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CONTABILIDADE RURAL

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CONTABILIDADE RURAL
CAPÍTULO 1 – Introdução à Contabilidade de Custos!
O sucesso de uma empresa rural depende basicamente do seu gerenciamento técnico e administrativo, pois essas habilidades tornarão o uso dos fatores de produção (terra, máquinas, capital, trabalho) disponíveis e mais eficientes, dependendo do grau de conhecimento do gestor.
Os principais elementos com os quais o administrador deve conviver são: o planejamento, o controle de processos, as decisões, as avaliações de resultados e o melhor emprego possível de recursos, a fim de tornar máxima a satisfação de seus clientes e o lucro para sua empresa. Ainda devemos acrescentar a todos esses itens as responsabilidades sociais e ambientais.
Nesse contexto, insere-se os custos na agropecuária com suas características distintas da maioria dos produtos, por conta dos fatores climáticos e de outros elementos.
A nomenclatura ou o termo “custos” se refere aos fatores utilizados para produzir algum bem. Normalmente, essa quantidade de fatores é traduzida em moeda para que tenhamos um formato padronizado e mensurável, de modo que todos possam interpretar com maior facilidade os dados organizados.
Receitas: os recebimentos monetários oriundos de vendas de mercadorias ou serviços correspondem geralmente às receitas.
Desembolsos: o desembolso é uma representação muito generalista nos sistemas contábeis. O termo significa ou representa qualquer saída monetária do caixa para um pagamento qualquer, então um desembolso engloba uma despesa, um gasto, um custo ou ainda um pagamento de um investimento.
Despesas: todos os bens consumidos para obtenção de receitas são chamados de despesas.
Perdas: o termo perdas é muito simples de conceituar, ele representa os desembolsos anormais de contingência de acidentes, incêndios, produtos perdidos por deterioração, validade etc.
Investimentos: a diferença entre um investimento e uma despesa está pautada principalmente no uso do bem ou serviço adquirido ou fator de produção.
Ganhos e lucros: os ganhos, da mesma forma que as perdas, podem ser enquadrados em eventos inesperados ou que estejam fora das atividades produtivas, como aplicações financeiras. Os lucros já são decorrentes da atividade em si, ou seja, derivam das receitas subtraídas das despesas, investimentos e impostos, ou também podemos dizer que os lucros são o resultado do valor de receitas totais deduzidas dos custos totais.
Custos: é a soma dos gastos incorridos e necessários para a aquisição, conversão e outros procedimentos necessários para trazer os estoques a sua condição e localização atuais, e compreende todos os gastos incorridos na sua aquisição ou produção, de modo a colocá-los em condições de serem vendidos, transformados, utilizados na elaboração de produtos ou na prestação de serviços que façam parte do objeto social da entidade, ou realizados de qualquer outra forma”.
Os custos são divididos em: Diretos ou Indiretos e Fixos e Variáveis.
Além dos conceitos apresentados anteriormente, faz-se necessário entender também as definições de Exaustão, Amortização e Depreciação.
A contabilidade gerencial de custos trata do tema por meio de técnicas contábeis que são as mesmas aplicadas na contabilidade fiscal. A contabilidade fiscal é aquela utilizada pelos contadores para relatar ao fisco o nosso patrimônio e a nossa renda. Já a contabilidade gerencial busca a gestão como propósito, portanto a contabilidade é a mesma, a diferença são os propósitos de uma ou de outra.
Os contadores utilizam dados provenientes das receitas, das despesas e do patrimônio físico das pessoas e das empresas para elaborar seus relatórios dentro de uma sistemática legal. Os administradores utilizam, entre outros elementos (ou ao menos deveriam utilizar), os mesmos dados (receitas, despesas e patrimônio) como uma das formas de auxiliá-los nas decisões, medir resultados de operações e corrigir rumos que estão em desacordo com o esperado para suas metas e objetivos de resultado de seus acionistas e clientes.
A assertividade nas decisões administrativas guarda uma forte relação com os critérios utilizados para tomar decisões, e a contabilidade de custos pode fornecer alguns critérios, tornando-se assim uma importante fonte para tomadas de decisão na administração. Tratando de dados de custos, apresentamos os principais elementos implicados na qualidade de uma decisão:
a) Veracidade dos dados.
b) Quantidade de dados.
c) Organização dos dados.
d) Conhecimentos do analista ou administrador
A veracidade significa a exatidão, a fidelidade dos reais acontecimentos, sem desvios de qualquer natureza ou o mínimo de desvios possíveis. A aproximação de 100% da realidade só acontece se os líderes carregam esse princípio na sua condução da gestão, do contrário, desastres administrativos podem ocorrer. Por exemplo, relatórios de séries de vendas, que não identificam devidamente os produtos, podem gerar pedidos de compra equivocados, tanto em compras excessivas como em compras insuficientes.
No agronegócio, especialmente nas atividades rurais, a veracidade total de dados é extremamente difícil de obter. Nesse mesmo contexto podemos citar, como causa da dificuldade na coleta de dados com veracidade, o desconhecimento (por parte de muitos administradores) da importância dos dados e a falta de expertise adequada para tanto. Cabe ao gestor comandar esses processos de coleta com eficiência, tanto no campo como fora dele.
Sobre o segundo elemento, a quantidade de dados, absolutamente, não quer dizer que, de posse de poucos dados, não se consiga apoiar decisões. Por exemplo, um administrador pode ter apoio para analisar os custos com energia elétrica de posse das últimas 12 contas de luz da empresa, implicando em 12 valores discriminados mensalmente.  A questão é: Para as decisões que precisamos tomar, os dados que possuímos apresentam temporalidade suficiente?
Neste sentido, primeiro capítulo podemos discorrer a respeito dos ciclos produtivos na agropecuária. Um ciclo produtivo refere-se ao tempo necessário para transpor um produto desde a sua fase inicial até a fase de produto pronto para a venda.
É o caso da fabricação de um queijo, que vai desde o recebimento da matéria-prima, depois a sua maturação e, finalmente, a sua venda e recebimento, que pode levar dois anos ou mais.
No caso de um vinho fino, esse tempo pode ser multiplicado. Em uma produção de hortaliças, o ciclo leva por volta de 60 a 90 dias. Na pecuária de bovinos de corte, um ciclo desde a concepção de uma matriz (fêmea) até a engorda de seu produto (um animal pronto para o abate), dependendo do sistema produtivo adotado, pode levar de dois a seis anos.
Assim, as coletas de dados que visam medir resultados de custos de produção e outros elementos importantes, como determinadas rubricas, devem levar em consideração o importante elemento do ciclo produtivo do bem em questão.
Dentro do tema da quantidade de dados podemos resumir que temos maior confiabilidade de dados brutos na medida em que os dados se apresentam de maneira verossímil e em quantidades adequadas. Assim, se um gerente possui séries de dados de vários anos de atividades, ele geralmente terá nos seus relatórios e nas suas decisões uma condição superior em relação àquele gestor com menores quantidades de dados, desde que os seus dados sejam fidedignos.
A afirmação anterior obedece ao princípio de que uma maior quantidade de dados tende a fornecer uma expressão mais próxima da realidade, pois guarda consigo as variações decorrentes de diferentes contextos temporais. Por exemplo, a avaliação da sazonalidade nas vendas somente será verificada com precisão nos casos em que existam coletas de dados (mais de um ano) para tomar como base a repetição de quedas e aumentos nas vendas de maneira repetida durante mais de um ciclo de produção. Neste caso, quanto maior o número de anos descritos nos dados, maior será a confiabilidade na descrição de alguma sazonalidade nas vendas.
O que pode ficar registrado, nesta altura, é que os padrões de organização – ou as formas contábeis de ordenaros grupos de custos – merecem o exame administrativo especial do gestor. Com o uso de planilhas eletrônicas fica mais fácil a estruturação ou a sistematização de formatos de distribuição dos custos.
Alocação de recursos é o processo pelo qual recursos existentes são distribuídos entre usos alternativos. Podem ser finais (programas ou atividades-fim), intermediários (os diversos insumos e atividades necessários à produção do serviço final) ou definidos em termos dos usuários dos serviços. 
Se a máquina usada para preparar a terra para a semeadura da soja também é utilizada para preparar bebedouros para pecuária de corte, como realizaremos uma alocação adequada? Ou se o trator utilizado na semeadura da soja também é utilizado na semeadura da aveia, como realizaremos a alocação dos custos de uma forma adequada?
Se soubermos o tempo de trabalho de cada operação poderemos facilmente alocar custos na mesma proporção do uso de horas para cada atividade. Na prática, infelizmente não se veem muitos casos desse tipo, portanto a forma como se organizam os elementos pode ter diferentes repercussões em nossos relatórios gerenciais.
Enfatizamos novamente: administrar algo significa, de maneira simplificada, ter o controle daquilo que se gerencia. Ter o controle de alguma coisa requer o emprego de critérios sólidos e, para que isso seja alcançado com eficiência, dados precisam ser coletados. A contabilidade gerencial inicia invariavelmente com a coleta sistemática de dados e sua organização vem após esse primeiro passo.
Os principais elementos com os quais o administrador deve conviver são: o planejamento, o controle de processos, as decisões, as avaliações de resultados e o melhor emprego possível de recursos, a fim de tornar máxima a satisfação de seus clientes e o lucro para sua empresa. Ainda devemos acrescentar a todos esses itens as responsabilidades sociais e ambientais (SANTOS; MARION; SEGATTI, 2009).
Concluindo, podemos resumir que o papel do administrador está pautado principalmente em organizar de forma racional os recursos disponíveis e eleger as prioridades, visando melhores rendimentos, menores custos e melhores combinações de fatores (GITMAN, 2010).
INTRODUÇÃO AOS CUSTOS
Conhecer as maneiras de chegar ao custo unitário de um bem eleva o potencial para que o profissional tenha um entendimento mais completo do mercado, seja ele qual for, pois é a partir do custo unitário que os preços finais são formados. Sendo assim, primeiro os custos de todos os fatores de produção devem ser pagos, para que depois seja gerado um lucro que remunerará o trabalho e os outros fatores na produção de um bem qualquer.
Os custos na agropecuária têm características distintas da maioria dos produtos, por conta dos fatores climáticos e de outros elementos. Os mercados dos produtos de origem agropecuária apresentam grande flutuação de custos e de preços por conta dessas características, portanto ter o controle dos custos de produção na agropecuária é um desafio para exercer uma atividade administrativa profissional.
SISTEMAS DE CUSTOS NA AGROPECUÁRIA
Um sistema de custos é constituído por uma série de procedimentos que visam a uma correta valorização dos fatores de produção para determinada unidade produzida ou lote produzido no ciclo produtivo do bem em questão.
A nomenclatura ou o termo “custos” se refere aos fatores utilizados para produzir algum bem. Normalmente essa quantidade de fatores é traduzida em moeda para que tenhamos um formato padronizado e mensurável, de modo que todos possam interpretar com maior facilidade os dados organizados.
Quando compramos algo, dizemos que determinado objeto custou um “X” em valores monetários. Se tivermos que nos locomover até determinado ponto para adquirir o objeto, somamos as despesas com deslocamento ao valor do produto e dizemos: o produto custou “X” + combustível gasto = Custo Total. Para um consumidor comum, essa afirmação estaria totalmente correta se ele se deslocasse de carona e se o seu tempo não custasse nada.
Receitas:  os recebimentos monetários oriundos de vendas de mercadorias ou serviços correspondem geralmente às receitas. Também podem ser chamadas contabilmente de entradas. As entradas de moeda ou receitas podem ser recebidas à vista (Receita à vista) ou podem estar registradas como direitos, que é o caso das Receitas recebidas a Prazo, ou ainda, Receitas a receber.
As receitas podem ser classificadas como brutas e líquidas. As receitas brutas não deduzem os impostos, por exemplo, ICMS – Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – e IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados. Os abatimentos e descontos também não são deduzidos das receitas brutas. Os itens abatimentos e descontos são mais utilizados no comércio atacadista e varejista, assim como na indústria. Pode-se demonstrar as receitas, conforme a Fórmula 1, expressa da seguinte forma:
Fórmula 1:
 – Receita Líquida
 – Receita Bruta
– Impostos sob as vendas, abatimentos, descontos
· Desembolsos: o desembolso é uma representação muito generalista nos sistemas contábeis. O termo significa ou representa qualquer saída monetária do caixa para um pagamento qualquer, então um desembolso engloba uma despesa, um gasto, um custo ou ainda um pagamento de um investimento. Saiu dinheiro do caixa, então ocorreu um desembolso. O termo desencaixe também pode ser usado para determinar um desembolso.
· Despesas: todos os bens consumidos para obtenção de receitas são chamados de despesas. A palavra-chave neste conceito é “consumidos”, por que as despesas representam desembolsos com itens fundamentais à produção, itens que serão utilizados para obter um produto ou produtos, e que posteriormente serão vendidos. A característica mais importante e que deve ficar marcada para o bom entendimento desse conceito está relacionada ao uso do ativo que representará uma despesa. Apresentamos como exemplo a compra de um insumo que será utilizado (ou podemos usar o termo aplicado, no sentido do uso) apenas uma vez: um defensivo agrícola que é aplicado em estado líquido por meio de uma pulverização sob a plantação. O defensivo é aplicado (usado) e fisicamente se incorpora ao sistema fisiológico da planta para exercer sua ação. Sob o olhar da contabilidade, antes do uso ele representa um ativo (estocado em um galpão). Após seu uso, o mesmo defensivo representa, para o sistema de custos, uma despesa, pois para o sistema físico ele deixou de existir.
A despesa é um elemento fundamental ao negócio, pois ajuda a gerar receita. O item adquirido através de uma despesa não pode ser reaproveitado, uma vez consumido, não pode ser utilizado novamente.
· Perdas: o termo perdas é muito simples de conceituar, ele representa os desembolsos anormais de contingência de acidentes, incêndios, produtos perdidos por deterioração, validade etc.
· Investimentos: a diferença entre um investimento e uma despesa está pautada principalmente no uso do bem ou serviço adquirido ou fator de produção. Enquanto a despesa será consumida no momento em que for utilizada pela empresa em algum processo de fabricação, o investimento será consumido em mais de um ciclo produtivo, portanto irá colaborar com a geração de receita por mais de uma vez, a exemplo de uma máquina qualquer, que terá um tempo de uso de dez anos em uma empresa cujo produto tem um ciclo produtivo diário. Nesse caso, será desembolsado um valor para comprar a máquina e se obterá o benefício de seu uso pelo tempo de dez anos, acrescentado um patrimônio à empresa cujo uso será de uma década.
Ganhos e lucros: os ganhos, da mesma forma que as perdas, podem ser enquadrados em eventos inesperados ou que estejam fora das atividades produtivas, como aplicações financeiras. Os lucros já são decorrentes da atividade em si, ou seja, derivam das receitas subtraídas das despesas, investimentos e impostos, ou também podemos dizer que os lucros são o resultado do valor de receitas totais deduzidas dos custos totais.
Máximo Lucro = Máxima diferença possível entre Receita Total e Custo Total de um produto pronto (acabado).A seguir, apresentamos uma forma simplificada de se obter resultado do Lucro Bruto:
Fórmula 2:
                                             
  – Lucro Bruto
 – Receitas Brutas
 – Custos Totais
· Receita Bruta provém da quantidade vendida multiplicada pelo valor de venda por unidade, lote ou quantidade de produto ou serviço, sem deduzir impostos e abatimentos, conforme visto na Fórmula 1.
· Custos Totais são gerados pelo somatório de todos os custos empregados na produção de uma unidade, lote ou quantidade específica de um produto ou serviço.
Ainda podemos citar outro termo importante no que tange a sistemas de custos e que é utilizado correntemente em publicações, é o termo “custos de produção”.
Quando vemos as palavras “custo de produção”, poderemos pensá-las de duas formas: os Custos Unitários de Produção e os Custos de Produção. Os dois termos tratam de uma mesma base fundamental que se refere ao emprego dos fatores utilizados na produção de determinado bem, mas os dois termos guardam sutis diferenças que podem passar despercebidas, por isso vamos esclarecer em nossos estudos.
Os custos de produção estão associados aos gastos com a produção em geral e incluem os insumos, a mão de obra, embalagens etc., enfim, podemos dizer que os custos de produção se referem a todos os insumos utilizados direta e indiretamente na produção.
O termo custo se identifica com o produto, enquanto despesa se refere aos gastos do período. Essa diferença é interessante no tocante ao entendimento dos conceitos, mas na prática essa diferenciação é pouco notada em relatórios e registros gerenciais.
O custo unitário de produção se refere à razão entre a soma dos gastos e a quantidade de produtos produzidos. Se utilizarmos o termo custo de produto vendido, provavelmente deveremos acrescer algum custo de venda após o produto pronto.
Como vimos, um custo por unidade é a razão entre os custos totais e as unidades produzidas, como demonstrado na Fórmula 3:
Fórmula 3:
 – Custos por Unidade Produzida   
 – Custos Totais
– Número de Unidades Vendidas ou Produzidas
Os movimentos de custos estão demonstrados a seguir para ilustrar melhor nossa discussão:
Quadro 1 – Movimentos de custos
Como você pôde notar, são mostrados dois momentos. Sob efeito da Fórmula 3, no momento 1 temos um custo por unidade de 6, enquanto no momento dois temos um custo por unidade de 8,3. Fica evidente que os custos por unidade se alteram para mais por conta do aumento dos custos totais. Um movimento reverso poderia acontecer caso os custos totais se reduzissem.
No entanto, a alteração de custos unitários também pode ocorrer por meio de uma alteração na produção. Por exemplo, basta ocorrer perdas de matéria-prima que levem a uma quantidade menor de unidades produzidas ou uma queda de eficiência qualquer por algum fator externo ou interno. Assim, mesmo com os custos totais mantidos, teremos maiores custos por unidade, conforme mostrado a seguir:
Quadro 2 – Momentos de custos
Agora que temos mais clareza do significado do conceito de custos e de custos de produção unitários, abordaremos conceitualmente outras definições que podem surgir e que deveremos ter em mente para que não façamos confusão. Poderemos nos deparar com o conceito “Custo Histórico”, que para Santos e Marion (1996) trata de ativos do patrimônio, que são valorizados pelo seu custo de compra, independentemente do tempo que estejam estocados.
Também poderemos nos deparar com o termo Custo de Reposição, que significa uma valorização de estoques para o caso do uso na formação do preço. Esta formulação é utilizada para não ocasionar perdas por valorização defasada de insumos em estoque com preços antigos. Assim são utilizados valores atualizados de mercado para estoques comprados em momentos anteriores aos reajustes.
Lembramos que no caso das commodities agrícolas os produtores exercem a posição de tomadores de preço, portanto o princípio dos custos de reposição normalmente não é utilizado desta maneira por produtores rurais ou indústrias de armazenagem de grãos que não realizam maiores transformações nos seus produtos finais, ou seja, processam somente secagem, limpeza e armazenamento de produtos agrícolas.
A contabilidade de custos está reservada para analisar a apuração de resultado na forma de lucro, controle do custo de produção e as análises de ponto de equilíbrio que mostram a quantidade mínima vendida dentro do custo aplicado, para que uma empresa qualquer logre o equilíbrio entre os custos totais e as receitas totais.
Nesse caso (no ponto de equilíbrio), as receitas deduzidas dos custos totais resultaram em valor zero para o lucro líquido, pois o valor das receitas é igual ao valor do custo total no ponto de equilíbrio, que pode ser demonstrado a seguir:
Fórmula 4:
No cálculo do ponto de equilíbrio deveremos utilizar a Receita Líquida Total () (Fórmula 5), caso contrário o resultado real será negativo, pois não foram descontados os impostos de venda (ICMS, IPI, etc.). A seguir está descrita a equação da Receita Líquida total:
Fórmula 5:
 – Receita Líquida Total
 – Receita Total
Custos fixos e variáveis e custos diretos e indiretos, podem adquirir um caráter mais complexo na medida em que os conceitos se encaixam um sobre o outro. É possível que na prática o gestor tenha que lidar com custos que são fixos e indiretos ou variáveis e indiretos, ou ainda, diretos e fixos ou diretos e variáveis. O que não ocorrerá, de maneira alguma, são custos classificados como fixos e variáveis ao mesmo tempo ou diretos e indiretos ao mesmo tempo. Isto posto, vamos definir o que significa cada elemento, assim você terá clareza do assunto, e ao final do capítulo aplicaremos esses conceitos para uma fixação definitiva sobre o assunto.
Existe um princípio contábil largamente conhecido no meio dos contadores e profissionais, que trata desse assunto que nos é pertinente no momento. Chama-se Princípio da Consistência.
Para Mattos (1999), o Princípio da Consistência significa que uma vez seguido um conjunto de critérios, a empresa deve tomar esses critérios como padrões e não abandoná-los, referindo-se, claro, a critérios contábeis. A afirmação da autora é reforçada por meio da justificativa de que os relatórios contábeis devem permitir, com a padronização, que diferentes resultados sejam comparáveis entre períodos.
CUSTOS DIRETOS E CUSTOS INDIRETOS
Os custos diretos e indiretos são assim definidos pela identificação do custo com o produto final. Se o custo tem uma identificação direta com o produto (é parte integrante), ele se chamará custo direto, por exemplo, os insumos utilizados em determinada produção fazem parte do produto e são classificados como custos diretos.
As definições dos subtítulos (custos diretos e indiretos) se referem, segundo Santos e Marion (1996), à facilidade que se tem em identificar estes elementos dentro de um sistema de custos ou de uma série de despesas.
Os custos que são indiretos não estão ligados diretamente à produção, a exemplo, os juros pagos a compromissos financeiros, as depreciações de máquinas e equipamentos.
Agora poderemos incrementar a nossa fórmula de custos, pois os Custos Totais compreendem os custos diretos somados aos custos indiretos para que seja calculado o custo por unidade.
Lembramos que esta não é a única maneira de calcularmos custo unitário. Mostraremos outras formas de examinar a questão quando esclarecermos os custos fixos e variáveis. Por hora, ficamos com uma formulação de custo unitário com base em custos diretos e indiretos. Vejamos:
Fórmula 6:    
        
Então:   
Fórmula 7:      
 – Custos por Unidade Produzida
 – Custos Diretos
 – Custos Indiretos 
 – Número de Unidades Produzidas
 – Custos Totais
Os custos de fácil identificação são diretos e os custos de difícil identificação são indiretos. Essa classificação está correta, mas veremos algumas formas mais apropriadas para a realizarmos, pois da forma como foi exposta, ainda está vaga.
Vejamos primeiro os custos diretos. Esses custos são de identificação direta, exatamente como seu nome. Representamo valor de lançamento nas despesas, tais quais foram escritos no fluxo de caixa, por exemplo, insumos, mão de obra exclusiva da atividade, gastos com manutenção de máquinas e equipamentos, fretes etc.
Quadro 3 – Custos organizados pelos princípios dos custos diretos e indiretos
Vejamos o polo oposto aos custos diretos para melhorar o entendimento. Os custos indiretos representam os investimentos em uma atividade, assim como os elementos ou fatores que não servem somente a uma atividade-fim. Assim, os custos indiretos estão relacionados a mais de um produto ou necessitam ser considerados em frações quando se tratam dos sistemas de custos, tanto na composição dos custos de produtos como nos custos unitários do mesmo produto ou bem.
Santos e Marion (1996) definem custos indiretos como custos necessários à produção de mais de um produto e que são alocados arbitrariamente por um sistema de rateio, por estimativas e por outros meios de distribuição para compor o custo.
Uma distribuidora de produtos agropecuários possui em seu portfólio 25 produtos. Essa distribuidora possui empilhadeiras para todos os produtos, um staff administrativo de oito pessoas que operam e coordenam inúmeros processos para todos os produtos da distribuidora para que seus produtos atendam eficientemente ao varejo. Temos assim, dois elementos de custos indiretos: empilhadeiras e administração.
Os custos de uma distribuidora, com toda certeza, vão além do valor de compra dos produtos das respectivas fábricas. Imediatamente, uma pergunta vem à cabeça: Como poderemos apropriar adequadamente esses custos em cada produto para que possamos saber os custos desta distribuidora? Neste ponto entram os sistemas de rateio ou sistemas estimados, como bem citam Santos e Marion (1996).
Afinal, o que são sistemas de rateio ou distribuição? São formas lógicas, racionais, para apropriar aqueles custos indiretos aos “produtos que fazem uso” desses fatores. Os custos que merecem ser distribuídos desta forma são indiretos. Eles podem ser de natureza mais relacionada a despesas, como a administração ou a energia elétrica utilizada em mais de uma atividade dentro da mesma empresa, ou ainda podem ser relacionados aos investimentos que sofrem perdas de valor com o decorrer do tempo devido a desgastes naturais. A nomenclatura utilizada para classificar esses desgastes naturais, tanto de investimentos em maquinários e equipamentos, como em elementos biológicos (plantas perenes), é chamada de depreciação, amortização, ou ainda, exaustão.
Plantas perenes são culturas que permanecem em uso por mais de um ano agrícola, ou seja, antes de se tornar improdutiva ou ineficiente, a cultura produz por mais de um período. Exemplo: erva-mate, chá, café.
CUSTOS FIXOS E CUSTOS VARIÁVEIS
Inicialmente, queremos enfatizar que as duas classificações (custos diretos e indiretos; custos fixos e variáveis) estão absolutamente corretas e são largamente utilizadas. No entanto, o administrador deve ter muito cuidado nas classificações para obter a consistência necessária. Segundo Mattos (1999):
Custos fixos são os custos de certos recursos produtivos cujas quantidades não podem ser mudadas em resposta às mudanças na quantidade produzida a curto prazo. Tais custos, portanto, não variam com as quantidades produzidas.
Custos variáveis são custos de recursos cujas quantidades podem ser mudadas a curto prazo como resposta a incentivos ou desincentivos de mercado, com relação ao volume de produção. Esses custos, portanto, variam conforme a quantidade ou volume produzido.
Os custos variáveis mudam em proporção direta com o volume de produção. Exemplo: horas-máquina e insumos ou materiais diretos.
Os custos fixos são aqueles que permanecem inalterados em termos físicos e de valor, independentemente do volume produzido e dentro de um intervalo de tempo relevante. Geralmente são originários de posses de ativos ou de capacidade ou estado de prontidão para se produzir, por isso podem ser chamados também de custos de capacidade (SANTOS; MARION, 1996).
Contudo, temos alguns exemplos que serão sempre custos fixos quando representarem um desembolso para uma empresa. São eles: aluguéis, salários de funcionários e depreciações. Também teremos exemplos de rubricas que serão sempre variáveis, como insumos e manutenções.
Dentro das fases de produção de produtos agropecuários, os custos variáveis representam aqueles ligados fortemente à produção e às tecnologias de produção, enquanto os fixos estão mais ligados a serviços administrativos e de gestão. Isso ocorre de maneira geral e não deve ser tomado como regra. Para efeito de exemplo, o quadro a seguir mostra uma distribuição de custos que normalmente são fixos e variáveis.
Quadro 4 – Custos organizados pelos princípios dos custos fixos e variáveis
Alguns custos variáveis não mudam em proporção direta com o volume produzido, ou exatamente na mesma proporção, mas variam na medida em que a produção se altera, portanto podem ocorrer em uma proporção maior ou menor. Esse fato não invalida a nossa classificação de custos variáveis, apenas traz uma ressalva ao conceito, tornando-o mais flexível e prático.
Após vermos as duas principais formas de classificação dos custos, ainda podemos inserir a forma de classificar os custos quanto À sua natureza. Essas classificações são como subclasses dentro de uma classificação mais ampla, que são os custos diretos ou indiretos e fixos ou variáveis. Essas subclasses normalmente contêm grupos menores de contas e são nomeadas de acordo com o grupo de despesas. Por exemplo:
a) Combustível e lubrificantes – dentro dessa conta poderemos lançar gastos com combustível para máquinas e equipamentos e todos os tipos de lubrificantes.
b) Depreciação de máquinas – esta conta abriga os lançamentos referentes aos custos de depreciações pelo uso das máquinas de uma empresa ou propriedade rural.
Qual a diferença entre desembolso e despesa?
Despesa se aplica a um gasto em um ativo essencial, que será consumido uma só vez. Desembolso representa qualquer saída monetária, seja gasto, despesa, investimento ou perda.
Assinale a alternativa correta que completa a frase: O total de unidades produzidas no período anual significa dizer _____:
Quantidade de um produto qualquer, produzido durante um ano.
Assinale a alternativa correta que completa a frase: Um aumento nos custos totais significa obrigatoriamente:
Maiores custos por unidade.
DEPRECIAÇÃO, EXAUSTÃO E AMORTIZAÇÃO
Os termos depreciação, exaustão e amortização, em sentido amplo, podem ser utilizados ou aplicados para qualquer bem de vida útil limitada, porém existem algumas diferenças sutis entre os termos, que servem para diferenciá-los no sentido de direcionar o tipo de bem a ser amortizado, exaurido ou depreciado (SANTOS; MARION, 1996).
Para que tenhamos um entendimento amplo, discutiremos do que se tratam os termos. Mattos (1999) comenta que a maioria dos bens de capital estão sujeitos à depreciação, ou seja, há uma queda em seu valor na medida em que o tempo passa. A queda no valor do bem refere-se ao valor de aquisição. Essa queda no valor do bem ocorre por obsolescência e uso, e os valores de depreciação são valores estimados por cálculos. Os principais métodos de cálculo são:
· Método linear.
· Método da soma dos números naturais.
Na classificação entre custos diretos e indiretos, as depreciações fazem parte dos custos indiretos, e na classificação entre custos fixos e variáveis, a depreciação faz parte dos custos fixos de produção. Em dúvida, você deve retornar aos conceitos para prosseguir com esta leitura.
Vejamos um exemplo prático. Uma fábrica de processamento de polpa de fruta adquire um novo equipamento de pré-lavagem de frutas. Esse equipamento será usado por aproximadamente 15 anos. Se os gestores apropriarem todo o valor de compra da máquina aos custos de produção do primeiro ano de uso, certamente os custos de cada frasco de polpa de fruta subirão de maneira significativa, pois a máquina é importada e foi adquirida por um alto valor. Suponhamos que nossa máquinatenha custado 2 milhões de reais e tenha capacidade, em um ano, para preparar 100 mil quilos de frutas. Dividindo o valor da máquina pela quantidade que ela processará em um ano, (), teríamos que acrescentar ao custo de produção de cada quilo de polpa pronta para venda o valor de R$ 20,00 reais, somente em referência à depreciação deste equipamento.
Como poderíamos estabelecer de forma mais criteriosa este custo de depreciação? Primeiro, pelo método linear, aplicando a equação a seguir:
Depreciação pelo Método Linear
Fórmula 8:
 – Depreciação Anual
N – Número de anos de vida útil participando das atividades
 – Valor real inicial de aquisição
 – Valor real residual final do ativo ou valor de sucata
Neste caso, a taxa de depreciação anual do ativo é constante, assim o ativo terá depreciação constante durante toda a sua vida útil, conforme mostrado na Figura 5, que trata do nosso exemplo da máquina de pré-lavagem de frutas.
Vejamos o exemplo citado, supondo que o valor residual da máquina seja zero (R$ 0,00). Aplicando a Fórmula 8 teríamos:
A depreciação do equipamento que foi adquirido por R$ 2.000.000,00, com vida útil de 15 anos e valor residual zero, será de R$ 133.320,00 ao ano, ou, ao realizarmos o somatório de custos, no item depreciações teríamos o valor de R$ 133.320,00 referente à máquina de pré-lavagem, e isso se aplica em qualquer ano de sua vida útil.
Depois de calcular a depreciação anual da máquina (no exemplo anterior), verificamos que a incidência do custo de depreciação desse equipamento, sob uma produção de 100 mil quilos da fábrica, () incide em R$ 1,33 para cada quilo de polpa pronta. Muito diferente dos R$ 20,00 encontrados quando alocamos todo o valor da máquina em um só ano.
Gráfico 1 – Taxa constante de depreciação pelo método linear
Vejamos agora a depreciação pelo método da soma dos números naturais. Para isso, utilizaremos um outro exemplo. Temos um trator adquirido por R$ 80.000,00, supondo uma vida útil de 10 anos. O valor residual de uma máquina equivalente, com dez anos de uso, foi investigado no mercado e chegou-se a um valor médio de R$ 10.000,00. Assim, o valor residual do trator é de R$ 10.000,00.
Esse método não produz uma depreciação linearmente uniforme como o método anterior. No entanto, nos dá a possibilidade de calcular dada depreciação de um ativo, no ano em que desejarmos, basta acrescê-lo à Fórmula 9. Utilizando o exemplo, faremos o desenvolvimento do cálculo. A depreciação em um ano t qualquer é calculada desta forma, vejamos:
Fórmula 9:
Em que:
Fórmula 10:
E:
Fórmula 11:
 – Depreciação anual em um ano t qualquer
 – Somatório dos números naturais de 1 a N pela fórmula da progressão
 – Vida útil em anos
 – Taxa de depreciação em um ano t qualquer
 – Ano referente à depreciação procurada
Calculando a depreciação do trator ao final do primeiro ano, cujo valor inicial foi estipulado em R$ 80.000,00, o valor residual R$ 10.000,00 e vida útil em 10 anos, teremos:
Calculando valor de S teremos:
Portanto:  = taxa de depreciação para o 1º ano do trator. Aplicando a fórmula para depreciação, buscando o valor de  (ano 1), teremos:
Assim, o valor da depreciação do trator seria de R$ 12.727, 27 ao final do seu primeiro ano de uso. O mesmo cálculo poderá ser executado para qualquer outro ano de depreciação, basta mudar o ano (  ) dentro da fórmula:  .
Agora temos as duas formas de cálculo de depreciação e podemos compará-las nas figuras a seguir, para que você reflita e observe como a depreciação incide em cada um dos formatos de cálculo, especialmente na taxa de depreciação, que mostra as diferenças fundamentais nas duas formas de estruturar os valores de depreciação, gerando diferentes valores anuais.
Nota-se claramente que, na medida em que um ativo ou bem sofre desgaste (depreciação) sob o método dos números naturais, ocorre uma queda gradativa nas taxas de depreciação. Assim, ocorrem perdas de valor maiores nos primeiros anos de uso, conforme mostra a Figura 7 “Valor da depreciação/ano” (R$):
Quadro 5 – Depreciação com base de cálculo por meio do método linear
O autor.
Quadro 6 – Depreciação calculada por meio do método da soma dos números naturais
O autor.
Gráfico 2 – Taxa constante de depreciação pelo método da soma dos números naturais
A depreciação, amortização e exaustão não são exatamente a mesma coisa, apesar de serem aplicadas a ativos com vida útil limitada. No que se refere às culturas permanentes (florestas, árvores), fala-se que esses ativos são depreciáveis apenas se forem extraídos frutos dessas culturas. Nessa hipótese, o custo de formação dessas culturas é depreciado em tantos anos quantos forem os anos de produção.
Os casos de depreciação em plantios permanentes podem ser cafeeiros, laranjeiras, chás e outras árvores frutíferas em geral, assim como alguns animais de trabalho e de produção que são “permanentes”. Naturalmente podemos perguntar: Qual taxa de depreciação deveremos aplicar a essas culturas e animais? Os exemplos das plantas não foram calculados como os exemplos de máquinas. Para sabermos qual o comportamento de determinadas plantas, como sua vida útil e sua taxa produtiva durante a vida útil, deveremos consultar agrônomos e veterinários da região para passar informações mais precisas a respeito. Portanto, se uma videira possuir uma vida útil de 20 anos na região da Campanha Gaúcha, ela terá uma taxa de depreciação de 5% (100/20) ao ano, ou seja, durante sua vida útil serão atribuídos 5% do valor de implantação da cultura ao custo de produção na forma de depreciação, que pode fazer parte dos custos indiretos ou fazer parte dos custos fixos da atividade que está sendo monitorada. Esta incidência de custos de depreciação inicia a partir do momento em que começa a produção da cultura. Antes disso, se acumulará na conta de formação de cultura o valor do ativo permanente.
As taxas de depreciação para culturas permanentes podem ser calculadas de acordo com o tempo de vida, simplesmente dividindo o tempo de vida útil da cultura por 100, para encontrar a taxa depreciável ao ano, conforme está descrito no parágrafo anterior. Também podemos calcular a depreciação através da estimativa total de produção, como veremos a seguir, no caso de uma depreciação pela estimativa de produção, por exemplo.
Em uma determinada cultura permanente estima-se colher em média, ao longo da vida da cultura, o equivalente a 1.000 toneladas por hectare. No primeiro ano de colheita logrou-se a média de 5 toneladas por hectare. Portanto, utilizando o cálculo [(5/1.000)x100] teremos uma taxa de depreciação de 0,5% do valor de implantação alocado ao custo por hectare.
A vantagem desse tipo de avaliação repousa no fato de que em anos de quebra de safra teremos um custo de depreciação mais proporcional à colheita. Do contrário, em anos de safra farta poderemos descontar um valor maior de depreciação, e desta forma estabeleceremos um maior equilíbrio nas contas.
Quando se tratar de florestas de extração de madeira, onde a própria planta é extraída do solo, não restando mais produto a ser colhido da mesma planta, o custo de aquisição ou formação desses produtos será objeto de cotas de exaustão, na medida em que as árvores são ceifadas. Os exemplos mais comuns da aplicação de exaustão são cana-de-açúcar, florestas e pastagens perenes. A avaliação da exaustão deverá ocorrer de forma que a incidência do custo de formação de uma floresta destinada a corte de árvores, por exemplo, levará um montante proporcional à parcela consumida ou retirada para venda. O formato de cálculo pode levar em conta, para isso, a quantidade de árvores retiradas na razão da quantidade total de árvores existentes no período-base ou original, antes do primeiro corte, ou somente o número de cortes em relação aos gastos de implantação ou formação.
Vejamos, por exemplo, uma floresta de eucalipto com um total de 150.000 mil árvores e uma previsão de cinco cortes. Neste caso, a exaustão ocorrerá em parcelas de 20% (100/5) sobre o valor de implantação. Caso o valor para implantação fosse de R$ 100.000,00,teríamos R$ 20.000,00 de custos de exaustão em cada corte da floresta de eucalipto.
Também poderíamos fazer o cálculo pela quantidade de árvores retiradas. Se no primeiro corte foram retiradas dez mil árvores, o que equivale ao percentual de 6,66%, os custos de exaustão para o primeiro corte deverão permanecer em 6,66% do valor de implantação da floresta até o momento desse primeiro corte:
 – Árvores colhidas em um momento qualquer
 – Total de árvores-base
O termo amortização está reservado tecnicamente para aquisições de direitos a empreendimentos de terceiros, de forma que os custos desses direitos sejam apropriados ao longo do período determinado em contrato, para que a exploração ocorra. Assim, a amortização pode ser contabilizada pelo tempo de contrato, de forma linear, ou ainda com base na proporção de colheita, como foi visto para o caso de exaustão.
Como já foi comentado, as pessoas mais indicadas para estimar o tempo de vida útil de empreendimentos rurais como lavouras ou plantas perenes são os profissionais da área a ser avaliada, pois estas pessoas teriam maiores condições de julgamento de acordo com o clima, solo, manejo etc. Esses elementos variam de uma região para outra, tornando mais complexas as avaliações para os que não são profissionais da área.
No caso de máquinas, equipamentos e construções, também temos depreciações sujeitas à avaliação, ou seja, no caso de depreciações de imóveis, benfeitorias, máquinas e implementos, podemos afirmar o mesmo. A vida útil desses itens pode ser estimada da mesma forma, através de consulta a profissionais do ramo. No entanto, existem estimativas que podem servir de orientação ao profissional encarregado de elaborar os custos de produção e controlar os resultados.
A seguir, apresentamos algumas estimativas de depreciação desses ativos:
Quadro 7 – Estimativas de depreciação para máquinas agrícolas
O autor.
Quadro 8 – Estimativas de depreciação para construções
O autor.
Quadro 9 – Estimativas de depreciação para equipamentos
O autor.
Quadro 10 – Estimativas de depreciação para culturas perenes
Os elementos descritos apresentados tratam de um tipo de despesa indireta ou fixa, as depreciações ou exaustão e, ainda, as amortizações. Partiremos agora para o tratamento de despesas ou custos indiretos, normalmente presentes em qualquer empreendimento do setor do agronegócio. São aqueles custos que “participam” em mais de uma atividade-fim, contudo pertencem à mesma empresa. Lembramos que as depreciações podem estar dentro desses custos indiretos que deverão sofrer rateio, pois podem representar mais de uma atividade. Sendo assim, o nosso próximo tema trata desses elementos comuns, portanto os procedimentos para distribuir corretamente estes custos, que são de uso comum para mais de uma atividade-fimComo os investimentos participam dos custos por unidade produzida?
Na forma de valores alocados como depreciação, amortização ou exaustão.
APROPRIAÇÃO DE CUSTOS COMUNS
Podemos citar novamente um exemplo para relembrar os custos que são comuns a mais de uma atividade. As despesas com administração são bem representativas destes custos que necessitam de rateio, ou seja, precisam ser distribuídas entre as atividades das quais fazem parte.
Vamos a um exemplo: Poderemos facilmente ter uma empresa rural produzindo carne e grãos em diferentes áreas (partes da mesma propriedade rural), ou até mesmo na mesma área, mas em diferentes épocas do ano. No entanto, o escritório que trata dos controles da parte burocrática administrativa é o mesmo. Os custos que se apresentam dessa forma são chamados de custos sujeitos a um rateio ou gastos que atendem a mais de um centro produtivo dentro da mesma unidade. Outra amostra bem clara desses custos é a mão de obra utilizada, ora com uma atividade, ora com outra atividade.
A apropriação desses custos, chamados indiretos, poderá ser realizada por vários procedimentos e não existe a melhor técnica para conceber tal manobra. No caso da máquina e da mão de obra, poderíamos ter o registro fidedigno das horas trabalhadas em cada atividade e depois alocar os custos de acordo com o tempo utilizado para cada um. Isto seria o ideal a fazer nesses casos, pois teríamos um registro consistente com o que foi gasto em cada uma das atividades. O que ocorre é que nem sempre teremos esses registros.
Veremos a forma de alocar ou realizar rateio proporcionalmente aos custos diretos das atividades desenvolvidas em uma unidade produtiva. Pode ser uma fazenda ou uma distribuidora de produtos, até mesmo uma agroindústria ou prestadores de serviços no agronegócio.
Dessa maneira, distribuiremos custos que são comuns na mesma proporção dos custos diretos das atividades, como pode ser observado na Figura 13:Unidade produtiva: local estabelecido e delimitado para acontecer determinado tipo de produção. No caso de propriedades rurais, as unidades produtivas são as próprias fazendas. No caso de uma indústria, a unidade é representada pelas áreas físicas que a compõem: construções, equipamentos etc.
Custos rateados: ratear significa dividir, ou mesmo distribuir segundo a proporção que, por justiça, cabe a cada um. Da mesma forma, podemos conceituar os custos rateados. Aqueles custos passíveis de uma distribuição. A distribuição ocorre nos custos que pertencem a mais de uma unidade produtiva ou atividade produtiva dentro da mesma unidade, mas que foram apropriados ao mesmo tempo para as duas unidades ou atividades. Como exemplo temos as máquinas de uso em duas unidades ou em uma unidade com duas atividades.
Quadro 11 – Procedimento de rateio pela proporção de despesas diretas
O autor.
Perceba que é possível encontrar a proporcionalidade dos custos diretos nas duas atividades e redistribuí-los aos que são comuns (na mesma proporção), somando a parcela proporcional dos custos rateados aos custos já arbitrados diretamente a cada atividade.
Como vimos na figura anterior, após a coluna de descrição da natureza dos itens (1ª coluna) temos os custos diretos da pecuária, seguidos (da esquerda para a direita) da coluna custos diretos da agricultura e custos comuns às duas atividades, e a última coluna soma os valores. Os dois passos para realizar a distribuição de custos comuns são:
a) Encontrar os valores relativos dos custos diretos das duas atividades, como está descrito a seguir e também está descrito na Figura 13, antepenúltima linha.
b) Redistribuir os custos que são comuns na mesma proporção, somando os custos rateados e dividir aos custos já arbitrados diretamente a cada atividade.
Na sequência, apresentamos o mesmo raciocínio, mas descrito de outra maneira:
Assim, apropriando os custos comuns teremos 30% destes para a pecuária e 70% para a atividade agrícola da fazenda, como está demonstrado a seguir e também na Figura 13:
os custos totais das duas atividades separadas, conforme constam na figura anteriormente mencionada:
Seguem outras maneiras de rateio que podem ser empregadas:
a) Área utilizada em propriedades rurais. Assim o rateio obedece à proporcionalidade de área utilizada.
b) Mediante a rentabilidade da atividade, o que faz com que os investimentos mais lucrativos absorvam maior quantidade de custos comuns a outros negócios da mesma unidade produtiva.
c) Tempo de trabalho. Assim, negócios que empregam maior dedicação de tempo de trabalho poderão receber maiores aportes de custos comuns. Esse tipo de rateio normalmente é usado em empreendimentos que empregam grande quantidade de mão de obra e este centro de custos representa um dos principais elementos do custeio total.
Neste ponto podemos agregar à nossa fórmula de custos por unidade produzida, os custos que foram rateados e irão compor os custos de uma atividade quando ela faz parte de uma mesma unidade produtiva que trabalha com mais de um produto.
Fórmula 12:
     
 – Custos por Unidade Produzida
  – Custos Diretos
  – Custos Indiretos
  – Número de Unidades Produzidas
  – Custos comuns rateados entre atividades
Desta maneira, após encontrarmos os valores apropriados ou rateados, os somamosaos valores dos custos diretos constantes nas atividades e teremos 
CUSTO UNITÁRIO DE PRODUÇÃO
Custo unitário de produção, e outras formas de abordar custos no agronegócio, é a última etapa deste pequeno manual de custos. O objetivo final dessa leitura foi dividido em duas etapas dentro do seu plano de desenvolvimento do curso de Contabilidade Rural.
O quadro 12 mostra, de uma maneira geral, uma propriedade rural que produz carne bovina e soja, elementos bem tradicionais e presentes nas atividades produtivas no Brasil. Os dados estão organizados conforme classificação de custos diretos e indiretos, e também estão divididos por atividade ou centro de custos.
Assim, os custos produtivos estão coletados e registrados de forma que poderemos calcular os custos unitários de produção, tanto da atividade agrícola quanto da atividade pecuária de corte. A equação de base (fórmula) que utilizaremos é a de nº 12:
     
 – Custos por Unidade Produzida
  – Custos Diretos
  – Custos Indiretos
  – Número de Unidades Produzidas
  – Custos comuns rateados entre atividades
Quadro 12 – Custos de produção distribuídos em centros de custo por meio da classificação custos diretos e indiretos, para duas atividades em uma propriedade rural
,8
O autor.
Cálculo do custo unitário (kg) de produção pecuária, de acordo com a figura anterior. A partir da Fórmula 12, () temos:
 = 87.430,00 + 20.200,00 + 40.652,57 
Como você pôde observar, poderemos aplicar o cálculo sem que tenhamos três das variáveis fundamentais, portanto precisamos da quantidade de unidades produzidas.
Na pecuária de corte, os animais são considerados produtos prontos para a venda e abate (quando esta se destina à venda de animais para abate) quando estão completamente acabados, pois apresentam acabamento de gordura suficiente para os padrões industriais e de consumo.Abate – (1) é uma das operações principais da exploração florestal. Consiste no corte de árvores que serão usadas em processos de transformação ou para geração de energia. Normalmente este corte é feito o mais junto possível ao solo, impedindo o rebrotamento; (2) consiste na matança de animais para fins de consumo ou comercialização.
Terminação ou engorda – termo utilizado para designar a última etapa de uma criação comercial de animais, na qual é dada a forma final de percentual de gordura, peso e/ou tamanho que o animal vai para o abate.
Outra afirmação importante na pecuária trata da quantidade produzida, pois animais que ganharam peso, ou seja, produziram e não foram vendidos, não são considerados como quilos produzidos para efeito de contabilidade de custos. Consideramos como produção aqueles animais vendidos, convertidos em quilos.
Em nosso caso fictício consideraremos os dois fazendeiros sócios, produzindo (vendendo) 110 quilos de carne em cada hectare utilizado (ou 110 Kg/ha). Aplicamos uma área total de 450 hectares, portanto a produção total anual da propriedade, no que tange à pecuária de corte, será de 49.500 kg (total anual). Assim temos nossa variável – unidades produzidas
 encontrada. Aplicando a Fórmula 12, teremos:
  
Assim, o custo do quilo de carne produzido nesta fazenda é de aproximados R$ 3,00.
Para calcularmos o custo do saco de soja produzido abordaremos a mesma formulação, supondo que os produtores operam com uma área de 350 hectares, produzindo em média, no ano em questão, 33 sacos de soja por cada hectare plantado. Portanto a fazenda produziu (11.550 sacos de soja.
Estamos considerando as duas atividades dentro do ano agrícola, não do ano físico, pois assim ponderamos sobre as duas atividades no mesmo período. Para o cálculo do custo do saco de soja, de acordo com a Figura 14, teremos:
Em que:
Portanto:
Assim, o custo do saco de soja produzido nesta fazenda é de aproximadamente R$ 35,50.
Lembramos que, se auferirmos a diferença entre o preço de venda e o custo de produção, teremos um lucro antes do imposto, portanto a sobra final ou lucro líquido sobre cada unidade seria resultado da diferença entre o custo de produção por unidade e o preço de venda desta unidade, subtraindo os impostos.
Poderíamos ter os mesmos custos produtivos distribuídos de outra forma, e de acordo com o que vimos até aqui, a outra forma seria desenvolvida a partir de uma divisão entre custos fixos e custos variáveis (ver Figura 15 – outro modo de registrar os custos).
Você observará pequenas diferenças nos custos totais das atividades por conta da distribuição dos custos comuns às duas atividades. No caso da divisão dos custos entre fixos e variáveis, a alocação de custos comuns foi efetuada pela proporção dos custos variáveis de cada atividade. No exemplo anterior havíamos executado esta operação através dos custos diretos de cada atividade. As duas formas são coerentes com as classificações utilizadas e as duas formas de rateio são aceitas contabilmente. Basta observar o princípio da padronização da coleta para que o administrador tenha um controle de custos ao longo dos anos. Em um caso em que se utilizam formas alternadas de organização, a dificuldade em examinar os custos ao longo de vários períodos fica prejudicada.
Quadro 13 – Custos de produção distribuídos em centros de custo por meio da classificação custos fixos e variáveis, para duas atividades em uma propriedade rural
1) Realizar o exercício utilizando a Figura 15. Calcular o custo de produção total para as duas atividades, alocando 50% dos custos comuns a cada atividade.     
Custo Produção Pecuária = 107.630,00
Custo Produção Agricola = 314.700,00
Custos Comuns = 135.600,00
Rateio 50% para cada de 67.800,00.
CpP Final = 107.630,00 + 67.800,00 = 175.430,00 
CpA Final = 314.700,00 + 67.800,00 = 382.500,00 
Quais são as principais maneiras de alocar os custos de produção? 
a) Custos fixos e variáveis;
b) Custos diretos e custos indiretos.
Marque a alternativa correta que apresenta quais dos seguintes dados precisamos para calcular os custos por unidade:
B) Custos totais, área utilizada, produção por unidade de área.
De maneira resumida e tomando como exemplo o quadro 13, para calcularmos os custos de produção deveremos realizar os passos descritos a seguir:
a) Escolher a forma de organizar os custos (fixos e variáveis ou diretos e indiretos).
b) Organizar espaços específicos nas coletas de dados, para itens que são comuns a mais de uma atividade e alocá-los devidamente (Figura 15, Coluna G).
c) Coletar os dados referentes ao ciclo produtivo de interesse, sistematicamente (padronizando formato, coleta de dados, auditorias etc.).
d) Calcular as depreciações dos fatores de produção envolvidos (equipamentos, máquinas, benfeitorias e veículos).  A exemplo, na Figura 15, Linhas 11 e 12.
e) Somar os custos para chegar ao resultado dos custos totais antes da alocação dos custos comuns (Figura 15, Linha 28).
f) Alocar os custos comuns (Figura 15, Linhas 29 e 30).
g) Encontrar o custo total depois da alocação de custos comuns (Figura 15, Linha 31).
h) Dividir os custos totais pelo número de unidades produzidas e encontrar, como resultado, o custo por unidade produzida.

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