A2- Gestão de Custos - Angela Siebra - Andreziene Almeida

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Universidade Veiga de Almeida 
 
Os conceitos da gestão de custos e a sua aplicabilidade no sistema de saúde 
 
Andreziene Almeida dos Santos 
Graduanda em Engenharia de Produção/ UVA 
 
Ângela Siebra Bouças 
Prof. M.Sc do Mestrado em Ciências Contábeis/UERJ 
 
RESUMO 
 
Os hospitais, em geral, apresentam dificuldades no processo de gerenciamento das suas 
atividades, tanto para atingir quanto para manter a excelência na prestação de serviços, devido 
à complexidade da estrutura organizacional, além das restrições financeiras, humanas e 
tecnológicas que enfrentam. Para minimizar tais problemas, a gestão dos custos se apresenta 
como uma importante fonte de informações para apoiar o processo de gestão hospitalar. Neste 
sentido, o presente estudo tem como objetivo sugerir a aplicação conjunta das metodologias de 
custeio por absorção, variável, ABC e UEP para não só o custeamento de procedimentos 
médicos em organizações hospitalares, mas também garantir a efeciência dos serviços 
prestados. 
 
Palavras-chave: Gestão de Custos. Métodos de Custeio. Sistema de Saúde. 
 
 
 
 
 
 
 
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INTRODUÇÃO 
 
Dentro da conjuntura do presente cenário do mundo organizacional, nota-se cada vez 
maior a importância da aplicação de métodos de custeio como meios para uma melhor gestão 
de custos. 
Tais métodos têm importância e aplicabilidade em quaisquer que sejam o segmento 
organizacional, visto que toda organização necessita de uma gestão de custos para seu 
funcionamento de acordo com suas características. 
Sendo assim, no sistema de saúde não seria de outra forma. O setor hospitalar encontra 
diversos desafios em sua gerenciabilidade e dentre as opções de métodos existem diferentes 
tipos que podem ser utilizados. 
Iremos nos aprofundar neste tema a seguir no presente artigo de forma a debater os 
principais métodos de custeio utilizados no sistema de saúde, seus conceitos e sua 
aplicabilidade. 
 
1 PROBLEMA DA PESQUISA 
 
O presente trabalho traz à tona a problemática referente à aplicabilidade da gestão de 
custos no sistema de saúde. 
Além disso, este estudo busca abordar quais seriam os principais métodos de custeio 
utilizados nos hospitais e uma breve conceituação dos mesmos. 
Diante deste cenário, quais seriam as possíveis contribuições da gestão de custos no 
processo de tomada de decisão das empresas que prestam serviços de saúde? 
 
2 JUSTIFICATIVA 
 
O tema de gerenciamento de custos é de grande importância em qualquer organização, 
visto que a escolha de um método adequado da melhor forma possível de acordo com as 
características e necessidades da empresa resulta numa melhor tomada de decisões e 
consequentemente num melhor resultado final. 
 
 
 
 
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3 OBJETIVOS 
 
3.1 OBJETIVO GERAL 
 
O papel da gestão de custos para tomada de decisão caracteriza-se como sendo de 
fundamental importância para as organizações, visando ter o controle dos gastos. As 
informações de orçamento e custos associadas aos indicadores de produção e qualidade, embora 
insuficientes para a visão de conjunto institucional, são importantes no planejamento e na 
tomada de decisão dos gestores. 
Obviamente, um valioso instrumento de gestão para a superação dos desafios impostos 
pela atualidade e para a busca da eficácia gerencial. 
Para garantir a vantagem competitiva da instituição, é preciso aliar a qualidade na 
assistência ao paciente a práticas administrativas com foco nos resultados. Em outras palavras, 
é atingir o equilíbrio financeiro e, ao mesmo tempo, aprimorar os serviços prestados. Uma boa 
gestão de custos, ao otimizar processos e evitar desperdícios, contribui para a melhoria interna, 
a gestão estratégica deve acompanhar a evolução dos resultados. A cada mudança no ambiente 
organizacional, é necessário fazer um novo diagnóstico, o que pode motivar ou não a tomada de 
novas decisões. O objetivo é priorizar ações que geram bons resultados com o menor gasto 
possível. 
Quando a gestão de custo em saúde não é realizada de forma eficiente, a precificação 
dos serviços não é feita corretamente, uma vez que não há um controle dos gastos e recursos 
consumidos. A consequência é um consumo excessivo de dinheiro desencadeado por 
desperdícios, retrabalhos, ineficiência e realização desnecessária de procedimentos complexos. 
3.2 OBJETIVOS ESPECÍFICOS 
 
3.2.1CUSTEIO POR ABSORÇÃO 
 
O sistema de custeio por absorção é o mais utilizado nos hospitais brasileiros, muito 
embora a utilização de informações de custos ainda não seja uma prática muito disseminada na 
saúde. O custeio por absorção é o método derivado da aplicação dos princípios de contabilidade 
geralmente aceitos, consagrado pela Lei no 6.404/ 76, fator determinante para sua enorme 
difusão no meio empresarial. 
Para a distribuição dos custos, o método de custeio por absorção segue algumas etapas, 
a saber: Separação entre custos e despesas, seguida pela apropriação de custos diretos ao produto 
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e a atribuição dos custos indiretos aos produtos segundo bases de rateio previamente 
estabelecidas, sob um grau de consistência razoável. 
A criação, classificação e identificação dos centros de custos são de vital importância 
para o Sistema de Apuração de Custos Hospitalares (SACH). A combinação de funções, rotinas, 
atividades, insumos e serviços determinam “grupos” de centros de custos. 
O custeio hospitalar por absorção pressupõe que a causa de custos é função do volume 
de procedimentos médicos produzidos. Nesta lógica, os custos diretos são apropriados 
diretamente aos procedimentos médicos prestados, ao passo que os indiretos são rateados 
conforme determinadas bases. Neste contexto, o hospital é dividido em centros de custos que 
refletem departamentos especializados (administração, ambulatório, laboratório, nutrição, 
lavanderia, etc.). 
O sistema de custeio por absorção controla o custo e o desempenho de uma unidade 
especializada (departamento) e possibilita a confrontação 0dos custos reais com os orçados. A 
avaliação será positiva se os reais não excederem os orçados. 
A metodologia de custeio por absorção pleno é utilizada nos hospitais sob a segmentação 
de centros de custos, bem como sob a unidade de custeio de procedimentos hospitalares. 
O procedimento de apuração dos custos seguindo a demonstração dos centros de custos, 
conforme a estrutura do custeio por absorção, pode levar em consideração a seguinte 
metodologia: (1) são descritos os custos gerais do hospital, como pessoal (salário, vale-
alimentação, vale-transporte), energia elétrica, água/esgoto, telefone, manutenção de 
equipamentos e instalações, materiais de consumo e medicamentos e gerais, como aluguel e 
locação de aparelhos; (2) uma vez totalizados os “gastos” (custos e despesas), é então avaliada 
a produção/desempenho de cada grupo de centro de custo, através de relatórios, encaminhados 
à seção de custos, contendo as atividades desempenhadas no período. Estes relatórios têm por 
finalidade o fornecimento de informações estatísticas destinadas ao processo de rateio dos 
custos indiretos e dos centros de custos de base e intermediários, por departamentalização e (3) 
apurado o custo total do centro de custo, é possível chegar ao custo da atividade principal 
desempenhada pelo centro de custo. 
Como exemplos: o quilo de roupa lavada pelo centro de processamento de 
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roupa hospitalar, um exame realizado pelo laboratório ou uma internação, sintetizado em 
um relatório final. 
Esse método apesar de apresentar algumas falhas na sua utilização para fins gerenciais, 
dentre elas a desconsideração ou falta de distinção clara entre custos fixos e variáveis, é o único 
método aceito pela legislação brasileira do imposto de renda por ser consagrado pela Lei 
6.404/76 e talvez por essa razão, o mais utilizado pelas empresas. Além disso, é uma ferramenta 
que permite melhorar a eficiência e controle dos recursos disponíveis.3.2.2 CUSTEIO POR VARIÁVEL 
 
O custeio variável ou custeio direto atribui para cada custo uma classificação específica, 
na forma de custos fixos ou variáveis. São considerados custos fixos aqueles que independem 
do volume da produção e venda permanecendo sempre o mesmo, e por isso são consideradas 
despesas, já os custos variáveis, separados dos custos fixos, como o nome já sugere, são aqueles 
que variam de acordo com o período ou ocasião. 
Olhando para dentro do ambiente hospitalar os custos variáveis são os materiais, 
medicamentos, órtese e próteses, ou seja, materiais que os funcionários usam no atendimento 
que variam de acordo com a demanda de pacientes e suas necessidades. 
Já os custos fixos são os serviços: médicos, enfermeiros, limpeza, segurança, 
especialidades, copeiros e etc. Todos esses custos serão sempre fixos independente da demanda 
de pacientes. 
Dentro dessa classificação ainda encontramos os custos diretos, que neste caso seriam 
os custos ligados diretamente ao atendimento do paciente, exemplo: Os materiais e 
medicamentos utilizados, o custo do serviço da enfermagem dedicado ao atendimento, a 
prestação de serviços médicos, o custo da manutenção específica de determinado serviço. E os 
custos indiretos são os que contribuem de alguma forma para que aquele atendimento aconteça, 
exemplo: Parcela de custos do setor de compras, do financeiro, da higiene e da nutrição. 
Não é possível fornecer atendimento ao paciente se não houver a compra dos 
medicamentos, o pagamento para os fornecedores, o preparo da alimentação, a limpeza do 
quarto onde ele está sendo atendido. 
Logo, o custo final do produto (neste caso serviço) será a soma do custo variável, 
dividido pela produção correspondente, quantidade de pacientes atendidos, e então teremos o 
custo total deste estabelecimento. 
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3.2.3 CUSTEIO ABC 
 
Essa modalidade leva em consideração os custos gerados pelas atividades 
desempenhadas pela empresa, nesse caso pelo hospital, podendo ser na confecção de algum 
produto ou na prestação de algum serviço. Essa metodologia tem como foco, mensurar as 
despesas e custos indiretos, que estejam ligados diretamente ao produto ou a prestação de 
serviço. É importante lembrar que esse método de custeio não é aceito pela legislação societária 
e fiscal brasileira, logo é uma ferramenta que tem utilidade para o controle interno da empresa. 
De acordo com as pesquisas feitas por Miranda, Euclen de Carvalho, Martins e Faria 
(2007) em 34 hospitais de grande porte, os principais motivos para utilizarem o Custeio ABC 
são: o discernimento das causas do aumento ou redução de custos e custos mais acurados para 
precificação. 
Em primeiro momento se imaginava que o Custeio ABC encontraria barreiras no 
ambiente hospitalar devido a complexidade, entretanto, não é o que ocorre. Miranda, Euclen de 
Carvalho, Martins e Faria (2007) levantam suposições do motivo dos hospitais não 
abandonarem esse método de Custeio, que seria justamente devido a sua complexidade que 
melhor ajudaria a entender as atividades dos hospitais que também é complexa, visto que nesse 
ramo, não existem custos tabelados ou pré-fixados, um paciente por exemplo pode não 
responder bem a um tratamento e ter que ficar internado muito mais tempo do que se supôs 
inicialmente, gerando novos custos. 
 
3.2.4 MÉTODO DA UNIDADE DE ESFORÇO POR PRODUÇÃO (UEP) 
 
A UEP é uma metodologia pouco difundida, se comparada a outros métodos de 
mensuração de custos, como o Absorção e ABC. Conforme Bornia (1995a), a UEP foi 
inicialmente difundida no Brasil pelo engenheiro francês Franz Allora, na década de 60, que a 
apresentou como uma modificação do método GP, desenvolvido pelo engenheiro francês 
Georges Perrin (1971). 
 
A UEP busca a criação de uma unidade de medida capaz de permitir uma 
homogeneidade entre os produtos ou serviços produzidos, através da comparação da proporção 
de esforços produtivos que cada um destes itens consome durante seu processo de 
elaboração/realização, em relação a um produto utilizado como matriz – Produto ou Serviço 
Base. 
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Por isso, pode ser aplicável em serviços hospitalres com objetivo de padronizar as 
atividades e estabelecer tempos médios para sua realização, mesmo que, tais tempos não tenham 
a precisão matemática possivelmente encontrada como nos processos fabris. Mas ainda sim, é 
útil para gerar informações não apenas financeiras, mas também garantir a qualidade, 
produtividade e as especificidades dos pacientes. 
 
4 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS 
 
A presente pesquisa foi desenvolvida a fim de fazer uma contribuição geral para o 
conhecimento. Para a elaboração deste trabalho, foi empregado o método dedutivo, utilizando-
se da pesquisa bibliográfica. 
 
Alinhado com objetivos estratégicos, a definição de objetivos e, consequentemente, o 
rigor metodológico, fará com que as informações produzam legislação e requisitos gerenciais 
existentes. A metodologia adotada subsidiando o sistema de custo deve considerar os objetivos 
que os gerentes fingem, principalmente. 
 
Desta forma, a implementação de um sistema de gerenciamento de custos com o 
principal uso gerencial para solução de problemas e decisões deve ser baseada em métodos 
metodologicamente válidos e defensáveis. Mas também é importante dizer, pode ser ajustado 
para melhorar o processo de tomada de decisão interna na organização. O importante é que esteja 
definido, claro e com controle de planejamento. 
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5 CONSIDERAÇÕES FINAIS 
 
Este trabalho procurou demonstrar como os hospitais enfrentam grandes desafios, impostos 
pela atualidade, na busca da eficiência e eficácia gerenciais. Deve-se abandonar o conceito 
simplista de que a escassez de recursos justifica a falta de qualidade e a crise da área. 
Um aspecto importante a se destacar é o fato de que os sistemas gerenciais devem ser 
tempestivos e dinâmicos, como são os sistemas de saúde e também fomentar a melhoria contínua. 
A Contabilidade de Custos existe há muito tempo, e vem se adaptando conforme as 
necessidades atuais, buscando uma melhoria nas informações por ele extraídas, essas informações 
ajudam no processo de tomada de decisão. 
O primeiro sistema de custeio abordado no presente artigo foi o Sistema de Custeio 
Tradicional ou por Absorção, com ou sem departamentalização. Este sistema gera informações 
que propiciam uma melhor análise dos estoques das empresas e conseqüentemente ajudam nas 
decisões de preço dos produtos e serviços. 
O segundo sistema apresentado é o sistema Direto ou Variável, este sistema apesar de não 
ser aceito legalmente, gera informações importantíssimas no processo de tomada de decisão. Esse 
sistema mostra ao gestor o potencial de cada produto, a capacidade mínima na qual a empresa 
pode operar sem ter prejuízo, em quanto a empresa pode diminuir suas receitas sem obter prejuízo 
e em quanto a empresa pode ser alavancada. 
Já o ABC, segundo Nakagawa (1994:40), foi desenvolvido para facilitar a análise 
estratégica de custos relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos 
de uma empresa, portanto no sistema de custeio ABC é atribuído custos as atividades e não aos 
produtos. 
Em complemento ao Sistema ABC, o UEP utiliza as informações geradas pelo ABC, para 
o gerenciamento da empresa, através da implementação de métodos de mensuração dos seus custos 
e simplificação do processo na obtenção desses dados. Cabe ressaltar que todos os sistemas 
apresentados geram informações que auxiliam na tomada de decisão, não existe um sistema mais 
adequado e a adequação desses sistemas depende da necessidade da empresa e do tipo de 
informação que precisam. 
 
 
 
 
 
 
 
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