03 - Mensurações de Ativos e Passivos e Demonstrações de Resultado

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DESCRIÇÃO
Representação estruturada da posição patrimonial e financeira e do desempenho da entidade,
para fins de tomada de decisões.
PROPÓSITO
Compreender a mensuração básica de alguns ativos e passivos e interpretar as
demonstrações de resultado do exercício e as de resultado abrangente.
PREPARAÇÃO
Para acompanhar o conteúdo, é necessário ter em mãos os Pronunciamentos Contábeis que
regem toda a contabilidade. No início de cada tema existe a indicação do pronunciamento
correspondente.
OBJETIVOS
MÓDULO 1
Reconhecer conceitos contábeis relevantes que impactam o balanço patrimonial
MÓDULO 2
Identificar a mensuração das provisões, dos ativos e dos passivos contingentes
MÓDULO 3
Esquematizar o desempenho da empresa por meio de demonstrações de resultado
INTRODUÇÃO
As expectativas dos investidores, credores por empréstimos e outros credores quanto aos
retornos dependem de sua avaliação do valor e da incerteza (perspectivas) do futuro das
instituições. Investidores, credores por empréstimos e outros credores, existentes e potenciais,
precisam de informações para ajudá-los a fazer essas avaliações.
A forma pela qual as decisões são tomadas parte da análise das demonstrações contábeis.
Neste conteúdo, abordaremos as demonstrações de resultado, bem como os aspectos
contábeis relacionados a ativos e passivos.
Bons estudos!
MÓDULO 1
 Reconhecer conceitos contábeis relevantes que impactam o balanço patrimonial
INTRODUÇÃO
Neste módulo, abordaremos conceitos e divulgações sobre partes relacionadas, além de
estudar instrumentos financeiros, contrato de seguro, e operações de arrendamento mercantil.
A parte relacionada está apresentada no Pronunciamento Técnico 05 (R1), que possui
Correlação às Normas Internacionais de Contabilidade – IAS 24 (IASB – BV2010) .
Esse pronunciamento tem como objetivo assegurar que as demonstrações contábeis da
entidade contenham as divulgações necessárias para chamar a atenção dos usuários para a
possibilidade de o balanço patrimonial e a demonstração do resultado da entidade estarem
afetados por partes relacionadas, transações e saldos, incluindo compromissos, com referidas
partes relacionadas.
CONTROLADAS
Empresas controladas são aquelas cujo controle pertence a outra empresa.
CONTROLADOS EM CONJUNTO
Empreendimentos controlados em conjunto ou joint ventures são aqueles controlados
por mais de uma empresa.
COLIGADAS
Coligada é a entidade sobre a qual o investidor tem influência significativa. Influência
significativa é o poder de participar das decisões sobre políticas financeiras e
operacionais de uma empresa investida, mas sem que haja o controle individual ou
conjunto dessas políticas.
PARTES RELACIONADAS
Os relacionamentos com partes relacionadas são uma característica normal do comércio e dos
negócios. Por exemplo, as entidades realizam frequentemente parte das suas atividades por
meio de controladas, empreendimentos controlados em conjunto (joint ventures) e
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coligadas . Nessas circunstâncias, a entidade tem a capacidade de afetar as políticas
financeiras e operacionais da investida por meio de:
 Controle pleno
 Controle compartilhado
 Influência significativa
A demonstração do resultado e o balanço patrimonial da entidade podem ser afetados por um
relacionamento com partes relacionadas mesmo que não ocorram transações com elas.
A mera existência do relacionamento pode ser suficiente para afetar as transações da entidade
com outras partes.
Uma controlada pode cessar relações com um parceiro comercial quando da aquisição pela
controladora de outra controlada dedicada à mesma atividade do parceiro comercial anterior.
Alternativamente, uma parte pode abster-se de agir por causa da influência significativa de
outra. Por exemplo, uma controlada pode ser orientada pela sua controladora a não se
envolver em atividades de pesquisa e desenvolvimento.
 COMENTÁRIO
Por essas razões, o conhecimento das transações, dos saldos existentes, incluindo
compromissos, e dos relacionamentos da entidade com partes relacionadas pode afetar as
avaliações de suas operações pelos usuários das demonstrações contábeis, inclusive as
avaliações dos riscos e das oportunidades com os quais a entidade se depara.
DEFINIÇÕES
Entende-se por parte relacionada a pessoa ou a entidade relacionada com a entidade que
esteja elaborando suas demonstrações contábeis.
Situação 1
Uma pessoa, ou um membro próximo de sua família, está relacionada com a entidade que
reporta a informação se:
1
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2
3
1
Tiver o controle pleno ou compartilhado da entidade que reporta a informação.
2
Tiver influência significativa sobre a entidade que reporta a informação.
3
For membro do pessoal-chave da administração da entidade que reporta a informação ou da
controladora da entidade que reporta a informação.
Já falamos de membros próximos da família de uma pessoa, mas é de extrema importância a
assimilação dessa informação. Por isso, vamos aprofundá-la.
Membros próximos da família são aqueles membros da família dos quais se pode esperar que
exerçam influência sobre, ou sejam influenciados por, essa pessoa em seus negócios com a
entidade. São considerados membros próximos da família de uma pessoa:
 seu cônjuge ou companheiro e seus filhos;
 os filhos do seu cônjuge ou companheiro;
 seus dependentes e os dependentes de seu cônjuge ou companheiro.
Situação 2
Uma entidade está relacionada com a entidade que reporta a informação se qualquer das
condições abaixo for observada:
1
Ambas as entidades forem membros do mesmo grupo econômico.
A entidade for coligada ou controlada em conjunto (joint venture ) de outra entidade (ou ainda,
coligada ou controlada em conjunto de entidade membro de grupo econômico do qual a outra
entidade é membro).
2
3
Ambas as entidades estiverem sob o controle conjunto (joint ventures ) de uma terceira
entidade.
Uma entidade estiver sob o controle conjunto (joint venture ) de uma terceira entidade e a
outra entidade for coligada dessa terceira entidade.
4
5
A entidade for um plano de benefício pós-emprego cujos beneficiários sejam os empregados
de ambas as entidades, a que reporta a informação e a que está relacionada com a que
reporta a informação. Se a entidade que reporta a informação for ela própria, um plano de
benefício pós-emprego, os empregados que contribuem com ela serão também considerados
partes relacionadas com a entidade que reporta a informação.
A entidade for controlada, de modo pleno ou sob controle conjunto, por uma pessoa
identificada na situação 1.
6
7
Uma pessoa identificada no primeiro item da situação 1 ter influência significativa sobre a
entidade, ou for membro do pessoal-chave da administração da entidade (ou de controladora
da entidade).
A entidade, ou qualquer membro de grupo do qual ela faz parte, fornecer serviços de pessoal-
chave da administração da entidade que reporta ou à controladora da entidade que reporta.
(Incluído pela Revisão CPC 06).
8
No caso de transação com parte relacionada, essa transação corresponde à transferência de
recursos, serviços ou obrigações entre uma entidade que reporta a informação e uma parte
relacionada, independentemente de ser cobrado um preço em contrapartida.
Não são partes relacionadas:
Duas entidades simplesmente por terem administrador ou outro membro do pessoal-chave da
administração em comum, ou porque um membro do pessoal-chave da administração da
entidade exerce influência significativa sobre a outra entidade.
Dois empreendedores em conjunto simplesmente por compartilharem o controle conjunto sobre
um empreendimento controlado em conjunto (joint venture ). (Alterada pela Revisão CPC 03).
Entidades que proporcionam financiamentos; sindicatos; entidades prestadoras de serviços
públicos; e departamentos e agências de Estado que não controlam, de modo pleno ou em
conjunto, ou exercem influência significativa sobre a entidade que reporta a informação,simplesmente em virtude dos seus negócios normais com a entidade (mesmo que possam
afetar a liberdade de ação da entidade ou participar no seu processo de tomada de decisões).
Cliente, fornecedor, franqueador, concessionário, distribuidor ou agente geral com quem a
entidade mantenha volume significativo de negócios, meramente em razão da resultante
dependência econômica.
DIVULGAÇÃO
Os relacionamentos entre a controladora e suas controladas devem ser divulgados
independentemente de ter havido ou não transações entre essas partes relacionadas. A
entidade deve divulgar o nome da sua controladora direta.
Se nem a controladora direta tampouco a controladora final elaborarem demonstrações
contábeis consolidadas disponíveis para o público, o nome da controladora do nível seguinte
da estrutura societária que proceder à elaboração de ditas demonstrações também deve ser
divulgado.
 COMENTÁRIO
Para possibilitar que os usuários de demonstrações contábeis formem uma visão acerca dos
efeitos dos relacionamentos entre partes relacionadas na entidade, é apropriado divulgar o
relacionamento entre partes relacionadas quando existir controle, tendo havido ou não
transações entre as partes relacionadas.
A obrigatoriedade de divulgação de relacionamentos de partes relacionadas entre
controladoras e suas controladas é uma exigência adicional ao já requerido nos
Pronunciamentos Técnicos CPC 35 – Demonstrações Separadas e CPC 45 – Divulgação de
Participações em Outras Entidades. (Alterado pela Revisão CPC 03).
A entidade deve divulgar a remuneração do pessoal-chave da administração no total e para
cada uma das seguintes categorias:
Benefícios de curto prazo a empregados e administradores.
Benefícios pós-emprego.
Outros benefícios de longo prazo.
Benefícios de rescisão de contrato de trabalho.
Remuneração baseada em ações.
Se a entidade obtém serviços de pessoal-chave da administração de outra entidade (entidade
administradora), não é obrigada a aplicar os requisitos vistos na divulgação da remuneração do
pessoal-chave da administração. (Incluído pela Revisão CPC 06).
Se a entidade tiver realizado transações entre partes relacionadas durante os períodos
cobertos pelas demonstrações contábeis, a entidade deve divulgar a natureza do
relacionamento entre as partes relacionadas, assim como as informações sobre transações e
saldos existentes, incluindo compromissos, necessárias para a compreensão dos usuários do
potencial efeito desse relacionamento nas demonstrações contábeis.
No mínimo, as divulgações devem incluir:
1
2
3
4
1
Montante das transações.
2
Montante dos saldos existentes, incluindo compromissos, e:
 seus prazos e condições, incluindo eventuais garantias, e a natureza da contrapartida a ser
utilizada na liquidação; e
 detalhes de quaisquer garantias dadas ou recebidas;
3
Provisão para créditos de liquidação duvidosa relacionada com o montante dos saldos
existentes.
4
Despesa reconhecida durante o período relacionada a dívidas incobráveis ou de liquidação
duvidosa de partes relacionadas.
As divulgações devem ser feitas separadamente para cada uma das seguintes categorias:
 controladora;
 entidades com controle conjunto ou influência significativa sobre a entidade que reporta a
informação;
 entidades com controle conjunto da entidade ou influência significativa sobre a entidade que
reporta a informação; (Alterada pela Revisão CPC 03);
 controladas;
 coligadas;
 empreendimentos controlados em conjunto (joint ventures ) nos quais a entidade invista;
 empreendimentos controlados em conjunto (joint ventures ) em que a entidade seja
investidor conjunto; (Alterada pela Revisão CPC 03).
 pessoal-chave da administração da entidade ou de sua controladora; e
 outras partes relacionadas.
Seguem exemplos de transações que devem ser divulgadas se feitas com parte relacionada:
1
Compras ou vendas de bens (acabados ou não acabados).
Compras ou vendas de propriedades e outros ativos.
2
3
Prestação ou recebimento de serviços.
Arrendamentos.
4
5
Transferências de pesquisa e desenvolvimento.
Transferências mediante acordos de licença.
6
7
Transferências de natureza financeira (incluindo empréstimos e contribuições para capital em
dinheiro ou equivalente).
INSTRUMENTOS FINANCEIROS
Esta parte está baseada nos Pronunciamentos Técnicos CPC 39 e CPC 40 que apresentam
correlação com as Normas Internacionais de Contabilidade – IAS 32 e IFRS 7 (IASB – BV
2012), respectivamente.
Instrumento financeiro é qualquer contrato que dê origem a um ativo financeiro para uma
entidade e a um passivo financeiro ou instrumento patrimonial para outra.
ATIVO FINANCEIRO
Ativo financeiro é qualquer ativo que seja:
 
Vetor: Shutterstock.com
Caixa.
 
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Instrumento patrimonial de outra entidade.
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Direito contratual:
 de receber caixa ou ativo financeiro de outra entidade; ou
 de troca de ativos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade sob
condições potencialmente favoráveis para si.
 
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Um contrato que seja ou possa vir a ser liquidado por instrumentos patrimoniais da própria
entidade, e que:
 não seja um derivativo no qual a entidade é ou pode ser obrigada a receber um
número variável de seus instrumentos patrimoniais; ou
 um derivativo que será ou poderá ser liquidado de outra forma que não pela troca de
um montante fixo de caixa, ou outro ativo financeiro, por número fixo de instrumentos
patrimoniais da própria entidade.
PASSIVO FINANCEIRO
Passivo financeiro é qualquer passivo que seja:
 
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Uma obrigação contratual de:
 entregar caixa ou outro ativo financeiro a uma entidade; ou
 trocar ativos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade sob condições que
são potencialmente desfavoráveis para si.
 
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Contrato que será ou poderá ser liquidado por instrumentos patrimoniais da própria entidade, e
seja:
 um não derivativo no qual a entidade é ou pode ser obrigada a entregar um número
variável de seus instrumentos patrimoniais; ou
 um derivativo que será ou poderá ser liquidado de outra forma que não pela troca de
um montante fixo em caixa, ou outro ativo financeiro, por um número fixo de instrumentos
patrimoniais da própria entidade.
O emissor de instrumento financeiro deve classificar o instrumento, ou parte de seus
componentes, no reconhecimento inicial como passivo financeiro, ativo financeiro ou
instrumento patrimonial de acordo com a essência do acordo contratual e as definições de
passivo financeiro, ativo financeiro e instrumento patrimonial.
NATUREZA E EXTENSÃO DOS RISCOS
DECORRENTES DE INSTRUMENTOS FINANCEIROS
A entidade deve divulgar informações que possibilitem aos usuários de suas demonstrações
contábeis avaliar a natureza e a extensão dos riscos decorrentes de instrumentos financeiros
aos quais a entidade esteja exposta na data das demonstrações contábeis.
Fazer divulgações qualitativas no contexto de divulgações quantitativas permite aos usuários
estabelecer uma associação com as divulgações relacionadas e, desse modo, formar um
entendimento amplo acerca da natureza e da extensão dos riscos advindos dos instrumentos
financeiros.
A interação entre divulgações qualitativas e quantitativas contribui para uma melhor divulgação
de informação, possibilitando aos usuários avaliar a exposição de uma entidade a riscos.
DIVULGAÇÃO QUALITATIVA
Para cada tipo de risco decorrente de instrumentos financeiros, a entidade deve divulgar:
a) exposição ao risco e como ele surge;
b) seus objetivos, suas políticas e seus processos para gerenciar os riscos e os métodos
utilizados para mensurar o risco; e
c) quaisquer alterações em (a) ou (b) do período anterior.
DIVULGAÇÃO QUANTITATIVA
Para cada tipo de risco decorrente de instrumentos financeiros, a entidade deve divulgar o
sumário de dados quantitativos sobre sua exposição aos riscos ao término do períodode
reporte.
Essa divulgação deve estar baseada nas informações fornecidas internamente ao pessoal-
chave da administração da entidade, por exemplo, o conselho de administração da entidade ou
o seu presidente executivo.
Se os dados quantitativos divulgados ao término do período de reporte não forem
representativos da exposição ao risco da entidade durante o período, a entidade deve fornecer
informações adicionais que sejam representativas.
CONTRATOS DE SEGURO
Os contratos de seguro baseiam-se no Pronunciamento Técnico CPC 11, que possui
correlação com as Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS 4 e que tem o objetivo de
especificar o reconhecimento contábil para contratos de seguro por parte de qualquer entidade
que os emite.
SEPARAÇÃO DOS COMPONENTES DE DEPÓSITO
Alguns contratos de seguro contêm tanto componentes de seguro quanto componentes de
depósito. Em alguns casos, é exigido ou permitido à seguradora contabilizar em separado
esses componentes:
Situação 1: A contabilização em separado é exigida se ambas as condições a seguir forem
atendidas:
1
2
1
A seguradora puder mensurar o componente de depósito (incluindo qualquer opção embutida
de resgate) separadamente (ou seja, sem considerar o componente de seguro).
2
A política contábil da seguradora não reconhecer de outra forma todas as obrigações e os
direitos resultantes do componente de depósito.
Situação 2: A contabilização em separado é permitida, mas não exigida, se a seguradora puder
mensurar o componente de depósito separadamente como no primeiro item da situação 1, mas
sua política contábil exige que ela reconheça todas as obrigações e direitos advindos do
componente de depósito, independentemente da base utilizada para mensurar tais direitos e
obrigações.
Situação 3: A contabilização em separado é proibida se a seguradora não puder mensurar o
componente de depósito separadamente como no primeiro item da situação 1.
TESTE DE ADEQUAÇÃO DO PASSIVO
A seguradora deve avaliar, a cada data de balanço, se seu passivo por contrato de seguro está
adequado, utilizando estimativas correntes de fluxos de caixa futuros de seus contratos de
seguro. Se essa avaliação mostrar que o valor do passivo por contrato de seguro está
inadequado à luz dos fluxos de caixa futuros estimados, toda a deficiência deve ser
reconhecida no resultado.
Se a seguradora aplicar um teste de adequação de passivo que atenda aos requisitos mínimos
especificados, o Pronunciamento Técnico não impõe novas exigências. Os requisitos mínimos
são:
 
Fonte: Autor/Shutterstock
O teste deve considerar estimativas correntes para todo o fluxo de caixa contratual e os fluxos
de caixa relacionados, como os custos de regulação de sinistros, assim como os fluxos de
caixa resultantes de opções embutidas e garantias.
 
Fonte: Autor/Shutterstock
Se o teste demonstrar que o passivo está inadequado, toda a deficiência deve ser reconhecida
no resultado.
Se a política contábil da seguradora não exigir um teste de adequação de passivo que atenda
aos requisitos mínimos, essa seguradora deve:
A) DETERMINAR...
...o valor do passivo por contrato de seguro relevante menos o valor de:
 qualquer despesa de comercialização diferida relacionada; e
 qualquer ativo intangível relacionado, como os adquiridos em uma combinação de
negócios ou transferência de carteira. Entretanto, ativos de contrato de resseguro não
são considerados, porque a seguradora os contabiliza separadamente (ver Item 20 do
Pronunciamento Técnico CPC 11);
B) DETERMINAR...
...se o valor descrito no item anterior é menor que o valor que seria exigido se o passivo por
contrato de seguro relevante fosse reconhecido de acordo com a norma contábil vigente sobre
“provisões, passivos, contingências passivas e contingências ativas”.
Se ele for menor, a seguradora deve reconhecer toda a diferença no resultado e diminuir o
valor das despesas de comercialização diferidas relacionadas, ou dos ativos intangíveis
relacionados, ou aumentar o valor do passivo por contrato de seguro relevante.
REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DOS ATIVOS
POR CONTRATO DE RESSEGURO
Se o ativo por contrato de resseguro da cedente teve seu valor recuperável reduzido, a cedente
deve reduzir o valor desse ativo e reconhecer a perda no resultado. Um ativo por contrato de
resseguro perde valor recuperável se, e somente se:
1
Houver evidências objetivas, como resultado de evento que ocorreu após o reconhecimento
inicial do ativo por contrato de resseguro, que a cedente possa não receber todo o valor
relacionado a ele nos termos do contrato.
O impacto desse evento no valor que a cedente tem a receber da resseguradora pode ser
mensurado de forma confiável.
2
OPERAÇÕES DE ARRENDAMENTO
MERCANTIL
Este tópico está baseado no Pronunciamento Técnico CPC 06, que possui correlação com as
Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS 16 .
Esse pronunciamento estabelece os princípios para o reconhecimento, a mensuração, a
apresentação e a divulgação de arrendamentos. O objetivo é garantir que arrendatários e
arrendadores forneçam informações relevantes, de modo que representem fielmente essas
transações.
Essas informações fornecem a base para que usuários de demonstrações contábeis avaliem o
efeito que os arrendamentos têm sobre a posição financeira, o desempenho financeiro e os
fluxos de caixa da entidade.
IDENTIFICAÇÃO DE ARRENDAMENTO
Na celebração de contrato, a entidade deve avaliar se o contrato é, ou contém, um
arrendamento.
O contrato é, ou contém, um arrendamento se ele transmite o direito de controlar o uso de ativo
identificado por um período em troca de contraprestação.
O período pode ser descrito em termos da quantidade de uso do ativo identificado, como por
exemplo, o número de unidades de produção que o item do equipamento será utilizado para
produzir.
A entidade deve reavaliar se o contrato é, ou contém, um arrendamento somente se os termos
e condições do contrato forem alterados.
SEPARAÇÃO DE COMPONENTES DE CONTRATO
 ARRENDATÁRIO
Para o contrato que contém um componente de arrendamento e um ou mais componentes
adicionais de arrendamento ou de não arrendamento, o arrendatário deve alocar a
contraprestação no contrato a cada componente de arrendamento com base no preço
individual relativo do componente de arrendamento e no preço individual agregado dos
componentes de não arrendamento.
O preço individual relativo de componentes de arrendamento e de não arrendamento deve ser
determinado com base no preço que o arrendador, ou fornecedor similar, cobraria da entidade
por esse componente, ou componente similar, separadamente.
Se o preço individual observável não estiver imediatamente disponível, o arrendatário deve
estimar o preço individual, maximizando o uso de informações observáveis.
Como expediente prático, o arrendatário pode escolher, por classe de ativo subjacente, não
separar componentes de não arrendamento de componentes de arrendamento e, em vez
disso, contabilizar cada componente de arrendamento e quaisquer componentes de não
arrendamento associados como um único componente de arrendamento.
 PRAZO DO ARRENDAMENTO
A entidade deve determinar o prazo do arrendamento como o prazo não cancelável do
arrendamento, com:
PERÍODOS COBERTOS POR OPÇÃO DE PRORROGAR
O ARRENDAMENTO
Se o arrendatário estiver razoavelmente certo de exercer essa opção
PERÍODOS COBERTOS POR OPÇÃO DE RESCINDIR O
ARRENDAMENTO
Se o arrendatário estiver razoavelmente certo de não exercer essa opção.
Ao avaliar se o arrendatário está razoavelmente certo de exercer a opção de prorrogar o
arrendamento ou de não exercer a opção para rescindir o arrendamento, a entidade deve
considerar todos os fatos e circunstâncias relevantes que criam incentivo econômico para
qualquer uma dessas opções pelo arrendatário.
O arrendatário deve reavaliar se está razoavelmente certo de exercer a opção de prorrogação
ou de não exercer a opção de rescisão por ocasião da ocorrência de evento significativoou de
alteração significativa nas circunstâncias, que esteja dentro do controle do arrendatário e que
afete se o arrendatário estiver razoavelmente certo de exercer a opção não incluída
anteriormente em sua determinação do prazo do arrendamento ou de não exercer a opção
incluída anteriormente em sua determinação do prazo do arrendamento.
A entidade deve revisar o prazo do arrendamento se houver alteração no prazo não cancelável
do arrendamento. Por exemplo, o prazo não cancelável do arrendamento será modificado se:
 
Fonte: Autor/Shutterstock
O arrendatário exercer a opção não incluída anteriormente na determinação do prazo do
arrendamento pela entidade.
 
Fonte: Autor/Shutterstock
O arrendatário não exercer a opção incluída anteriormente na determinação do prazo do
arrendamento pela entidade.
Fonte: Autor/Shutterstock
Ocorrer evento que obrigue contratualmente o arrendatário a exercer a opção não incluída
anteriormente na determinação do prazo do arrendamento pela entidade.
 
Fonte: Autor/Shutterstock
Ocorrer evento que proíba contratualmente o arrendatário de exercer a opção incluída
anteriormente na determinação do prazo do arrendamento pela entidade.
ARRENDATÁRIO
 RECONHECIMENTO
Na data de início, o arrendatário deve reconhecer o ativo de direito de uso e o passivo de
arrendamento.
 MENSURAÇÃO
Ela pode ser dividida em mensuração inicial e mensuração subsequente, que veremos de
forma mais aprofundada a seguir.
 Mensuração inicial do ativo de direito de uso
Na data de início, o arrendatário deve mensurar o ativo de direito de uso ao custo. O custo do
ativo de direito de uso deve compreender:
1
O valor da mensuração inicial do passivo de arrendamento.
Quaisquer pagamentos de arrendamento efetuados até a data de início, menos quaisquer
incentivos de arrendamento recebidos.
2
3
Quaisquer custos diretos iniciais incorridos pelo arrendatário.
A estimativa de custos a serem incorridos pelo arrendatário na desmontagem e remoção do
ativo subjacente, restaurando o local em que está localizado ou restaurando o ativo subjacente
à condição requerida pelos termos e condições do arrendamento, salvo se esses custos forem
incorridos para produzir estoques. O arrendatário incorre na obrigação por esses custos seja
na data de início, seja como consequência de ter usado o ativo subjacente durante um período
específico.
4
 Mensuração inicial do passivo de arrendamento
Na data de início, o arrendatário deve mensurar o passivo de arrendamento ao valor presente
dos pagamentos do arrendamento que não são efetuados nessa data. Os pagamentos do
arrendamento devem ser descontados, utilizando a taxa de juros implícita no arrendamento, se
essa taxa puder ser determinada imediatamente.
Se essa taxa não puder ser determinada imediatamente, o arrendatário deve utilizar a taxa
incremental sobre empréstimo do arrendatário.
 Mensuração subsequente
A mensuração subsequente pode ser explicada a partir de quatro elementos: mensuração
subsequente do ativo de direito de uso, método de custo, mensuração subsequente do passivo
de arrendamento e modificação do arrendamento.
MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE DO ATIVO DE DIREITO
DE USO
Após a data de início, o arrendatário deve mensurar o ativo de direito de uso, utilizando o
método de custo.
MÉTODO DE CUSTO
Para aplicar o método de custo, o arrendatário deve mensurar o ativo de direito de uso ao
custo:
 menos qualquer depreciação acumulada e quaisquer perdas acumuladas por redução ao
valor recuperável; e
 corrigido por qualquer remensuração do passivo de arrendamento especificada no item 36
do Pronunciamento Técnico CPC 06.
Se o arrendamento transferir a propriedade do ativo subjacente ao arrendatário ao fim do prazo
do arrendamento, ou se o custo do ativo de direito de uso refletir que o arrendatário exercerá a
opção de compra, o arrendatário deve depreciar o ativo de direito de uso desde a data de início
até o fim da vida útil do ativo subjacente.
De outro modo, o arrendatário deve depreciar o ativo de direito de uso desde a data de início
até o que ocorrer primeiro entre o fim da vida útil do ativo de direito de uso ou o fim do prazo de
arrendamento.
O arrendatário deve aplicar o CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos para
determinar — se o ativo de direito de uso apresenta problemas de redução ao valor
recuperável e contabilizar qualquer perda por redução ao valor recuperável identificada.
MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE DO PASSIVO DE
ARRENDAMENTO
Após a data de início, o arrendatário deve mensurar o passivo de arrendamento:
 aumentando o valor contábil para refletir os juros sobre o passivo de arrendamento;
 reduzindo o valor contábil para refletir os pagamentos do arrendamento efetuados; e
 remensurando o valor contábil para refletir qualquer reavaliação ou modificações do
arrendamento.
Os juros sobre o passivo de arrendamento em cada período, durante o prazo do arrendamento,
devem ser o valor que produz a taxa de juros periódica constante sobre o saldo remanescente
do passivo de arrendamento.
Após a data de início, o arrendatário deve reconhecer no resultado, salvo se os custos forem
incluídos no valor contábil de outro ativo mediante utilização de outros pronunciamentos
aplicáveis:
 juros sobre o passivo de arrendamento; e
 pagamentos variáveis de arrendamento não incluídos na mensuração do passivo de
arrendamento no período em que ocorre o evento ou a condição que gera esses pagamentos.
MODIFICAÇÃO DO ARRENDAMENTO
O arrendatário deve contabilizar a modificação do arrendamento como arrendamento separado
se:
 a modificação aumentar o alcance do arrendamento ao acrescentar o direito de utilizar um
ou mais ativos subjacentes; e
 a contraprestação pelo arrendamento aumentar em valor compatível com o preço individual
para o aumento no alcance e quaisquer ajustes apropriados a esse preço individual para refletir
as circunstâncias do contrato específico.
 APRESENTAÇÃO
O arrendatário deve apresentar no balanço patrimonial ou divulgar nas notas explicativas:
 
Vetor: Shutterstock.com
ATIVOS DE DIREITO DE USO SEPARADAMENTE DE
OUTROS ATIVOS
Se o arrendatário não apresentar ativos de direito de uso separadamente no balanço
patrimonial, o arrendatário deve:
 incluir ativos de direito de uso na mesma rubrica que aquela em que os ativos subjacentes
correspondentes seriam apresentados se fossem próprios; e
 divulgar quais rubricas no balanço patrimonial incluem esses ativos de direito de uso.
 
Vetor: Shutterstock.com
PASSIVOS DE ARRENDAMENTO SEPARADAMENTE
DE OUTROS PASSIVOS
Se o arrendatário não apresentar passivos de arrendamento separadamente no balanço
patrimonial, deve divulgar quais rubricas no balanço patrimonial incluem esses passivos.
ARRENDADOR
O arrendador deve classificar cada um de seus arrendamentos como arrendamento
operacional ou arrendamento financeiro.
Arrendamento financeiro
O arrendamento é classificado como arrendamento financeiro se transferir substancialmente
todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade do ativo subjacente.

Arrendamento operacional
O arrendamento é classificado como arrendamento operacional se não transferir
substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade do ativo subjacente.
O fato de o arrendamento ser arrendamento financeiro ou arrendamento operacional depende
da essência da transação, em vez da forma do contrato.
A seguir, veja alguns exemplos de situações que, individualmente ou em combinação,
normalmente levariam o arredamento a ser classificado como arrendamento financeiro:
O arrendamento transfere a propriedade do ativo subjacente ao arrendatário ao final do prazo
do arrendamento.
O arrendatário tem a opção de comprar o ativo subjacente a preço que se espera que seja
suficientemente mais baixo do que o valor justo na data em que a opção se tornar exercível,
para que seja razoavelmente certo, na data de celebração do arrendamento, que a opção será
exercida.
O prazodo arrendamento é equivalente à maior parte da vida econômica do ativo subjacente,
mesmo se a propriedade não for transferida.
Na data da celebração do arrendamento, o valor presente dos recebimentos do arrendamento
equivale substancialmente à totalidade do valor justo do ativo subjacente.
O ativo subjacente é de natureza tão especializada que somente o arrendatário pode usá-lo
sem modificações importantes.
São Indicadores de situações que, individualmente ou em combinação, também poderiam levar
o arredamento a ser classificado como arrendamento financeiro:
 se o arrendatário puder cancelar o arrendamento, as perdas do arrendador associadas
ao cancelamento são arcadas pelo arrendatário;
 ganhos ou perdas provenientes da flutuação no valor justo do residual são gerados
para o arrendatário (por exemplo, na forma de desconto no aluguel que seja equivalente
à maior parte dos rendimentos de venda no final do arrendamento); e
 se o arrendatário tiver a capacidade de continuar o arrendamento por período
secundário, com aluguel que seja substancialmente menor que o aluguel de mercado.
 ARRENDAMENTO FINANCEIRO
 
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RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO
Na data de início, o arrendador deve reconhecer os ativos mantidos em arrendamento
financeiro em seu balanço patrimonial e deve apresentá-los como recebível ao valor
equivalente ao investimento líquido no arrendamento.
 
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MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE
O arrendador deve reconhecer a receita financeira ao longo do prazo do arrendamento, com
base em padrão que reflita a taxa de retorno periódica constante sobre o investimento líquido
do arrendador no arrendamento.
 ARRENDAMENTO OPERACIONAL
 Reconhecimento e mensuração
O arrendador deve reconhecer os recebimentos de arrendamento decorrentes de
arrendamentos operacionais como receita pelo método linear ou em outra base sistemática. O
arrendador deve aplicar outra base sistemática, se essa base representar melhor o padrão em
que o benefício do uso do ativo subjacente é diminuído.
Os custos, incluindo a depreciação, incorridos na realização da receita de arrendamento como
despesa também devem ser reconhecidos pelo arrendador.
Além disso, o arrendador deve adicionar os custos diretos iniciais incorridos na obtenção do
arrendamento operacional ao valor contábil do ativo subjacente e deve reconhecer esses
custos como despesa ao longo do prazo do arrendamento na mesma base que a receita do
arrendamento.
A política de depreciação para ativos subjacentes depreciáveis sujeitos a arrendamentos
operacionais deve ser consistente com a política de depreciação normal do arrendador para
ativos similares. O cálculo da depreciação é feito pelo arrendador de acordo com o CPC 27 e
com o CPC 04.
O arrendador deve aplicar o CPC 01 para determinar se o ativo subjacente sujeito a
arrendamento operacional apresentar problemas de redução ao valor recuperável e deve
contabilizar qualquer perda por redução ao valor recuperável identificada.
O arrendador fabricante ou revendedor não deve reconhecer nenhum ganho na venda na
celebração de arrendamento operacional, pois essa operação não é equivalente a uma venda.
PRINCÍPIOS DE PARTES RELACIONADAS
Nesse vídeo, o especialista Sidmar Roberto Vieira Almeida falará sobre o conceito “parte
relacionada” e sua finalidade, explicará sobre o impacto na tomada de decisão das partes
relacionadas e, ao final, correlacionará com empresas de capital aberto.
VERIFICANDO O APRENDIZADO
1. (FCC/TRE RO/CONTABILIDADE/2013) EM RELAÇÃO À DIVULGAÇÃO
SOBRE PARTES RELACIONADAS, CONSIDERE: 
 
I. UMA PESSOA ESTÁ RELACIONADA COM A ENTIDADE QUE REPORTA
A INFORMAÇÃO SE FOR MEMBRO DO PESSOAL-CHAVE DA
ADMINISTRAÇÃO DA CONTROLADORA DA ENTIDADE QUE REPORTA A
INFORMAÇÃO. 
 
II. UMA ENTIDADE ESTÁ RELACIONADA COM A ENTIDADE QUE
REPORTA A INFORMAÇÃO SE A ENTIDADE E A ENTIDADE QUE
REPORTA A INFORMAÇÃO SÃO MEMBROS DO MESMO GRUPO
ECONÔMICO. 
 
III. OS RELACIONAMENTOS ENTRE CONTROLADORA E SUAS
CONTROLADAS DEVEM SER DIVULGADOS SOMENTE QUANDO HÁ
TRANSAÇÕES ENTRE ESSAS PARTES RELACIONADAS. 
 
IV. A ATENÇÃO DEVE SER DIRECIONADA PARA A FORMA LEGAL E NÃO
PARA A ESSÊNCIA DO RELACIONAMENTO, AO CONSIDERAR CADA UM
DOS POSSÍVEIS RELACIONAMENTOS COM PARTES RELACIONADAS. 
 
ESTÁ CORRETO O QUE CONSTA APENAS EM:
A) I e II
B) II
C) II e III
D) III e IV
E) I, III e IV
2. SÃO CARACTERÍSTICAS ESPECÍFICAS DE UM ARRENDAMENTO
FINANCEIRO, EXCETO:
A) O arrendamento transfere a propriedade do ativo subjacente ao arrendatário ao final do
prazo do arrendamento.
B) O arrendatário tem a opção de comprar o ativo subjacente a preço que seja suficientemente
mais baixo do que o valor justo na data em que a opção se tornar exercível, para que seja
razoavelmente certo, na data de celebração do arrendamento, que a opção será exercida.
C) O prazo do arrendamento é equivalente à maior parte da vida econômica do ativo
subjacente, mesmo se a propriedade não for transferida.
D) Na data da celebração do arrendamento, o valor presente dos recebimentos do
arrendamento equivale substancialmente à totalidade do valor justo do ativo subjacente.
E) O ativo subjacente necessita de modificações importantes para ser usado.
GABARITO
1. (FCC/TRE RO/Contabilidade/2013) Em relação à divulgação sobre partes relacionadas,
considere: 
 
I. Uma pessoa está relacionada com a entidade que reporta a informação se for membro
do pessoal-chave da administração da controladora da entidade que reporta a
informação. 
 
II. Uma entidade está relacionada com a entidade que reporta a informação se a entidade
e a entidade que reporta a informação são membros do mesmo grupo econômico. 
 
III. Os relacionamentos entre controladora e suas controladas devem ser divulgados
somente quando há transações entre essas partes relacionadas. 
 
IV. A atenção deve ser direcionada para a forma legal e não para a essência do
relacionamento, ao considerar cada um dos possíveis relacionamentos com partes
relacionadas. 
 
Está correto o que consta apenas em:
A alternativa "A " está correta.
 
Os itens III e IV estão errados, pois os relacionamentos entre controladora e suas controladas
devem ser divulgados, mesmo quando não há transações entre essas partes relacionadas, e a
essência deve sempre prevalecer sobre a forma.
2. São características específicas de um arrendamento financeiro, exceto:
A alternativa "E " está correta.
 
O ativo subjacente é de natureza tão especializada que somente o arrendatário pode usá-lo
sem modificações importantes.
MÓDULO 2
 Identificar a mensuração das provisões, dos ativos e dos passivos contingentes
INTRODUÇÃO
Este módulo está baseado no Pronunciamento Técnico CPC 25, que possui correlação com as
Normas Internacionais de Contabilidade – IAS 37 .
O CPC 25 estabelece que sejam aplicados critérios de reconhecimento e bases de
mensuração apropriados a provisões, passivos e ativos contingentes e que seja divulgada
informação suficiente nas notas explicativas para permitir aos usuários entender sua natureza,
oportunidade e seu valor.
PROVISÕES, ATIVOS E PASSIVOS
CONTINGENTES
Antes de falarmos de provisão, é importante fixarmos o conceito de passivo.
Passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja
liquidação se espera que resulte em saída de recursos da entidade capazes de gerar
benefícios econômicos. Ou seja, para que um passivo seja reconhecido, é necessário que o
evento já tenha ocorrido, pois não é possível registrar algo que ainda vai acontecer. Esse
entendimento é primordial à diferenciação entre passivo e provisão.
PROVISÃO
Provisão nada mais é que um passivo de prazo ou de valor incertos. Uma provisão deve ser
reconhecida quando:
A ENTIDADE TIVER UMA OBRIGAÇÃO PRESENTE
(LEGAL OU NÃO FORMALIZADA) COMO RESULTADO
DE EVENTO PASSADO.
A NECESSIDADE DE UMA SAÍDA DE RECURSOS QUE
INCORPORAM BENEFÍCIOS ECONÔMICOS PARA
LIQUIDAR A OBRIGAÇÃO FOR PROVÁVEL.
UMA ESTIMATIVA CONFIÁVEL DO VALORDA
OBRIGAÇÃO PUDER SER FEITA.
Se essas condições não forem satisfeitas, nenhuma provisão deve ser reconhecida. Para
entendermos com clareza o reconhecimento da provisão, vamos conhecer e analisar alguns
termos.
 OBRIGAÇÃO PRESENTE
Presume-se que um evento passado dê origem a uma obrigação presente se, levando em
consideração toda a evidência disponível, seja mais provável que sim do que não exista uma
obrigação presente na data do balanço.
 EVENTO PASSADO
Um evento passado que conduz a uma obrigação presente é chamado de um evento que cria
obrigação. Para ser considerado um evento que cria obrigação, é necessário que a entidade
não tenha qualquer alternativa realista senão liquidar a obrigação criada pelo evento. Esse é o
caso somente:
 
Imagem: Shutterstock.com
Quando a liquidação da obrigação pode ser imposta legalmente.
 
Imagem: Shutterstock.com
No caso de obrigação não formalizada, quando o evento (que pode ser uma ação da entidade)
cria expectativas válidas em terceiros de que a entidade cumprirá a obrigação.
As demonstrações contábeis tratam da posição financeira da entidade no fim do seu período
de divulgação e não da sua possível posição no futuro. Por isso, nenhuma provisão é
reconhecida para despesas que necessitam ser incorridas para operar no futuro.
Os únicos passivos reconhecidos no balanço da entidade são os que já existem na data do
balanço.
São reconhecidas como provisão apenas as obrigações que surgem de eventos passados que
existam independentemente de ações futuras da entidade (isto é, a conduta futura dos seus
negócios).
 EXEMPLO
Penalidades ou custos de limpeza de danos ambientais ilegais, que em ambos os casos
dariam origem na liquidação a uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos
independentemente das ações futuras da entidade.
A entidade reconhece uma provisão para os custos de descontinuidade de poço de petróleo ou
de central elétrica nuclear na medida em que a entidade é obrigada a retificar danos já
causados.
 ESTIMATIVA CONFIÁVEL DA OBRIGAÇÃO
O uso de estimativas é uma parte essencial da elaboração de demonstrações contábeis e não
prejudica a sua confiabilidade. Isso é especialmente verdadeiro no caso de provisões, que pela
sua natureza são mais incertas do que a maior parte de outros elementos do balanço.
Exceto em casos extremamente raros, a entidade é capaz de determinar um conjunto de
desfechos possíveis e, dessa forma, fazer uma estimativa da obrigação que seja
suficientemente confiável para ser usada no reconhecimento da provisão.
 COMENTÁRIO
Nos casos extremamente raros em que nenhuma estimativa confiável possa ser feita, existe
um passivo que não pode ser reconhecido. Esse passivo é divulgado como passivo
contingente.
 MUDANÇA NA PROVISÃO
As provisões devem ser reavaliadas em cada data de balanço e ajustadas para refletir a melhor
estimativa corrente. Se já não for mais provável que seja necessária uma saída de recursos
que incorporam benefícios econômicos futuros para liquidar a obrigação, a provisão deve ser
revertida.
 USO DE PROVISÃO
Uma provisão deve ser usada somente para os desembolsos para os quais a provisão foi
originalmente reconhecida.
Somente os desembolsos que se relacionem com a provisão original são compensados com a
mesma provisão. Reconhecer os desembolsos contra uma provisão que foi originalmente
reconhecida para outra finalidade esconderia o impacto de dois eventos diferentes.
PASSIVO CONTINGENTE
De acordo com o CPC 25, passivo contingente é:
 
Imagem: Shutterstock.com
Obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada apenas
pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da
entidade.
 
Imagem: Shutterstock.com
Obrigação presente que resulta de eventos passados, mas que não é reconhecida porque é
improvável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja exigida
para liquidar a obrigação; ou o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente
confiabilidade.
A entidade não deve reconhecer um passivo contingente, o qual é divulgado a menos que seja
remota a possibilidade de uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos.
 RELAÇÃO ENTRE PROVISÃO E PASSIVO
CONTINGENTE
Em sentido geral, todas as provisões são contingentes porque são incertas quanto ao seu
prazo ou valor. Porém o termo “contingente” é usado para passivos e ativos que não sejam
reconhecidos porque a sua existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um
ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob o controle da entidade.
A diferença básica consiste em:
PROVISÕES
PASSIVOS CONTINGENTES
PROVISÕES
Que são reconhecidas como passivo (presumindo-se que possa ser feita uma estimativa
confiável) porque são obrigações presentes e é provável que uma saída de recursos que
incorporam benefícios econômicos seja necessária para liquidar a obrigação;
PASSIVOS CONTINGENTES
Que não são reconhecidos como passivo porque são:
 obrigações possíveis, visto que ainda há de ser confirmado se a entidade tem ou não uma
obrigação presente que possa conduzir a uma saída de recursos que incorporam benefícios
econômicos, ou
 não é provável que seja necessária uma saída de recursos que incorporem benefícios
econômicos para liquidar a obrigação, ou não pode ser feita uma estimativa suficientemente
confiável do valor da obrigação.
De forma ilustrativa, temos:
 
Imagem adaptada por: Gian Corapi
ATIVO CONTINGENTE
De acordo com o CPC 25, ativo contingente é “um ativo possível que resulta de eventos
passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais
eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade”.
A entidade não deve reconhecer um ativo contingente.
Os ativos contingentes:
1. surgem normalmente de evento não planejado ou de outros não esperados que dão origem
à possibilidade de entrada de benefícios econômicos para a entidade. Um exemplo é uma
reivindicação que a entidade esteja reclamando por meio de processos legais, em que o
desfecho seja incerto.
2. não são reconhecidos nas demonstrações contábeis, uma vez que pode tratar-se de
resultado que nunca venha a ser realizado. Porém, quando a realização do ganho é
praticamente certa, então o ativo relacionado não é um ativo contingente e o seu
reconhecimento é adequado.
3. são divulgados quando for provável a entrada de benefícios econômicos.
Em resumo temos:
ATIVO CONTINGENTE PROVÁVEL
Não há contabilização, mas há divulgação.
ATIVO CONTINGENTE REMOTO
Não há contabilização nem divulgação.
Quanto à entrada de benefícios econômicos na entidade:
PRATICAMENTE CERTA
PROVÁVEL, MAS NÃO PRATICAMENTE CERTA
POSSÍVEL OU REMOTA (A ENTRADA NÃO É
PROVÁVEL)
PRATICAMENTE CERTA
Nesse caso, não é um ativo contingente. A empresa contabiliza o ativo.
PROVÁVEL, MAS NÃO PRATICAMENTE CERTA
Não contabiliza, mas divulga.
POSSÍVEL OU REMOTA (A ENTRADA NÃO É
PROVÁVEL)
Não contabiliza nem divulga.
DIVULGAÇÃO
Para cada classe de provisão, a entidade deve divulgar:
1
O valor contábil no início e no fim do período.
As provisões adicionais feitas no período, incluindo aumentos nas provisões existentes.
2
3
Os valores utilizados (ou seja, incorridos e baixados contra a provisão) durante o período.
Valores não utilizados revertidos durante o período.
4
5
O aumento durante o período no valor descontado a valor presente proveniente da passagem
do tempo e o efeito de qualquer mudança na taxa de desconto.
Uma breve descrição da natureza da obrigação e o cronograma esperado de quaisquer saídas
de benefícios econômicos resultantes.
6
7
Uma indicação das incertezas sobre o valor ou o cronograma dessas saídas. Sempre que
necessário, para fornecer informações adequadas, a entidade deve divulgar as principais
premissas adotadas em relação a eventos futuros.
O valor de qualquer reembolso esperado, declarando o valor de qualquer ativo que tenhasido
reconhecido por conta desse reembolso esperado.
8
POSSIBILIDADE DE SAÍDA DE RECURSOS
De acordo com a probabilidade (provável, possível ou remota) haverá impacto no resultado e
no passivo da empresa, haverá apenas divulgação da nota explicativa (sem impacto no
resultado e passivo) ou ainda, nada deverá ser feito. O quadro abaixo sintetiza estas
probabilidades.
Quadro: Probabilidade de ocorrência de provisão e passivo contingente. Elaborado por: Sidmar
Roberto Vieira Almeida.
Mensuração Classificação Mensuração 1 Mensuração 2
Provável Provisão
Contabiliza no
passivo
Possível
Passivo
contingente
Não contabiliza
Divulga em nota
explicativa
Remota Passivo
contingente
Não contabiliza Dispensa de
divulgação
 Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal
Vamos ver como a probabilidade funciona na prática a partir de uma questão do FBC/Exame
CFC/2016.2.
O Departamento Jurídico de uma sociedade empresária forneceu ao Departamento de
Contabilidade a relação dos processos em julgamento, conforme tabela a seguir.
Quadro: Estimativa de perda dos processos em julgamento. Extraído de: Conselho Federal de
Contabilidade (CFC).
Processos
Tipos de
Processo
Valor da
Causa
Julgamento
da perda
Estimativa
Trabalhista Insalubridade R$1.500.000,00 Possível Confiável
Trabalhista Horas Extras R$860.000,00 Provável Confiável
Civil
Danos
materiais
R$700.000,00 Remoto Confiável
Tributário Cofins R$2.460.000,00 Provável Confiável
 Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal
CONSIDERANDO-SE APENAS AS CONDIÇÕES ESTABELECIDAS NA NBC
TG 25 (R1) –PROVISÕES, PASSIVOS CONTINGENTES E ATIVOS
CONTINGENTES E OS DADOS DA TABELA APRESENTADA, A
SOCIEDADE EMPRESÁRIA RECONHECERÁ COMO PROVISÃO, NA
CONTABILIDADE:
A) Os processos relativos a insalubridade, hora extra, danos materiais e discussão da
constitucionalidade da Cofins, que totalizam R$5.520.000,00.
B) Os processos relativos a Insalubridade, hora extra e discussão da constitucionalidade da
Cofins, que totalizam R$4.820.000,00.
C) Os processos relativos a hora extra e discussão da constitucionalidade da Cofins, que
totalizam R$3.320.000,00.
D) Os processos relativos a insalubridade e danos materiais, que totalizam R$2.200.000,00.
GABARITO
Considerando-se apenas as condições estabelecidas na NBC TG 25 (R1) –Provisões,
Passivos Contingentes e Ativos Contingentes e os dados da tabela apresentada, a
Sociedade Empresária reconhecerá como provisão, na contabilidade:
A alternativa "C " está correta.
 
Conforme visto, a estimativa precisa ser confiável (ponto de partida). Posteriormente, o
departamento jurídico em conjunto com a contabilidade analisará a probabilidade de
ocorrência.
Desse modo:
Para danos materiais, por estar classificado como remoto, nada deverá ser feito;
Para insalubridade, por estar classificado como provável, o processo deverá ser
evidenciado em notas explicativas, mas sem nenhuma contabilização;
Para os demais elementos, por estarem classificados como possíveis, a contabilização
deverá ser realizada.
Assim, a resposta correta é a letra C.
É importante salientar que essas avaliações deverão ser constantes, e caso a classificação
mude de provável para possível, por exemplo, a provisão deverá ser revertida até o saldo limite
da sua constituição.
Caso seja identificado que o valor da provisão não é suficiente, uma provisão complementar
deverá ser constituída. Essas constituições ou reversões impactam o resultado do exercício.
A imagem a seguir demonstra o texto de uma nota explicativa. A tabela em seguida apresenta
o quadro de provisões de uma empresa de capital aberto.
 
Imagem: Lojas Americanas 2020 – DFP 2020. Adaptada por: Gian Corapi
 Notas explicativas das provisões.
Quadro de movimentação das provisões 
Quadro: Lojas Americanas 2020 – DFP 2020.
Controladora
Fiscais Trabalhistas Cíveis Outras Total
Saldos em
1° de janeiro
de 2019
Adições
Pagamentos
Reversões
Atualização
monetária
Saldos em
31 de
dezembro
de 2019
Adições
Pagamentos
Reversões
Atualização
monetária
Saldos em
31 de
dezembro
de 2020
 Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal
PROVISÕES E PASSIVOS CONTINGENTES
Nesse vídeo, o especialista Sidmar Roberto Vieira Almeida falará sobre os conceitos de ativo e
passivo e provisão, o que são ativos e passivos contingentes e, ao final, correlacionará todos
os conceitos e seus impactos nos demonstrativos de resultado.
VERIFICANDO O APRENDIZADO
1. (FBC/EXAME CFC/2015.2 – ADAPTADA) ACERCA DA NBC TG 25 (R1) –
PROVISÕES, PASSIVOS CONTINGENTES E ATIVOS CONTINGENTES,
JULGUE OS ITENS ABAIXO E, EM SEGUIDA, ASSINALE A OPÇÃO
CORRETA. 
 
I. PRESUMINDO-SE QUE POSSA SER FEITA UMA ESTIMATIVA
CONFIÁVEL, AS PROVISÕES SÃO RECONHECIDAS COMO PASSIVO
PORQUE SÃO OBRIGAÇÕES PRESENTES, E É PROVÁVEL QUE UMA
SAÍDA DE RECURSOS QUE INCORPORAM BENEFÍCIOS ECONÔMICOS
SEJA NECESSÁRIA PARA LIQUIDAR A OBRIGAÇÃO. 
II. PASSIVOS CONTINGENTES NÃO SÃO RECONHECIDOS COMO
PASSIVO PORQUE SÃO OBRIGAÇÕES POSSÍVEIS, VISTO QUE AINDA HÁ
DE SER CONFIRMADO SE A ENTIDADE TEM, OU NÃO, UMA OBRIGAÇÃO
PRESENTE QUE POSSA CONDUZIR A UMA SAÍDA DE RECURSOS QUE
INCORPORAM BENEFÍCIOS ECONÔMICOS OU OBRIGAÇÕES
PRESENTES QUE NÃO SATISFAZEM AOS CRITÉRIOS DE
RECONHECIMENTO DA NBC TG 25 (R1). 
III. OS ATIVOS CONTINGENTES SÃO RECONHECIDOS NAS
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS, POIS TRATA-SE DE RESULTADOS QUE
VIRÃO A SER REALIZADOS. 
 
ESTÃO CORRETOS OS ITENS:
A) I, apenas
B) I e II, apenas
C) I e III, apenas
D) I, II e III
E) II e III, apenas
2. (CESPE/PERITO CRIMINAL CIÊNCIAS CONTÁBEIS/PC-PE/2016).
ACERCA DO RECONHECIMENTO E DA DIVULGAÇÃO DE ATIVOS E
PASSIVOS, ASSINALE A OPÇÃO CORRETA.
A) Um passivo trabalhista só será objeto de registro contábil quando do trânsito em julgado da
sentença condenatória.
B) Registra-se em passivo não circulante a existência de uma obrigação presente com remota
probabilidade de saída de recursos.
C) Existindo uma obrigação presente, mas que apenas provavelmente vá requerer uma saída
de recursos para sua liquidação, não se registra uma provisão, porém divulga-se informação
pertinente em nota explicativa.
D) Se um ingresso de benefícios econômicos for praticamente certo, um ativo contingente
deverá ser reconhecido.
E) Caso uma entrada de benefício econômico não seja provável, nenhum ativo deverá ser
reconhecido ou divulgado.
GABARITO
1. (FBC/Exame CFC/2015.2 – adaptada) Acerca da NBC TG 25 (R1) – Provisões, passivos
contingentes e ativos contingentes, julgue os itens abaixo e, em seguida, assinale a
opção correta. 
 
I. Presumindo-se que possa ser feita uma estimativa confiável, as provisões são
reconhecidas como passivo porque são obrigações presentes, e é provável que uma
saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja necessária para liquidar a
obrigação. 
II. Passivos contingentes não são reconhecidos como passivo porque são obrigações
possíveis, visto que ainda há de ser confirmado se a entidade tem, ou não, uma
obrigação presente que possa conduzir a uma saída de recursos que incorporam
benefícios econômicos ou obrigações presentes que não satisfazem aos critérios de
reconhecimento da NBC TG 25 (R1). 
III. Os ativos contingentes são reconhecidos nas demonstrações contábeis, pois trata-se
de resultados que virão a ser realizados. 
 
Estão corretos os itens:
A alternativa "B " está correta.
 
Os ativos contingentes não são reconhecidos nas demonstrações contábeis.
2. (CESPE/Perito Criminal Ciências Contábeis/PC-PE/2016). Acerca do reconhecimento e
da divulgação de ativos e passivos, assinale a opção correta.
A alternativa "E " está correta.
 
A entrada do benefício classificada como remota ou possível não gera o reconhecimento do
ativo.
MÓDULO 3
 Esquematizar o desempenho da empresa por meio de demonstrações de resultado
INTRODUÇÃO
As demonstrações do resultado e do resultado abrangente) estão apresentadas no
PronunciamentoTécnico CPC 26 (R1), que possui correlação às Normas Internacionais de
Contabilidade – IAS 1 (IASB – BV 2011).
Esse pronunciamento tem como objetivo definir a base para a apresentação das
demonstrações contábeis a fim de assegurar a comparabilidade tanto com as demonstrações
contábeis de períodos anteriores da mesma entidade quanto com as demonstrações contábeis
de outras entidades.
Dessa forma, ele estabelece requisitos gerais para a apresentação das demonstrações
contábeis, diretrizes para a sua estrutura e os requisitos mínimos para seu conteúdo.
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADO DO
EXERCÍCIO (DRE)
A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é a demonstração contábil responsável por
apresentar o confronto entre receitas e despesas da entidade. A DRE tem como objetivo
evidenciar a situação econômica da entidade e deve ser elaborada de acordo com o regime de
competência, conforme preconizado na Lei n. 6.404/1976.
ART. 177. A ESCRITURAÇÃO DA COMPANHIA SERÁ
MANTIDA EM REGISTROS PERMANENTES, COM
OBEDIÊNCIA AOS PRECEITOS DA LEGISLAÇÃO
COMERCIAL E DESTA LEI E AOS PRINCÍPIOS DE
CONTABILIDADE GERALMENTE ACEITOS, DEVENDO
OBSERVAR MÉTODOS OU CRITÉRIOS CONTÁBEIS
UNIFORMES NO TEMPO E REGISTRAR AS MUTAÇÕES
PATRIMONIAIS SEGUNDO O REGIME DE
COMPETÊNCIA
(LEI N. 6.404/1976).
Dessa forma, temos as seguintes situações:
SE AS RECEITAS FOREM MAIORES QUE AS
DESPESAS...
Temos a ocorrência de lucro.
SE AS DESPESAS FOREM MAIORES QUE AS
RECEITAS...
Temos a ocorrência de prejuízo.
O lucro, ou prejuízo, auferido pelo confronto entre receitas e despesas da entidade ao término
do exercício deverá ser transferido para o patrimônio líquido. Isso ocorre devido à necessidade
de as contas que integram a demonstração do resultado serem “zeradas” ao fim do exercício,
sendo o saldo transferido para o patrimônio líquido.
É importante discutirmos as naturezas das contas. As contas de receita possuem natureza
credora, enquanto despesas e custos possuem natureza devedora. Dessa forma, por meio de
razonetes, de maneira simples, temos a seguinte situação em caso de lucro:
Quadro: DRE em caso de lucro. Elaborado por: Sidmar Roberto Vieira Almeida
DRE
Despesas Receitas
R$100 R$70
R$50 R$200
R$20 R$0
Total: R$170 Total: R$270
Lucro do período R$100
 Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal
LUCROS ACUMULADOS
Conta transitória que fica no patrimônio líquido até a distribuição destinação
Pelo confronto de receitas com as despesas, nota-se que houve um lucro de R$100 que
deverá ser transferido para o patrimônio líquido (PL). Como o lucro é de origem/natureza
credora, esse valor aumentará o saldo do patrimônio líquido.
O lançamento para transferir esse valor para o patrimônio líquido é o seguinte:
Débito – Lucro líquido R$100 
Crédito – Lucros acumulados R$100
A DRE ficará com o saldo zerado, pois o valor terá sido transferido para a conta “lucros
acumulados” .
Vamos ver a DRE em caso de prejuízo:
Quadro: DRE em caso de lucro. Elaborado por: Sidmar Roberto Vieira Almeida
DRE
Despesas Receitas
R$100 R$70
R$50 R$0
R$20 R$0
Total: R$170 Total: R$70
Prejuízo: R$70
 Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal
Pelo confronto de receitas com despesas, nota-se que houve um prejuízo de R$70 que deverá
ser transferido para o patrimônio líquido. Como o prejuízo é de origem/natureza devedora, esse
valor reduzirá o saldo do patrimônio líquido (aumenta com crédito e diminui com débito).
O lançamento para transferir esse valor para o patrimônio líquido é o seguinte:
javascript:void(0)
Débito – Prejuízos acumulados R$70 (ocasiona redução do PL) 
Crédito – Prejuízo R$70
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
SEGUNDA A LEI N. 6.404/1976
Vejamos agora o que dispõe a seção V da Lei n. 6.404/1976:
SEÇÃO V - DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO 
ART. 187. A DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
DISCRIMINARÁ: 
 
I - A RECEITA BRUTA DAS VENDAS E SERVIÇOS, AS
DEDUÇÕES DAS VENDAS, OS ABATIMENTOS E OS
IMPOSTOS; 
II - A RECEITA LÍQUIDA DAS VENDAS E SERVIÇOS, O CUSTO
DAS MERCADORIAS E SERVIÇOS VENDIDOS E O LUCRO
BRUTO; 
III - AS DESPESAS COM AS VENDAS, AS DESPESAS
FINANCEIRAS, DEDUZIDAS DAS RECEITAS, AS DESPESAS
GERAIS E ADMINISTRATIVAS, E OUTRAS DESPESAS
OPERACIONAIS; 
IV – O LUCRO OU PREJUÍZO OPERACIONAL, AS OUTRAS
RECEITAS E AS OUTRAS DESPESAS; (REDAÇÃO DADA PELA
LEI N. 11.941, DE 2009) 
V - O RESULTADO DO EXERCÍCIO ANTES DO IMPOSTO
SOBRE A RENDA E A PROVISÃO PARA O IMPOSTO; 
VI – AS PARTICIPAÇÕES DE DEBÊNTURES, EMPREGADOS,
ADMINISTRADORES E PARTES BENEFICIÁRIAS, MESMO NA
FORMA DE INSTRUMENTOS FINANCEIROS, E DE
INSTITUIÇÕES OU FUNDOS DE ASSISTÊNCIA OU
PREVIDÊNCIA DE EMPREGADOS, QUE NÃO SE
CARACTERIZEM COMO DESPESA; (REDAÇÃO DADA PELA
LEI N. 11.941, DE 2009) 
VII - O LUCRO OU PREJUÍZO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO E O SEU
MONTANTE POR AÇÃO DO CAPITAL SOCIAL. 
 
§ 1º NA DETERMINAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
SERÃO COMPUTADOS: 
A) AS RECEITAS E OS RENDIMENTOS GANHOS NO PERÍODO,
INDEPENDENTEMENTE DA SUA REALIZAÇÃO EM MOEDA; E 
B) OS CUSTOS, DESPESAS, ENCARGOS E PERDAS, PAGOS
OU INCORRIDOS, CORRESPONDENTES A ESSAS RECEITAS E
RENDIMENTOS. 
(Lei n. 6.404/1976)
O Pronunciamento Técnico CPC 00 – Estrutura Conceitual para Relatório Financeiro indica que
a DRE relata o desempenho (performance) da entidade, além de trazer definições necessárias
para o entendimento da DRE, vamos a elas:
Receitas
São aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma da entrada
de recursos ou do aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos
do patrimônio líquido, e que não estejam relacionados com a contribuição dos detentores dos
instrumentos patrimoniais.
Despesas
São decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma da saída
de recursos ou da redução de ativos ou assunção de passivos, que resultam em decréscimo do
patrimônio líquido, e que não estejam relacionados com distribuições aos detentores dos
instrumentos patrimoniais.
 ESTRUTURA DA DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO
DO EXERCÍCIO SEGUNDO A LEI N. 6.404/1976
A DRE, que apura o lucro ou prejuízo obtido no exercício, adota a seguinte estrutura:
Faturamento bruto (venda bruta + IPI sobre faturamento)
(-) IPI sobre faturamento bruto
= Vendas brutas/Receita bruta de vendas/Receita operacional bruta
(-) Deduções da receita bruta
= Vendas líquidas/Receita líquida de vendas/Receita operacional líquida
(-) Custo da mercadoria vendida
+ Lucro bruto/Resultado operacional bruto/Resultado com mercadorias
(-) Despesas operacionais
+ Resultado operacional líquido/Lucro ou prejuízo operacional líquido
(-) Outras despesas (antigas despesas não operacionais)
= Outras receitas (antigas receitas não operacionais)
+ Resultado antes do imposto de renda e da contribuição social sobre lucro líquido
(-) Despesa com provisão para imposto de renda e CSLL
+ Resultado após imposto de renda/CSLL e antes das participações
(-) Participações estatutárias sobre o lucro
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(-) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA
Devoluções e cancelamento de vendas
Abatimentos sobre vendas
Descontos incondicionais concedidos/descontos comerciais
Impostos e contribuições sobre vendas e serviços (ICMS, ISS, PIS, COFINS)
Ajuste a valor presente sobre clientes
(-) DESPESAS OPERACIONAIS
Com vendas
Administrativas
Gerais
Financeiras líquidas (despesas financeiras – receitas financeiras)
Outras despesas operacionais
(+) Outras receitas operacionais
(-) PARTICIPAÇÕES ESTATUTÁRIAS SOBRE O
LUCRO
Debenturistas
Empregados
Administradores
Partes beneficiárias
Fundo de assistência/previdência a empregados
Lucro ou prejuízo líquido do exercício
Veja a seguir os principais elementos que compõem a DRE:
RECEITA BRUTA DE VENDAS
A contabilização das vendas é feita pelo valor bruto, incluindo impostos. As reduções das
vendas são feitasem contas específicas, deduzindo a conta “receita bruta”. Para registrar a
receita é necessário saber quando ela é registrada e por quanto deve ser registrada.
DEVOLUÇÃO DE VENDAS/VENDAS CANCELADAS
Representa todas as devoluções de vendas ocorridas dentro do exercício social. As
devoluções de vendas de exercícios anteriores são consideradas despesas operacionais.
ABATIMENTO SOBRE VENDAS
Essa conta registra os descontos que são concedidos após a entrega dos produtos, pelo fato
de os produtos apresentarem defeitos de qualidade, de quantidade, defeitos do transporte etc.
O abatimento é concedido após a emissão da nota fiscal. Assim, não afeta a base de cálculo
dos impostos (IPI, ICMS, PIS e COFINS).
Descontos incondicionais sobre vendas: o desconto incondicional é uma dedução da
receita bruta. Vale ressaltar que existe ainda o desconto condicional, também conhecido como
desconto financeiro. O desconto condicional não é uma redução da receita bruta.
Tributos sobre vendas: os principais tributos incidentes sobre a venda são ICMS, ISS, PIS e
COFINS.
Ajuste a valor presente sobre clientes: significa trazer um valor que está previsto para se
realizar em data futura a termos monetários atuais. As vendas e as compras, quando feitas a
prazo, inserem no valor da operação juros e encargos financeiros referentes à remuneração de
um capital no futuro.
RECEITA LÍQUIDA DE VENDAS, CUSTO DA
MERCADORIA VENDIDA E LUCRO BRUTO
Segundo a Lei n. 6.404/1976:
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: 
II - a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o
lucro bruto.
Feitas as deduções devidas da receita bruta, chegamos à chamada receita líquida de vendas.
A subtração do custo da mercadoria vendida é um ato contínuo.
DESPESAS OPERACIONAIS
As despesas operacionais são aquelas pagas ou incorridas com a venda de produtos e
administração da empresa. A Lei n. 6.404/1976 afirma que:
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: 
III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as
despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais.
Desse modo, a Lei n. 6.404/1976 considera como operacionais:
Despesas de vendas: gastos de promoção, colocação e distribuição dos produtos da
empresa. Ex.: gastos com marketing, gastos com pessoal da área de vendas.
Despesas gerais e administrativas: São gastos pagos ou incorridos para a direção e/ou
gestão da empresa. Correspondem a atividades gerais que beneficiam todo o negócio. Ex.:
salário administrativos e despesas com publicidade.
Despesas financeiras e receitas financeiras: As despesas financeiras compreendem juros
passivos, descontos condicionais concedidos, comissões passivas. Já as receitas financeiras
compreendem descontos obtidos, juros ativos, receitas de títulos vinculados ao mercado
aberto.
OUTRAS RECEITAS E OUTRAS DESPESAS
A parte da DRE que antes era denominada receitas não operacionais e despesas não
operacionais passa agora a figurar como outras receitas e outras despesas.
Contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL): contribuição social sobre o lucro líquido
instituída pela Lei n. 7.689/1988. Estão sujeitas ao pagamento da CSLL as pessoas jurídicas e
as pessoas físicas a elas equiparadas, domiciliadas no País. A alíquota da CSLL é de 9%
(nove por cento) para as pessoas jurídicas em geral, e de 15% (quinze por cento), no caso das
pessoas jurídicas consideradas instituições financeiras, de seguros privados e de capitalização.
A apuração da CSLL deve acompanhar a forma de tributação do lucro adotada para o IRPJ.
Imposto sobre renda e proventos de pessoa jurídica: tributo instituído pela União, no
exercício da competência regular que lhe confere a Constituição Federal (CF, art. 153, III).
Participações estatutárias: Podem ser entendidas a partir da Lei n. 6.404/1976.
De acordo com a Lei n. 6.404/1976:
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:
VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias,
mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou
previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa; (Redação dada pela Lei
n. 11.941, de 2009)
Art. 190. As participações estatutárias de empregados, administradores e partes beneficiárias
serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem
depois de deduzida a participação anteriormente calculada.
Art. 189. Do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer participação, os
prejuízos acumulados e a provisão para o Imposto sobre a Renda.
(Lei n. 6.404/1976)
 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO CONFORME O
CPC 26
O Pronunciamento Técnico do CPC 26 (R1) – Apresentação das Demonstrações Contábeis –
determina que a entidade deve apresentar todos os itens de receita e despesa reconhecidos no
período em duas demonstrações:
 demonstração do resultado do período (DRE); e
 demonstração do resultado abrangente do período; esta última começa com o resultado
líquido e inclui os outros resultados abrangentes.
COMPARANDO A ESTRUTURA DA DRE PELO CPC 26
E PELA LEI N. 6.404/1976
O quadro abaixo fará um comparativo da Demonstração de Resultado do Exercício (DRE)
segundo a Lei n. 6.404/1976 e segundo CPC 26.
Quadro: Comparativo de modelo de DRE. Elaborado por: Sidmar Roberto Vieira Almeida
Lei n. 6404/1976.
CPC 26 – Apresentação das Demonstrações
Contábeis.
Receita bruta 
(-) Deduções das vendas 
= Receita líquida 
(-) CMV 
= Lucro Bruto
Receita líquida 
(-) CMV 
= Lucro bruto
(-) despesas 
Vendas 
Gerais e administrativas
(-) despesas 
Vendas 
Gerais e administrativas
Outras despesas operacionais 
Financeiras, deduzidas das
receitas
Outras receitas despesas operacionais 
Resultado equivalência patrimonial
Lucro ou prejuízo operacional Resultado antes receitas e despesasfinanceiras
Outras receitas e outras
despesas
Despesas e receitas financeiras
Resultado antes IR 
(-) Provisão IR 
(-) Participações: 
Resultado antes tributos sobre o lucro 
(-) Despesas tributos sobre o lucro 
(=) Resultado das operações continuadas 
--- Debêntures 
--- Empregados 
--- Administradores 
--- Partes beneficiárias 
--- Fundos de pensão 
Lucro ou prejuízo líquido do
exercício 
Lucro ou prejuízo por ação
+/- Resultado líquido das operações 
Descontinuadas 
Resultado líquido do período
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As principais diferenças entre a DRE pela Lei 6.404/1976 e a DRE pelo CPC 26 são:
 RECEITA BRUTA E RECEITA LÍQUIDA
A Lei n. 6.404/1976 inicia a DRE a partir da receita bruta, demonstrando as deduções de
vendas até chegar na receita líquida.
A DRE conforme o pronunciamento CPC 26 não apresenta receita bruta e começa pela receita
líquida. Dessa forma, as empresas que seguem os CPCs publicam as demonstrações de
resultado iniciando da receita líquida, conforme preconiza o CPC 26.
 SEPARAÇÃO DAS DESPESAS E RECEITAS
FINANCEIRAS
O CPC 26 indica um subtotal, denominado “Resultado antes receitas e despesas financeiras”.
Seguem-se as despesas e receitas financeiras e, em seguida, o resultado antes dos tributos
sobre o lucro.
A apresentação apartada do resultado financeiro ocorre para separar o resultado operacional
do resultado obtido com a sobra (ou a falta) de caixa.
 RESULTADO DAS OPERAÇÕES DESCONTINUADAS
Conforme o CPC 31 – Ativo não circulante mantido para venda e operações descontinuadas –
uma operação descontinuada é um componente da entidade que foi baixado ou está
classificado como mantido para venda e:
1
Representa uma importante linha separada de negócios ou área geográfica de operações.
É parte integrante de um único plano coordenado para venda de uma importante linha
separada de negócios ou área geográfica de operações.
2
3
É uma controlada adquirida exclusivamente com o objetivo da revenda.
Aentidade deve evidenciar:
 um montante único na demonstração do resultado compreendendo:
 o resultado total após o imposto de renda das operações descontinuadas; e
 os ganhos ou as perdas após o imposto de renda reconhecidos na mensuração pelo
valor justo menos as despesas de venda ou na baixa de ativos ou de grupo de ativos
mantidos para venda que constituam a operação descontinuada.
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
ABRANGENTE (DRA)
Resultado abrangente é a mutação que ocorre dentro do patrimônio líquido durante um período
que resulta de transações e de outros eventos que não são derivados de transações com os
sócios na sua qualidade de proprietários.
De maneira geral, todas as receitas e despesas do exercício devem ser reconhecidas em duas
demonstrações: a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) e a Demonstração de
Resultados Abrangentes (DRA).
Como já vimos, a DRE reconhece o confronto das receitas e despesas. A DRA, por sua vez,
representa as mutações no patrimônio líquido que sejam decorrentes de operações que não
são aquelas relacionadas à contribuição dos sócios. Como pode ser observado no quadro a
seguir.
RESULTADO ABRANGENTE TOTAL
Resultado líquido do período; outros resultados abrangentes e reclassificação de outros
resultados abrangentes para o resultado do período.
Demonstração do Resultado Abrangente (DRA) 
Quadro: Lojas Americanas 2020 – DFP 2020
Controladora Consolidado
31/12/2020 31/12/2019 31/12/2020 31/12/2019
Lucro líquido do
período 
Itens a serem
posteriormente
reclassificados para
o resultado 
Hedge de fluxo de
caixa 
Efeitos tributários
sobre hedge de
fluxo de caixa 
Outros resultados
abrangentes -
Hedge de fluxo de
caixa de
controladas 
Outros resultados
abrangentes -
Hedge de fluxo de
caixa de não
controladores 
Variação cambial
de investidas no
exterior
Total do resultado
abrangente do
exercício
210.828 708.660 95.095 585.889
Atribuível à: 
Acionistas da
Companhia 
Participação dos
não controladores
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Segundo o CPC 26, as alterações no patrimônio líquido serão decorrentes de:
MUTAÇÕES OCORRIDAS DE OPERAÇÕES COM OS
SÓCIOS
RESULTADO ABRANGENTE TOTAL
Dessa forma, as outras variações do patrimônio líquido, que futuramente poderão transitar pelo
resultado ou irem para lucros ou prejuízos acumulados, devem ser apresentadas na DRA como
outros resultados abrangentes desde que não sejam valores provenientes dos sócios.
Até o momento, a legislação societária brasileira requer que seja apresentada a demonstração
do resultado do período como uma seção separada da DRA. (Incluído pela Revisão CPC 03).
Vale ressaltar que a entidade deve apresentar com igualdade de importância todas as
demonstrações contábeis que façam parte do conjunto completo de demonstrações contábeis.
Segundo o CPC 26, a DRA deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas:
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Imagem: Shutterstock.com
Resultado líquido do período.
 
Imagem: Shutterstock.com
Cada item dos outros resultados abrangentes classificados conforme sua natureza (exceto
montantes relativos ao item 3).
Imagem: Shutterstock.com
Parcela dos outros resultados abrangentes de empresas investidas reconhecida por meio do
método de equivalência patrimonial.
 
Imagem: Shutterstock.com
Resultado abrangente do período.
Em síntese, outros resultados abrangentes compreendem itens de receita e despesa (incluindo
ajustes de reclassificação) que não são reconhecidos na demonstração do resultado como
requerido ou permitido pelos pronunciamentos, interpretações e orientações emitidos pelo
CPC.
Os componentes dos outros resultados abrangentes incluem:
1
2
3
4
5
1
Variações na reserva de reavaliação, quando permitidas legalmente (ver Pronunciamentos
Técnicos CPC 27 – Ativo Imobilizado e CPC 04 – Ativo Intangível);
2
Ganhos e perdas atuariais em planos de pensão com benefício definido reconhecidos
conforme item 93A do Pronunciamento Técnico CPC 33 – Benefícios a Empregados;
3
Ganhos e perdas derivados de conversão de demonstrações contábeis de operações no
exterior (ver Pronunciamento Técnico CPC 02 – Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e
Conversão de Demonstrações Contábeis);
4
Ganhos e perdas na remensuração de ativos financeiros disponíveis para venda (ver
Pronunciamento Técnico CPC 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração);
5
Parcela efetiva de ganhos ou perdas advindos de instrumentos de hedge em operação de
hedge de fluxo de caixa (ver Pronunciamento Técnico CPC 38).
DRE E DVA
Nesse vídeo, o especialista Sidmar Roberto Vieira Almeida falará sobre a Demonstração do
Resultado do Exercício (DRE) e do Resultado Abrangente (DRA), discutirá sobre a
apresentação dos componentes de cada demonstração e, ao final, correlacionará as duas
demonstrações e seus impactos na tomada de decisão.
VERIFICANDO O APRENDIZADO
1. (CESGRANRIO/ PETROBRAS/ CONTABILIDADE/ 2015) A COMPANHIA
H, COM OPERAÇÃO DESCONTINUADA, NOS TERMOS DAS NORMAS
CONTÁBEIS VIGENTES, APRESENTOU AS SEGUINTES INFORMAÇÕES,
EM MILHARES DE REAIS E EM ORDEM ALFABÉTICA, REFERENTES A
DETERMINADO EXERCÍCIO SOCIAL: 
 
CUSTO DE MERCADORIAS VENDIDAS  1.115 
DESPESAS COM OPERAÇÃO DESCONTINUADA  15 
DESPESAS GERAIS E ADMINISTRATIVAS  345 
OUTRAS RECEITAS  25 
RECEITA DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL  35 
RECEITA DE VENDAS  2.000 
COM BASE NOS PRONUNCIAMENTOS TÉCNICOS DO COMITÊ DE
PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, APROVADOS PELA COMISSÃO DE
VALORES MOBILIÁRIOS (CVM), E CONSIDERANDO SOMENTE AS
INFORMAÇÕES RECEBIDAS, O RESULTADO ANTES DAS DESPESAS E
RECEITAS FINANCEIRAS, APRESENTADO NA DEMONSTRAÇÃO DO
RESULTADO DO EXERCÍCIO DA COMPANHIA H, EM MILHARES DE
REAIS, É:
A) 550
B) 560
C) 575
D) 585
E) 600
2. (FGV/AUDITOR/CGE/MA/2014) DE ACORDO COM O CPC 26,
APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS, A
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE É PARTE DO
CONJUNTO COMPLETO DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS. 
 
ASSINALE A ALTERNATIVA QUE APRESENTA EXEMPLOS DE
RESULTADOS ABRANGENTES:
A) Efeito cambial sobre investimentos no exterior e reconhecimento do valor de mercado dos
instrumentos financeiros disponíveis para venda.
B) Reconhecimento do valor de mercado dos instrumentos financeiros mantidos para
negociação e disponíveis para venda.
C) Efeito cambial sobre investimentos no exterior e ganhos com equivalência patrimonial sobre
o resultado.
D) Ganhos provenientes da alteração no valor justo de um ativo classificado como propriedade
para investimento e reconhecimento do valor mercado dos instrumentos financeiros mantidos
para negociação.
E) Efeito cambial sobre dívidas em moeda estrangeira e ganhos provenientes da alteração no
valor justo de um ativo classificado como propriedade para investimento.
GABARITO
1. (CESGRANRIO/ Petrobras/ Contabilidade/ 2015) A companhia H, com operação
descontinuada, nos termos das normas contábeis vigentes, apresentou as seguintes
informações, em milhares de reais e em ordem alfabética, referentes a determinado
exercício social: 
 
Custo de Mercadorias Vendidas  1.115 
Despesas com operação descontinuada  15 
Despesas Gerais e Administrativas  345 
Outras Receitas  25 
Receita de equivalência Patrimonial  35 
Receita de vendas  2.000 
Com base nos Pronunciamentos Técnicos do Comitê de Pronunciamentos Contábeis,
aprovados pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM), e considerando somente as
informações recebidas, o resultado antes das despesas e receitas financeiras,
apresentado na demonstração do resultado do exercício da companhia H, em milhares
de reais, é:
A alternativa "E " está correta.
 
Receita de vendas (2.000) - Custo de Mercadorias Vendidas (1.115) - Despesas Gerais e
Administrativas (345) + Outras Receitas (25) + Receita de equivalência Patrimonial (35) = 2000
– 1.115 – 345 + 25 + 35 = 600 Lembre-se de que +/- Resultado líquido das operações
descontinuadas ocorre após o resultado antes das despesas