Contabilidade Avançada

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Contabilidade 
Avançada
Material Teórico
Responsável pelo Conteúdo:
Profa. Ms. Rosana Buzian
Revisão Textual:
Profa. Dra. Selma Aparecida Cesarin
Juros Sobre o Capital Próprio
• Introdução
• Metodologia do Cálculo
• Exemplos de Cálculo e Contabilização
• Resumo
 · Como pontos a serem estudados sobre os Juros sobre o Capital 
Próprio, teremos, inicialmente, uma contextualização, ou seja, onde 
está inserido esse assunto; depois, veremos seu conceito e sua base 
legal. Outro item a ser estudado é a questão fiscal, em termos de 
dedutibilidade, para, então, trabalharmos com alguns exemplos 
práticos que envolvem o cálculo e a contabilização.
OBJETIVO DE APRENDIZADO
Nesta Unidade, vamos aprender um pouco mais sobre um importante tema 
“Juros sobre Capital Próprio”. 
Então, procure ler, com atenção, o conteúdo disponibilizado e o material 
complementar.
Não esqueça! A leitura é um momento oportuno para registrar suas dúvidas; 
por isso, não deixe de registrá-las e transmiti-las ao professor-tutor. 
Além disso, para que a sua aprendizagem ocorra no ambiente mais interativo 
possível, na pasta de atividades, você também encontrará algumas atividades 
que poderão colaborar e facilitar os seus estudos, aproveite cada um deles. 
Cada material disponibilizado é mais um elemento para seu aprendizado; 
por favor, estude todos com atenção!
É importante, também, respeitar os prazos estabelecidos no cronograma.
ORIENTAÇÕES
Juros Sobre Capital Próprio
UNIDADE Juros Sobre o Capital Próprio
Contextualização
Quando falamos da figura do Acionista, o detentor do Capital Próprio, a pergunta 
é: Qual é a remuneração desse Acionista? Somente os Dividendos? 
Então, temos como resposta a figura dos “Juros sobre o Capital Próprio”, que 
envolve questões tributárias, a questão da dedutibilidade e, também, a questão dos 
cálculos e sua contabilização. Então, nessa Unidade, além dos conceitos, teremos 
exemplos que demonstram o seu cálculo e a sua contabilização.
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Introdução
O conceito de Custo de Oportunidade tem sido amplamente discutido pela Teoria 
de Contabilidade e pela Teoria de Finanças. Trata-se de quanto uma pessoa ou 
Empresa sacrificou em termos de remuneração por ter tomado a decisão de aplicar 
seus recursos em determinado investimento alternativo (ASSAF NETO, 2006).
Ou seja, o montante de capital próprio aplicado por um acionista em certa 
Empresa poderia também lhe proporcionar certo rendimento em outra alternativa 
de investimento. Como o acionista abriu mão de investir em determinada 
alternativa, para adquirir ações da Empresa, ele deixou de ganhar o rendimento 
da primeira opção. Com isso, o ideal é que o investimento escolhido para efetuar 
a aplicação remunere o proprietário do capital de modo satisfatório, ao menos 
igualando o rendimento que poderia conseguir em outra aplicação equivalente. 
Assim, depreende-se que o capital próprio tem um custo, conforme estudado em 
disciplinas da área de Finanças.
Os Juros Sobre o Capital Próprio (JSCP), instituído por meio da Lei 9.249/95, 
são baseados nesse entendimento. Aliás, por isso a nomenclatura adotada, pois 
se trata da distribuição de juros aos sócios, juros estes que são calculados sobre o 
capital próprio da Empresa. 
As autoridades governamentais reconheceram esta ferramenta mediante 
o desenvolvimento econômico iniciado em meados da década de 1990. Neste 
período, ocorreu a eliminação da necessidade de correção monetária.
Em uma economia altamente inflacionária, como era a brasileira, a correção 
monetária era uma importante ferramenta para refletir a perda do poder aquisitivo 
da moeda. 
Com a implantação do Plano Real e a inflação, em parte controlada, a Correção 
Monetária foi abolida. Assim, a dedução fiscal gerada por esta correção foi perdida 
pelas empresas. Como forma de compensar essa perda, foi criada a figura dos 
Juros Sobre o Capital Próprio, ficando permitida sua dedutibilidade para fins de 
apuração do Lucro Real em esfera fiscal.
O pagamento do JSCP, bem como o pagamento de dividendos, faz parte dos 
programas de remuneração aos acionistas e proprietários. A principal diferença 
entre eles reside em esfera fiscal. O primeiro apresenta dedutibilidade fiscal e o 
segundo não.
A seguir, vejamos as regras para cálculo.
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UNIDADE Juros Sobre o Capital Próprio
Metodologia do Cálculo
Vejamos as determinações do Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99:
Art. 347. A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos de apuração 
do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, 
sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados 
sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, 
da Taxa de Juros de Longo Prazo – TJLP.
§1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à 
existência de lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de lucros 
acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor 
de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados.
(...)
§4º Para fins de cálculo da remuneração prevista neste artigo, não será 
considerado o valor de reserva de reavaliação (Ajustes de Avaliação 
Patrimonial); de bens ou direitos da pessoa jurídica, exceto se esta for 
adicionada na determinação da base de cálculo do imposto de renda e da 
contribuição social sobre o lucro líquido.
Iniciando a leitura do Artigo 347, observamos a permissão para dedução fiscal 
sobre o pagamento a título de JSCP, o qual será reconhecido na demonstração de 
resultado como despesas financeiras.
A Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) é fixada pelo Banco Central do Brasil 
conforme a meta de inflação e o prêmio pelo risco. Costuma ser utilizada como o 
custo básico dos financiamentos do BNDES. 
Quando o capital integralizado no início do ano permanece o mesmo até o fim 
do ano, para cada proprietário, não há necessidade de utilizar a taxa pro rata dia. 
Esta se refere a períodos menores do que um ano. Isso ocorre quando a base de 
cálculo para os juros é composta por valores de capital integralizados durante o 
ano. Por exemplo, um sócio que tenha integralizado Capital no início de setembro 
receberá os juros sobre o capital próprio somente referente ao período de setembro 
a dezembro.
O Parágrafo 1º determina que o pagamento só ocorrerá mediante apuração de 
lucros, conforme condição estabelecida pela Legislação. Ademais, depreende-se 
que o valor dos juros pagos ou creditados não poderá exceder os limites apurados, 
como segue: (a) 50% do lucro líquido; e (b) 50% dos saldos de lucros acumulados e 
reservas de lucros (PEREZ JUNIOR; OLIVEIRA, 2010).
Considerando os limites descritos e ainda a TJLP, Martins et al. (2013) interpretam 
que o montante máximo de JSCP aceito como dedutível para efeitos tributários 
limita-se ao menor valor entre: (a) o valor obtido por meio da aplicação da TJLP 
sobre o Patrimônio Líquido; e (b) o maior valor entre 50% do lucro apurado no 
exercício e 50% do somatório dos lucros acumulados com as reservas de lucros.
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Podemos demonstrar esta regra da seguinte maneira:
JSCP Menor valorentre:
Valor obtido na aplicação da TJLP sobre
o Patrimônio Líquido
Maior valor entre 50% do LL ou 50% de
lucros acumulados e reservas de lucro
Figura 1– Apuração dos Juros Sobre o Capital Próprio.
Fonte: Elaborado pelo autor
A utilização desta figura pode auxiliar o cálculo, como será visto adiante. 
Continuando as determinações da Lei, é importante notar que o valor do Patrimônio 
Líquido considerado para efeito desse cálculo, refere-se àquele deduzido da reserva 
de reavaliação e dos saldos mantidos na conta ajuste de avaliação patrimonial. 
Ambos não devem compor a base de cálculo. A não ser que sejam adicionados na 
determinação da base de cálculo do lucro tributável.
A reserva de reavaliação foi abolida pela Lei 11.638/07, mas as companhias que 
já a possuíam tiveram a opção de mantê-la até a completa realização. A vedação 
é aplicada a novas constituições dessa reserva a partirda entrada em vigor da Lei. 
Ou seja, quem já tinha essa reserva pôde mantê-la, o que não ocorreu na efetuação 
de novas constituições.
A conta ajuste de avaliação patrimonial também deve ser excluída da base de 
cálculo; refere-se aos ajustes efetuados provenientes de variações de valores 
em elementos ativos e passivos em decorrência da sua avaliação a valor justo. É 
importante lembrarmos de que essa conta não se trata de reserva de lucros (pois não 
foi gerada pelo resultado) e nem reserva de capital (pois não foi originada dos sócios).
Entre outras determinações legais, devemos, ainda, destacar o fato de que os 
juros pagos ou creditados ao seu beneficiário ficam sujeitos à alíquota de 15% de 
Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF). Adicionalmente, estes juros podem 
ser imputados ao valor dos dividendos obrigatórios, sem prejuízo da incidência do 
IRRF (COAD, 2013).
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UNIDADE Juros Sobre o Capital Próprio
Exemplos de Cálculo e Contabilização
Limites para pagamento
Vejamos o Exemplo 1, em que praticaremos a observância dos limites impostos 
pela Legislação:
EXEMPLO 1 - Uma empresa possuía, no início do período, os seguintes saldos em seu Patrimônio 
Líquido, conforme valores apresentados em milhares de reais:
Capital social
Reservas de capital
Ajustes de avaliação patrimonial
Reservas de lucros
2.500
240
200
460
Total 3.400
A Empresa apurou lucro de $ 300 antes da provisão para o IR e da dedução dos referidos juros. A taxa de juros 
de longo prazo, no período, foi de 6%. Qual o valor limite para pagamento de juros sobre o capital próprio?
Resolução do Exemplo 1
Para a determinação do valor limite para os juros sobre o capital próprio, vamos 
recordar que o montante máximo aceito como dedutível para efeitos tributários 
limita-se ao menor valor entre: (a) o valor obtido por meio da aplicação da TJLP 
sobre o Patrimônio Líquido; e (b) o maior valor entre 50% do lucro apurado no 
exercício e 50% do somatório dos lucros acumulados com as reservas de lucros 
(IUDÍCIBUS et al., 2010).
Para facilitar, vamos utilizar a figura demonstrada na seção anterior: 
JSCP Menor valor:192
PL x TJLP => 3.200 x 6% => 192
Maior entre:
50% do LL => 300 x 50% => 150
50% de reservas de lucro => 460 x 50% => 230
Figura 2. Resolução do exemplo 1.
Fonte: elaborado pela própria autora.
Observe que primeiramente precisamos aplicar o percentual da TJLP sobre o 
Patrimônio Líquido (PL). Mas como os valores constantes em ajustes de avaliação 
patrimonial não devem fazer parte da base de cálculo, vamos excluí-lo do valor do 
PL. Então, PL = $ 3.400 - $ 200 = $ 3.200. Aplicando a TJLP de 6% sobre esta 
base de cálculo, obtemos o valor de $ 192.
Posteriormente, precisamos verificar os limites impostos pela Legislação. Para 
isso, apuramos os valores correspondentes a 50% do lucro do período e também 
do saldo de reservas de lucro e lucros acumulados no início do período. Como a 
Legislação permite a opção pelo maior valor entre ambos, então, vamos admitir o 
valor de $ 230 como limite (50% das reservas de lucros).
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Por fim, o valor passível de pagamento como juros sobre o capital próprio 
refere-se ao menor valor entre a aplicação da TJLP sobre o PL e aquele obtido 
pelos limites estabelecidos. Assim, $ 192 é o valor dos JSCP a serem pagos.
Cálculo completo e contabilização
No Exemplo 2, estudaremos o procedimento completo envolvendo: determinação 
do valor dos juros a serem pagos conforme os limites estabelecidos, retenção do 
Imposto de Renda na fonte e contabilização.
EXEMPLO 2 - Uma Empresa possuía, no início do período, os seguintes saldos em seu Patrimônio 
Líquido, conforme valores apresentados em milhares de reais:
Capital social
Reservas de capital
Ajustes de avaliação patrimonial
Reservas de lucros
12.680
1.950
450
2.600
Total 17.680
A Empresa apurou lucro de $ 2.000 antes da provisão para o IR e da dedução dos referidos juros. A taxa de 
juros de longo prazo, no período, foi de 5%. Determine o valor de JSCP a ser pago pela Empresa, líquido de 
IRRF e faça o correto tratamento contábil.
Resolução do Exemplo 2
Para estabelecer o valor limite para pagamento, vamos utilizar o esquema já 
utilizado nas seções anteriores. Nesse caso, teremos os seguintes valores:
JSCP Menor valor:861,50
PL x TJLP => 17.230 x 5% => 861,50
Maior entre:
50% do LL => 2.000 x 50% => 1000
50% de reservas de lucro => 2.600 x 50% => 1.300
Figura 3. Resolução do exemplo 2.
Fonte: elaborado pelo autor
O valor de Patrimônio Líquido considerado como base de cálculo foi obtido 
excluindo ajustes de avaliação patrimonial, sendo: $ 17.680 - $ 450, o que resultou 
em um PL de $ 17.230. Aplicando a TJLP de 5% sobre esse valor, temos $ 
861,50. Mas é preciso verificar se esse valor está dentro dos limites impostos pela 
Legislação. Observamos que, entre as duas opções de limites, a maior resulta em $ 
1.300, então a empresa pode pagar o valor de $ 861,50.
Neste momento, tendo estabelecido o valor de JSCP a pagar, não podemos 
esquecer que este se sujeita a retenção de 15% a título de IRRF. Assim, o valor 
do imposto retido é: $ 861,50 x 15% = $ 129,23 e o valor líquido de JSCP a 
ser pago pela empresa é: $ 861,50 - $ 129,23 = $ 732,27. Os lançamentos 
contábeis devem refletir esta situação. 
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UNIDADE Juros Sobre o Capital Próprio
Vejamos:
Lançamento 1
D = Despesas Financeiras
C = Juros sobre Capital Próprio a Pagar
861,50 861,50
Conforme o lançamento 1, o valor de pagamento do referido juros será debitado 
em despesas financeiras, no resultado do período, e creditado em juros sobre o 
capital próprio a pagar, no passivo circulante. Por enquanto, é lançado o valor 
bruto, desconsiderando a retenção do IRRF, a qual será reconhecida a seguir:
Lançamento 2
D = Juros sobre Capital Próprio a Pagar
C = IRRF a Recolher
129,23 129,23
O lançamento 2 demonstra o reconhecimento da obrigação do Imposto de 
Renda Retido, debitando a conta juros sobre capital próprio a pagar e creditando a 
conta IRRF a recolher, do passivo circulante. Observe que, após esse lançamento, 
a conta de juros sobre capital próprio a pagar apresentará o saldo de $ 732,27, 
líquido do Imposto.
Posteriormente, no ato do pagamento do JSCP e IRRF, basta fazer o lançamento 
de débito em ambas as contas em contrapartida de disponibilidades. Nesse 
exemplo, o valor de JSCP a ser pago aos sócios, líquido do Imposto de Renda 
Retido na Fonte, é de $ 732,27.
Esse mesmo lançamento pode ser apresentado de outra maneira:
D = Despesas Financeiras
C = Juros sobre Capital Próprio a Pagar
C = IRRF a Recolher
861,50 732,77129,23
Resumo
O Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99) permite a dedução fiscal sobre o 
pagamento a título de JSCP, o qual será reconhecido na demonstração de resultado 
como despesas financeiras.
Este será baseado na aplicação da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) sobre 
o Patrimônio Líquido, mas este valor deve estar limitado a 50% do lucro líquido ou 
50% dos saldos de lucros acumulados e reservas de lucros; dos dois, o maior.
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O pagamento só ocorrerá mediante apuração de lucros, conforme condição 
estabelecida pela Legislação.
Considerando-se os limites descritos e, também, a TJLP, podemos estabelecer 
um esquema para a apuração do montante máximo de JSCP aceito como dedutível 
para efeitos tributários. Este resulta do menor valor entre: (a) o valor obtido por 
meio da aplicação da TJLP sobre o patrimônio líquido; e (b) o maior valor entre 
50% do lucro apurado no exercício e 50% do somatório dos lucros acumulados 
com as reservas de lucros.
O valor do patrimônio líquido considerado para efeito deste cálculo refere-se 
àquele deduzido da reserva de reavaliação e dos saldos mantidos na conta ajuste de 
avaliação patrimonial. Ambos não devem compor a base de cálculo, a não ser que 
sejam adicionados na determinação da base de cálculo do lucro tributável.
Entre outras determinações legais, devemos, ainda, destacar o fato de que os 
juros pagos ou creditados ao seu beneficiário ficam sujeitos à alíquota de15% de 
Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF).
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UNIDADE Juros Sobre o Capital Próprio
Material Complementar
Indicações para saber mais sobre os assuntos abordados nesta Unidade:
 Livros
Contabilidade avançada e análise das demonstrações financeiras
VICECONTI, P. E. V.; NEVES, S. das. Contabilidade avançada e análise das 
demonstrações financeiras. 17.ed. São Paulo: Saraiva, 2013;
Gestão fiscal nas empresas: principais conceitos tributários e sua aplicação
ABREU, A. Gestão fiscal nas empresas: principais conceitos tributários e sua aplicação. 
São Paulo: Atlas, 2008;
Planejamento tributário
ANDRADE FILHO, E. O. Planejamento tributário. São Paulo: Saraiva, 2009;PÊGAS, 
P. H. Manual de Contabilidade Tributária. 8.ed. Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 2014.
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Referências
ASSAF NETO, A. Finanças corporativas e valor. 2.ed. São Paulo: Atlas, 2006.
COAD. Curso Prático IRPJ 2013. Rio de Janeiro: 2013.
MARTINS, E. et al. Manual de contabilidade societária. Aplicável a todas as 
Sociedades de Acordo com as Normas Internacionais e do CPC. 2.ed. São Paulo: 
Atlas, 2013.
PEREZ JUNIOR, J. H.; OLIVEIRA, L. M. Contabilidade avançada. 7.ed. São 
Paulo: Atlas, 2010.
RECEITA Federal do Brasil. Regulamento do Imposto de Renda – RIR. Brasília: 1999.
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UNIDADE 
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Contabilidade 
Avançada
Material Teórico
Responsável pelo Conteúdo:
Profa. Ms. Rosana Buzian
Revisão Textual:
Profa. Dra. Selma Aparecida Cesarin
Contabilidade Social
• Introdução
• Forma de Apresentação
 · Nesta Unidade, será apresentada a Demonstração do Valor 
Adicionado – DVA, cujo foco trata do Valor Adicionado pela Empresa 
à sociedade, principal item do conjunto do Balanço Social. Com 
base nas informações da Demonstração do Resultado do Exercício, 
além de outras informações complementares, o texto mostrará como 
montar uma DVA.
OBJETIVO DE APRENDIZADO
Nesta Unidade, vamos aprender um pouco mais sobre um importante tema 
“Demonstração do Valor Adicionado – DVA”.
Então, procure ler, com atenção, o conteúdo disponibilizado e o material 
complementar. 
Não esqueça! A leitura é um momento oportuno para registrar suas dúvidas; 
por isso, não deixe de registrá-las e transmiti-las ao professor-tutor. 
Além disso, para que a sua aprendizagem ocorra no ambiente mais interativo 
possível, na pasta de atividades, você também encontrará algumas atividades 
que poderão colaborar e facilitar os seus estudos. Aproveite cada uma delas. 
Cada material disponibilizado é mais um elemento para seu aprendizado; 
por favor, estude todos com atenção!
É importante, também, respeitar os prazos estabelecidos no cronograma.
ORIENTAÇÕES
Contabilidade Social
UNIDADE Contabilidade Social
Contextualização
A Demonstração do Valor Adicionado – DVA, que demonstra o Valor Adicionado, 
é o principal item do conjunto do Balanço Social. 
A DVA – Demonstração do Valor Adicionado é obrigatória para as Sociedades 
Anônimas de Capital Aberto, as companhias abertas, conforme determina a 
Lei 11.638/07. 
O ponto de partida para a sua montagem é a Demonstração do Resultado do 
Exercício, além de outras informações complementares. 
Ao final desta Unidade, você terá condições de elaborar essa demonstração, 
seguindo as orientações. 
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Introdução
O Balanço Social visa a dar informações a respeito do desempenho econômico 
e social da Empresa para a sociedade, sendo: geração de emprego, gastos com 
treinamento, benefícios sociais espontâneos, entre outros. O principal item do 
Balanço Social é o valor adicionado (MARION, 2012).
Esse valor é apurado por meio da Demonstração do Valor Adicionado. Esta 
demonstração surgiu na Europa por influência de países como Inglaterra, França 
e Alemanha, e tem sido cada vez mais exigida em nível internacional, inclusive em 
virtude de recomendações da ONU (ALMEIDA, 2012).
Martins et al. (2013) interpretam que a DVA tem por objetivo demonstrar o 
valor da riqueza econômica gerada, que é resultado de um esforço coletivo e sua 
distribuição entre os elementos que contribuíram para a sua criação.
Para Marion (2012), a DVA demonstra para quem a Empresa está canalizando 
a renda obtida. O autor acrescenta que, admitindo-se que o valor adicionado seja 
um bolo, demonstra para quem estão sendo distribuídas as fatias deste bolo e de 
que tamanho são essas fatias.
Neste contexto, a DVA é bastante útil do ponto de vista social, micro e 
macroeconômico. Assim, podemos chamar a atenção para o fato de que a 
literatura técnica sobre esse assunto, de modo geral, afirma que a soma dos valores 
adicionados pelas empresas de um país representa o seu PIB, apesar de diferenças 
entre os modelos contábil e econômico para esse cálculo.
A Lei 11.638/07 determina a obrigatoriedade da apresentação da Demonstração 
do Valor Adicionado somente para as companhias abertas, fazendo parte do 
conjunto de demonstrações contábeis apresentado por essas empresas. 
As demais empresas podem optar pela apresentação da DVA. Mesmo 
anteriormente à Lei, a demonstração já era incentivada pela CVM e pelo CFC.
O pronunciamento técnico que estabelece os trâmites necessários para a 
elaboração e a apresentação desta demonstração é o CPC 09 – Demonstração do 
Valor Adicionado (2012).
Este pronunciamento define o valor adicionado como a riqueza gerada pela 
Empresa, de forma geral medida pela diferença entre o valor das vendas e os 
insumos adquiridos de terceiros. Inclui, também, o valor adicionado recebido em 
transferência, ou seja, produzido por terceiros e transferido à Entidade. 
Assim, Almeida (2012) comenta que a DVA representa, de forma prática, os 
dados da Demonstração do Resultado do exercício apresentados de outro modo.
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UNIDADE Contabilidade Social
Forma de Apresentação
O Pronunciamento Técnico CPC 09 (2012) estabelece a seguinte forma de 
apresentação da DVA:
1. Receitas
 · Venda de mercadorias, produtos e serviços.
 · Outras receitas.
 · Crédito de liquidação duvidosa.
2. Insumos Adquiridos de Terceiros
 · Custo dos produtos, das mercadorias e dos serviços vendidos.
 · Materiais, energia, serviços de terceiros e outros.
 · Perda na recuperação de ativos.
 · Outros.
3. Valor Adicionado Bruto (1 – 2)
4. Depreciação, Amortização e Exaustão
5. Valor Adicionado Líquido (3 – 4)
6. Valor Adicionado Recebido em Transferência
 · Resultado de equivalência patrimonial.
 · Receitas financeiras.
 · Outras.
7. Valor Adicionado Total a Distribuir (5 + 6)
8. Distribuição do Valor Adicionado
 · Pessoal.
 · Impostos, taxas e contribuições.
 · Remuneração do capital de terceiros.
 · Remuneração do capital próprio.
Ao observarmos a estrutura da demonstração, percebemos que ela pode ser 
dividida em duas partes, a qual condiz com o seu propósito de revelar a capacidade 
de geração de riqueza e sua distribuição:
Geração do
Valor Adicionado
DVA
Distribuição do
Valor Adicionado
Quanto a empres
conseguiu gerar?
A quem foi
destinado?
Figura 1– Geração e destinação do valor adicionado
Fonte: elaborado pela autor
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A geração do valor adicionado é medida, conforme visto, pela diferença 
entre o valor recebido de terceiros pelas receitas, menos o valor desembolsado a 
terceiros para aquisição dos insumos utilizados. A destinação dessa riqueza gerada 
é evidenciada, também, nesta demonstração, sendo que os beneficiários podem ser 
o capital (remunerações a capital de terceiros e capital próprio), o trabalho (mão 
de obra) e o governo (tributos) (MARTINS et al., 2013).
Adicionalmente, pode-se interpretar que se subtrairmos das vendas todas as 
compras de bens e serviços teremos o montante de recursos que a Empresa gera 
para remunerar salários, juros, impostos e reinvestir no negócio (MARION, 2012).
Com base nessa lógica, percebemos que a geração e a distribuição devem 
apresentar valores iguais.
Vamos comentar a composição de cada item da demonstração:
a) Receitas: trata-se da receita bruta, inclusive valores de impostos incidentes 
sobre venda. Consideram-se também as receitas oriundas de vendasde ativos 
de longo prazo, sendo imobilizado, intangível e com participações societárias;
b) Insumos adquiridos de terceiros: custo, despesas gerais, administrativas 
e de vendas, ligados a bens e serviços adquiridos de terceiros, que podem 
ser materiais, mercadorias, matéria-prima, energia, serviços prestados por 
terceiros. Devem ser considerados os valores brutos, inclusive impostos 
recuperáveis. Perdas por impairment também devem estar inclusas neste item;
c) Depreciação, amortização e exaustão: são tratadas como redutores do 
valor adicionado bruto, para assim apurar o valor adicionado líquido gerado 
pela Empresa;
d) Valor adicionado recebido em transferência: trata-se de riquezas 
geradas por outras sociedades e transferidas à Empresa, como resultado de 
equivalência patrimonial; receitas financeiras em forma de descontos obtidos; 
juros cobrados e rendimentos de aplicações financeiras; outras receitas como 
aluguéis e direitos de franquia;
e) Distribuição do valor adicionado: representa a destinação do valor 
adicionado, ou ainda, quem são seus beneficiários. Os beneficiários são o 
pessoal da Empresa (direitos e impostos sobre folha de pagamento), governo 
(impostos federais, estaduais e municipais), capital de terceiros (juros 
incorridos, comissões e despesas bancárias e gastos com franquias, entre 
outros) e remuneração do capital próprio (dividendos, juros sobre o capital 
próprio e retenção de lucros).
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UNIDADE Contabilidade Social
Com base nesta estrutura, vamos desenvolver o Exemplo 1:
EXEMPLO 1
Uma Empresa gerou o seguinte resultado, que consta em sua DRE:
Receita bruta na venda de mercadorias 120.000
( - ) ICMS (14.000)
( - ) PIS (1.000)
( - ) COFINS (6.000)
Receita líquida 99.000
( - ) Custo das mercadorias vendidas (40.000)
Lucro bruto 59.000
( - ) Despesa com materiais (6.500)
( - ) Serviços de terceiros (8.200)
( - ) Salários e encargos sociais (12.400)
( - ) Despesas financeiras (4.000)
( - ) Depreciações (2.000)
Resultado antes dos impostos sobre o lucro 25.900
( - ) Imposto de Renda (6.000)
( - ) Contribuição Social (4.000)
Lucro líquido 15.900
A Empresa adquiriu créditos tributários na compra de mercadorias que totalizam $ 5.500. Ao fim do 
período, foram declarados dividendos no montante de $ 8.000 e o restante do lucro foi retido em 
forma de reservas. Com base nestes dados, faça a Demonstração do Valor Adicionado.
Resolução do Exemplo 1
Como estudamos, a DVA trata-se, de modo geral, da apresentação da DRE em 
outro formato. Agora, ao invés de efetuar o passo a passo na apuração do lucro 
contábil da Empresa (DRE), vamos apurar o valor adicionado e verificar a sua 
destinação (DVA).
Chamamos a atenção para o cálculo de dois pontos desta demonstração. 
Primeiramente, a inserção do custo das mercadorias vendidas, quando da apuração 
do valor adicionado, deve ser considerada com os impostos recuperáveis inclusos 
no custo. 
Neste caso, teremos:
CMV considerado na DRE 40.000
+ Créditos tributários adquiridos 5.500
Custo total considerado na DVA 45.500
Agora, vamos apurar a parcela total de Distribuição do Valor Adicionado que foi 
destinado ao governo:
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ICMS 14.000
PIS 1.000
COFINS 6.000
Imposto de Renda 6.000
Contribuição Social 4.000
Créditos tributários (5.500)
Total 25.500
Observe que, do total dos impostos, subtraímos os créditos tributários adquiridos, 
pois estes já foram computados na apuração do custo das mercadorias.
Agora, basta elaborar a DVA seguindo o padrão estabelecido, utilizando os 
valores que constam na DRE, os valores apurados acima e também a consideração 
sobre a remuneração de capital próprio (esta pode não constar na DRE, como a 
informação sobre distribuição de dividendos).
Demonstração do Valor Adicionado
Receitas
Receita bruta 120.000
Insumos adquiridos de terceiros
Custo das mercadorias vendidas (45.500)
Despesa com materiais (6.500)
Serviços de terceiros (8.200)
Valor adicionado bruto 59.800
Depreciações (2.000)
Valor adicionado líquido 57.800
Valor adicionado recebido em transferência
Valor adicionado total a distribuir 57.800
Distribuição do valor adicionado
Funcionários (12.400)
Impostos, taxas e contribuições (25.500)
Remuneração do capital de terceiros (4.000)
Remuneração do capital próprio (8.000)
Retenção de lucros (7.900)
Nesse exemplo, verificamos que a Empresa estudada teve a capacidade de gerar 
um valor adicionado de $ 57.800. Como precisamos destacar toda a destinação 
dessa riqueza, logicamente, os itens contidos na última parte, “Distribuição do 
Valor Adicionado”, devem totalizar também o valor de $ 57.800.
11
UNIDADE Contabilidade Social
Vejamos:
Geração do
Valor Adicionado
DVA
$ 57.800
$ 57.800
Distribuição do
Valor Adicionado
Quanto a empresa
conseguiu gerar?
A quem foi
destinado?
Funcionários $ 12.400
Governo $ 25.500
Capital de terceiros $ 4.000
Capital próprio $ 8.000
Retenção de riqueza $ 7.900
Total destinado $ 57.800
Figura 2–Verificação dos totais de valor adicionado e distribuído
Fonte: elaborado pelo autor
Assim, foi possível demonstrar o valor da riqueza produzida pela Empresa e sua 
distribuição ou retenção. Vamos agora praticar este conhecimento por meio dos 
exercícios a seguir.
Exemplo 2
Uma Empresa gerou o seguinte resultado, que consta em sua DRE:
Receita bruta na venda de mercadorias
( - ) ICMS
( - ) PIS
( - ) COFINS
280.00
(33.600)
(4.620)
(21.280)
Receita Líquida
( - ) Custo das Mercadorias Vendidas
220.500
(100.000)
Lucro Bruto
( - ) Despesa com materiais
( - ) Serviços de terceiros
( - ) Salários e encargos sociais
( - ) Despesas financeiras
( - ) Depreciações
( - ) Amortizações
( - ) Perda na recuperação do custo
+ Resultado de Equivalência Patrimonial
120.500
(24.500)
(18.200)
(42.400)
(8.000)
(9.000)
(5.900)
(2.200)
1.200
12
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Resultado antes dos impostos sobre o lucro
( - ) Imposto de Renda
( - ) Contribuição Social
11.500
(1.700)
(1.000)
Lucro Líquido 8.800
A Empresa adquiriu créditos tributários na compra de mercadorias que totalizam 
$ 21.500. Ao fim do período, foram declarados dividendos no montante de 
$ 4.400 e o restante do lucro foi retido em forma de reservas. Com base nestes 
dados, faça a Demonstração do Valor Adicionado.
Resolução do Exemplo 2
CMV considerado na DRE 100.000
+ Créditos tributários adquiridos 21.500
Custo total considerado na DVA 121.500
ICMS 33.600
PIS 4.620
COFINS 21.280
Imposto de Renda 1.700
Contribuição Social 1.000
Créditos tributários (21.500)
Total 40.700
Receitas
Receita bruta
280.000
Insumos Adquiridos de Terceiros
Custo das Mercadorias Vendidas
Despesas com materiais
Serviços de terceiros
Perda na recuperação do custo
(121.500)
(24.500)
(18.200)
(2.200)
Valor Adicionado Bruto
Depreciações
Amortizações
113.600
(9.000)
(5.900)
13
UNIDADE Contabilidade Social
Valor Adicionado Líquido
Valor Adicionado Recebido em Trânsferência
98.700
1.200
Valor Adicionado Total a Distribuir 99.900
Distribuição do Valor Adicionado
Funcionários
Impostos, taxas e contribuições
Remuneração do capital de terceiros
Remuneração do capital próprio
Retenção de lucros
(42.400)
(40.700)
(8.000)
(4.400)
(4.400)
Geração do
Valor Adicionado
DVA
$ 99.900
$ 99.900
Distribuição do
Valor Adicionado
Quanto a empresa
conseguiu gerar?
A quem foi
destinado?
Funcionários $ 42.400
Governo $ 40.700
Capital de terceiros $ 8.000
Capital próprio $ 4.400
Retenção de riqueza $ 4.400
Total destinado $ 99.900
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Material Complementar
Indicações para saber mais sobre os assuntos abordados nesta Unidade:
 Livros
Contabilidade Empresarial
MARION, J. C. Contabilidade Empresarial. 16.ed. São Paulo: Atlas, 2012 – No capítulo 
20, observe algumas opções de indicadores utilizados para analisar a DVA. Familiarize-
se com esses indicadores. Você pode encontrá-los, também, em outros livros;
Pronunciamento Técnico CPC 09 – Demonstração do Valor Adicionado.
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UNIDADE Contabilidade Social
Referências
ALMEIDA, M. C. Manual de interpretação contábilda Lei Societária. 2.ed. 
São Paulo: Atlas, 2012.
COMITÊ de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 09 – 
Demonstração do Valor Adicionado. Brasília: 2012, 22p.
MARION, J. C. Contabilidade empresarial. 16.ed. São Paulo: Atlas, 2012.
MARTINS, E. et al. Manual de contabilidade societária. Aplicável a todas as 
Sociedades de Acordo com as Normas Internacionais e do CPC. 2.ed. São Paulo: 
Atlas, 2013.
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Contabilidade Avançada
Material Teórico
Responsável pelo Conteúdo:
Prof. Ms. Rosana Buzian
Revisão Textual:
Profa. Dra. Selma Aparecida Cesarin
Propriedade para Investimentos e Ativos e Passivos Contingentes
• Introdução
• Propriedade para Investimento
• Ativos e Passivos Contingentes
 · Conceito de Propriedade para Investimento de acordo com o 
Pronunciamento Técnico CPC 28;
 · Conteúdo do Pronunciamento Técnico CPC 25 que trata de Ativos 
e Passivos Contingentes;
 · Contextualização dos Ativos Contingentes; 
 · Contextualização dos Passivos Contingentes.
OBJETIVO DE APRENDIZADO
Nesta Unidade, vamos aprender um pouco mais sobre dois importantes 
Pronunciamentos Técnicos do CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis, 
o CPC 28, que trata de Propriedade para Investimento, e o CPC 25, que 
fala de Ativos e Passivos Contingentes.
Então, procure ler, com atenção, o conteúdo disponibilizado e o material 
complementar.
Não esqueça! A leitura é um momento oportuno para registrar suas dúvidas; 
por isso, não deixe de registrá-las e transmiti-las ao professor-tutor.
Além disso, para que a sua aprendizagem ocorra no ambiente mais intera-
tivo possível, na pasta de Atividades, você também encontrará as atividades 
de Avaliação, uma Atividade Reflexiva e a videoaula. Cada material disponi-
bilizado é mais um elemento para seu aprendizado; por favor, estude todos 
com atenção!
É importante, também, respeitar os prazos estabelecidos no cronograma.
ORIENTAÇÕES
Propriedade para Investimentos 
e Ativos e Passivos Contingentes
UNIDADE Propriedade para Investimentos e Ativos e Passivos Contingentes
Contextualização
Com a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC, começaram a 
ser emitidos os Pronunciamentos Contábeis – CPC para cada assunto em específico.
Nesta Unidade, serão abordados dois deles, o CPC 28, que aborda o ativo Pro-
priedade para Investimento, e o CPC 25, que fala de Ativos e Passivos Contingentes.
Trata-se de dois pronunciamentos importantes e complexos, dadas às especi-
ficidades que cada um apresenta em sua essência.
Além do material teórico, consulte também os referidos CPCs no próprio site 
do Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC (www.cpc.org.br) para uma interação 
necessária no que diz respeito à nossa profissão.
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7
Introdução
Nesta Unidade, vamos estudar dois conteúdos de extrema importância no 
contexto contábil, Propriedade para Investimento e Ativos e Passivos Contingentes.
Ambos têm se tornado cada vez mais comuns, refletindo a diversificação de 
atividades das empresas e litígios judiciais envolvendo regras comerciais e fiscais, 
trabalhistas, entre outras.
O primeiro assunto trata de Propriedade para Investimento, que são propriedades 
mantidas pela Empresa para obter rendas mediante aluguel ou venda, gerando 
ganho de capital. Esta prática tem sido comum nas empresas, sendo uma opção 
de diversificação das atividades.
Outro assunto a ser estudado diz respeito aos ativos e passivos contingentes, que 
surgem de litígios judiciais nos quais as empresas podem estar envolvidas.
Bem sabemos que, conforme o desenvolvimento dos mercados, surgem regras 
e leis para determinar a conduta de seus participantes em relação a fornecedores e 
clientes (comercialização), funcionários (esfera trabalhista) e Estado (esfera fiscal e 
tributária), entre outros. A não observância dessas regras faz com que o participante 
que se vê prejudicado busque judicialmente seus direitos.
Passemos, agora, ao estudo do tratamento contábil dedicado a essas duas 
situações.
Propriedade para Investimento
Esse assunto é abordado no Pronunciamento Técnico CPC 28 – Propriedade 
para Investimento. De acordo com este documento, uma propriedade para 
investimento refere-se a terreno ou edifício mantidos para obtenção de rendas ou 
para valorização do Capital, e não para uso próprio.
Por exemplo, Martins et.al. (2013) citam o caso de imóvel no qual se investiu 
com a intenção de valorizar o capital aplicado, e não para ser destinado ao uso da 
Empresa nas suas atividades operacionais. Outro exemplo trata-se de imóvel que 
a Empresa arrenda a terceiros na forma de arrendamento mercantil operacional, 
sendo este classificado como Propriedade para Investimento.
Adicionalmente, reforçam que a propriedade para investimento deve, 
obrigatoriamente, ser imóvel (terreno ou edifício). E ainda, deve ser mantido para 
dele se obter receita de aluguel ou valorização do capital, ou ambas.
Não pode ser utilizado no curso das atividades operacionais, em processo de 
produção ou fornecimento de bens e serviços, em atividades administrativas ou 
de vendas. Estes ativos não se tratam de ativos comprados ou construídos com 
7
UNIDADE Propriedade para Investimentos e Ativos e Passivos Contingentes
o objetivo de venda no curso dos negócios, como é o caso do setor imobiliário. 
Assim, pode-se dizer que qualquer imóvel ocupado pela própria Empresa não pode 
ser classificado como Propriedade para Investimento (MARTINS et al. 2013).
Estes ativos devem ser classificados no subgrupo Investimento, em conta 
denominada “Propriedade para Investimento”.
A mensuração inicial de uma propriedade para investimento deve ser efetuada 
pelo seu custo, considerando-se, também, os custos de transação, como é feito 
com o ativo imobilizado. Caso a compra seja a prazo, o seu custo será o valor a 
vista, sendo a diferença reconhecida por competência como despesa financeira. 
Nota-se, nesse caso, a aplicação do ajuste a valor presente.
Esses ativos podem ser avaliados, posteriormente, ao custo ou ao valor justo, 
sendo que a escolha deve ser aplicada de modo consistente ao longo do tempo.
Mesmo tendo optado pelo método de custo, a empresa precisa divulgar o valor 
justo do ativo em nota explicativa. Ao utilizar esse método, os ativos classificados 
como propriedade para investimento devem ser normalmente depreciados. A 
depreciação ocorrerá considerando a vida útil econômica, o valor residual e a 
natureza do desgaste a que se sujeitam.
Quando forem avaliados pelo valor justo, os ajustes devem ocorrer ao longo 
da vida útil. Os resultados decorrentes de alterações no valor justo deverão ser 
reconhecidos no resultado do período em que ocorrerem.
Neste momento, é importante recordarmos algumas considerações sobre o 
valor justo. Conforme os pronunciamentos gerais, podemos dizer que a melhor 
evidência de valor justo é o valor de mercado em um mercado ativo com partes 
interessadas e independentes entre si, em uma transação sem favorecimentos e 
que não se configure em liquidação forçada. Na impossibilidade de medir o valor 
justo, deve-se utilizar o método de custo, presumindo valor residual nulo.
Quanto aos gastos com manutenção e reformas, a segregação entre o que é 
despesa e o que é adição ao ativo segue também todas as mesmas regras aplicáveis 
ao caso do ativo imobilizado (MARTINS et al. 2013).
Então, vamos lembrar:
a) Gastos de capital: irão beneficiar mais de um exercício social e devem ser 
adicionados ao valor do ativo;
b) Gastos do período: irão beneficiar apenas um exercício e são necessários para 
manter o ativo em condições de utilização, mas não lhe aumentam o valor.
Assim, lembramos que os gastos de capital devem ser capitalizados, ou seja, 
lançados no ativo; e os gastos do período serão levados diretamente ao resultado.
8
9
Ativos e Passivos Contingentes
O Pronunciamento Técnico que trata desse assunto é o CPC 25 – Provisões, 
Passivos Contingentes e Ativos Contingentes (CPC, 2012).
Martins et al. (2013) diferenciam os ativos e passivos contingentesdos outros 
ativos e passivos normais, afirmando que estes últimos são compostos por 
obrigações e direitos definidos, certos e geralmente suportados por documentação 
que não deixa incerteza quanto ao valor e à data prevista de realização.
Ademais, explicam que o termo “contingente” denota ativos e passivos não 
reconhecidos em virtude de sua existência depender de um ou mais eventos futuros 
incertos que não estejam totalmente sob o controle da instituição.
Assim, um passivo contingente é originado quando existe uma possível 
obrigação a ser confirmada por evento futuro. Este passivo será reconhecido, 
conforme veremos, apenas se sua ocorrência for provável e puder ser mensurado 
com segurança.
Já um ativo contingente é originado quando o ingresso de benefícios é provável, 
mas não totalmente certo, e a sua ocorrência depende de evento externo, fora do 
controle da Empresa. Exige apenas divulgação e será reconhecido apenas quando 
a realização da receita for praticamente certa.
Para ativos e passivos contingentes, os gestores da companhia, assessorados 
por seus advogados, devem classificar as contingências para definir o tratamento 
contábil adequado.
Essa classificação, segundo Almeida (2012), pode ser:
Quadro 1 – Classifi cação das contingências.
Remotas Possíveis Prováveis
Probabilidade de ocorrência Pequenas Médias Fortes
Assim, devemos classificar os ganhos ou perdas contingentes conforme as 
probabilidades de ocorrência descritas acima, podendo ser remotas, possíveis ou 
prováveis. Conforme a classificação, haverá um tratamento contábil específico. 
Essa classificação será efetuada mediante consulta ao Departamento Jurídico e 
advogados da Empresa.
Desse modo, a regra geral é:
• Ganho contingente: em nenhum caso é reconhecido antecipadamente, mas 
apenas no momento da realização. Será divulgado em nota explicativa apenas 
quando for provável;
9
UNIDADE Propriedade para Investimentos e Ativos e Passivos Contingentes
• Perda contingente: só é reconhecida quando a ocorrência for provável e seu 
valor puder ser estimado com segurança. Será descrito em nota explicativa 
quando a ocorrência for provável ou possível.
Podemos notar que ganhos (ativos) contingentes somente devem ser contabi-
lizados por ocasião de sua efetiva realização, ou seja, quando a companhia tiver 
vencido o processo em instância final. E será divulgado em nota explicativa apenas 
quando for provável. Quanto às perdas (passivos) contingentes, a Companhia deve 
provisioná-las se forem classificadas como prováveis caso o montante possa ser 
estimado com segurança. E será descrita em nota explicativa quando a ocorrência 
for provável ou possível (ALMEIDA, 2012).
Podemos interpretar que essa regra, contida no Pronunciamento Técnico CPC 
25 (CPC, 2012), condiz com a convenção do conservadorismo.
Vamos lembrar essa convenção:
Conservadorismo: na dúvida, antecipe perdas e aumente o passivo exigível, mas 
nunca antecipe ganho e nem aumente o ativo.
O propósito da prática do conservadorismo e não ludibriar os usuários das 
demonstrações contábeis.
Nesse contexto, a contabilização de ativos e passivos contingentes, conforme a 
classificação descrita em relação à sua probabilidade de ocorrência, é mais criteriosa 
em relação a passivos. Ou seja, o passivo contingente tem maior chance de ser 
contabilizado caso a ocorrência seja provável. Já o ativo contingente depende de 
mais circunstâncias, já que não será reconhecido anteriormente de forma alguma, 
mas apenas no momento da realização.
Definições previstas no CPC 25 – Provisões, Passivos 
Contingentes e Ativos Contingentes
• Provisão é um passivo de prazo ou de valor incertos;
• Passivo é uma obrigação presente da Entidade, derivada de eventos já ocorridos, 
cuja liquidação se espera que resulte em saída de recursos da Entidade capazes 
de gerar benefícios econômicos;
• Evento que cria obrigação é um evento que cria uma obrigação legal ou 
não formalizada que faça com que a Entidade não tenha nenhuma alternativa 
realista senão liquidar essa obrigação;
• Obrigação legal é uma obrigação que deriva de:
(a) Contrato (por meio de termos explícitos ou implícitos);
(b) Legislação; ou
10
11
(c) Outra ação da lei;
• Obrigação não formalizada é uma obrigação que decorre das ações da 
Entidade em que:
(a) Por via de padrão estabelecido de práticas passadas, de políticas publicadas 
ou de declaração atual suficientemente específica, a Entidade tenha indicado a 
outras partes que aceitará certas responsabilidades; e
(b) Em consequência, a Entidade cria uma expectativa válida nessas outras 
partes de que cumprirá com essas responsabilidades;
• Passivo contingente é uma obrigação:
(a) Possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada 
apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não 
totalmente sob controle da entidade; ou
(b) Presente que resulta de eventos passados, mas que não é reconheci-
da porque:
(i) Não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios 
econômicos seja exigida para liquidar a obrigação; ou
(ii) O valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente con-
fiabilidade;
• Ativo contingente é um ativo possível que resulta de eventos passados e cuja 
existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais 
eventos futuros incertos, não totalmente sob controle da Entidade;
• Contrato oneroso é um contrato em que os custos inevitáveis de satisfazer 
as obrigações do contrato excedem os benefícios econômicos que se esperam 
sejam recebidos ao longo do mesmo contrato;
• Distinção entre Provisões e Passivos Contingentes:
(a) Provisões: que são reconhecidas como passivo (presumindo-se que 
possa ser feita uma estimativa confiável) porque são obrigações presentes e é 
provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos 
seja necessária para liquidar a obrigação; e
(b) passivos contingentes: que não são reconhecidos como passivo porque são:
(i) obrigações possíveis, visto que ainda há de ser confirmado se a entidade 
tem ou não uma obrigação presente que possa conduzir a uma saída de 
recursos que incorporam benefícios econômicos; ou
(ii) obrigações presentes que não satisfazem os critérios de reconhecimento 
deste Pronunciamento Técnico (porque não é provável que seja necessária 
uma saída de recursos que incorporem benefícios econômicos para 
liquidar a obrigação, ou não pode ser feita uma estimativa suficientemente 
confiável do valor da obrigação).
Uma provisão deve ser reconhecida quando:
(a) a entidade tem uma obrigação presente (legal ou não formalizada) como 
resultado de evento passado;
11
UNIDADE Propriedade para Investimentos e Ativos e Passivos Contingentes
(b) seja provável que será necessária uma saída de recursos que incorporam 
benefícios econômicos para liquidar a obrigação; e
(c) possa ser feita uma estimativa confiável do valor da obrigação.
Se essas condições não forem satisfeitas, nenhuma provisão deve ser reconhecida.
Passivo contingente
A entidade não deve reconhecer um passivo contingente
O passivo contingente é divulgado a menos que seja remota a possibilidade de 
uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos.
Ativo contingente
• A entidade não deve reconhecer um ativo contingente;
• O ativo contingente é divulgado quando for provável a entrada de benefícios 
econômicos;
• Os ativos contingentes não são reconhecidos nas demonstrações contábeis, 
vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado;
• Os ativos contingentes surgem normalmente de evento não planejado ou de 
outros não esperados que dão origem à possibilidade de entrada de benefícios 
econômicos para a entidade;
• Porém, quando a realização do ganho é praticamente certa, então, o ativo 
relacionado não é um ativo contingente e o seu reconhecimento é adequado.
Provisão e Passivo Contingente
São caracterizados em situações nas quais, como resultado de eventos passados, pode haver um saída de recursos envolvendobenefícios econômicos futuros na liquidação de: (a) obrigação presente; ou (b) obrigação possível cuja existência será 
confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade.
Há obrigação presente que 
provavelmente requer uma 
saída de recursos.
Há obrigação possível ou obrigação 
presente que pode requerer, mas 
provavelmente não irá requerer, 
uma saída de recursos.
Há obrigação possível ou obrigação 
presente cuja probabilidade de uma 
saída de recursos é remota.
A provisão é reconhecida (item 14). Nenhuma provisão é reconhecida (iteM 27).
Nenhuma provisão é 
reconhecida (item 27).
Divulgação é exigida para 
a provisão (itens 84 e 85).
Divulgação é exigida para o 
passivo contingente (item 86).
Nenhuma divulgação 
é exigida (item 86).
Ativo Contingente
São caracterizados em situações nas quais, como resultado de eventos passados, há um ativo possível cuja existência será 
confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade.
A entreda de benefício econômicos 
é praticamente certa.
A entrada de benefícios econômicos é 
provável, mas não praticamente certa. A entrada não é provavel.
O ativo não é contingente (item 33). Nenhum ativo é reconhecido (item 31). Nenhum ativo é reconhecido (item 31).
Divulgação é exigida (item 89). Nenhuma divulgação é exigida (item 89).
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Material Complementar
Indicações para saber mais sobre os assuntos abordados nesta Unidade:
 Livros
Contabilidade avançada: textos, exemplos e exercícios resolvidos
ALMEIDA, M. C. Contabilidade avançada: textos, exemplos e exercícios resolvidos. 
3.ed. São Paulo: Atlas, 2013.
Manual de normas internacionais de contabilidade: IFRS versus normas brasileiras
ERNST & YOUNG, Fipecafi. Manual de normas internacionais de contabilidade: 
IFRS versus normas brasileiras. 2.ed. Sã o Paulo: Atlas, 2010.
IFRS: entendendo e aplicando as normas internacionais de Contabilidade
LIMA, L. M. S. IFRS: entendendo e aplicando as normas internacionais de Contabilidade. 
Sã o Paulo: Atlas, 2010.
Contabilidade avançada e internacional
MULLER, A. N.; SCHERER, L. M. Contabilidade avançada e internacional. 3.ed. 
São Paulo : Saraiva, 2013.
IFRS e CPC: guia de aplicação contábil para contexto brasileiro
OLIVEIRA, Antonio Benedito; SIQUEIRA, Dalgi. IFRS e CPC: guia de aplicação contábil 
para contexto brasileiro. São Paulo: Saraiva, 2013.
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UNIDADE Propriedade para Investimentos e Ativos e Passivos Contingentes
Referências
ALMEIDA, M. C. Manual de interpretação contábil da lei societária. 2.ed. São 
Paulo: Atlas, 2012.
COMITÊ de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento técnico CPC 25 – 
Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes. Brasília: 2012.
COMITÊ de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento técnico CPC 28 – 
Propriedade para investimento. contingentes. Brasília: 2012.
MARTINS, E. et al. Manual de Contabilidade Societária. Aplicável a todas as 
Sociedades de Acordo com as Normas Internacionais e do CPC. 2.ed. São Paulo: 
Atlas, 2013.
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Contabilidade Avançada
Material Teórico
Responsável pelo Conteúdo:
Profa. Ms. Rosana Buzian
Revisão Textual:
Profa. Dra. Selma Aparecida Cesarin
Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas
• Introdução
• Pronunciamento Técnico Cpcpme
• Interpretação ITG 1000
 · A aplicabilidade das Normas Contábeis depende do porte da 
Empresa (porte esse determinado pelo valor do Ativo e da Receita 
Bruta). Sendo assim, além dos tipos de Empresa, conforme o seu 
porte, nesta Unidade, serão apresentadas as Normas Contábeis 
aplicáveis às Pequenas e Médias Empresas, no que diz respeito aos 
procedimentos contábeis e às Demonstrações Contábeis, e também, 
as orientações aplicáveis às Empresas de Pequeno Porte.
OBJETIVO DE APRENDIZADO
Nesta Unidade, vamos aprender um pouco mais sobre um importante tema: 
“Normas Contábeis aplicáveis às Micro, Pequenas e Médias Empresas”.
Então, procure ler, com atenção, o conteúdo disponibilizado e o material 
complementar. 
Não esqueça! A leitura é um momento oportuno para registrar suas dúvidas; 
por isso, não deixe de registrá-las e transmiti-las ao professor-tutor. 
Além disso, para que a sua aprendizagem ocorra num ambiente mais 
interativo possível, na pasta de atividades, você também encontrará as 
atividades de Avaliação, apresentação narrada e a videoaula. Cada material 
disponibilizado é mais um elemento para seu aprendizado; por favor, estude 
todos com atenção!
É importante, também, respeitar os prazos estabelecidos no cronograma.
Bom estudo!!!
ORIENTAÇÕES
Normas Contábeis – Pequenas 
e Médias Empresas
UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas
Contextualização
Quando o Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC começou a emitir 
os Pronunciamentos Contábeis – CPC, tanto a comunidade empresarial como a 
comunidade acadêmica entenderam que eles eram direcionados para as grandes 
empresas, as empresas de grande porte.
Posteriormente, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC emitiu o 
Pronunciamento Técnico CPC-PME, totalmente direcionado às pequenas e 
médias empresas (vale lembrar que essa ação foi reconhecida e validada pelo 
CFC – Conselho Federal de Contabilidade com a emissão da Norma Brasileira de 
Contabilidade – Técnica Geral – NBC TG 1000).
Ainda assim, também se pensou nas Microempresas e Empresas de Pequeno 
Porte, quando foi emitida a Interpretação 1000. Portanto, consulte essas 
regulamentações no site do Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC para 
se familiarizar.
Comitê de Pronunciamentos Contábeis: 
www.cpc.org.brEx
pl
or
Não se esqueça que os Pronunciamentos Técnicos do CPC representam o 
nosso guia de trabalho no ambiente empresarial e, também, um agregador de 
conhecimentos para a vida profissional.
6
7
Introdução
Os pronunciamentos técnicos gerais emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos 
Contábeis (CPC) são destinados às entidades de grande porte. Essas são, conforme 
a Lei 11.638/07, empresas que estejam dentro dos seguintes parâmetros: (a) ativo 
total igual ou superior a R$ 240 milhões ou (b) receita bruta igual ou superior a 
R$ 300 milhões.
As empresas que apresentam ativo total ou receita bruta abaixo dos limites 
estabelecidos acima são tidas como pequenas e médias empresas. Para essas, o 
CPC emitiu o Pronunciamento Técnico CPC PME (CPC, 2009), visando à maior 
objetividade e facilidade no tratamento contábil para empresas de menor porte e 
que não tenham obrigação de prestação pública de contas. Esse pronunciamento 
foi reconhecido e validado pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), por 
meio da Resolução nº 1.255/09, como NBC TG 1000 (CFC, 2009).
Outra iniciativa, por parte do CFC, foi a emissão da Resolução nº 1.418/12, que 
aprova a interpretação ITG 1000 – Modelo Contábil para Microempresa e Empresa 
de Pequeno Porte (CFC, 2012). Trata-se ainda de uma simplificação da NBC 
TG 1000. Esta interpretação aplica-se às entidades sujeitas à Lei Complementar 
nº 123/06, conhecida como Simples Nacional.
Resumidamente, podemos elencar as empresas e as respectivas normas a serem 
seguidas, conforme as exigências estabelecidas:
Quadro 1 – Porte da Empresa e Norma a ser seguida
Porte da Empresa Classifi cação Norma a aer Seguida
Grande porte Ativo ≥ R$ 240 milhões
Receita bruta ≥ R$ 300 milhões
CPCs de forma integral
Pequeno e médio porte Inferior aos limites de 
sociedades de grande porte
CPC PME
NBC TG 1000
Micro e pequenas Conforme limites LC 123/06 ITG 1000
Estudaremos, nos próximos tópicos, o conteúdo geral das normas aplicadas às 
empresas classificadas como de pequeno e médio porte e também de microempresas. 
Vamos observar que, de modo geral, a prática contábil é bastante similar, mas 
para essas empresas, a norma é mais objetiva e direta. É importante ressaltar que 
prevalece a primazia da essência econômica dos fatos, ao invés da norma jurídica.
Todo o conteúdo dessa atividade está em conformidade comas normatizações 
descritas. O pronunciamento, em sua forma original, contém 244 páginas. Nessa 
atividade, vamos apresentar, resumidamente, os pontos mais relevantes. Para 
maior aprofundamento, recomendamos ao aluno a consulta à norma.
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UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas
Pronunciamento Técnico CPCPME
Este pronunciamento técnico trata-se de uma simplificação (sem perder as 
características qualitativas) das práticas contábeis. A necessidade de simplificação e 
objetividade reside na relação custo x benefício. É natural que empresas menores 
não tenham forte necessidade de prestação de contas a uma ampla gama de usuários 
e, tampouco publiquem demonstrações financeiras. O próprio pronunciamento 
reconhece que as PMEs (Pequenas e Médias Empresas) podem produzir 
demonstrações contábeis apenas para o uso de proprietários ou autoridades fiscais.
Como as empresas de pequeno e médio porte geralmente não tem, normalmente, 
operações complexas e necessidade de prestação de contas a vários usuários, a 
elas é facultada a utilização de critérios contábeis simplificados, que é o caso deste 
pronunciamento.
Empresas de “pequeno e médio porte” referem-se àquelas que: (1) estejam 
abaixo dos limites estabelecidos na legislação societária para empresas de grande 
porte; ou (2) companhias que não sejam requeridas a fazer prestação pública de 
contas, para as quais fica dispensada a publicação de demonstrações contábeis.
Mais uma vez, é preciso chamar atenção para as diferenças contábeis apuradas 
em âmbito societário e fiscal. O resultado contábil apurado no seguimento dessa 
norma pode ser diferente daquele apurado para fins fiscais; assim, deve a empresa 
manter controles fiscais para os ajustes, sendo efetuados no FCont e no Lalur.
O objetivo das demonstrações contábeis de pequenas e médias empresas é 
oferecer informação sobre a posição financeira, desempenho e fluxos de caixa. 
Respectivamente, estas informações podem ser obtidas no balanço patrimonial, 
na demonstração do resultado, na demonstração do resultado abrangente, e na 
demonstração dos fluxos de caixa.
A estrutura das demonstrações contábeis não sofre alteração, conforme as já 
conhecidas e praticadas pelas demais sociedades. Para o Balanço Patrimonial, o 
pronunciamento define ativo, passivo e patrimônio líquido da seguinte maneira:
• Ativo é um recurso controlado pela Entidade como resultado de eventos 
passados e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para 
a Entidade; 
• Passivo é uma obrigação atual da Entidade como resultado de eventos já 
ocorridos, cuja liquidação se espera resulte na saída de recursos econômicos;
• Patrimônio líquido é o valor residual dos ativos da Entidade após a dedução 
de todos os seus passivos.
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O ativo será reconhecido quando (a) for provável que gere benefícios econô-
micos futuros à empresa que o controla e (b) que seu custo possa ser determinado 
com segurança. A geração de benefícios futuros precisa ser observada por ser, 
segundo vários autores, a principal característica de ativo. A determinação do 
custo com segurança deve ocorrer para evitar excesso de subjetivismo.
Quanto aos requisitos para reconhecimento de um passivo, a norma estabe-
lece que (a) seja uma obrigação proveniente de evento passado, (b) seja provável 
que a Entidade transfira recursos para sua liquidação, e (c) seu valor seja mensu-
rado com segurança.
Ao estudar as referidas normatizações, percebe-se, em vários aspectos, a primazia 
da essência econômica sob a forma jurídica. Por exemplo, o pronunciamento 
ressalta que ao determinar a existência do ativo, o direito de propriedade não 
é essencial. Como é o caso de imóveis mantidos em regime de arrendamento 
mercantil, que podem ser classificados como ativo se a entidade o controla e usufrui 
dos benefícios gerados por este (condições para classificação de ativos). Também 
reforça a existência e contabilização de ativos tangíveis e intangíveis.
Para a demonstração do resultado, o pronunciamento utiliza os seguintes conceitos:
• Receitas são aumentos de benefícios econômicos durante o período contábil, 
sob a forma de entradas ou aumentos de ativos ou diminuições de passivos, 
que resultam em aumento do patrimônio líquido e que não sejam provenientes 
de aportes dos proprietários da entidade;
• Despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período 
contábil, sob a forma de saída de recursos ou redução de ativos ou incrementos 
em passivos, que resultam em decréscimos no patrimônio líquido e que não 
sejam provenientes de distribuição aos proprietários da entidade.
O reconhecimento de receitas e despesas resultam diretamente do reconhecimento 
e mensuração de ativos e passivos. A norma também reforça que ambos sejam 
reconhecidos se forem avaliados de modo confiável.
Além do balanço patrimonial, demonstração do resultado e demonstração do re-
sultado abrangente, as seguintes demonstrações também fazem parte do conjunto 
de demonstrações contábeis a serem elaboradas pelas pequenas e médias empresas:
• Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido (DMPL) – Trata-se 
da demonstração de fatos que provocam alteração em saldos de contas do 
patrimônio líquido, que podem ser motivos de: apuração de resultado, distribuição 
de dividendos e constituição de reservas, entre outras. Se as únicas alterações no 
patrimônio líquido ocorrerem apenas na conta de Lucros Acumulados (apuração 
de resultado, distribuição de dividendos etc.), a DMPL pode ser substituída pela 
Demonstração de Lucros e Prejuízos Acumulados – DLPA;
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UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas
• Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) – Apresenta os fluxos de caixa 
gerados pelas atividades operacionais, de investimento e de financiamento. 
Quanto às atividades operacionais, podem ser apuradas pelo método direto 
ou indireto, sendo que é incentivada a apresentação da conciliação entre o 
resultado líquido e o fluxo de caixa dessas atividades;
• Notas explicativas – Descrição de informações adicionais para o melhor 
entendimento dos itens contidos nas demonstrações apresentadas, bem como 
itens que não foram registrados nas demonstrações. O conteúdo geral deve 
abranger: declaração de conformidade com essa norma, resumo das principais 
práticas contábeis, informações auxiliares acerca dos itens apresentados nas 
demonstrações obedecendo a ordem de apresentação das contas, e outras 
informações que julgar relevante.
Sobre as práticas contábeis específicas, esse pronunciamento determina, de 
modo geral, que as mesmas aplicações e filosofia (essência econômica) que são 
exigidas pelos demais pronunciamentos (aplicados às grandes empresas), sejam 
também aplicadas às pequenas e médias empresas, porém, de modo simplificado. 
Vejamos algumas considerações e as principais diferenças:
a) Ajuste ao valor presente: por mais que esse pronunciamento não contenha 
seção específica para esse assunto, ele determina, em outros momentos, a 
sua prática. As disposições sobre estoques, imobilizado e receita, determinam 
que os juros envolvidos não façam parte da operação, sendo transferidos ao 
resultado;
b) Instrumentos financeiros: são permitidas apenas duas classificações, 
sendo empréstimos e recebíveis, e mensurados pelo valor justo por meio do 
resultado; 
c) Imobilizado: informações a respeito do valor residual, vida útil e método 
de depreciação não precisam ser revistos anualmente, mas apenas quando 
existir uma indicação relevante de alteração;
d) Intangíveis: todos devem ser considerados com vida útil finita sendo, 
por consequência, amortizados. Na incerteza da estimação da vida útil, 
presume-se o período de dez anos. Não se aplica a ativação de gastos com 
desenvolvimento, sendo estes considerados como despesa. Valor residual, 
vida útil e método de amortização necessitam ser revistos apenas quando 
existir uma indicação relevante de alteração;
e) Demonstração do Valor Adicionado (DVA): o CPCPME não tem 
disposições sobre esse assunto,já que ela é dispensada a essas empresas 
pela legislação societária;
f) Notas explicativas: as exigências são menores devido a dois fatores: (1) 
a simplificação de exigências reduz, logicamente, o rol de informações a 
serem prestadas e necessidades de esclarecimentos, e (2) alguns assuntos 
exigidos por outros Pronunciamentos não entraram no escopo do CPCPME, 
reduzindo a necessidade de nota explicativa.
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Interpretação ITG 1000
O CFC aprovou, pela Resolução nº 1.418/12, a Interpretação ITG 1000 – 
Modelo Contábil para Microempresa e Empresa de Pequeno Porte, sendo este 
simplificado. Essa interpretação estabelece critérios e procedimentos simplificados 
para as entidades enquadradas como Microempresa e Empresa de Pequeno Porte, 
conforme os critérios estabelecidos pela Lei Complementar nº 123/06, o Simples 
Nacional. Vamos recordar o enquadramento determinado por esta Lei:
O Supersimples é o Regime Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições 
devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, instituído pela Lei 
Complementar nº 123/2006 e posteriormente alterada pelas leis complementares 
128/2008 e 139/2011. As disposições normativas deste sistema têm praticado a 
seguinte classificação, conforme nível de faturamento, desde 1º de janeiro de 2012:
I. Microempresas – ME: receita bruta igual ou inferior a R$ 360.000,00;
II. Empresas de Pequeno Porte – EPP: receita bruta superior a R$ 360.000,00 e 
igual ou inferior a R$ 3.600.000,00;
III. Microempreendedores Individuais – MEI: receita bruta máxima de R$ 60.000,00.
Assim, todas as empresas que se enquadram como Microempresas (ME), 
Empresas de Pequeno Porte (EPP) ou Microempreendedores Individuais (MEI) 
podem optar pelo cumprimento da ITG 1000. Caso essas entidades não optem 
pela adoção dessa interpretação, ficam sujeitas ao cumprimento da NBC TG 
1000 (CPCPME).
A interpretação ITG 1000 também exige o cumprimento dos princípios de 
Contabilidade, regime de competência e primazia da essência econômica, entre 
outros fundamentos, quando da contabilização de seus fatos. Transações ou eventos 
materiais que não estejam esclarecidos nesta interpretação devem ser registrados 
conforme as exigências da NBC TG 1000.
A interpretação IGT1000 estabelece que o contador deve obter uma carta de 
responsabilidade da administração da Empresa na qual presta serviço, com o objetivo 
de salvaguardar o profissional contábil no que se refere à sua responsabilidade 
pela realização da escrituração contábil, segregando-a e a distinguindo das 
responsabilidades e decisões administrativas da Empresa.
Alguns detalhes referentes à contabilizações podem ser aqui descritos.
a) Quanto às exigências em relação a estoques, permanecem os critérios gerais. 
Por exemplo, o custo deve compreender todos os gastos incorridos para 
colocar o produto em condição de consumo ou venda. A contabilização deve 
ocorrer considerando os custos individuais dos estoques ou utilizando um dos 
métodos: “Primeiro que Entra, Primeiro que Sai” (PEPS); ou custo médio 
ponderado. Vale também a regra “custo ou mercado, dos dois o menor”;
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UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas
b) O ativo imobilizado deve ser contabilizado pelo custo, sendo esse todos os 
gastos necessários para colocá-lo em condições de uso. Recomenda-se, pela 
maior simplicidade, a utilização do método linear para cálculo da depreciação 
do imobilizado. Caso haja evidências de desvalorização nos ativos, tornando-
se improvável a geração de benefícios futuros que supere seu custo, o valor 
contábil deve ser reduzido ao valor recuperável, mediante reconhecimento 
de perda na recuperação (teste de impairment). A interpretação lista os 
seguintes exemplos de indicadores de redução do valor recuperável: forte 
declínio no valor de mercado, obsolescência e quebra;
c) A receita de prestação de serviço deve ser reconhecida na proporção em que 
o serviço for prestado;
d) Fica mantida a constituição de perda com crédito de liquidação duvidosa, 
reconhecida quando houver incerteza sobre o recebimento de valor a receber 
de clientes;
e) Para essa interpretação, as demonstrações contábeis obrigatórias são o 
balanço patrimonial, a demonstração do resultado e as notas explicativas, 
ao final do exercício social. Mas quando houver necessidade, podem ser 
apresentadas em períodos intermediários. A elaboração do conjunto 
completo de demonstrações contábeis, sendo, além daquelas descritas 
acima, a demonstração dos fluxos de caixa, a demonstração do resultado 
abrangente e a demonstração das mutações do patrimônio líquido, apesar 
de não serem obrigatórias para as entidades alcançadas pela interpretação, é 
estimulada pelo Conselho Federal de Contabilidade.
A ITG 1000 exige, ainda, a apresentação das notas explicativas, contendo pelo 
menos as seguintes informações: declaração de conformidade com a ITG 1000, 
contexto operacional, práticas e políticas contábeis, contingências passivas, quando 
houver, e demais informações relevantes.
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Material Complementar
Indicações para saber mais sobre os assuntos abordados nesta Unidade:
 Livros
Resolução nº 1.255/09
CONSELHO Federal de Contabilidade. Resolução nº 1.255/09. Aprova a NBC TG 
1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas. Brasília, 2009;
Resolução nº 1.418/12
CONSELHO Federal de Contabilidade. Resolução nº 1.418/12. Aprova a ITG 1000 
– Modelo Contábil para Microempresa e Empresa de Pequeno Porte. Brasília, 2012;
A Adoção do CPC PME – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas
ARAÚJO, C. T. de A.; SILVA, D. M. de. A Adoção do CPC PME – Contabilidade para 
Pequenas e Médias Empresas. Revista Contábil UFBA, Salvador-Ba, v. 8, n. 3, p. 
75 - 91, set./dez. 2014
A institucionalização do CPC PME nas Empresas Contábeis e sua Utilidade para as Empresas
SOUZA, L. R. B. de. A institucionalização do CPC PME nas Empresas Contábeis 
e sua Utilidade para as Empresas. 2015. 154p. Dissertação (Mestrado em 
Contabilidade) Universidade Federal do Paraná. Curitiba, 2015.
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UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas
Referências
BRASIL. Lei nº 11.638. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6.404, de 15 de 
dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende 
às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de 
demonstrações financeiras. Brasília, 2007.
________. Lei Complementar nº 123/06. Institui o Estatuto Nacional da 
Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte. Brasília, 2006.
________. Lei Complementar nº 128/08. Altera a Lei Complementar nº 123, de 
14 de dezembro de 2006 e dá outras previdências. Brasília, 2008.
________. Lei Complementar nº 139/11. Altera a Lei Complementar nº 123, de 
14 de dezembro de 2006 e dá outras previdências. Brasília, 2011.
COMITÊ de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento técnico CPC PME – 
Contabilidade para pequenas e médias empresas. Brasília, 2009.
CONSELHO Federal de Contabilidade. Resolução nº 1.255/09 – Aprova a NBC 
TG 1000 – Contabilidade para pequenas e médias empresas. Brasília, 2009.
CONSELHO Federal de Contabilidade. Resolução nº 1.418/12 – Aprova a 
ITG 1000 – Modelo Contábil para Microempresa e Empresa de Pequeno Porte. 
Brasília, 2012.
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Contabilidade Avançada
Material Teórico
Responsável pelo Conteúdo:
Profa. Ms. Rosana Buzian
Revisão Textual:
Profa. Dra. Selma Aparecida Cesarin
SPED Fiscal e Contábil
• Introdução
• SPED Contábil
• SPED Fiscal
• EFD Contribuições
• Nota Fiscal Eletrônica
• e-Lalur
 · Esta Unidade apresenta o SPED – Serviço Público de Escrituração 
Digital, que congrega as administrações tributárias das três esferas: 
federal, estadual e municipal, seus benefícios e seu universo de 
atuação: SPED Contábil, SPED Fiscal, EFD Contribuições, Nota 
Fiscal Eletrônica e E-Lalur.
OBJETIVO DE APRENDIZADO
Nesta Unidade, vamos aprender um pouco mais sobre um importante te-
ma “SPED”.
Então, procure ler, com atenção, o conteúdo disponibilizado e o material 
complementar.Não esqueça! A leitura é um momento oportuno para registrar suas dúvidas; 
por isso, não deixe de registrá-las e transmiti-las ao professor-tutor. 
Além disso, para que a sua aprendizagem ocorra num ambiente o mais 
interativo possível, na pasta de atividades, você também encontrará 
atividades de Avaliação, uma Atividade Reflexiva e a videoaula. Cada material 
disponibilizado é mais um elemento para seu aprendizado; por favor, estude 
todos com atenção!
É importante, também, respeitar os prazos estabelecidos no Cronograma.
Bom estudo!!!
ORIENTAÇÕES
SPED Fiscal e Contábil
UNIDADE SPED Fiscal e Contábil
Contextualização
A Contabilidade tem por objetivo o Patrimônio e suas alterações. Outra visão 
da Contabilidade é a questão do Controle, verificado por meio do registro e do 
armazenamento desse registro.
Paralelamente aos fatos contábeis, temos a parte fiscal, que utiliza exatamente 
esses fatos contábeis para extrair os aspectos fiscais das operações.
Novamente, temos o registro de todos esses fatos fiscais que, em determinado 
momento, irão se juntar aos fatos contábeis das operações, originando novas 
operações. Resumindo, todos esses fatos, sejam eles contábeis ou fiscais, serão 
enviados a seus respectivos órgãos competentes.
Para integrar todos esses registros, temos a figura do SPED – Sistema Público 
de Escrituração Digital, devidamente dividido conforme a sua atuação: Contábil, 
Fiscal, Contribuições, Nota Fiscal Eletrônica e E-Lalur.
Todos eles se configuram como meios de comunicação entre a Empresa e os 
órgãos competentes, das diversas e inúmeras informações registradas, armazenadas 
e geradas pela Contabilidade.
Aqui a Contabilidade exerce a sua função de divulgar as informações do 
Patrimônio a alguns de seus usuários.
Tenham todos uma excelente leitura e aprendizado!!!
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Introdução
Nesta Unidade, estudaremos o Sistema Público de Escrituração Digital, comu-
mente denominado SPED. O conteúdo aqui desenvolvido faz referência, principal-
mente, às publicações realizadas pela Receita Federal (2013) e também à Resolução 
CFC nº 1.299/10, que valida o comunicado técnico CTG 2001 sobre o assunto.
O SPED representa uma iniciativa integrada das administrações tributárias em 
três esferas: federal, estadual e municipal. De modo geral, consiste na modernização 
do sistema de cumprimento das obrigações acessórias. A validade jurídica fica 
assegurada por meio da utilização de certificação digital para fins de assinatura 
dos documentos eletrônicos. Assim, trata-se de um avanço na informatização da 
relação entre o fisco e os contribuintes.
A Receita Federal (2013) descreve os seguintes objetivos do SPED:
• Promover a integração dos fiscos, mediante a padronização e o comparti-
lhamento das informações contábeis e fiscais, respeitadas as restrições legais;
• Racionalizar e uniformizar as obrigações acessórias para os contribuintes, 
com o estabelecimento de transmissão única de distintas obrigações acessórias 
de diferentes órgãos fiscalizadores;
• Tornar mais célere a identificação de ilícitos tributários, com a melhoria 
do controle dos processos, a rapidez no acesso às informações e a fiscalização 
mais efetiva das operações, com o cruzamento de dados e auditoria eletrônica.
Ademais, a Receita Federal (2013) cita, entre outros, os seguintes benefícios 
gerados por sua implantação:
• Melhorar o ambiente de negócios para as empresas no país;
• Validade jurídica do documento eletrônico para todos os fins;
• Validade jurídica da escrituração digital e da nota fiscal eletrônica em âmbito 
comercial e fiscal;
• Manutenção da responsabilidade legal pela guarda dos arquivos eletrônicos 
da escrituração digital pelo contribuinte;
• Redução de custos envolvendo a dispensa de emissão e armazenamento de 
documentos em papel e simplificação das obrigações acessórias;
• Uniformização das informações que o contribuinte presta às diversas unida-
des federadas;
• Redução do tempo despendido com a presença de auditores fiscais nas 
instalações do contribuinte;
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UNIDADE SPED Fiscal e Contábil
• Fortalecimento do controle e da fiscalização por meio de intercâmbio de 
informações entre as administrações tributárias;
• Rapidez no acesso às informações;
• Possibilidade de cruzamento entre os dados contábeis e os fiscais;
• Aperfeiçoamento do combate à sonegação.
O universo de atuação do SPED abrange: SPED contábil, SPED fiscal, EFD 
contribuições, Nota Fiscal eletrônica e e-Lalur.
Nas próximas seções, estudaremos cada um desses itens. Recomendamos aos 
alunos que se mantenham atualizados, consultando constantemente as legislações 
referentes a esse assunto, por tratar-se de tema bastante dinâmico.
SPED Contábil
A Escrituração Contábil Digital (ECD) é parte integrante do projeto SPED e 
tem por objetivo a substituição da escrituração em papel pela escrituração digital. 
Assim, a Empresa fica obrigada a transmitir, digitalmente, os seguintes livros: 
diário, razão, balancetes, balanços, fichas de lançamento e documentos auxiliares 
(RECEITA FEDERAL, 2013).
Estão obrigadas ao SPED Contábil todas as sociedades empresárias tributadas 
pelo lucro real. Para as outras sociedades, como as Sociedades Simples, as 
Microempresas e as Empresas de Pequeno Porte optantes pelo Simples Nacional, 
a ECD é facultativa (RECEITA FEDERAL, 2013).
O Conselho Federal de Contabilidade normatiza o cumprimento das formalidades 
da escrituração contábil em forma digital, por meio do Comunicado Técnico CTG 
2001, validado pela Resolução nº 1.299/10 (CFC, 2010). 
Esse comunicado determina que a escrituração contábil em forma digital deve 
ser executada em conformidade com os preceitos estabelecidos na ITG 2.000 
(CFC, 2011), que trata de escrituração contábil de modo geral.
Um fato interessante diz respeito a casos em que não haja movimento no período. 
As regras de obrigatoriedade consideram se a sociedade empresária teve ou não 
movimento. Sem movimento não quer dizer sem fato contábil. Normalmente, 
ocorrem eventos como depreciação, incidência de tributos, pagamento de aluguel, 
pagamento do contador, pagamento de luz e custo com o cumprimento de 
obrigações acessórias, entre outras (RECEITA FEDERAL, 2013).
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SPED Fiscal
A Escrituração Fiscal Digital (EFD) é um arquivo digital, instituído no SPED, que 
contém o conjunto de escriturações de documentos fiscais e de outras informações 
de interesse dos fiscos, bem como registros de apuração de impostos referentes às 
operações e prestações praticadas pelo contribuinte (RECEITA FEDERAL, 2013).
Esse arquivo é submetido a um programa validador, fornecido pelo SPED, que 
verifica a consistência das informações prestadas no arquivo. Feito isso, o arquivo 
digital é assinado por meio de certificado digital e transmitido ao SPED. Os prazos 
para a transmissão dos arquivos são definidos por Legislação estadual.
EFD Contribuições
A EFD – Contribuições é um arquivo digital utilizado na escrituração das 
contribuições PIS e COFINS, nos regimes de apuração não cumulativo ou 
cumulativo. Esse registro é efetuado tendo como base toda a documentação utilizada 
para cálculo de tais tributos. Os documentos e operações são relacionados em 
arquivo referentes a cada estabelecimento da pessoa jurídica. Esse arquivo deverá 
ser assinado digitalmente e transmitido ao SPED (RECEITA FEDERAL, 2013).
Conforme a Receita Federal (2013), as empresas optantes pelo lucro real foram 
obrigadas a esta escrituração fiscal digital a partir de 1º de janeiro de 2012. Já as 
empresas optantes pelo Lucro Presumido ou Arbitrado estão obrigadas a esse cum-
primento referentes aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de julho de 2012.
As informações a serem prestadas são aquelas referentes ao faturamento mensal, 
aquisição de bens para revendas, serviços ou insumos utilizados e demais custos, 
despesas e encargos.
Nota Fiscal Eletrônica
O projeto Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) está sendo desenvolvido de forma 
integrada pelas Secretarias de Fazenda dos Estados e Receita