela possua um caráter meramente interpretativo de alguma norma que já 
vigente. 
b) Art. 106, II, “a” e “c” do CTN: Segundo texto legal: “Art. 106. A lei aplica-se a ato ou 
fato pretérito: II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: a) quando deixe de 
defini-lo como infração; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista 
na lei vigente ao tempo da sua prática”. 
A segunda exceção define que a lei nova poderá retroagir, caso ela diminua ou extinga 
penalidades impostas ao contribuinte, se comparado com a lei em vigor na época da 
ocorrência do fato gerador, exp.: Lei que extingue a incidência de multa ou se a conduta 
não for mais considerada como infração. 
c) Art. 144, § 1º do CTN: Estabelece este artigo que: “Art. 144. O lançamento reporta-se 
à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda 
que posteriormente modificada ou revogada. § 1º Aplica-se ao lançamento a legislação 
que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos 
critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação 
das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou 
privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade 
tributária a terceiros”. 
O artigo 144 do CTN define de forma clara que em se tratando de lançamento do tributo 
(procedimento administrativo utilizado para que o contribuinte tome conhecimento da 
sua obrigação tributária), caso seja criada uma norma instituindo novos métodos de 
apuração ou fiscalização do tributo, é esta nova norma quem será aplicada, inclusive 
sobre os fatos geradores que ocorreram antes da sua vigência. 
 
EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE 
a) Lei expressamente interpretativa, desde que não comine penalidade 
(art. 106, I, do CTN); 
b) Ato não definitivamente julgado, quando uma nova lei exclui infração 
ou reduza penalidades (art. 106, II, do CTN) 
c) Em se tratando de lançamento, quando vier uma lei que crie novos 
critérios de fiscalização ou apuração (art. 144, §1º, do CTN) 
 
27 
 
 
4. QUESTÃO DE ORDEM 
02. (XI Exame de Ordem) Assinale a alternativa que indica os impostos cujas alíquotas 
podem ser majoradas por ato do Poder Executivo, observados os parâmetros legais. 
a) Imposto de Renda (IR), Imposto sobre Operações Financeiras (IOF) e Imposto sobre a 
Propriedade Territorial Rural (ITR). 
b) Imposto sobre a Importação (II), Imposto sobre a Exportação (IE) e Imposto sobre 
Grandes Fortunas (IGF). 
c) Imposto de Renda (IR) Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) e Imposto 
sobre Grandes Fortunas (IGF). 
d) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Imposto sobre Operações Financeiras 
(IOF) e Imposto sobre a Importação (II). 
 
 
 
 
 
 
28 
 
 
AULA TRÊS 
HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA E FATO GERADOR 
 
 
1. INTRODUÇÃO 
Embora a Legislação Tributária seja ignorada por muitos estudantes, ela tem uma 
relevante importância tanto na primeira, quanto na segunda fase do Exame de Ordem. 
Isto porque a legislação tributária está muito ligada a um dos princípios que nós vimos 
na última aula, qual seja o princípio da legalidade, seja ela de forma genérica (art. 5º, II 
da CF) ou específica (art. 150, I da CF). 
Como vocês bem se recordam, o princípio da legalidade determina que o veículo indutor 
que tem a capacidade de condicionar o contribuinte ao cumprimento de uma obrigação 
tributária é a Lei. Neste sentido, determina o art. 97 do CTN: 
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: 
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção; 
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 
26, 39, 57 e 65; 
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o 
disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo; 
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto 
nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; 
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus 
dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; 
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de 
dispensa ou reduçãode penalidades. 
Assim, diferentemente de outros ramos do Direito que estabelecem que a obrigação do 
indivíduo decorre da sua vontade (direito civil), ou do cometimento de uma infração 
(direito penal), no Direito Tributário somente à lei poderá estabelecer quais são as 
obrigações dos contribuintes. 
29 
 
 
Deste modo, a obrigação tributária é ex legi, ou seja, advém sempre da legislação, sendo 
irrelevante os atos de vontade que são praticados pelos indivíduos. 
Tanto isso é verdade, que o art. 3º do CTN especifica que tributo é toda prestação 
pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não 
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei. 
 
 
2. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA E FATO GERADOR 
Em direito tributário, chamamos essa previsão abstrata que é a lei de hipótese de 
incidência, também conhecida como regra matriz de incidência tributária. 
Esta hipótese de incidência, ao ser instituída, deverá estabelecer todos os aspectos para 
que possamos verificar: I) quais situações gerarão a cobrança de um tributo; II) onde ele 
será cobrado; III) quando será exigido; IV) quem tem a obrigação de pagá-lo; e V) quanto 
deverá ser pago. 
Todas estas exigências devem estar claramente previstas na legislação que cria/altera 
um tributo, ou melhor, que estabelece uma nova hipótese de incidência. Note que pela 
própria descrição do instituto, trata-se de uma mera hipótese, ou seja, a lei fará uma 
previsão em abstrato de todos aqueles aspectos, mas apenas haverá de fato a obrigação 
do indivíduo se ele praticar aquela hipótese abstrata no mundo concreto, algo que 
chamamos de fato gerador. 
Assim, esta hipótese de incidência, nada mais é do que a descrição legal de uma 
situação, que caso ocorra no mundo concreto criará no indivíduo a obrigação de pagar 
um tributo. 
Por sua vez, como já vimos anteriormente, o fato gerador é justamente esta ação que 
antes estava apenas prevista abstratamente na legislação como hipótese de incidência, 
mas que agora ocorreu no mundo concreto, nos termos do art. 114 do CTN: 
Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como 
necessária e suficiente à sua ocorrência. 
Deste modo, é apenas com a ocorrência do fato gerador que nasce para o contribuinte 
a obrigação tributária. 
30 
 
 
Assim, a diferença então entre esses dois elementos – quais sejam a hipótese de 
incidência (previsão na lei) e o fato gerador (ocorrência da situação concretamente), é 
primordial para a nossa compreensão a respeito da formação da relação jurídica 
Tributária, uma vez que são eles os primeiros aspectos necessários para que o Fisco 
possa cobrar os contribuintes. 
“Ok, Rennan, eu entendi, a hipótese de incidência é apenas uma previsão abstrata 
que caso ocorra no mundo concreto acarretará o nascimento de uma obrigação 
tributária. Mas é somente a LEI que pode ser utilizada para criar uma nova hipótese 
de incidência?” 
Para responder isso, eu preciso que você se lembre que ali atrás nós vimos que o artigo 
3º do CTN estabelece aquilo que em Direito Tributário chamamos de conceito de 
tributo: 
Art. 3º. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor 
nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei. 
Veja, portanto, que o art. 3º do CTN vai de encontro ao que estabelece o inciso I do art. 
97, também do CTN: 
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: 
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção. 
Então, sim, somente a lei em sentido estrito pode ser utilizada para criar uma nova 
hipótese de incidência (salvo as exceções ao princípio da legalidade). 
Porém o sentido adotado pelo Código Tributário Nacional não está se referindo apenas 
a lei ordinária, mas também as demais fontes formais primárias, como a lei 
complementar, a medida provisória, etc. Embora isso pareça meio óbvio, afinal já 
estudamos isso no princípio da legalidade, muitos estudantes acabam confundindo o 
termo “lei”, com o da “legislação tributária”. 
Nesse ponto eu chamo a sua atenção, porque o 
conceito de legislação tributária é mais amplo do que 
o de lei, estando a lei dento daquilo que chamamos de 
legislação tributária. O quadro ao lado poderá ajuda-lo 
(a) a entender melhor essa diferença: 
31 
 
 
Perceba que a lei não é o único instrumento normativo que possui a capacidade de fazer 
estipulações na seara do direito tributário. 
Conforme ressaltado, a legislação tributária não se resume apenas à Lei, mas sim ela é 
mais ampla e também engloba outros instrumentos normativos, nos termos do art. 96 
do CTN: 
Art. 96. A expressão ‘legislação tributária’ compreende as leis, os tratados e as 
convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, 
no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. 
Deste modo, quando a sua prova mencionar a respeito da “legislação tributária” ou 
então caso ela questione quais são as “fontes do direito tributário”, você precisa lembrar 
que ela não está falando apenas da lei, mas também dos outros atos normativos 
infraconstitucionais, como: decretos, portarias, tratados internacionais, etc. 
Esse ponto é extremamente importante para a sua prova para evitar qualquer 
confusão, uma vez que o CTN utilizou ao longo dos seus artigos o termo “legislação 
tributária” 25 (vinte e cinco) vezes. 
Assim, nesses casos o código quer que você compreenda que a legislação tributária é 
mais ampla, e compreende não somente à lei, mas também os demais instrumentos 
normativos mencionados. Por exemplo, o § 2º do art. 113 do CTN menciona que: “A 
obrigação acessória decorre da legislação tributária [...]”. Ou seja, o Código está 
claramente destacando que uma norma infralegal que não é a lei pode acarretar a 
incidência de uma obrigação acessória. 
 
 
3. ESPÉCIES NORMATIVAS MAIS COBRADAS PELA FGV 
Tendo em vista que nem todas as espécies normativas foram objeto de cobrança na 
prova da primeira fase da OAB, passaremos a seguir a revisar apenas aqueles 
instrumentos que já foram exigidos em prova. 
I. Lei: o termo lei em sentido estrito pode ser de dois tipos, quais sejam a lei ordinária e 
a lei complementar. 
32 
 
 
a) Lei ordinária: Esta é a lei utilizada pelo cotidiano da União, Estados, Distrito 
Federal e Municípios quando não existir reserva de matéria a outra espécie. Na 
aula em que nós estudamos sobre o princípio da legalidade, eu citei que na regra 
geral os tributos são instituídos ou modificados por meio de lei ordinária, salvo nos 
seguintes casos: Contribuições Residuais (art. 195, § 4º da CF), Empréstimos 
Compulsórios (art. 148 da CF), Impostos sobre Grandes fortunas (art. 153, VII da 
CF), Impostos Residuais (art. 154, I da CF), que obrigatoriamente são instituídos ou 
modificados mediante lei complementar. 
Deste modo, salvo as exceções determinadas pela própria constituição, bem como 
nos termos do art. 97 do CTN, a maioria dos tributos será instituída, alterada, 
reduzida ou modificado mediante lei ordinária. 
Além disso, a lei ordinária também possui o condão de definir qual será o fato 
gerador da obrigação, fixar a alíquota e a base de cálculo, estabelecer quem será 
o sujeito passivo e as penalidades cabíveis, bem como definir quais serão as causas 
de suspensão, exclusão e extinção do crédito tributário. 
Para que uma lei ordinária possa ser aprovada, ela exige um quórum menor para 
a sua aprovação, exigindo apenas a maioria simples dos membros de uma 
assembleia (apenas os presentes), nos termos do art. 47 da CF/88. Por fim, é 
importante que você saiba que sempre quando a constituição utilizar apenas o 
termo “lei” ela está se referindo a uma lei ordinária. 
b) Lei complementar: Embora a lei ordinária seja um dos principais instrumentos 
normativos e seja o responsável por boa parte das modificações na seara 
tributária, algumas matérias só poderão ser tratadas por meio de lei 
complementar. 
Assim, além daqueles quatro tributosressaltados anteriormente que exigem para 
a sua instituição, modificação e redução lei complementar, o art. 146 da CF define 
que: 
 
Art. 146. Cabe à lei complementar: 
 
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a 
União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; 
 
II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; 
33 
 
 
 
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, 
especialmente sobre: 
 
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos 
impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos 
geradores, bases de cálculo e contribuintes; 
 
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; 
 
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas 
sociedades cooperativas. 
 
Além disto, outros dispositivos na constituição estabelecem a necessidade de ser 
modificados por meio de lei complementar como: art. 156, §3º; art. 155, § 2º, XII 
todos da CF/88. 
 
Deste modo, é por meio de lei complementar que se dispõe a respeito dos 
conflitos de competência entre os entes, bem como as limitações constitucionais 
ao poder de tributar, as normas gerais em matéria de direito tributário, e outras 
matérias como obrigação tributária, lançamento, crédito, prescrição e decadência. 
 
Tendo em vista que esses temas são mais relevantes e que estabelecem os 
principais aspectos do direito tributário, nada mais justo que eles exigissem um 
quórum mais qualificado para a sua aprovação. Assim, para que uma lei 
complementar possa ser aprovada, é necessário um quórum de maioria absoluta 
(metade de todos os membros da assembleia + um). 
 
Outro ponto relevante sobre este assunto diz respeito às medidas provisórias. 
Lembre-se que as medidas provisórias não podem ser utilizadas para legislar sobre 
assuntos que exigem obrigatoriamente lei complementar. Assim, o Presidente da 
República não pode, por exemplo, alterar alguma norma geral de direito tributário 
como a prescrição, por meio de medida provisória, já que o instrumento 
normativo necessário para isto é a lei complementar. 
 
II. Medidas provisórias (MP): Nos termos do art. 62 da CF, em caso de relevância e 
urgência, o Presidente da República poderá adotar medidas provisórias, com força de 
lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional. 
34 
 
 
Assim, o presidente tem competência para instituir esses atos normativos com força de 
lei, sendo esta uma das exceções ao princípio da legalidade tributário. Por isso mesmo 
não sento uma lei em sentido estrito, uma medida provisória pode instituir ou alterar 
um tributo, mas desde que sejam observados dois requisitos cumulativamente: 
ü Que essa medida provisória não trate das matérias reservadas 
exclusivamente à Lei Complementar, nos termos do § 1º, III do art. 62 da CF/88. 
 
ü Que essa medida provisória seja convertida em Lei Ordinária até o final 
do mesmo exercício financeiro em que ela foi instituída, nos termos do § 2 do art. 
62 da CF/8815. 
A única exceção a isso, é no caso do II, IE, IPI, IOF e o IEG (imposto extraordinário de 
guerra), que por conta da sua emergencialidade ou seu aspecto extrafiscal, não precisam 
ser convertidos em lei ordinária. Ou seja, caso esses impostos sejam alterados por uma 
MP (exceção à legalidade), eles não precisam aguardar os 90 dias ou o próximo exercício 
financeiro, uma vez que eles também são exceções ao princípio da anterioridade (salvo 
o IPI que deve observar a anterioridade nonagesimal), e assim que forem instituídos pela 
MP já poderão ser exigidos imediatamente. 
 
III. Decretos: Nos termos do art. 84, IV da CF, compete privativamente ao Presidente da 
República sancionar, promulgar e fazer publicar as leis, bem como expedir decretos e 
regulamentos para sua fiel execução. 
Este é um instrumento normativo utilizado pelo Presidente da República e pelos demais 
chefes do Poder Executivo (Governadores e Prefeitos) para regular e dar mais 
aplicabilidade ao que está previsto na Lei. 
Por regra, a finalidade de um decreto nunca é inovar a ordem normativa, mas apenas 
detalhar, interpretar a norma, visando tornar a aplicação da lei mais eficaz e mais 
próxima da realidade social dos contribuintes, conforme determina o art. 99 do CTN: 
Art. 99. O conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função 
das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de 
interpretação estabelecidas nesta Lei. 
Dito isto, é importante que você também se lembre quando nós falamos a respeito do 
princípio da legalidade. Naquela aula, eu ressaltei a vocês que os decretos também eram 
 
15 Art. 62, §2º - Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos 
nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido 
convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada. 
35 
 
 
uma das exceções a este princípio, uma vez que excepcionalmente no caso da União 
eles poderiam alterar as alíquotas do II, IE, IPI e o IOF, nos termos do § 1º do art. 153 da 
CF: 
Art. 153, §1º - É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites 
estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, 
II, IV e V”. 
Relembrando, esses impostos são denominados de extrafiscais, e por esta razão eles 
exigem uma maior maleabilidade normativa para que eventualmente possam ser 
alterados as suas alíquotas de forma mais célere e objetiva, seja para aumentar ou 
diminuir. 
Assim, outra norma infraconstitucional além da lei em sentido estrito poderá ser 
utilizada para alterar um tributo. Ainda, os Decretos podem ser utilizados para reduzir e 
reestabelecer as alíquotas da Cide-Combustíveis, nos termos do art. 177, § 4º, I “b” da 
CF: 
Art. 177, § 4º A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico 
relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus 
derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender aos 
seguintes requisitos: 
I - a alíquota da contribuição poderá ser: 
b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se lhe aplicando o 
disposto no art. 150, III, b. 
Perceba que aqui o poder executivo tem competência apenas para reduzir e 
reestabelecer, e não para majorar. Por fim, os Decretos ainda podem ser utilizados para 
atualizar o valor monetário da respectiva base de cálculo, bem como para alterar a data 
de pagamento do tributo (inclusive a sua antecipação), bem como alterar os locais de 
pagamento e atualizar monetariamente a base de cálculo. 
 
4. QUESTÃO DE ORDEM 
03. (V Exame de Ordem) Determinada Lei Municipal, publicada em 17/01/2011, fixou o 
aumento das multas e alíquotas relativo aos fatos jurídicos tributáveis e ilícitos 
36 
 
 
pertinentes ao ISS daquele ente federativo. Considerando que determinado 
contribuinte tenha sido autuado pela autoridade administrativa local em 23/12/2010, 
em razão da falta de pagamento do ISS dos meses de abril de 2010 a novembro de 2010, 
assinale a alternativa correta a respeito de como se procederia a aplicação da legislação 
tributária para a situação em tela. 
a) Seriam mantidas as alíquotas e multas nos valores previstos na data do fato gerador. 
b) Seriam aplicadas as alíquotas previstas na lei nova e as multas seriam aplicadas nos 
valores previstos na data do fato gerador. 
c) Seriam mantidas as alíquotas nos valores previstos na data do fato gerador e as multas 
seriam aplicadas nos valores previstos de acordo com a nova lei. 
d) Seriam aplicadas as alíquotas e multas nos valores previstos de acordo com a nova 
lei. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
37 
 
 
AULA QUATRO 
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA 
 
 
1. SUJEITOS DA RELAÇÃO JURÍDICA TRIBUTÁRIA 
Anteriormente eu mencionei a vocês que a hipótese de incidência deverá estabelecer 
alguns aspectos, como qual será o fatogerador que enseja a cobrança do tributo, qual 
é o montante devido, bem como quais são as partes envolvidas. 
Pois bem, agora veremos então quais são os indivíduos que poderão praticar o fato 
gerador, ou que mesmo não tendo praticado o fato gerador serão obrigados a cumprir 
com a obrigação tributária. 
Primeiramente você precisa saber que o sujeito ativo da relação jurídica tributária é 
ente federado que tenha competência para instituir e exigir o cumprimento da 
obrigação, ou seja, sempre será a União, Estados, Distrito Federal e os Municípios. Além 
dos entes federados, o sujeito ativo também pode ser as autarquias ou qualquer pessoa 
jurídica de direito público, nos termos do art. 119 do CTN: 
Art. 119. Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público, titular 
da competência para exigir o seu cumprimento. 
Por outro lado, o sujeito passivo é a pessoa obrigada a efetuar o pagamento dos tributos 
e das penalidades cabíveis, conforme determina o art. 121 do CTN: 
Art. 112. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento 
de tributo ou penalidade pecuniária. 
 
 
2. CONTRIBUINTE E RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO 
Na aula de hoje veremos que o sujeito passivo poderá ser de duas espécies, qual seja: 
contribuinte e responsável tributário. 
Nesse sentido, determina o art. 128 do CTN: 
38 
 
 
Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo 
expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao 
fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do 
contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou 
parcial da referida obrigação. 
Antes de adentrarmos em cada uma das espécies, precisamos relembrar que as 
convenções particulares não modificam à sujeição passiva. Sendo assim, somente a lei 
é que poderá definir quem será o responsável tributário, conforme determina o art. 97, 
III do CTN: 
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: 
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o 
disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo. 
Deste modo, normas infralegais e acordos particulares não podem ser opostos ao Fisco, 
como forma de se livrar do cumprimento da obrigação, nos termos do art. 123, do CTN16. 
Outro aspecto relevante em relação a esta matéria, é que nos termos do art. 126 do 
CTN, a obrigação tributária a que um indivíduo está sujeito independe: I) da sua 
capacidade civil (mesmo que haja limitação ou privação da sua capacidade civil); e II) em 
se tratando de pessoa jurídica, ainda que não esteja devidamente constituída. 
Dito isto, passemos agora a analisar cada um dos indivíduos que poderá figurar como 
sujeito passivo na relação jurídica tributária. 
 
I. Contribuinte (art. 121, p. único, I, do CTN): Estabelece o art. 121, p. único, I, do CTN: 
Art. 121. Parágrafo único - O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: 
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que 
constitua o respectivo fato gerador. 
O contribuinte também é chamado de sujeito passivo direto, e é aquele indivíduo que 
possui relação direta e pessoal com a situação que constitua o fato gerador da 
obrigação. Exemplo: Nos termos do art. 32 do CTN, pratica o fato gerador do IPTU o 
indivíduo que possua a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por 
natureza ou por acessão física, localizado na zona urbana do Município. Percebam que 
 
16 Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade 
pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal 
do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes. 
39 
 
 
aqui é o próprio indivíduo é quem pratica o fato gerador, tornando-se, portanto, 
responsável pelo cumprimento da obrigação. 
 
II. Responsável tributário (art. 121, p. único, II, do CTN): Determina o CTN que: 
Art. 121. Parágrafo único - O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: 
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação 
decorra de disposição expressa de lei. 
Também chamado de sujeito passivo indireto, o responsável tributário é aquele 
indivíduo que, sem se revestir na condição de contribuinte, possui relação indireta com 
o fato gerador da obrigação, ou seja, ele possui um vínculo mínimo com o fato gerador. 
O responsável tributário, diferentemente do contribuinte, não pratica o fato gerador, 
mas é escolhido pela lei para cumprir com a obrigação tributária. Essa atribuição de 
responsabilidade para terceira pessoa nascerá como mecanismo de colaboração na 
fiscalização e arrecadação dos tributos por parte do Fisco, nos casos em que se tornar 
dificultosa ou até inviável à exigência do tributo diretamente do contribuinte. 
Nesse sentido, estabelece o art. 128 do CTN: 
Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo 
expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao 
fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do 
contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou 
parcial da referida obrigação. 
Note, portanto, que o Código Tributário Nacional determina que essa responsabilidade 
poderá ocorrer com a vinculação do terceiro ao fato gerador e exclusão do contribuinte, 
OU com a responsabilização apenas em caráter supletivo. 
Assim, essa ideia de permanência ou extinção do contribuinte da relação tributária fez 
com que a doutrina apontasse a existência de duas grandes modalidades de 
responsabilidade, quais sejam a responsabilidade por transferência e a 
responsabilidade por substituição. 
Em ambos os casos, a alteração da sujeição passiva depende de expressa previsão legal, 
evitando assim que terceiros que não possuam qualquer relação com o fato gerador, 
40 
 
 
ainda que indireta, sejam convocados a assumir uma responsabilidade tributária, nos 
termos do art. 128 do CTN. 
Em termos de 1ª fase, vamos concentrar os nossos esforços apenas na responsabilidade 
por transferência. Além disso, não veremos todas as possibilidades, mas apenas no que 
tange à responsabilidade dos sucessores e a responsabilidade de terceiros. 
 
 
3. RESPONSABILIDADE POR TRANSFERÊNCIA 
Diferentemente da responsabilidade por substituição, aqui na responsabilidade por 
transferência a obrigação nasce originalmente com o contribuinte, mas alguma situação 
definida na lei transfere o encargo para um terceiro (responsável tributário). 
Em outras palavras, uma pessoa pratica de maneira pessoal e direta o fato gerador 
(contribuinte), nascendo sua obrigação tributária, porém em algum momento posterior 
ocorrerá alguma situação jurídica que implica na modificação dessa sujeição passiva 
pelo responsável por transferência. 
 
I. Responsável por sucessão: Conforme já ressaltado, aqui a transferência ocorre por 
eventos que ocorrem posteriormente à ocorrência do fato gerador, nos termos do art. 
129 do CTN: 
Art. 129. O disposto nesta Seção aplica-se por igual aos créditos tributários 
definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos nela 
referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos 
a obrigações tributárias surgidas até a referida data. 
Apesar de ser extremamente truncada a redação desse artigo, a intenção do legislador 
foi a de demonstrar que essa responsabilidade surge apenas após a ocorrência do fato 
gerador, quando algum evento futuro transfere o encargo ao responsável. 
O marco temporal utilizado pela legislação para transferir essa responsabilidade ao 
sucesso é a data de ocorrência da obrigação e não a da constituição do crédito tributário 
(procedimento administrativo de lançamento). 
41 
 
 
Dito isso, é preciso que você saiba que esta responsabilidade pode ocorrer de 3 formas: 
a)Adquirente de bens imóveis: Estabelece o art. 130 do CTN: 
 
Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a 
propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os 
relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a 
contribuições de melhoria, sub-rogam-se na pessoa dos respectivos 
adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação. 
 
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação 
ocorre sobre o respectivo preço. 
 
O artigo especifica que a responsabilidade por sucessão de imóveis engloba todas 
as obrigações tributárias surgidas até a data da sucessão (compra do bem), ainda 
que elas não tenham sido constituídas (lançadas). 
 
Assim, os adquirentes responderão pelos créditos relativos aos tributos cujo fato 
gerador seja a propriedade de bens imóveis, podendo tal responsabilidade recair 
sobre impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse 
(IPTU e ITR), taxas pela prestação de serviço público nesse bem (taxa de lixo), ou 
ainda contribuição de melhoria (art. 130 do CTN17). Esta responsabilidade apenas 
não recairá sobre os adquirentes, caso eles comprovem a quitação dos débitos na 
data da aquisição, exp.: adquirente tenha diligenciado no sentido de extrair 
certidões de ausência de débito no imóvel (CND – certidão negativa de débito). 
 
Conforme assevera o art. 130 do CTN, essa responsabilidade ocorre, pois os 
débitos do bem sub-rogam-se na pessoa do adquirente. Por fim, caso um bem 
imóvel seja levado à hasta pública (Leilão) e ele esteja com dívidas tributárias em 
aberto, os créditos do Fisco sub-rogar-se-ão no preço da venda do bem e não 
sobre a pessoa do arrematante, salvo se houver previsão expressa em contrário, 
ou seja, em regra o arrematante receberá o imóvel adquirido em hasta pública 
livre de quaisquer ônus. 
 
Assim, não ocorre a sub-rogação pessoal do novo adquirente: (i) quando haja 
prova da quitação dos tributos no título de transferência da propriedade; (ii) no 
caso da arrematação em gasta pública. 
 
 
17 Art. 130. Sub-rogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova 
de sua quitação. 
42 
 
 
b) Decorrente de operação societária (art. 132 do CTN): Prevê o art. 132 do CTN: 
 
Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, 
transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos 
tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado 
fusionadas, transformadas ou incorporadas. 
O raciocínio que orientou a elaboração das regras foi a de que a administração 
tributária deve seguir a manifestação de riqueza dessas entidades, de forma que 
o “desaparecimento” de uma dessas entidades implicará na responsabilidade 
daquelas que lhe sucederem. Assim, resumidamente podemos entender que a 
sucessão empresarial gera a sucessão tributária. Para tanto, precisamos analisar 
em quais operações societárias ocorrerá a transferência dessa responsabilidade. 
O art. 132 do CTN é claro ao mencionar que nos casos de fusão (união de duas 
empresas para a formação de uma nova, que a elas sucederá nos direitos e 
obrigações, exp.: Brahma e Antarctica se uniram e formaram a Ambev), 
transformação (ocorre quando a sociedade passa, independentemente de 
dissolução ou liquidação, de um tipo para outro, exp.: empresa por quotas e de 
responsabilidade Ltda., se transforma em uma sociedade por ações – S.A) e 
incorporação (uma ou várias empresas são absorvidas por outra, que extingue as 
empresas incorporadas e mantém as suas atividades). 
Em todos esses casos, a pessoa jurídica que remanescer assume os débitos 
tributários devidos por aquela que deixou de existir, até a constituição do ato. 
Vale ressaltar que o CTN é omisso, quanto ao instituto da cisão (aqui a companhia 
transfere parte do seu patrimônio para uma ou mais sociedades, sendo extinta ao 
final), isto porque o instituto só veio a ser disciplinado pela Lei 6.404/76 (Lei das 
S/A), que entrou em vigor 10 anos após o advento do CTN, que é de 1966. 
 
Tanto a doutrina quanto a jurisprudência estabelecem que essa modalidade de 
operação também está sujeita as disciplinas do art. 132 do CTN. 
 
 
c) Aquisição de estabelecimento empresarial (art. 133 do CTN): Conforme o art. 
133 do CTN: 
 
43 
 
 
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de 
outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, 
industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma 
ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos 
tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data 
do ato: 
 
I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria 
ou atividade; 
 
II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou 
iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade 
no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão. 
 
Perceba que enquanto o art. 132 do CTN estabelece a responsabilidade por 
sucessão de uma pessoa jurídica a outra, o art. 133 do CTN traz a hipótese de 
sucessão do fundo de comércio, estabelecimento comercial, industrial ou 
profissional, e é aplicada em desfavor do empresário que continuar a explorar as 
atividades do antigo dono do fundo de comércio18 adquirido. 
 
Essa responsabilidade se aplica ao novo proprietário do fundo de comércio mesmo 
que ele altere a razão social ou o CNPJ do negócio, lembre-se “a sucessão 
empresarial gera a sucessão tributária”. Nesta hipótese, o adquirente será 
responsável pelo pagamento dos tributos devidos pelo comércio adquirido até a 
data da aquisição. Isto porque após a aquisição, ele não se torna mais responsável 
e sim contribuinte dos tributos devidos por esta sociedade empresarial. 
 
Essa espécie de responsabilidade costuma causar uma série de dúvidas em muitos 
estudantes. Mas basicamente você precisa saber que essa responsabilidade do 
adquirente de comércio pode ser integral ou subsidiária. 
 
Assim, nos termos do inciso I do art. 133 do CTN, o adquirente do responderá 
integralmente pelos tributos devidos até a data da aquisição, se o vendedor desse 
fundo de comércio (antigo proprietário) não continuar no mercado e/ou não 
retornar no prazo de 6 (seis) meses a explorar qualquer outro comércio, indústria 
ou atividade, seja no mesmo ramo ou em ramo diferente. A lógica aqui é que o 
Fisco buscará exigir o tributo do sujeito passivo que tenha melhores condições de 
arcar com os débitos existentes. 
 
18 Nos termos do art. 1.142 do Código Civil: “Considera-se estabelecimento todo complexo de bens 
organizado, para exercício da empresa, por empresário, ou por sociedade empresária”.. 
44 
 
 
Porém nos termos do inciso II do art. 133 do CTN, a responsabilidade do 
adquirente será subsidiária a do vendedor (alienante), se o alienante continuar na 
exploração da atividade ou iniciar, dentro de 6 (seis) meses após a alienação, nova 
atividade em qualquer outro ramo de comércio, indústria ou profissão. Nesta 
situação, primeiramente o Fisco Municipal, Estadual ou Federal tentará exigir o 
tributo do antigo proprietário e apenas se não obter êxito é que o adquirente do 
fundo será chamado a responder pelos tributos devidos pela sociedade adquirida, 
sendo isto chamado “benefício de ordem” – (ou seja, cobra-se primeiramente o 
alienante e apenas depois o adquirente). 
 
Resumindo essas duas responsabilidades: quem adquire o fundo de comércio 
deve ficar na mesma atividade para ser responsabilizado, já quem aliena não 
necessariamente precisa continuar no mesmo ramo. 
 
Além disso, saiba que essa responsabilidade do adquirente, seja ela integral ou 
subsidiária, abrange também as multas moratórias e punitivas devidas pelo fundo 
de comércio adquirido, nos termos da Súmula 554 do STJ: 
 
Súmula 554 do STJ - Na hipótese de sucessão