RESUMO SOBRE ICMS

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COMPETÊNCIA
IMPORTÂNCIA DO ICMS NO SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
O ICMS é o imposto com maior arrecadação no sistema tributário nacional.
Isso mostra o impacto que ele possui dentro das receitas tributárias como um todo.
ART. 155, II, DA CR/88
Dispõe sobre a competência do ICMS.
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
(....)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as
prestações se iniciem no exterior;
Competência bastante ampla e diversificada. É o resultado de uma união de diferentes
materialidades/competências que eram gravadas de forma diferente nas constituições anteriores:
Percebe-se, portanto, que é uma união do ICM (impostos sobre circulação de mercadoria), impostos sobre
combustíveis, minerais e energias, imposto municipal sobre serviços de telecomunicação, e impostos federais
sobre telecomunicações e transporte rodoviário.
IMUNIDADES
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA E O ICMS
Cabe à lei complementar (exemplo: LC 87/96):
a) definir seus contribuintes;
b) dispor sobre substituição tributária;
c) disciplinar o regime de compensação do imposto;
d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas
à circulação de mercadorias e das prestações de serviços;
e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos
mencionados no inciso X, "a"
f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o
exterior, de serviços e de mercadorias;
g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e
benefícios fiscais serão concedidos e revogados.
h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a
sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b;
i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de
bem, mercadoria ou serviço.
Cabe à Resolução Senatorial: (i) fixar alíquotas interestaduais; (ii) fixar alíquotas máxima e mínima para
operações internas.
Cabe aos Convênios do Confaz: (i) autorizar a concessão de benefícios fiscais; (ii) estabelecer alíquotas para
ICMS-combustíveis.
HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA
ICMS MERCADORIA
SAÍDAS FÍSICAS x CIRCULAÇÃO JURÍDICA
Os Estados entendiam de duas formas para a cobrança de ICMS sobre o deslocamento de mercadorias:
• Autonomia dos estabelecimentos: LCp 87/96, art.11, §3º, II – “é autônomo cada estabelecimento do mesmo
titular”. Os estabelecimentos são autônomos na apuração dos tributos, dos créditos escriturais da não
cumulatividade e no pagamento dos tributos. Por serem completamente autônomos, se uma mercadoria é
transferida de um estabelecimento ao outro do contribuinte, os Estados entendiam que era equivalente a uma
venda, ou seja, haveria tributação sobre esses bens. A LCp de 96, no art. 13, §4, previa a incidência de ICMS
sobre a transferência interestadual nos deslocamentos.
• Transferências interestaduais: Previsão na LCp 87/96 (art. 13, §4º) das bases de cálculo no caso de
transferência entre estabelecimentos do mesmo contribuinte localizados em diferentes estados: (i) valor da
entrada mais recente; (ii) custo de produção; (iii) preço corrente no mercado atacadista do remetente.
Por outro lado, os contribuintes entendiam de forma diferente, por ser mera saída física e não ser transferência
de domínio, e se baseavam na jurisprudência e em súmulas:
Súmula 573 do STF: Não constitui fato gerador do imposto de circulação de mercadorias a saída física de
máquinas, utensílios e implementos a título de comodato. → já era aplicável antes da LCp 87/96.
Súmula 166 do STJ: Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para
outro estabelecimento do mesmo contribuinte.
REsp nº 1.125.133/SP (Tema STJ 259): “O deslocamento de bens ou mercadorias entre estabelecimentos de
uma mesma empresa, por si, não se subsume à hipótese de incidência do ICMS, porquanto, para a ocorrência do
fato imponível é imprescindível a circulação jurídica da mercadoria com a transferência da propriedade” →
posterior à LCp 87/96.
ARE 1.255.885/MS (Tema 1099): julgamento do STF sobre a incidência do STF nas transferências interestatais
dos estabelecimentos.
ADC nº 49: Ação proposta pelo Governo do RN para a declaração de constitucionalidade dos dispositivos da
LCp 87/96 que tratam da tributação das remessas interestaduais, que estavam sendo afastados pela
jurisprudência.
EDs do RN para modulação dos efeitos e para a definição da inconstitucionalidade do princípio da autonomia
dos estabelecimentos → PENDENTES DE JULGAMENTO.
Mas por que essa discussão permaneceu por tanto tempo?
● Não cumulatividade;
● Facilidade na transferência do crédito;
E com o julgamento da ADC 49?
● Risco de estorno dos créditos na origem (Ofício Comsefaznº 185/2021);
● Dificuldade na transferência de créditos para o estabelecimento destinatário;
Solução?
● Congresso Nacional deve editar regulamentar por lei complementar o direito de transferência de
créditos nas remessas entre estabelecimentos do mesmo contribuinte;
● Modulação?
CONVÊNIO 106/2017
Cláusula primeira As operações com bens e mercadorias digitais, tais como softwares, programas,
jogos eletrônicos, aplicativos, arquivos eletrônicos e congêneres, que sejam padronizados, ainda que
tenham sido ou possam ser adaptados, comercializadas por meio de transferência eletrônica de
dados observarão as disposições contidas neste convênio.
Cláusula segunda As operações com os bens e mercadorias digitais de que trata este convênio,
comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados anteriores à saída destinada ao consumidor
final ficam isentas do ICMS.
LICENCIAMENTO DE SOFTWARE NÃO É MERCADORIA VIRTUAL
Não há transferência de titularidade do software na operação com software.
No conceito constitucional de “operação de circulação de mercadoria”, a “operação de circulação” demanda a
necessidade de haver a transferência de titularidade do bem, não só juridicamente, por contratos de compra e
venda, por exemplo; mas faticamente, com a efetiva circulação, representativa da tradição.
No mercado de software, este nunca foi objeto de compra e venda, e sim de licença de uso, conforme o artigo 9º
da Lei 9.609/1998, que prevê que “o uso de programa de computador no País será objeto de contrato de
licença”. E se não há transferência de titularidade, já falta um dos requisitos para que o software possa ser
considerado mercadoria.
CONCEITO DE MERCADORIA
● Conceito clássico: coisa corpórea móvel sujeita ao comércio, isto é, à distribuição para consumo;
● Distingue-se de outras modalidades de bens, como aqueles que se incorporam ao patrimônio das
empresas (ativo permanente, vg):
○ “O perfil constitucional do ICMS exige a ocorrência de operação de circulação de mercadorias
(ou serviços) para que ocorra a incidência e, portanto, o tributo não pode ser cobrado sobre
operações apenas porque elas têm por objeto "bens", ou nas quais fique descaracterizada
atividade mercantil-comercial” (ADI 4565 MC, j. 07.04.2011) → o ICMS não incide sobre os
bens não circuláveis (que não participam da atividade mercantil comercial) da empresa.
Exemplo da seguradora: os restos de automóveis que a seguradora pega em um acidente e vende
para um ferro-velho não sofre incidência de ICMS, porque, apesar de ser uma venda, essa
transação não é a atividade mercantil comercial da empresa, mas mera atividade acessória.
● Alargamento inicial do conceito de mercadoria: incorporação do fornecimento de energia elétrica à
competência tributária em matéria do ICMS.
● A indisposição para comércio também impede a cobrança do ICMS sobre o serviço de fornecimento de
água:
○ Tema STF 326: “O ICMS não incide sobre o fornecimento de água tratada por concessionáriade serviço público, dado que esse serviço não caracteriza uma operação de circulação de
mercadoria”
RE 1.025.986/PE (TEMA 1012)
● Tema RG 1012: Incidência do ICMS na venda de automóveis integrantes do ativo imobilizado de
empresas locadoras de veículos adquiridos diretamente das montadoras, independentemente de a
compra ter ocorrido em prazo inferior a um ano
○ Conv. ICMS 51/00: redução da base de cálculo na venda direta da montadora ao consumidor;
○ Conv. ICMS 62/06: permite a cobrança do ICMS na revenda de veículos adquiridos diretamente
da montadora, caso tenha ocorrido antes de 12 meses da data de aquisição
“Proponho a seguinte tese: ‘Surge inconstitucional, por violação do princípio da legalidade, decreto a
disciplinar, sem previsão legal, incidência de tributo.’” (RE nº 1.025.986/PES, Rel. Min. Marco Aurélio, Rel. p/
o acórdão Min. Alexandre de Moraes, j. 05.08.2020)
Tese: "É constitucional a incidência do ICMS sobre a operação de venda, realizada por locadora de veículos,
de automóvel com menos de 12 (doze) meses de aquisição da montadora". (RE nº 1.025.986/PE, Rel. Min.
Marco Aurélio, Rel. p/ o acórdão Min. Alexandre de Moraes, j. 05.08.2020)
ECONOMIA DIGITAL E O CONCEITO DE MERCADORIA
Influência do conceito tradicional de mercadoria:
● “Não tendo por objeto uma mercadoria, mas um bem incorpóreo, sobre as operações de
‘licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador’ ‘ matéria exclusiva da lide ‘,
efetivamente não podem os Estados instituir ICMS: dessa impossibilidade, entretanto, não resulta
que, de logo, se esteja também a subtrair do campo constitucional de incidência do ICMS a circulação
de cópias ou exemplares dos programas de computador produzidos em série e comercializados no
varejo - como a do chamado "software de prateleira" (off the shelf) - os quais, materializando o corpus
mechanicum da criação intelectual do programa, constituem mercadorias postas no comércio” (RE
176.626) → CDS, disquetes e demais mídias físicas e lojas são mercadorias tributáveis.
Modo de cobrança:
● RICMS/MG (efeitos até 02/2016): “Art. 43. (...) XV - na saída ou no fornecimento de programa para
computador: a) exclusivo para uso do encomendante, o valor do suporte físico ou informático, de
qualquer natureza; b) destinado à comercialização, duas vezes o valor de mercado do suporte
informático;”
ADI 1945 E 5659
ICMS ENERGIA E ICMS COMBUSTÍVEIS
ELEMENTOS COMUNS NO ICMS ENERGIA E NO ICMS COMBUSTÍVEIS
● Art. 155, §3º, CR/88 (norma de unidade geral sobre energia elétrica, serviços de telecomunicações,
derivados de petróleo, combustíveis e minerais. redação original): “À exceção dos impostos de que
tratam o inciso II do caput deste artigo e o art. 153, I e II, nenhum outro imposto (= na redação original,
tributos, categoria mais ampla que impostos) poderá incidir sobre operações relativas a energia elétrica,
serviços de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País”.
● EC 33/01: controvérsia sobre a incidência de contribuições na redação original da CR/88 → permitindo
a incidência de contribuições;
● Art. 155, §2º, X, b, CR: imunidade para operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive
lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica;
○ “Benefício fiscal que não foi instituído em prol do consumidor, mas do Estado de destino dos
produtos em causa, ao qual caberá, em sua totalidade, o ICMS sobre eles incidente, desde a
remessa até o consumo.” (RE 198.088, j. 17.05.2000)
○ Tema RG 689: Possibilidade de o estado de origem cobrar ICMS sobre a operação interestadual
de fornecimento de energia elétrica a consumidor final, para emprego em processo de
industrialização.
RE748.543/RS (Tema 689)
Tese: “A teor do disposto na alínea ‘b’ do inciso X do §2º do artigo 155 da Constituição Federal, não incide o
ICMS sobre operação que destine a outro Estado energia elétrica, alcançada a saída e a entrada da mercadoria
considerados estabelecimentos diversos.’’” (RE nº 748.543/RS, Rel. Min. Marco Aurélio, Rel. p/ o acórdão
Min. Alexandre de Moraes, j. 05.08.2020)
Tese: “1. Segundo o artigo 155, §2º, X, b, da CF/1988, cabe ao Estado de destino, em sua totalidade, o
ICMS sobre a operação interestadual de fornecimento de energia elétrica a consumidor final, para
emprego em processo de industrialização, não podendo o Estado de origem cobrar o referido imposto;
2. São inconstitucionais os artigos 2º, §1º, III e 3º, III, da Lei Complementar 87/1996, na parte em que
restringem a incidência do ICMS apenas aos casos em que a energia elétrica não se destinar à industrialização
ou à comercialização.” (RE nº 748.543/RS, Rel. Min. Marco Aurélio, Rel. p/ o acórdão Min. Alexandre de
Moraes, j. 05.08.2020).
Ministros Edson Fachin, Gilmar Mendes e Roberto Barroso não acompanharam a segunda parte da tese.
ICMS ENERGIA ELÉTRICA
● Fato gerador: consumo de energia elétrica:
○ REsp repetitivo nº 960.476/SC: “o ICMS deve incidir sobre o valor da energia elétrica
efetivamente consumida, isto é, a que for entregue ao consumidor, a que tenha saído da linha
de transmissão e entrado no estabelecimento da empresa”;
○ Consumo simultâneo com a produção: impossibilidade de estocagem;
● Sujeito ativo: Estado do consumo (art. 11, I, g, LCp87/96);
● Sujeição passiva: Distribuidoras de energia elétricas são responsáveis pelo ICMS de toda a cadeia (art.
9º, §1º, II, LCp87/96);
● Base de cálculo: Tributo deve ser calculado sobre o preço ao consumidor final (energia efetivamente
consumida).
ICMS E A DEMANDA CONTRATADA DE ENERGIA ELÉTRICA (controvérsia)
Mercado de energia: mercado cativo (mercado da população em geral, ou seja, não podemos escolher
distribuidoras diversas; somos presos à distribuidora de nosso território) e mercado livre (indústrias, com
possibilidade de negociação e de livre escolha dos consumidores)
● Fato gerador: consumo de energia elétrica:
● Consumidores: cativos (tarifa monômia - tarifa única que remunera todas as atividades relativas à
distribuição de energia elétirca) e livres (tarifa binômia);
● Tarifa: potência de energia (disponibilidade) v. energia utilizada (consumo);
● STJ:
○ REsp repetitivo nº 960.476/SC (Tema STJ 63) e Súmula STJ 391 : “É indevida a incidência de
ICMS sobre a parcela correspondente à demanda de potência elétrica contratada mas não
utilizada.”;
○ Demanda utilizada de energia?
● Tema RG 176: “Inclusão dos valores pagos a título de “demanda contratada” na base de cálculo do
ICMS sobre operações envolvendo energia elétrica”.
RE593.824/SC (Tema 176)
“(...) encaminho à deliberação do Tribunal Pleno a seguinte tese jurídica ao Tema 176 da sistemática da
repercussão geral: “A demanda de potência elétrica não é passível, por si só, de tributação via ICMS, porquanto
somente integram a base de cálculo desse imposto os valores referentes àquelas operações em que haja efetivo
consumo de energia elétrica pelo consumidor” (RE nº 593.824/SC, Rel. Min. Edson Fachin, j. 27.04.2020)
ICMS: TARIFA DE USO DO SISTEMA DE DISTRIBUIÇÃO (TUSD) E TARIFA DE USO
DO SISTEMA DE TRANSMISSÃO (TUST)
● Incidência do ICMS sobre a TUSD e TUST:
○ Separação das etapas: geração, transmissão e distribuição (Lei 9648/98);
○ Ambiente de contratação livre: contratos diversos para cada sistema;
○ Jurisprudência vacilante do STJ:
■ Não incidência: REspnº 1.649.658/MT (2T, j. 20.04.2017); REspnº 1.278.024/MG (1T, j.
07.02.2013);
■ Incidência: REspnº 1.163.020/RS (1T, j. 21.03.17);
● Tema 986 STJ: Parecer MPF pela incidência no mercado cativo e pela não incidência no livre.
● Tema 956 STF: ausência de repercussão geral
● Possível relação de continência com a discussão de demanda contratada.
REGIME CONSTITUCIONAL DO ICMS-COMBUSTÍVEIS MONOFÁSICO
Monofásico = cobrado somente em uma das etapas da cadeia de produção.
ICMS COMBUSTÍVEIS-PLURIFÁSICO (CONVÊNIO ICMS 110/07)
● Regime de ST: concentração da tributação no importador, na refinaria (gasolina, vg) ou distribuidora
(AEHC, vg).
O tributo da cadeia como um todo vai ser apuradoe recolhido antecipadamente, seja pelo produtor, pela
refinaria ou distribuidora.
● Alíquotas ad valorem aplicadas sobre bases presumidas:
○ PMPF (preço médio final) ou MVA (margem de valor agregado, levando-se em consideração
transporte, etc.), calculados com base em pesquisas de mercado;
○ Com isso, base de cálculo na refinaria aumentava na medida em que os preços nas bombas
aumentavam.
● Aumento do preço dos combustíveis: propostas legislativas para aplicar monofasia e alíquotas ad
mensuram (específicas) para combustíveis (PLP 16/2021 e 11/2020) - evitar a retroalimentação do
sistema plurifásico
● ADO 68: pedido de prazo de 120 dias para o Congresso editar a LCpdo art. 155, §2º, XII, h, CR/88
(perda de objeto).
ICMS-COMBUSTÍVEIS MONOFÁSICO (LCp192/22)
● Regime monofásico aplicável a:
○ gasolina e etanol anidro combustível;
○ diesel e biodiesel;
○ gás liquefeito de petróleo, inclusive o derivado
do gás natural.
● Repete o regulamento constitucional do art. 155, §4º, CRFB, com relação ao ente competente e à
fixação da alíquota;
● Contribuinte: importador, produtor e equiparados (conforme previsão em Convênio);
● Regime de alíquota específica (por unidades de volume):
○ Deliberação no Confaz, sendo uniformes em todo o território nacional;
○ Aplica-se a noventena, mesmo no caso de restabelecimento de alíquota;
○ As alíquotas devem ser fixadas com base em estimativas de evolução de preços, de modo que
não se altere a proporção do peso do ICMS na composição do preço final ao consumidor;
○ Intervalo entre alteração de alíquotas: 12 meses na 1ª alteração e 6 meses nas subsequentes;
● Regime de transição para o diesel:
○ Enquanto não disciplinado o regime da nova lei (com alíquotas específicas), a base de cálculo do
ICMS-ST para o diesel será a média móvel dos preços médios praticados ao consumidor final
nos 60 meses (5 anos) anteriores à sua fixação - forma de impedir a volatilidade do preço do
diesel enquanto critério de base de cálculo do ICMS-d;
● Inaplicabilidade das disposições da LRF que tratam da estimativa de renúncia fiscal e de medidas de
compensação; (LCp 192/2022)
○ Constitucionalidade duvidosa.
● Convênio ICMS 16/2022:
○ Repete as regras gerais do ICMS monofásico;
○ Dispôs da alíquota específica somente para o diesel;
○ Criação de fator de equalização:
■ Vigência por no mínimo 12 meses;
■ Diferença entre a alíquota ad rem e a carga tributária vigente no Estado de destino
quando da aprovação do Convênio (evitar queda de arrecadação);
■ Possibilidade de cobrança de ICMS em fases subsequentes da cadeia na hipótese de o
fator de equalização do Estado de origem ser inferior que o do Estado de destino.
● ADI 7164, ajuizada pela Presidência da República:
○ Impugnação ao fator de equalização (adicional a ser pago aos Estados a fim de equalizar a
arrecadação dos Estados), por atentar contra a uniformidade e monofasia.
○ Cautelar concedida pelo Min. André Mendonça em 13.05.2022:
“Quanto ao fumus boni iuris, parece-me ser patente a violação aos dispositivos
constitucionais invocados, destacando-se a afronta manifesta ao princípio da
uniformidade, veiculado pelo artigo 155, §4º, inciso IV, alínea “a”, da Carta de 88, pelo
estabelecimento do denominado “fator de equalização”, previsto na cláusula quarta do
Convênio inquinado.”
○ Posterior aditamento para impugnar a integralidade do convênio, inclusive com o pedido de
declaração de omissão dos Estados para fixar as alíquotas específicas dos demais combustíveis,
devendo, no caso da inércia ser mantida, ser aplicado o regime de transição do diesel para os
demais produtos.
ICMS COMUNICAÇÃO
ICMS E A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
Conceito de serviço no direito tributário:
i) a prestação de serviços se dá por meio da execução de obrigações de fazer ou não fazer, objetivando a
oferta de utilidades (materiais ou imateriais) - não é obrigação de dar;
ii) deve ser prestado a terceiro, e não em benefício da própria pessoa que o executa - não podem ser serviços
para si mesmo;
iii) a prestação é alheia a vínculo de subordinação jurídica - não existem as características da relação de
emprego, em que há subordinação jurídica;
iv) a execução possui intuito econômico; e
v) deve ser prestado em regime de direito privado, podendo o serviço ser público, desde que executado sob
concessão ou permissão.
ICMS E A PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO
● Serviço de comunicação: oferta efetiva dos meios para a transmissão de dados entre um emissor e um
destinatário;
● Imunidade dos serviços de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita
(art. 155, § 2º, X, d , CR/88)
● Lei 9472/97 LGT:
“Art. 60. Serviço de telecomunicações é o conjunto de atividades que possibilita a oferta de telecomunicação.
§1º Telecomunicação é a transmissão, emissão ou recepção, por fio, radioeletricidade, meios ópticos ou
qualquer outro processo eletromagnético, de símbolos, caracteres, sinais, escritos, imagens, sons ou
informações de qualquer natureza”. - ATIVIDADE REALIZADA DE MANEIRA EFETIVA E REPETITIVA
DE TRANSMISSÃO DE COMUNICAÇÃO
CONTROVÉRSIAS SOBRE O ICMS COMUNICAÇÃO
ICMS TRANSPORTE
● CC: “ Art. 730. Pelo contrato de transporte alguém se obriga, mediante retribuição, a transportar, de um
lugar para outro, pessoas ou coisas.
● Serviço de transporte intermunicipal (entre municípios) ou interestadual (entre estados);
● Serviços de transporte intramunicipais NÃO são ICMS, mas ISS (item 16 da Lista Anexa à LCp
116/03);
● Momento e local de ocorrência do fato gerador: Início da prestação do serviço de transporte iniciado em
outro estado (art. 12, V, LCp 87/96);
○ O ato final de transporte iniciado no exterior (art. 12, VI, LCp 87/96).
● Convênio ICMS 04/04: autoriza a concessão de isenção para serviços de transporte intermunicipal de
cargas dentro de um mesmo estado (item 144, Anexo I, RICMS/MG);
● Necessária distinção entre tomador e prestador;
ICMS IMPORTAÇÃO
O entendimento pré-CR88 criava um embaraço para a entrada da mercadoria importada em território nacional,
antes de sua entrada no estabelecimento do importador.
Agora, o momento de ocorrência do fato gerador é o momento de entrada no Brasil.
Antes da EC 33/2001, a edição do art. 155 e a Súmula 660 do STF criavam uma perda de receita tributária e
desequilíbrio da balança comercial.
RE 1.221.330/SP (TEMA 1094)
SÍNTESE
UI
ARE 665.134/MG (TEMA 520)
SUJEIÇÃO PASSIVA E SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA NO ICMS
● Sujeito passivo: pessoa obrigada ao pagamento do tributo ou da multa;
● Sujeição passiva direta x indireta;
○ Relação com o fato gerador;
○ A questão do substituto tributário;
○ A questão do agente de retenção
● Sujeito passivo de obrigações acessórias (art. 122, CTN);
● Negócios jurídicos e modificação da sujeição passiva (art. 123, CTN).
CONTRIBUINTE: HABITUALIDADE E INTUITO COMERCIAL
● LCp nº 87/96, art. 4º: “Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com
habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de
mercadoria”;
● RICMS/MG, art. 55, § 2º: a habitualidade se configura quando a conduta reiterada “ induz à presunção
de que tal prática constitui atividade própria de contribuinte regular
● Exceções: importação de bens e serviços (EC 33/01), aquisições em leilões de bens abandonados ou
apreendidos e operações interestaduais de combustíveis não destinados à comercialização ou
industrialização.
● Ausência de habitualidade: salvados de sinistro (SV 32) e venda de bens do ativo permanente (Tema
STF 1012 Parecer PGR contra a incidência)
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Instituto que permite a mudança do sujeito passivo, justamente por razões de praticidade. Permite que a
Fazenda recolha o tributo de um sujeito único, ao invés de recolher de vários outros sujeitos.
● Praticidade e eficiência na arrecadação: concentração da cobrança em uma etapa da cadeia econômica;
○ Operações internas: mera previsão em lei estadual (LCp 87/96, art. 6º);
○ Operações interestaduais: acordo específico entre estados (LCp 87/96, art.9º; Convênio ICMS
142/2018)
● Substituição tributária regressiva: terceiro recolhe em momento posterior à ocorrência do fato
gerador
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PROGRESSIVA
Constituição, art. 150, § 7º : A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de
responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente,
assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.
RESTITUIÇÃO DO ICMS-ST
A restituição seria possível se a base de cálculo utilizada fosse maior que a base real quando o fato gerador
ocorresse?
ADI 1 851 /AL
• Análise do Conv . ICMS 13/97
•“O fato gerador presumido (...) não é provisório, mas definitivo, não dando ensejo a restituição ou
complementação do imposto pago, senão, no primeiro caso, na hipótese de sua não realização final. Admitir o
contrário valeria por despojar se o instituto das vantagens que determinaram a sua concepção e adoção , como a
redução, a um só tempo, da máquina fiscal e da evasão fiscal a dimensões mínimas, propiciando, portanto,
maior comodidade, economia, eficiência e celeridade às atividades de tributação e arrecadação”
RE 593 849 /MG (Tema 201)
• Tese: “É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços ICMS pago
a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à
presumida”;
• Princípio da praticidade não prepondera sobre a igualdade, capacidade contributiva e não confisco;
• O comando do art. 150, § 7º, visa também aos casos em que a base presumida for maior do que a real.
É possível a complementação pelo contribuinte?
• Lei mineira 6.763/75 (com as alterações da Lei 22.549/17): o substituído deve recolher a complementação do
imposto, salvo se tiver acordado com a Fazenda estadual a definitividade da base presumida;
• Parecer DOLT/SUTRI 63/18: “ não se pode chancelar um enriquecimento sem causa, quer seja do Estado,
quer seja do contribuinte.
Restrições ao direito à restituição
• SP: art. 66 B, § 3º, da Lei 6374/89 (ADI 2777): assegura a restituição somente para os casos em que a base
presumida for determinada por preços fixos ou máximos determinados por autoridade competente;
• Comunicado CAT 6/18.
BASE DE CÁLCULO DO ICMS
ST progressiva = critérios alternativos.
Inclusão do IPI1 na base de cálculo do ICMS
● Tributos que se sobrepõem em diversas operações - cobrados muitas vezes juntos;
● Art. 155, § 2º, XI: o ICMS “não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre
produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto
destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos”
● Critério: (i) operação configurar fato gerador dos dois impostos; (ii) entre contribuintes; (iii) produto
destinado à industrialização ou à comercialização. Quando os 3 elementos forem verificados na
operação, o IPI não incidirá na base de cálculo do ICMS.
● A Constituição não distingue entre estabelecimentos industriais e equiparados (RE 170.412, 2T, j.
24.9.96)
Pauta fiscal
● Tabelas fazendárias de valores predeterminados e violação de princípios constitucionais;
● Súmula STJ 431: “É ilegal a cobrança de ICMS com base no valor da mercadoria submetido ao regime
de pauta fiscal.” -- a Fazenda Pública é obrigada a verificar se o valor do produto é aquele mesmo, de
modo que não pode aplicar tabela genérica, prévia, independente das características apresentadas pelo
contribuinte. Mas a Fazenda pode arbitrar a base de cálculos de acordo com os elementos da legislação.
● Arbitramento do art. 148.
1 Cobrança sobre a circulação de produtos industrializados (atividade fabril).
Bonificação
● Súmula STJ 457 e Tema STJ 144: “Os descontos incondicionais nas operações mercantis não se
incluem na base de cálculo do ICMS” -- interpretação da regra dos descontos condicionados.
● Equiparação: bonificação e descontos;
● Mas a qual condição se refere? A do Código Civil (art. 121, CC) → prevalente.
Encargos na venda a prazo
● Venda a prazo x venda financiada: intermediação de instituição financeira;
● Súmula STJ 237: “Nas operações com cartão de crédito, os encargos relativos ao financiamento não são
considerados no cálculo do ICMS”
● Súmula STJ 395: “ O ICMS incide sobre o valor da venda a prazo constante da nota fiscal” → somente
os encargos da venda a prazo podem ser incluídos na base de cálculo do ICMS.
● Tema STJ 183: “O ICMS incide sobre o preço total da venda quando o acréscimo é cobrado pelo
próprio vendedor (venda a prazo)”.
INCLUSÃO DO ICMS NA PRÓPRIA BASE
● Art. 155, § 2º, XII, i : fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na
importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.” (EC 33/01);
● Como se calcula?
● STF: “É pacífica a jurisprudência desta Corte quanto à constitucionalidade da inclusão do valor da
operação ou da prestação de serviço somado ao próprio tributo, para aferição da base de cálculo do
ICMS ” (AI 397.743 AgR)”
● Gross up pelos Fiscos estaduais: EREsp 1.190.858/BA → legitimidade do Gross up; a Fazenda Estadual
pode incluir na base de cálculo, posteriormente à atividade tributada, o valor da operação ou da
prestação de serviço.
● RE 212.208 (voto Min. Nelson Jobim): base de cálculo é o valor efetivo da operação.
REGIME CONSTITUCIONAL DE ALÍQUOTAS
Alíquotas internas e o legislador estadual
● Margem de liberdade do legislador estadual;
● Constituição, Art. 155, §2º, VI: “salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos
termos do disposto no inciso XII, "g", as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de
mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações
interestaduais” → A Assembleia de Estados e o DF poderá deliberar sobre a concessão de benefícios
fiscais. Esse dispositivo fala de lei complementar para regular essa Assembleia.
Alíquotas internas e Senado Federal
Poderá o SF:
(i) estabelecer alíquotas mínimas, mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria
absoluta de seus membros; → o SF JAMAIS estabeleceu alíquotas mínimas, até hoje.
(ii) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de
Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros.
Alíquotas interestaduais
● Constituição, art. 155, §2º, IV –“resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República
ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as
alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação”; → competência do SF
● Resolução SF 22/89:
○ 7% para as operações destinadas às regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, bem como para o
Espírito Santo;
○ 12% nas demais.
● Resolução 13/12: 4% em operações interestaduais com produtos importados;
● Princípio do destino, Protocolo ICMS 21/11 (ADI 4628) e EC 87/15.
ICMS EM OPERAÇÕES INTERESTADUAIS
Venda de mercadoria para comercialização ou industrialização pelo destinatário
Arrecadação somente para o estado de origem.
Venda de mercadoria para consumidor final, contribuinte ou não
Arrecadação também para o estado de destino, alíquota de 7% para o estado de origem, e DIFAL (diferencial de
alíquota) no estado de destino.
Aplicação do DIFAL.
● Obrigação de recolhimento do diferencial de alíquota
○ Do remetente, quando o destinatário não for contribuinte;
○ Do destinatário, quando contribuinte do ICMS.
● Em 2019, encerrou o regime de transição do art. 99 do ADCT
● Convênio ICMS nº 93/2015 (prevê como seria operacionalizada a cobrança do DIFAL decorrente da EC
87/15) e Nota Técnica COTEPE 2015.003, versão 1.40: base de cálculo dupla para diferencial de
alíquota.
○ Impôs gross up sobre a base devida à unidade de destino, aumentando a carga tributária;
○ Exclusão do ICMS devidoà origem: 100 –7 = 93;
○ Reinclusão do ICMS na base de cálculo: 93 x 1/1-0,18 = 113,41;
○ Cálculo do ICMS na unidade de destino: 113,41 x 18% = 20,41;
○ Creditamento do imposto devido na unidade de origem: 20,41 –7 = 13,41
○ Carga total aumentou 2,41.
● Convênio ICMS 152/2015: a base é “é única e corresponde ao valor da operação ou ao preço do
serviço”;
● Convênio ICMS 52/2017, cláusula 10ª: reinstaura a base dupla para operações interestaduais sujeitas a
ST.
● Convênio ICMS 142/2018: revoga o Conv. 52/17 e prevê a base única.
RE1.287.019/DF (Tema 1093) e ADIs5464 e 5469
Inconstitucionalidade do Conv. ICMS 93/2015
● MC na ADI 5464 (contra a cláusula nona do Conv. 93/15 –submissão das empresas do SIMPLES):
○ 02.2016: Concessão da liminar pelo Min. Toffoli, dada a ofensa ao tratamento favorecido ao
SIMPLES.
● Tema 1093 e ADI 5469 (contra o Conv. 93/15 por inconstitucionalidade formal): julgamento em
02.2021
DIFAL E SIMPLES
● LCp123/01, art. 13, §1º, XIII, h: o recolhimento unificado não inclui o ICMS devido “nas aquisiçõesem
outros Estados e no Distrito Federal de bens ou mercadorias, não sujeitas ao regime de antecipação do
recolhimento do imposto, relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual”;
● O problema da EC 87/2015 não era com as aquisições, mas com as vendas (confusão dos Min. Nunes
Marques e Gilmar Mendes).
Regime da LCp 190/22
Veio para determinar o DIFAL da EC 97/15.
LCP 190/22 E A ANTERIORIDADE
● Publicação da LCp190/22: 05/01/2022.
● Art. 3º: observância da noventena (art. 150, III, c, CRFB)
● Aplicação da anterioridade anual (art. 150, III, b, CRFB).
○ A criação de um novo regime de recolhimento seria equivalente à criação de um novo tributo?
○ Ao remeter ao art. 150, III, c, da CRFB, impõe-se a observância da sua parte final “observado o
disposto na alínea b”?
● Liminares obtidas por contribuintes, mas suspensas pelos presidentes dos TJs (AL, BA, CE, DF, ES,
GO, MA, MT, PE, PB, PI, SC, SE e SP);
● ADI 7066: medida cautelar indeferida pelo Min. Alexandre de Moraes.
○ A LCp190/22 (regulamentando o previsto naEC 87/15) sóteriatratadoda repartiçãoda
receitatributária, nãoafetandoo ônusdo contribuinte;
PRINCÍPIO DA SELETIVIDADE
● A seletividade das alíquotas é obrigatória no ICMS? Se sim, com base em quais critérios?
● O eloquente caso dos serviços de comunicação:
RE 714.139/SC (Tema 745)
Tema 745:“Alcance do art. 155, §2º, III, da Constituição federal, que prevê a aplicação do princípio da
seletividade ao Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços –ICMS.”
PLC 18/22: altera o CTN e a LCp 87/96 para impor tratamento mais benéfico a combustíveis, gás natural,
energia elétrica, comunicações e transporte coletivo, além de prever medidas de compensação à perda de
arrecadação
ICMS E GUERRA FISCAL
BENEFÍCIOS TRIBUTÁRIOS NO REGIME DO ICMS
● Constituição, art. 155, §2º, XII, g: cabe à lei complementar “regular a forma como, mediante
deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos
e revogados.”; → ASSEMBLEIA DE ESTADOS
● Natureza nacional do ICMS e federalismo;
● LCp24/75: benefícios tributários serão autorizados mediante a aprovação unânime de convênio pelos
representantes das unidades federadas (CONFAZ);
● Unanimidade: fomento a conflitos (dificuldade de aprovação unânime);
● STF: inconstitucionalidade dos benefícios fiscais concedidas sem o beneplácito do CONFAZ (Proposta
de Súmula Vinculante nº 69)
BENEFÍCIOS TRIBUTÁRIOS E GLOSA UNILATERAL DO CRÉDITO
● LCp 24/75, art. 8º: anulação proporcional dos efeitos de benefícios tributários (créditos presumidos)
concedidos de modo inconstitucional; → se o benefício for inconstitucionalmente concedido, é possível
que o Estado que foi prejudicado reduza os créditos da não cumulatividade daquele Estado que agiu de
forma ilegal. Anulação ou estorno proporcional dos créditos da não cumulatividade quando o crédito
chega ao seu destino.
● MG: Resolução 3.166/01
● SP: Comunicado CAT 36/04;
● Defesa dos contribuintes baseada em dois argumentos:
○ Não cumulatividade: inicialmente não logrou êxito.
○ Burla à competência do STF (impossibilidade de compensar inconstitucionalidades): exitoso
–AC 2611/MT e ADI 2377 MC (STF) e RMS 31.714/MT (STJ) → postulado básico de
presunção de legalidade das leis, que só podem ser declaradas ilegais e inconstitucionais pelo
STF.
● Tema STF 490: saber se viola a Constituição Federal o estorno proporcional (“glosa”) de crédito fiscal
de ICMS realizado por parte do Estado de destino referente a benefícios fiscais concedidos pelo Estado
de origem à revelia de autorização unânime do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ).
RE628.075/RS (Tema 490)
“(...) proponho a fixação da seguinte tese de julgamento:‘Afronta a ordem constitucional glosa de crédito de
ICMS efetuada pelo Estado de destino, nos termos do art. 8º, I, da Lei Complementar 24/75, mesmo nas
hipóteses de benefícios fiscais concedidos unilateralmente pelo Estado de origem, sem observância do art. 155,
§2º, XII, ‘g’, da Constituição da República.’” (RE nº 628.075/RS, Rel. Min. Edson Fachin, Rel. p/ acórdão Min.
Gilmar Mendes, j. 18.08.2020)
Acompanhado pelos Ministros Marco Aurélio e Luís Roberto Barroso
“O estorno proporcional de crédito de ICMS efetuado pelo Estado de destino, em razão de crédito fiscal
presumido concedido pelo Estado de origem sem autorização do Conselho Nacional de Política Fazendária
(CONFAZ), não viola o princípio constitucional da não cumulatividade.” (RE nº 628.075/RS, Rel. Min. Edson
Fachin, Rel. p/ acórdão Min. Gilmar Mendes, j. 18.08.2020)
Modulação dos efeitos do julgamento: efeitos exnunca partir do julgamento (18.08.2020)
BENEFÍCIOS TRIBUTÁRIOS: GUERRA DOS PORTOS
EFEITOS DA RESOLUÇÃO 13/2012
● Venda interestadual de bem importado do ES para MG (contribuinte não consumidor final), sem
benefício fiscal
● Venda interestadual de bem importado do ES para MG (contribuinte não consumidor final), com crédito
presumido (75% do imposto devido) e suspensão do ICMS-importação para a saída subsequente
● Resolução SF 13/12: alíquota de 4% para operações interestaduais com produtos importados ou com
conteúdo de importação superior a 40% (Guerra dos Portos);
ADI 4858 – Inconstitucionalidade Resolução SF 13/12
O voto de Gilmar Mendes foi no sentido de reconhecer que a Resolução 13/12 foi justamente para evitar a
guerra fiscal entre os Estados, e que, por isso, não haveria ofensa ao princípio da legalidade tributária - o que
foi delegado à Camex e ao Confaz foram meras regulações acessórias.
Caso Pró-DF – Tema 817
● Julgado mais antigo do STF - Tema RG 56: “O Ministério Público tem legitimidade para propor ação
civil pública com o objetivo de anular Termo de Acordo de Regime Especial -TARE firmado entre o
Poder Público e contribuinte, em face da legitimação ad causam que o texto constitucional lhe confere
para defender o erário”; - MP tem competência para propor ACP para anular o Termo de Acordo de
Regime Especial. Ideia de defender o patrimônio/erário público. (antes disso, o MP não poderia propor
esse tipo de ação, por não possuir competência em matéria tributária).
● Caso do Pró-DF (operação de crédito que implicava redução do ICMS):
○ ADI 2549: declarou inconstitucional o benefício - ausência de Confaz;
○ MPDFT ajuizou variadas ACPs exigindo a devolução dos valores não recolhidos em razão do
benefício inconstitucional;
○ TJDFT: posição pacífica pela legitimidade ativa e pela procedência do pleito;
○ Crédito não seria tributário, mas sim de recomposição do patrimônio público - permitiu simples
condenação em ACP, com determinação de pagamento (OBF);
○ Remissão concedida pelo DF (Lei 4732/11) analisada no Tema 817/STF - RE 851.421 RG (AC
3.802).
RE 851.421/DF (Tema 817)
Convalidação dos benefícios inconstitucionais
Convalidação dos benefícios que foram concedidos sem aval do Confaz.
● LCp160/17 - os estados poderão mediante convênio:
○ Instituir remissão e anistia de créditos relativos a benefíciosinconstitucionais instituídos até o
início dos efeitos da LCp160; (perdoar as dívidas anteriores)
○ Reinstituir – validamente –t ais benefícios. (conceder o benefício que antes era inconstitucional).
● Quórum abrandado:
○ 2/3 das unidades federadas;
○ 1/3 das unidades federadas de cada uma das 5 regiões do país;
● Convênio ICMS 190/17: Publicização dos benefícios tributários (Portal Nacional da Transparência
Tributária), mas somente para as Fazendas Públicas
● Remissão e anistia condicionadas a desistência de ações judiciais, inclusive quanto ao recebimento de
honorários.
NÃO CUMULATIVIDADE DO ICMS
Quando se fala em cumulação de tributos, há três realidades possíveis e distintas, a saber:
(a) exigência de dois ou mais tributos sobre o mesmo fato, que pode consistir em:
(a.1) bitributação; → se dois entes distintos exigirem gravame idêntico sobre uma só realidade (ex.: dois
Estados intentam cobrar imposto de renda sobre os mesmos valores; ou dois estados federados intentam gravar
a mesma realidade);
(a.2) bis in idem; → se ambas as exações forem cobradas pelo mesmo ente estatal
(b) inclusão de tributos na base de cálculo de outras exações, majorando artificialmente a riqueza tributável; →
cumulação de incidências com a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS, inclusão da CSLL na
base tributável pelo IRPJ…
(c) incidência do tributo em dois ou mais estádios da cadeia produtiva.
A diferenciação entre formas endógenas e exógenas de cumulatividade tributária se baseia na localização,
dentro ou fora da regra-matriz de incidência, da situação que gera o acúmulo impositivo. Quando na base de
cálculo (que integra o critério quantitativo do consequente da norma) incluem-se outros tributos, tem-se
cumulação endógena. Quando a cumulação é externa à regra-matriz de incidência, ela é exógena.
NOÇÕES GERAIS
A não cumulatividade pressupõe:
•Tributação indireta; (visar a riqueza final do consumidor)
•Plurifasia; (aproveitar como crédito o imposto pago na entrada para debitar no imposto pago na saída)
•Previsão de destaque em documento fiscal (requisito formal - necessário que a legislação estabeleça que
haverá uma forma de formalizar o crédito)
TRIBUTAÇÃO DIRETA E TRIBUTAÇÃO INDIRETA
● Origem da classificação: ciências econômicas;
○ “A não-cumulatividade tributária passou a ganhar contornos de instituto autônomo com o
advento dos impostos sobre valor acrescido, os IVAs, a partir da segunda metade do século XX.”
(MOREIRA)
● Ideia central: possibilidade de translado do ônus financeiro a terceiro; - ideia de que o encargo
econômico financeiro afetará o final da cadeia.
● Escola fisiocrata francesa (Quesnaye Turgot);
○ Critério: incidência sobre proprietários de terra;
● Economia clássica inglesa (Adam Smith e Stuart Mills);
○ Critério: titularidade do patrimônio alcançado pela tributação;
● Ciência das Finanças (Seligman, Jèzee Grizotti);
○ Critério: capacidade contributiva alcançada pela tributação.
● Críticas ao critério econômico sob o ponto de vista jurídico:
○ Autonomia do direito tributário;
○ Dificuldade de restringir o fenômeno da translação a um grupo determinado de tributos.
● A ideia de repercussão jurídica:
○ O critério deve ser encontrado no próprio direito;
○ Diretos ou indiretos a depender da norma de incidência tributária.
● CTN, art. 166: “tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo
financeiro”;
● CTN, art. 4º: “A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva
obrigação”; → O QUE É RELEVANTE PARA DETERMINAR SE ELE É INDIRETO OU NÃO É SE
AQUELE FATO GERADOR É INDICATIVO DE REPERCUSSÃO/TRANSMISSÃO DO ENCARGO
ECONÔMICO
● HI comporta a repercussão do encargo
Cadeia econômica e tributação: mono e plurifasia
Tributação plurifásica cumulativa
● Vantagem: simplicidade (cada ente da cadeia vai calcular seu próprio tributo e descontar)
● Prejuízos:
○ Incentivo à verticalização (quebra de neutralidade - porque na ausência da não cumulatividade,
há um incentivo à verrticalização - quanto mais etapas, mais incidências haverá, e maior vai ser a
arrecadação do ICMS; se a empresa tivesse consolidado todas as etapas em uma empresa só, só
haveria arrecadação em uma etapa e o tributo cobrado seria menor, podendo haver, tbm, maior
competitividade da empresa - prejudicial para o mercado livre);
○ Perda de competitividade nas exportações e importações;
○ Ausência de interesse dos contribuintes fiscalizarem uns aos outros.
Tributação plurifásica não cumulativa
● Adoção da TVA na França (1948) e posterior expansão na Europa (Relatório Neumark);
● Brasil é o 2º país do mundo a adotar um imposto não cumulativo (1958 –IC, antigo IPI);
O que seria arrecadado no final da cadeia é exatamente o que foi arrecadado ao longo dela (15+15+15 = 45).
● Vantagens:
○ Incentivo à fiscalização cruzada entre contribuintes;
○ Neutralidade da tributação à estruturas empresariais verticalizadas;
○ Fomento a uma balança comercial positiva.
● Desvantagem: complexidade.
Métodos da não cumulatividade
Apuração de créditos por período
● O crédito é determinando com base no total das entradas tributadas naquele período, sem vínculo
necessário com a correspondência de saídas tributadas;
● Crédito não utilizado em um período pode ser transportado para os subsequentes;
● STF: “O sistema de créditos e débitos, por meio do qual se apura o ICMS devido, tem por base valores
certos, correspondentes ao tributo incidente sobre as diversas operações mercantis, ativas e passivas
realizadas no período considerado, razão pela qual tais valores, justamente com vista à observância do
princípio da não-cumulatividade, são insuscetíveis de alteração em face de quaisquer fatores
econômicos ou financeiros”. (RE 195643, Rel. ILMAR GALVÃO, j. 24.04.1998)
Apuração de créditos por produto
● Vinculação necessária entre o item que gerou o crédito e a mercadoria cuja tributação será reduzida pelo
referido crédito;
● Provoca cumulatividade;
● Inspiração para algumas forma de exceções à não cumulatividade: CRFB, art. 155, §2º, II, b; LCp87/96,
art. 20, §5º, II.
AMPLITUDE DO CRÉDITO
CRÉDITO FÍSICO x CRÉDITO FINANCEIRO
Crédito na aquisição de bens do ativo permanente
● Permitido somente em um modelo de crédito financeiro
NÃO CUMULATIVIDADE DO ICMS NA CONSTITUIÇÃO
“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...)
II -operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;; (...)
§2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
I -será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de
mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou
pelo Distrito Federal;”
“Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: (...)
IV -produtos industrializados; (...)
§3º O imposto previsto no inciso IV: (...)
II -será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas
anteriores;”
Eficácia da norma constitucional e papel da lei complementar
“Esta Corte tem sistematicamente entendido que a Constituição de 1988 não assegurou direito à adoção do
modelo de crédito financeiro para fazer valer a não-cumulatividade do ICMS, em toda e qualquer hipótese.
Precedentes. 2. Assim, a adoção de modelo semelhante ao do crédito financeiro depende de expressa previsão
Constitucional ou legal, existente para algumas hipóteses e com limitações na legislação brasileira.” (AI 685740
AgR-ED, Rel. JOAQUIM BARBOSA, Segunda Turma, j. 31.08.2010)
“As hipóteses de creditamentosob o regime de crédito financeiro foram reputadas constitucionais no julgamento
da ADI nº 2.325/DF-MC. Contudo, o direito ao reconhecimento de tais créditos irradia da Lei Complementar
nº87/96 e não da Carta Magna.” (RE 604.736 AgR, Rel. DIAS TOFFOLI, Primeira Turma j. 26/02/2013)
Hipótesesconstitucionais de estorno
● Constituição art. 155, §2º, II –“a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da
legislação: a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou
prestações seguintes; b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;”;
● Origens: Emenda Passos Porto e jurisprudência do STF
Cumulatividade das isenções intercalares
Efeitos de isenções no fim da cadeia
Conceito de isenção e não incidência
Isenção = norma autônoma de dispensa da tributação.
Não incidência jurídica = a própria norma prevê que não existe tributação. Se a norma não existisse, haveria
tributação do bem ou serviço.
Não incidência natural = o ato ou ação não prevê qualquer tipo de tributação.
Expansão do conceito de isenção
Expansão do conceito de não incidência
ICMS: não incidência nas remessas e efeitos sobre créditos em operações interestaduais
● EAREsp nº 581.679/RS (Rel. Min. Gurgel de Faria, 1S, 04.12.2018): reconhecer a não incidência, mas
determinar que o valor da repetição seja abatido dos créditos tomados no estado de destino das
mercadorias (notificação da Fazenda paranaense);
“Em tal contexto, releva observar que a diferença que venha a ser apurada "pró-fisco", não poderá, assim
parece, permanecer nos cofres da Fazenda Pública do Rio Grande do Sul, que, como já definido na presente
demanda, sequer poderia ter exigido da autora a exação relativa à transferência de produtos de sua matriz para a
filial localizada em outro Estado. Daí a necessidade de que, caso acolhida pelo Colegiado o encaminhamento
ora proposto por este subscritor, deva-se dar ciência da decisão à Fazenda Pública do Estado do Paraná, para,
querendo, adotar as providências que julgue necessárias ao resguardo de seus interesses.”
Creditamentodo Difal
● Lei mato-grossense nº 7.098/1998, art. 25, §6º:impossibilidade de creditamentodo Difal;
● ADI 4623/MT, proposta pela CNI;
● Revogação do dispositivo antes do julgamento (j. 16.06.2020)
Hipóteses excepcionais de manutenção do crédito
Correção monetária de créditos escriturais
● STF nega o direito constitucional dos contribuintes à atualização monetária dos créditos da não
cumulatividade;
● Justificativa: os créditos não configuram direito oponível ao Estado, mas sim elemento para o cálculo do
tributo devido;
● Duas exceções:
○ Previsão legal;
○ Na hipótese de a não utilização do crédito ser originada de óbices impostos pelo Poder Público
(aplicação analógica da Súmula STJ 411).
○ “A mora injustificada ou irrazoável do fisco em restituir o valor devido ao contribuinte
caracteriza a ‘resistência ilegítima’ autorizadora da incidência da correção monetária” (ERE
299.605, j. 06.04.2016).
NÃO CUMULATIVIDADE NA LEGISLAÇÃO
DIREITO LEGAL DE CRÉDITO
● Método: imposto x imposto; → o que foi pago de imposto na entrada será deduzido na saída.
● Apuração por período:
○ Período fixado pelo ente –art. 24;
○ Pode ser por mercadoria ou por estimativa –art. 26; → criado percentual que será abatido das
suas saídas a título de crédito “por estimativa” da não cumulatividade.
○ Limites (apuração diária?)
● Transporte do saldo acumulado para os períodos subsequentes;
● Crédito “financeiro”;
● Critério de aderência à atividade do estabelecimento; → necessário observar qual a atividade econômica
daquele estabelecimento.
● Autonomia dos estabelecimentos na apuração dos créditos da não cumulatividade
PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS
● As Fazendas estaduais se inspiraram na legislação do IPI para definir matérias-primas e produtos
intermediários;
● Progressiva mudança para um conceito de insumo (mais geral);
● Ferramentas: não seriam produto intermediário pelo fato de o desgaste ser em decorrência do uso, e não
em decorrência do processo produtivo;
● Partes e peças de reposição são considerados bens de uso e consumo, por não exercerem função
autônoma (há decisões do STJ que determinam que sejam incorporadas ao ativo permanente);
● STJ afastou, em alguns julgados, necessidade de contato físico
ATIVO PERMANENTE
● LCp102/00: fracionamento do crédito do ativo permanente em 48 avos (48 meses);
● Cálculo dos créditos do ativo permanente (art. 20, §5º):
● Fracionamento em 48 avos a partir da entrada do bem no estabelecimento;
● Ilegalidade do aproveitamento na proporção das saídas isentas ou não tributadas;
● Procedimento mensal: (1/48 do valor da mercadoria) x (valor de saídas e prestações tributadas/valor do
total das operações de saídas e prestações do período);
● Equiparação de saídas para exportação e operações com livros e papel a saídas tributadas;
● Dúvidas na definição do numerador: não incidência natural.
● Alienação do ativo permanente antes dos 48 meses: não se admite o registro dos crédito a partir da
venda;
● No 48º mês, o saldo remanescente será cancelado (ao passo que o prazo decadencial para créditos é de 5
anos, nos termos do art.
Crédito nos serviços de comunicação
● Parâmetro dos conceitos da não cumulatividade: atividade industrial;
○ Prejuízo para prestadores de serviço: não há matérias-primas na prestação de serviços;
○ Necessidade de reinterpretação da não cumulatividade do ICMS à luz do fato gerador (como
ocorreu com o conceito de insumo no PIS/Cofins);
○ Entrave: jurisprudência restritiva do STF
● LCp87/96, art. 33, IV: “somente dará direito a crédito o recebimento de serviços de comunicação
utilizados pelo estabelecimento: a) ao qual tenham sido prestados na execução de serviços da mesma
natureza; b) quando sua utilização resultar em operação de saída ou prestação para o exterior, na
proporção desta sobre as saídas ou prestações totais; e c) a partir de 1º de janeiro de 2033, nas demais
hipóteses.
● Creditamento na interconexão de redes e em chamadas internacionais originadas do Brasil;
○ Utilização dos serviços de outra operadora para completar a ligação;
● A execução de serviços de comunicação inclui o setor de callcenter ou outras atividades acessórias das
operadoras? - controvérsia. O judiciário entendeu que não abrange o setor de callcenter.
Crédito de energia para operadoras de telecomunicações -Tema 541/STJ (j. 12.06.2013)
LCp87/96, art. 33, II: “Somente dará direito a crédito a entrada de energia elétrica no estabelecimento:
a)quando for objeto de operação de saída de energia elétrica; b)quando consumida no processo de
industrialização;c) quando seu consumo resultar em operação de saída ou prestação para o exterior, na
proporção destas sobre as saídas ou prestações totais; d)a partir de 1o de janeiro de 2033 nas demais hipóteses;”
● Tese: “O ICMS incidente sobre a energia elétrica consumida pelas empresas de telefonia, que
promovem processo industrial por equiparação, pode ser creditado para abatimento do imposto devido
quando da prestação de serviços.”
Crédito no comércio
● Crédito pela aquisição de mercadorias para revenda;
● Tema STJ 242: Questão referente à possibilidade de creditamento de ICMS incidente sobre a energia
elétrica consumida em estabelecimento comercial, à luz da Lei Complementar 87/96.
● Tese: “As atividades de panificação e de congelamento de produtos perecíveis", 'rotisseria e restaurante',
'açougue e peixaria' e 'frios e laticínios' (...) por supermercado não configuram processo de
industrialização de alimentos, (...) razão pela qual inexiste direito ao creditamento do ICMS pago na
entrada da energia elétrica consumida no estabelecimento comercial.”
Créditos nos serviços de transporte
● Para transportadores:
○ Fazendas estaduais autorizam o crédito para aquisição de combustíveis;
■ RJ condiciona o crédito à aquisição por distribuidora (em razão da ST)
○ Partes e peças de reposição (lonas, pneumáticos etc.) seriam bens de uso e consumo ou do ativo
permanente;
■ STJ: visão mais ampla (REsp.1.090.156/SC, j. 20.08.2010)
■ MG autoriza o creditamento pela entrada de combustível, lubrificante, pneus ou
câmaras-de-ar de reposição, na proporção de prestações tributadas e restrito ao transporte
em veículos próprios;
○ Veículos seriam bens do ativo,com permissão de crédito;
○ Convênio ICMS 106/96: regime de crédito por estimativa (20% do ICMS devido na prestação),
substituindo o regime normal.
● Para os tomadores:
○ Necessidade de respeito ao crédito pela aquisição de serviços de transporte;
■ Cláusula CIF: pelo remetente;
■ Cláusula FOB: pelo destinatário.
● Impossibilidade de crédito no transporte de bens alheios à atividade;
● Créditos nas remessas entre estabelecimentos?
Uso e Consumo -RE601.967/RS (Tema 346)
Lcp87/96, art. 33, I: “somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do
estabelecimento nele entradas a partir de 1º de janeiro de 2033; (Redação dada pela Lei Complementar nº 171,
de 2019)”
“Fixo como tese: ‘Viola o princípio constitucional da não cumulatividade lei complementar a impedir o
imediato creditamentode ICMS na aquisição de mercadorias de uso e consumo’.” (RE nº 601.967/RS, Rel. Min.
Marco Aurélio, Rel. p/ acórdão Min. Alexandre de Moraes, j. 18.08.2020)
Acompanhado pelo Min. Edson Fachin
Uso e Consumo -RE601.967/RS (Tema 346)
Saldo acumulado de créditos
● Transferência do saldo credor: exportador(art. 25, §1º, LCp87/96) e demais casos (Anexo VIII do
RICMS/MG);
● Incorporação com o fim de apropriar saldo credor:
Adquirente de boa-fé
● Transferência do ônus fiscalizatório ao contribuinte;
● Necessidade de proteção à boa-fé e à confiança depositada pelo adquirente;
● Tema STJ 272: “O comerciante de boa-fé que adquire mercadoria, cuja nota fiscal (emitida pela
empresa vendedora) posteriormente seja declarada inidônea, pode engendrar o aproveitamento do
crédito doICMSpelo princípio da não-cumulatividade, uma vez demonstrada a veracidade da compra e
venda efetuada, porquanto o ato declaratório da inidoneidade somente produz efeitos a partir de sua
publicação”.
● Súmula STJ 509: “É lícito ao comerciante de boa-fé aproveitar os créditos de ICMS decorrentes de nota
fiscal posteriormente declarada inidônea, quando demonstrada a veracidade da compra e venda.”