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Direito Administrativo (72)

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Professora: Vanessa Carla Vidutto Berman
Aula 5
Contribuição Sobre o Lucro
Direito Previdenciário - Custeio 
Coordenação: Dr. Wagner Ballera
01
"Proibida a reprodução total ou parcial, por qualquer meio ou processo, assim como a inclusão em qualquer sistema de processamento de dados. A 
violação do direito autoral é crime punido com prisão e multa (art. 184 do Código Penal), sem prejuízo da busca e apreensão do
material e indenizações patrimoniais e morais cabíveis (arts. 101 a 110 da lei 9.610/98 - Lei dos Direitos Autorais).”
www.r2direito.com.br
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO.
Trata-se de uma espécie de contribuição para o custeio da seguridade social prevista na 
Constituição Federal.
Breve histórico:
Antes de adentrarmos ao tema no sistema vigente, vale a pena fazermos uma breve regressão 
histórica para situarmos essa espécie de contribuição no contexto da Seguridade Social.
No Brasil o imposto sobre a renda das empresas foi introduzido pela Lei 4.625, de 31.12.22. 
Poucos dias depois, aos 24.1.23, era editada a primeira lei previdenciária brasileira com base no 
projeto de Eloy Chaves: é o decreto Legislativo 4.682. Assim, a lei do imposto sobre a renda como a Lei 
Eloy Chaves faziam incidir a tributação sobre o mesmo fato: A RENDA BRUTA DA EMPRESA.
Posteriormente, com a promulgação da Lei Orgânica da Previdência Social (Lei 3.807 em 1960), 
foi instituído o mecanismo jurídico de "quotas de previdência". Em seu art. 74 havia a quota de 
previdência incidente sobre o imposto sobre a renda das pessoas jurídicas.
Acerca das quotas previdenciárias, o Prof. Wagner Balera, em artigo publicado na Revista de 
Direito Tributário n.º 67 , elogia o sistema de quotas e comenta " as quotas de previdência seriam o 
caminho pelo qual, progressivamente, transferiríamos ao Estado, ou melhor, à comunidade, através das 
taxas que o Estado lhe cobra, o custeio total do sistema".
Dentro do sistema jurídico atual, encontramos o fundamento da contribuição sobre o lucro na 
Constituição Federal vigente, que previu em seu art. 195, com redação dada pela EC n.º 20/98, que a 
seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, 
mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos 
Municípios e das seguintes contribuições sociais: 
02
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes 
sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à 
pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; (Incluído pela Emenda 
Constitucional nº 20, de 1998)
b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)
c) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)
No tocante a legislação ordinária, a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL foi 
instituída pela Lei nº 7.689, de 1988 e posteriormente alterada pela Lei nº 8.034, de 12 de abril de 
1990, Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, Lei nº 8.541, de 23 de dezembro de 1992, Lei nº 8.981, 
de 20 de janeiro de 1995, Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995, de Lei nº 9.249, de 26 de dezembro 
de 1995). A CSLL é destinada ao financiamento da seguridade social ; é devida por todas as 
pessoas jurídicas domiciliadas no País e as que lhe são equiparadas pela legislação do imposto 
de renda e tem como base de cálculo o lucro líquido do período de apuração antes da provisão 
para o imposto de renda, ajustado com as adições determinadas e exclusões admitidas, 
conforme legislação de regência e alíquota de 9% (NOVE por cento).
O lucro foi instituído pela Constituição Federal como base de cálculo tanto da contribuição do 
empregador destinada ao custeio da seguridade social, como do imposto de renda previsto no art. 153, 
III., gerando na doutrina, discussão acerca dessa contribuição ser ou não, um mero adicional do 
imposto de renda. 
Sobre o assunto, a Dr. Zélia Luiza Pierdoná, em sua obra Contribuições para a Seguridade 
Social, ao citar o Prof. Wagner Balera, explica "o constituinte não pretendeu impor a incidência 
simultânea de dois tributos sobre o mesmo fato (o lucro auferido pelo empregador). Chamou, 
impropriamente, de contribuição social o que será simplesmente, a destinação do produto da 
arrecadação do imposto de renda para o financiamento da seguridade social. (...) Suponhamos 
que venha ser apenas uma parcela ...".
"Proibida a reprodução total ou parcial, por qualquer meio ou processo, assim como a inclusão em qualquer sistema de processamento de dados. A 
violação do direito autoral é crime punido com prisão e multa (art. 184 do Código Penal), sem prejuízo da busca e apreensão do
material e indenizações patrimoniais e morais cabíveis (arts. 101 a 110 da lei 9.610/98 - Lei dos Direitos Autorais).”
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"Proibida a reprodução total ou parcial, por qualquer meio ou processo, assim como a inclusão em qualquer sistema de processamento de dados. A 
violação do direito autoral é crime punido com prisão e multa (art. 184 do Código Penal), sem prejuízo da busca e apreensão do
material e indenizações patrimoniais e morais cabíveis (arts. 101 a 110 da lei 9.610/98 - Lei dos Direitos Autorais).”
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Continua a referida Professora, "pelo regime constitucional adotado, a instituição do imposto de 
renda, destinado à seguridade social, não encontraria fundamento de validade, haja vista que o art. 
167, IV, da Constituição veda a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, 
ressalvadas apenas, as hipóteses que o próprio preceito constitucional estabeleceu. Ademais, se fosse 
um adicional ao imposto de renda, deveria ser adotado regime próprio do imposto de renda e não das 
contribuições para a seguridade social".
A Suprema Corte, enfrentou essa questão ao julgar o Recurso Extraordinário n.º 146.733-9/SP. 
Entendeu que deveria ser aplicado à contribuição sobre o lucro o regime jurídico das contribuições para 
a seguridade social.
Com isso, a Corte Constitucional afastou qualquer discussão quanto à natureza da contribuição 
social sobre o lucro, concluindo que a anterioridade a ser aplicada é a de nonagesimal (90 dias) 
prevista para as contribuições sociais, conhecida como vacatio constitucuional ou anterioridade especial, 
segundo Professor Roque Antonio Carraza.
Muitos contribuintes recorreram ao Poder Judiciário alegando a ocorrência da bitributação, 
vedada. Constitucionalmente.
Ainda no referido julgamento, o STF reconheceu a inconstitucionalidade de um dos artigos da lei 
instituidora da CSSL. Foi declara a inconstitucionalidade do art. 8º, para afastar a incidência da CSSL 
em relação ao período-base que se encerrou em 31 de dezembro de 1988, pois o dispositivo em 
questão, violava o princípio da irretroatividade previsto no art. 150, III e da anterioridade nonagesimal. 
Como a Lei 7.689 foi publicada em meados de dezembro de 1988, apenas em março de 1989 entrou 
em vigor, portanto, restou afastado a aplicação do seu art. 8. º que determinava que a contribuição 
seria devida a partir do lucro apurado no período-base a ser encerrado em 31-12-88 
Visto que a CSSL foi declarada constitucional e está em pleno vigor em nosso ordenamento 
jurídico, cabe tecer algumas considerações acerca dos PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS aplicáveis.
04
Dos princípios insculpidos no art. 194 da CF que traçam as diretrizes GERAIS a serem seguidas 
na Seguridade Social, destacam-se dois que dizem respeito diretamente ao custeio : EQUIDADE NA 
FORMA DE PARTICIPAÇÃO DO CUSTEIO (V) E A DIVERSIDADE DA BASE DE FINACIAMENTO (VI)
A equidade no custeio tal como o princípio da capacidade contributiva atribuem aos tributos 
uma função política e, para bem cumprir essa função, a legislação fiscal deverá impor ao empregador 
uma tributação eqüitativa, igualitária.Assim, segue lecionando o Mestre Balera "Será compatível com a equidade a tributação que não 
iniba o desenvolvimento natural das atividades enpresariais e que, no interesse social, imponha ao 
empregador ônus compatível com o respectivo status no cenário das relações econômicas."
O constituinte de 1988 prestigiando essa equidade na forma de participação, previu diretriz ao 
legislador, para que sempre que possível faça prevalecer a relação sinistro/prêmio (o sinistro nós 
podemos equiparar ao risco coberto e o prêmio a contribuição vertida). 
No tocante a DIVERSIDADE DA BASE DE FINANCIAMENTO, funciona como premissa para que 
seja mensurada a carga tributária que cada categoria social deve suportar. O princípio pretendeu 
ampliar, de imediato, as bases de financiamento da seguridade social.
Como membro integrante da coletividade a empresa contribui de maneira específica por ter 
especial vantagem. Quanto maior proteção o Poder Público oferece aos obreiros e aos seus 
dependentes, tanto mais os mesmos se dedicam, com traquilidade, às atividades produtivas. Há um nexo 
entre produção e proteção. Eis o motivo pelo qual parcela do lucro da empresa será destinada ao Fundo 
de Seguridade Social.
Vale mencionarmos importante princípio relacionado ao custeio e a contribuição ora estudada, 
que é o princípio da contrapartida, estauído no § 5.º do art. 195 da CF/88. 
Prescreve o referido artigo que nenhum benefício ou serviço da seguridade social será criado, 
majorado ou estendido sem a correspondente fonte de custeio total.
"Proibida a reprodução total ou parcial, por qualquer meio ou processo, assim como a inclusão em qualquer sistema de processamento de dados. A 
violação do direito autoral é crime punido com prisão e multa (art. 184 do Código Penal), sem prejuízo da busca e apreensão do
material e indenizações patrimoniais e morais cabíveis (arts. 101 a 110 da lei 9.610/98 - Lei dos Direitos Autorais).”
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"Proibida a reprodução total ou parcial, por qualquer meio ou processo, assim como a inclusão em qualquer sistema de processamento de dados. A 
violação do direito autoral é crime punido com prisão e multa (art. 184 do Código Penal), sem prejuízo da busca e apreensão do
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A regra da contrapartida elevou à exigência constitucional o equilíbrio entre receita e despesa. 
Para o funcionamento do sistema de proteção social é necessário que os ingressos sejam maiores que 
os saques.
HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA:
É certo que o mesmo fato o lucro -, foi escolhido como hipótese de incidência de dois tributos 
que pela sua natureza jurídica específica, são distintos. 
O elemento diferenciador nos é revelado pelo art. 195 da CF. Ali, na caput do dispositivo, está 
dito que toda a sociedade irá financiar a seguridade social. 
Havendo, como há, universalidade na cobertura e no atendimento, também há repartição 
universal dos encargos financeiros do sistema.
O imposto sobre a renda, por sua vez, arrecadado pela União integraria a massa heterogênea 
de receitas do Estado Federal brasileiro, só que sem nenhuma vinculação com o agir do Estado nos 
setores de saúde, previdência e assistência social.
O aspecto pessoal também evidencia a distinção entre imposto (que toda a sociedade paga) de 
contribuição social sobre o lucro, que, como manda o Estatuto Supremo, somente será cobrada de certa 
pessoa jurídica : o empregador.
Portanto, o aspecto pessoal da hipótese de incidência na contribuição social que incide sobre o 
lucro, consiste no fato de alguém ser EMPREGADOR.
O empregador, como já visto, segundo lição do Mestre Geraldo Ataliba, é sujeito passivo da 
contribuição porque aufere indiretamente, certa vantagem diferencial decorrente da existência e do 
funcionamento dos serviços públicos da seguridade social.
06
Assim, dois atributos da figura jurídica da contribuição social marcam sua presença : a 
identificação de bem a restrito círculo de pessoas que provocam especial despesa pública e a 
atividade estatal que com elas, indiretamente, se relaciona.
Vale relembrar que as contribuições sociais são formas diretas pela qual é custeado o sistema de 
seguridade social. Há, no entanto, outra forma indireta de financiamento, que como prescreve o art. 
195 da CF retira recursos orçamentários de cada uma das pessoas políticas.
A base imponível da CSSL das pessoas jurídicas, encontra-se definida no art. 2.º da Lei 
7.689/88 : A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da 
provisão para o imposto de renda.
NORMAS DE APURAÇÃO E PAGAMENTO :
A) Aplicam-se as mesmas normas estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, 
consoante a opção do contribuinte pelo Lucro Real, Presumido ou Arbitrado, observando-se que a 
opção feita pelo contribuinte vale para todo o período.
A norma aplicável é a Lei 9.430/96 (Lei do Ajuste Tributário).
Lucro Real : é o resultado contábil ajustado pelas adições e exclusões determinadas pela 
legislação do imposto de renda e contribuição social.
Lucro Arbitrado o é pela autoridade fazendária nos casos em que o contribuinte não possui 
contabilidade, ou quando está é desconsiderada por apresentar irregularidades.
Lucro Presumido é a apuração do imposto de renda nos casos em que o sujeito passivo não 
pretenda declarar corretamemente e se utilize de uma presunção legal para facilitar sua contabilidade. È 
viável para as pessoas jurídicas desobrigadas de escrituração contábil, dede que mantenha livro Caixa, 
no qual deverá estar escriturado toda a movimentação financeira, inclusive bancária.
"Proibida a reprodução total ou parcial, por qualquer meio ou processo, assim como a inclusão em qualquer sistema de processamento de dados. A 
violação do direito autoral é crime punido com prisão e multa (art. 184 do Código Penal), sem prejuízo da busca e apreensão do
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"Proibida a reprodução total ou parcial, por qualquer meio ou processo, assim como a inclusão em qualquer sistema de processamento de dados. A 
violação do direito autoral é crime punido com prisão e multa (art. 184 do Código Penal), sem prejuízo da busca e apreensão do
material e indenizações patrimoniais e morais cabíveis (arts. 101 a 110 da lei 9.610/98 - Lei dos Direitos Autorais).”
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EXCLUSÕES DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA :
A LEI 7.988/89 excluiu o lucro decorrente de exportações. Posteriormente, a EC 33/01 retirou da 
hipótese de incidência das contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico as receitas 
decorrentes de exportação.
Com a edição da Lei 10.426/2002, as entidades fechadas de previdência complementar ficam 
isentas da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, relativamente aos fatos geradores ocorridos a 
partir de 1.º de janeiro de 2002.
Já as associações de poupança e empréstimo, as entidades de previdência privada fechada e as 
bolsas de mercadorias e de valores estão isentas do imposto de renda, mas são contribuintes da 
contribuição social sobre o lucro líquido.
ALÍQUOTA :
O conceito tributário de lucro, para os efeitos do imposto de renda, leva em conta o critério da 
capacidade econômica e admite certa progressividade. É possível a lei estabelecer alíquotas 
diferenciadas, de tal sorte que a pessoa jurídica cujo lucro seja maior deverá sujeitar-se a alíquota maior 
e, consequentemente, a maior carga tributária do que aqueles que auferiram lucros menores ou nem 
chegaram a ter qualquer lucro.
Na contribuição, a progressividade não pode considerar apenas o lucro, pois a medida do lucro 
não guarda relação com os riscos cobertos pelos planos de seguridade.
"ASSIM, aplicando à base de cálculo o regime jurídico das contribuições especais, somos levados 
a concluir quemesmo nos setores de atividade que propiciam maiores lucros ao empregador não é lícito 
cobrar maior tributo". 
É o que se dá com as elevadas alíquotas QUE JÁ INCIDIRAM SOBRE as instituições financeiras. 
Essa sistemática mostra-se desconforme o regime jurídico das contribuições, pois inexiste regime próprio 
08
da seguridade social em favor dos trabalhadores que prestam serviços às entidades financeiras e 
equiparadas.
Assim, trazemos alíquotas previstas : 
- até 31/12/98 : 8% para as empresas em geral e 18% para as instituições a que se refere o 
artigo 1.º do Decreto Lei 2.426/88 ;
- de 1.º/01/99 até 30/04/99 : 8% para todas as empresas, inclusive para as instituições a 
que se refere o artigo 1.º do Decreto-Lei 2.426/88 ;
- de 1.º/05/99 a 31/01/00 a 31/01/00 : 12% para todas as empresas, inclusive para as 
instituições a que se refere o artigo 1.º do Decreto-Lei 2.426/88 ;
- de 1.º/02/00 a 31/12/02 : 9% para todas as empresas (artigo 37 da Lei 10.637/02).
SUJEITO ATIVO :
O sujeito ativo é a União, através da Secretaria da Receita Federal art. 33 da Lei 8.212/91
SUJEITO PASSIVO: 
O sujeito passivo são as pessoas jurídicas empregadoras que auferem lucro. Vale lembrar que 
com a EC 20/98, o sujeito passou a ser não só a sempresas empregadoras, como também a empresa e 
a entidade a ela equiparada na forma da lei. Desta forma, não é preciso que se tenha empregados para 
ser sujeito passivo da Contribuição Social sobre o Lucro.
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violação do direito autoral é crime punido com prisão e multa (art. 184 do Código Penal), sem prejuízo da busca e apreensão do
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